Kendelse af 21-05-2021 - indlagt i TaxCons database den 11-06-2021

Faktiske oplysninger

Klageren har drevet smykkevirksomheden [virksomhed1] siden 2008. Frem til juni 2013 blev virksomheden drevet i et I/S med cvr-nr. [...1], hvor klageren ejede 50 %. Fra juni 2013 blev virksomheden drevet i personligt regi som enkeltmandsvirksomhed med cvr-nr. [...2].

Virksomheden med cvr-nr. [...2] oprettede klageren pr. 1. august 1997 under branchekoden detailhandel med pc’er, kontormaskiner og standardsoftware. Branchekoden ændredes pr. 10. juni 2013 til detailhandel med ure, smykker og guld- og sølvvarer.

Klagerens repræsentant har på møde oplyst, at smykkeforretningen (detailhandel med ure og smykker) er drevet siden 2008.

Det er af klagerens repræsentant oplyst, at virksomheden fortsat drives fra [adresse1]. Klagerens repræsentant har fremsendt billeder fra smykkebutikken, der viser en sædvanligt indrettet smykkeforretning samt en del af varelageret.

Klageren har oplyst til SKAT (nu Skattestyrelsen), at han i 2012 måtte udskyde opstart af smykkebutik i [adresse1] grundet sygdom og tidsmangel. Det er vedrørende indkomståret 2014 oplyst, at butikken har været en del lukket grundet sygdom.

Det er oplyst, at klageren har modtaget pension i de påklagede indkomstår.

Resultater m.v.

Klageren har ifølge SKAT selvangivet følgende resultat af virksomhed (før renter) for indkomstårene 2008-2015:

Resultatet af den personligt drevne enkeltmandsvirksomhed for indkomstårene 2013-2015 kan specificeres således i henhold til SKATs regnskabsoplysninger:

Klagerens repræsentant har på trods af opfordring hertil ikke fremlagt regnskaber eller lignende for indkomståret 2016 og fremefter.

Klagerens andel af resultatet for indkomståret 2013 af virksomheden drevet i et I/S frem til juni 2013 udgjorde ifølge SKATs -89.922 kr.

Det selvangivne underskud for indkomståret 2013 udgør således i alt 264.487 kr. før renter.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud fra den personligt drevne enkeltmandsvirksomhed på 174.565 kr. for indkomståret 2013, på 171.945 kr. for indkomståret 2014 og på 162.019 kr. for indkomståret 2015, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”2. Underskud af virksomhed ([virksomhed1])

(...)

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Erhvervsmæssig virksomhed / ikke-erhvervsmæssig virksomhed

Indtægter fra erhvervsmæssig virksomhed er skattepligtige efter statsskattelovens § 4. Driftsomkostninger, afskrivninger m.v. ved erhvervsmæssig virksomhed, er som udgangspunkt fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6 og efter reglerne i afskrivningsloven.

Indtægter fra virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, er også skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4. I modsætning til hvad der gælder for den erhvervsmæssige virksomhed er fradragsretten for driftsomkostninger m.v. i den ikke-erhvervsmæssige virksomhed begrænset således, at fradraget ikke kan overstige indtægterne, og underskud kan ikke fradrages i anden indkomst eller fremføres til modregning i senere års overskud.

Kendetegnende for selvstændig erhvervsvirksomhed er, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Hvorvidt der i skattemæssig henseende er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, beror på en konkret vurdering, hvori bl.a. indgår, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætningens størrelse (intensitetskravet).

Heri ligger et krav om, at virksomheden kan give et overskud, der er tilstrækkeligt stort til at bevare og forrente den investerede kapital og samtidig honorere den arbejdsindsats, som lægges i virksomheden.

Det accepteres normalt, at en virksomhed i en opstartsfase har underskud, men normalt vil man lukke virksomheden inden for en kort årrække, hvis det konstateres, at virksomheden ikke er rentabel.

Ud fra de foreliggende oplysninger har vi ikke anset din virksomhed [virksomhed1] som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2013, 2014 og 2015.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Der har kun været en meget beskeden omsætning i virksomheden i årene 2014 – 2015 sammenholdt med de forholdsvis store kapacitetsomkostninger (f.eks. husleje).

Der kan henvises til Højesterets dom af 2. februar 2007 (SKM 2007.107.HR).

Der kan henvises til Byrets dom af 16. december 2015 (SKM 2016.40), stadfæstet i Vestre Landsrets dom af 25. oktober 2016.

Det er vores opfattelse, at det forhold, at man har fået stjålet guld i krigen i Irak, ikke kan tillægges afgørende betydning, idet der ikke foreligger nogen form for dokumentation herfor.

Endvidere er det vores opfattelse, at virksomheden [virksomhed1] ikke er i en opstartsfase, da 2013, 2014 og 2015 er virksomhedens 16., 17. og 18. driftsår.

Der kan henvises til Højesterets dom af 16. januar 2007 (SKM2007.59), hvor det fremgår, at der må tages udgangspunkt i de omhandlede år, uanset at der i efterfølgende år er tilsigtet en omlægning af driften.

Fradrag for underskud af virksomheden [virksomhed1] i 2013, 2014 og 2015 kan herefter ikke godkendes.

For 2015 udgør underskud af virksomhed kr. -162.019 (efter korrektion af indkomsten under punkt 1).

(...)”

SKAT er i udtalelse til klagen af 23. februar 2017 fremkommet med følgende bemærkninger:

”SKATs bemærkninger/kommentarer:

Indledningsvis skal vi henvise til SKATs bemærkninger og begrundelse under pkt. 2.4 i SKATs afgørelse af den 8. december 2016, idet det er vores opfattelse, at disse begrundelser stadig er gældende vedr. indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Det er vores opfattelse, at virksomheden ikke er i en opstartsfase, idet virksomheden er startet i 2008. Indkomstårene 2013 -2015 er virksomhedens 6., 7. og 8. driftsår, og virksomhedens aktivitet (efter flytning til nuværende location i sommeren 2013) er stadig guldsmedeforretning.

Endvidere er der ikke udsigt til, at virksomheden over en lidt længere periode vil kunne drives på en rentabel måde, der er tilstrækkelig til at dække de omkostninger, der er forbundet med driften af virksomheden og samtidig honorere den arbejdsindsats, som lægges i virksomheden og give mulig­ hed for forrentning af fremmedkapitalen og den investerede egenkapital.

Der kan henvises til Højesterets dom af 4. november 1999 (TfS 1999.863), hvor Højesteret ikke fandt, at der ikke var et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville kunne udvikle sig således, at den ville kunne give en rimelig fortjeneste, hvorfor underskud ikke var fradragsberettiget.

Det er endvidere stadig vores opfattelse, at der ikke er udsigt til, at virksomheden, ved den valgte driftsform og intensitet, kan blive overskudsgivende efter driftsøkonomiske afskrivninger m.v., heller ikke selv om der i de pågældende år endnu måtte være tale om en opstartsfase.

Der kan henvises til SKM 2013.524.VLR.

I denne sag blev et stutteri ikke anset for erhvervsmæssigt drevet i 1996 og 1997, og derfor kunne underskud ikke fratrækkes.

Landsretten lagde til grund, at stutteriet - når der sås bort fra den økonomiske del - havde været drevet sædvanligt og forsvarligt ud fra en teknisk landbrugsfaglig bedømmelse.

Med den valgte driftsform var der imidlertid ikke udsigt til, at stutteridriften på sigt kunne give overskud, heller ikke selv om der i de pågældende år endnu måtte være tale om en opstartsfase. Driften havde således ikke været tilrettelagt på en sådan måde, at det havde været sandsynligt at opnå et rimeligt driftsresultat.

Sammenfattende er det stadig vores opfattelse, at virksomheden ikke kan anses som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2013, 2014 og 2015, selv om den er drevet professionelt (seriøsitet), idet den ikke anses for drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste hverken i forhold til arbejdsindsats eller i forhold til den investerede kapital.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 174.565 kr. for indkomståret 2013, på 171.945 kr. for indkomståret 2014 og 162.019 kr. for indkomståret 2015.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende i klage af 13. februar 2017:

”Vedr.: Klage over skatteansættelsen for 2013, 2014 og 2015

1. Den påklagede ansættelse

Der klages over, at SKAT ikke har anset [person1] (i det følgende kaldet Klager) virksomhed [virksomhed1] for erhvervsmæssigt drevet for indkomstårene 2013 – 2015

2. Påstand

Der nedlægges påstand om, at SKAT tilpligtes at anerkende, at Klagers virksomhed [virksomhed1] for indkomstårene 2013 - 2015 er erhvervsmæssigt drevet, således at SKAT skal godkende fradrag for underskud med hhv. kr. 174.565 for 2013 kr. 171.945 for 2014 og kr. 162.019 for 2015.

3. Sagens faktiske forhold

Sagens faktum er, at klagers virksomhed, som er en guldsmed, startede i den periode, hvor finanskrisen kom - idet virksomheden er startet i 2008. Virksomheden startede i [adresse2] i [by1], hvilket viste sig at være en forkert placering, da der ikke var kundegrundlag for butikken på denne location.

Virksomheden blev herefter flyttet til [adresse1] i sommeren 2013, hvor der også blev åbnet en blomsterbutik med henblik på at opnå synergierne ved to butikker.

[adresse1] udgør den mest "eksklusive" del af gågadenettet i [by1], og der ligger i gaden i forvejen flere guldsmede, der iblandt [by1]s mest kendte guldsmed [virksomhed2]

Klager oplyste i forbindelse med servicemeddelelse for 2013, jf. SKATs forslag til afgørelse side 4, at Klager flyttede butikken til [adresse1] og at klager maksimalt ville give butikken 2 -3 års chance for at blive rentabel, da Klager ellers ville opgive at videreføre butikken.

Det har vist sig, at flytningen til [adresse1] ikke har givet de ønskede forbedringer af virksomhedens økonomi, og Klager har derfor besluttet at ophøre med at forsøge at få erhvervsmæssig drift i virksomheden fra 2017.

Virksomheden er således startet i 2008 og flyttet til sin nuværende location i sommeren 2013. Det er dog korrekt, at Klager jf. SKATs forslag til afgørelse, i en periode lang tid forud herfor har været registreret med selvstændig virksomhed jf. SKATs forslag side 4, men dette relaterede sig ikke til drift af guldsmedebutik, men alene IT relaterede ydelser.

4. begrundelse for klagen

Det er SKATs opfattelse, at virksomheden, der startede i 2008, i perioden 2013 til2015 ikke anses drevet erhvervsmæssigt, idet virksomheden i perioden ikke har været rentabel.

Det er korrekt, at virksomheden ikke har givet overskud i denne periode, hvilket, som det klart fremgår af sagen, relaterer sig til manglende omsætning, sammenholdt med de relativt store udgifter virksomheden har haft til etablering og husleje i [adresse1].

Den periode hvor SKAT underkender fradrag, relaterer sig således til den opstartsperiode virksomheden har haft i [adresse1], idet virksomheden netop i denne periode blev forsøgt opstartet med drift i [adresse1], da driften i [adresse2] ikke var rentabel, da forretningens placering var forkert.

Virksomheden blev derfor netop flyttet til [adresse1] med henblik på opnåelse af rentabel drift, idet man forventede at denne location ville øge omsætningen og rentabiliteten betydeligt.

Det er ikke en betragtning taget ud af den blå luft, qua der i forvejen i [adresse1] ligger guldsmedebutikker, herunder [by1]s mest kendte guldsmedebutik, der har ligget i [adresse1] i mange årtier.

Det var således oplagt for Klager at søge at booste virksomhedens omsætning ved at flytte butikken til [adresse1]. Det viste sig dog ikke at give de ønskede resultater, idet omsætningen ikke blev øget i det forventede, og nødvendige, omfang, for at opnå positiv drift, hvorfor Klager nu har opgivet at opnå positiv drift i virksomheden.

Det relevante i denne sammenhæng er dog, at

Det faktuelle er således, at virksomheden i forhold til placeringen i [adresse1] er i en opstartsfase, og at SKAT fuldstændig ser bort fra, at det er en relevant og forretningsmæssig begrundet satsning at flytte virksomheden til [adresse1].

Dette følger allerede af, at der i [adresse1] er placeret andre guldsmedebutikker.

Underskuddene er således ene og alene begrundet i, at Klagers virksomhed ikke har kun­ net klare sig i konkurrencen, og at omkostningerne har været for dyre i forhold til den omsætning virksomheden har kunnet oppebære.

I SKATs afgørelse anføres det, at vurderingen af, om en virksomhed er erhvervsmæssig, og dermed giver ret til at udnytte et eventuelt underskud i anden indkomst, og ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke giver denne ret, skal foretages på baggrund af en række momenter, der isoleret set ikke er afgørende, men samlet set bliver dette.

Ifølge SKATs afgørelse er det forhold som:

Til trods for, at SKAT, helt i overensstemmelse med praksis, anfører, at der er en lang række momenter, der skal vurderes, før der kan træffes afgørelse om, at der er tale om ikke-erhvervsmæssig virksomhed, hvorefter der ikke er ret til fradrag for underskud i anden indkomst, lægger SKAT afgørende vægt på, at det er spørgsmålet om virksomheden har givet overskud, der er afgørende for, om der er tale om ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

Højesterets afgørelse i SKM 2007.107 H er en stadfæstelse af Landsrettens dom gengivet i SKM2005.314.ØLR, som vedrører en horoskopvirksomhed, der havde giver underskud i en længere - 5 års periode. Denne sag afviger meget markant fra denne sag, for det første i forhold til virksomhedens karakter og for det andet i forhold til karakten af de omkostninger, der ønskedes fradrag for.

I Klagers sag vedrører omkostningerne helt sædvanlige driftsomkostninger, herunder leje til butikken, og det vel at mærke relativt betydelige omkostninger, der netop viser at virksomheden har haft en professionel karakter og omfang.

Klagers sag adskiller sig endvidere helt åbenlyst fra SKM 2016,40, som SKATA henviser til, derved at virksomheden er tilrettelagt med den fornødne intensitet og seriøsitet, idet det savner enhver mening at sætte sig i de omkostninger til tredjemand, som klager har gjort uden at det har været med henblik på at opnå et økonomisk udbytte / overskud deraf.

Det virker som om SKAT har fået den fejlagtige opfattelse, at Klager har haft en hobby, som Klager ønsker SKAT skal finansiere underskuddet ved, uden at SKAT forholder sig til, at de udgifter, der har været afholdt, ikke har nogen privatøkonomisk interesse for Klager.

Denne sag viser en meget trist udvikling i SKATs vurdering af opstartsvirksomheder, hvor det synes som om SKAT udelukkende ser på virksomhedens resultater, også i opstartsperioden, uden at forholde sig til udgifternes karakter, og formålet med at afholde udgifterne, sammenholdt med ejerens privatøkonomiske interesser heri.

I denne sag er der netop alene afholdt sædvanlige udgifter, som Klager ingen privatøkonomiske interesser har haft i, og som er helt sædvanlige for en virksomheden af den karakter, som Klager har drevet.

(...)”

Klagerens repræsentant har supplerende anført følgende i skrivelse af 20. oktober 2020:

”I forlængelse af telefonmødet fremsendes hermed fotos, der viser hvorledes butikken har været indrettet og hvilke varer, der er tale om.

Som det fremgår er det en helt sædvanligt indrettet guldsmedebutik i en af [by1]s klassiske gågader, hvor der som tidligere anført i forvejen har været flere guldsmede.

Der har i de seneste år dog været en del vejarbejde i [adresse1] og området omkring [adresse1], som selvfølgelig også har påvirket butikken – og alle andre butikker i [adresse1], der har været påvirket.

Det kan f.eks. oplyses, at [by1]s ældste guldsmed [virksomhed3], som også lå i [adresse1] lukkede i 2018, og at butikslivet i [adresse1] igennem en lang periode har været hårdt ramt, hvilket tillige fremgår af, at der pt. er mange tomme lejemål, som der har været igennem en længere årrække.”

Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger i skrivelse af 6. november 2020:

”Vedr.: Klage over skatteansættelsen for 2013, 2014 og 2015

Jeg har modtaget Skatteankestyrelsens indstilling, som jeg har noteret mig indholdet af.

Essensen af indstillingen er helt grundlæggende set, at en detailbutik der åbnes i Danmarks fjerdestørste bys gågade, med salg af smykker, ikke anerkendes som erhvervsmæssigt drevet, fordi den har givet underskud i de første år, hvor butikken lå på den pågældende adresse.

Dette uanset, de udgifter der ønskes fradrag for, relaterer sig til helt sædvanlige driftsomkostninger for en smykkeforretning, i form af huslejeudgifter, udgifter til forsikring, tyverisikring, vand, varme, el m.v.

Det kan ligeledes lægges til grund, at Skatteankestyrelsen med virkning fra 2013 finder, at butikken ikke skulle have udsigt til at blive overskudsgivende, uanset der er tale om en detailbutik indrettet som alle andre smykkebutikker, med tilsvarende drift. Lægger man dette til grund, vil principielt alle detailbutikker, der ender med at måtte lukke, ikke være erhvervsmæssige, hvilket ikke er i overensstemmelse med praksis.

Denne sag er således markant anderledes end de typiske sager på dette område, hvor der ønskes fradrag for udgifter der med en vis rimelighed kan siges at være afholdt i privat interesse, ligesom aktiviteten i et ikke ubetydeligt omfang bærer præg af at være iværksat for ejerens egen fornøjelses skyld.

Dette er ikke tilfældet i nærværende sag, idet butikken netop blev startet for at tjene penge, og underkendes fradrag i denne situation vil det i sagens natur være meget vanskeligt at starte en helt sædvanlig detailforretning og opnå fradrag for underskud, hvis det går galt med for- retningen.

Dertil kan tilføjes, at undertegnede i hvert fald aldrig har hørt om nogen, der indretter forretning i gågadenettet med relativt høje huslejeomkostninger, hvis det ikke har været med hen- blik på at opnå overskud.

Det kan i den forbindelse yderligere tilføjes, at SKM 2007.107 H vedrørte en virksomhed med horoskoper, som trods alt er en helt anden karakter, hvilket udgifterne i sagen også var.”

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinformation.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR.

Retten finder ikke, at klagerens virksomhed er drevet erhvervsmæssigt i indkomstårene 2013-2015.

Der er ved vurderingen heraf lagt vægt på, at klagerens virksomhed med salg af smykker har givet underskud før afskrivninger siden 2009 og at virksomheden i de påklagede indkomstår har haft ikke ubetydelige underskud.

Som sagen foreligger oplyst, er klagerens smykkevirksomhed startet i 2008. Virksomheden ses således ikke at være i en opstartsfase i de påklagede indkomstår 2013-2015, og der er således ikke grundlag for at se bort fra de konkret opnåede driftsresultater. Det forhold at klagerens virksomhed i 2013 flytter fra [adresse2] i [by1] til [adresse1] i samme by kan ikke føre til et andet resultat, idet virksomheden med denne placering heller ikke har udsigt til at give overskud.

Det af repræsentanten fremførte om, at [adresse1] de seneste år har været ramt af en del vejarbejde, og at en etableret smykkebutik i gaden måtte lukke i 2018, kan heller ikke føre til et andet resultat. Det bemærkes hertil, at virksomheden har været underskudsgivende siden 2009 og der ikke ses at være tale om forbigående underskud.

På det foreliggende grundlag var der i de påklagede indkomstår ikke udsigt til, at virksomheden ville blive rentabel indenfor en kortere årrække og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Virksomheden har derfor ikke været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomstårene 2013-2015. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for underskud af virksomhed på 174.565 kr. for indkomståret 2013, på 171.945 kr. for indkomståret 2014 og på 162.019 kr. for indkomståret 2015.

Den påklagede afgørelse stadfæstes.