Kendelse af 25-02-2020 - indlagt i TaxCons database den 29-03-2020

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Indkomståret 2013

SKATs afgørelse af 22. november 2016 er ugyldig

Nej

Ja

Ja

Faktiske oplysninger

Klageren har siden den 26. april 2001 drevet selvstændig erhvervsvirksomhed med virksomheden [virksomhed1] v/[person1], cvr-nr. [...1]. Virksomheden er registreret med branchekode 015000 Blandet drift.

SKAT fremsendte forslag til afgørelse den 22. september 2015, hvori SKAT agtede at nægte fradrag for tab på tilgodehavende hos klagerens tidligere ægtefælle i indkomståret 2013.

Den 12. oktober 2015 fremsendte klageren indsigelse til den varslede nægtelse af fradrag.

Den 29. april 2016 fremsendte SKAT et nyt forslag til afgørelse, hvori SKAT agtede at nægte at godkende vareforbrug fremkommet som følge af faktureret og omkonteret forbedring af ejendommen [adresse1], [by1] i årene 2007-2008. Det fremgår af forslaget, at det tidligere fremsendte forslag af 22. september 2015 samtidig bortfaldt.

Klageren fremsendte den 21. maj 2016 indsigelser til den varslede nægtelse af at godkende vareforbruget.

SKAT fremsendte forslag nr. 3 til afgørelse den 20. oktober 2016, hvori SKAT agtede at nægte at godkende vareforbrug fremkommet som følge af faktureret og omkonteret forbedring af ejendommen [adresse1], [by1] i årene 2007-2008.

Af forslaget fremgår bl.a.:

"Forslag: Vi vil ændre din skat

SKAT har tidligere foreslået at ændre den indkomst, du har selvangivet for 2013. Du har sendt os dine bemærkninger, fordi du ikke er enig i vores forslag. Vi har nu gennemgået bemærkningerne og holdt møde med dig. Vi har et nyt forslag til dig.

Resultatet er, at vi foreslår, at din indkomst bliver ændret med i alt 419.636 kr. for 2013.

(...)

Betaling

I løbet af cirka 14 dage kan du se en ny årsopgørelse på skat.dk/tastselv, og hvad ændringerne betyder for din samlede skat. Eventuelle betalingsoplysninger vil også fremgå her.

Hvis du vil klage

Hvis du ikke er enig i SKATs afgørelse, kan du klage. Du skal sende din klage til Skatteankestyrelsen (...)

Hvornår skal du klage?

Skatteankestyrelsen skal have din klage senest tre måneder efter den dag, hvor du får denne afgørelse.

(...)"

Den 22. november 2016 blev der dannet en fornyet årsopgørelse for 2013 i Tastselv.

Den 17. januar 2017 klagede klageren til Skatteankestyrelsen over SKATs ændringsforslag af 20. oktober 2016 som udmøntet ved den nye årsopgørelse for 2013 af 22. november 2016.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til vareforbrug fremkommet som følge af faktureret og omkonteret forbedring af ejendom på 419.636 kr. i indkomståret 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

"(...)

1.4.SKATs bemærkninger og begrundelse

Det bogførte vareforbrug på kr. 419.636 vedrører udlæg til ombygning/forbedring af ejendommen [adresse1], [by1], i indkomstårene 2007 og 2008. Udgifterne er anvendt til forbedring på ejendommen og er taget i brug som led i driften af [virksomhed1], idet forbedringerne i regnskaberne er optaget til afskrivning.

Forbedringerne er optaget til afskrivning hos dig i medfør af kildeskattelovens § 26 A, stk. 1, men det er SKATs opfattelse, at forbedringsudgifterne er afholdt på din tidligere ægtefælles ejendom, og at ejendomsretten til de foretagne forbedringer derfor allerede er overgået til din tidligere ægtefælle i takt med at udgifterne blev afholdt og forbrugt.

Det forhold, at du afholder udgifter til forbedring af din ægtefælles ejendom, tillægges ikke skattemæssig betydning, idet din tidligere ægtefælle løbende succederer i anskaffelsestidspunkt og – værdi, jf. kildeskattelovens § 26 B, stk. 1.

Da du i forbindelse med separation og skilsmisse fraflytter ejendommen, og dermed ikke længere benytter den erhvervsmæssigt, succederer [person2], som 100 pct. ejer af ejendommen, i de eventuelle afskrivninger, der er foretaget på bygningerne m.v.

Den formueforskydning, der kan finde sted ved ægteskabs indgåelse eller opløsning, har ingen skattemæssige konsekvenser. Ej heller i tilfælde af skævdeling ved skifte af fællesbo, når separation og skilsmisse indtræder. Der henvises til kildeskattelovens § 26 B.

Det forhold, at du jf. erklæringen i dit regnskab for 2010, har den opfattelse, at udgifterne som din virksomhed løbende har afholdt og forbrugt på ejendommen, påregnes at skulle udfaktureres til din tidligere ægtefælle, anses efter SKATs opfattelse for at være et krav der opstår i forbindelse med skiftet af fællesboet.

SKAT er derfor af den opfattelse, at erklæringen ikke skal tillægges skattemæssig betydning.

At du i forlængelse af skilsmissen fra [person2] i 2010, i bogføringen for [virksomhed1], omkonterer de afholdte forbedringsudgifter i indkomstårene 2007 og 2008 til igangværende arbejder, og at du, efter fakturering af udgifterne til [person2] i december 2013, erklærer beløbene for uerholdelige, ændrer efter SKATs opfattelse ikke ved, at der reelt er tale om afholdte forbedringsudgifter, der løbende er overgået til din tidligere ægtefælle [person2].

Under henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, modsætningsvis, finder SKAT herefter ikke, at det selvangivne vareforbrug kan godkendes fratrukket ved opgørelsen af [virksomhed1]s skattemæssige resultat, idet udgiften ikke er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Der henvises for yderligere begrundelse under nedenstående punkter.

SKAT ændrer derfor underskud af virksomhed med 419.636 kr. for indkomståret 2013.

I det følgende fremgår SKATs specifikke bemærkninger til de enkelte punkter i indsigelsen, der er rejst.

Ad. pkt. 1

Teksten omkring bogføringen er præciseret i nærværende forslag og fremgår af de faktiske forhold ifølge afsnit 1.1.

Ad. pkt. 2

Der var på mødet d. 15/08 2016 enighed om, at angivelse af virksomhedens skattemæssige resultater for indkomståret 2009 til 2013 er relevant i forhold til belysning af de faktiske forhold, idet virksomhedens skattemæssige resultat for indkomståret 2013 er atypisk for virksomheden.

Ad. pkt. 3 – 4.

Det er SKATs opfattelse, at der ikke ved meddelelsen/kvitteringen om sagsbehandlingstid for modtaget materiale dateret d. 18/12 2015 er truffet en afgørelse. Den forvaltningsretlige definition på en afgørelse er, at en myndighed i et konkret foreliggende tilfælde fastslår i forhold til en borger, hvad der er eller skal være gældende ret, jf. Juridisk Vejledning afsnit A.A.2.2 om afgørelsesbegrebet. SKAT vil fortsat kunne genoptage indkomståret, såfremt det sker inden for fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 20 og 26 er der ikke noget krav om, at der skal foreligge nye oplysninger for, at SKAT kan ændre en skatteansættelse eller ændre et tidligere fremsendt forslag, når det er inden for ligningsfristen. Det er således nok, at der lægges en anden retlig vurdering til grund af det foreliggende materiale til grund for forslaget, jf. Juridisk Vejledning afsnit A.A.7.4.7 om fornyet høring.

Ad. pkt. 5, 12,14 og 15

Der er enighed om, at statsskattelovens § 5 ikke er relevant i forhold til begrundelsen for at nægte fradraget, og at henvisningen til denne bestemmelse udgår.

Ad. 6,7, 8 og 21.

Bemærkninger vedrørende dette punkt er også delvist indarbejdet i begyndelsen af afsnit 1.4.

Vedrørende udstedelsen af fakturaen og indtægtsførelsen m.v. anerkender SKAT ikke kvalifikationen af forholdet, dette er ikke omtalt i agterskrivelsen, idet omsætningen nulstilles ved modpostering.

Baggrunden for, at SKAT ikke anerkender kvalifikation af fakturaen og omsætningen ligger i det forhold, at SKAT finder, at der ikke foreligger et grundlag for fakturaen, idet ejendomsretten til de udgifter m.v., der faktureres, allerede er overgået til den tidligere ægtefælle allerede på det tidpunkt, hvor udgifterne blev afholdt og forbrugt i indkomståret 2007 og 2008.

At der skulle foreligge en aftale om, at ombygningen er udført for ægtefællen som en hovedentreprise finder SKAT usandsynlig og udokumenteret, idet der ikke foreligger et aftalegrundlag der underbygger dette. Den regnskabsmæssige behandling af udgifterne i årene til og med 2009 taler imod denne påstand, idet udgifterne er aktiveret som afskrivningsberettigede anlægsaktiver frem til 2010 i dit personlige regnskab. Det er først i 2010 i forbindelse med samlivsophævelsen, at udgifterne er omkonteret, og du anser dem for at være igangværende arbejder.

Det bemærkes endvidere, at udgifterne i fakturaen og i opgørelsen af disse, benævnes som "Udlæg i forbindelse med ombygningen", hvilket heller ikke indikere, at der skulle være tale om afregning/opgørelse af en igangværende entreprisekontrakt.

Endeligt kan der henvises til virksomhedens regnskab for 2010, jf. pkt. 21, hvor det anføres, at der efter balancedagen er indtruffet væsentlige begivenheder, og at det anses som umuligt at overtage ejendommen, hvorfor det påregnes, at de udgifter som virksomheden har afholdt, skal udfaktureres til [person2], som står som ejer af ejendommen. Det anføres endvidere, at nuværende opgørelse er afsat som igangværende arbejder. Denne tekst dokumenterer/indikerer ret tydeligt, at der ikke er tale om en aftalt entreprisekontrakt, men om et krav baseret på de udgifter som tidligere er afholdt og som er tilgået den tidligere ægtefælle i forbindelse med skiftet af fællesboet. Kravet må umiddelbart anses for at være en privat fordring mellem dig og din tidligere ægtefælle, og kan derfor ikke begrunde optagelsen af en aktivpost kaldet Igangværende arbejder eller tilsidesætte kildeskattelovens regler jr. kildeskattelovens § 26 B.

Heller ikke den på mødet fremførte begrundelse for faktureringstidspunktet understøtter din påstand, idet du har oplyst, der umiddelbart ikke var anden grund til den sene fakturering end at din tidligere ægtefælle på det tidspunkt nu var insolvent efter salget af ejendommen, Grundlaget for din vurdering, at hun ikke var i stand til at betale på den fælles gæld.

Det følger af civilretten, at ejendommen som en ægtefællen tager med ind i ægteskabet tilhørte dennes bos lod.

Det forhold, at du løbende har afholdt udgifter til drift eller forbedring af ejendommen, medfører ingen ændring, idet ejendomsretten til forbedringerne løbende er tilgået din tidligere ægtefælle. Tilgangen er skattefri for din tidligere ægtefælle jf. kildeskattelovens § 26 B, idet din tidligere ægtefælle ikke driver virksomhed og forholdet kan derfor ikke være omfattet af kildeskattelovens § 26 A.

Årsagen til, at udgifterne kan aktiveres i dit regnskab skyldes alene kildeskattelovens § 26A, stk. 1, idet det er dig der driver ejendommen.

Som følge af samlivsophævelsen d. 10/06 2010 kan aktiverne ikke længere optages i dit regnskab og de skal derfor udgå heraf, men dette medføre efter SKATs opfattelse ikke, at du kan optage det som et omsætningsaktiv, idet ejendomsretten til aktivet allerede løbende er tilgået din tidligere ægtefælle.

Forholdet bevirker heller ikke, at aktivet anses for at være overdraget eller overført til din tidligere ægtefælle, idet hun som anført ovenfor allerede ejer aktiverne.

Kildeskattelovens § 26 A, stk. 2 har derfor ingen relevans, og SKATs henvisning til bestemmelsen er slettet. Kildeskattelovens § 26 A, stk. 3 omfatter alene driftsmidler og skibe og har herudover heller ikke relevans.

Der er derfor ikke grundlag for aktivposten ultimo 2010, og forholdet er derfor ikke omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, idet det ikke er en balancepost som er omfattet af bestemmelsen, jf. SKM 2006 95 LSR, hvor forholdet var, at driftsomkostninger til telefontilskud fejlagtigt var blevet periodiseret i stedet for at blive fratrukket i de år udgiften kunne henføres til.

Ad pkt. 9,10,12,13,17,18 og 19

Kildeskattelovens § 26 A og B er omtalt i ovenstående.

Herudover forudsætter dine bemærkningerne, at der er tale om overdragelser efter separationen og at der er tale om igangværende arbejder. Ud fra SKATs opfattelse af at der ikke er tale om igangværende arbejder, samt at aktiverne er overdraget under ægteskabet, er bemærkningerne umiddelbart ikke relevante for afgørelsen.

Ad. pkt. 16

SKATs brug af ordet bodeling kan muligvis misforstås/misfortolkes. Den korrekte juridiske term er "skifte af fællesbo"

Ordvalget ændrer dog ikke ved, at der er generel succession ved overdragelse/overgang af aktiver og passiver, der sker i forbindelse med et skifte af fællesboet i forbindelse med separation og skilsmisse.

Ad. pkt. 11

Ordlyden i kildeskattelovens § 27 er at reglerne i kildeskattelovens §§ 26 A og 26 B ikke gælder for overdragelse af aktiver og passiver mellem ægtefæller, der efter reglerne i kildeskattelovens § 4 anses for samlevende, hvis en af ægtefællerne skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat.

Bestemmelsen er derfor ikke relevant når begge ægtefæller er fuld skattepligtige til Danmark.

Ad. pkt. 20

Der er enighed om at det er en fejl, og at det var kildeskattelovens § 26 B der mentes.

Ad. pkt. 22

Afgørelsen SKM2003.451. LSR omhandler ikke succession, men om rentefradrag ved solidarisk hæftelse som forventningsprincip, og kan derfor ikke anvendes i sagen.

Øvrige punkter

Materialet for indkomståret 2010 er indkaldt, fordi der ses at være en sammenhæng mellem dette og regnskabet for 2013, idet det selvangivne underskud for indkomståret 2013 er nogenlunde lig med de udgifter der er aktiveret for indkomståret 2010. Materialet har ikke givet anledning til ændring af indkomsten for indkomståret 2010.

De rejste spørgsmål vedrørende indkomståret 2011 og 2012 er efter behandling af det fremsendte materiale, henlagt uden yderligere bemærkninger.

Eventuelle ændringer for indkomståret 2010 til 2012, ville ikke kunne foretages under hensyntagen til skatteforvaltningsloven § 26 stk. 1.

Bemærkninger til din skrivelse af d. 13/02 2016

SKAT har behandlet dine indsigelser over det tidligere fremsendte forslag af d. 22/09 2015, og har i forbindelse hermed, som en service i skrivelser af d.18/12 2015 og d. 08/02 2016 orienteret dig om den forventede sagsbehandlingstid.

Jf. skatteforvaltningslovens § 26 stk. 1 kan SKAT fremsende varsel af ændring af skatteansættelsen indtil d. 01/05, fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb. For 2013 er fristen således d. 01/05 2017.

Betaling

I løbet af cirka 14 dage kan du se en ny årsopgørelse på skat.dk/tastselv, og hvad ændringerne betyder for din samlede skat. Eventuelle betalingsoplysninger vil også fremgå her.

Du har mulighed for at regulere afskrivninger

Når vi har ændret din indkomst, har du mulighed for at regulere dine af- og nedskrivninger. Reglerne om det står i Skatterådets bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005 om efterfølgende af- og nedskrivninger m.v. På den måde kan du helt eller delvist udligne den skattemæssige effekt af en ændring af indkomsten.

Hvis du vil klage

Hvis du ikke er enig i SKATs afgørelse, kan du klage. Du skal sende din klage til Skatteankestyrelsen, der vurderer klagen og sender den videre til den rette klageinstans, som er enten et skatteankenævn eller Landsskatteretten. Du kan vælge, at din klage skal behandles af Landsskatteretten, uanset at din klage er sendt videre til et skatteankenævn. Skatteankestyrelsen vil vejlede dig om denne mulighed. Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 5 og § 35 b, stk. 1, stk. 4 og stk. 5.

Hvis Skatteankestyrelsen anser din sag for at være principiel, skal Skatteankestyrelsen sende din klage videre til Landsskatteretten. Hvis den hænger sammen med en sag, der allerede bliver behandlet af Landsskatteretten, kan Skatteankestyrelsen sende din klage videre til Landsskatteretten.

Hvornår skal du klage?

Skatteankestyrelsen skal have din klage senest tre måneder efter den dag, hvor du får denne afgørelse.

Hvordan skal klagen se ud?

Klagen skal være skriftlig. Du skal skrive alle de punkter, du vil klage over. For hvert punkt skal du skrive, hvorfor du mener, at SKATs afgørelse er forkert.

Du bedes vedlægge:

denne afgørelse.
dokumenter, som støtter og underbygger din klage.

Hvor skal du sende klagen hen?

Du kan sende klagen på tre måder:

1. Elektronisk på Skatteankestyrelsens klageportal på skatteankestyrelsen.dk.
2. Som digital post via borger.dk.
3. Med post til Skatteankestyrelsen; Ved Vesterport 6, 6. sal; [by2]

Hvad koster det at klage?

Det koster 400 kr. at klage.

Du kan sætte beløbet ind på kontoen med registreringsnummer [...], kontonummer [...61]. Skriv dit navn og cpr-nr. i meddelelsesfeltet. Denne konto kan du kun bruge til at betale de 400 kr. for at klage og ikke til andre typer indbetalinger til SKAT.

Hvis du får ret i hele din klage eller i en del af den, får du pengene tilbage.

Du kan få et møde med Skatteankestyrelsen

Du har mulighed for at få et møde med en sagsbehandler i Skatteankestyrelsen. Skriv dit ønske i klagen og et telefonnummer, hvor Skatteankestyrelsen kan kontakte dig.

Du kan søge om at få SKAT til at betale din rådgiver

Hvis du får en rådgiver til at hjælpe med klagesagen, kan du søge om at få SKAT til helt eller delvist at betale for rådgivningen. Hvor meget, du kan få betalt, afhænger af, hvor meget af klagen du får ret i. Reglerne står i skatteforvaltningslovens kapitel 19. Du kan læse mere om denne mulighed på skat.dk/omkostningsgodtgørelse.

Du kan søge om at vente med at betale

Hvis du klager, kan du søge om at vente med at betale den del af skatterne, du klager over. Sammen med ansøgningen bedes du vedlægge:

kopi af klagen
kopi af kvittering fra klageinstansen
oplysning om, nøjagtigt hvilket skatte- eller afgiftsbeløb, du klager over.

Du kan sende din ansøgning og kopierne på to måder:

1. Elektronisk via skat.dk ? Log på TastSelv ? Kontakt.
2. Med post til SKAT, Juridisk Administration, [adresse2], [by3].

Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 51. Vær opmærksom på, at du skal betale renter af beløbet, selvom du får lov at vente med at betale. Du kan ikke trække renterne fra i skat.

Love og regler

Vi sender dig dette brev på grundlag af skatteforvaltningslovens § 20.

Du kan finde de love og regler, vi henviser til, på skat.dk/love.Du kan finde Den juridiske vejledning på skat.dk/juridiskvejledning. Bekendtgørelsen finder du på skat.dk/bekendtgørelser. Klik på Bekendtgørelser , og brug herefter nummer og årstal (se ovenfor) for at finde den rigtige bekendtgørelse. Du kan finde afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser m.v., som alle begynder med bogstaverne SKM og er sorteret efter årstal, på skat.dk/afgørelser.

(...)"

SKAT er den 28. februar 2017 fremkommet med følgende bemærkninger:

"(...)

Indledende forklaring:

SKAT har i forbindelse med nedenstående udtalelse valgt at opdele den alfabetiske rækkefølge af Borgers indsigelsespunkter ud fra, om punktet er en ny indsigelse eller en tidligere behandlet indsigelse.

Indsigelserne om formalia mht. høringsfrist, begrundelse og oplysning (punkterne A, B, C og F) er nye, medens indsigelsen over formalia mht. forældelse (punkt D) tidligere er behandlet af SKAT.

Punkterne D, E og G er alle sammen indsigelser, der tidligere er behandlet af SKAT. Der er ikke sket opdeling i formelle og materielle forhold, idet de indsigelser, der tidligere har været behandlet omhandler begge dele.

Udtalelse:

Borger har fremsat følgende indsigelser omhandlende formelle fejl, der har været i forbindelse med SKATs forslag og afgørelse:

A: Ugyldighed, da høringsfristen ikke overholdes i forslag af SKAT.

B: Ugyldighed som følge af, at begrundelsen i afgørelsen afviger fra begrundelsen i forslag.

C: Ugyldighed som følge af, at der ikke har været en rimelig frist til at komme med indsigelser (høringsfrist).

F: Fejl i SKATs oplysning af sagen.

Endvidere har Borger fremsat følgende indsigelser, der tidligere har været fremsat, og derfor er behandlet af SKATs forslag af 20. oktober. 2016:

D: Forældelse vedrørende primo poster, som tidligere er fremsat som indsigelse nr. 6 i Borgers brev af 21. maj 2016

samt indsigelse

E: Tidligere indsendte indsigelse i Borgers brev af 21. maj 2016, mod at faktureret og konteret vareforbrug ikke godkendes fratrukket, gøres fortsat gældende.

G: Tidligere indsendte indsigelse nr. 1-23 i Borgers brev af 21. maj 2016 gøres fortsat gældende.

Vedrørende indsigelse A:

Faktum:

SKAT har oprindeligt fremsendt forslag til afgørelse den 22. september 2015 (forslag nr. 1), hvor der nægtedes fradrag med henvisning til kursgevinstloven.

På baggrund af en fornyet gennemgang af sagen fremsender SKAT et nyt forslag den 29. april 2016 (forslag nr. 2), idet der sker en ændret vurdering af det retslige grundlag.

Forslag nr. 2 erstatter forslag nr. 1, hvor der ikke godkendes fradrag efter kursgevinstens regler, der således bortfalder i sin helhed, hvilket fremgår af forslag nr. 2 med følgende tekst:

"SKAT har tidligere fremsendt forslag om ændring af indkomsten for 2013, hvor vi nægter fradrag efter kursgevinstloven.

Efter din indsigelse har vi foretaget en ny vurdering af fradraget, og er enige med dig i, at forholdet ikke er omfattet af kursgevinstloven, idet beløbet er fratrukket som en driftsomkostning, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, a.

På den baggrund fremsender vi derfor et nyt forslag, hvorefter det tidligere fremsendte forslag af 22/9 2015 bortfalder."

På den baggrund af forslag nr. 2 af 29. april 2016 gør Borger indsigelse, og der afholdes et møde den 15. august 2016 mellem Borger og SKAT, hvor Borgers indsigelse af 21. maj 2016, omfattende pkt. 1-23, drøftes.

SKAT kunne herefter have fremsendt en afgørelse, men som følge af de mange punkter, der var blevet behandlet på mødet, vælger SKAT at fremsende et nyt forslag nr. 3 den 20. oktober 2016.

Dette forslag erstatter ikke det tidligere forslag nr. 2, men er et supplement til dette, idet Borgers indsigelse, notater fra mødet og SKATs bemærkninger til indsigelsen, er indarbejdet i forslaget.

Desværre anvender SKAT ved forslag nr. 3 en forkert brevskabelon, således at afslutningen af forslaget i stedet er affattet som afslutningen af en afgørelse, hvor der i stedet for en høringsfrist er anført en klageadgang til Skatteankestyrelsen indenfor 3 måneder.

Efter udløbet af den normale frist på 15 dage for høring overføres data automatisk til SKATs årsopgørelsessystem, og der dannes en ny årsopgørelse, der er tilgængelig i skattemappen den 22. november 2016.


SKATs vurdering:

Det er SKATs opfattelse, at Borgeren på den baggrund af den forkert anvendte brevskabelon ikke har modtaget tydelig information om, at der indenfor den normale høringsfrist på 15 dage var mulighed for at komme med yderligere supplerende indsigelse, og at der ikke er fremsendt en afgørelse men en årsopgørelse.


Konsekvensen heraf kab være ugyldighed, og Borger henviser i den forbindelse til Landsskatterettens afgørelse 13-4289653.

SKAT er enig i, at der ved en optimal sagsbehandling, på grund af indsigelserne, burde have været fremsendt en afgørelse, men det er SKATs opfattelse, at der ikke er modtaget oplysninger, som SKAT ikke har foretaget partshøring over.

Der findes ikke i forvaltningsloven og/eller skatteforvaltningsloven regler om virkningen af eller sanktioner over for formelle regler. Gældende ret er derfor baseret på praksis.

En sagsbehandlingsfejl skal være væsentlig, for at kunne medføre ugyldighed. Dette fremgår af praksis. Væsentlighedskriteriet opdeles i praksis i to led:

Det påses, om den tilsidesatte regel har karakter af en væsentlig garanti for afgørelsens lovlighed og rigtighed, dvs. der foretages en generel væsentlighedsvurdering af, om den begåede fejl generelt set er egnet til at medføre ugyldighed.
Selvom der er sagsbehandlingsfejl i forbindelse med sagsbehandlingen, skal fejlen have ført til en materiel urigtig afgørelse som vil være urimelig at opretholde.

Der henvises til Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit A.A.7.5.

Heri nævnes bl.a. SKM.2013.751.ØLR hvor en sagsbehandlingsfejl indebar, at S ikke modtog skriftlig underretning om, at SKAT agtede at ændre hans skatteansættelser, men landsretten tiltrådte, at denne fejl ikke kan antages at have haft betydning for sagens udfald.

Se endvidere SKM2004.470.HR som omtalt i Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit A.A.7.4.8, hvor Højesteret ved en væsentlighedsvurdering lagde vægt på, at myndighedsfejlen ikke havde haft betydning for sagens udfald.

SKATs konklusion:

SKAT finder ikke, at manglen ved ikke at informere om den ekstra høring og ved ikke at lave en formel afgørelse, men blot en ny årsopgørelse har haft betydning for sagens udfald, idet der specielt lægges vægt på,

- at det retslige indhold og begrundelse m.v. i forslag nr. 2 af 29. april 2016 og forslag nr. 3 af 20. oktober 2016 er identiske, og at Borger derfor har haft mulighed for at fremkomme med sine indsigelser til SKATs forslag, hvilket han også har gjort, dels skriftligt den 21. maj 2016 og dels på mødet med SKAT den 15. august 2016.

- at Borger, udover indsigelserne over de formelle fejl, ikke anses for at være fremkommet med nye væsentlige oplysninger omkring det materielle i sagen.

- at Borger ikke godtgjort, hvorledes fejlene har medført en materielt forkert afgørelse.

- at det skal tillægges betydning, at Borger ud fra de foreliggende oplysninger, både tidligere og i hans nuværende beskæftigelse, arbejder indenfor skatteforvaltningslovens område og derfor må anses for at være bekendt med hans rettigheder m.v., uagtet at han ikke formelt er blevet oplyst om dem som følge af, at der er anvendt en forkert brevskabelon.

SKAT skal derfor indstille, at ansættelsen ud fra en væsentlighedsvurdering anses for at være gyldige, og beder i den forbindelse om, at der ved sagens behandling hos Skatteankestyrelsen sker udbedring af manglen.

Vedrørende indsigelse B:

Det retslige indhold og begrundelserne i forslag nr. 2 af 29. april 2016 og forslag nr. 3 af 20. oktober 2016 er identiske, ligesom ændringsbeløbet i forslagene og den nye årsopgørelse af 22. november 2016 tilsvarende er ens.

I forslag nr. 3 af 20. oktober 2016 er henvisningen til statsskatteloven § 5 dog taget ud, idet der ved mødet den 15. august 2016 var enighed om, at henvisningen til bestemmelsen ikke var relevant.

SKAT indstiller på den baggrund, at indsigelsen afvises.

Vedrørende indsigelse C:

Der er fejl i datoerne i Borgers indsigelse.

Forslag nr. 3 er afsendt den 20. oktober 2016, og årsopgørelsen er dannet i skattemappen den 22. november 2016, som Borger også selv anfører i den korte beskrivelse af sagen.

Der har således været over det minimum på 15 dage, som fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2, mellem forslag nr. 3 og årsopgørelsen, og Borger har derfor haft rimelig tid til at fremkomme med sine indsigelser.


SKAT indstiller på den baggrund, at indsigelsen afvises.

Vedrørende indsigelse F:

Borger anfører, at der ikke er sammenhæng mellem SKATs notatark og SKATs bemærkning under afsnittet Øvrige punkter i forslag nr. 3 af 20. oktober 2016, og anfører i den forbindelse, at:

"SKATs medarbejder skriver mod bedre vidende, hvilket henleder opmærksomheden på, at passer virkeligheden ikke, må man finde en forklaring, der kan passe."

SKATs bemærkning:

Der er fra SKATs side tale om en upræcis formulering i forslag nr. 3 af 20. oktober 2016, idet det materiale, der henvises til, er bilagsmaterialet for 2010, som er indkaldt ved brev af 7. juli 2014.

Forud for indkaldelsen den 7. juli 2014 er der den 17. marts 2017 blandt andet indkaldt andet materiale for 2010, herunder det skattemæssige årsregnskab m.v.

Baggrunden for, at bilagsmaterialet for 2010 omtales er, at Borger tidligere har gjort indsigelser mod, at materialet blev indkaldt efter ligningsfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

SKAT har derfor redegjort for baggrunden herfor, samt for resultatet af gennemgangen af dette og det tilsvarende bilagsmateriale m.v. for 2011 og 2012.

Teksten i punktet er således ikke skrevet mod bedre vidende, men er en beskrivelse af det faktiske hændelsesforløb, om end betegnelsen materiale er lidt upræcis.

Teksten er derfor heller ikke udtryk for, at SKAT skulle have lagt usaglige hensyn til grund for afgørelsen, som anført af Borger i indsigelsen.

SKAT indstiller på den baggrund, at indsigelsen afvises.

Vedrørende indsigelse D, E og G:

Indsigelserne er tidligere fremsendt af Borger i brev af 21. maj 2016, og SKAT har behandlet disse i forslag nr. 3 af 20. oktober 2016.

Indsigelse D og E har SKAT behandlet i nævnte forslag under afsnit 1.4, ad. 6,7,8 og 21, og indsigelse G, omfattende punkter 1-23 (inkl. opsummering) har SKAT behandlet under samme forslag under afsnit 1.4.

Det er ikke SKATs opfattelse, at der er fremkommet nye oplysninger i forbindelse med Borgers klage til Skatteankestyrelsen, hvorfor SKAT indstiller at indsigelserne afvises.

(...)"

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at afgørelsen er ugyldig. Klageren har subsidiært fremsat påstand om, at der godkendes fradrag for udgifter til vareforbrug på 419.634 kr. i indkomståret 2013 vedrørende forbedring af ejendommen [adresse1], [by1] i årene 2007-2008, som er faktureret i 2013.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

"(...)

Klagepunkter til ændringsforslag af 20.10.2016:

Indsigelse A:

Afgørelsen bør anses som ugyldig, da indsigelsesfristen på afgørelsen ikke overholdes af SKAT.

Fakta:

A1. SKAT udsender forslag til afgørelse nr. 1 den 22.09.2015, hvor der nægtes fradrag for 419.363 kr. med henvisning til at der ikke er fradrag for beløbet efter kursgevinstlovens §14 stk. 2.

A2. Der udsendes indsigelser til SKAT, hvor det gøres gældende at SKAT ikke kan nægte fradrag efter kursgevinstlovens §14 stk. 2.

A3. SKAT udsender et forslag til afgørelse (nr. 2) den 21.05.2016, hvor der nægtes fradrag for 419.636 kr. med henvisning til:

"Vareforbrug fremkommet som følge af faktureret om omkonteret forbedring af ejendommen, [adresse1], [by1] i årene 2007 – 2008, kan ikke godkendes. Kr. 419.636

Der henvises til Statsskattelovens §§5 og 6, stk. 1, a."

A4. Der udsendes agterskrivelse nr. 3 for 2013 den 20.10.2016, hvor der nægtes fradrag for vareforbrug på 419.636 kr. Det bemærkes at indsigelsesfristen løber 3 måneder fra modtagelsen af forslag til afgørelse af 20. oktober 2016, jævnfør:

Hvornår skal du klage

Skatteankestyrelsen skal have din klage senest tre måneder efter den dag, hvor du får denne afgørelse.

A5. Der udstedet årsopgørelse nr. 2 for 2013 den 22.11.2016, hvor ændringen på 419.636 gennemføres af SKAT.

Dette sker uagtet at der er tale om et forslag til ændring af indkomsten, hvor klagefristen ikke er udløbet, jævnfør brevet ordlyd.

Som følge heraf gøres det gældende at SKATs ansættelsesændring ved forslag af 20. 10.2016 og udstedelse af årsopgørelse nr. 2 for 2013 er ugyldig. Forslaget vedrørende 2013 skal således tilbageføres til det selvangivne.

Se hertil afgørelse hvor SKAT havde ikke sendt kendelse efter agterskrivelse nr. to til trods for, at der var fremkommet indsigelser mod agterskrivelse nr. 1, som SKAT ikke havde imødekommet.

Afgørelse:

Landsskatterettens afgørelse 13-4289653 af 9. januar 2014

Resumé:

SKAT godkendte ikke fradrag for underskud af landbrugsdrift for indkomstårene 2009-2011. Landsskatteretten afgjorde, at SKATs ansættelsesændringer var ugyldige, da SKAT ikke havde sendt en egentlig afgørelse i sagen. SKAT havde udsendt forslag til ændring af skatteansættelsen den 4. juni 2012. Der blev fremsendt indsigelse imod agterskrivelsen den 18. juni 2012. Den 26. juni 2012 sendte SKAT agterskrivelse nr. 2. Denne blev kun sendt til landmanden ikke til rådgiveren. Der blev udskrevet årsopgørelse den 27. og 29. august for de pågældende indkomstår.

Rådgiveren bad den 8. august 2012 om at få kopi af afgørelsen tilsendt. Han modtog kopi af agterskrivelse nr. 2 den 3. september 2012.

Landsskatteretten gav følgende begrundelse for, hvorfor afgørelsen var ugyldig:

"Det fremgår bl.a. af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, at agter told- og skatteforvaltningen at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomstskat på et andet grundlag end det, der er selvangivet, skal den selvangivelsespligtige og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse.

Af § 20, stk. 2, fremgår bl.a., at den selvangivelsespligtige m.v. samtidig skal underrettes om, at afgørelsen vil blive truffet som varslet, medmindre den pågældende over for told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist.

Landsskatteretten bemærker, at klagerens repræsentant den 18. juni 2012 er fremkommet med indsigelse til SKATs forslag af 4. juni 2012. SKATs fornyede forslag af 26. juni 2012 imødekommer ikke repræsentantens indsigelse, idet nægtelse af fradrag for underskud af land-brugsvirksomhed fastholdes, uanset at der godkendes fradrag for ejendomsskatter. Det fremgår da også af SKATs forslag af 26. juni 2012 til klageren, at "Du har sendt os dine bemærkninger, fordi du ikke var enige i vores forslag".

Landsskatteretten finder, at SKATs afgørelser - her i form af årsopgørelser - for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 er ugyldige. Det forhold, at SKAT i sit forslag af 26. juni 2012 har meddelt, at såfremt klageren er uenig i forslaget, kan han komme med sine bemærkninger senest den 19. juli 2012, kan ikke ændre på den omstændighed, at han i henhold til repræsentantens skrivelse af 18. juni 2012 er fremkommet med en indsigelse, der skal følges op af en egentlig afgørelse, og således ikke ved udskrivning af nye årsopgørelser.

Retten har lagt vægt på, at den indsigelse, som repræsentanten er fremkommet med den 18. juni 2012, ikke har ført til SKATs godkendelse af forholdet, idet SKAT fortsat ikke godkender underskudsfradrag. Retten bemærker tillige, at klagerens repræsentant burde have fået tilsendt SKATs forslag af 26. juni 2012, idet han i det foreliggende tilfælde må anses for professionel partsrepræsentant.

SKATs afgørelser og dermed skatteankenævnets afgørelser er således ugyldige, og de foretagne forhøjelser annulleres derfor.

Landsskatteretten bemærker, at der som følge af afgørelsernes ugyldighed ikke vil blive taget stilling til, hvorvidt der er fradragsret for underskud af klagerens landbrugsvirksomhed."

Indsigelse B:

Betragtes skrivelse af 20.10.2016 som en afgørelse, bør dette i givet fald også medføre ugyldighed, jævnfør tidligere afgørelse hvor en skatteforvaltnings begrundelse for en afgørelse adskilte sig i en sådan grad fra begrundelsen i agterskrivelsen, at der burde have været udsendt en ny agterskrivelse. Afgørelsen ansås derfor for at være behæftet med en væsentlig formalitetsmangel, der medførte ugyldighed.

Se hertil:

Landsskatterettens kendelse 631-1835-488

Tidsskrift: TfS-1997-105

En skatteforvaltnings begrundelse for en afgørelse adskilte sig i en sådan grad fra begrundelsen i agterskrivelsen, at der burde have været udsendt en ny agterskrivelse. Afgørelsen ansås derfor for at være behæftet med en væsentlig formalitetsmangel, der medførte ugyldighed.

Indsigelse C.

Idet det jævnfør ovenfor i klagepunkt A er anført forslag til afgørelse udsendes den 20. oktober 2016 og modtages mandag den 24. oktober 2016, hvor årsopgørelsen dannes og er tilgængelig pr. 22.10.2016, har der ikke været en rimelig frist for at komme med indsigelser. Dette medfører også at sagen bør anses som ugyldig jævnfør: Landsskatterettens kendelse 631-1835-215

Tidsskrift: TfS-1997-104

En skatteforvaltning havde i agterskrivelsen alene indrømmet A en svarfrist på 8 dage, og afgørelsen blev meddelt A umiddelbart efter fristens udløb. Svarfristen fandtes i den konkrete sag at være så kort, at afgørelsen var behæftet med en væsentlig formalitetsmangel, der medførte ugyldighed.

Indsigelse D.

Det gøres endvidere gældende at SKAT forsøger at ændre vareforbruget til et igangværende arbejde, bogført i 2010, som udfaktureret i 2013. Da agterskrivelsen udsendes efter 1. maj i 2016, kan der således alene ændres forhold som er opstået i 2013 eller senere jævnfør Skatteforvaltningslovens §26 stk. 1

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb."

Da det igangværende arbejde har været bogført siden 2010 som igangværende arbejde, kan størrelsen af denne post ikke anfægtes jævnfør Skatteforvaltningslovens § 26 stk. 7:

Stk. 7. Vedrører en ansættelse efter stk. 1 eller 2 opgørelsen af en balance post, kan opgørelsen primo indkomståret alene foretages eller ændres, såfremt ansættelsen for det foregående indkomstår ændres tilsvarende vedrørende opgørelsen ultimo for dette indkomstår.

Dette fremgår også af eksempelvis Landsskatterettens afgørelse 13-0565823 af 9. januar 2014. Her udtaler Landsskatteretten i konklusionen at:

Det er i den sammenhæng uden betydning, om der indgår indkomstår udenfor den ordinære ligningsfrist i opgørelsen. Fejl skal rettes i de indkomstår, hvor de opstår.

Dette indebærer, at hvis en ansættelse inden udløbet af den ordinære frist vedrører opgørelsen af en balancepost, er det en betingelse for at kunne foretage eller ændre en primo regulering i det pågældende indkomstår, at der i det forudgående indkomstår kan gennemføres en tilsvarende ultimo regulering. En balancepost i ansættelsen kan f.eks. være varelager, igangværende arbejde eller hensættelse. Dvs. at den ordinære ansættelsesfrist ikke må være udløbet vedrørende det forudgående indkomstår, hvor den tilsvarende ultimo regulering skal foretages.

Dvs. Såfremt SKAT er af den opfattelse, at bogføringen i 2010 er forkert, er det i indkomståret 2010 at rettelsen skal foretages. Dette år er imidlertid forældet efter skatteforvaltningslovens §26.

SKAT kan dermed ikke foretage den foreslåede ændring i 2016. Sagen er med andre ord forældet og bør som følge heraf henlægges.

Samme konklusion når Højesteret også til i SKM2004.110.HR (uddrag af resume):

"Ligningsmyndighederne var derfor ikke berettiget til på eget initiativ at træffe afgørelse om forøgelse af H1s varelagernedskrivning for skatteåret 1993/94 med 8.571.727 kr., uanset at denne afgørelse alene skete som led i skatteansættelsen for skatteåret 1994/95.

Herefter, og da det, Skatteministeriet i øvrigt har anført, ikke kan føre til andet resultat, tager Højesteret H1s påstand til følge."

Indsigelse E: Tidligere indsendte indsigelser gøres fortsat subsidiært gældende:

Ombygningen på erhvervsdelen af [adresse1], [by1] foretages for [virksomhed1], cvr nr.´s regning og risiko. Modtagne fakturaer for køb af byggematerialer er således udstedt til virksomheden. Dvs. Det opgjorte igangværende arbejde pr. 14.12.2013 består alene af udgifter der er faktureret til virksomheden. Den udstedte faktura har således en direkte tilknytning til det omkostningsførte vareforbrug. Der vil således være fradrag for vareforbrug efter statsskattelovens § 6 litra a.

SKAT gør i agterskrivelse af 20.10.2016 gældende at:

Den formueforskydning, der kan finde sted ved ægteskabs indgåelse eller opløsning, har ingen skattemæssige konsekvenser. Ej heller i tilfælde af skævdeling ved skifte af fællesbo, når separation og skilsmisse indtræder. Der henvises til kildeskattelovens § 26 B.

Det bemærkes hertil:

SKATs medarbejder har ikke påvist at der er sket en bodeling eller et skifte i skiftelovens forstand.

SKAT gør yderligere i skrivelse af 20.10.2016 gældende at:

Under henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, modsætningsvis, finder SKAT heref-ter ikke, at det selvangivne vareforbrug kan godkendes fratrukket ved opgørelsen af Lang-ballegaards skattemæssige resultat, idet udgiften ikke er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten.

Det bemærkes hertil:

De faktiske forhold viser at der er udstedt en faktura på

498.418 kr.

Der er vareforbrug for (aktiveret som igangværende arbejde

419.634 kr.

Dette medfører at bruttofortjenesten er på

78.784 kr.

Det er dermed ikke i overensstemmelse med de faktiske forhold, når SKATs sagsbehandler påstår at vareforbruget ikke er afholdt for at opnå en indkomst.

Det fremgår af juridisk vejledning at:

Hvis der i forbindelse med overførsel af et aktiv (driftsmidler og skibe) fra den ene ægtefælle til den anden ægtefælle samtidigt sker ændring af benyttelsesformen, skal reglerne i AL § 4 anvendes. Overførsel til ændret benyttelsesform bliver derfor sidestillet med salg og køb af formuegodet, sådan at handelsværdien på overførsels-/ændringstidspunktet vil være at betragte som salgs- og købesum. Se KSL § 26 A, stk. 3.

Dvs. da jeg afleverer det igangværende byggeri (ej fuldt ud færdiggjort) ved udstedelsen af fakturaen, er der tale om at det igangværende arbejde overgår til privat anvendelse. Dvs. der kan pr. definition ikke succederes.

Indsigelse F: Skat anfører i skrivelse af 20.10.2016, side 19 af 21 at:

Øvrige punkter

Materialet for indkomståret 2010 er indkaldt, fordi der ses at være en sammenhæng mellem dette og regnskabet for 2013, idet det selvangivne underskud for indkomståret 2013 er nogenlunde lig med de udgifter der er aktiveret for indkomståret 2010. Materialet har ikke givet anledning til ændring af indkomsten for indkomståret 2010.

De rejste spørgsmål vedrørende indkomståret 2011 og 2012 er efter behandling af det fremsendte materiale, henlagt uden yderligere bemærkninger.

Eventuelle ændringer for indkomståret 2010 til 2012, ville ikke kunne foretages under hensyntagen til skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1.

Dette kan dog ikke passe, da 2013 regnskabet ikke er selvangivet den 17/3 2014, hvor 2010 regnskabet indkaldes. Dette bekræftes også af SKATs sagsnotat af 07.07.2014:

Ca. 01-05-2014

Modtager sagen fra [EØ].

07-07-2014

Gennemgår de fremsendte regnskaber og vurdere at indkalde samtlige bilag. Indkomståret 2013 er efterfølgende indberettet – selvangiver et underskud på kr. 440.056 og omsætning if. momstal udgør kr. 65.288.
Vælger derfor at udvide sagsbehandlingen til også at omfatte indkomståret 2013.

Indkalder samtlige kontospecifikationer og bilag samt dok. for tab ved salg af anparter og dok for øvrige renteudgifter for 2011.

08-07-2014

Sender brev om materialeindkaldelse – friste forlænges til 18. aug., da jeg har ferie i uge 32 og 33.

Rækkefølgen er med andre ord omvendt af, hvad SKAT anfører i brev af 20.10.2016. SKATs medarbejder Skriver dermed imod bedre vidende, hvilket henleder opmærksomheden på at passer virkeligheden ikke, må man så finde en forklaring der kan passe.

Indsigelse G:

Klagepunkter fra agterskrivelse 2 opretholdes subsidiært:

1.Rettelse af Fakta:

Det fremgår at SKATs skrivelse af 29.04.2016, at:

"Af kontospecifikationer fremgår det af bilag 120 – faktura 2013 15 [person2], at omsætningen bliver krediteret med 498.418 og vareforbruget bliver debiteret med kr. 419.636. Modposteringen til omsætningen er bilag 121, hvor omsætningen samme dato bliver nedskrevet med kr. 498.418. Modposteringen til vareforbruget er bilag 120, hvor konto 450114 Varelager, bliver krediteret"

Bogføringen udviser følgende (farvelagt for at illustrere sammenhængen i bogføringen):

[Grafik udeladt, Schultz redak.]

Som det fremgår af ovenstående, er modkontoen til omsætning, kr. 498.418,43, varedebitor kontoen [person2], konto nr. 451244. (Markeret med lysegrøn)

Modkontoen til vareforbruget er varelagerkontoen.

Modkontoen til vareforbruget 383.3826,65, og 14.591,78 (markeret med due blå) og 21.217,85 (markeret med lyseblå farve) er varelagerkontoen, eller det der i årsregnskabet står som igangværende arbejde

Det er dermed forkert, når SKAT påstår at: " Modposteringen til omsætningen er bilag 121, hvor omsætningen samme dato bliver nedskrevet med kr. 498.418."

Ud fra dette kan det konkluderes at SKAT enten intet kender til bogføringslovens regler, eller også bevidst søger at sløre de faktiske forhold. Modposten er som nævnt ikke nedskrivningen, men debitor [person2]

Det kan imidlertid konkluderes at SKAT jævnfør formuleringen i brev af 29.04.2016 er enig i at der kan tages tab for debitorer, som gjort i regnskabet 2013. Dette på baggrund af at retshandler mellem ægtefæller skal accepteres af skattemyndighederne og at der ikke var tale om interesseforbundne parter på det tidspunkt hvor beløbet var fakturamodent. Dermed kan også konkluderes at SKAT er enig i den udstedte faktura i 2013 (fakt 2013 15 [person2]) kunne og skulle udstedes.

Det bemærkes at det der er opført som vareforbrug er købt og betalt af [virksomhed1] cvr nr. [...1], altså virksomheden.

SKATs kommentar hertil:

Ad. pkt. 1

Teksten omkring bogføringen er præciseret i nærværende forslag og fremgår af de faktiske forhold ifølge afsnit 1.1.

2.Rettelse af fakta 2:

I forhold til den aktuelle agterskrivelse, må det antages at virksomhedens resultater for 2009 – 2012 er irrelevante for sagens afgørelse. Såfremt de er irrelevante for sagens afgørelse, skal de ikke være gengivet.

"Virksomhedens skattemæssige resultater er selvangivet med:

Indkomståret 2013 Underskud kr. 440.056

Indkomståret 2012underskud kr. 16.946

Indkomståret 2011 Underskud kr. 91.829

Indkomståret 2010 Underskud kr. 80.424

Indkomståret 2009 Underskud kr. 39.712

Så vidt det kan ses, er det eneste tal der er relevant i forhold til afgørelsen, det selvangivne beløb i 2013, da forslaget til ændring alene omhandler 2013. De yderligere selvangivne beløb i andre år tjener dermed ikke noget formål og bør derfor ikke fremgå af agterskrivelsen. Såfremt SKAT ikke er enig i dette synspunkt bedes SKAT dokumentere relevansen af denne information i forhold til den fremsendte agterskrivelse. Kan SKAT ikke dokumentere dette, gøres det gældende at agterskrivelsen mangler begrundelse og dermed må anses for ugyldig.

Forholdet vil blive videregivet til ombudsmanden og SKATs retssikkerheds udvalg, såfremt SKAT fortsat agter at gennemføre forslaget i brev af 29.04.2016.

SKATs kommentar hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. pkt. 2

Der var mødet d. 15/08 2016 enighed om, at angivelse af virksomhedens skattemæssige resultater for indkomståret 2009 til 2013 er relevant i forhold til belysning af de faktiske forhold, idet virksomhedens skattemæssige resultat for indkomståret 2013 er atypisk for virksomheden.

Det bemærkes at SKATs medarbejder må have misforstået situationen på mødet, og det må sandsynligvis tilskrives en intention om at retfærdiggøre SKATs fisketur, i form af at indkalde materiale som er forældet, i form af indkaldelsen vedrører 2010 til 2014. Da virksomhedens underskud i 2013 primært kan henføres til tab på et igangværende arbejde, er resultatet således uafhængigt af øvrige virksomhedsresultater. Der er således ikke enighed.

3.Formelle forhold 1:

SKAT udsender pr. 20. december 2015 en entydig erklæring, hvor det erklæres at jeg vil modtage en afgørelse i løbet af januar 2016. Da der ikke modtaget noget materiale, kan det alene skyldes at sagen er henlagt. Dvs. Undertegnede har modtaget en klar, positiv og entydig tilkendegivelse fra SKAT. SKAT er dermed bundet af tilkendegivelsen.

Kvittering for modtaget brev

SKAT har modtaget dit brev, via mail d. 18. december 2015, vedrørende din skatteansættelse for indkomståret 2010 til 2013.

Du vil få svar i løbet af januar 2016

Med venlig hilsen

[person3]

Da indsigelsesfristen er udløbet fremsendes anmodning om bekræftelse heraf (uddrag):

Med henvisning til brev af 18. december 2015, modtaget 22. december 2015, hvori det anføres at jeg vil få svar i løbet af januar 2016, antages det således at sagen er henlagt på det foreliggende grundlag.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at fristen "januar 2016" egenhændigt og ensidigt er fastsat af SKAT selv. Det konkluderes således at SKAT har overskredet deres egen frist og ansættelsen som foreslået i agterskrivelse af 22. september 2015.

Der henvises endvidere til SKM2002.414.ØLR:

"Det fremgår af Landsskatterettens fremsendelsesskrivelse af 19. oktober 2001, at "Sagen kan indbringes for domstolene senest 3 måneder efter kendelsens afsigelse, jf. skattestyrelseslovens §31, stk. 3.", ligesom skrivelsen var vedlagt lovbestemmelser om klagefrister og sagsanlæg. Det fremgår endvidere af sagen, at sagsøger den 21. januar 2002 i Østre Landsret søgte at aflevere stævning, som afvistes, og at sagsøger samme dag kl. 16.56 pr.fax anmodede Landsskatteretten om fristforlængelse.

Landsskatteretten meddelte samme dag telefonisk sagsøger, at man ikke havde kompetence hertil og bekræftede den 22. januar 2002 skriftligt den telefoniske meddelelse."

Dvs. når en myndighed ensidigt tilkendegiver en given fristen, er fristen entydig og kan ikke forlænges.

Den 09.02.2016 afsendes brev fra SKAT, hvori der gøres opmærksom på at (uddrag):

Vi har tidligere oplyst, at du ville så svar i løbet af januar 2016, vedrørende din skatteansættelse for indkomståret 2010 til 2013.

Vi beklager, at vi desværre ikke har, kunne overholde fristen

Skrivelse af 09.02.2016 virker således som en tilbagekaldelse af brevet udsendt den 20.12.2015. Tilbagekaldelsen er bare ikke rettidig. Se f.eks. Ligningsvejledningen 2009(uddrag):

Hvis derimod tilbagekaldelsen eller ændringen har en bebyrdende virkning for borgeren/virksomheden, vil det som udgangspunkt ikke kunne ske uden særlig hjemmel, medmindre tilbagekaldelsen eller ændringen er sket inden afgørelsen er nået frem til borgeren/virksomheden. Se TfS 1998, 139 ØLD, hvor Skatteministeriets anerkendelse af pligten til at udbetale negativ moms ikke kunne tilbagekaldes.

Se ligeledes juridisk vejledning (A.A.4.3.3):

Det er karakteristisk, at myndigheden udtaler sig om indholdet af en fremtidig forvaltningsafgørelse. Og myndigheden skal tage aktivt stilling, for at der foreligger en positiv tilkendegivelse. Passivitet overfor den skattepligtiges dispositioner kan ikke binde myndigheden. Der forelå ikke en positiv og entydig tilkendegivelse fra SKAT i en sag om registreringsafgift på en motorcykel, og SKAT var således berettiget til at træffe afgørelse om registreringsafgift inden for fristen i SFL § 31, stk. 1. Se SKM2015.45.BR.

Dvs. Når der modsætningsvist ligger en positiv entydig tilkendegivelse, (jævnfør brev udsendt den 20.12.2015), er SKAT bundet af fristen, og denne frist træder således i stedet for fristen i skatteforvaltningsloven.

Forholdet vil blive videregivet til ombudsmanden og SKATs retssikkerheds udvalg, såfremt SKAT fortsat agter at gennemføre forslaget i brev af 29.04.2016.

SKATs kommentar hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. pkt. 3-4.e

Det er SKATs opfattelse, at der ikke ved meddelelsen/kvitteringen om sagsbehandlingstid for modtaget materiale dateret d. 18/12 2015 er truffet en afgørelse. Den forvaltningsretlige definition på en afgørelse er, at en myndighed i et konkret foreliggende tilfælde fastslår i forhold til en borger, hvad der er eller skal være gældende ret, jf. Juridisk Vejledning afsnit A.A.2.2. om afgørelsesbegrebet.
SKAT vil fortsat kunne genoptage indkomståret, såfremt det sker inden for fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 20 og 26 er der ikke noget krav om, at der skal foreligge nye oplysninger for, at SKAT kan ændre en skatteansættelse eller ændre et tidligere fremsendt forslag, når det er inden for ligningsfristen. Det er således nok, at der lægges en anden retlig vurdering til grund af det foreliggende materiale til grund for forslaget, jf. Juridisk Vejledning afsnit A.A.7.4.7 om fornyet høring.

Der er udsendt en entydig erklæring, som ubetinget definerer den tidsfrist som SKAT har til at behandle indsigelsen. Såfremt SKAT ikke overholder sin egen definerede sagsbehandlingsfrist, må det være SKATs eget problem. SKAT kan med andre ord ikke tilbagekalde erklæringen i bebyrdende retning for borgeren.

Vedrørende 2. afsnit i ovenstående markering, viser dette at SKAT ikke har undersøgt sagen ordentligt før der sendes en agterskrivelse ud.

4.Formelle forhold 2:

Der er pr. udsendt en agterskrivelse på samme forhold. Denne agterskrivelse kunne ikke gennemføres, idet SKAT i brev af 29. april 2016 erkender at SKAT havde en forkert opfattelse af gældende ret.

Der er imidlertid ikke fremkommet nye oplysninger i sagen fra sidste agterskrivelse. Det forslag som SKAT dermed sender pr. 29. april 2016 kan imidlertid ikke indeholdes i det tidligere forslag.

SKAT er dermed bundet af det første forslag af 22. september 2015, og kan ikke ændre dette uden at der er kommet nye oplysninger i sagen. Og der er ikke kommet nye oplysninger i sagen.

Det virker med andre ord som om SKAT er på en decideret fisketur. Kan forhøjelsen ikke gennemføres på den ene måde, så prøver SKAT bare en anden måde.

Der henvises igen til SKM2007.277, hvoraf det fremgår at:

"God forvaltningsskik indebærer at SKAT ikke anmoder om oplysninger m.v., som ikke er relevante eller nødvendige for den konkrete sag.

Virksomheden bør derfor have en kort orientering om baggrunden for en henvendelse, og om hvilke oplysninger SKAT ønsker. Derved skabes åbenhed og mulighed for dialog om det problemområde, som henvendelsen vedrører.

Orienteringen kan også medvirke til, at virksomheden selv ønsker at fremlægge andre relevante dokumenter i sagen, end de netop efterspurgte, sådan at henvendelsen ikke blot opleves som en "fisketur".

5.SKAT vil ændre vareforbrug:

SKAT skriver: Vareforbrug fremkommet som følge af faktureret om omkonteret forbedring af ejendomme, [adresse1], [by1] i årene 2007 – 2008, kan ikke godkendes. Kr. 419.636 Der henvises til Statsskattelovens §§5 og 6, stk. 1, a.

Undertegnedes kommentar hertil: Der er enighed om at virksomhedens omsætning er virksomhedsindkomst. Dvs. omsætningen skal bogføres som indtægt for virksomheden. Det følger af statsskattelovens §6, at der er fradrag for de omkostninger der er tale om vareforbrug.

Det kan derfor ikke være statsskattelovens §5, idet skat er enig i, at der er tale om virksomhedsindkomst, når fakturaen udskrives.

SKATs kommentar hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. pkt. 5, 12, 14 og 15

Der er enighed om, at statsskattelovens § 5 ikke er relevant i forhold til begrundelsen for at nægte fradraget, og at henvisningen til denne bestemmelse udgår.

Tilbage står således at der ikke kan nægtes fradrag efter statsskattelovens §6, for de omkostninger der er medgået til at oppebære indtægten ifølge statsskattelovens §4, altså faktura 2013 15 [person2].

6.Forældelse: for ændring af varelager og vareforbrug

For at et primo bogført varelager kan nægtes taget til fradrag i 2013, er det et krav at varelageret primo 2013 også kan tilbageføres til det år hvor det er opstået. Da vareforbruget på relaterer sig til udgifter afholdt i 2003 – 2010, er det således forældet.

Sagt på en anden måde: man kan ikke ændre vareforbruget i 2013, når det bevisligt stammer fra lagerindkøb i f.eks. 2007. Årsag: 2007 er forældet. Man kan således kun tilbageføre et opgjort varelager, i det omfang, varelageret kan ændres året i forvejen. Da varelageret var opført i 2012 og SKAT vil ændre varelageret i 2013, kan dette ikke lade sig gøre da, 2012 og tidligere er forældet efter skatteforvaltningslovens regler.

Den værdiansættelse af varelageret, der er anvendt ved slutningen af et regnskabsår, skal benyttes ved værdiansættelsen af det samme varelager ved begyndelsen af det efterfølgende regnskabsår, jf. VL § 2, stk. 2. Kilde: E.B.2.6.1.4 Værdiansættelsen af varelageret, Juridisk vejledning 2012

7.SKAT anerkender udfaktureret beløb efter statsskattelovens § 4. SKAT kan således ikke nægte fradrag for §6 omkostninger der lægger sig til indtægten.

Faktiske forhold:

I agterskrivelse nr. 1 af 22. september 2015 foreslås at nægte fradrag for tab på tilgodehavende, jævnfør Kursgevinstlovens § 14 stk. 2. med kr. 419.636.

Dvs. SKAT anerkender her såvel den udstedte faktura, ligesom vareforbruget der ligger op ad fakturaen.

Efterfølgende kommer SKAT også til fornuft, hvad angår fradrag for tab på tilgodehavende, hvilket entydigt accepteres, jævnfør agterskrivelse 2 af 29. april 2016.

SKAT anerkender hermed at fordringen skal ud faktureres til [person2].

8.Faktura anerkendes.

Det angives i agterskrivelsen af 22. september 2015 at:

"Disse udgifter bliver i indkomståret 2013 reguleret og fratrukket med kr. 419.636 og faktureret til [person2] med i alt kr. 498.418. Faktura 2013 15 [person2]"

Dvs. der er enighed om følgende:

Fakturaen anfægtes ikke af SKAT. Hverken i agterskrivelse 1 af 22. september 2015 eller i agterskrivelse 2 af 29.04.2016. SKAT er således enig i at beløbet er skattepligtigt efter statsskattelovens § 4.

-Der er således enighed om at indtægten skal med. I SKATs forslag til afgørelse af 29. april 2016, er der ikke angivet undtagelse til, hvornår Statsskattelovens §4 skal anvendes, men hvor Statskattelovens § 6 ikke skal anvendes. Det bemærkes at der er ingen undtagelser hertil. Dvs. Når Statsskattelovens § 4 gælder, så er der pr. definition også fradrag for de omkostninger der er afholdt til at oppebære indkomsten. SKAT kan dermed ikke nægte fradrag for de omkostninger der er afholdt for at oppebære indkomsten. SKATs brug af Statsskattelovens § 6 er dermed forkert.

-Det skal i den forbindelse præciseres at der i nærværnede sag ikke er tale om ægtefæller og ej heller om overdragelse. Der er tale om at et igangværende arbejde til 3. mand er ud faktureret og igangværende arbejde der er omkostningsført.

Når der tales succession, er det spørgsmålet om fortjenester er skattepligtige eller ej. Dvs. Indtægterne efter statsskattelovens § 4 minus omkostningerne efter statsskattelovens § 6. Skat kan således ikke med henvisning til successions bestemmelsen i kildeskattelovens § 26 B stk. 2 alene nægte fradrag for vareforbruget. Det er alene fortjeneste eller tab der i dette tilfælde ikke skal beregnes skat af. Henvisningen til Kildeskattelovens § 26 B stk. 2 er dermed forkert. Såfremt den anvendes som lovgrundlag, er forslag til afgørelse af 29. april 2016 ugyldig.

SKATs kommentar hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. 6, 7, 8 og 21.

Bemærkninger vedrørende dette punkt er også delvist indarbejdet i begyndelsen af afsnit 1.4.

Vedrørende udstedelsen af fakturaen og indtægtsførelsen m.v. anerkender SKAT ikke kvalifikationen af forholdet, dette er ikke omtalt i agterskrivelsen, idet omsætningen nulstilles ved modpostering.

Baggrunden for, at SKAT ikke anerkender kvalifikation af fakturaen og omsætningen ligger i det forhold, at SKAT finder, at der ikke foreligger et grundlag for fakturaen, idet ejendomsretten til de udgifter m.v., der faktureres, allerede er overgået til den tidligere ægtefælle allerede på det tidspunkt, hvor udgifterne blev afholdt og forbrugt i indkomståret 2007 og 2008.

Det bemærkes at SKAT jævnfør forældelsesreglerne er afskåret fra at ændre 2007 og 2008.

SKATs yderligere kommentar hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Det bemærkes endvidere, at udgifterne i fakturaen og i opgørelsen af disse, benævnes som "Udlæg i forbindelse med ombygningen", hvilket heller ikke indikere, at der skulle være tale om afregning/opgørelse af en igangværende entreprisekontrakt.

Det forhold at der lægges ud for varekøb og fremmed arbejde indikerer jo netop at disse penge skal opkræves igen. SKATs sagsbehandler forekommer dermed ikke særlig fortrolig med det danske sprogbrug.

SKATs yderligere kommentar hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Det følger af civilretten, at ejendommen som en ægtefællen tager med ind i ægteskabet tilhørte dennes bos lod.

Det forhold, at du løbende har afholdt udgifter til drift eller forbedring af ejendommen, medfører ingen ændring, idet ejendomsretten til forbedringerne løbende er tilgået din tidligere ægtefælle. Tilgangen er skattefri for din tidligere ægtefælle jf. kildeskattelovens § 26 B, idet din tidligere ægtefælle ikke driver virksomhed og forholdet kan derfor ikke være omfattet af kildeskattelovens § 26 A.

Det fremgår f.eks. af ligningsvejledningen 2009, afsnit E.I.7.1 at:

"I tilfælde af salg til tredjemand bliver den modtagende ægtefælle således beskattet, som om det var vedkommende selv, der oprindelig med samme hensigt havde anskaffet aktivet. Dette gælder dog ikke ved overdragelse af varer hørende til den overdragende ægtefælles virksomhed. I disse tilfælde beskattes fortjeneste og tab på sædvanlig måde, forudsat at betalingen svarer til de priser, der ville blive fastsat mellem uafhængige parter.

Den ægtefælle, der får et afskrivningsberettiget aktiv overdraget eller overført, skal fortsætte de skattemæssige afskrivninger på det grundlag, som den overdragende ægtefælle havde for sine afskrivninger. Den modtagende ægtefælle beskattes også af den fortjeneste, der modsvares af afskrivninger, som den overdragende ægtefælle har foretaget i den periode, hvor vedkommende benyttede aktivet i sin virksomhed.

Hvis der i forbindelse med overførsel af et aktiv fra den ene ægtefælle til den anden samtidigt sker ændring af benyttelsesformen, skal reglerne i AL § 4 anvendes. Overførsel til ændret benyttelsesform sidestilles derfor med salg og køb af formuegodet, således at handelsværdien på overførsels-/ændringstidspunktet betragtes som salgs- og købesum jf. KSL § 26 A, stk. 3."

Det er i den forbindelse uomtvisteligt at det igangværende arbejde har stået som omsætningsaktiver og at dette er tilfældet for hele den periode som SKAT kan ligne.

Det er også uomtvisteligt at salget er sket på almindelige handelsvilkår, ligesom at der ikke er tale om at ombygningen er færdiggjort og dermed fakturamodent før fakturering rent faktisk sker. Det bemærkes videre og ovenstående gælder for ægtefæller. Det bemærkes videre at der indenfor ligningsfristens periode ikke er tale om hverken samboende eller ægtefæller. Bemærk Kildeskattelovens § 26 B´s formulering: "...samlevende ægtefælle"

Videre er det uomtvisteligt at retshandler mellem ægtefæller skal accepteres.

Videre følger det af juridisk vejledning C.C.6.7.3 at (uddrag):

"Hvis der i forbindelse med overførsel af et aktiv (driftsmidler og skibe) fra den ene ægtefælle til den anden ægtefælle samtidigt sker ændring af benyttelsesformen, skal reglerne i AL § 4 anvendes. Overførsel til ændret benyttelsesform bliver derfor sidestillet med salg og køb af formuegodet, sådan at handelsværdien på overførsels-/ændringstidspunktet vil være at betragte som salgs- og købesum.

Se KSL § 26 A, stk. 3."

Endelig skriver skat følgende i Skrivelse af 20.10.2016

Der er derfor ikke grundlag for aktivposten ultimo 2010, og forholdet er derfor ikke omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 7, idet det ikke er en balancepost som er omfattet af bestemmelsen, jf. SKM 2006 95 LSR, hvor forholdet var, at driftsomkostninger til et telefontilskud fejlagtigt var blevet periodiseret i stedet for at blive fratrukket i de år udgiften kunne henføres til.

Dette er en direkte fejlfortolkning. Der henvises til bestemmelsens forarbejder (LF 235 af 21. april 2004), hvor det bl.a. fremgår, at:

"Problemstillingen opstår, når en virksomheds opgørelse af balanceposter, f.eks. varelagre, igangværende arbejder eller hensættelser, ændres enten på myndighedernes eller den skattepligtiges initiativ."

Dvs. der er tale om en balancepost.

9.SKATs henvisning til Kildeskattelovens § 26A stk. 1:

Kildeskattelovens § 26 A stk. 1 omhandler hvem af 2 ægtefæller der har afskrivningsretten til aktiver der anvendes i den ene ægtefælles virksomhed, men som er ejet af den anden ægtefælle. Kildeskattelovens § 26 A stk. 1 omhandler imidlertid ikke den situation, hvor den ene ægtefælle sælger et fakturamodent leveret arbejde indeholdende udført arbejde og det tilhørende materialeforbrug.

SKATs henvisning til kildeskattelovens § 26 A har dermed intet at gøre med hverken succession eller udfaktureret beløb ifølge den udstedte faktura som SKAT nægter fradrag for. SKAT forslag til afgørelse, må på den baggrund anses som ugyldig, da den ikke henviser til relevant lovgivning.

Det bemærkes at KSL § 26 A stk. 2 omhandler situationen, hvor en ægtefælle "overdrager eller overfører" aktiver der skal anvendes i den modtagende ægtefælles virksomhed. Denne bestemmelse kan således ikke være anvendelig i det pågældende tilfælde.

Det fremgår af juridisk vejledning, C.C.6.7.3 Succession efter KSL §§ 26 A og 26 B at:

Hvis en ægtefælle overdrager eller overfører aktiver til sin samlevende ægtefælle til brug i dennes erhvervsvirksomhed, skal fortjenester eller tab, som fremkommer ved overdragelsen, ikke medregnes ved opgørelsen af den overdragende ægtefælles skattepligtige indkomst. Se Ksl §26A stk. 2

Følgende betingelser skal være opfyldt for at kunne bruge KSL § 26 B stk. 2:

Der skal være tale om ægtefæller. Dette er ikke tilfældet i nærværende sag

Ægtefællerne skal være samlevende. Dette er ikke tilfældet i denne sag.

De overdragne aktiver, skal anvendes i modtagerens virksomhed. Dette er ikke tilfældet i nærværende sag, jævnfør:

På www.cvr.dk er registreret følgende:

[person2]

CVR-nummer [...2]

Adresse [adresse1]

Postnummer og by [by1]

Startdato 01.07.1999

Ophørsdato 31.12.2002

Virksomhedsform Enkeltmandsvirksomhed

Kildeskattelovens § 26 B stk. 2 kan således ikke anvendes.

Dette fremgår også af SKM2015.225.SR

Resumé: Skatterådet kunne bekræfte, at der på baggrund af retspraksis i forbindelse med en bodeling kunne ske overdragelse med skattemæssig succession af ejerandele i et selskab fra den ene ægtefælle til den anden. Derudover kunne Skatterådet bekræfte, at der kunne ske skattefri spaltning samt skattefri anpartsombytning.

...

Det bemærkes, at reglerne om overdragelse af aktier og anparter med succession i aktieavancebeskatningslovens § 34 ikke finder anvendelse på overdragelser mellem ægtefæller, ligesom det bemærkes, at reglerne om overdragelse af aktiver med succession i kildeskattelovens § 26 B ikke finder anvendelse på overdragelser mellem ægtefæller, der ikke længere er samlevende. Disse regler finder derfor ikke anvendelse på den omhandlede situation.

SKATs kommentar i skrivelse af 20.10.2016:

Ad pkt. 9,10,12,13,17,18 og 19

Kildeskattelovens § 26 A og B er omtalt i ovenstående.

Herudover forudsætter dine bemærkninger, at der er tale om overdragelser efter separationen og at der er tale om igangværende arbejder. Ud fra SKATs opfattelse af at der ikke er tale om igangværende arbejder, samt at aktiverne er overdraget under ægteskabet, er bemærkningerne umiddelbart ikke relevante for afgørelsen.

Overdragelse betinger at overdrageren udfører en viljesbestemt handling, rettet mod erhververen af det overdragne. Dette kan enten ske i form af et salg eller i form af en gave. SKAT har ikke påvist at hverken den ene eller anden form for overdragelse er sket før det tidspunkt, hvor der udstedes en faktura, dvs. i år 2013.

10.Efter ordlyden i KSL § 26 A, stk. 2, 2. punktum

sker der succession i skattemæssige afskrivninger og i beskatningen af fortjenester og fradrag af tab ved afståelse, idet aktiverne behandles som om de var anskaffet af den sidstnævnte ægtefælle til de tidspunkter og de beløb, hvortil de i sin tid er anskaffet, og eventuelle afskrivninger, som tidligere er foretaget, anses for foretaget af den pågældende. Efter sin ordlyd omfatter successionen ikke indtægter og udgifter med direkte tilknytning til indkomstopgørelsen (succession i statsskatteloven, herunder succession for så vidt angår ejertiden ved sondringen mellem vedligeholdelse og forbedring på aktiverne).

Det kan således slet ikke lade sig gøre at succedere i indtægter og udgifter med direkte tilknytning til indkomstopgørelsen, sådan som af SKAT anført.

11.KSL § 27 udelukker succession

Ved lov nr. 724 af 25/6 2010 om ændring af kursgevinstloven og forskellige andre love (Harmonisering af beskatningen af fordringer i danske kroner og fremmed valuta og nedsættelse af beskatningen af kapitalindkomst m.v.) er undtagelsesbestemmelserne i ABL 41, 1. punktum, KGL § 37, stk. 10 og AL § 40, stk. 8 ophævet og erstattet af en fællesbestemmelse i KSL § 27, hvorefter ægtefællesuccession ikke kan anvendes, når ægtefællerne på over-dragelsestidspunktet ikke er samlevende ægtefælle, jf. KSL § 4, eller hvis den ene ægtefælle er skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland.

Når den obligatoriske succession er udelukket, betyder det, at en overdragelse sidestilles med salg og at fortjeneste eller tab skal opgøres og beskattes på sædvanlig måde (efter afståelsesprincippet).

Det kan i den forbindelse undre, at SKAT ikke har bemærket denne bestemmelse.

SKAT anfører hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. pkt. 11

Ordlyden i kildeskattelovens § 27 er at reglerne i kildeskattelovens §§ 26 A og 26 B ikke gælder for overdragelse af aktiver og passiver mellem ægtefæller, der efter reglerne i kildeskattelovens § 4 anses for samlevende, hvis en af ægtefællerne skattemæssigt er hjemmehørende i en fremmed stat.

Bestemmelsen er derfor ikke relevant, når begge ægtefæller er fuld skattepligtige til Danmark.

Efter kildeskattelovens §§26A og 26B, kan disse regler kun anvendes såfremt ægtefællerne er samlevende.

§26A: "... eller den med ham samlevende ægtefælle..."

§26 B: "... Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i § 26 A nævnte eller passiver til sin samlevende ægtefælle ..."

Reglen i Kildeskattelovens §27 skal derfor anses som et tillæg til ovenstående §§, forstået således at selvom de er samlevende, men når de er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet ...

Dvs. Reglerne i §§ 26A og 26B gælder kun for SAMLEVENDE ægtefæller. Dette er imidlertid ikke tilfælde i nærværende sag, hvor jeg i den periode hvor SKAT kan foretage ligning, ikke har været samlevende med fakturamodtageren. §27 kan heller ikke bringes i anvendelse, hvorfor det nu må anerkendes at SKAT hverken kan gøre §§ 26 A, 26 B eller §27 gældende, idet der ikke er tale om samlevende ægtefæller og der heller ikke er tale om nogen der er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet.

12.Videre er anvendelsen af Statsskattelovens § 5 i forbindelse med Kildeskattelovens § 26 A stk. 1 og 2 forkert.

Statsskattelovens § 5 vedrører situationer, hvor der er tale om private aktiver. Altså ikke aktiver der anvendes i den skattepligtiges virksomhed. Kildeskattelovens §26 A omhandler netop aktiver der anvendes i den skattepligtiges virksomhed. Det er derfor grundlæggende forkert af SKAT at henvise til begge paragraffer samtidigt.

Agterskrivelsen må derfor anses som ugyldig, som følge af at der henvises til 2 forskellige bestemmelser, som indbyrdes er modstridende.

Det bemærkes at årsagen til at højesteret kan anvende Statsskattelovens §5 i TfS 199.213H er at aktier ikke kan indgå i virksomhedsordningen. Aktier anses dermed som private aktiver, hvorfor reglerne i Kildeskattelovens § 26B kan benyttes her. Dvs. Andre aktiver end dem der anvendes i virksomheden. Når der er tale om virksomhedsaktiver (et varelager og efterfølgende vareforbrug), gælder reglerne i § 26 B ikke.

SKAT henviser dermed til en forkert paragraf, hvilket gør forslaget til afgørelse nr. 2 ugyldigt.

13.KSL § 26 B omhandler succession i andre aktiver end de i § 26 A nævnte

dvs. ikke driftsmæssige aktiver, f.eks. aktier og anparter. Se herom TfS 1999.213 (HD). Dette viser også samtidig at SKAT brug af Tfs 1999.213 (HD) er forkert, idet SKAT jo anerkender at der er tale om virksomhedsaktiver der sælges. Alene det forhold at der ikke er tale om private aktiver, gør at hverken kildeskattelovens § 26 A eller TfS 1999.213 (HD) kan anvendes i nærværende sag.

14.Statsskattelovens §5 stk. 1 litra e omhandler modtageren af en gave.

§ 5

Til Indkomst henregnes ikke:

...

b. Gaver, der falder ind under Afsnit III. i Lov om Afgift af Arv og Gave, samt Formueforøgelse, som hidrører fra Arv og Forskud paa saavel falden som ikke falden Arv eller fra Indgaaelse af Ægteskab, Udbetaling af Livsforsikringer, Brandforsikringer og deslige;"

Bemærk formuleringen hvor ordene "indkomst, gaver ..., arv og gave, Formueforøgelse, forskud, udbetaling af livsforsikringer, brandforsikringer og deslige".

Alt sammen referer til indkomster som ikke skal beskattes hos modtageren.

Statsskattelovens § 5 stk. 1 litra a undtager netop erhvervsmæssige aktiver der anvendes i virksomhed:

" ... i hvilke Tilfælde den derved indvundne Handelsfortjeneste henregnes til Indkomsten, ligesom ogsaa eventuelt Tab kan fradrages i denne. "

Dvs. disse (handelsfortjenester og tab) salg skal netop medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. SKAT konkluderer derfor i strid med § 5 når de henviser til at der efter statsskattelovens § 5 ikke er fradrag for tab på et salg foretaget fra en virksomhed.

Det bliver derved også en fejlfortolkning, når SKAT bruger § 6 modsætningsvist, som en følge af § 5.

15.TfS 1999, 213 H omhandler aktier i forbindelse med en bodeling.

Som en følge heraf henvises netop til §5. Bemærk at aktier netop specifikt er nævnt i Statsskattelovens § 5. Godt nok kun i en pararantes, men dog specifikt angivet.

"§ 5 Til Indkomst henregnes ikke:

a. Formueforøgelse, der fremkommer ved, at de Formuegenstande, en skattepligtig ejer, stiger i Værdi - medens der paa den anden Side ikke gives Fradrag i Indkomsten for deres Synken i Værdi -, eller Indtægter, som hidrører fra Salg af den skattepligtiges Ejendele (herunder indbefattet Værdipapirer), for saa vidt disse Salg ikke henhører til vedkommendes Næringsvej,"

Det er derfor helt efter lovens ordlyd, at der ikke beskattes fortjeneste eller tab i henhold til overdragelse mellem samlevende ægtefæller på disse aktier, når aktierne ikke indgår i den skattepligtiges næringsvej.

Bemærk endvidere at det er et krav for at der skal kunne nægtes fradrag, at det overdragne ikke må indgå i den skattepligtiges virksomhed (jævnfør ordet næringsvej)

Loven er således fuldstændig klar. Det kan på den baggrund undre at SKAT derfor kommer til en anden konklusion.

16.En bodeling er en aftale om deling af fællesaktiver og hver af ægtefællernes positive bodel

SKAT har ikke påvist i agterskrivelsen at der foreligger en aftale om bodeling. Dette skal ses i lyset af at SKAT op til flere gange er blevet gjort opmærksom på at der ikke er sket en bodeling. Forudsætningen for at der jævnfør Højesteretsdommen kan ske succession, er bl.a. netop at det sker som led i bodelingen. Sker det udenfor bodelingen, kan der således ikke overdrages med succession, uden at der er tale om samlevende ægtefæller.

SKATs kommentar i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. pkt. 16

SKATs brug af ordet bodeling kan muligvis misforstås/misfortolkes. Den korrekte juridiske term er "skifte af fællesbo"
Ordvalget ændrer dog ikke ved, at der er generel succession ved overdragelse/overgang af aktiver og passiver, der sker i forbindelse med et skifte af fællesboet i forbindelse med separation og skilsmisse.

Skifte finder ifølge lov om skifte af fællesbo m.v. kapitel VI. Om skifte ved separation og skilsmisse m.v.

§ 64. Når et ægteskab er opløst ved skilsmisse eller omstødelse, samt når ægtefæller er blevet separeret, eller der er afsagt dekret om bosondring, finder offentligt skifte af fællesbo sted, såfremt en af ægtefællerne begærer det.

Da SKAT af naturlige årsager ikke har påvist at der har fundet skifte af fællesbo sted, må SKAT bemærkning antages at være grundet i SKAT vildfarelse af den civilretlige stilling.

17.Overdragelse mellem ægtefæller inden samlivet ophører:

Overdragelse mellem ægtefæller af skatterelevante aktiver medfører tvungen succession efter kildeskattelovens §§ 26 A og 26 B. Dette omfatter alene overdragelser hvor ægtefællerne er samlevende i skattemæssig henseende. For ægtefæller, der bliver separeret eller skilt, anses samlivet for ophørt på tidspunktet for separationen eller skilsmissen. Er ægtefællerne flyttet fra hinanden inden separation/skilsmissen, kan samlivet i skattemæssig henseende være ophørt med udgangen af det år, hvor de er flyttet fra hinanden. Hvornår ægtefæller anses for at være samlevende i skattemæssige henseende, fremgår af kildeskattelovens § 4:

"§ 4. Ægtefæller beskattes hver af deres indkomst.

Stk. 2. For samlevende ægtefæller, der begge er skattepligtige her i landet efter § 1, foretages opgørelsen af deres skattepligtige indkomst og beregningen af deres indkomstskat efter reglerne i denne lovs afsnit III, personskatteloven og lov om arbejdsmarkedsbidrag.

Stk. 3. Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen.

Stk. 4. Ved samlivsophævelse uden separation eller skilsmisse anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet med udgangen af det indkomstår, i hvilket ophævelsen af samlivet har fundet sted.

Stk. 5. Genoptager ægtefæller samlivet efter separation eller samlivsophævelse, anses samlivet også i skattemæssig henseende for genoptaget på dette tidspunkt.

Stk. 6. Bortfalder skattepligten efter § 1 for en af ægtefællerne eller for begge, anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for skattepligtens bortfald."

Dvs. uanset hvilken bestemmelse SKAT vælger at anvende, vil [person2] og undertegnede ikke kunne behandles som ægtefæller, med udgangen af 2010. Ændringen i 2013 kan således ikke gennemføres med henvisning til kildeskattelovens § 26 A og § 26 B.

18.Efter bestemmelsen i KSL § 26 A, stk. 2, 3. punktum

Ifølge bestemmelsen omfatter successionen ikke overdragelse af varer hørende til en af den overdragende ægtefælle drevet erhvervsvirksomhed.

I omhandlende faktura fakt 2013 15 [person2] er der tale om leverance af et stykke udført arbejde, som der således ikke kan succederes i.

19.Kildeskattelovens §26A stk. 3:

"Uanset reglerne i stk. 2 finder reglerne i afskrivningslovens § 4 tilsvarende anvendelse, når der ved overdragelsen eller overførelsen af aktiver til ægtefællen sker overgang fra en benyttelsesform til en anden."

Afskrivningslovens § 4 omhandler situationen, hvor aktiver skifter anvendelse i forbindelse med overdragelsen. Dvs. Ved faktureringstidspunktet skifter aktiverne karakter fra at være virksomhedsaktiver, til at være aktiver der ikke anvendes i en virksomhed. Reglerne i Kildeskattelovens § 26 A stk. 2 kan således ikke anvendes af denne grund.

20.Afskrivningslovens §26 B

På side 4 af 6 i agterskrivelsen af 29. april 2016 skrives:

"Den formueforskydning, der kan finde sted ved ægteskabs indgåelse eller opløsning, har ingen skattemæssige konsekvenser. Ej heller i tilfælde af skævdeling ved bodeling, når separations og skilsmisse indtræder. Der henvises til afskrivningslovens § 26 B"

For det første findes afskrivningslovens § 26 B ikke i Dansk lovgivning. Afgørelsen er dermed ugyldig, da der ikke henvises til en dansk lovbestemmelse.

Videre er der ikke påvist en bodeling, og slet ikke i forbindelse med separation og skilsmisse. For det 3. har separationen og skilsmissen fundet sted i 2010 og er således forældet i 2016, hvor agterskrivelsen udstedes.

SKATs kommentar hertil i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. pkt. 20

Der er enighed om at det er en fejl, og at det var kildeskattelovenS § 26 B der mentes.

Det er vel at mærke en fejl fra SKATs side.

21.Reglerne om igangværende arbejde, ifølge juridisk vejledning:

C.C.2.3.2.1 Igangværende arbejder for fremmed regning og postens indvirkning på indkomstopgørelsen

Indhold

Dette afsnit, som er fælles for de grupper af erhvervsdrivende, der har igangværende arbejder for fremmed regning, beskriver hvad igangværende arbejder for fremmed regning er, hvad reglen går ud på, den skatteretlige begrundelse for den, hvordan man opgør og værdiansætter posten, og hvordan den virker.

Afsnittet indeholder:

Igangværende arbejder for fremmed regning
Regel
Begrundelse for reglen om igangværende arbejder for fremmed regning
Opgørelse af de igangværende arbejder for fremmed regning
Værdiansættelsesprincip for igangværende arbejder for fremmed regning
Periodiseringspost
Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Igangværende arbejder for fremmed regning

I modsætning til igangværende arbejder for egen regning, som omfattes af varelagerlovens regler, hører igangværende arbejder for fremmed regning ikke under dette regelsæt. Med igangværende arbejder for fremmed regning forudsættes virksomhedens ydelse nemlig solgt til kunden allerede på det tidspunkt, hvor parterne indgår deres aftale. Virksomheden har herved fået en fordring på kunden, som til gengæld har fået krav på, at virksomheden udfører arbejdet til den aftalte pris og tidspunkt. Som navnet antyder, er der tale om arbejder, som strækker sig over flere indkomstår, inden de endeligt afsluttes.

Regel

Erhvervsdrivende, som ikke afslutter det enkelte arbejde i samme indkomstår, som det er påbegyndt, f.eks. bygningshåndværkere, advokater, revisorer m.fl. og arkitekter og rådgivende ingeniører, skal først medregne fortjeneste/tab på et sådant flerårigt arbejde i det år, hvor arbejdet er afsluttet ifølge den indgåede aftale. Se UfR 1981, 968 HRD, som i sine præmisser henviser til netop denne skatteretlige praksis og samtidig til det almindelige princip om, at beskatning sker på det tidspunkt, hvor der er vundet endelig ret til vederlaget (retserhvervelsesprincippet). Det medfører, at udgifter, der er afholdt på det aktuelle arbejde, først må fratrækkes i det år, hvor arbejdet er færdigt, og at eventuelle modtagne acontobetalinger på arbejdet, først skal indtægtsføres i færdiggørelsesåret.

Se også SKM2011.858.SR hvor dette princip finder anvendelse. Med færdiggørelsesåret forstås det år, hvor arbejdet ifølge aftalen er endeligt udført, selv om der resterer uvæsentlige dele af arbejdet, f.eks. afhjælpning af mindre mangler, eller der endnu ikke er udstedt ibrugtagningstilladelse. Så meget desto mere kunne Skatterådet i SKM2013.406.SR bekræfte, at fortjeneste eller tab vedrørende et entrepriseprojekt skulle regnes med til opgørelse af entreprenørens skattepligtige indkomst på det tidspunkt, hvor afleveringsforretningen finder sted uden, at der kan påvises mangler ved det pågældende entreprenørarbejde.

Bemærk videre at dette har været fremlagt i virksomhedens regnskab fra 2010

I regnskabet for indkomståret 2010, fremgår det af regnskabserklæringen side 10, at "Der efter balancedagen er indtruffet begivenheder af væsentlig betydning for bedømmelse af den økonomiske stilling pr. 31.12.2010. Det må anse for umuligt at overtage ejendommen, [adresse1]. Det påregnes, at de udgifter som virksomheden har afholdt skal ud faktureres til [person2], som står som ejer af ejendommen. Nuværende opgørelse er afsat som igangværende arbejder."

Bemærk at det er i forbindelse med 2010 regnskabsaflæggelsen og under "hændelser efter balancedagen. Dvs. i 2011, altså året efter skilsmissen. Der er således ikke tale om ægtefæller på dette tidspunkt.

Bemærk videre at 2010 er forældet på nuværende tidspunkt og at SKAT således ikke kan genoptage skatteansættelsen for dette år.

22. I SKM2003.451.LSR

hæftede skatteyderen solidarisk med sin nu fraseparerede hustru for gæld i fast ejendom. Skatteyderen havde hidtil betalt alle ydelser på gælden, hvilket han fortsatte med i det år, hvor samlivet blev ophævet. Skatteyderens regreskrav mod den tidligere ægtefælle blev anset for uerholdeligt. Uanset det retlige udgangspunkt om ligedeling af rentefradraget mellem solidarisk hæftende debitorer, fandt retten, at han var berettiget til fradrag for de fulde renteudgifter. Kilde: http://skat.dk/SKAT.aspx

Ligesom i nærværende sag, accepteres alle former for handler uden succession i forbindelse med separation. SKAT skal derfor acceptere det fradragne vareforbrug i forbindelse med udstedelsen af faktura 2013 15, som udgøre en handel mellem 2 parter.

SKATs kommentar i skrivelse af 20.10.2016:

Ad. pkt. 22

Afgørelsen SKM2003.451. LSR omhandler ikke succession, men om rentefradrag ved solidarisk hæftelse som forventningsprincip, og kan derfor ikke anvendes i sagen.

Sagen viser for det første at når et krav mod en tidligere ægtefælle er uerholdeligt, kan man få fradrag efter de almindelige regler. Dvs. fradrag for tab på debitorer i undertegnedes tilfælde. Videre viser det også at når der er tale om fraseparerede ægtefæller, benytter man sig af de almindelige regler for fradrag.

SKAT kan således ikke henholde sig til at der ikke er fradrag for vareforbrug, da der er tale om fraskilte tidligere ægtefæller, som ikke er samboende.

23.Opsummering

Det virker ærligt talt lidt som om at SKAT forsøger at skyde med spredehagl. På et tidspunkt må man således være heldig at ramme plet. Hvis ikke den ene regel virker, så prøves der bare med en anden. For en sikkerheds skyld, tager man så i andet skud flere regler med. Også selvom de er i modstrid med hinanden.

Først forsøger man at nægte fradrag for tab på debitorer efter kursgevinstlovens §14 stk. 2 Da det ikke lykkedes, prøver man så at nægte fradrag for vareforbrug i forbindelse med et salg. For en sikkerheds skyld tager man så Statsskattelovens § 5 om salg af private effekter med ind i agterskrivelsen.

Fakta er imidlertid at:

Succession kan kun benyttes mellem samlevende ægtefæller. Dvs. ikke skilte og ikke tidligere ægtefæller der ikke er samlevende. Successionsreglerne kan derfor ikke tages i anvendelse i denne sag.

Der er ikke påvist at der er foretaget en bodeling. Naturligt nok, da der ikke er det.

Der er ikke tale om en overdragelse, men om et ud faktureret stykke arbejde. Alene af denne grund kan successionsreglerne ikke anvendes.

Statsskattelovens §5 kan ikke benyttes, da der ikke er tale om private aktiver, men aktiver i virksomhed.

Af samme årsag kan Kildeskattelovens § 26B heller ikke benyttes, da den kun gælder aktiver udenfor virksomhed.

Henvisningen til kildeskattelovens § 26 A stk. 1 vedrører alene afskrivningsmuligheden på en samlevendes ægtefælles aktiv, som anvendes i den anden ægtefælles virksomhed. Bestemmelsen er således heller ikke anvendelig i den omhandlende situation, hvor der udstedes en faktura til en tidligere ægtefælle.

Kildeskattelovens § 26 A stk. 2 kan heller ikke anvendes. Dels som følge af Kildeskattelovens § 26 A stk. 3, ligesom at det er et ufravigeligt krav at ægtefællerne skal være samlevende. Samtidigt er det der overdrages heller ikke en virksomhed eller en ejendom. Som følge heraf er succession udelukket, da det som udfaktureres ikke udgør noget der foretages succession i.

SKAT anmodes som følge af alt ovenstående derfor om at henlægge den foreslåede sag. Der henvises endvidere til al tidligere korrespondance.

(...)

Opsummering til brug for Skatteankestyrelsen:

Sagen bør således henlægges og ændringen ikke gennemføres, idet der foreligger formelle fejl og mangler fra SKATs side. F. eks.:

Der er således ikke udstedt en afgørelse, men alene en agterskrivelse, selvom SKAT vidste der var indsigelser
Der udstedes årsopgørelse uanset at agterskrivelsen indsigelsesfrist ikke er afsluttet
Skrivelse af 20.10.2016 kan ikke anses som en afgørelse, da skrivelsen er ændret væsentligt og er benævnt "Forslag: Vi vil ændre din skat"
SKAT har ingen kompetence i årene forud for indkomståret 2013. Det man således alene kan forholde sig til er de primo værdier der er angivet i balancen pr. 01.01.2013. Ville SKAT have anfægtet noget igangværende arbejde forud for 2013, skulle ligningen af dette være foregået på et tidligere tidspunkt.

Subsidiært bør sagen endvidere også henlægges af materielle årsager, idet der er tale om at der udstedes en faktura i 2013, hvor der naturligt hører et vareforbrug til.

Det omkostningsførte vareforbrug har indtil fakturatidspunktet været opført som igangværende arbejde. Dette gælder også i perioden før 2013. Da disse perioder forud for 2013 er forældet, kan SKAT således ikke ændre denne balancepost. SKAT er med andre ord nød til at acceptere at der er opført et igangværende arbejde primo ligningsfristen.

Som følge af alt foranstående skal sagen derfor henlægges og den gennemførte ændring tilbagekaldes, således at de i november 2016 udstedte årsopgørelser til undertegnede (cpr nr. XXXXXX-XXXX) og min ægtefælle (cpr nr. XXXXXX-XXXX) ændres tilbage.

(...)"

Klager er den 20. marts 2017 fremkommet med følgende bemærkninger:

"(...)

Kommentarer til punkt A)

Indledning: Det gøres her gældende at SKAT udsender en agterskrivelse med 3 måneders klagefrist ifølge det i agterskrivelsen anførte. SKAT ignorerer imidlertid der egen fastsatte (anførte) klagefrist på 3 måneder, og udsteder en årsopgørelse inden indsigelsesfristen er udløbet. Der er henvist til Landsskatterettensafgørelse 13-4289653 af 9. januar 2014, hvor det fremgår at (uddrag): " Landsskatteretten afgjorde, at SKATsansættelsesændringer var ugyldige, da SKAT ikke havde sendt en egentlig afgørelse i sagen."

SKAT kommenter dette med (uddrag):

"På baggrund af forslag nr. 2 af 29. april 2016 gør Borger indsigelse, og der afholdes et møde den 15. august 2016 mellem Borger og SKAT, hvor Borgers indsigelse af 21. maj 2016, omfattende pkt. 1-23, drøftes.

SKAT kunne herefter have fremsendt en afgørelse, men som følge af de mange punkter, der var blevet behandlet på mødet, vælger SKAT at fremsende et nyt forslag nr. 3 den 20. oktober 2016

Dette forslag erstatter ikke det tidligere forslag nr. 2, men er et supplement til dette, idet Borgers indsigelse, notater fra mødet og SKATs bemærkninger til indsigelsen, er indarbejdet i forslaget."

Dette er dog ikke korrekt gengivet af SKAT.

I agterskrivelse nr. 2 af 29. april 2016 nægtes fradrag efter statsskattelovens §5 (se side 5 i afgørelsen, hvor det fremgår: "Der er efter SKATs opfattelse, tale om en formuelforskydning, jf. statsskattelovens §5.")
I agterskrivelse nr. 3 af 20. oktober 2016 nægtes fradrag efter statsskattelovens §6 (se side 1 på agterskrivelsen)

Der er således tale om at lovgrundlaget og begrundelsen ændres. Dette kræver en ny agterskrivelse. Der er således ikke som anført af SKAT tale om et supplement til agterskrivelse 2, men om en ny agterskrivelse med en ændret begrundelse, samt benyttelse af en anden §

SKATs sagsbehandler skriver derfor mod bedre vidende i brev af 28.02.2017, når denne anfører at agterskrivelse nr. 3 er supplerende, hvor indsigelse og notater fra mødet og SKATs bemærkninger er indarbejdet. Det er jo SKATs sagsbehandler selv der ændrer begrundelse og lovgrundlag fra agterskrivelse 2 til agterskrivelse 3.

Bemærk Skatteministeriets udlægning:

Skatteyderens indsigelser mod agterskrivelsen kan således give skattemyndighederne anledning til at ændre i det oprindelige forslag til en skatteansættelse en eller flere gange. I disse tilfælde skal der udsendes en ny agterskrivelse til skatteyderen med en ny indsigelsesfrist i overensstemmelse med reglerne i skattestyrelseslovens § 3, stk. 4. Hvis skatteyderens indsigelser imødekommes, skal der ikke sendes agterskrivelse."

(kilde: http:// www.skm.dk/skattetal/analyser-og-rapporter/rapporter/2000/februar/redegoerelse-omomkostningsdaekningsordningen,-februar-2000/bilag-4-en-skattesag-fra-start-til-slut#3.1.1 .)

Bemærk at SKATTEMINISTERIET må betragtes som en overordnet myndighed i forhold til SKATs sagsbehandler

SKAT anfører videre:

"Desværre anvender SKAT ved forslag nr. 3 en forkert brevskabelon, således at afslutningen af forslaget i stedet er affattet som afslutningen på en afgørelse, hvor der i stedet for en høringsfrist er anført en klageadgang til Skatteankestyrelsen indenfor 3 måneder.

Efter udløbet af den normale frist på 15 dage for høring overføres data automatisk til SKATs årsopgørelsessystem, og der dannes en ny årsopgørelse, der er tilgængelig i skattemappen den 22. november 2016."

Dette giver anledning til flere bemærkninger:

15 dages fristen er ikke oplyst overfor undertegnede. Det er derimod 3 måneders fristen. Dvs. Det må med andre ord være 3 måneders fristen der er gældende. Det bemærkes at 15 dages fristen ikke er en begrænsning i forlængende retning. Kun at den ikke må være kortere en 15 dage. SKATs forslag om 3 måneders frist er således den frist der er oplyst for undertegnede og dermed den der er gældende.

De 2 skabeloner (agterskrivelsen og afgørelsesskabelonen) er skarpt adskilt i SKATs sagsbehandlingssystem. Man kan derfor ikke blande de 2 skabeloner, medmindre man foretager sig noget positivt (Positivt er i denne forbindelse udførelse af en manuel handling, hvorved man blander de 2 skabeloner.) Der er med andre ord tale om en bevidst handling fra sagsbehandlerens side.

En ting er at SKATs sagsbehandler ikke overholder den indsigelsesfrist som sagsbehandleren selv skriver. Sagsbehandleren vil under ingen omstændigheder modtage en klage over sit forslag. Klagen skal derimod sendes til Skatteankestyrelsen. Endnu et bevis på at væsentlige sagsbehanlingsregler tilsidesættes.

Det fremgår af ligningsvejledningen 2013 afsnit A:A.7.4.5 Høring at:

"Fornyet høring

Den ubetingede høring efter skatteforvaltningsloven gælder også i de tilfælde, hvor der i sagsforløbet kommer nye faktiske oplysninger, nye retlige oplysninger eller hvor SKAT ændrer sin retlige vurdering. Der skal således foretages en fornyet høring i form af et nyt forslag til afgørelse/ny sagsfremstilling. Det er uden betydning for en fornyet høring, at der ikke blev afgivet udtalelse ved den første høring.

Se FVL § 19 og SFL § 19 og § 20."

Bemærk at høringen er ubetinget. Dvs. manglende høring medfører ugyldighed.

Videre fremgår det ligningsvejledningen 2013 at:

Agterskrivelse og sagsfremstilling

SFL frist for udtalelse til agterskrivelse eller sagsfremstilling er mindst 15 dage, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. SKAT kan fastsætte en længere frist, men kan til gengæld kun fastsætte en kortere frist, hvis sagens part ønsker det. En længere frist kan f.eks. være relevant, hvis sagens part bor i et andet land eller hvis sagen er meget kompleks og indeholder mange dokumenter mm. En kortere frist kan f.eks. være i partens interesse, hvis der ønskes hurtigere adgang til klagesystemet. SKAT skal kunne bevise partens samtykke, hvis der opstår tvist om fristens længde. Se SFL § 19 og 20.

I dette tilfælde kan SKAT ikke anses at have løftet denne bevisbyrde, hvorfor sagen bør erklæres ugyldig

Videre fremgår det af ligningsvejledningen 2013 at:

Træffer SKAT afgørelse inden udløbet af høringsfristen, vil det normalt medføre ugyldighed. Manglende overholdelse af høringsfristen fører efter en konkret vurdering ikke til ugyldighed. Se TfS1995,605LSR, TfS2000,95HD og TfS2000,906LSR. Disse afgørelser er begrundet i, at det fremgik positivt, at den skattepligtige ikke ville fremsætte bemærkninger.

SKAT kan ikke være i tvivl om at jeg ville komme med indsigelser til agterskrivelse 3. Dette må også fremgå af de 45 bilag som SKAT har sendt til skatteankestyrelsen. Og Undertegnede har i hvert fald ikke positivt udtrykt at jeg ikke ville fremsætte bemærkninger. Når SKAT således udsender en årsopgørelse inden indsigelsesfristen udløb, vil dette naturligt medføre ugyldighed.

Alene det faktum, at såfremt jeg havde været af den opfattelse at forholdet ikke var omfattet af statsskattelovens § 6, så ville jeg naturligvis ikke have selvangivet det.

SKAT skriver endvidere i brev af 28. Februar 2017, at:

Der henvises til Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit A.A.7.5.

Det bemærkes at SKAT juridiske vejledning for 2017 ikke finder anvendelse på en skattesag for 2013. Her er det 2013 vejledningen der er gældende.

Videre kan SKAT ikke anvende SKM2004.470.HR, idet skatteansættelsen her blev foretaget rettidigt. Det er jo høringen og høringsfristen at SKAT fejler på i nærværende sag. Dette fremgår af:

Den varslede forhøjelse af skatteansættelsen blev foretaget rettidigt, jf. skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, 2. pkt, Da der under de foreliggende omstændigheder ikke var pligt til at underrette A om den foretagne skatteansættelse, jf. skattestyrelseslovens § 3, stk. 4, 4, pkt., er det uden betydning for dens gyldighed, at underretning blev sendt til As tidligere adresse. Det bemærkes herved, at A trods fejladresseringen modtog underretning om skatteansættelsen

Kommentarer til punkt B)

SKAT anfører i brev af 28.02.2017 at:

Det retslige indhold og begrundelserne i forslag nr. 2 af 29. april 2016 og forslag nr. 3 af 20. oktober 2016 er identiske, ligesom ændringsbeløbet i forslagene og den nye årsopgørelse af 22. november 2016 tilsvarende er ens.

Dette er i bedste fald en forvrængning fra SKATs side. SKAT skriver her mod bedre vidende.

Som ovenfor anført er det bærende argument i agterskrivelse 2 statsskattelovens § 5. Altså at der efter SKATs opfattelse er tale om en privat udgift. Dette fremgår entydigt af den tidligere henvisning til side 5 i afgørelsen, hvor det fremgår:

"Der er efter SKATs opfattelse, tale om en formue forskydning, jf. statsskattelovens §5."

I agterskrivelse 3 udgår henvisningen til § 5, og der henvises alene til §6, hvor der således nægtes fradrag.

Fakta er imidlertid:

Pr 01.012013 er der bogført et igangværende arbejde.
Dette arbejde udfaktureres i 2013.
Som følge udfaktureringen omkostningsføres det igangværende arbejde (omkostningsføres som vareforbrug, således at der er sammenhæng mellem indtægter og de tilhørende omkostninger)
SKAT nægter fradrag for det omkostningsførte igangværende arbejde med henvisning til statsskattelovens §6.

Den reelle begrundelse fra SKATs side er, at det igangværende arbejde ikke kan anses for værende igangværende pr. 01.01.2013. Men SKAT er afskåret fra at ændre årene forud for 2013 som følge af forældelse.

SKAT prøver således at nægte fradrag for noget som SKAT ikke har kompetencen til at ændre.

Se f.eks. ligningsvejledningen 2011-2 A.A.8.2.1.7 Regulering af balanceposter:

Hvis en ansættelse efter stk. 1 eller 2 vedrører opgørelsen af en balancepost, kan opgørelsen primo indkomståret alene foretages eller ændres, såfremt ansættelsen for det foregående indkomstår ændres tilsvarende vedrørende opgørelsen ultimo for dette indkomstår. Se SFL § 26 stk. 7.

Dette indebærer, at hvis en ansættelse inden udløbet af den ordinære frist vedrører opgørelsen af en balancepost, er det en betingelse for at kunne foretage eller ændre en primoregulering i de pågældende indkomstår, at der i det forudgående indkomstår kan gennemføres en tilsvarende ultimoregulering. En balancepost i ansættelsen kan f.eks. være varelager, igangværende arbejde eller hensættelse. Dvs. at den ordinære ansættelsesfrist ikke må være udløbet vedrørende det forudgående indkomstår, hvor den tilsvarende ultimoregulering skal foretages.

Det bemærkes at undertegnede er uenig med SKAT i SKATs betragtninger, og således mener undertegnede at der er tale om et igangværende arbejde i min virksomhed, som jeg naturligvis skal have fradrag for efter statsskattelovens § 6, lige såvel som jeg skal indtægtsføre det efter § 4, når jeg udfakturerer det. (udfaktureringen tilbagefører SKAT mærkværdigvis ikke. SKAT nægter alene fradrag for de opgjorte udgifter.)

Uanset hvad SKAT end måtte mene om det igangværende arbejde forud for 2013, ændrer i det ikke på at SKAT er afskåret fra at ændre på en balancepost opført primo 2013, når SKAT først udsender varslet den 20. oktober 2016. Det følger af skatteforvaltningslovens regler jævnfør ovenfor.

SKAT har med andre ord ikke kompetencen. Ej heller lovhjemlen.

Det retslige indhold og begrundelserne i forslag nr. 2 af 29. april 2016 og forslag nr. 3 af 20. oktober 2016 er dermed ikke identiske, som af SKAT påstået.

Tilsvarende er indsigelserne heller ikke identiske, som ovenfor anført.

Kommentarer til Indsigelse C)

SKAT anfører:

Der er fejl i datoerne i Borgers indsigelse.

Det er korrekt at der er en "slåfejl" i dateringen på udstedelsen af årsopgørelsen. Undertegnede havde skrevet 22.10.2016 i stedet for 22.11.2016. Dvs. det korrekte vil være at have skrevet:

Idet det jævnfør ovenfor i klagepunkt A er anført forslag til afgørelse udsendes den 20 oktober 2016 og modtages mandag den 24. oktober 2016, hvor årsopgørelsen dannes og er tilgængelig pr. 22.11.2016, har der ikke været en rimelig frist for at komme med indsigelser. Dette medfører også at sagen bør anses som ugyldig jævnfør: Landsskatterettens kendelse 631-1835-215

Tidsskrift: TfS-1997-104

En skatteforvaltning havde i agterskrivelsen alene indrømmet A en svarfrist på 8 dage, og afgørelsen blev meddelt A umiddelbart efter fristens udløb. Svarfristen fandtes i den konkrete sag at være så kort, at afgørelsen var behæftet med en væsentlig formalitetsmangel, der medførte ugyldighed.

Fejlen beklages. Det ændrer dog ikke ved at SKAT stadig ikke overholder de formelle regler. SKAT udsender således stadig årsopgørelsen før indsigelsesfristen er afsluttet.

Dette medfører således ugyldighed

SKAT anfører videre:

"Der har således været over det minimum på 15 dage, som fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2, mellem forslag nr. 3 og årsopgørelsen, og Borger har derfor haft rimelig tid til at fremkomme med sine indsigelser. "

Her fejlfortolker SKATs sagsbehandler lovgivningen:

Indsigelsesfristen må ikke være kortere, men gerne længere.

Det fremgår også af den juridiske vejledning:

"Høringsfrist

Forslag og sagsfremstilling

SFL frist for udtalelse til forslag eller sagsfremstilling er mindst 15 dage, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. SKAT kan fastsætte en længere frist,men kan til gengæld kun fastsætte en kortere frist, hvis sagens part ønsker det. En længere frist kan f.eks. være relevant, hvis sagens part bor i et andet land eller hvis sagen er meget kompleks og indeholder mange dokumenter mm. En kortere frist kan f.eks. være i partens interesse, hvis der ønskes hurtigere adgang til klagesystemet. SKAT skal kunne bevise partens samtykke, hvis der opstår tvist om fristens længde. Se SFL § 19 og 20."

I den konkrete sag er der fastsat en frist på 3 måneder fra forslagets datering. Det er således den frist der er gældende.

SKATs udsendelse af årsopgørelse pr. 22.11.2016, medfører således ugyldighed.

Kommentarer til punkt F)

SKAT skriver i brev af 20. oktober 2016 at:

"Materialet for indkomståret 2010 er indkaldt fordi der ses at være en sammenhæng mellem dette og regnskabet for 2013, det det selvangivne underskud for indkomståret 2013 er nogenlunde lig med de udgifter der er aktiveret for indkomståret 2010 ..."

Spørgsmålet er imidlertid hvordan skal SKAT have nogen som helst ide om hvad der er aktiveret i 2010, før SKATs medarbejder har fået regnskaberne i hånden?

Årsagen til at undertegnede stiller spørgsmål ved sagsbehandlerens indkaldelse den 7. juli 2014. Dvs. på dette tidspunkt er ændring af skatteansættelsen forældet for 2010. Hvorfor skulle SKAT i givet fald så bruge regnskabet for 2010?

SKATs medarbejder indkaldte materialet for 2010 "fordi jeg kan" svarede SKATs sagsbehandler på undertegnedes telefoniske forespørgsel.

Kommentarer til punkt D, E og G)

SKAT anfører i brev af 28.02.2017 at:

Indsigelse D og E har SKAT behandlet i nævnte forslag under afsnit 1.4, ad. 6,7,8 og 21, og indsigelse G, omfattende punkter 1-23 (inkl. opsummering) har SKAT behandlet i samme forslag under afsnit 1.4.

Eksempel 1

Punkt D vedrører forholdet om SKAT kan genoptage igangværende arbejde i 2007 og 2008, som er opført pr. 01.01.2013.

SKAT skriver hertil i

Forbedringerne er optaget til afskrivning hos dig i medfør af kildeskattelovens § 26, stk. 1, men det er SKATs opfattelse, at forbedringsudgifterne er afholdt på din tidligere ægtefælles ejendom, og at ejendomsretten til de foretagne forbedringer derfor allerede er overgået til din tidligere ægtefælle i takt med at udgifterne blev afholdt og forbrugt.

Kildeskattelovens § 26 B. Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i § 26 A nævnte eller passiver til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Aktiverne og passiverne anses for anskaffet henholdsvis påtaget af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser m.m.

Bemærk første ord i bestemmelsen. "Overdrager"

Alene af den grund at SKATs sagsbehandler ikke kan påvise en overdragelse, kan bestemmelsen ikke anvendes. Se f.eks.:

Gaver mellem ægtefæller (eller mellem forlovede, som tilfalder gavemodtageren ved ægteskabets indgåelse) skal ske ved ægtepagt for at være gyldige mellem ægtefællerne og særligt i forhold til kreditorer, jf. Retsvirkningslovens § 30, stk. 1, 1. pkt. Dette gælder dog ikke for så vidt angår lejlighedsgaver og "sædvanlige gaver, hvis værdi ikke står i misforhold til giverens kår", jf. Retsvirkningslovens § 30, stk. 1, 2. pkt. Hvorvidt en gave er "sædvanlig" eller ikke, afhænger af gavegiverens samlede økonomiske situation på det tidspunkt, hvor gaven fuldbyrdes. Herudover kan en ægtefælle uden gaveægtepagt overføre halvdelen af et års overskud til den anden ægtefælle, hvis de nærmere betingelser herfor er opfyldt, herunder at gavegiverægtefællen har beholdt tilstrækkelige midler til dækning af sine gældsforpligtelser.

En andel af en fast ejendom vil uanset ægtefællernes økonomiske situation dog ikke udgøre en lejlighedsgave eller sædvanlig gave. Det vil med andre ord sige, at hvis han overdrager hans andel til dig uden vederlag eller til under handelspris, skal der tinglyses en gaveægtepagt. Uden en tinglyst gaveægtepagt, er gaven, her overdragelsen, ikke gyldig, og eventuelle kreditorer vil således kunne gøre udlæg i den andel af huset, som han har overdraget til dig som gave.

(kilde: http://[...dk]brevkasse/familieret/overdragelse-af-fast-ejendom-og-gaver-mellemaegtefaeller/)

Konklusion: Da SKAT ikke har dokumenteret en overdragelse imens der var tale om samboende ægtefæller, kan successionsbestemmelsen ikke anvendes. Overdragelsen af det igangværende arbejde finder således først sted i 2013 med udstedelse af fakturaen. Bemærk at fakturaer udstedt til materialebrug og fremmed arbejde er udstedt til [virksomhed1], cvr. [...1].

Gentagelse af SKATs bemærkning:

Forbedringerne er optaget til afskrivning hos dig i medfør af kildeskattelovens § 26 A, stk. 1, men det er SKATs opfattelse, at forbedringsudgifterne er afholdt på din tidligere ægtefælles ejendom, og at ejendomsretten til de foretagne forbedringer derfor allerede er overgået til din tidligere ægtefælle i takt med at udgifterne blev afholdt og forbrugt.

Benyttelsen af "forbrugt" kan i den anerkendte regnskabsteori alene referer til enten omkostningsført (altså vareforbrug) for handelsvarer, eller afskrivning for aktiver der er afskrivningsberettigede.

Se f.eks. Wikipedia om ordet omkostning:

"Hvis en handelsvirksomhed indkøber en vare med henblik på videresalg, siger man, at forbruget af den indkøbte vare sker på salgstidspunktet, og der registreres en omkostning i form af et vareforbrug. Hvis der i stedet er tale om, at virksomheden anskaffer en maskine, som anvendes i forbindelse med en fremstillingsproces, bliver man nødt til at opgøre forbruget på en anden måde. Man kan i reglen ikke måle, at maskinen bliver slidt, ved at den bearbejder den enkelte råvare. Den vil ofte kunne bruges i mange år og fremstille tusindvis af emner. Hvor mange år den kan anvendes, og hvor mange emner den kan fremstille, er det i reglen umuligt at forudsige på det tidspunkt hvor maskinen anskaffes. Man vælger da i reglen at beregne forbruget af maskinen i form af en afskrivning, hvorved maskinens anskaffelsespris fordeles som et forbrug over en forventet brugstid. Der er forskellige metoder til at beregne dette forbrug. De mest almindelige er den lineære afskrivning, hvor forbruget fordeles med lige store beløb i alle regnskabsperioder i brugstiden, og saldoafskrivningen, hvor forbruget er størst i den første del af brugstiden."

Og fra erhvervsøkonomien:

[ Grafik udeladt, Schultz redak.]

Eksempel 2:

[Grafik udeladt, Schultz redak.]

Her svarer SKAT netop ikke på om de kan genoptage igangværende arbejde, men derimod påstår de blot at der "efter SKATs opfattelse" ... "ikke er tale om igangværende arbejde" ... "aktiverne overdraget under ægteskabet"

SKAT begrunder (dokumenterer) imidlertid ikke hvorfor der ikke er tale om igangværende arbejde?

SKAT påviser heller ikke at aktiverne (det igangværende arbejde) er overdraget under ægteskabet?

En sådan overdragelse ville jo kræve ægtepagt. Dette har SKAT ikke løftet bevisbyrden for. De slynger bare en påstand ud.

Fakta er at der pr. 01.01.2013 er opført et igangværende arbejde. Dette omkostningsføres (som vareforbrug) i forbindelse med udstedelsen af fakturaen.

Videre skal det endeligt bemærkes at byggeriet ikke var fuldt færdiggjort pr. 01.01.2013. Der er således tale om et igangværende projekt (igangværende arbejde) og ikke som påstået af SKAT: Et færdigt projekt.

[Grafik udeladt, Schultz redak.]

Kilde Google [...com]

Opsummering:

Jeg fastholder således stadig at SKAT ikke har hjemmel til at foretage den påklagede forhøjelse af min indkomst. Dels af formelle grunde, men også af materielle grunde.

(...)"

Klager er den 21. maj 2017 fremkommet med følgende yderligere bemærkninger:

(...)

NOTAT: SKAT har ikke dokumenteret at der foreligger overdragelse af det

udførte arbejde på erhvervsdelen af ombygningen.

Det beskrives i SKATs agterskrivelse af 20.10.2016, (side 16 af 21) at:

[Grafik udeladt, Schultz redak.]

Kommentarer hertil

1.For det første modsiger SKATs sagsbehandler sig selv.

a.I det første afsnit anføres at der succederes løbende i den ombygning som virksomheden [virksomhed1], cvr nr. [...1] foretager på erhvervsdelen af [adresse1], [by1].

b.I andet afsnit anføres det at der først succederes ved skilsmissetidspunktet.

SKAT har dermed ikke dokumenteret om der er succederet, ligesom det heller ikke er dokumenteret hvornår der i givet fald ville være succederet.

2.SKATs sagsbehandler overser endvidere at såfremt der skulle være succederet, altså enten via en handel eller via en gave, så skulle der enten være udstedt en faktura eller oprettet et gavebrev.

a.Se f.eks. Familieadvokaten:

528 Aftaler mellem ægtefæller Kilde: https://www.familieadvokaten.dk/Emner/528.html

Du og din ægtefælle kan som hovedregel indgå alle mulige retshandler med hinanden og påtage jer forpligtelser over for hinanden - ganske på samme måde som, hvis I ikke var gift.

Jeg vil nu først nævne 4 eksempler på aftaler, som I gyldigt kan indgå med hinanden - uanset om I er gift eller ej -, og derefter 3 tilfælde, hvor der gælder særlige regler for aftaler mellem ægtefæller.

1. I kan købe og sælge ejendele indbyrdes - det være sig indbo og andet løsøre, værdipapirer, skibsanparter eller fast ejendom. Der skal blot være tale om reelle handler, hvor købesummen svarer til handelsprisen, og hvor købesummen rent faktisk bliver betalt.
2. Ejer den ene af jer en personligt drevet virksomhed, kan I indgå normale ansættelsesaftaler og lønaftaler med hinanden med sædvanlige skattemæssige virkninger, og der er ikke længere en pligt, men kun en ret til at anvende reglerne om beskatning som medhjælpende ægtefælle.
3. I kan give hinanden fuldmagt til at handle på den andens vegne - ganske på samme måde som alle andre. Mange tror, at de som ægtefæller automatisk kan handle på ægtefællens vegne, men det er bestemt ikke tilfældet. Du kan læse mere om fuldmagter på emne nr. 634, og du kan bestille en formular til en generalfuldmagt på emne nr. 265 og en formular til en særlig skriftlig fuldmagt på emne nr. 266.
4. I kan yde hinanden lån efter samme regler som gælder for alle andre. Låner du din ægtefælle et større beløb, vil vi råde dig til at oprette et gældsbrev. I modsat fald må du regne med at få store vanskeligheder med nogensinde at kunne kræve beløbet tilbagebetalt. Ønsker du at bestille en formular til et almindeligt gældsbrev, kan du gå ind på emne nr. 262, og skal der være tale om et rentefrit familielån, kan du læse mere om en formular hertil på emne nr. 261.

Jeg vil nu nævne 3 tilfælde, hvor der gælder specielle regler for aftaler mellem ægtefæller:

1. Usædvanlige gaver mellem ægtefæller bliver kun gyldige, hvis gaven ydes ved en tinglyst ægtepagt. Det kan du læse mere om på emne nr. 529.
2. I kan ikke frit aftale fravigelser af de almindelige regler om fælleseje og særeje. I er nødt til at vælge en af de formueordninger, som retsvirkningsloven giver mulighed for. Du kan læse mere om de mange forskellige lovlige særejeformer på emne nr. 531.
3. I kan heller ikke på forhånd - længe før situationen bliver aktuel - indgå juridisk bindende aftaler om vilkårene for en eventuel separation eller skilsmisse, f.eks. om hvem der skal have børnene eller lejligheden, eller om at der ikke skal betales hustrubidrag. Sådanne aftaler kan først gyldigt træffes, når en separation eller skilsmisse er umiddelbart forestående.

529 Gaver mellem ægtefæller

Gaver mellem ægtefæller bliver som hovedregel kun gyldige, hvis der oprettes en gaveægtepagt. Det gælder, uanset om gaven kommer fra giverens bodel eller særeje, og uanset om gaven skal være modtagerens bodel eller særeje. Ønsker du f.eks. at overføre et større beløb til din ægtefælle til brug for udbetalingen på en ejerbolig eller en bil, eller til indskud på en kapitalpension, skal det ske ved en gaveægtepagt. Ellers bliver overførslen ikke gyldig, hverken i forhold til omverdenen, det vil først og fremmest sige dine kreditorer, eller i jeres indbyrdes forhold.

Det er vores erfaring, at der er utroligt mange, der ikke kender eller overholder disse regler, og som derfor i tidens løb har givet hinanden mange ugyldige gaver.

Ønsker du og din ægtefælle at give jeres børn en afgiftsfri gave på 2 gange 58.700 kr. (i 2013), men er det kun den ene af jer, som har midlerne til at yde gaven, kan det blive nødvendigt, at der - forinden børnene får gaverne - oprettes en gaveægtepagt mellem dig og din ægtefælle, hvor der sker overdragelse af et kontantbeløb til den anden ægtefælle.

Ønsker du at vide mere om, hvordan du opretter en gaveægtepagt, kan du læse emne nr. 536. Du kan på denne service læse mere om en formular til en gaveægtepagt under vor formularservice ved at gå ind på emne nr. 255. Du kan også skræddersy gaveægtepagten online med advokatbistand på www.minadvokat.dk. Advokathonoraret udgør normalt 3.250 kr. inkl. moms, men hvis gaven består af fast ejendom, er advokathonoraret 4.250 kr. inkl. moms.

Fra hovedreglen om, at der kræves gaveægtepagt ved gaver mellem ægtefæller, gælder der flere undtagelser, hvoraf jeg vil nævne de to vigtigste:

1. Du kan for det første uden ægtepagt give din ægtefælle sædvanlige gaver, hvis værdi ikke står i misforhold til dine kår. Du kan derfor trods alt godt give din ægtefælle sædvanlige fødselsdags- og julegaver, men vi kan desværre ikke præcist fortælle dig, hvor store fødselsdagsgaver og julegaver du gyldigt kan give din ægtefælle uden gaveægtepagt, da det afhænger af en konkret bedømmelse af din samlede økonomi.

Står gavens værdi i misforhold til dine kår, bliver gaven ugyldig - ikke blot i forhold til dine kreditorer, men også i jeres indbyrdes forhold. Du kan med andre ord kræve gaven tilbage, hvis du tør!

2. Du kan for det andet uden ægtepagt overføre indtil halvdelen af et års overskud til din ægtefælle.

Ved overskud forstås samtlige dine indtægter med fradrag af årets skat og med fradrag af årets forbrug, og reglen - som ofte kaldes tantiemereglen - kan ikke bruges, hvis du løbende bruger alt, hvad du tjener efter skat - og det gør som bekendt de fleste.

Hvis du vil anvende overskudsdelingsreglen skal delingen finde sted inden udløbet af det følgende indkomstår, og overdragelsen har kun gyldighed mod dine kreditorer, dersom du i et af dig underskrevet dokument har angivet overskuddets størrelse og tillige har beholdt utvivlsomt tilstrækkelige midler til at dække dine gældsforpligtelser.

Hvis du har givet din ægtefælle en gave ved en gyldig ægtepagt, kan dine daværende kreditorer alligevel holde sig til din ægtefælle for et beløb svarende til gavens værdi, medmindre du beholdt utvivlsomt tilstrækkelige midler til at dække dine gældsforpligtelser. Der gælder ingen tidsfrister i denne beskyttelsesregel for dine kreditorer, og du skal derfor i tide gennemtænke ejerforholdene til familiens ejendele.

Hvis du f.eks. er selvstændig erhvervsdrivende, medens din ægtefælle er lønmodtager, er det klogt, at I indretter jer således, at huset, sommerhuset, bilen osv. tilhører din ægtefælles bodel, dvs. er købt og betalt af din ægtefælle. Skulle din erhvervsvirksomhed senere gå dårligt, vil dine kreditorer ikke kunne gøre udlæg i de ejendele, der gyldigt tilhører din ægtefælle, og går du konkurs, kan konkursboet heller ikke forgribe sig på din ægtefælles ejendele.

Er huset, bilen osv. allerede købt i dit navn, kan du ved en gaveægtepagt overføre ejendelene til din ægtefælle, og på den måde opnå den ønskede beskyttelse mod dine kreditorer, men det er yderst vigtigt, at ægtepagten oprettes og tinglyses på et tidspunkt, hvor du fortsat er solvent. Ellers vil dine kreditorer kunne holde sig til din ægtefælle for et beløb svarende til gavens værdi.

Går du konkurs, kan gaver ydet inden for de sidste 2 år før konkursen omstødes af konkursboet, medmindre du hverken var eller blev insolvent ved gavens fuldbyrdelse.

Bemærk 1: Ombygningen af erhvervsdelen på [adresse1], [by1] foretages for [virksomhed1]s (cvr nr. [...1]) regning og risiko. Og i [virksomhed1]s navn.

Bemærk 2: SKAT har ikke på noget tidspunkt dokumenteret at der er sket en overdragelse mens ægteskabet har bestået.

Bemærk 3: Driften af [virksomhed1] fortsættes på [adresse1], [by1] indtil udgangen af 2010. Altså efter separations tidspunktet, som er primo juni 2010.

Bemærk 4: Retshandler mellem samlevende ægtefæller er gyldige på lige linje med personer som ikke er ægtefæller. SKAT har ikke påvist eller dokumenteret at en overdragelse skulle have fundet sted. Hverken ved gave eller en egentlig retshandel. Ikke før at der udstedes en faktura i 2013 og på det tidspunkt var de implicerede parter ikke gift.

Bemærk 5: SKAT har ikke påvist tidspunktet hvor der i givet fald skulle være succederet. I givet fald ville SKAT kunne have fastslået succesionstidspunktet entydigt. Dette gør SKAT ikke da de naturligvis ikke kan dette.

SKATs henvisning til kildeskattelovens regler om succession

SKATs sagsbehandler skriver på side 18 i skrivelse af 20. oktober 2016, at:

click to open picture in new window

Kildeskattelovens § 26A stk. 2 lyder således:

Stk. 2. Overdrager eller overfører en ægtefælle aktiver til den med ham samlevende ægtefælle til anvendelse i dennes erhvervsvirksomhed, skal fortjenester eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af den førstnævnte ægtefælles skattepligtige indkomst. Efter overdragelsen eller overførelsen behandles aktiverne med hensyn til skattemæssige afskrivninger samt til beskatning af fortjenester og fradrag af tab ved afståelse, som om de var anskaffet af den sidstnævnte ægtefælle til de tidspunkter og de beløb, hvortil de i sin tid er anskaffet, og eventuelle afskrivninger, som tidligere er foretaget, anses for foretaget af den pågældende. Foranstående regler gælder ikke ved overdragelse af varer hørende til en af den overdragende ægtefælle drevet erhvervsvirksomhed.

Kommentarer hertil:

Dvs. SKAT anfører på side 18 at Kildeskattelovens § 26 stk. 2 er uden relevans og som følge heraf slettet efter SKATs vurdering.

Men kildeskattelovens §26 stk. 2 vedrører jo netop at overdragelse med succession mellem samlevende ægtefæller af hele eller dele af en erhvervsvirksomhed.

Bemærk at kildeskattelovens §26A:

stk. 1 vedrører "afskrivningsberettigede aktiver"

stk. 2 vedrører "aktiver i erhvervsvirksomhed"

stk. 3 vedrører "afskrivningsberettigede aktiver efter afskrivningslovens §4"

stk. 4 vedrører "overdragelse af en hel virksomhed mellem ægtefæller"

stk. 5 vedrører "en del af en virksomhed eller en af flere virksomheder"

stk. 6 vedrører "om modtageren opfylder kravene i virksomhedsskattelovens afsnit I"

stk. 7 vedrører " Overdrages en virksomhed, en del af en virksomhed eller en af flere virksomheder fra en ægtefælle som anvender kapitalafkastordningen."

Sammenholdes det med kildskattelovens § 26B (som bibeholdes i SKATs skrivelse af 20. oktober 2016),

Medfører dette at SKAT således alene mener at det er andre aktiver en dem i §26A nævnte der er tale om i denne sag. Kildeskattelovens §26B lyder:

§ 26 B. Overdrager en ægtefælle andre aktiver end de i § 26 A nævnte eller passiver til sin samlevende ægtefælle, skal fortjeneste eller tab, som derved fremkommer, ikke medregnes ved opgørelsen af overdragerens skattepligtige indkomst. Aktiverne og passiverne anses for anskaffet henholdsvis påtaget af erhververen på samme tidspunkter, for samme beløb og med samme formål som de oprindelige anskaffelser m.m.

Dvs.§26A henviser til erhvervsmæssigt benyttede aktiver

§26B henviser til andre aktiver end erhvervsmæssige aktiver.

Men det har ikke på noget tidspunkt været anfægtet at det er erhvervsdelen at der bygges om på.

Så da der er enighed om at der er tale om erhvervsmæssigt benyttede aktiver og SKAT jævnfør ovennævnte citat skriver at §26A stk. 2 ikke kan finde anvendelse, så medfører dette at SKAT således ikke samtidigt kan argumentere med nogen former for succession.

Det udelukkes ganske enkelt af at SKAT siger at §26A stk. 2 ikke finder anvendelse, samtidigt med at det SKAT taler om er erhvervsmæssigt anvendte aktiver.

Som følge heraf bedes Skatteankestyrelsen se bort fra samtlige steder hvor SKAT anfører at der skulle være succederet i ombygningen af erhvervsdelen på [adresse1], [by1].

Samtidigt gøres det gældende at SKATs anvendelse af kildeskattelovens §26 B er forkert, idet § 26B vedrører andre aktiver end erhvervsmæssige. (f.eks. aktier)

(...)"

Landsskatterettens afgørelse

Såfremt told- og skatteforvaltningen agter at træffe en afgørelse om ansættelse af indkomstskat på et andet grundlag end det, der er selvangivet, skal den selvangivelsespligtige og eventuelt andre parter underrettes om den påtænkte afgørelse. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1.

Den selvangivelsespligtige m.v. skal samtidig underrettes om, at afgørelsen vil blive truffet som varslet, medmindre den pågældende over for told- og skatteforvaltningen fremkommer med en begrundet skriftlig eller mundtlig udtalelse imod afgørelsen inden for en nærmere angivet frist, der ikke uden den pågældendes samtykke kan være på mindre end 15 dage regnet fra skrivelsens datering, medmindre en anden frist er bestemt i lovgivningen. Har den selvangivelsespligtige m.v. ikke udtalt sig inden fristens udløb, kan afgørelsen træffes som varslet uden yderligere underretning. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2.

Hvis den skattepligtige gør indsigelse imod agterskrivelsen, skal der altid udsendes afgørelse i form af kendelse. Det fremgik tidligere af skattestyrelseslovens § 3, stk. 4, at der ved indsigelse skulle træffes afgørelse i egentlig kendelsesform. Dette fremgår ikke længere af lovteksten, men er forudsat i lovmotiverne. Der henvises til 2004/2 LSF 110, punkt 4.9 om agterskrivelser. Det følger desuden modsætningsvist af skatteforvaltningslovens § 20, stk. 2, 2. pkt.

Når en skatteyder er fremkommet med indsigelser imod et forslag om ændring af sin skat, der ikke har ført til SKATs godkendelse af det pågældende forhold, skal indsigelsen følges op med en egentlig afgørelse, og således ikke ved udskrivning af en ny årsopgørelse. I modsat fald bliver årsopgørelsen (afgørelsen) ugyldig. Det henvises til Landsskatterettens afgørelse af 9. januar 2014, offentliggjort i LSR2014.13.4289653.

Landsskatteretten bemærker, at klageren den 12. oktober 2015 er fremkommet med indsigelse imod SKATs forslag af 22. september 2015, der efterfølgende er bortfaldet.

Klageren er desuden den 21. maj 2016 fremkommet med indsigelse imod SKATs forslag af 29. april 2016. SKATs forslag af 20. oktober 2016 imødekommer ikke klagerens indsigelse, idet det fastholdes, at vareforbrug fremkommet som følge af faktureret og omkonteret forbedring af ejendommen [adresse1], [by1], i årene 2007-2008 ikke kan godkendes. Den 22. november 2016 blev der dannet en fornyet årsopgørelse for 2013 i Tastselv, hvoraf det fremgår, at skatteansættelsen for 2013 er sket som varslet i SKATs forslag af 20. oktober 2016.

Retten finder, at SKATs afgørelse for indkomståret 2013 er ugyldig.

Det forhold, at SKAT i sit forslag af 20. oktober 2016 har meddelt, at såfremt klageren ikke er enig i SKATs afgørelse, kan han klage til Skatteankestyrelsen, kan ikke ændre på den omstændighed, at han i henhold til sin skrivelse af 21. maj 2016 er fremkommet med indsigelser, der skal følges op af en egentlig afgørelse, og således ikke ved udskrivning af ny årsopgørelse.

Retten har lagt vægt på, at de indsigelser, som klageren er fremkommet med den 21. maj 2016, ikke har ført til SKATs godkendelse af forholdet, idet SKAT fortsat ikke godkender vareforbruget.

SKATs afgørelse er således ugyldig.

Retten bemærker, at der som følge af afgørelsens ugyldighed ikke er taget stilling til, hvorvidt vareforbruget kan godkendes.