Kendelse af 23-08-2019 - indlagt i TaxCons database den 13-09-2019

Faktiske oplysninger

SKAT har været på kontrolbesøg ved klagerens arbejdsgiver [virksomhed1] A/S og har konstateret, at klageren har fået udbetalt skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse i indkomstårene 2012 til 2014.

Klageren boede i [by1] og afstanden til hans arbejdsgiver [virksomhed1] A/S, [adresse1] i [by2] var på 156 km.

Det fremgår af klagerens ansættelseskontrakt, at klagerens hovedarbejdssted er [adresse1], i [by2], hvorfra klageren vil blive sendt ud til byggepladserne. Det fremgår endvidere, at eventuelle skattemæssige konsekvenser af privat rådighed over bilen er selskabet uvedkommende, og at alle omkostninger som er forbundet med klagerens arbejde, herunder udgifter til rejser, præsentation, overnatning og fortæring ved udearbejde afholdes af selskabet efter regning.

Det fremgår endvidere af klagerens ansættelseskontrakt, at klagerens faste arbejdssted er arbejdsgiverens adresse, og at han havde ansvaret for montage af isolering, og at han skulle føre tilsyn på byggepladserne.

Arbejdsgiveren har oplyst overfor SKAT, at formålet med klagerens besøg på byggepladserne, har været at føre tilsyn med pladserne. Det har været det samme formål hver gang.

Det er endvidere oplyst til SKAT, at medarbejderne ikke har fri bil, som anført i ansættelsesaftalen. Klagerens repræsentant har oplyst til Skatteankestyrelsens sagsbehandler under mødet den 15. april 2019, at klageren altid anvender sin egen bil til kørsel mellem arbejdsgiverens adresse og byggepladserne.

Der er fremlagt opgørelser for kørsel for arbejdsgiveren, men der er uoverensstemmelser med det anførte, og de faktiske kilometer. Det fremgår blandt andet, at der er uoverensstemmelser i følgende kørsler:

Kørslernes specifikke destinationer/adresser, samt kørslernes formål og evt. delmål, fremgår ikke af afregningsbilagene som klageren har udfyldt, og bilagene er ikke underskrevet af arbejdsgiveren.

Der er fremlagt lønsedler for 2012, 2013 og 2014, hvoraf det fremgår, at klageren har modtaget skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse. Det fremgår af lønsedlerne, at arbejdsgiveren beregnede den udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse med en sats på henholdsvis 3,80 kr. og 2,10 kr. pr. km i 2012, 3, 82 kr. og 2,13 kr. pr. km i 2013 og 3,73 kr. og 2,10 kr. pr. km i 2014.

Klagerens repræsentant har under mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyst, at klagerens navn, cpr-nr., adresse, antal km og den anvendte sats fremgår af klagerens lønsedler, ligesom perioden fremgår. Repræsentanten oplyste endvidere, at selskabet har opbevaret lønsedlerne i sit regnskabsmateriale, og at det fremgår af de fremlagte oversigter, hvorfra og hvortil klageren har befordret sig. Ud fra de fremlagte oversigter og underliggende bilag, har selskabet kunne identificere hvilken byggeplads og hvilket projekt klageren har befordret sig til og fra. Han bemærkede endvidere, at formålet hver gang har været at befordre sig til byggepladserne.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt udbetaling af befordringsgodtgørelse til klageren som skattefri.

SKAT har begrundet afgørelsen med følgende:

”(...)

(...)

Vi har gennemgået grundlaget for de udbetalte godtgørelser, og det er vores opfattelse at betingelserne for at udbetale godtgørelsen skattefrit, ikke er opfyldt. Du kan på vedlagte bilag se en detaljeret gennemgang af godtgørelserne, med bemærkninger til hver enkelt udbetaling.

Godtgørelser, der udbetales af en arbejdsgiver til en lønmodtager, er som udgangspunkt skattepligtige jf. ligningslovens § 9 stk. 4, medmindre betingelserne i ligningslovens § 9 A (rejsegodtgørelse) eller § 9 B (befordringsgodtgørelse) er opfyldt.

Ifølge ligningslovens § 9B kan der kun udbetales skattefri befordringsgodtgørelse til erhvervsmæssig befordring. Erhvervsmæssig befordring er ifølge § 9 B kørsel i følgende situationer:

Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i lønmodtagerens egen bil eller på lønmodtagerens egen motorcykel. Erhvervsmæssige befordringsudgifter kan ikke dækkes ved udlæg efter regning. Fast månedlig eller årlig befordringsgodtgørelse er aldrig skattefri, men medregnes ved indkomstopgørelsen.

Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel skal indeholde:

Vi kan ud fra vores gennemgang af udbetalingerne, konstatere at der ikke er anført formål med besøgene. Der er ligeledes ikke sket angivelse af nøjagtige destinationer. Der ses ikke at være foretaget en effektiv kontrol af kørslen inden udbetalingerne har fundet sted. Det er konstateres at der udbetales for flere kilometer, end der reelt er.

Vi kan konstatere at det af ansættelseskontrakten pkt. 9 fremgår, at selskabet har stillet en bil til din rådighed.

På denne baggrund anses den udbetalte befordringsgodtgørelse, som skattepligtig.

Det er arbejdsgivers pligt, forud for udbetalingen af godtgørelserne, at føre kontrol med at betingelserne for skattefriheden er overholdt. Vi anser ikke betingelserne for at være overholdt, og som følge heraf anses godtgørelsen på 66.196 kr. for 2012, 104.533 kr. for 2013 og 93.996 kr. for 2014, som skattepligtig. Beløbet beskattes som løn jf. statsskattelovens § 4, hvoraf der skal betales A-skat og AM-bidrag jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1.

For indkomståret 2012, er der alene medtaget godtgørelser der er udbetalt til og med 1/7-2012, på grund af ligningsfristen, se nedenfor under ligningsfrister.

Som følge heraf forhøjes din skattepligtige indkomst med henholdsvis 66.196 kr. for 2012, 104.533kr. for 2013 og 93.996 kr. for 2014.

Vi har følgende generelle kommentarer til selskabets bemærkninger;

Når der udbetales skattefri kørselsgodtgørelse, skal betingelserne i ligningslovens § 9B være opfyldt. Dette er et ufravigeligt krav, selvom dette giver en administrativ byrde. Afregningsbilagene skal være forsynet med alle de nødvendige oplysninger, og arbejdsgiver skal inden udbetalingen finder sted, kontrollere og efterprøve at oplysningerne er korrekte. Foretages dette ikke er godtgørelsen skattepligtig for modtageren.

Som beskrevet ovenfor er det en række betingelser der skal være opfyldt for at befordringsgodtgørelsen kan udbetales skattefrit. En af disse betingelser er at arbejdsgiver inden udbetalingen finder sted, skal have foretaget en effektiv kontrol af kørslen og de afgivne oplysninger. Attestationen skal dokumentere at denne kontrol har fundet sted og at oplysninger ses at være korrekte. Denne kontrol ses ikke at være foretaget af Arbejdsgiver. Arbejdsgiver har ikke tydeliggjort, hvordan bogholderen har gennemgået oversigten, ligesom det ikke er oplyst hvordan og om denne gennemgang dokumenteres som intern kontrol. Det er ligeledes et ufravigeligt krav at der anføres både mål og delmål på hver enkelt kørsel, hvilket ikke er sket.

Vi har stikprøvevis gennemgået de oplyste kilometer, mellem de destinationer vi kan identificere. Dem afstande som vi mener der er udbetalt for mange kilometer for er;

Ved beregningen af afstanden i forhold til www.krak.dk, har vi anvendt den længste foreslåede rute som beregningsgrundlag.

Det er vores opfattelse at arbejdsgiver ikke har foretaget en effektiv kontrol inden udbetalingen har fundet sted og vi anser fortsat godtgørelsen som skattepligtig.

Arbejdsgiver har oplyst at du ikke længere har bil til rådighed af selskabet, det er ikke oplyst hvornår denne rådighed er ændret, ligesom der ikke ses at være udarbejdet et tillæg til ansættelseskontrakten vedrørende ændringen i ansættelsesforholdet.

Som følge heraf forhøjes din skattepligtige indkomst med henholdsvis 66.196 kr. for 2012, 104.533kr. for 2013 og 93.996 kr. for 2014.

(...)

Ligningsfrister

2012

Du anses for at have bestemmende indflydelse i [virksomhed1] A/S frem til og med 1. juli 2012, hvor der ændres i ejerforholdene i selskabet jf. skattekontrollovens § 3B, stk. 2 og ligningslovens § 16 H, stk. 6. Som følge heraf bliver alle kontrollerede transaktioner mellem selskabet og dig, omfattet af ligningsfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Dette betyder at der på kontrollerede transaktioner frem til og med 1. juli 2012 er en 6 års ligningsfrist.

Dermed er der foretaget beskatning af de transaktioner der er foretaget frem til og med 1. juli 2012.

2013

Du anses ikke længere for at have bestemmende indflydelse i [virksomhed1] A/S.

Den almindelige frist for at ændre din skatteopgørelse for 2013, var den 30. juni 2015. Når vi vil ændre skatteopgørelsen, selvom fristen er overskredet, er det fordi vi vurderer at den korte ligningsfrist bliver suspenderet, da der er tale om gentagende fejl/forhold. Idet samme forhold er konstateret for indkomståret 2014.

Den almindelige frist står i § 1 i bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013, og den særlige mulighed for at ændre opgørelsen af din skat, efter at fristen er udløbet, står i bekendtgørelsens § 1, nr. 4.”

SKAT har den 28. februar 2017 fremsendt udtalelse til klagen, hvoraf følgende fremgår:

”Klager anfører i sin klage at, overnatningsstedet ikke er et fast arbejdssted. Det fremgår af skatteyders ansættelseskontrakt at han i en lang årrække har været fastansat hos [virksomhed1] ApS. Det fremgår endvidere af ansættelseskontrakten at klagers faste arbejdssted er selskabets adresse, og at han herfra vil blive sendt ud til tilsyn på byggepladserne. Ved selve kontrollen oplyste selskabet ligeledes, at klager var en af de personer som arbejdede på kontoret. Det er derfor vores klare opfattelse at selskabets adresse er et fast arbejdssted for klager, og at klagers rejse afbrydes når klager befinder sig på adressen. Der er ikke tale om enkeltstående besøg på selskabets adresse. Der er tale om daglige ophold og kontorarbejde på selskabets adresse.

Klagers oplysninger om at der i øvrigt ikke er kutyme for at medarbejdere, der arbejder på byggepladserne først møder ind på selskabets adresse for derefter at køre ud til byggepladserne, strider direkte imod de oplysninger selskabets gav under kontrollen i selskabet.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at udbetaling af befordringsgodtgørelsen godkendes som skattefri.

Der er til støtte for påstanden anført:

”(...)

1 - Udbetalt rejse- og befordringsgodtgørelse,

(...)

Begrundelse

Reglerne om skattefri rejsegodtgørelse er reguleret i ligningslovens § 9A. Efter denne bestemmelse kan der udbetales skattefri godtgørelser til dækning af rejseudgifter, der påføres lønmodtageren, fordi lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Det er dog en betingelse, at godtgørelsen ikke overstiger satser, der er fastsat i § 9A, stk. 2.

Det er en betingelse for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse, at rejsen har en varighed på mindst 24 timer, og at lønmodtageren har overnattet et andet sted end på sin bopæl.. Selve rejsen påbegyndes, når bopælen eller det faste arbejdssted forlades og afsluttes ved lønmodtagerens hjemkomst til bopælen eller det faste arbejdssted, jf. Juridisk Vejledning, afsnit C.A.7.1.5:

”En lønmodtager, der tager direkte fra bopælsadressen ud til et midlertidigt arbejdssted, påbegynder rejsen, når bopælen forlades og afslutter rejsen ved tilbagekomst til bopælen eller det faste arbejdssted. En lønmodtager, der tager fra det faste arbejdssted ud til et midlertidigt arbejdssted, påbegynder rejsen, når det faste arbejdssted forlades og afslutter rejsen ved tilbagekomst til bopælen eller det faste arbejdssted. Det er lønmodtageren, der skal godtgøre, at han eller hun har overnattet, og at rejsen har haft en varighed på mindst 24 timer.”

For så vidt angår overnatning, stilles der ikke krav til overnatningssted, men overnatningen kan i sagens natur ikke være på lønmodtagerens bopæl, idet vedkommende så ikke er på rejse. I Juridisk Vejledning, afsnit C.A.7.1.5 om betingelse om overnatning hedder det:

”Det er en betingelse, at lønmodtageren har overnattet. Der er derimod ingen betingelser til selve overnatningsstedet. Det er derfor uden betydning, om lønmodtagerne har overnattet i telt, lastbil, skurvogn/campingvogn, på hotel eller hos familie eller venner.”

De medarbejdere, der har modtaget skattefri rejsegodtgørelse, har ikke på noget tidspunkt udført arbejde på selskabets adresse. Disse lønmodtagerne har med andre ord alene udført arbejde på byggepladserne, hvorfor selskabets adresse ikke udgør et fast arbejdssted, men derimod blot et overnatningssted. Der er i øvrigt ingen kutyme for, at medarbejdere, der arbejder på byggepladserne først møder ind på selskabets adresse for derefter at køre ud til byggepladserne.

Overnatning på selskabets adresse er alene tilvejebragt af selskabet af økonomiske årsager, idet det er væsentligt billigere for selskabet at indlogere lønmodtagerne på de dertil indrettede lokaliteter på selskabets adresse end på hoteller. For medarbejderne er det dog uden betydning om de overnatter på selskabets adresse eller på hoteller m.v. Der er derfor heller ikke grundlag for, at selskabet og medarbejderne stilles anderledes end hvis medarbejderne havde været indlogeret på et eller flere hoteller.

I hverken SKM2007.559HR eller i SKM2009.129HR, som SKAT henviser til, var havnene overnatningssteder. Ingen af afgørelserne er således relevante i forhold til faktum i nærværende sag.

På denne baggrund gøres det gældende, at overnatningsstedet ikke udgør et fast arbejdssted, og at det er med rette, at rejsegodtgørelsen er udbetalt som skattefri, lige som min klient som følge heraf ikke hæfter A-skat og AM-bidrag.

Jeg bør ikke beskattes af udbetalte skattefrie kørselsgodtgørelser ud fra at kørslen er erhvervsmæssig betinget – og følgende kan oplyses,

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke for godtgørelser omfattet af ligningslovens § 9 B, såfremt godtgørelsen ikke overstiger de fastsatte standardsatser.

Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads anses for erhvervsmæssig befordring ifølge ligningslovens § 9B, stk. 1:

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt.

Ifølge § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13.03.2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed, og at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

Klageren har efter det oplyste fået udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse i indkomstårene 2012 til 2014, idet han har anvendt sin egen bil til befordring mellem arbejdspladser.

Der er som dokumentation herfor fremlagt klagerens kørselsopgørelser for 2012 til 2014. Informationerne angivet i kørselsopgørelsen er dato for kørsel, start- og slutsted, men uden angivelse af præcis adresse, antal kørte kilometer og samlede antal kilometer for perioden for kørselsopgørelsen. Det fremlagte materiale anses ikke for på tilstrækkelig vis at dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse var opfyldt. Der er lagt vægt på, at kørselsbilagene ikke er udfyldt fyldestgørende, idet der blandt andet mangler angivelse af kørslens erhvervsmæssige formål, præcis angivelse af kørslens mål og eventuelle delmål, samt de anvendte satser og beregningen af befordringsgodtgørelsen.

Som følge af de ufyldestgørende kørselsbilag findes det ikke godtgjort, at arbejdsgiveren har haft mulighed for at føre den fornødne kontrol med de oplysninger, som dannede grundlag for udbetalingen af skattefri befordringsgodtgørelser til klageren. Herudover opfylder kørselsbilagene ikke betingelserne i bekendtgørelsens § 2 om indholdet i arbejdsgiverens bogføringsbilag. Landsskatteretten finder ikke, at de angivne oplysninger på lønsedlerne er tilstrækkeligt til, at opfylde betingelserne i bekendtgørelsen.

Allerede derfor må den udbetalte befordringsgodtgørelse anses for skattepligtig.

Når kontrolkravet ikke er opfyldt, anses desuden hele den udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse som skattepligtig, uanset om de øvrige betingelser er opfyldt, jf. f.eks. SKM2002.525.VLR.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.