Kendelse af 24-01-2018 - indlagt i TaxCons database den 21-03-2018

Faktiske oplysninger

Klageren og [person1] er hovedanpartshavere i selskabet [virksomhed1] ApS, med hver 50 % ejerandel. Selskabets anpartskapital udgør 200.000 kr.

Ifølge Erhvervsstyrelsen indtræder de to hovedanpartshavere som ejere den 7. november 2001. Ifølge klagens oplysninger køber hovedanpartshaverne anparterne af [person2] den 1. januar 2007. [person2] er [person1] far.

[virksomhed1] ApS driver et mindre supermarked ”[virksomhed2]” beliggende på [adresse1], [by1]. Mini-supermarkedet drives hovedsagelig af hovedanpartshaverne.

SKAT har den 15. juli 2007 modtaget en anmeldelse fra en af [virksomhed2]’ kunder, som skriver:

”I mit lokale supermarked, [virksomhed2], [adresse2], [by1], skal man næsten konsekvent bede om en kvitteringen på det man handler for at få dem til at skrive den ud. Hvis man beder om den lidt for sent, har de slettet det indtastede og må slå alle varene ind igen.

Når I nu er rundt og chekke butikker, kunne I så ikke slå et smut forbi og lærer dem at slå kvitteringen ud og dermed varerne ind på deres egen bon. Det må jo være svært at huske, hvad der er solgt og hvad der er tab, når man skal lave skat og momsregnskab.”

SKAT foretog den 7. januar 2011 et uanmeldt kontrolbesøg i minimarkedet.

Fra SKATs sagsfremstilling af 23. februar 2011 fra kontrolbesøget 7. januar 2011 fremgår følgende af side 4 nederst:

”SKAT fik fremvist eksempler på virksomhedens kasseregnskab. [person3] forklarede på spørgsmålet fra SKAT om, hvordan der foretages kasseafstemning, at virksomheden ikke optalte småmønter (2-kroner, 1-kroner, 50-ører) og SKAT noterede sig, at kasseregnskabet viste, at der var kassedifferencer på 0 kr. ud af en omsætning på 20-30 tusinde kroner. SKAT må derfor konstatere, at der ikke foretages relevant kasseafstemning og dermed at der ikke føres et effektivt kasseregnskab.

Virksomheden har ikke ført forskriftsmæssigt regnskab, og det har ikke kunnet dokumenters, at der er betalt afgift af et større parti chokoladevarer, som lå i forretningen. ’

Ved kontrollen er der konstateret følgende mangler i regnskabet:

SKATs sagsfremstilling af 23. februar 2011 er vedlagt forskellige billeder af butikken, af flere bilag og en kasseafstemning. Datoen på kasseafstemningen kan ikke læses, men ses at hænge sammen med de foregående bilag af 5. november 2011. Kasseafstemningen viser et antal annulleringer, et antal negative boner og et antal retur linjer.

Efter flere indkaldelser modtager SKAT selskabets bogførings- og bilagsmateriale. SKAT modtog en større mængde bilag i en sort plastiksæk. Bilagsmaterialet var i de fleste tilfælde nummeret men ikke lagt i nummerorden. Alle 3 indkomstårs bilagsmateriale var blandet sammen.

Efterfølgende har SKAT modtaget:

6 bæreposer med fakturaer, som ikke er konterede, nummererede eller i datoorden.

1 bærepose med ringbind, fyldt med følgeskrivelser vedr. drikkevarer for en periode fra 2005 og frem til marts 2011. Følgeskrivelserne er ikke lagt i datoorden.

2 sorte plastiksække med fakturaer ikke konterede, ikke nummererede og ikke i datoorden.”

Det var SKAT opfattelse, at det ikke var muligt at foretage en revisionsmæssig gennemgang af selskabets vareforbrug og bruttoavance på det foreliggende grundlag. SKAT har tilsidesat regnskabsgrundlaget og foretaget en skønsmæssig opgørelse beregnet på grundlag af gennemsnitlige bruttoavanceprocenter opgjort af Danmarks Statistik.

[virksomhed1] ApS’ regnskabsår er forskudt og løber fra 1. juli til 30. juni. Regnskabsåret er herefter de år, hvor regnskabet slutter.

SKAT har oplyst, at den gennemsnitlige bruttoavance for detailhandel i 2006, 2007, 2008, 2009 ifølge Danmarks Statistik udgør henholdsvis 28,1 %, 28,7 %, 26,4 %, og 28,7 %.

SKAT har reguleret [virksomhed1] ApS vareforbrug således, at der opnås en bruttoavance på henholdsvis 20,9 % 28,7 % 20,5 % for årene 2008, 2009 og 2010.

SKAT foretog herefter forhøjelser af [virksomhed1]s indkomst for 2008, 2009 og 2010 med henholdsvis 463.127 kr., 1.105.436 kr. og 191.721 kr.

SKAT forhøjede klagerens skatteansættelser for 2008, 2009 og 2010 i afgørelser af 19. januar 2012 med:

2008:231.594 kr.

2009552.718 kr.

2010 95.861 kr.

SKAT har lavet en skrivefejl i omsætningen for 2010 og dermed også en beregningsfejl af bruttoavancen. Ifølge regnskabet udgør omsætningen ikke 8.648.533 kr., men 8.348.533 kr. Bruttoavancen udgør herefter 15,3 %.

Danmarks Statistik, gruppe 47001 Supermarkeder og varehuse, omfatter hovedgruppen, detailhandel fra ikke-specialiserede forretninger, med hovedvægten på føde-, drikke- og tobaksvarer, derunder igen købmænd og døgnkiosker, butikker med et begrænset varesortiment inden for føde-, drikke- og tobaksvarer, samt kiosker med udvidet åbningstid.

For gruppe 47001 Supermarkeder og varehuse m.v. udgør den gennemsnitlige bruttoavance i %:

20072008200920102011

22,822,623,723,022,0

I forbindelse med klagebehandlingen er der fra revisor modtaget 8 mapper med bilag i fortløbende orden. Disse mapper dækker:

2007/2008Bilag 1 - 650, 651 - 1250, 1251 - 1669

2008/2009Bilag 1 - 700, 701 - 1260, 1261 - 1682

2009/2010Bilag 1 - 870, 871 - 1168.

Ved en gennemgang af mapperne kan det konstateres, at langt fra alle bilag er i mapperne, der mangler omkring halvdelen af numrene. Der foreligger ingen kasserapporter, ingen z-bonner (daglig opgørelse af salg (kasseindslag)) og ingen kasseafstemninger.

I forbindelse med klagen er fremlagt en del billedmateriale af virksomheden, herunder kasserapporter fra 15. til 31. december 2011. Dette skal vise kasseafstemningerne. Eksempel på disse kasseafstemninger ser således ud:

SKAT har i afgørelserne af 19. januar 2012 for årene 2008, 2009 og 2010 fremført følgende enslydende begrundelse, nedenfor gengives begrundelsen for 2010:

”(...)

Idet der i øvrigt henvises til afgørelsen sendt til selskabet den 12. december 2011, betragtes et differencebeløb på i alt 191.721 kr. som maskeret udlodning jf. Ligningsloven § 16 A, stk. 2, til selskabets 2 anpartshavere med lige dele til hver.

SKAT har forsøgt, at foretage en revisionsmæssig gennemgang af selskabets varekøb herunder selskabets vareforbrug. Den revisionsmæssige gennemgang blev iværksat idet SKAT har modtaget en anmeldelse fra en af selskabets kunder der bemærker at ”man næsten konsekvent skal bede om en kvittering på det man handler for” og videre ”hvis man beder om en kvittering lidt for sent, har de slettet det indtastede og må slå alle varerne ind igen”.

SKAT har den 7. januar 2011 foretaget et uanmeldt kontrolbesøg i virksomheden. Ved dette besøg blev det bl.a. konstateret, at kasseregnskabet viste, at der var kassedifferencer på 0 kr. ud af en omsætning på 20-30 tusinde kroner. Ved besøget fortalte den ene af selskabets anpartshavere, [person3], at virksomheden ikke optalte småmønter dvs. 2-kroner, 1-kroner og 50-øre.

SKAT konstaterede derfor, at der ikke foretages relevant kasseafstemning og at der ikke føres et effektivt kasseregnskab.

Ved kontrolbesøget er det desuden konstateret, at virksomheden ikke har ført et forskriftsmæssigt regnskab og at selskabet ikke har kunnet dokumentere, at der er betalt afgift af et større parti chokoladevare som lå i forretningen.

I forbindelse med at SKAT ønskede, at foretage en revisionsmæssig gennemgang af selskabets regnskabsmateriale for de seneste indkomstår, blev selskabet anmodet om, at fremsende div. bogførings- og bilagsmateriale.

Efter flere forsøg på, at få bilagsmaterialet fremsendt, modtog SKAT en stor mængde bilag i en sort plastiksæk. Bilagsmaterialet var i de fleste tilfælde nummeret men ikke lagt i nummerorden ligesom alle 3 indkomstårs bilagsmaterialet var blandet sammen.

Efterfølgende modtog SKAT yderligere materialet i form af:

6 bærepose med fakturare, ikke konterede, ikke nummererede og ikke i datoorden

1 bærepose med ringbind fyldt med følgeskrivelser vedr. drikkevare for en periode fra 2005 og frem til marts 2011. Følgeskrivelserne ikke lagt i datoorden.

2 sorte plastiksække med fakturare ikke konterede, ikke nummererede og ikke i datoorden.

Det er ikke er muligt, at foretage en revisionsmæssig gennemgang af selskabets vareforbrug og selskabets bruttoavance på det foreliggende grundlag. Selskabets bruttoavance ligger væsentlig under hvad f.eks. Danmarks Statistik angiver. I henhold til Danmarks Statistik udgør en gennemsnitlig bruttoavance for detailhandel for årene 2006, 2007, 2008 og 2009 henholdsvis 28,1, 28,7, 26,4 og 28,7 pct.

Når der desuden henses til de to hovedanpartshaveres privatforbrug for årene 2007, 2008, 2009 og 2010 indikere dette efter SKAT´s opfattelse, at der er uoverensstemmelser som kan begrunde en skønsmæssig ansættelse af selskabets ansættelse j:fr. skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24. november 2005, § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3. SKAT tilsidesætter således regnskabsgrundlaget.

(...)”

Klagerens repræsentant har i forbindelse med klagen fremlagt kapitalforklaringer for 2008, 2009 og 2010, hvor privatforbruget er opgjort til henholdsvis 181.142 kr., 254.946 kr. og 396.943 kr.

Yderligere er fremlagt:

Dokumentation for mellemregning mellem klageren og [virksomhed1] ApS

Kontospecifikation af mellemregningskonto for perioderne 1. juli 2009 til 31. december 2009 og 1. juli 2010 til 31. december 2010, hvor mellemregning pr. 31. december 2009 og 31. december 2010 udgjorde henholdsvis 203.346 kr. og 252.515 kr., samt opgørelse af forrentning af mellemregning mellem selskabet og klageren udvisende et tilgodehavende pr. 31. december 2008 på 105.000 kr.

Gæld til forældre/overførsler fra forældres bankkonti.

Kontoudtog af 31. marts 2010 (mor) som viser en overførsel pr. 12. februar 2010 af 100.000 kr. vedrørende [adresse3] til [virksomhed5], kontoudtog af 30. juni 2010 (mor) som viser en overførsel pr. 7. maj 2010 af 200.000 kr. tekstet ”Ovf til køberkonto” samt kontoudtog af 31. maj 2010 (far) som viser en overførsel pr. 12. maj 2010 af 410.082,70 kr. tekstet ”ovf. [person3] [adresse3]”.

Klagerens køberkonto, [adresse3]

Kontoudtog af 30. juni 2010, her ses indsætning af 200.000 kr. fra mors konto og 410.082,70 kr. kr. fra fars konto.

Afvikling lån til forældre

Erklæring underskrevet den 31. marts 2016 af [person4] og [person5]. Klagerens forældre erklærer, at de i 2010 har ydet klageren et lån på 705.000 kr., og at det på overførselstidspunktet blev aftalt, at beløbet skulle tilbagebetales over 5 år og inden udgangen af 2015. Kort efter i 2010 blev 100.000 kr. eftergivet og yderligere i 2011, 2012, 2013 og 2014 blev henholdsvis 175.000 kr., 150.000 kr., 150.000 kr. og 130.000 kr. eftergivet. Det oplyses, at der af kulturelle og traditionsmæssige årsager ikke blev udarbejdet gældsbrev.

Udskrifter klagerens konto

Konto [...84] fra 2. januar 2009 til 31. december 2010 (to sider, en side for hvert år)

Udskrifter klageren og ægtefællens fælles konto

Konto [...77] fra oprettelse 1. februar 2010 til 31. december 2010.

Låneaftale [virksomhed6] ApS

Underskrevet låneaftale af den 31. maj 2009 med erklæring om, at klageren har lånt 55.000 kr. kontant af [virksomhed6] ApS. Lånet er rentefrit og skal betales senest 30. juni 2012.

Klagerens repræsentant har i forbindelse med bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling fremsendt følgende:

Udskrift fra Danmarks Statistik med bruttoavance i %, gennemsnit 2008, 2009 og 2010.

Udskrift fra Danmarks Statistik med bruttoavance i %, median 2008, 2009 og 2010.

Årsrapporter for 2011/2012, 2012/2013 og 2013/2014.

Udskrift fra Danmarks Statistik med bruttoavance i %, gennemsnit 2012, 2013 og 2014.

Udskrift fra Danmarks Statistik med bruttoavance i %, median 2012, 2013 og 2014.

Udskrifterne fra Danmarks Statistik omfatter branche 47001 Supermarkeder og varehuse m.v.

Danmarks Statistik har oplyst, at 47001 Supermarkeder og varehuse m.v. omfatter:

47.11.10 Købmænd og døgnkiosker defineres af Danmarks Statistik som omfattende:

”butikker med et begrænset varesortiment inden for føde-, drikke­ og tobaksvarer.

Omfatter:

- Detailhandel overvejende med føde-, drikke- og tobaksvarer fra almindeligvis mindre butikker med begrænset varesortiment

- Kiosker med udvidet åbningstid”

Ved retsmødet blev der, i repræsentantens materialesamling side 39 til side 48, fremlagt kasserapporter for perioden fra 1. januar til 13. februar 2010. Disse har ikke tidligere været forelagt. Kasserapporterne dækker ofte flere dage i hver rapport, der er skæve ørebeløb i beholdningerne og ingen kassedifferencer.

Hertil oplyste SKAT, at der ikke tidligere havde været fremlagt kasserapporter for 2010. SKAT fandt, at der var tale om beregnede opgørelser/beholdninger med skæve ørebeløb, hvilket ikke er mulige i en konkret kasseafstemning/optælling, hvor mindste mønt er en 50 øre.

[skatteankenævn1]s afgørelse

Skatteankenævnet har stadfæstet SKATs afgørelse om maskeret udlodning til klageren på grundlag af skønsmæssige forhøjelser i [virksomhed1] ApS, efter uanmeldt kontrolbesøg i selskabets minisupermarked.

Skatteankenævnet har begrundet afgørelsen 16. december 2013 således:

”I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte medregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer eller andelshavere, med undtagelse af friaktier og friandele samt udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses.

Nævnet har ikke kompetence til at tage stilling til selskabets skatteansættelse for de pågældende indkomstår.

Det er oplyst, at klager er en af to hovedanpartshavere i selskabet [virksomhed1] ApS.

Nævnet har konstateret, at Skat har forhøjet selskabets varesalg med henholdsvis 463.127 kr. i 2008, 1.105.426 kr. i 2009 og 191.721 kr. i 2010.

Det forhold, at der har været en manglende indtægt i selskabet, som ikke har påvirket selskabets balance, må efter nævnets opfattelse, betyde at beløbet er udloddet til anpartshaverne, som indkomstbeskattes heraf i henhold til ligningsloven § 16 A, stk. 1 og BRD af 23/03 2012, BS 2-449/2010, og at det er uden relevans for beskatningen, hvor stort anpartshaverens privatforbrug i øvrigt er.

Nævnet har herefter fastholdt SKATs afgørelse og beskatte klager af udlodning fra selskabet efter bestemmelserne i ligningslovens § 16 A, stk. 2 således:

2008:231.564 kr.

2009:552.718 kr.

2010: 95.861 kr.

Nævnet skal dog bemærke, at klager, i henhold til skatteforvaltningsloven§ 37, kan søge om genoptagelse af nævnets afgørelse, såfremt Landsskatterettens afgørelse for selskabet giver anledning hertil.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at forhøjelsen af indkomsten nedsættes til 0 kr. i de påklagede indkomstår.

Desuden har repræsentanten anført, at SKATs afgørelse er ugyldig, da begrundelseskravet i SKATs oprindelige afgørelse ikke er opfyldt.

Repræsentanten har i brev af 5. juni 2014 fremført følgende:

”(...)

SAGSFREMSTILLING:

Nærværende sag udspringer af et uanmeldt kontrolbesøg den 7. januar 2011 foretaget af SKAT i mini-supermarkedet "[virksomhed2]" på [by1] i [by1]. Dette mini-supermarked drives fra selskabet [virksomhed1] ApS og er tilknyttet leverandørvirksomheden [virksomhed7], hvorfra de fleste af dagligvarerne bliver leveret.

Det kan oplyses, at der fra mini-supermarkedet primært sælges almindelige dagligvarer i et relativt begrænset sortiment. Hertil kommer, at der også sælges en del cigaretter, sodavand m.v., idet mini-supermarkedet også har karakter af kiosk.

Mini-supermarkedet drives til dagligt af [person3] og [person1], der hver ejer 50 % af anparterne i selskabet [virksomhed1] ApS. [person3] er således sammen med [person1] hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS.

--0--

Som det fremgår af SKATs oprindelige afgørelser dateret den 19. januar 2012, jf. bilag 2, er det SKATs opfattelse, at der i mini-supermarkedet ikke er foretaget en relevant kasseafstemning samt ført et effektivt kasseregnskab. I forlængelse heraf skal det fremhæves, at SKAT for indeværende er i besiddelse af alle kasseafstemninger for indkomstårene 2008, 2009 og 2010.

Endvidere mener SKAT ved sit kontrolbesøg den 7. januar 2011 at have konstateret, at selskabet ikke har dokumentation for, at der er betalt afgift af et parti chokolade, der lå i mini-supermarkedet i forbindelse med kontrolbesøget.

SKAT har på den baggrund anmodet om at få fremsendt diverse bogførings- og bilagsmateriale. Med udgangspunkt i det fremsendte materiale har SKAT efterfølgende tilsidesat det udarbejdede regnskabsgrundlag, og derefter foretaget et skøn over den regnskabsmæssige bruttoavance i mini-supermarkedet.

Af SKATs afgørelser dateret den 19. januar 2012, jf. bilag 2, fremgår følgende:

”Selskabets bruttoavance ligger væsentligt under, hvad f eks. Danmarks Statistik angiver. I henhold til Danmarks Statistik udgør en gennemsnitlig bruttoavance for detailhandel for årene 2006, 2007, 2008 og 2009 henholdsvis 28,1, 28,7, 26,4 og 28,7pct.”

SKAT har herefter forhøjet [virksomhed1] ApS’ bruttoavance for de enkelte indkomstår svarende til differencen mellem den faktiske bruttoavance og bruttoavancen, som er angivet af Danmarks Statistik vedrørende detailhandel.

Forhøjelsen af [virksomhed1] ApS skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 har efterfølgende ført til en beskatning af hovedanpartshaver [person3], idet SKAT har henvist til, at den skønsmæssige ansættelse i selskabet for de respektive indkomstår i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1 skal beskattes som maskeret udlodning til selskabets to anpartshavere med lige dele til hver - dvs. 50 % til [person1] og 50 % til [person3].

--0--

Nærmere om mini-supermarkedet kan det oplyses, at det åbner hver dag kl. 8:00, hvorfor [person3] eller [person1] typisk møder kl. 7:00 for at gøre klar til åbning af mini-supermarkedet. Før åbning skal der sættes friske varer på hylderne, ligesom al frugt og grønt skal bæres ud til fortovet for at skabe blikfang til butikken, se hertil foto, jf. bilag 3.

Det bemærkes i den forbindelse, at alle varer leveres på gaden i stålbure, hvorefter samtlige varer skal bæres ind i butikken, idet der er et niveauforskel fra fortovet til butikken, der umuliggør at køre varerne i stålburene direkte ind i mini-supermarkedet.

Kort tid før åbning tjekkes kasseapparatet, som efter endt optælling aftenen før altid indeholder kr.3.000 i byttepenge. De fleste kunder anvender imidlertid dankort, se hertil foto af mini-supermarkedets dankortterminal, jf. bilag 4. Det anvendte kasseapparatet fremgår tillige af foto, jf. bilag 5.

Kasseapparatet tømmes ikke løbende, idet størstedelen af betalingerne foregår med dankort. Kontanterne ligger således i kasseapparatet hele dagen, indtil det efter lukketid tælles op og afstemmes, førend den daglige kasserapport udarbejdes.

Til sagens fulde oplysning fremlægges eksempler på kasserapporter for perioden 15. december - 31. december 2011. Kasserapporterne fremlægges som bilag 6.

--0--

Mini-supermarkedets produkter kan overordnet inddeles i 10 forskellige produktkategorier, der er følgende:

1. Øl, sodavand, spiritus og tobak, se hertil fotos, jf. bilag 7

2. Aviser, magasiner og andre blade, se hertil fotos, jf. bilag 8

3. Klippekort, frimærker m.v., se hertil fotos, jf. bilag 9

4. Slik og chokolade, se hertil foto, jf. bilag 10

5. Mælkeprodukter og brød, se hertil fotos, jf. bilag 11

6. Grøntsager og frugt, se hertil fotos, jf. bilag 12

7. Diverse kødprodukter, se hertil foto, jf. bilag 13

8. Økologiske produkter, se hertil foto, jf. bilag 14

9. Sæsonvarer , herunder særligt juleslik m.v., se hertil foto, jf. bilag 15

10. Diverse langtidsholdbare dagligvarer, se hertil foto, jf. bilag 16

Som det fremgår ovenfor, er [virksomhed7] den primære leverandør af varer til mini-supermarkedet. [virksomhed7] leverer i udgangspunktet alt det, som ikke er let fordærveligt, herunder også øl, spiritus og tobak. [virksomhed7] leverer varer til mini-supermarkedet på alle hverdage.

Af andre leverandører skal særligt fremhæves [virksomhed8] og [virksomhed9]. [virksomhed8] leverer mælk, fløde, cremefraiche, yoghurt, forskellige varianter ost samt flere andre typer letfordærvelige produkter til mini-supermarkedet. Et udsnit af varesortimentet fra [virksomhed8] fremgår af to fotos af mini-supermarkedets køledisk, jf. bilag 11. [virksomhed8] leverer varer til mini-supermarkedet hver tirs-, tors- og lørdag, idet der er tale om meget letfordærvelige produkter, som derfor kræver supplerende leverancer. Dette grundet det meget store spild ved salg af denne type produkter.

[virksomhed9] leverer alt brød til mini-supermarkedet og har typisk levering man-, tors- og lørdag, idet brød tilsvarende som produkterne fra [virksomhed8] er letfordærveligt, og derfor kræver supplerende leverancer i løbet af ugen.

Det er kendetegnende for samtlige af de produktgrupper, som er omtalt ovenfor, at der ved videresalg af disse er en meget beskeden bruttoavance. Til støtte herfor fremlægges sumdata fra det i sagen om­ handlede mini-supermarked fra 2009, 2010 og 2011 som henholdsvis bilag 17, 18 og 19.

[person6], som yder revisionsbistand til selskabet [virksomhed1] ApS, har til brug for sagen foretaget en beregning af bruttoavancen på de solgte produkter. Dette er sket med udgangspunkt i sumdata fra år 2009, hvortil der henvises til bilag 17. De gennemsnitlige beregninger er påført udskriftet af sumdata, og heraf fremgår det, at der ved stikprøver kan konstateres at være bruttoavancer på følgende procentsatser:

• 16,10 %

• 18,77 %

• 1,37 %

• 18,94 %

• 16,54 %

• 18,06 %

• 9,18 %.

Ingen af de foretagne stikprøver i mini-supermarkedets sumdata for år 2009, jf. bilag 17, har vist en bruttoavance på over 20 %.

I forlængelse heraf henledes opmærksomheden i øvrigt på, at [person6] har gennemgået den i sagen omhandlede virksomheds regnskaber for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 og heraf kan udlede, at bruttoavancen for de pågældende år udgør henholdsvis 14,7 %, 15,9 % og 17,7 %, hvilket er fuldstændigt på linje med bruttoavancerne for de tidligere indkomstår.

--0--

Til sagens fulde oplysning skal det fremhæves, at SKATs uanmeldte kontrolbesøg den 7. februar 2011 antageligvis var afledt af en på tidspunktet verserende skattesag i forbindelse med overdragelsen af anparterne i [virksomhed1] ApS fra [person1]’ far [person2] til henholdsvis [person3] og [person1] med lige dele til hver.

Det var SKATs opfattelse, at begge købere var nærtstående til sælger, [person2], og efter SKATs opfattelse var anparterne solgt til underpris, idet der ikke var indregnet en værdi af goodwill ved salget. SKAT forhøjede på den baggrund [person2]' fortjeneste ved salg af anparterne i [virksomhed1] ApS pr. 1. januar 2007 med kr. 2.100.000. Ligeledes forhøjede SKAT [person3]s personlige indkomst med forskellen mellem købsprisen for anparterne i [virksomhed1] ApS og den af SKAT fastsatte markedsværdi, hvorefter der fremkom en forhøjelse på kr. 2.100.000.

[person2] og [person3] påklagede SKATs afgørelser til [skatteankenævn2], som traf afgørelse i begge sager den 15. marts 2012.

Under hensyntagen til de i sagen foreliggende oplysninger var Skatteankenævnet af den opfattelse, at der ikke var noget goodwill til stede på salgstidspunktet den 1. januar 2007. Skatteankenævnet fandt derfor ikke grundlag for de af SKAT gennemførte forhøjelser, idet Skatteankenævnet nedsatte det af SKAT hævdede beskatningsgrundlag på kr. 2.100.000 til kr. 0.

--0--

Til støtte for de oprindelige afgørelser i nærværende sag har SKAT vedlagt en e-mail dateret den 15. juli 2007 til sin sagsfremstilling. E-mailen er således fremsendt til SKAT efter kontrolaktionen den 7. januar 2007. E-mailen er sendt fra Læge [person7], der har adresse på [adresse4]

Følgende fremgår af denne e-mail:

”Hej

I mit lokale supermarked, [virksomhed2], [adresse2], [by1], skal man næsten konsekvent bede om en kvittering på det man handler for at få dem til skrive den ud. Hvis man beder om den lidt for sent, har de slettet det indtastede og må slå alle varerne ind igen.

Når I nu er rundt og tjekke butikkerne, kunne I så ikke slå et smut forbi og lærer dem at slå kvitteringen ud og dermed varerne ind i deres egen bon. Det må jo være svært at huske, hvad der er solgt og hvad der er tab, når man skal lave skat og momsregnskab.”

I forlængelse heraf skal det fremhæves, at alle solgte varer bliver tastet ind i kasseapparatet, der fremgår af foto, jf. bilag 5. Det fremgår ej heller af den vedlagte e-mail, at solgte varer ikke bliver indtastet. Det fremgår alene, at der ikke konsekvent bliver udskrevet en kvittering.

Såfremt der ikke udskrives en kvittering straks efter ekspeditionen, er det ikke muligt at ”hente” tidligere indtastninger frem. Såfremt en kunde, som f.eks. [person7], ikke forespørger på en kvittering straks efter ekspeditionen eller ombestemmer sig i forhold til, hvorvidt han ønsker en kvittering, skal alle varerne tastes ind i kasseapparatet igen. Herefter kan der udskrives en ny kvittering. Varerne skal herefter på ny tastes ud af kasseapparatet, således at de solgte varer ikke er indtastet som solgt to gange.

I forlængelse heraf fremhæves, at når varer tastes henholdsvis ind og ud, registreres dette i kasseapparatet og kan ses på en efterfølgende udskrift eller på en skærm i baglokalet, hvortil der henvises til fotos, jf. bilag 20. Når de solgte varer er tastet ind i kasseapparatet, er det således ikke muligt at ”omgå” SKAT ved efterfølgende at taste dem ud igen - de forbliver registreret i systemet.

Endelig skal det fremhæves, som det tillige blev oplyst overfor Skatteankenævnet, at anmelderen, læge [person7], må have misforstået processen omkring udskrivning af kvitteringer i forbindelse med køb. Da det koster meget papir konsekvent at udskrive kvitteringer til kunderne, der som oftest ikke ønsker dem, var det fast kutyme i mini-supermarkedet, at der alene blev udskrevet en bon, såfremt kunden ønskede dette. Som oftest bliver kunden spurgt om, i hvilket omfang denne ønsker en kvittering, og hvis der bliver sagt nej, bliver bonen ikke udskrevet.

--0--

Til sagens fulde oplysning fremlægges årsrapporterne for regnskabsårene 2007/2008, 2008/2009, 2009/2010 og 2010/2011 som henholdsvis bilag 21, 22, 23 og 24.

ANBRINGENDER:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at foretage et skøn over omsætningen i [virksomhed1] ApS med den afledte konsekvens, at der er adgang til at foretage udlodningsbeskatning i henhold til bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 1, idet der de facto er ført daglige kasseafstemninger, ligeledes som der er ført dagligt effektivt kasseregnskab, at den løbende bogføring i virksomheden er sket i overensstemmelse med gældende regler herom, og endeligt at virksomheden på intet tidspunkt har udeholdt omsætning, hvorfor der ikke er grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget for [virksomhed1] ApS.

Endvidere gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for den gennemførte udlodningsbeskatning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, idet SKATs skøn i sin helhed skal tilsidesættes, idet skønnet er udøvet på et klart forkert grundlag, som medfører en forkert ansættelse af [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2008-2010.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i anden række helt overordnet gældende, at Skatteankenævnets afgørelse af den 16. december 2013 er ugyldig, idet SKAT i den oprindelige afgørelse af den 19. januar 2013 ikke har opfyldt begrundelseskravet efter forvaltningslovens § 24, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, sidste pkt.

Vi vil nedenfor uddybe vores ovennævnte anbringender:

Ej grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget

Det gøres gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte [virksomhed1] ApS’ regnskabsgrundlag, idet der er ført daglige kasseafstemninger, ligesom der er ført et dagligt effektivt kasseregnskab.

Det følger af bogføringslovens § 6, der gælder for alle erhvervsdrivende etableret i Danmark, at bogføring skal tilrettelægges og udføres i overensstemmelse med god bogføringsskik under hensyn til virksomhedens art og omfang.

Desuden skal bogføring tilrettelægges og udføres således, at regnskabsmaterialet ikke ødelægges, bortskaffes eller forvanskes, ligesom det skal sikres mod fejl og misbrug.

Endvidere følger det af bogføringslovens § 7, at alle transaktioner skal registreres nøjagtigt under hensyn til virksomhedens art og omfang. Transaktionerne skal registreres snarest muligt, og en virksomhed - der på grund af art og omfang ikke er i stand til at registrere køb eller salg - kan i stedet registrere på grundlag af daglige kasseopgørelser.

Registrering skal så vidt muligt foretages i den rækkefølge, som transaktionerne er foretaget i. Registreringen skal henvise til tilhørende bilag og indeholde oplysninger, der gør det muligt at bestemme den enkelte registrerings tidsmæssige placering i bogføringen.

I mini-supermarkedet ”[virksomhed2]” anvendes et kasseapparat til registrering af salg. Alle varer, der bliver solgt i mini-supermarkedet, bliver således tastet ind i kasseapparatet, der fremgår af foto vedlagt som bilag 5. Kasseapparatet foretager herefter en sammentælling, og efter afregning med kunden lægges den modtagne betaling i kasseapparatet.

Såfremt kunden ikke ønsker at betale kontant, anvendes mini-supermarkedets dankortterminal, der fremgår af foto vedlagt som bilag 4. Omtalte dankortterminal bliver anvendt i hovedparten af ekspeditionerne i mini-supermarkedet, hvorfor hovedparten af ekspeditionerne således også bliver registreret.

Som oplyst under sagsfremstillingen tømmes kasseapparatet ikke løbende, idet størstedelen af ekspeditionerne bliver betalt med dankort. Kontanterne ligger således i kasseapparatet hele dagen, indtil der efter lukketid tælles op og afstemmes, før end den daglige kasserapport udarbejdes. Der er i sagen fremlagt eksempler på kasserapporter for perioden 15. december - 31. december 2011, jf. bilag 6. Det er derfor ikke korrekt, når SKAT i sine oprindelige afgørelser af den 19. januar 2012, jf. bilag 2, har lagt til grund, at der ikke foretages relevant kasseafstemning, og at der ikke føres et effektivt kasseregnskab.

Mini-supermarkedet [virksomhed2] opfylder derimod til fulde bestemmelserne i bogføringsloven vedrørende tilrettelæggelse og udførelse af bogføring. Den løbende bogføring i virksomheden er således sket i overensstemmelse med gældende regler herom.

I forlængelse af ovenstående skal det fremhæves, at SKAT for indeværende er i besiddelse af kasseafstemninger for indkomstårene 2008, 2009 og 2010. Det skal i den sammenhæng fremhæves, at SKAT ikke har begrundet konkret, hvorfor der ikke er foretaget relevant kasseafstemning, men har alene henvist til nogle overordnede betragtninger, som det forekommer overordentlig vanskeligt at forholde sig til for [person3].

Det forhold, at SKAT alene fremkommer med nogle helt overordnede betragtninger, men ikke konkret begrunder, hvorfor der ikke er foretaget f.eks. relevant kasseafstemning, skaber en klar formodning imod, at mini-supermarkedet ikke har udført en bogføring, der til fulde lever op til reglerne herom i bogføringsloven.

Det gøres på den baggrund gældende, at SKAT ikke har haft hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af selskabet [virksomhed1] ApS’ ansættelse med henvisning til skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3.

Af skattekontrollovens § 3, stk. 4, fremgår følgende:

”Foreligger et skattemæssigt årsregnskab m.v. ikke efter de regler, som skatteministeren har fastsat efter stk. 1-3,finder § 5, stk. 2 og 3, tilsvarende anvendelse. ”

Endvidere fremgår af skattekontrollovens § 5, stk. 3, følgende:

”Foreligger en selvangivelse ikke på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt.”

Det er således korrekt, at skattekontrolloven hjemler adgang til en skønsmæssig forhøjelse, men det fremgår klart af skattekontrollovens § 3, stk. 4, at dette forudsætter, at der ikke foreligger et skattemæssigt årsregnskab m.v.

I forlængelse af ovenstående gøres det endvidere gældende, at mindre løbende bogføringsfejl ikke kan føre til, at SKAT er berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse med henvisning til, at kravene til regnskab ikke er opfyldt, jf. skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

Til støtte herfor skal der henvises til Landsskatteretskendelse af den 6. november 2013 (Landsskatterettens j.nr. 12-0191856), jf. bilag 25, der tillige vedrørte en skønsmæssig forhøjelse af et dækningsbidrag med henvisning til, at den gennemsnitlige bruttoavance ifølge Danmarks Statistik var højere end i den konkrete virksomhed. Dette fuldstændig tilsvarende SKATs synspunkt i nærværende sag.

I den pågældende sag gjorde skatteyder gældende, at regnskabsgrundlaget ikke var så mangelfuldt, at der var grundlag for den skønsmæssige forhøjelse. I den forbindelse henviste skatteyder til, at antallet af posteringsfejl i forhold til den samlede bilagsmængde måtte anses for meget begrænset, og at de fleste fejl var rene konverteringsfejl fra det regnskabsmæssige til det skattemæssige resultat, hvorfor det ikke i sig selv kan begrunde en tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget.

Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse fremgår følgende:

”Skattepligtige skal ifølge skattekontrollovens § 1 selvangive deres indkomst til SKAT. Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab.

Kravene til regnskabet fremgår af mindstekravsbekendtgørelsen for mindre virksomheder (bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006), bogføringsloven (lovbekendtgørelse nr. 648 af 15. juni 2006) og årsregnskabsloven (lovbekendtgørelse nr. 647 af 15. juni 2006).

Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5,jf. § 3, stk. 4.

SKAT har i forbindelse med sin gennemgang af samtlige bilag og posteringer alene konstateret mindre, løbende bogføringsfejl. Herudover må det lægges til grund, at der ikke er sket kontantsalg i det pågældende år. Landsskatteretten finder på denne baggrund ikke grundlag for at tilsidesætte regnskabsgrundlaget.

SKAT er herefter alene berettiget til at skønne om indkomsten, såfremt det konstateres, at den skattepligtiges privatforbrug er helt ekstraordinært lavt, jf. bl.a. UfR1967,635H samt SKM2002,70HR.

Skønnet er ikke underbygget af privatforbrugsopgørelser eller andre objektive kendsgerninger om udeholdte indtægter. Landsskatteretten er på den baggrund betænkelig ved at opretholde ansættelsen.

Skatteankenævnets ansættelse nedsættes derfor til 0 kr.”

Som det kan konstateres af Landsskatterettens praksis gengivet ovenfor, fører mindre bogføringsfejl således ikke til, at der er grundlag for at tilsidesætte regnskabet med den effekt, at der i henhold til skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4 kan ske en skønsmæssig ansættelse af indkomsten.

SKAT har som anført ovenfor ikke konkret begrundet, hvorfor der ikke er foretaget relevant kasseafstemning, hvilket formentlig er begrundet i, at der de facto er foretaget behørig kasseafstemning. SKATs tilsidesættelse af regnskabsgrundlaget er derfor ikke berettiget, hvorfor der således heller ikke er hjemmel til det udøvede skøn.

Nærmere om mini-supermarkedets bruttoavance

Det er under sagsfremstillingen oplyst, at SKAT har foretaget forhøjelsen af [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010. Dette med henvisning til ligningslovens § 16 A, stk. 1. Af bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 1 fremgår det, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer.

Dette udbyttebegreb skal forstås bredt og omfatter således - ud over deklareret udbytte -tillige udbytteoverførsler i anden retlig form, hvorved der til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. ligningslovens § 16, stk. 2.

Det er SKATs opfattelse, at der i de i sagen omhandlede indkomstår er en difference mellem den faktiske bruttoavance og bruttoavancen, som er angivet af Danmarks Statistik vedrørende detailhandel. På baggrund af denne difference har SKAT foretaget en forhøjelse af [person3]s skatteansættelser med henvisning til ligningslovens § 16 A, stk. 1, idet det er SKATs opfattelse, at [person3] har opnået en økonomisk gevinst, når SKAT lægger til grund, at der ikke har været en bruttoavance i 2008 på 15,4 %, i 2009 på 15,5 % og i 2010 på 18,3 %.

Det skal i den forbindelse fremhæves, at 30-35 % af omsætningen i [virksomhed1] ApS vedrører salg af cigaretter med en avance på ca. 6-8 %, afhængig af fabrikat.

I forlængelse heraf har SKAT ved sine afgørelser dateret den 19. januar 2012, jf. bilag 1, henvist til, at bruttoavancen for detailhandel for årene 2006, 2007, 2008 og 2009 - ifølge Danmarks Statistik - udgjorde henholdsvis 28,1 %, 28,7 %, 26,4 % og 28,7 %.

Skatteankenævnet har ved sin afgørelse af den 16. december 2013, jf. bilag 1, ikke nærmere forholdt sig til de ovenfor omtalte bruttoavancer, men alene til støtte for sin afgørelse anført følgende:

”Det forhold, at der har været en manglende indtægt i selskabet, som ikke har påvirket selskabets balance, må efter nævnets opfattelse, betyde at beløbet er udloddet til anpartshaverne, som indkomstbeskattes heraf i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1 og BRD af 23/03/2012, BS 2-449/2010, og at det er uden relevans for beskatningen, hvor stort anparts­ havernes privatforbrug i øvrigt er.”

Det kan således af Skatteankenævnets begrundelse konstateres, at Skatteankenævnet ikke nærmere har forholdt sig til det grundlag, hvorpå SKAT oprindeligt har udøvet de skøn, der i det hele skal tilsidesættes under henvisning til, at [virksomhed1] ApS ikke har haft en bruttoavance, der kan sammenlignes med den bruttoavance, som er angivet af Danmarks Statistik vedrørende detailhandel i al almindelighed.

Det i sagen omhandlende mini-supermarked havde ifølge de for selskabets [virksomhed1] ApS aflagte årsrapporter følgende bruttoavancer i indkomstårene 2008, 2009 og 2010:

Det fremgår ikke af SKATs oprindelige afgørelser af den 19. januar 2012, jf. bilag 2, hvilken nærmere bestemt del af detailhandlen de anvendte bruttoavancer hidrører fra. Dette forekommer ganske betænkeligt henset til, at der indenfor de forskellige detailbrancher er stor forskel på den bruttoavance, som kan opnås indenfor den enkelte branche. SKAT har således anvendt en gennemsnitsprocent for hele detailbranchen - dvs. detailbranchen i almindelighed, der utvivlsomt har en større avance end et mini­supermarked.

Desuagtet at SKAT har forhøjet omsætningen for indkomståret 2010, har SKAT ikke i sine oprindelige afgørelser omtalt procentsatsen for den gennemsnitlige bruttoavance indkomståret 2010. Det fremgår ikke af afgørelsen, hvorvidt SKAT tillige for indkomståret 2010 har taget udgangspunkt i brutto­avancen for detailhandel. SKATs oprindelige afgørelser er således på dette punkt ikke tilstrækkelig begrundet.

At SKAT har taget udgangspunkt i en statistik, som ikke er udarbejdet specifikt for branchen ”Købmænd og Kiosker”, udgør en ganske væsentlig fejl. Dette fordi bruttoavancen for ”Købmænd og Kiosker” er betydelig lavere end for andre dele af detailbranchen. Den betydelig lavere bruttoavance har sammenhæng med den omstændighed, at en stor del af omsætningen i ”Købmænd og Kiosker” hidrører fra salg af produkter, hvor avancen er ganske lav. Der kan eksempelvis henvises til salg af cigaretter, hvor bruttoavancen alene er ca. 6-8 % afhængig af fabrikat.

I forlængelse af ovenstående skal det videre fremhæves, at en bruttoavance for ”Købmænd og Kiosker” som følge af tobakssalg vil være lavere end en bruttoavance i eksempelvis [virksomhed4], [virksomhed10] m.v., idet der sælges markant mere tobak i branchen ”Købmænd og Kiosker”.

Det gøres gældende, at det ikke er muligt at forhøje omsætningen med henvisning til en bruttoavance beregnet med udgangspunkt i detailbranchen generelt - dvs. en gennemsnitsprocent for hele detailbranchen. Denne bruttoavance kan på ingen måde bidrage til en afklaring af, hvorvidt der er udeboldt omsætning i nærværende sag, idet den alene angiver, hvad den samlede detailbranche gennemsnitligt har som bruttoavance.

Ved den anvendte fremgangsmåde burde SKAT have rekvireret oplysninger om den gennemsnitlige bruttoavance for ”Købmænd og Kiosker”, som ved Danmarks Statisk har branchekode 471110. SKAT har ved Danmarks Statistik indhentet oplysninger om den gennemsnitlige bruttoavance for detailhandel, hvilket er en klar fejl.

Ved sine oprindelige afgørelser henviser SKAT alene til, at den anvendte gennemsnitlige bruttoavance vedrører detailhandel, og for årene 2006, 2007, 2008 og 2009 udgør den henholdsvis 28,1, 28,7, 26,4 og 28,7 %.

Som det fremgår ovenfor af citatet, har Skatteankenævnet til støtte for sin afgørelse af 16. december 2013, jf. bilag 1, anført, at det er uden relevans for beskatningen, hvor stort anpartshavernes privatforbrug i øvrigt er. Dette er ikke korrekt og er i strid med Landsskatterettens praksis på området.

Til støtte herfor skal der henvises til en nyere kendelse afsagt af Landsskatteretten den 5. december 2013 (Landsskatterettens j.nr. 12-0189794), jf. bilag 26, der vedrørte en klage over SKATs skønsmæssige forhøjelser af et selvangivet virksomhedsresultat for indkomstårene 2009 og 2010.

I den pågældende sag var SKAT af den opfattelse, at der på klagerens bankkonti var foretaget bankindsætninger af erhvervsmæssig karakter vedrørende en uregistreret virksomhed, der blev drevet i personligt regi.

Da SKAT ikke modtog virksomhedens samlede regnskabsmateriale, tilsidesatte SKAT virksomhedens regnskab, idet der efter SKATs opfattelse var tale om et meget mangelfuldt regnskabsgrundlag, som ikke opfyldte kravene i henhold til bekendtgørelse nr. 594 af 12. juni 2006.

Under sagen gjorde klager gældende, at SKAT ikke havde taget udgangspunkt i en passende bruttofortjeneste, men derimod havde anvendt en bruttofortjeneste på 50 % som grundlag for det udøvede skøn.

Ifølge klagers opfattelse udgjorde bruttofortjenesten omkring 2-8 %.

Landsskatteretten nedsatte herefter SKATs skøn over virksomhedens merindtjening i indkomstårene 2009 og 2010, idet Landsskatteretten fremkom med følgende begrundelse:

”SKAT har her ved ansættelserne opgjort den skattepligtige omsætning på grundlag af konkrete indsætninger på virksomhedens bankkonto i 2009 og 2010. Den forudsatte omsætning er således underbygget objektive kendsgerninger vedrørende virksomhedens likvide pengetilførsel. Da der ikke er fremlagt behørig bilagsdokumentation for bilagene i virksomheden, har SKAT med rette godkendt skønnede fradrag for varekøb og administrationsudgifter for indkomstårene. Det selvangivne overskud af virksomheden for 2009 og 2010 er på den baggrund forhøjet med 995.510 kr. og 1.656.867 kr., hvilket medfører et vejledende privatforbrug for klageren og ægtefællen for 2009 og 2010 på henholdsvis 1.136.852 kr. og 1.838.430 kr.

SKAT har ikke i forbindelse med sagsbehandlingen foretaget en nærmere gennemgang af de vejledende privatforbrug der på grund af manglende dokumentation må lægges til grund ved sagens førelse. De forudsatte privatforbrug forekommer imidlertid ikke realistiske, uanset der foreligger er betydelig usikkerhed omkring virksomhedens aktiviteter. På den baggrund nedsættes SKATs skøn over virksomhedens merindtjening i 2009 og 2010 til 320.000 kr. for hvert år, hvorved klagerens og ægtefællens privatforbrug forudsættes at udgøre ca. 500.000 kr. i både 2009 og 2010.”

Som det fremgår af Landsskatterettens kendelse ovenfor, er klagerens privatforbrug ikke uden betydning i de tilfælde, hvor SKAT har udøvet et skøn over den af klageren drevne virksomhed, som ifølge SKAT giver anledning til en skønsmæssig forhøjelse.

Det er således ikke korrekt, når Skatteankenævnet ved sin afgørelse af den 16. december 2013, jf. bilag 1, har lagt til grund, at [person3]s privatforbrug er uden relevans for den gennemførte beskatning i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Skatteankenævnet har heller ikke nærmere begrundet, hvorfor privatforbruget - ifølge Skatteankenævnet - er uden betydning for afgørelsen af, i hvilket omfang det har været korrekt at gennemføre udlodningsbeskatningen med hjemmel i ligningslovens § 16 A, stk. 1.

I forlængelse heraf skal det fremhæves, at Skatteankenævnets afgørelse af den 16. december 2013, jf. bilag 1, i det hele taget fremstår ubegrundet, ligesom det forekommer uklart, når Skatteankenævnet til støtte for sin afgørelse i overensstemmelse med citatet ovenfor har anført, at en manglende indtægt i selskabet, som ikke har påvirket selskabets balance, efter nævnets opfattelse må betyde, at beløbet er udloddet til anpartshaverne - dvs. [person3] og [person1].

Såvel SKAT som Skatteankenævnet er efter fast praksis forpligtet til at foretage et realistisk skøn over de afholdte udgifter, når der tilsvarende skønnes over indtægtssiden.

Til støtte herfor skal der henvises til forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 5, stk. 3 samt retspraksis i øvrigt. Af forarbejderne til lov nr. 1104 af den 20. december 2012 fremgår der i relation til skatteforvaltningslovens § 5, stk. 3 følgende:

”Efter de almindelige principper for bevisførelse påhviler det i sådanne tilfælde (hvor SKAT fastsætter indkomsten skønsmæssigt som følge af manglende behørigt regnskab/selvangivelse) som udgangspunkt skattemyndigheden at sandsynliggøre; al den skønnede opgørelse ikke er mindre sandsynlig end andre opgørelser, set i lyset af de oplysninger som skattemyndighederne er i besiddelse af ”

Tilsvarende fremgår af ombudsmandsudtalelse offentliggjort i FOB 1990.197, hvor ombudsmanden kritiserede SKATs begrundelse for den skønsmæssige ansættelse samt udtalte, at en skønsmæssig ansættelse skal foretages så virkelighedsnært som muligt efter en konkret vurdering af skatteyder og dennes families forbrug, hvorfor det således kan konstateres, at ombudsmanden tillige er af den opfattelse, at SKAT skal skønne over eventuelle udgifter, der er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, idet ansættelsen ellers ikke kan anses for at være virkelighedsnær.

Endvidere skal der henvises til Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2013.493.VL, der illustrerer, at SKAT kan vælge at anlægge et lempeligt skøn på indtægtssiden, således at indkomsten alene forhøjes med de indtægter, som skatteyder i hvert fald har oppebåret. I givet fald behøver SKAT ikke give fradrag for skønsmæssige driftsudgifter, med mindre skatteyder løfter bevisbyrden for, at der er afholdt konkrete udgifter, hvilket kræver, at det som minimum kan sandsynliggøres, hvilke konkrete udgifter der er afholdt.

Omvendt følger det således af Vestre Landsrets dom, at idet omfang SKAT ikke anlægger et lempeligt skøn på indtægtssiden, da er SKAT tillige pligtig til at skønne over de afholdte udgifter på udgiftssiden.

Ved den konkrete sags førelse forsøgte skatteyderen overfor Vestre Landsret at godtgøre, at han havde afholdt fradragsberettigede omkostninger ved at afgive forklaring herom.

Som begrundelse anførte Vestre Landsret følgende:

”Det er efter det oplyste helt utvivlsomt, at skattemyndighederne på baggrund af indbetalingerne på As bankkonto i [finans1] sammenholdt med oplysningerne fra de virksomheder, der har på køb af skrot hos ham i 2006, ved ansættelsen har skønnet over As indtægt ved salg af skrot.

A, der ifølge sin forklaring har købt "noget skrot sort", har valgt at drive sin virksomhed med køb og salg af skrot uden at udarbejde regnskaber og indlevere selvangivelser, ligesom han ikke har kunnet fremvise nogen form for materiale vedrørende køb og salg af skrot eller de hermed forbundne udgifter. Han har ikke forud for sin forklaring for landsretten givet skattemyndighederne oplysninger om, hvordan virksomheden blev drevet, eller om karakteren og størrelsen af udgifterne til driften af virksomheden - herunder til indkøb og transport af skrot og eventuel løn til medhjælpere. De oplysninger, A under sin forklaring for landsretten er kommet frem med, har i øvrigt ikke bidraget væsentligt til at belyse de nævnte forhold nærmere. Det er udgangspunktet, at skatteyderen må fremskaffe dokumentation for at have afholdt fradragsberettigede udgifter ved drift af virksomheden i henhold til statsskattelovens§ 6 litra a. I mangel af en sådan dokumentation foretager skattemyndighederne et skøn over udgifterne. Selv om A ikke har kunnet fremlægge regnskaber eller andet skriftligt materiale, finder landsretten det dog ubetænkeligt at lægge til grund, at han har haft mulighed for at bidrage med konkrete oplysninger om virksomhedens drift som grundlag for skattemyndighedernes udøvelse af et så virkelighedsnært skøn som muligt. Det har han undladt, og skattemyndighederne har ikke haft adgang til oplysningerne på anden vis.

På den baggrund er der mindst lige så stor sandsynlighed for, at A ikke har haft fradragsberettigede udgifter til driften af virksomheden, som for at A har haft fradragsberettigede udgifter af en vis størrelse. Den omstændighed, at SKAT ikke foretog fradrag for driftsudgifter ved ansættelsen af As indkomst for 2006, kan derfor ikke medføre, at skattemyndighederne ikke kan anses for at have foretaget det samlede skøn, som skattemyndighederne er forpligtet til at udøve ved ansættelsen. Formuleringen af skattemyndighedernes brev af 2. november 2010 kan sammenholdt med sagens andre oplysninger ikke føre til en anden vurdering.

Der er ikke for landsretten dokumenteret en fast administrativ praksis for, at der i en situation som den her foreliggende foretages standardmæssigt fradrag af driftsudgifter i forbindelse skønsmæssig ansættelse af indkomsten.

A har således ikke løftet bevisbyrden for, at skattemyndighedernes afgørelse om ansættelse af hans indkomst for 2006 er åbenbart urimelig eller hviler på et forkert grundlag.”

Det kan af Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM2013.493.VL konstateres, at SKAT skal indrømme fradrag for skønsmæssigt fastsatte udgifter med mindre, det er lige så sandsynligt, at indtægterne er opnået uden at afholde sådanne udgifter. Dette uanset at skatteyder ikke løfter bevisbyrden for, at der er afholdt givne konkrete udgifter - altså uanset at det skønsmæssige fradrag således alene baserer sig på, at der ikke opnås de af SKAT fastsatte indtægter, uden at der er afholdt fradragsberettigede udgifter.

Endvidere skal der henvises til Vestre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2013.572.VL, der vedrørte en skatteyder, som var direktør og hovedanpartshaver i et selskab, hvori regnskabsmaterialet var bortkommet. Dette bl.a. som følge af en brand.

I sagen fastsatte SKAT selskabets indtægter til beløb svarende til de bankindsætninger, der havde været på selskabets konto. I forbindelse med sagens behandling ved Landsskatteretten fik selskabet et skønsmæssigt fradrag på 40 % af de beløb, der var indsat på selskabets konto, idet Landsskatteretten lagde til grund, at regnskaberne ikke var opbevaret på betryggende vis, men efter en konkret vurdering fandt, at der kunne godkendes fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a med henvisning til det faktum, at selskabet rent faktisk havde selvangivet udgifterne.

Det kan af ovenfor omtalte praksis konstateres, at SKAT er forpligtet til at foretage et samlet skøn over såvel indtægtssiden som udgiftssiden, samt at SKAT, i det omfang der nægtes fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er forpligtet til at foretage et skøn over udgifterne.

Det gøres på baggrund af ovenstående gældende, at såvel SKAT som Skatteankenævnet er pligtige til at foretage et skøn over udgifterne, når SKAT har tilsidesat regnskabsgrundlaget, hvilket hverken SKAT eller Skatteankenævnet har gjort i nærværende sag.

Som omtalt ovenfor har Skatteankenævnet ikke nærmere forholdt sig til de anvendte bruttoavancer, hvorved Skatteankenævnet altså ikke nærmere har forholdt sig til de udgifter, der selvsagt er afholdt til at oppebære omsætningen i [virksomhed1] ApS. Ligeledes har SKAT til grundlag for det udøvede skøn ikke taget højde for de korrekte udgifter ved brug af forkerte procenter til beregning af en bruttoavance, eftersom SKAT som omtalt ovenfor har taget udgangspunkt i bruttoavancer for detailbranchen i al almindelighed og ikke de bruttoavancer, der gør sig gældende for ”Købmænd og Kiosker”, hvilket er en væsentlig fejl, henset til at den gennemsnitlige bruttoavance for ”Købmænd og Kiosker” er markant lavere end den gennemsnitlige bruttoavance for detailbranchen i almindelighed.

Sammenfattende gøres det således gældende, at hverken SKAT eller Skatteankenævnet med afsæt i ovenfor omtalte retspraksis offentliggjort i henholdsvis SKM2013.493VL og SKM2013.572VL har foretaget et retmæssigt skøn over de udgifter, der er afholdt i [virksomhed1] ApS, hvorfor det udøvede skøn er foretaget på et forkert grundlag med den konsekvens, at der ikke er grundlag for at opretholde skønnet og udlodningsbeskatte [person3] med henvisning til ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Ugyldighed som følge af manglende begrundelse

Til støtte for de oprindelige afgørelser, jf. bilag 2, har SKAT endvidere henvist til [person3] privatforbrug for årene 2007, 2008 og 2009 og 2010, som - ifølge SKAT - indikerer, at der er uoverensstemmelser, som kan begrunde en skønsmæssig ansættelse.

SKAT har ikke i sine afgørelser af den 19. januar 2012, jf. bilag 1, nærmere omtalt [person3]s privatforbrug for ovennævnte indkomstår. SKAT har således ikke konkret begrundet, hvilke uoverensstemmelser, der konkret kan begrunde en skønsmæssig ansættelse. Dette må anses for en klar mangel i SKATs afgørelse, der i sig selv kan medføre ugyldighed, idet SKAT ikke i tilstrækkeligt omfang har iagttaget begrundelseskravet i henhold til forvaltningslovens § 24, jf. skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, sidste pkt.

Til støtte herfor skal der henvises til, at det i forhold til begrundelseskravet følger af bestemmelsen i forvaltningslovens § 22, at når en afgørelse skal meddeles skriftligt, skal den ledsages af en begrundelse. Herefter følger det af fast praksis, hvor der eksempelvis kan henvises til FOB 1989.171, at begrundelsen indholdsmæssigt skal give en forklaring på, hvorfor afgørelsen fik det pågældende indhold.

SKAT har alene anført følgende:

”Når der desuden henses til de to hovedanpartshaveres privatforbrug for årene 2007, 2008, 2009 og 2010 indikerer dette efter SKAT’s opfattelse, at der er uoverensstemmelser som kan begrunde en skønsmæssig ansættelse af selskabets ansættelse jf. skattekontrolloven, jf. lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24. november 2005, § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3. SKAT tilsidesætter således regnskabsgrundlaget.”

Det gøres på den baggrund gældende, at SKAT ikke i fornødent omfang har begrundet sine oprindelige afgørelser af den 19. januar 2012, jf. bilag 2.

I forhold til begrundelseskravet kan det helt ordnet anføres, at det af forvaltningslovens § 22 følger, at når en afgørelse skal meddeles skriftligt, skal den ledsages af en begrundelse. Herefter følger det af fast praksis, hvortil der henvises til FOB 1989.171, at begrundelsen indholdsmæssigt skal give en forklaring på, hvorfor afgørelsen fik det pågældende indhold. Som det vil fremgå nedenfor, er SKATs begrundelse i forhold til den ekstraordinære genoptagelse særdeles kortfattet.

Jens Garde, Carl Aage Nørgaard og Karsten Revsbech anfører i Forvaltningsret - Sagsbehandlingen, 5. udgave, side 291 følgende:

”Hvor udførlig en begrundelse skal være for at opfylde kravet om give en forklaring på, hvorfor afgørelsen har fået det pågældende indhold, afhænger dog af en konkret vurdering af, bl.a. afgørelsens art og karakter, herunder hvor indgribende og kompliceret sagen er, samt i nogen grad af partens egen uførlighed i forbindelse med sagen.”

Som det fremgår af ovenstående, skal der ved vurderingen lægges vægt på, hvor indgribende afgørelsen er for den pågældende adressat. Den af SKAT afsagte afgørelse af den 19. januar 2012, jf. bilag 1, vedrørende [person3]s skatteansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 er utvivlsomt særdeles indgribende, da den vedrører forhøjelser på i alt kr. 880.143 (kr. 231.564 + kr. 552.718 + kr. 95.861)

Til brug for sagen er der udarbejdet i alt 3 kapitalforklaringer, og det kan i den forbindelse oplyses, at [person3] havde følgende til rådighed til privatforbrug:

Det kan herefter konstateres, at [person3] i indkomstårene 2008, 2009 og 2010 havde et tilstrækkeligt beløb til rådighed for sit privatforbrug, hvorfor det gøres gældende, at det ikke er korrekt, når SKAT i sine afgørelser af den 19. januar 2012, jf. bilag 2, har anført, at der er uoverensstemmelser, som kan begrunde en skønsmæssig ansættelse.

Til dokumentation for ”gæld til forældre ultimo 2010” fremlægges for det første kontoudskrift af den 31. maj 2010 tilhørende [person4]s konto nr. [...82] i [finans1]. Kontoudskriftet vedlægges som bilag 30. Det fremgår af vedlagte kontoudskift, at der den 12. maj 2010 blev overført kr. 410.082,70 til [person3]s konto nr. [...29].

For det andet fremlægges kontoudskrift af den 30. juni 2010 tilhørende [person3]s konto nr. [...29] i [finans1]. Kontoudskriftet vedlægges som bilag 31. Det fremgår af vedlagte kontoudskrift, at der den 12. maj 2010 blev indsat kr. 410.082,70 på kontoen.

For det tredje fremlægges til sagens fulde oplysning kontoudskrifter for konto nr. [...84] som bilag 32, og tilsvarende fremlægges kontoudskrifter for konto nr. [...77] som bilag 33.

For det fjerde fremlægges mellemregning mellem [person3] og [virksomhed1] ApS som bilag 34.

For det femte skal det endeligt til dokumentation for den modtagne gave på kr. 100.000 og yderligere lån for i alt ca. kr. 195.000 fremhæves, at [person3]s forældre - henholdsvis [person5] og [person4] - lånte [person3] ca. kr. 705.000 til udbetalingen i forbindelse med [person3]s køb af boligen beliggende [adresse3], [by2].

Dette beløb på ca. kr. 705.000 blev overført til sælgers konto fra henholdsvis [person5] og [person4]s konti i [finans1], hvortil der henvises til kontoudskrifter fra konto nr. [...80], der fremlægges som bilag 35, og kontoudskrift fra konto nr. [...82], der fremlægges som bilag 36.

Gælden til [person3]s forældre er således opstået i forbindelse med ovennævnte huskøb og omtalte gave på kr. 100.000 blev givet derved, at henholdsvis [person5] og [person4] nedskrev [person3]s lån med et tilsvarende beløb, hvorfor der således ikke er overført kr. 100.000 til en af [person3]s konti i [finans1] - gaven er således givet i form af gældseftergivelse.

--o--

Når det er relevant at fremhæve, at SKAT ikke har opfyldt begrundelseskravet i henseende til det af SKAT anførte om, at privatforbruget for årene 2007-2010 indikerer uoverensstemmelser, som kan begrunde en skønsmæssig ansættelse, skyldes dette, at privatforbrugsberegningerne utvivlsomt har betydning for det af SKAT udøvede skøn i den henseende, at de er med til at skabe klarhed over, hvorvidt det af SKAT udøvede skøn er retvisende.

Til støtte herfor skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af den 5. december 2013 (Landsskatterettens j.nr. 12-01897994), der er nærmere omtalt ovenfor, og hvor Landsskatteretten nedsatte de af SKAT gennemførte skønsmæssige forhøjelser med direkte henvisning til, at de udarbejdede privatforbrugsberegninger indikerede, at der ikke var grundlag for de af SKAT gennemførte skønsmæssige forhøjelser.”

På mødet med Skatteankestyrelsen forklarede repræsentanten baggrunden for sagens opståen og hvordan stiftelsen og forløbet med selskabet frem til de nuværende hovedanpartshavere. Det blev forklaret, at hovedanpartshaverne var nye i branchen uden konkret uddannelse og at det efter overtagelsen var nødvendigt med forskellige reguleringer og oprydning i varelagret. Det er en hård branche, hvor der skal kæmpes for at holde en nogenlunde avance.

Der blev anket over, at SKAT har henvist til lavt privatforbrug uden konkret redegørelse og at SKAT var i besiddelse af bilagsmaterialet og dermed også kasseafstemningerne i de berørte år.

Klageren redegjorde for forespurgte poster i det af revisoren udarbejdede privatforbrug herunder:

På mødet blev forklaret:

Repræsentanten har kommenteret referatet fra mødet og gentaget sine påstande fra klagen, Vedlagt var, ud over allerede modtagne dokumenter, en erklæring fra klagerens forældre af 31. marts 2016.

Til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag har repræsentanten haft følgende bemærkninger:

”Vi skal hermed på vegne af ovennævnte klient fremkomme med bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse dateret den 28. marts 2017.

Det fastholdes helt overordnet, at der ikke er grundlag for de gennemførte forhøjelser, idet [virksomhed1] ApS ikke har haft større bruttoavancer end det i regnskabet anførte i indkomstårene 2008, 2009 og 2010.

Ved skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af den 28. marts 2017 har Skatteankestyrelsen foreslået en yderligere forhøjelse i forhold til det, der tidligere er truffet afgørelse om senest ved [skatteankenævn1]s afgørelse af den 16. december 2013.

Skatteankestyrelsens forslag er baseret på, at Skatteankestyrelsen har anset det for rimeligt at anvende Danmarks Statistiks oplysninger om gennemsnitlige bruttoavancer for gruppe 47001 Supermarkeder og varehuse m.v. for 2008, 2009 og 2010.

Den pågældende statistik er vedlagt som udskrift fra Danmarks Statistik dateret den 13. maj 2017, jf. bilag 32. Endvidere er vedlagt oplysninger om medianen for bruttoavancer målt i procent som for 47001 Supermarkeder og varehuse m.v., jf. bilag 33.

Sidstnævnte statistik har Skatteankestyrelsen fejlagtigt ikke inddraget ved udarbejdelsen af sagsfremstillingen og forslaget til afgørelse af den 28. marts 2017.

Det er i forlængelse heraf meget væsentligt at have for øje, at Skatteankestyrelsen side 24, sidste afsnit i sit forslag til afgørelse af den 28. marts 2017 har anført følgende:

”For selskabet har Skatteankestyrelsen anset det for rimeligt, at anvende Danmarks Statistiks oplysninger om gennemsnitlig bruttoavance for gruppe 47001 supermarkeder og varehuse, som omfatter butikker med et begrænset varesortiment inden for føde-. drikke- og tobaksvarer, hvor bruttoavancen for 2008, 2009 og 2010 henholdsvis udgør 22,6 %, 23, 7 %, og 23,0 %."

Det bemærkes, at den oplysning, der er understreget, er Skatteankestyrelsens egen fortolkning af det statistiske materiale, som Skatteankestyrelsen har fra Danmarks Statistik.

Det er således meget væsentlig at være opmærksom på, at der ikke er tale om gennemsnitlige bruttoavancer målt i procent for netop en butik svarende til den i sagen omhandlede, som er drevet fra selskabet [virksomhed1] ApS.

Tværtimod er der tale om gennemsnitlige bruttoavancer målt i procent på samtlige supermarkeder, varehuse m.v., hvori også indgår bruttoavancer for store veldrevne butikskæder så som [virksomhed11], [virksomhed12], [virksomhed13], [virksomhed3] m.v.

Den pågældende statistik er således ikke egnet til brug for en forhøjelse af den gennemsnitlige bruttoavance i [virksomhed1] ApS.

Det bemærkes, at gennemsnittet mål i procent i den pågældende statistik afviger ikke uvæsentlig fra medianen målt i procent i samme statistik, jf. bilag 32 og 33.

Således ses det af det statistiske materiale, at gennemsnittet og medianen målt i procent afviger med henholdsvis 4,8 %, 3 % og 2,8 % i indkomstårene 2008, 2009 og 2010, hvortil der henvises til følgende:

I den forbindelse skal det fremhæves, at medianen målt i procent i sagens natur giver et mere realistisk billede af den faktiske bruttoavance indenfor den pågældende branche, idet medianen målt i procent beskriver den midterste værdi af alle observationer - dvs. indhentede bruttoavancer - hvorved der således er taget højde for eventuelle betydelige outliers, hvilket der klart må forventes at forefindes i et ikke ubetydeligt omfang i en landsdækkende statistik, som den af Skatteankestyrelsen anvendte.

Det gøres således gældende, at der ikke er grundlag for en forhøjelse med henvisning til det anvendte statistiske materiale, idet det pågældende statistiske materiale anvendt ved Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse af den 28. marts 2017 ikke er sammenligneligt med den butik, der er drevet fra [virksomhed1] ApS.

Hverken SKAT, [skatteankenævn1] eller Skatteankestyrelsen har inddraget andre forhold, som tilsiger, at der konkret skulle være grundlag for en påstand om, at der er udeholdt omsætning fra [virksomhed1] ApS.

Dette eksempelvis ved brug af privatforbrugsberegninger, der kan bidrage til en afklaring af, hvorvidt der har været udeholdt omsætning.

Sammenholdes de regnskabsmæssige oplysninger for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 med regnskabsoplysningerne for 2012, 2013 og 2014, kan det blot konstateres, at selskabets bruttoavancer har været relativ konstante med tendens til en svag stigning i 2013 og 2014, idet der henvises til følgende:

Ovennævnte oplysninger fremgår af årsrapporterne for [virksomhed1] ApS for 2011/2012, 2012/2013 og 2013/2014, jf. bilag 34, 35 og 36.

Bruttoavancen for [virksomhed1] ApS for årene 2008, 2009 og 2010 udgjorde henholdsvis 15,4 % 15,5 % 15,3 %.

Det forhold, at bruttoavancerne har været relativt konstante med en svag stigning i 2013 og 2014, støtter tillige, at de regnskabsmæssige bruttoavancer er udtryk for de bruttoavancer, der er grundlag for at realisere i den butik, som er blevet drevet fra [virksomhed1] ApS.

Til nærværende indlæg er endvidere vedlagt gennemsnittet og medianen målt i procent for bruttoavancerne for 2012, 2013 og 2014 vedrørende branche 47001 Supermarkeder og varehuse m.v., hvortil der henvises til udskrift fra Danmarks Statistik af den 13. maj 2017, jf. bilag 37 og 38.

• • • • • •

Sammenfattende gøres det således gældende, at der ikke er grundlag for de skønsmæssige forhøjelser i nærværende sag udelukkende med henvisning til, at der i [virksomhed1] ApS - efter SKATs og Skatteankestyrelsens opfattelse - angiveligt skulle være en unormal lav bruttoavance.

I den forbindelse kan det på baggrund af ovenstående konstateres, at hverken SKAT eller Skatteankestyrelsen har taget afsæt i en branchebestemt bruttoavance, hvilket naturligvis er et krav, hvortil der også henvises til det anførte i Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit A.B.5.3.4.

I omtalte vejledning er angivet de retningslinjer, som skal efterleves ved et skøn efter bruttoavancemetoden, hvortil der henvises til det tidligere anførte side 2-4 i det fremsendte supplerende indlæg af den 20. maj 2016.

Det kan konstateres, at disse retningslinjer ikke er overholdt i nærværende sag.

Sammenfattende fastholdes det således, at SKATs skøn er udøvet på et grundlag, som ikke er sammenligneligt med den i nærværende sag omhandlede butik drevet fra [virksomhed1] ApS, hvorfor der således ikke er grundlag for hverken at opretholde det oprindelige skøn eller at lægge Skatteankestyrelsens skøn til grund.”

På retsmødet fremsatte klagerens repræsentant i overensstemmelse med sine skriftlige indlæg påstand om, at SKATs forhøjelser og Skatteankestyrelsens ændrede forhøjelser skal nedsættes til 0 kr. Herefter gennemgik repræsentanten, sagens faktiske omstændigheder og det på retsmødet udleverede materiale. Han fastholdt, at der var foretaget kasseafstemninger i de berørte indkomstår, og at SKAT havde misforstået hovedanpartshaverens forklaring på, hvordan der blev foretaget kasseafstemninger. Der blev henvist til kasserapporter for 2010, der er fremlagt i materialesamlingen. Herefter gennemgik repræsentanten sin opfattelse vedrørende Danmarks Statistiks opgørelse af gennemsnitlige bruttoavanceprocenter, og om hvorvidt der skulle anvendes et gennemsnit eller en median af det indsamlede bruttoavancer.

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge forvaltningslovens § 22, skal en afgørelse, der meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse, medmindre der gives medhold fuldt ud.

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om ugyldighed, da SKAT ikke har redegjort for, hvorfor klagerens privatforbrug indikerer behovet for en skønsmæssig forhøjelse.

Landsskatteretten finder ikke, at SKATs afgørelse er ugyldig som følge af manglende begrundelse. Der er lagt vægt på, at klagerens forhøjelser er baseret på konsekvensændringer fra de skønsmæssige forhøjelser i klagerens selskab, der er anset for maskeret udlodning, og at der er givet begyndelse herfor i afgørelsen.

Det forhold, at SKAT desuden har omtalt, at klagerens privatforbrug ligeledes kunne indikere uregelmæssigheder uden at vedlægge en privatforbrugsopgørelse eller en nærmere redegørelse for privatforbrugets beregning, anses i den sammenhæng ikke for at udgøre en sagsbehandlingsfejl, der kan medføre ugyldighed.

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige almindelige indkomst udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte medregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer eller andelshavere. Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4.

Klageren er hovedanpartshaver i selskabet [virksomhed1] ApS med en ejerandel på 50 %.

Landsskatteretten har vedrørende selskabet [virksomhed1] ApS truffet afgørelse om, at SKAT, på grund af manglende effektive daglige kasseafstemninger, var berettiget til at tilsidesætte regnskabsgrundlaget og fastsætte en skønsmæssig indkomst.

Landsskatteretten har for selskabet anset det for rimeligt, at anvende Danmarks Statistiks oplysninger om gennemsnitlig bruttoavance for gruppe 47001 supermarkeder og varehuse, som ifølge Danmarks Statistik omfatter butikker med et begrænset varesortiment inden for føde-, drikke- og tobaksvarer, hvor bruttoavancen for 2008, 2009 og 2010 henholdsvis udgør 22,6 %, 23,7 %, og 23,0 %.

Den skønsmæssige ændring er opgjort således:

Da den beregnede difference, mellem den bruttoavance [virksomhed1] ApS’ regnskaber viser og den bruttoavance, der er beregnet ud fra tal fra Danmarks Statistik, er beregnet af tal, som allerede har haft momsen afløftet, skal momsen tillægges for at finde den manglende omsætning inkl. moms. Den manglende omsætning inkl. moms anses herefter for at være tilgået hovedanpartshaverne med 50 % til hver.

Manglende indtægter i selskabet, som ikke anses for indgået i selskabet, må efter Landsskatterettens opfattelse anses for udloddet til anpartshaverne, der som følge heraf beskattes efter ligningsloven § 16 A, stk. 1. Det er derfor uden betydning for beskatningen, hvor stort anpartshaverens privatforbrug i øvrigt er.

Landsskatteretten har herefter ændret opgørelsen af maskeret udlodning til hovedanpartshaver således, at maskeret udlodning for indkomståret 2008 ændres fra 231.564 kr. til 378.816 kr., for indkomståret 2009 ændres fra 552.718 kr. til 428.303 kr. og for indkomståret 2010 fra 95.861 kr. til 399.334 kr.

Landsskatteretten har ændret SKATs afgørelse således at indkomsten for 2008 og 2010 forhøjes yderligere og indkomsten for 2009 nedsættes.