Kendelse af 08-09-2020 - indlagt i TaxCons database den 15-11-2020

Faktiske oplysninger

Klageren drev virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med cvr-nr. [...1] i personligt regi. Virksomheden blev startet den 1. juli 2004 og blev i perioden frem til den 30. juni 2006 drevet som murerforretning. Fra den 1. juli 2006 og frem til virksomhedens ophør blev virksomheden drevet som malerforretning. Virksomheden har siden den 1. juli 2004 været registreret under bibranchekode 524885 Dyrehandel. Virksomheden ophørte den 6. februar 2020.

Udover at drive malervirksomhed drev klageren virksomhed med salg af fisk og udstyr til brug for akvarier. Ifølge klageren havde han siden 2012 oparbejdet et avlsprojekt med særlige fisk til akvarier.

Klageren har oplyst, at han selv fanger og filmer de fisk, som skal bruges til avl.

Overfor Skatteankestyrelsen har klageren den 26. november 2019 oplyst, at han i 2018 indgik et samarbejde med en dansk butik, som ville sælge hans fisk. Han tog til Afrika for at fange fisk til avlsprogrammet, som efterfølgende skulle sendes til Danmark. Der opstod imidlertid problemer, og klageren modtog derfor ikke alle de fangede fisk. Derudover havde klageren problemer med coli bakterier og klor i vandet, som resulterede i, at en stor andel af hans fisk døde.

I november 2019 stoppede klageren samarbejdet med butikken og overførte de fisk, som han ikke havde solgt og hans akvarier til butikken. Ifølge klageren er det nu hans plan at flytte til Afrika og sælge fisk til hele verden.

I 2014 blev klagerens fisk indskudt i klagerens malervirksomhed. Klageren indskød i alt 35 fisk. I forbindelse med, at klageren indskød fiskene i sin malervirksomhed, afholdt klageren, ifølge SKAT, udgifter til fisk, fiskefoder og andre småanskaffelser som følger:

Underskud af virksomheden med fisk i indkomståret 2014 udgør hermed 112.311 kr. Klageren har ikke anfægtet SKATs opdeling af resultatet vedrørende fiskevirksomheden, hvorfor den ifølge klagerens repræsentanten kan lægges til grund.

Klageren har til SKAT oplyst, at han om sommeren brugte 12 timer om dagen på sit malerarbejde. Hver dag efter endt malerarbejde tog han op til sine fisk. Klageren har oplyst, at han i weekenderne har brugt mellem 6 til 8 timer på at skifte fiskenes vand og rense akvarier. Derudover har klageren oplyst, at han bruger tid på små byggeprojekter og at markedsføre sin forretning ved hjælp af viden og billeder på de sociale medier. Som dokumentation for dette, har repræsentanten fremsendt billeder fra klagerens Facebook side ” [...]”

SKAT har oplyst, at klageren, ifølge indsendte selvangivelser og regnskaber til SKAT for indkomstårene 2004 – 2006, har haft følgende underskud og beholdning af fisk:

SKAT har oplyst, at klageren har selvangivet følgende skattemæssige resultater før fradragsberettigede renter for indkomståret 2014:

Resultater m.v.

Af klagerens saldobalance for indkomstårene 2014 og 2015 fremgår følgende:

I klagerens regnskaber, er det ikke muligt at se en specifikation af, om omsætningen vedrører klagerens malervirksomhed eller virksomheden med fisk. Det er heller ikke muligt at se en fordeling af virksomhedens udgifter.

Klageren har dog til SKAT oplyst, at han ikke har solgt nogle fisk i perioden 2012 til august 2016.

Af klagerens årsrapporter for indkomstårene 2014 til 2018 fremgår følgende regnskabstal:

Klageren har ikke udarbejdet budget for indkomstårene 2014 til 2016.

Ad udgifter til husleje, vand, varme og el

Klageren har i det påklagede indkomstår 2014 fratrukket 55.559 kr. til husleje u./moms. Ifølge SKAT blev klagerens virksomheden drevet fra klagerens private bolig på [adresse1]. Der er tale om en lejebolig på 161 m².

Klageren har oplyst, at der månedligt blev betalt 6.300 kr. i husleje, 1.500 kr. i varme og 700 kr. i vand, i alt 8.500 kr.

Klageren har for indkomståret 2014 haft følgende udgifter til husleje, vand, varme og el:

Klageren har taget fradrag for den erhvervsmæssige andel af husleje, vand, varme og el.

Klageren har ansat følgende andele som erhvervsmæssig:

Der er ikke fremlagt dokumentation for udgifter til henholdsvis husleje, vand, varme og el. Det fremgår derimod af klagerens kontospecifikationer, at der månedligt betales 8.500 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 112.311 kr. for indkomståret 2014, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har endvidere ikke godkendt fradrag for udgifter til husleje, vand, varme og el med i alt 44.363 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

SKAT anser ikke din virksomhed med fisk for at være erhvervsmæssig, idet kriterierne for erhvervsmæssig virksomhed ikke er opfyldt.

I praksis lægges der betydelig vægt på, om virksomheden er blevet drevet erhvervsmæssigt forsvarligt med udsigt til et rimeligt overskud. Det er således en objektiv rentabilitetsbetragtning, der er afgørende.

Ved en rentabel drift forstår vi, at der er overskud på den primære drift, hvori der er taget hensyn til de regnskabsmæssige afskrivninger. Endvidere skal overskuddet kunne dække:

en rimelig honorering af den ydede arbejdsindsats,

en rimelig forretning af den investerede egenkapital, og

en forrentning af fremmedkapitalen.

Det accepteres, at en virksomhed i opstartsfasen har underskud, men normalt vil man lukke virksomheden indenfor en kort årrække, hvis man konstaterer, at den ikke er rentabel.

Det kan ikke afvises, at driften med dine fisk har været professionelt anlagt, men efter praksis er det endvidere også et krav at der er udsigt til at virksomheden på sigt får et positivt resultat.

Din virksomhed med fisk anses ikke for at være rentabel og virksomheden har ikke i perioden fra 2012 – efteråret 2016 haft noget salg.

Virksomheden udviser derfor underskud på 112.311 kr. i 2014 og giver derfor ikke nogen driftsherreløn til indehaveren af virksomheden.

Virksomheden anses ikke at være indrettet med systematisk indtægtserhvervelse for øje, dvs. det afgørende formål er, at der kan opnås et overskud.

Der er ikke udsigt til, at virksomheden vil give overskud (bliver rentabel).

Virksomheden forudsætter, at du har stabile indtægter fra din malervirksomhed for at neutralisere underskuddet.

Lønsomheden/udsigterne til rentabel drift er ikke undersøgt forud for virksomhedens start, der ses ikke at være lagt budgetter m.v.

Virksomheden har ikke den fornødne intensitet og seriøsitet.

Virksomheden har ikke en naturlig sammenhæng med din øvrige indtægtsgivende malervirksomhed.

Overskud af virksomhed forhøjes med 112.311 kr.

(...)

Husleje:

Udgifter til husleje er fratrukket med 55.559 kr. Du har i 2014 adresse på [adresse1] i [by1] kommune. Boligen er en lejebolig på 161 km. Du betaler 8.500 kr. pr. måned i husleje. (Ifølge kontoudskrifter fra banken) Ifølge indsendt opgørelse, er husleje fratrukket således:

Udgifter til husleje og forbrugsudgifter er ikke dokumenteret, dog ses det på udskrifter fra bank, at der betales 8.500 kr. pr. måned, som formentlig er til dækning af husleje, vand og varme.

Da din virksomhed vedr. fisk ikke anses for at være erhvervsmæssig virksomhed, godkendes der ikke erhvervsmæssige udgifter til husleje og forbrugsafgifter på denne del.

Der godkendes udelukkende udgifter vedr. din malervirksomhed. Udgifter godkendes skønsmæssigt med 10 %, idet et værelse på 16 km i din bolig må anses for en passende størrelse til opbevaring af maling, pensler, stiger m.v.

(...)”

SKAT er den 19. januar 2017 i en udtalelse til klagen fremkommet med følgende bemærkninger:

”(...)

Bemærkninger til klagen fra [virksomhed2] ApS:

Virksomhed med avl og salg af dyr (akvariefisk).

I klagen fra [virksomhed2] sammenlignes virksomheden med avl og salg af fisk med en gallerivirksomhed (Tfs 1999.863) og med en IT virksomhed (Tfs 199.863). Det er SKATs opfattelse at en virksomhed med avl og salg af akvariefisk ikke kan sammenlignes med disse typer virksomheder. Derimod bør virksomheden sammenlignes med virksomheder med dyrehold. Dette kan f.eks. være virksomheder der avler og sælger heste, hunde, kaniner, fjerkræ eller lignende.

Spørgsmålet, om der foreligger en hobbyvirksomhed eller en erhvervsmæssig virksomhed, opstår i de tilfælde, hvor virksomheden på den ene side har fælles træk med en erhvervsvirksomhed, men hvor der på den anden side er tvivl om, hvorvidt indtægtserhvervelsen er det afgørende formål for skatteyderen. Visse former for virksomhed synes ofte at have private formål som det primære formål for skatteyderen. Disse private formål kan f.eks. være boligformål eller sportsinteresser, såsom ridning, hestevæddeløb, sejlads, m.v. eller det kan være dyrehold som f.eks. ponyer, kaniner, fjerkræ eller lignende.

SKAT anser virksomheden med avl og salg af akvariefisk for at have karakter af en hobbyvirksomhed.

SKAT anser endvidere virksomheden med salg og avl af fisk for at have været igangværende fra

indkomståret 2004, virksomheden har således været igangværende i over 12 år.

(...)

SKAT fastholder afgørelsen, idet:

(...)”

Skattestyrelsen har i indlæg af 9. juli 2020 udtalt følgende:

”(...)

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af sagen. Klagers virksomhed vedr. salg af fisk samt udstyr til brug for akvarier, anses ikke for erhvervsmæssigt drevet, hvorfor der ikke godkendes underskud af driften jf. statsskattelovens § 6.

Klageren har siden den 1. juli 2004 drevet virksomhed i personligt regi, først under branchekode Murerforretninger og fra 1. juli 2006 under Malerforretninger. Siden opstart var virksomheden registreret med bibranche indenfor Dyrehandel.

Efter retspraksis skal en virksomhed med flere driftsgrene opdeles og hver aktivitet vurderes individuelt. Der henvises her til SKM2002.9.VLR.

Klagers malervirksomhed og virksomhed med salg af akvariefisk samt udstyr til akvarie ses ikke at have en sådan indbyrdes sammenhæng, at de med hensyn til driften kan vurderes sammen. De to driftsgrene skal herefter vurderes individuelt.

Bedømmelse af, om virksomheden i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold inddrages. Efter retspraksis tillægges det betydelig vægt, om virksomheden er etableret og drevet med henblik på at opnå en rimelig fortjeneste. Der henvises her til SKM2007.107.HR. Der lægges yderligere vægt på, om virksomheden har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Der henvises her til SKM2006.428.ØLR

Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste, bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klagers virksomhed vedr. fisk, hverken opfylder ovennævnte rentabilitets- eller intensitetskrav. I skatteretlig henseende er virksomheden således ikke drevet som en erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor der ikke er fradrag for underskud af driften efter statsskattelovens § 6.

Der er lagt vægt på, at der ingen omsætning har været i perioden fra 2012 til august 2016. Det findes endvidere ikke sandsynliggjort, at virksomheden fremadrettet vil blive rentabel og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Virksomheden er ophørt pr. 6. februar 2020.

Hvad angår fradrag for udgifter til husleje, vand, varme og el, er det som udgangspunkt klageren der bærer bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget. Der henvises her til SKM2004.162.HR.

Efter en konkret vurdering og henset til, at klageren også drev malervirksomhed, tiltrædes efter en skønsmæssig vurdering at 10 % af de ovenstående udgifter, kan henføres til malervirksomheden.

Der godkendes ikke fradrag for huslejeudgifter vedr. virksomhed med fisk, idet virksomheden ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på i alt 112.311 kr. for indkomståret 2014 og berettiget til fradrag for den erhvervsmæssige andel af husleje, vand, varme og el på i alt 44.363 kr. for indkomståret 2014.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”(...)

4. Begrundelse for klagen

Det er SKATs opfattelse, at virksomheden, der opstartede i 2012, i perioden 2012 til 2016 ikke anses drevet erhvervsmæssigt, idet virksomheden i perioden ikke har haft noget salg og derfor ikke har været rentabel.

Baggrunden for dette er, at SKAT vurderer, at virksomheden ikke er rentabel, da der ikke er nogen overskudsgrad og intet overskud, men udviser et underskud på kr. 112.311 for 2014.

I SKATs afgørelse anføres det, at vurderingen af, om en virksomhed er erhvervsmæssig, og dermed giver ret til at udnytte et eventuelt underskud i anden indkomst, og ikke-erhvervsmæssig virksomhed, der ikke giver denne ret, skal foretages på baggrund af en række momenter, der isoleret set ikke er afgørende, men samlet set bliver dette.

Ifølge SKATs afgørelse er det forhold som:

Til trods for, at SKAT, helt i overensstemmelse med praksis, anfører, at der er en lang række momenter, der skal vurderes før der kan træffes afgørelse om, at der er tale om

ikke-erhvervsmæssig virksomhed, hvorefter der ikke er ret til fradrag for underskud i anden indkomst, lægger SKAT afgørende vægt på, at det er spørgsmålet om virksomheden har givet overskud, der er afgørende for, om der er tale om ikke-erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT henviser under punkt 1.3 ”retsregler og praksis” alene til den juridiske vejledning og til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a, statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og momslovens § 37, stk. 1. Der bliver ikke, selvom dette område er båret af en meget stor mængde afgørelser, henvist til noget praksis.

Og det kunne skyldes, at praksis på området fra Højesteret, ikke giver SKAT mulighed for at træffe afgørelsen som SKAT har gjort.

Det fremgår nemlig af praksis, jf. TfS 1999.863 H, hvor Højesteret fastslog vedrørende en gallerivirksomhed, der var stiftet i 1987, og som i 1992 endnu ikke havde givet noget overskud, at der alene med fremadrettet virkning kunne lægges vægt på de vigende resultater, altså at virksomheden ikke havde givet noget overskud.

I sagen fandt Højesteret, at skatteyderen havde de nødvendige forudsætninger for at drive virksomheden, og at virksomheden i øvrigt var veldrevet. Dette er præcist det samme, som er tilfældet for Klager. Klager er kvalificeret til at drive denne type virksomhed, hvilket klart fremgår af virksomhedens profil på Facebook, der er meget professionel.

Højesteret fastslog endvidere, at det var en forudsætning for at anse virksomheden som erhvervsmæssig, at den kunne anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste. I Højesteretssagen havde virksomheden været underskudsgivende i en periode på 5 år.

Højesteret fastslog, at der skulle være et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville udvikle sig til at blive overskudsgivende. I sagen for Højesteret fandt Højesteret ikke dette var tilfældet, hvorfor virksomheden fra 1992, altså først fra det 6 år virksomheden var i drift, skulle anses som ikke-erhvervsmæssig.

Højesteret har således fastslået, at den periode der er afgørende er mindst 5 år, men at virksomheden ikke i de første 5 år kan antages ikke at være drevet erhvervsmæssigt, alene fordi der er tale om en underskudsgivende virksomhed.

Dette underbygges tillige af en byretsdom fra 2012, SKM 2012.51 BR, hvor byretten skulle vurdere en IT-virksomhed.

Virksomheden var opstartet i 1998, og SKAT ville tilsidesætte fradragene for 2004-2006. SKAT ville altså først tilsidesætte fradragsretten efter en periode på 6 år, hvilket er i fuld overensstemmelse med TfS 199.863 H.

Byretten fandt, at da virksomheden først skabte overskud i 2005, og da dette overskud var meget beskedent, og ikke kunne danne grundlag for en rimelig honorering af ejeren, at der var tale om en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor der ikke var adgang til at anvende underskuddene i anden indkomst.

Det følger således af praksis fra Højesteret, og en nyere byretsafgørelse, at det forhold at virksomheden har givet underskud, og dermed ikke umiddelbart ser rentabel ud, alene bliver et anvendeligt argument for SKAT, når virksomheden har givet underskud i mindst 5 år. Dette gælder særligt i forhold til virksomheder, som Klagers, der kræver længere tids arbejde, førend den bliver rentabel. Det er samme problemstilling, der kendes fra f.eks. udvikling af IT systemer, hvor der går flere år med udviklingsfasen, uden, der genereres nogen indtægter.

Derudover viser de ovennævnte afgørelser også, at det i disse tilfælde alene er muligt at vurdere virksomheden som ikke-erhvervsmæssig for fremtiden, og ikke i fortiden, jf. TfS 1999.863 H, som altså er det SKAT ønsker i denne sag.

SKAT gør således det fuldstændigt modsatte af, hvad Højesteret har fastslået. SKAT kigger her efter 5 år, konstaterer at der er underskud, fastslår at virksomheden ikke har været rentabel i de to forgående år, og fratager fradragsretten for disse.

Dette er i direkte strid med Højesterets praksis, og nyere byretspraksis, idet den periode, hvor fradragsret kan fratages, skal ligge efter de første 5 år, når det alene er den økonomiske situation i virksomheden, der danner baggrund for den ønskede fradragsnægtelse.

Og det må vi antage er tilfældet her, idet SKAT ikke vurderer andre forhold end virksomhedens rentabilitet og overskud.

Vi må således lægge til grund, at SKAT er enig med Klager i, at virksomheden i øvrigt er professionelt tilrettelagt og veldrevet. Det fremgår direkte af afgørelsens side 5, 2. afsnit.

Klager har de nødvendige faglige kvalifikationer til at drive virksomheden professionelt, hvilket SKAT ikke ses at bestride, idet SKAT intet sted anfører, at det modsatte skulle gøre sig gældende, hvilket heller ikke ville give mening, når SKAT har anerkendt, at virksomheden drives professionelt, hvilket ikke ville være tilfældet, hvis ikke de faglige kvalifikationer var til stede.

Det følger klart af virksomhedens professionelle setup, at det er en seriøs virksomhed, særligt når dette sammenholdes med karakteren af virksomhedens kunder, og det professionelle segment virksomheden bevæger sig i. Dertil kommer, at virksomheden savner alle de karakteristika, der kendetegner de ikke erhvervsmæssige virksomheder, der alene drives for ejerens egen fornøjelses skyld, uanset virksomhedens resultater.

Det fremgår af TfS 1999.863, at virksomheden skal anses som værende drevet med udsigt til en rimelig fortjeneste. Når virksomheden har givet underskud i en periode på 5 år, skal det således undersøges og fastslås, at der er sikkert grundlag for, at virksomheden vil give overskud i fremtiden. Først når dette er afvist, kan underskud i fremtiden nægtes, altså i sagen TfS 1999.863 fra det 6 år 1992.

SKAT anfører, at der ikke er udsigt til at virksomheden skulle komme til at give overskud. Men SKAT har på ingen måde begrundet, hvorfor der ikke skulle være udsigt til dette.

SKATs eneste argument for, at der ikke skulle være udsigt til at virksomheden, i SKATs optik, skulle kunne blive rentabel er, at virksomheden ikke anses for at være indrettet med systematisk indtægtserhvervelse for øje.

Hertil at bemærke to forhold. For det første giver det ikke rigtig mening, at SKAT anfører sådan, når SKAT allerede på side 5 anfører, at virksomheden anses for professionelt anlagt.

Er en virksomhed professionelt anlagt, er det med det formål at skabe overskud. For det andet er det en virksomhed med opdræt/yngel af meget specielle fisk. Her skal fiskene først fremyngles, før der kan ske et salg. Derfor er der også for denne type virksomhed længere fra opstart til resultat, idet der først skal oparbejdes et fundament af fortsætte ynglen på baggrund af.

Det giver således ikke mening, og det er ikke korrekt, når SKAT anfører, at virksomheden ikke har udsigt til at blive rentabel. Det har den. Og det underskud der er oparbejdet er på baggrund af store investeringer i anlægsaktiver (fisketanke) til yngel.

SKAT har således frataget fradrag for en periode, der ligge tidligere end det Højesteret har fastslået, hvorfor SKATs afgørelse er i strid med det af Højesteret fastslået for perioden 2012 - 2016.

Derudover er SKATs vurdering for fremtiden af den omhandlede virksomhed tillige forkert.

Det er således Klagers opfattelse, at SKAT, i strid med højesteretspraksis, har nægtet Klager fradrag for underskud i virksomheden, fradrag for investeringer i anlægsaktiver og manglende momsfradrag, idet det er Klagers opfattelse, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed. Og skulle det være vurderingen, at det modsatte gør sig gældende, kan dette kun blive aktuel fra år 6 og fremadrettet, jf. TfS 1999.863 H.

I perioden indtil det tidspunkt har Højesteret fastslået, at der er der adgang til at igangsætte og forsøge at skabe rentabilitet i en virksomhed, der ellers er professionelt anlagt, som netop er tilfældet i denne sag, som SKAT selv har anerkendt.

(...)”

Klagerens repræsentant har den 6. februar 2020, som bemærkninger til SKATs høringssvar, supplerende anført følgende:

”(...)

Som vi læser SKATs bemærkninger, gør SKAT nu, i modsætning til hvad SKAT gjorde gældende i afgørelsen, gældende, at Klager driver en hobby virksomhed.

SKAT lægger i den sammenhæng til grund, at vi har sammenlignet Klagers virksomhed med en sag om et galleri og en sag om en IT-virksomhed. SKAT gør gældende, at dette er helt forfejlet, idet vi ikke kan sammenligne salg og opdræt af fisk med en gallerivirksomhed eller en IT-virksomhed.

SKAT gør i stedet gældende, at sammenligningen skal foretages i forhold til virksomheder inden for stutteri, deltidslandbrug og hundekennel.

Hertil hen viser SKAT til afsnittene C.C.1.s.1 og afsnit C.C.1.1.2 i den juridiske vejledning, hvorefter praksis for hobbyvirksomhed fremgår. Derudover henviser SKAT på side 4 og 5 i sin udtalelse til den praksis der gælder i relation til hundekennel og hunde­pensioner.

Vi skal komme med følgende bemærkninger til det af SKAT anførte.

I relation til, at SKAT nu gør gældende, at Klager driver en hobbyvirksomhed, synes vi at stå lidt uforstående over for dette. I SKATs afgørelse gjorde SKAT gældende, at virksomheden var drevet professionelt og, at Klager vidste hvad Klager havde med at gøre. I afgørelsen var det udelukkende spørgsmålet om virksomhedens rentabilitet, der var omdrejningspunktet.

Nu gør SKAT gældende, at der er tale om Hobbyvirksomhed i stedet for ikke-erhvervsmæssig virksomhed, hvor kernen, som SKAT selv henviser til i den Juridiske Vejledning er spørgsmålet, ud over rentabiliteten, om virksomheden er seriøst/professionelt anlagt.

Sagen har således med SKATs udtalelse ændret fuldstændig karakter, fra at være en sag om ikke-erhvervsmæssig virksomhed, og hvornår der kan nægtes fredrag for underskud i anden indkomst i sådanne virksomheder, til nu at gælde Hobbyvirksomhed, hvor der slet ikke kan anvendes underskud til andet end modregning i hobbyaktivitet ens indtægter.

Vi er noget uforstående over for, at SKAT skal bruge en udtalelse til Vores klage på at ændre på sagens identitet, fra at være en sag om erhvervsmæssig virksomhed ctr. ikke­ erhvervsmæssig virksomhed, til nu at dreje sig om erhvervsmæssig virksomhed ctr. hobby-virksomhed.

Og der er meget meget stor forskel på disse for hold.

De afgørelser vi henviste til i Vores klage viser jo netop dette. I sager, hvor det er spørgsmålet om, at en erhvervsmæssig virksomhed ikke længere kan anses for at være en erhvervsvirksomhed, men nu en ikke-erhvervsvirksomhed, viser afgørelserne, at der er en 5 årig periode til at fa skabt det fornødne overskud i virksomheden, før den kan klassificeres som ikke erhvervsmæssig.

Ved hobby-virksomhed, har der aldrig været adgang til fradrag i anden indkomst. Så der er væsensforskel på de to sondringer, og det vil SKAT nu ændre på, stik imod det der er truffet afgørelse om. Og det kan SKAT ikke, idet almindelige forvaltningsretlige principper tilsiger, at der skal være identitet mellem den afgørelse der er truffet af forvaltningen, og den afgørelse der er til prøvelse i en administrativ ankeinstans.

For det andet vil vi også gerne adressere det forhold, at SKAT, hvilket vi ikke finder muligt, nu vil føre en sag om hobby ctr. erhvervsvirksomhed anfører, at vi ikke kan sammenligne med IT-virksomheder og gallerier.

SKAT er af den opfattelse, at der skal ske sammenligning med stutterier, hundekennel, salg af kaniner, fjerkræ eller lignende.

I relation hertil anfører SKAT, at der skal ske denne sammenligning med andre sager med dyrehold. Her nævner SKAT udelukkende forhold omkring husdyr, som eksempelvis ponyer, kaniner, fjerkræ mm.

Disse typer af dyr, er dyr, som personerne har/eller ofte far et personligt forhold til. Der kan kæles for dem, rides på dem eller gås tur med dem. Her vil der let kunne være tale om, at en virksomhed er drevet med private formål, og at det vigtigste ikke er at skabe rentabilitet.

I den sammenhæng mener vi slet ikke opdræt af specielle fisk kan blive sammenlignet. Fisk kan være smukke at se på, men alene hvis de står i et akvarie inde i stuen. Når der indrettes specielle rum, med professionelt udstyr, og professionel opdræt, så er der tale om virksomhed og ikke nogen hobby. Det er jo ikke sådan at ejeren kan gå tur med fisken eller kæle for fisken, som der er mulighed for med almindelige husdyr.

Derudover gælder der helt særlige regler for landbrug og stutterier i henhold til den Juridiske Vejledning.

Det fremgår af den Juridiske Vejledning afsnit C.C.1.s.2. 1 Deltidslandbrug, at der her gælder en helt særlig praksis for sådanne deltidslandbrug.

Der vil ikke være grundlag for at kunne sammenligne med denne form for aktivitet, da det her er fastslået af SKAT, at der gælder en særlig ligningspraksis, der således ikke kan danne baggrund for en sammenligning med Klagers virksomhed.

Det samme gør sig gældende for stutterier og væddeløbsstalde, hvilket fremgår af den Juridiske Vejledning afsnit C.C.1.s.2.2. Her af fremgår, at der sker ligning yd fra et konkret styresignal. Heller ikke denne praksis kan finde anvendelse til sammenligning.

Det er nok også derfor, at SKAT alene vedlægger praksis der relaterer sig til hundekennel drift. Og her vedlægges kun de sager, hvor en hundekennel blev anset for en hobby­ virksomhed.

l SKM 2004·.392 blev en hundekennel på baggrund af de professionelle setup anerkendt som en erhvervsvirksomhed, til trods for, at der var underskud i en årrække, og til trods for, at det var virksomhed inden for et område, der i den grad kan være præget af hobby.

SKAT skriver selv i afgørelsen til Klager, at der er tale om et professionelt setup. Og det får os til at vende tilbage til den Juridiske Vejledning. Her fremgår det af afsnit C.C.1.s.1, under overskriften til afsnittet "virksomhed af hobbykarakter - privat benyttelse".

Af dette afsnit fremgår, at ved virksomhedstyper, hvor indehaverens personlige indsats er det væsentligste aktiv, vil virksomheden oftest blive anset for hobby, medmindre den fremstår professionelt anlagt hvad angår udstyr, driftsform og indehaverens uddannelse.

Der er ikke tvivl om, at det udstyr Klager har i sin virksomhed er professionelt. Klagers virksomhed opdrætter helt særlige saltvandsfisk, der kræver professionelt udstyr for at kunne gennemføres.

Virksomheden er også i sit driftssetup professionel. Der er kontakt til inden- og udenlandske kunder/potentielle købere, der er lavet en meget professionelt udseende facebook-side, hvor der reklameres for fiskene, og der tages meget professionelle billeder til brug for salgsbestræbelserne af fiskene.

Alt i alt en virksomhed, der er professionel i sit setup og udseende, hvilket SKAT også selv har tilkendegivet i afgørelsen.

At SKAT nu er af den holdning, at virksomheden skulle være hobby, virker for os noget besynderligt, idet forudsætningen for ikke at blive betragtet som en hobbyvirksomhed netop er, at virksomheden er professionel anlagt, som SKAT selv har fastslået i afgørelsen, at Klagers virksomhed er.

Men SKAT skal bruge dette hobbybegreb, for at rette på den udfordring SKAT har skabt for sig selv, idet praksis på området for nægtelse af fradrag for ikke-erhvervsmæssig virksomhed udspringer af de i klagen henviste afgørelser om galleriet og IT-virksomheden, mens nægtelse af fradrag for underskud i tilfælde af hobby-virksomhed er fra dag ét.

Det er derfor på ingen måde underbygget af SKAT, at der skulle være tale om hobbyvirksomhed, når SKAT selv i afgørelsen har understreget, at der var tale om en professionel anlagt virksomhed, og alene var interesseret i rentabilitet og intensitet.

Og netop disse to faktorer er der en god forklaring på. Klager har opstartet opdræt af de meget sjældne saltvandsfisk fra bunden. Der var ikke noget salgsgrundlag fra starten, da yngel først skulle opdrættes til salg.

Klag er var imidlertid undervejs uheldig, at der gik bakterier i fiskebestanden, hvorfor Klager midt i det hele måtte starte forfra. Det betyder naturligvis også, at rentabiliteten lider under dette, men det underbygger ikke, at der ikke er grundlag for, at rentabiliteten vil komme.

Når fiskene dør, er det klart at der ikke kommer indtægter, for der er ikke nogle fisk at sælge af Der vil i sådanne tilfælde skulle opstartes en ny opdræt af yngel til salgbare fisk, og det tager tid - på ny.

Det fremgår også af den Juridiske Vejledning afsnit C.C.1.s.1, at manglende intensitet, altså manglende omsætning, sagtens kan forekomme i en periode. Det skal vurderes konkret, hvad der er baggrunden for denne manglende intensitet, og er det fordi, at der ikke er udsigt til nogen afsætning, og der er gået en længere periode, så kan virksomheden blive betragtet som ikke- erhvervsmæssig.

Men dette er ikke tilfældet i Klagers sag. Her var det produktet, der blev defekt (fiskene/opdrættet døde) for de var klar til salg. Og dette er grunden til den manglende omsætningsintensitet, og ikke, at der ikke vil være aftagere til de fisk der bliver opdrættet.

(...)”

Skatteankestyrelsen har den 10. juni 2020 modtaget følgende bemærkninger fra repræsentanten til Skattesankestyrelsens sagsfremstilling:

”(...)

Jeg har modtaget forslaget til afgørelse og sagsfremstillingen, som ikke får os til at ændre vores opfattelse af sagen.

Jeg skal ligeledes fastholde anmodningen om retsmøde.

For så vidt angår sagens faktuelle forhold og det reelt passerede henvises til det allerede anførte, samt supplerende forklaring/ redegørelse udarbejdet af klager, vedlagt nærværende skrivelse.

Det er således særdeles relevant at holde sig for øje i nærværende sag, at der har været en række uheldige omstændigheder, der har medført, at der ikke har været indtjening. Dette er dog omstændigheder, der har været fuldstændige upåregnelige for klager og Klagers drift af virksomheden, og som i sidste ende medførte, at han måtte lukke sin virksomhed.

Dette medfører dog ikke, at der ikke har været intensitet, eller udsigt til rentabilitet, som Klager også har redegjort for i sin supplerende bemærkninger til sagens faktuelle forhold.

(...)”

Klageren har udtalt følgende til Skattesankestyrelsens sagsfremstilling:

”(...)

jeg har en lidt anden tilgang som svar på Skattestyrelsens generelle holdning.

Og vælger ikke at svare direkte på deres paragraffer og forventning om handlings forløb/budgetter osv.

Det er vigtigt at forstå, at da jeg gør mig mine tanker og visioner i anden omgang. (læs at min første fiskevirksomhed, var helt lukket i en årrække) Så ser jeg mig selv som en pioner på dette område.

Jeg er indforstået med at en virksomhed's eksistens er at kunne lave et overskud.

Jeg har to typer indkomst, og ser intet problem i, at den aktivitet jeg ligger i det ene, er for det andet. Så længe [person1] kan lave et samlet overskud. Jeg fandt ingen regler om, at jeg ikke skulle kunne opstarte mine visioner med mine egne hårdt tjente midler.

Dette er noget der både ville komme undertegnede tilgode, og også Denne stat jeg er en del af.

Sagen er, at jeg siden dengang kæmper med mit helbred, og stadig ser, dette som en ideel omskoling. Og langsigtet investering.

Som pioner og visionær. Og allerede super ekspert på mit område dengang. Så jeg mig selv med kode kort på hånden. Til at skabe en anden type virksomhed.

Skattestyrelsens frygt for at dette er en hobby, kan jeg sætte mig ind i på følgende måde.

Jeg forstår at vi lever i et samfund, hvor manges holdning er at udnytte, hvad der kan udnyttes. Samt at fiskene jo er min hobby.

Som svar på ovenstående:

Jeg underviser kollegaer verden over, og fortæller dem, at de aldrig må glemme, at for at drive en succesfuld virksomhed, må de aldrig glemme, at deres kunder er hobby folk.

For at disse betalende kunder, vil lægge deres penge hos netop dig. Må du altså udvise at du er en slags guru, der forstår hvordan disse fisk skal holdes. Og give inspirationen. Det er vigtigt at du kan undervise dine kunder i alt. Det kan du kun ved, selv at have hænderne ofte i det vand, som dine fisk går i.

Altså med andre ord. Var jeg fuldt ud klar over, at for at få en anerkendelse og tiltro fra netop de store importører af vildtfangede fisk. Måtte jeg visse, at jeg havde bedre styr på alting. Samt de betalende kunder skulle ønske mit råd.

Denne form for markedsføring skulle betales af en mindre investering, i form af opdræt på sjældne eller besværlige arter. Disse var mit håb, at de kunne inddække investeringen i avl.

Således, at jeg kunne gå til større forhandlinger. Disse forhandlinger kom på plads i 2018, hvor jeg indgår aftale med [virksomhed3]. De stiller butik og mandskab til rådighed.

Mit lokale og fisk skulle efter aftale lukkes ned, når vi havde en stabil import fra Afrika.

Som i allerede ved, havde vi desværre nogle alvorlige udfordringer. Den første var, at vi skulle finde ud af, at vores vandværk havde store problemer med E­ Coli bakterier. Disse bakterier tog til i vores bassinger. Og gav store udfordringer med vores ny importerede fisk.

Dernæst skete den store katastrofe. At vandværket, uden vores viden. Håndtere deres problem med klor. Dette lige før vi laver vandskift på alle vores fisk. Med det resultat. At vores fisk dør.

Disse fisk, var den store import, efter min tur i Tanzania 2018. De skulle give os økonomien, til et solidt fodfæste.

Dette gik også hårdt ud over den mand jeg på daværende tidspunkt havde i Tanzania. Da han var fastlåst med resten af vores fisk. Som ikke kunne komme videre. Før vi igen havde en forsvarlig situation til at modtage disse fisk. Samt økonomi, til at bringe dem hjem.

Da vi når dertil, bliver vi snydt for både fisk og penge, fra vores mand i Afrika.

I andet halvår af 2019 lukker jeg alle mine aktiviter i Danmark. Og aftaler med [virksomhed3], at de nu evnt. Skal være en kunde i stedet. Da jeg selv vil rejse til Tanzania. Eftersom jeg kender nogle andre dernede. Vil jeg tage derned. Og selv sørge for, at fisk bliver sendt afsted.

Jeg kan på mit daværende CVR. Nr. Lave handler dernede fra. Til alle de kunder, som ellers skulle have haft fiskene fra Danmark.

Jeg måtte aflyse, og komme hjem. Grundet Covid-19 krisen.

Men allerede nu. Er jeg istand til at drive virksomhed hjemme fra mit kontor i Danmark.

Jeg har oparbejdet et netværk af folk i Afrika. Samt at jeg stadig har en tillid fra Importører verden over.

Både forrig år, og sidste år, har jeg tillige blevet tilbudt investor hjælp. Med en blanko. Mod en anpart. Dette afviste jeg i sin tid. Da jeg ville mene at jeg står bedre uden nej-sigere.

Med hensyn til Skattestyrelsens krav om at gøre hele denne sag til en hobbyvirksomhed, og at afvise alt hvad der er investeret i fiske regi. Finder jeg helt og aldeles vandvittigt. Uanset hvilke paragraffer og dit dut dat, de vil svare skarpt igen med. Ethvert selvtænkende fornuftigt menneske, kan forstå, at ingen bruger alle midler, på noget som bare er en hobby. At benægte mig, at fratrække disse ting, er det samme som at påstå, at jeg med fuldt overlæg, er så vanvittig, at gældsætte mig selv.

Jeg tror stadig fuldt og fast på at det jeg indtil nu har opbygget. Er aktiver i form af mit navn og unikke viden. Samt den globale respekt og anerkendelse verden over.

I skrivende stund anser jeg min virksomhed for at kunne være fuldt ud funktionel.

Og aftaler med eksportører og Importører kunne indgås. Uden at jeg har de store udgifter med at holde fisk for egen regning.

Jeg ser ikke andet for acceptabelt, end at Skattestyrelsen acceptere at jeg fratrækker alt i virksomheden, som har relation til mit arbejde. Samt at vi finder en realistisk erstatnings sum. For flere års hård stress og chikane. Samt at Skattestyrelsen på nuværende tidspunkt forhindre en indkomst, ved at have ladet Gældstyrelsen lukke mit CVR nr. på grundlag af ikke betalte rater. Betalinger som skulle have været annulleret, grundet virksomhedens underskud.

Skulle der falde dom som tilgodeser Skattestyrelsens holdninger. Ser jeg sagen genåbnet i en ikke så fjern fremtid. Da jeg helt sikkert vil modbevise enhver ide om, at dette ikke skulle være en virksomhed, der kan lave et flot overskud.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Ad erhvervsmæssig/ikke-erhvervsmæssig virksomhed

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinformation.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Landsskatteretten finder, at klageren i de påklagede indkomstår drev to uafhængige virksomheder, som skal vurderes særskilt. Det følger bl.a. af SKM2002.9 VLR, at virksomheder, der har været drevet som selvstændige virksomheder med forskellige aktiviteter skal bedømmes uafhængigt af hinanden. Der er henholdsvis tale om en malervirksomhed og en virksomhed med fisk. Disse to virksomheder vurderes ikke at have nogen fællesflade. Der er herved henset til, at der ikke er nogen sammenfald mellem aktiviteten i malervirksomheden, som består af at male, og aktiviteten i virksomheden med fisk, som består af at avle og sælge fisk.

Der lægges også vægt på, om virksomheden har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 7. december 1999, som er offentliggjort i TfS 2000, 16, og til Østre Landsrets dom af 11. maj 2006, som er offentliggjort i SKM2006.428.ØLR. I Østre Landsret dom af 28. februar 2019 offentliggjort som SKM2019.186.ØLR udtalte Landsretten, at intensitetskravet er et økonomisk kriterium og indebærer, at virksomheden har haft en omsætning af en vis størrelse. Intensitetskravet er således ikke opfyldt alene på baggrund af skatteyderens betydelige arbejdsindsats i virksomheden.

På baggrund af de foreliggende oplysninger, må det lægges til grund, at fiskevirksomheden har haft 0 kr. i omsætning i perioden 2012 til august 2016. Med henvisning hertil må klagerens virksomhed siges at haft så underordnet et omfang i det påklagede indkomstår 2014, at den ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet.

Det bemærkes i øvrigt, at klageren i indkomståret 2014 har haft underskud i virksomheden vedrørende fisk på 112.311 kr.

Landsskatteretten finder, at det ikke er tilstrækkelig sandsynliggjort, at virksomheden fremadrettet ville blive rentabel og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forretning af den investerede kapital. Der er henset til, at der ikke var en omsætning i perioden 2012 til august 2016, samt at virksomheden ophørte i februar 2020.

Det er oplyst af klageren, at han siden 2012 har oparbejdet et avlsprojekt med særlige fisk til akvarier. Henset til virksomhedens art finder Landsskatteretten, at klageren ikke i det påklagede indkomstår 2014 befandt sig i en opstartsfase. Det skal endvidere bemærkes, at en virksomhed, selvom den er i en opstartsfase, skal opfylde kravene til intensitet og rentabilitet. Der kan henvises til Østre Landsrets dom af 11. maj 2006 offentliggjort som SKM2006.428ØLR, hvor det fremgår, at det ikke er en forudsætning for at kunne underkende virksomhedens erhvervsmæssige karakter, at der er gået en vis periode.

Virksomheden har derfor ikke været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomstårene 2014. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for underskud af virksomhed på 112.331 kr. for indkomståret 2014.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Ad fradrag for udgifter til husleje, vand, varme og el.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Klageren har haft udgifter på i alt 111.955 kr. til husleje, vand, el og varme. Klageren har taget fradrag for den erhvervsmæssige andel af udgifterne, svarende til i alt 55.559 kr. for både malervirksomheden og virksomheden med fisk. Klageren har anset 40 % af huslejen, 90 % af vandudgifterne, 40 % af varmeudgifterne og 40 % af el-udgifterne som værende af erhvervsmæssig karakter.

SKAT har skønsmæssigt fastsat den erhvervsmæssige andel af udgifter til husleje, vand, varme og el til 10 % vedrørende malervirksomheden, idet SKAT har anset, at 16 m² er tilstrækkelig plads til opbevaring. SKAT har dermed givet et skønsmæssigt fradrag på 11.196 kr.

Henset til, at klageren også drev en malervirksomhed og at der i forbindelse med denne virksomhed, har været behov for have et sted at opbevare diverse effekter, som henhører til virksomhedens drift, kan Landsskatteretten efter en konkret vurdering tiltræde SKATs skøn over, at 10 % af virksomhedens udgifter til husleje m.v. er erhvervsmæssige udgifter i malervirksomheden.

Landsskatteretten finder derfor ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skønsmæssige fradrag.

Landsskatteretten kan ikke godkende fradrag for husleje m.v. i klagerens virksomhed med fisk med 44.363 kr., idet klagerens virksomhed med fisk ikke anses for at være en erhvervsmæssig virksomhed.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.