Kendelse af 26-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 12-11-2017

Faktiske oplysninger

Klageren købte den 1. januar 2005 en ejerlejlighed beliggende [adresse1], [by1], for 2.595.000 kr. Lejligheden, der er på 88 kvm, har siden købet været udlejet til klagerens datter.

Klageren har for indkomstårene 2006, 2008, 2010, 2011 og 2013 ikke foretaget korrekte fradrag for renteudgifter, hvilket klageren er enig i.

Klagerens skatteansættelse er for indkomstårene 2006, 2008 og 2010 forhøjet med henholdsvis 62.171 kr., 134.040 kr. og 56.701 kr., hvilke forhøjelser er fremkommet således:

Renteudgifterne på 94.997 kr. i virksomheden er modregnet i overskud ved udlejning 32.826 kr., således at resultat af virksomhed er selvangivet med –62.171 kr.

Renteudgifter på 134.040 kr. i virksomheden er modregnet i overskud ved udlejning 33.060 kr., så resultat af virksomhed er selvangivet med -100.980 kr.

SKAT har tillige reguleret klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011 og 2013, men disse reguleringer er ikke påklaget.

SKATs afgørelse

Den almindelige frist for at ændre klagerens skatteopgørelse var den 1. maj i det 4. år efter det år, som selvangivelsen vedrører. Når SKAT også ændrer skatteopgørelsen for 2006, 2008 og 2010, selvom fristen er overskredet, er det fordi ansættelserne anses for foretaget mindst groft uagtsomt. Den almindelige frist står i skatteforvaltningslovens § 26, og den særlige mulighed for at ændre opgørelsen af klagerens skat efter at fristen er udløbet står i § 27, stk. 1, nr. 5.

SKAT er først blevet bekendt med forholdet den 23. september 2014, så fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er overholdt.

Det er SKATs opfattelse, at ansættelserne vedrørende forkerte fradrag for renteudgifter er foretaget groft uagtsomt.

Klageren har for 2006 fået en overskydende skat på 30.009 kr. og for 2008 en overskydende skat på 125.009 kr. Forhold, der efter SKATs opfattelse burde have indikeret, at der var fejl.

Der henvises til TfS 1992, 415, hvor en klager ubevidst havde foretaget fejlagtige angivelser vedrørende renteindtægter og renteudgifter.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at klageren har handlet simpelt uagtsomt og ikke groft uagtsomt, hvorfor SKATs ændringer er forældet efter skatteforvaltningslovens § 26.

Subsidiært er det påstået, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, ikke er overholdt, idet SKAT i deres egne systemer har kunnet konstaterer difference vedrørende renteudgifterne siden indkomståret 2006.

Klageren købte den omhandlede lejlighed den 1. januar 2005. Lejligheden udlejes til klagerens datter.

Klageren udarbejdede selv regnskab for udlejningen og modregnede for indkomståret 2006 renteudgifterne i lejligheden på 94.997 kr. direkte i virksomhedens overskud.

For indkomståret 2006 er der samlet konteret renteudgifter på 245.102 kr. Klageren har under kapitalindkomst fratrukket renteudgifter m.m. på 232.832 kr. Klageren vil således i SKATs systemer have en difference på 12.370 kr. Tilsvarende vil klagerens hustru i SKATs systemer have en difference på 20.456 kr.

SKAT har således siden 2007 haft oplysninger om difference vedrørende renterne.

For indkomståret 2007 får klageren fordelt renteudgifterne korrekt på privat og erhverv.

Klageren udarbejdede selv regnskab for udlejningen og modregnede for indkomståret 2008 renteudgifterne i lejligheden på 134.040 kr. direkte i virksomhedens overskud.

For indkomståret 2008 er der samlet konteret renteudgifter på 372.337 kr. Klageren har under kapitalindkomst fratrukket renteudgifter 372.337 kr. Renteudgifterne i lejligheden på 134.040 kr. er således fratrukket to gange.

For indkomståret 2009 er der samlet konteret renteudgifter på 318.030 kr. Klageren har under kapitalindkomst fratrukket renteudgifter mm. på 343.804 kr. Klageren vil således i SKATs systemer have en difference på 25.774 kr. Klageren har fordelt og selvangivet renteudgifter på privat og erhverv.

Der skete dog en omlægning af lånet i lejligheden, hvor hustruen kom til at stå som låntager på lånet i lejligheden, hvorfor hustruens andel er fratrukket hos klageren.

Klageren udarbejdede selv regnskab for udlejningen og havde for indkomståret 2010 i årsopgørelse nr. 1 fordelt renteudgifterne med 95.802 kr. på virksomhed og 54.891 kr. på privat. I årsopgørelse nr. 2 ændredes privat til 93.991 kr., idet hustruens andel på 39.101 kr. skulle fratrækkes hos klageren som i 2009. Klageren har således fratrukket renteudgifter for 268.283 kr., og der er indberettet renteudgifter for 211.582 kr., altså en difference på 56.701 kr., som kunne konstateres i SKATs systemer i 2011.

Begrundelse

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan SKAT ikke afsende varsel om ændring af en skatteansættelse senere end den 1. maj i det fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal endvidere senest være foretaget den 1. august i det fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb.

Hvis en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk.1, er opfyldt, er det imidlertid muligt at fravige udgangspunktet i § 26, stk. 1, og dermed foretage ændringer i skatteansættelsen længere tilbage. Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår:

"Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres (...), hvis:

Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag".

Bestemmelsen forudsætter, at der foreligger en kvalificeret og positiv fejl. Bestemmelsen omfatter både fortielse af oplysninger, meddelelse af urigtige oplysninger, og det skal kunne bebrejdes den skattepligtige, at SKAT ikke har været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til rettidigt at kunne foretage en korrekt skatteansættelse.

Klageren står som 100 % ejer af ejendommen og stod for 100 % af gælden i ejendommen. I 2009 blev lånet i ejendommen omlagt, og klagerens hustru kom i denne forbindelse til også at stå som låntager på lånet, hvilket igen skabte differencer, idet SKAT i deres systemer automatisk påførte renteudgifterne på henholdsvis hustru og mand.

Klageren har på ingen måde handlet bevidst eller bevidst prøvet at fortie oplysninger for SKAT, hvilket da også klart fremgår af hans handlemåde i gennem årene. SKAT har siden 2007 i deres systemer fået meddelelser om, at der er difference mellem de selvangivne renter og de konterede renter, hvorfor SKAT siden 2007 har været bekendt med de fejl, som er opstået i forbindelse med årsopgørelserne.

Det skal således fastholdes, at klageren ikke har handlet groft uagtsomt, herunder at SKAT via deres systemer har været bekendt med differencerne mellem de selvangivne og de konterede renter, hvorfor SKATs ændringer er forældede, jf. skatteforvaltningslovens § 26.

Repræsentanten har efterfølgende gjort gældende, at klageren i indkomståret 2010 korrekt har selvangivet 100 % af renteudgifterne vedrørende gælden i ejendommen. Klageren har drevet udlejningsvirksomheden, hvorfor han er berettiget til at fratrække samtlige renteudgifter af gælden i ejendommen dette år.

Repræsentanten har således anført:

”Differencen hos klageren udgørende 56.701 kr., er renteudgifter som vedrører udlejningsejendommen og som også er fratrukket hos [person1]. Jf. kildeskattelovens § 24a skal disse renter fratrækkes hos den som driver virksomheden jf. kildeskattelovens § 25a, stk. 1, altså hos [person2] og ikke hos [person1].

[person2]s selvangivelse for indkomståret 2010 er således korrekt, mens [person1] har fratrukket kr. 56.701 for meget fra på hendes selvangivelse.

Det må anses for yderst betænksomt, at påstå groft uagtsomt, når selv SKAT ikke kan finde ud af reglerne.”

SKATs udtalelse

Klagerens repræsentant har efterfølgende gjort gældende, at klageren har selvangivet renteudgifterne korrekt i indkomståret 2010. Klageren har som følge af en låneomlægning i 2009 været berettiget til at fratrække samtlige renteudgifter vedrørende udlejningsvirksomheden, idet han - uanset at der også er indberettet renteudgifter til hans ægtefælle – har drevet virksomheden.

SKAT har i anledning af det af repræsentanten anførte om rentefradragsretten i indkomståret 2010 udtalt sig i sagen.

SKAT har således udtalt, at der er indberettet realkreditrenter til klagerens ægtefælle med 133.092 kr., hvilke renteeudgifter er godkendt af SKAT. Der er ligeledes indberettet realkreditrenter til klageren med 133.092 kr., men klageren har fratrukket 93.991 kr. som private renteudgifter samt 95.802 kr. som renteudgifter vedrørende udlejningsvirksomheden, dvs. i alt 189.793 kr. Da klageren har fratrukket 189.793 kr. og alene er berettiget til fradrag med 133.092 kr., har klageren fratrukket 56.701 kr. for meget i realkreditrenter, hvilket beløb klageren blev forhøjet med ved SKATs afgørelse af 5. februar 2015.

Vedrørende indkomståret 2010 har SKAT udtalt, at klageren har fratrukket 56.701 kr. for meget i renteudgifter, idet hans ægtefælle tillige har fratrukket renter af gælden i ejendommen.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af kildeskattelovens § 24A, at ved opgørelsen af en ægtefælles skattepligtige indkomst og kapitalindkomst medregnes kapitalindkomst, jf. personskattelovens § 4, hos den af ægtefællerne, der efter ægteskabslovgivningen har rådighed over kapitalgodet eller, for så vidt angår kapitaludgifter, hæfter for betalingen. Kan det ikke afgøres, hvem af ægtefællerne et kapitalindkomstskattepligtigt beløb vedrører, medregner hver ægtefælle halvdelen.

Af kildeskattelovens § 25A, stk. 1, fremgår, at indkomst, der vedrører en erhvervsvirksomhed, medregnes ved opgørelsen af skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. personskattelovens §§ 2-4, samt ved opgørelsen af den arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Deltager begge ægtefæller i driften, medregnes indkomst som nævnt i 1. pkt. hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden, jf. dog stk. 8.

Det fremgår bl.a. af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår bl.a., at uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår bl.a., at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder efter de foreliggende oplysninger, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ved at have foretaget for store rentefradrag i indkomstårene 2006, 2008 og 2010. Der er lagt vægt på, at det påhviler klageren at angive de korrekte fradrag, og at klageren burde have reageret på, at han i 2006 og 2008 fik overskydende skat udbetalt med henholdsvis 30.009 kr. og 125.009 kr. Det forhold, at renteudgifternes størrelse har været angivet over for SKAT, kan ikke føre til et andet resultat, idet SKAT først blev bekendt hermed den 23. september 2014. Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er derfor overholdt. Endvidere kan det forhold, at klageren ikke er pålagt straf for skatteunddragelse, ikke føre til et andet resultat ved vurderingen af klagerens tilregnelse i medfør af skatteforvaltningsloven.

Disse retsmedlemmer bemærker for så vidt angår indkomståret 2010, at det i forbindelse med retsmødet i Landsskatteretten er gjort gældende, at klageren har selvangivet korrekt i indkomståret 2010, idet han i medfør af kildeskattelovens § 25A, stk. 1, er berettiget til at foretage det fulde fradrag på realkreditlånet vedrørende lejligheden, der er udlejet til datteren. Hertil bemærkes, at klageren og hans ægtefælle begge er debitorer for gælden og dermed begge hæfter for gælden. I overensstemmelse med gældsbrevslovens regler har ægtefællerne fradragsret for renteudgifterne med halvdelen til hver ægtefælle. Retsmedlemmerne bemærker, at renteudgifterne vedrører et realkreditlån på en lejlighed, der er udlejet til klagerens og klagerens ægtefælles datter. Retsmedlemmerne finder ikke, at klageren under henvisning til kildeskattelovens § 25A, stk. 1, skal have henført det fulde rentefradrag vedrørende lejligheden, idet det ikke kan konstateres, at klageren har drevet eller i overvejende grad drevet en erhvervsvirksomhed i henhold til kildeskattelovens § 25A, stk. 1. Klageren og hans ægtefælle har således også fordelt renterne imellem sig i overensstemmelse med hæftelsesforholdet, jf. herved også § 25A, stk. 8. Denne fordeling kan ikke ændres på nuværende tidspunkt. Klagerens ægtefælle har fået godkendt rentefradrag med 133.092 kr. svarende til de indberettede realkreditrenter. Der er ligeledes indberettet realkreditrenter til klageren med 133.092 kr. Klageren har fratrukket realkreditrenter med 189.793 kr., hvilket beløb er 56.701 kr. større end de indberettede renter.

Retsmedlemmerne finder, at klageren ikke er berettiget til yderligere rentefradrag, idet SKATs forhøjelse på 56.701 kr. anses for korrekt opgjort. Der er lagt vægt på, at klageren alene er berettiget til fradrag for halvdelen af de samlede realkreditrenter vedrørende ejendommen, og at klagerens ægtefælle – uanset det anførte om at klageren har drevet udlejningsvirksomheden - har fået godkendt halvdelen af de indberettede realkreditrenter.

Ét retsmedlem finder, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt for indkomstårene 2006 og 2008.

Dette retsmedlem finder tillige, at man ikke uden dokumentation kan se bort fra klagerens forklaring om, at han driver den pågældende udlejningsvirksomhed formentlig bl.a. ved udarbejdelse af den årlige opgørelse af resultatet for virksomheden. Det fremgår af kildeskattelovens § 25 A, stk. 1, at renteudgifter fradrages hos den ægtefælle, der driver virksomheden, uanset hvem der hæfter for gælden.

Det fremgår imidlertid af sagens oplysninger, at klageren og dennes ægtefælle har delt renteudgifterne ligeligt mellem sig i årene 2012 og 2013. SKAT har accepteret denne fordeling og dette kan i denne sag – hvor klagerens hensigter ikke står ganske klart - tages som udtryk for, at ægtefællerne har haft til hensigt at dele renteudgifterne mellem sig i årene efter, at der blev optaget nyt lån i virksomheden. Ifølge praksis accepterer SKAT ægtefællers fordeling af renteudgifter mellem sig, når blot det samlede fradrag ikke overstiger de samlede renteudgifter, og der ikke foreligger klar dokumentation for en anden fordeling. Med denne begrundelse finder dette retsmedlem, at SKATs forhøjelse af indkomsten for 2010 på 56.701 kr. skal stadfæstes.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.