Kendelse af 01-09-2021 - indlagt i TaxCons database den 30-09-2021

SKAT har ikke anset klagerens fulde skattepligt til Danmark for ophørt den 1. maj 2012, hvorfor der ikke er foretaget ændringer i klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2014.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren boede i udlandet i årene 1991-2011.

Den 18. marts 2011 flyttede klageren til Danmark med henblik på opstart af en personlig agenturvirksomhed og købte ejerlejligheden beliggende [adresse1], [by1].

Klagerens repræsentant har oplyst, at den fulde skattepligt til Danmark indtrådte den 18. marts 2011, og den personlige virksomhed startede den 1. april 2011.

Repræsentanten har oplyst, at klageren flyttede til Hong Kong den 1. maj 2012.

Klageren er i Folkeregistret registeret som udrejst til Kina den 15. maj 2012.

Repræsentanten har oplyst, at klageren ansatte to sælgere til at drive virksomheden i Danmark videre, og at han overførte aktiviteten til et nystiftet anpartsselskab [virksomhed1] ApS.

Repræsentanten har endvidere oplyst, at klageren med virkning fra den 1. august 2012 udlejede sin ejerlejlighed på [by1] uopsigeligt i 2 år, og at lejligheden var udlejet uafbrudt indtil den 1. oktober 2016.

Den 1. marts 2014 flyttede klageren til Tyskland. Selskabet [virksomhed2] overtog de to sælgere, som klageren havde haft ansat, og klageren foretog herefter udlejning af sælgernes biler til [virksomhed2].

Den 1. oktober 2016 blev klageren i Folkeregistret registreret som indrejst i Danmark med bopæl på adressen [adresse1], [by1]. Han har siden været registreret bosiddende i Danmark.

Repræsentanten har endeligt oplyst, at klageren ikke har en ægtefælle, samlever eller børn, og at hans forældre og bror bor i Danmark.

SKATs afgørelse

SKAT har givet afslag på genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2012-2014.

Til støtte herfor har SKAT bl.a. anført følgende:

”(...)

SKATS begrundelse for afgørelsen

Tilflytning til Danmark

Ifølge folkeregisteroplysninger indrejser du fra Tyskland til Danmark den 18. marts 2011.

Du tilmelder dig din forældres adresse på [adresse2] i [by2].

Ved din tilflytning til Danmark opstarter du et personligt ejet agenturselskab med start den 1. april 2011.

Du køber ved din tilflytning til Danmark en ejerlejlighed med overtagelse den 1. juni 2011 beliggende på [adresse1] på [by1] og du registrerer dig og tager ophold i boligen fra den 1. juni 2011.

Fraflytning til Hong Kong

Du fraflytter ifølge folkeregisteroplysninger til Hong Kong 15. maj 2012.

Du udlejer i den forbindelse din bolig i 2 år.

Der foreligger ikke oplysninger om at der er taget skridt til at boligen ønskes solgt hurtigst muligt efter fraflytningen.

Ved fraflytningen til Hong Kong opretholder du dine erhvervsmæssige interesser i Danmark.

Du vælger i forbindelse med din fraflytning til Hong Kong at ansætte 2 sælgere i din virksomhed med den hensigt, at drive virksomheden videre og herved sikre dine erhvervsmæssige interesser i Danmark, hvilket tillige underbygges af din revisors bemærkning om, at den egentlige aktivitet først ophørte den 1. marts 2014 hvor du flytter fra Hong Kong til Tyskland.

(...)

Du har ikke fremlagt dokumentation for, at boligen i Danmark er udlejet uopsigeligt i 3 år

Hvis en skatteyder fremlejer/lejer boligen uopsigeligt i mindst 3 år, sidestilles det med afståelse af bolig.

Du har tillige heller ikke fremvist dokumentation for almindelige salgsbestræbelser af boligen i forbindelse med din fraflytning til Hong Kong.

Skattepligt til Hong Kong

Du har anmodet om at din skattepligt til Danmark kan bringes til ophør den 1. maj 2012 da du flytter til Hong Kong.

På baggrund af ovenstående afgørelse vil den fulde skattepligt ikke kunne ophøre og da der ikke foreligger nogen dobbeltbeskatningsaftale med Hong Kong vil du ikke kunne påberåbe dig, at være skattemæssigt hjemmehørende i Hong Kong fra den 1. maj 2012.

Skattemæssigt hjemmehørende – Tyskland

Du har påberåbt dig at være skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland i hele 2014 jf. artikel 4 i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Tyskland og Danmark.

Du har anført en række punkter der bør lægges til grund for at anse dig for at være skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland.

Du bl.a. arbejdet og boet i Tyskland fra den 1. marts 2014.

Du har vedvarende udlejet din bolig i Danmark siden 1. august 2012.

Du har via [virksomhed3] indsendt selvangivelse til de tyske skattemyndigheder som ”Unbeschränkter Steuerpflicht” fra den 1. marts 2014.

SKAT anser dig derfor ud fra en samlet bedømmelse, at være skattemæssigt hjemmehørende fra den 1. marts 2014 efter artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Tyskland.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKAT uberettiget har afvist at bringe klagerens skattepligt til ophør pr. 1. maj 2012.

Klagerens repræsentant har til støtte herfor bl.a. anført følgende:

”(...)

Baggrund

[person1] har siden 1991 arbejdet og været bosiddende i udlandet, kun afbrudt af et arbejds- og uddannelsesophold i Danmark på 4 år.

• I perioden 1991-1992 boede og arbejdede han i [England].

• I perioden 1992 – 1993 boede og arbejde han i [Tyskland].

• I perioden 1993-1994 arbejdede han som sælger i Nordtyskland og havde bolig i [by2].

• I perioden 1994 – 1996 boede og arbejdede han i nordtyskland.

• I perioden 1996-2000 boede og arbejdede han i Danmark hvor han også læste HD.

• I perioden 2000-2007 arbejdede og boede han i Kina, [by3] og [by4].

• I perioden 2007-2009 arbejdede og boede han i Australien.

• I 2010 boede og arbejdede han i Tyskland.

I 2011 flyttede [person1] til Danmark med henblik på opstart af personlig agenturvirksomhed og han erhvervede i den forbindelse ejerlejligheden [adresse1], [by1].

Den fulde danske skattepligt indtrådte den 18. marts 2011 og den personlige virksomhed blev opstartet 1. april 2011.

[person1] følte sig imidlertid ikke hjemme i Danmark efter så mange år i udlandet. Samtidig var der nogle uoverensstemmelser mellem det han gerne ville med agenturvirksomheden og det som agenturgiveren [virksomhed2] ville.

Derfor valgte han at søge job via de netværk han havde etableret i de tidligere arbejdslande. Han søgte bl.a. et job i Hongkong som han fik tilbudt, og fik af den vej tilbudt ansættelse i Hong Kong.

Han valgte herefter at ansætte to sælgere til at drive virksomheden i Danmark videre, og skød samtidig aktiviteten over i et nystiftet anpartsselskab [virksomhed1] ApS.

Den 1. maj 2012 flyttede [person1] til Hongkong.

Den 1. marts 2014 flyttede han til Tyskland, hvor han blev salgsdirektør for en filial af et amerikansk firma.

[virksomhed2] valgte herefter at opsige agenturkontrakten pr. 1.4.2014 med [virksomhed1] ApS. Udover de uoverensstemmelser man havde haft i perioden fandt man at [person1]s nye arbejdsgiver var en konkurrent til dem. [virksomhed2] overtog de to sælgere som [person1] havde ansat i Danmark og lejede samtidig de to biler som sælgerne anvendte, af [person1]s virksomhed.

Selskabet ændrede som følge heraf navn til [virksomhed4] ApS, idet selskabet herefter, ligesom i dag, alene drev passiv virksomhed, i form af udlejningen af de 2 biler til [virksomhed2].

[person1] havde hverken ægtefælle, samlever, eller børn i Danmark (eller i udlandet). Hans familie, i form af forældre og en bror, bor i [by2] og han besøgte dem til jul og et par gange i løbet af året. Herudover havde han aldrig haft egentligt ophold i Danmark.

Ejerlejligheden på [by1] blev udlejet pr. 1. august 2012 i konsekvens af fraflytningen. Lejligheden som blev udlejet uopsigeligt fra [person1]s side i 2 år, har været udlejet uafbrudt siden da.

[person1] har herudover haft egen bolig (lejebolig) i alle de lande hvor han har arbejdet, herunder også i Tyskland hvor han er bosiddende i dag.

Sagsforløb

Den 23. juni 2015 anmodede vi, på vegne af [person1] om genoptagelse af skatteansættelsen for 2012 og de efterfølgende år, idet det var (og er) vores opfattelse at den danske skattepligt burde være bragt til ophør ved fraflytningen den 1. maj 2012, med henvisning til ovenstående historiske forløb, der viser at [person1] ikke havde nogen egentlig tilknytning til Danmark.

Vi havde en længere mailkorrespondance fra SKAT hvor man ønskede attestation fra bopælslandet om at [person1] var underlagt beskatning som fuldt skattepligtig der. Et begreb som ikke findes i Hong Kong.

Efter at have konstateret at vi ikke kunne få nogle svar fra Skats sagsbehandler kontaktede vi vedkommendes afdelingsleder, som overtog sagen hvilket mundede ud i den afgørelse som her påklages.

SKATs afgørelse af 26. august 2016

SKAT anfører indledningsvist at man ikke har ændret grundlaget for klagers skat, da man ikke kan ændre opgørelsen helt som ønsket. Man har dog foretaget korektioner for 2014, idet man har anerkendt at [person1] efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Tyskland må anses hjemmehørende i Tyskland fra den 1. marts 2014.

SKATs afgørelse og nærværende klage omhandler ikke opgørelsen af klagers skat, men klagers subjektive skattepligtsforhold.

Som begrundelse for at fastholde den danske skattepligt ved fraflytningen fra Danmark den 1. maj 2012 anfører SKAT at klager ikke har udlejet sin danske ejerbolig uopsigeligt i mindst 3 år, og således anses at have bevaret sin rådighed over en helårsbolig her i landet.

Samtidig har man lagt vægt på at klager, efter fraflytningen, fortsat havde erhvervsmæssige interesser her i landet, af ikke underordnet betydning i forhold til vurderingen af skattepligtsforholdet til Danmark.

SKAT konstaterer her, at der ikke er fremlagt dokumentation for at klager har fremlejet/udlejet boligen uopsigeligt i mindst 3 år, ligesom der ikke er fremlagt dokumentation for almindelige salgstilstræbelser af boligen.

Med afgørelsen, synes SKAT, sagt med andre ord, at stille krav om at en skattepligtig som fraflytter landet er forpligtet til at udleje sin danske helårsbolig uopsigeligt i en periode på mindst 3 år, eller at sætte den til salg, som en forudsætning for at den danske skattepligt kan bringes til ophør.

Skatteregler og praksis

Det følger af kildeskattelovens § 1 at personer der har bopæl her i landet, eller opholder sig her i mere end 6 måneder, er skattepligtige her til landet (hhv. fuld og begrænset skattepligtig).

Selvom kildeskatteloven bruger betegnelsen bopæl, hvilket normalt defineres som faktisk beboelse/adresse forstås herved helårsbolig eller råderet over en helårsbolig, jf. bl.a. Den Juridiske Vejledning, afsnit SC.F.1.2.1.

Her anføres det også at spørgsmålet om hvorvidt skattepligten ophører ved fraflytning afgøres ud fra, om den skattepligtige har bevaret bopæl (råderet over helårsbolig) her i landet.

I praksis anser man (SKAT) boligen i Danmark for opgivet hvis boligen er udlejet/fremlejet uopsigeligt i mindst 3 år. Denne såkaldte 3-års regel er ikke lovfæstet.

Det anføres imidlertid også at de konkrete omstændigheder ved fraflytningen kan være af en sådan art, at afgørelsen af, om bopælen skal anses for bevaret, må foretages ud fra en samlet vurdering, hvor også personens subjektive hensigter indgår i bedømmelsen. Endvidere at helt særlige omstændigheder kan begrunde ophør af skattepligt, selvom rådigheden over boligen bevares – eller anses bevaret - efter fraflytningen fra Danmark.

Det vil sagt med andre sige at der skal lægges vægt på andre forhold, end spørgsmålet om hvorvidt man har bevaret råderet over en helårsbolig. Det følger således af anvisningerne, at der i ganske særlige tilfælde kan bortses fra den omtalte 3 års reglen, hvis der er meget klare indikationer på at skatteyder og eventuel familie har til hensigt at blive fast boende i udlandet.

SKM 2014, 808

Som eksempel herpå henviser Den Juridiske Vejledning til Landsskatterettens afgørelse af 28. august 2014, SKM 2014, 808 hvor man fandt at skattepligten ved fraflytning kunne ophøre desuagtet at boligen i Danmark kun var udlejet med 2 års uopsigelighed fra udlejers side.

Landsskatteretten udtalte, at bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er et mere

vidtfavnende begreb end blot det at have en bolig (til rådighed). Der skulle henses til personens tilknytningsforhold til Danmark i en bredere forstand, herunder den økonomiske og familiære tilknytning til Danmark.

Landsskatretten anførte som begrundelse for skattepligtens ophør, at der var indgået en aftale om ansættelse med et universitet i USA, som forudsatte klagerens tilstedeværelse i USA i en periode på minimum 3 år, ligesom man at klagers lejlighed i Danmark blev lejet ud til tredjemand i så lang en periode, som andelsforeningen tillod, at klageren ikke på noget tidspunkt efter sin flytning kan have anvendt lejligheden, og at klageren, bortset fra lejligheden, ikke sås at have haft økonomiske interesser af betydning i Danmark.

Tidligere har Landsskatteretten afsagt lignende afgørelser:

Vores bemærkninger

Vi er bekendt med at SKAT mere eller mindre konsekvent stiller krav om at boligen i Danmark er udlejet uopsigeligt i mindst 3 år, jf. bl.a. Den Juridiske Vejledning C.F.1.2.3.

Dette gør man desuagtet at 3-årsreglen strider mod fremlejereglerne, som maksimalt tillader 2 års fremleje, ligesom at der ikke er tale om en håndfast og ufravigelig praksis.

I den ovenfor refererede afgørelse SKM 2014, 808 anerkendte man fra Landsskatterettens side at den pågældende andelsbolig kun var udlejet i den tid som andelsboligforeningen tillod, ligesom man anerkendte at klager ikke ville sætte lejligheden til salg på fraflytningstidspunktet, fordi markedet var dårligt.

Det var præcist det samme der gjorde sig gældende i [person1]s sitaution. Han ønskede ikke at udleje lejligheden uopsigeligt i mindst 3 år, da han godt ville have føling med at lejer var stabil. Han ønskede ikke at stå i en situation hvor han skulle gå rettens vej i tilfælde af misligholdelse eller manglende betaling.

Salg var heller ikke en option da han herved ville tabe en større sum penge i forhold til den købesum han havde betalt kun et år forinden.

Han valgte derfor at udleje lejligheden uopsigeligt i en 2 årig periode. Som det også var tilfældet i ovenstående afgørelse, var der tale om indgåelse af et permanent ansættelsesforhold.

At [person1] så samtidig vælger at ansætte to sælgere i Danmark til at varetage virksomhedens drift, er samtidig efter vores opfattelse et klart signal om at han havde til hensigt at bosætte sig varigt i udlandet. Derudover blev grundlaget for virksomheden i øvrigt revet væk blot 2 år efter, fordi [person1] valgte at tage imod tilbuddet om ansættelse hos [virksomhed2]’s konkurrent, i form af den tyske filial af det amerikanske selskab.

I afgørelsen fra Landsskatteretten var der tale om en person som, if. oplysninger fra folkeregisteret, forud for flytningen til USA udelukkende havde haft bopæl i Danmark. Endvidere var det oplyst at klageren havde beboet den omtalte andelslejlighed med sin kæreste, men at parrets forhold ophørte i forbindelse med hendes flytning til USA.

Denne havde således et egentlig tilknytningsforhold til Danmark i en bredere forstand.

Hvis det samme havde gjort sig gældende for [person1], og han havde fraflyttet Danmark efter at have boet her hele sit liv, ville vi umiddelbart ikke have begæret skattepligten ophørt, idet der så ikke havde foreligget særlige omstændigheder som kunne begrunde en fravigelse af den såkaldte 3-års regel, men med udgangspunkt i ovenstående afgørelse fra Landsskatteretten kunne man faktisk argumentere for det.

[person1] havde imidlertid, som anført indledningsvist hovedsageligt boet i i udlandet i de seneste 25 år op til tilflytningen i 2011, og havde derved ikke noget egentligt tilknytningsforhold til Danmark.

Forud for for fraflytningen til Hong Kong havde han alene bopæl i Danmark fra 2011- 2012 og han havde ingen parforhold eller lignende der ophørte, i forbindelse med flytningen.

Hans eneste familiære og personlige relationer til Danmark var hans forældre og en bror samt ejerlejligheden, og det er efter vores opfattelse tydeligt, at alle hans dispositioner i forbindelse med til- og fraflytningen fra Danmark har været fokuseret på hans arbejdsmæssige forhold.

Det der efter vores opfattelse bør være udslagsgivende her er, at der jf. ovenstående afgørelser fra Landsskatteretten skal henses til personens tilknytningsforhold til Danmark, eller mangel på samme.

Det virker inkonsekvent at man fra SKATs side fastholder en persons fulde danske skattepligt ene og alene ud fra det forhold at vedkommende ikke har udlejet sin helårsbolig uopsigeligt fremadrettet i en periode på mindst 3 år, når der som her er tale om en person som end ikke har boet i Danmark i 3 år, og kun har boet og opholdt sig i Danmark i ca. et år.

Sidst men ikke mindst kan man rejse det simpleog konkrete spørgsmål om [person1] havde været mere afskåret fra at råde over boligen i Danmark, hvis lejekontrakten var indgået med 3 års uopsigelighed fremfor 2. Afgørende her er efter vores opfattelse om lejekontraktens uopsigelsesvilkår hindrer man kan flytte til Danmark og den helårsbolig man ejer, indenfor en rimelig tidshorisont. Det kan næppe siges at være tilfældet med en opsigelsesperiode på 2 år.

Det gøres således gældende at [person1]s fulde skattepligt til Danmark bør ophæves pr. 1. maj 2012.

(...)”

SKATs høringssvar til klagen

SKAT har indstillet til stadfæstelse af afgørelsen.

Klagerens bemærkninger til møde i Skatteankestyrelsen

Under mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler blev der redegjort i overensstemmelse med det allerede fremførte, herunder bl.a., at klageren i maj 2012 udrejste af Danmark med henblik på at bosætte sig varigt i udlandet, og at han flyttede tilbage til Danmark af hensyn til sine forældres alder og sygdom. Klagerens repræsentant gjorde herefter i det væsentligste gældende, at klageren inden udrejsen af Danmark kun havde opholdt sig i Danmark fra den 18. marts 2011 til den 1. maj 2012, og at han i denne periode ikke nåede at oparbejde en tilknytning til Danmark.

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Klagerens repræsentant har bl.a. anført følgende:

”(...)

Det er vores opfattelse at det i den konkrete situation er påvist at [person1] ikke havde noget egentligt tilknytningsforhold til Danmark forud for sin tilflytning og at han heller ikke fik det i det ene år hvor han boede i Danmark, hvorfor det ikke anses rimeligt at man har fastholdt den fulde skattepligt blot fordi ejendommen ”kun” blev udlejet uopsigeligt i 2 år. Det Landsskatteretten skal tage stilling til er således om man vil fastholde en ”udlandsdanskers” fulde skattepligt til Danmark blot fordi denne har valgt at følge de lejeretlige regler der gælder ved fremleje af helårsbolig.”

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler personer, der har bopæl her i landet. Ved skattepligtens ophør er det afgørende, om personen har bevaret rådigheden over en bolig i Danmark.

Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.

Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at vedkommende på tidspunktet for fraflytningen til udlandet ikke længere er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det fremgår af Højesterets dom af 6. april 2001, offentliggjort i SKM2001.388.HR.

Det følger endvidere af afsnit C.F.1.2.3 i Den juridiske vejledning 2012-1 og 2020-1, at det blandt andet tillægges vægt ved vurderingen af, om rådigheden over en bolig anses for bevaret, om personen under en eller anden form – helt eller delvis – har rådighed over en bolig her i landet. Opretholdelsen af bopæl ved fraflytning støttes i altovervejende grad på objektive kriterier, herunder blandt andet om boligen i stedet for at være afhændet er udlejet eller fremlejet uopsigeligt i mindst 3 år. Subjektive hensyn kan endvidere tillægges vægt, herunder om der foreligger særlige omstændigheder, eller om klageren har en hensigt til varigt at bosætte sig i udlandet i de tilfælde, hvor personen kun har delvis rådighed over en bolig, eller hvis personen kun opretholder en atypisk eller diffus tilknytning til Danmark.

Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.

Retten finder, at klageren i de påklagede indkomstår havde bevaret rådigheden over en bolig i Danmark, og at han derfor var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Retten har lagt vægt på, at klagerens ejerlejlighed beliggende [adresse1], [by1] ved klagerens udrejse af Danmark ikke blev udlejet uopsigeligt i 3 år. Retten finder, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, hvorved klageren på trods heraf anses for at have opgivet rådigheden over boligen, henset til at klageren i forhold til lejelovgivningen ikke var afskåret fra at udleje lejligheden uopsigeligt i mindst 3 år, at lejligheden ud fra de foreliggende oplysninger ikke blev forsøgt solgt, at klageren ved indrejsen i Danmark i 2016 blev registret med bopæl på adressen [adresse1], [by1], og at klageren i Folkeregistret fortsat er registreret med dansk bopæl. Det er endvidere tillagt vægt, at klageren efter udrejsen fra Danmark bibeholdt en erhvervsmæssig interesse i Danmark.

De tre afgørelser fra Landsskatteretten, som er fremlagt af repræsentanten, angår andre konkrete situationer end den foreliggende og kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.