Kendelse af 15-09-2022 - indlagt i TaxCons database den 08-10-2022

Journalnr. 16-1609024

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2014 Aktieindkomst Maskeret udlodning for underpris ved køb af aktier fra [virksomhed1] ApS	2.637.500 kr.	0 kr.	6.712.500 kr.

Faktiske oplysninger

Klageren ejer [virksomhed2] ApS. [virksomhed2] ApS ejer [virksomhed1] ApS (herefter selskabet). Selskabet og [virksomhed2] ApS er sambeskattede med [virksomhed2] ApS som administrationsselskab. Klageren er registreret som direktør for begge selskaber.

Selskabets formål er køb og salg af aktier.

Der er fremlagt en aftale af 2. januar 2014 mellem selskabet v/klageren og klageren, hvoraf fremgår, at klageren købte 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] (herefter [virksomhed3] aktier) til kurs 163, i alt 4.075.000 kr., af selskabet.

Af udskrift fra selskabets depotkonto hos [finans1] fremgår, at der blev overført 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] fra selskabets værdipapirdepot til klagerens værdipapirdepot den 26. juni 2014.

Af udskrift fra [finans1] fremgår desuden, at der blev indbetalt henholdsvis 1.000.000 kr., 1.500.000 og 1.000.000 kr. på selskabets konto den 3., 6. og 7. januar 2014. Pengene blev overført fra en konto i [finans2].

Der er fremlagt 3 udskrifter fra [finans2], hvoraf fremgår, at de 3 overførsler af henholdsvis 1.000.000 kr., 1.500.000 og 1.000.000 kr. blev overført fra klageren til selskabets depotkonto hos [finans1].

Klageren har oplyst, at han havde et tilgodehavende hos selskabet den 31. december 2013 på 398.500 kr., som indgik i berigtigelsen af handelsprisen for klagerens køb af [virksomhed3] aktierne hos selskabet.

Der er fremlagt en underskrevet aftale af 9. januar 2014 mellem selskabet v/klageren og klageren, hvoraf følgende fremgår:

”Udlån af aktieposten i [virksomhed3]

Størstedelen af den fastsatte købesum for de d. 2/1-2014 handlede 25.000 stk. [virksomhed3]-aktier er nu berigtiget.

Det aftales, at aktieposten i stedet for nu at blive overflyttet til [person1] for en begrænset periode, dog senest frem til 30/6-2014, udlånes til og forbliver i [virksomhed1]'s depot hos [finans1].

Aktiepostens ejer, [person1], kan til enhver tid fordre aktieposten overført til sig mod betaling af den resterende del af købesummen.”

Der er fremlagt kopi af mailkorrespondance mellem selskabet v/klageren og [finans1]. Af mailkorrespondancen fremgår, at der i januar 2014 var dialog mellem selskabet og [finans1] om en forøgelse af selskabets kreditlimit hos [finans1].

Der blev indgået salgsaftale af 23. juni 2014 mellem klageren og selskabet v/ klageren. Klageren har underskrevet for begge parter. Følgende fremgår blandt andet af aftalen:

”(...) er dags dato indgået aftale om salg af følgende aktiepost

3.000 stk. aktier i [finans3] til kurs 154, i alt kr. 462.000

Salgssummen for aktieposten svarer til kursværdien/børsværdien på handelsdagen. (...)”

Af selskabets årsrapport for perioden mellem 1. juli 2012 og 30. juni 2013 fremgår bl.a., at klageren havde et tilgodehavende hos selskabet på 2.825.401 kr. den 30. juni 2012 og et tilgodehavende hos selskabet på 2.808.500 kr. den 30. juni 2013. Posten gæld til banker udgjorde 3.014.659 kr. den 30. juni 2013. Det fremgår, at selskabets værdipapirer og kapitalandele havde en pålydende værdi af i alt 5.957.900 kr. den 30. juni 2013. Regnskabsposten med værdipapirer og kapitalandele er ikke udspecificeret ved note i årsrapporten.

Af selskabets årsrapport for perioden mellem 1. juli 2013 og 30. juni 2014 fremgår bl.a., at klageren havde et tilgodehavende hos selskabet på 121.628 kr. den 30. juni 2014. Posten gæld til banker udgjorde 5.978.913 kr. den 30. juni 2014. Det fremgår, at selskabets værdipapirer og kapitalandele havde en pålydende værdi af i alt 12.778.362 kr. den 30. juni 2014. Regnskabsposten med værdipapirer og kapitalandele er ikke udspecificeret ved note i årsrapporten.

I tilknytning til selskabets årsrapport for 2013/2014 er fremlagt noget regnskabsmateriale, som er håndskrevet, og som blev sendt ind til SKAT sammen med årsrapporten. Af regnskabet fremgår blandt andet en opgørelse af selskabets aktiebeholdning for 2013 til 2014. Det fremgår, at selskabets beholdning af [virksomhed3] aktier udgjorde 40.000 stk. per 30. juni 2013. Det fremgår desuden, at selskabet solgte 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] den 2. januar 2014 for 4.075.000 kr., hvorefter selskabets beholdning af [virksomhed3] aktier udgjorde 15.000 stk.

Der er fremlagt en håndskrevet mellemregningskonto mellem selskabet og klageren for perioden mellem 1. juli 2013 og 30. juni 2014.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 2.637.500 kr. for indkomståret 2014.

Som begrundelse herfor er anført:

”(...) Skats forslag til ændring baseres på, at det efter SKATs opfattelse ikke med tilstrækkelig sikkerhed er dokumenteret, at tidspunktet for aktiehandelens indgåelse kan fastsættes til 2. januar 2014.

Skat har derfor anset handelstidspunktet for sammenfaldende med tidspunktet for aktiernes overførsel fra selskabets depot til dit personlige depot den 26. juni 2014.

(...)

SKAT er umiddelbart enig i, at handelstidspunktet er tidspunktet for indgåelse af en bindende aftale mellem parterne og at det er handelstidspunktet, der er afgørende.

Stridspunktet i denne sag er efter SKATs opfattelse netop, med tilstrækkelig sikkerhed, at fastslå handelstidspunktet for aktierne.

Den fremlagte handelsaftale af 2. januar 2014 mellem [virksomhed1] ApS som sælger og dig personligt som køber er indgået mellem interesseforbundne parter.

Som følge af interessefællesskabet mellem [virksomhed1] ApS og dig selv, som har bestemmende indflydelse i selskabet, stilles der skærpede krav til dokumentation for transaktioner parterne imellem.

Det er SKATs opfattelse, at den fremlagte handelsaftale af 2. januar 2014 mellem [virksomhed1] ApS v/ direktør [person1] og dig selv personligt ikke i sig selv kan tjene som tilstrækkelig dokumentation for handelstidspunktet.

Det er endvidere SKATs opfattelse, at det fremlagte kontoudtog for [virksomhed1] ApS depot hos [finans1] ikke med tilstrækkelig sikkerhed dokumenterer, at de foretagne indbetalinger i perioden 3/1-14 til 7/1-14 i alt 3.500.000 vedrører delvis betaling af købesum for aktier i henhold til handelsaftale af 2. januar 2014. Der er herved henset til at indbetalingerne ikke kan afstemmes med købesummen for aktierne, ligesom der ikke er forelagt en afviklingsaftale vedrørende købesummen, der kunne understøtte sammenhængen.

For så vidt angår dine oplysninger om, at salgsaftalen af 2. januar 2014 mellem [virksomhed1] ApS og dig selv er tilstillet selskabets revisor (tredjemand) i forbindelse med dennes revision af selskabet for regnskabsåret 2013/2014, skal bemærkes, at revisors påtegning i selskabets regnskab for regnskabsperioden 1/7-2013 til 30/6-2014 er underskrevet 26/11-2014, og revisors revision formodes at være foretaget efter regnskabsperiodens udløb.

Revisors kendskab på dette tidspunkt til salgsaftalen af 2. januar 2014 kan derfor efter SKATs opfattelse ikke understøtte, at handelstidspunktet skulle være 2. januar 2014.

Dette gør sig ligeledes gældende for så vidt angår dine oplysninger om at selskabets revisor også blev bekendt med aftalen mellem parterne om udlån af aktieposten til selskabet i forbindelse med dennes revision af selskabets årsregnskab.

Skat har ikke tidligere modtaget en aftale mellem parterne om udlån af aktieposten, ligesom en sådan aftale ikke er indsendt sammen med indsigelsen over skatteansættelsen.

Vedrørende dine bemærkninger om at SKATs forslag til ændring af din indkomst ikke har fundament eller hjemmel i Ligningsloven kan bemærkes, at hjemmelen til at beskatte aktionærer af maskeret udbytte findes i LL § 16 A, stk. 1, der til udbytte henregner alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærerne, bortset fra friaktier (fondsaktier), samt likvidationsprovenu i op-løsningsåret. Dette gælder, hvad enten udbyttet formelt er deklareret eller ikke.

Det er herefter SKATs opfattelse, at der ikke med indsigelsen er modtaget yderligere dokumentation for at handelstidspunktet for aktierne, med tilstrækkelig sikkerhed, kan fastsættes til 2. januar 2014. Der er herved henset til, at der ikke, udover den underskrevne handelsaftale mellem parterne, er fremlagt objektivt konstaterbare forhold m.v., herunder tilkendegivelse af handelen overfor tredjemand på tidspunktet for handelens indgåelse, der med sikkerhed understøtter handelstidspunktet som værende 2. januar 2014.

SKAT træffer derfor afgørelse i overensstemmelse med tidligere fremsendte forslag af 28. juli 2016 jf. nedenfor.

SKATs endelige afgørelse:

Køb af Aktier i [virksomhed3] fra [virksomhed1] ApS.

Ifølge foreliggende oplysninger har du ved salgsaftale mellem [virksomhed1] ApS og dig selv, dateret den 2.1.2014, købt 25.000 stk. [virksomhed3] aktier til 4.075.000 kr.

Da du er ejer af 100 % af anparterne i [virksomhed2] ApS, som ejer 100 % af anparterne i [virksomhed1] ApS, anses du som hovedanpartshaver og den ultimative ejer af [virksomhed1] ApS og har bestemmende indflydelse i selskabet.

...

Skat har ved brev af 28. juni 2016 til [virksomhed1] ApS anmodet om yderligere oplysninger vedrørende selskabets salg af 25.000 stk. [virksomhed3]-aktier til dig som hovedanpartshaver, til brug for en nærmere dokumentation af handelstidspunktet den 2. januar 2014.

Skat har i brevet til [virksomhed1] ApS bl.a. anmodet om følgende oplysninger/dokumentationer:

Salg af [virksomhed3]-aktier nom 25.000 til [person1]:

Skat har til dokumentation af handlen foreløbigt modtaget en salgsaftale dateret den 2. januar 2014.

1)	Selskabet bedes i videst muligt omfang indsende yderligere dokumentation for at handelen har fundet sted den 2. januar 2014, i form af korrespondance o. l med 3. mand vedrørende aktiehandelen.

2)	Korrespondance med bank o. l vedrørende tilkendegivelse af handelen/handelstidspunktet, samt korrespondance med bank og lign. vedrørende overførsel af aktierne mellem selskabets og [person1]s depot bedes indsendt.

3)	Dokumentation for hvornår betaling for aktierne i alt 4.075.000 kr. er modtaget.

Såfremt der er en underliggende aftale om hvordan og hvornår købesummen skal afvikles bedes denne medsendt.

Som følge af interessefællesskab mellem [virksomhed1] ApS og dig selv, som har bestemmende indflydelse i selskabet, stilles der ifølge praksis skærpede krav til dokumentationer for transaktioner parterne imellem.

Skat har ved brev af 5. juli 2016 fra selskabet/ ved [person1] ikke modtaget oplysninger i form af korrespondance og lign. med 3. mand, der yderligere kan fastslå handelstidspunktet for aktierne til den 2. januar 2014.

Der foreligger ikke betalinger, der med sikkerhed kan henføres/afstemmes med købesummen 4.075.000 kr., ligesom der ikke er fremlagt en låne/afviklingsaftale mellem parterne vedrørende købesummen.

Der er dog foretaget nedenstående indbetalinger, som [virksomhed1] ApS har henvist til, på selskabets konto hos [finans1], der kan vedrøre delvis betaling af købesummen.

Selskabet har henvist til følgende transaktioner på selskabets konto hos [finans1] som en delvis afvikling af købesummen:

03.01.2014 1.000.000 kr.

06.01.2014 1.500.000 kr.

07.01.2014 1.000.000 kr.

14.03.2014 - 200.000 kr.

Netto indbetaling 3.300.000 kr.

Resterende købesum afviklet ifølge selskabet ved

[person1] tilgodehavende 31.12.13 398.500 kr.

Køb af [finans3] aktier 23.6.2014 fra [person1]462.000 kr.

I alt 4.160.500 kr.

Ved en almindelig handel af børsnoterede aktier mellem uafhængige parter foreligger normalt fuld indfrielse af købesummen på overdragelsestidspunktet.

Der foreligger således, på det foreliggende grundlag, ikke objektivt konstaterbare oplysninger, der med tilstrækkelig sikkerhed kan underbygge handelstidspunktet som værende den 2. januar 2014.

Dokumentation for handelstidspunktet foreligger således alene i form af indgået salgsaftale mellem [virksomhed1] ApS v/ direktør [person1] og dig selv, som er selskabets ultimative ejer.

Det anses derfor på det foreliggende grundlag ikke for tilstrækkeligt dokumenteret, at handelstidspunktet for selskabets salg af 25.000 stk. [virksomhed3] aktier kan fastsættes til 2. januar 2014.

Det er Skats opfattelse at handelstidspunktet, i mangel af andre objektivt konstaterbare holdepunkter, fastsættes til 26. juni 2014, dvs. det tidspunkt, hvor aktierne, ifølge udskrift fra [finans1] over depottransaktioner, tages ud af selskabets depot, og overføres til [person1].

Det betyder, at det er handelsværdien for aktierne den 26. juni 2014, der skal lægges til grund ved aktieoverdragelsen.

Handelsværdien for aktier optaget til handel på et reguleret marked ansættes til kursværdien svarende til den noterede kurs på det for skatteberegningen afgørende tidspunkt.

Kursværdien for [virksomhed3] aktien den 26. juni 2014 var 268,50 (laveste kurs).

Handelsværdi for 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] den 26. juni 2014 6.712.500 kr.

Din købspris for 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] ifølge salgsaftale 4.075.000 kr.

Underpris for 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] 2.637.500 kr.

Underprisen anses som maskeret udlodning til dig jf. Ligningslovens § 16 A

Beløbet beskattes som aktieindkomst jf. personskattelovens § 4 a.

Din aktieindkomst forhøjes med 2.637.500 kr.

Din skattemæssige anskaffelsessum for 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] A/S udgør herefter 4.075.000 kr. + 2.637.500 kr. = 6.712.500 kr.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at klagerens aktieindkomst nedsættes med 2.637.500 kr. for indkomståret 2014.

Til støtte herfor er det gjort gældende:

”(...) Vedrørende den primære påstand:

A)	Sammenfatning. Ændringer i skatteansættelser ikke berettigede.

Det klare skatteretlige udgangspunkt er således, at civilretlige dispositioner og indgåede aftaler skal respekteres skatteretligt.

I nærværende sag vil det derfor være Skat, som må bære bevisbyrden for. at det skulle være berettiget at tilsidesætte den mellem parterne indgåede aftale for i stedet at tidsfæste denne til det senere tidspunkt, som Skattecentret har stipuleret.

I denne sag foreligger der imidlertid en skriftlig, dateret og underskrevet købsaftale, hvis udformning og indhold også helt svarer til handelsnotater fra autoriserede fondsmæglerselskaber.

Det er endvidere dokumenteret. at den mellem parterne aftalte købesum for den handlede aktiepost svarer til børsværdien på aftale- og handelstidspunktet d. 2/1-2014.

Som dokumenteret ovenfor blev der også af køber i umiddelbar tidsmæssig sammenhæng med aktiehandelen d. 2/1-2014 til sælger kontant overført kr. 3.500.000, udgørende godt 85 % af den aftalte købesum. Dette er endog dokumenteret af tredjemand.

Modsat de enkelte tilfælde i praksis, hvor skattemyndighederne har fået medhold til at tilsidesætte skriftlige aftaler mellem interesseforbundne parter også for så vidt angår aftaletidspunktet, er der således i nærværende sag også fremlagt dokumentation for, at størstedelen af den aftalte købesum blev berigtiget ved kontante overførsler allerede inden for tre hverdage efter aftale- og handelsdagen.

Ydermere er også påvist, at hele 96 % af den aftalte købesum, sv.t. 24.000 ud af de handlede 25.000 aktier dermed allerede var berigtiget inden for disse tre hverdage efter aftale- og handelstidspunktet d. 2/1-2014.

Endvidere fremgår den pågældende aktiehandel også specifikt af selskabets regnskabsmateriale, herunder oversigten over aktieposter og -handler - og dermed årsregnskabet for det pågældende regnskabsår - som er revideret af selskabets revisor.

Ligesom handelen fremgår af den oversigt over aktieposter og -handler, som til Skat er medsendt som bilag til selvangivelsen for [person1] for 2014.

Der kan dermed ej heller herske nogen berettiget eller substantielt funderet tvivl om, at den pågældende aktiehandel netop er gennemført på aftaletidspunktet d. 2/1-2014.

Det eneste punkt, hvorpå Skattecentret derfor overhovedet har kunnet basere sine betragtninger, er da, at den faktiske overførsel af den handlede aktiepost fra sælger [virksomhed1] ApS til køber [person1] først fandt sted et par måneder senere.

Imidlertid fremgår det udtrykkeligt af den både den Juridiske Vejledning, retspraksis og administrativ praksis. at den faktiske overførsel af salgsgenstanden, også for så vidt angår aktier, er uden betydning for beskatningstidspunktet.

Der henvises til gennemgangen af denne praksis ovenfor med de der anførte afgørelser inkl. ikke mindst flere afgørelser fra Skatterådet efter indstilling fra Skat selv.

Endvidere var denne udsættelse af den faktiske overførsel af aktieposten i dette konkrete tilfælde betinget af, at det efterfølgende i lyset af de pågående forhandlinger med selskabets bankforbindelse fandtes mest hensigtsmæssigt i en begrænset periode lade den solgte aktiepost være udlånt til sælger. hvilket i den foreliggende situation turde være fuldt ræsonnabelt.

Og selvom Skat eventuelt skulle finde på at anfægte rationalet bag dette efterfølgende udlån af den solgte aktiepost, ville dette imidlertid heller ikke indebære, at man dermed også ville kunne anfægte den oprindelige aftale af 2/1 -2014 om køb/salg af den pågældende aktiepost.

Sagen har flere lighedspunkter med SKM 2010.791 LSR, hvor Skat også forsøgte at få tilsidesat en aftale mellem interesseforbundne parter, hvori Landsskatteretten imidlertid fastslog:

Det må lægges til grund, at aktierne er solgt til klagerens datter den 17. december 2007. Der er herved henset til den af parterne underskrevne overdragelsesaftale, at overdragelsen er registreret i selskabets aktiebog og indgår i klagerens indkomst- og formueopgørelse for 2007. Der er ikke i øvrigt forhold, der tilsiger, at aktierne ikke skulle være solgt.

I landskatterettens afgørelse i LSR 2009.08.03788 har retten endvidere taget stilling til en tilsvarende situation, hvor den faktiske overførsel af aktierne først finder sted senere:

Anskaffelsen af aktier periodiseres skattemæssigt til aftaletidspunktet, som er det tidspunkt. hvor der obligationsretligt er indgået endelig, bindende aftale om overdragelse af aktierne. På baggrund af en samlet, konkret vurdering af de fremkomne oplysninger må selskabet anses at have erhvervet 20 % af aktierne i GI A/S den 1. december 2005 som påstået. Der er herved særligt lagt vægt på, at aktionæroverenskomsten er udarbejdet i starten af december 2005, at betalingen er forrentet fra og med den 1. december 2005, og at parterne regnskabsmæssigt har behandlet aktieoverdragelsen som om, den har fundet sted i 2005 samt til hovedanpartshaverens forklaringer i øvrigt.

I Skat’s egen indstilling til Skatterådets bindende svar ref. i TfS2008.462/ SKM 2008.42 fastslog Skat endvidere, at det også er uden betydning, at betalingen for aktierne først finder sted nogen tid efter aftaletidspunktet, i den pågældende sag op til et år efterfølgende.

Samme fremgår af byretsdommen i TfS 2010.749 /SKM 2010.259 BR.

Samlet turde således stå klart, at Skat i nærværende sag ikke har påvist nogle momenter, som ville kunne berettige Skat til at tilsidesætte den mellem parterne d. 2/1-2014 skriftligt indgåede købsaftale, endsige det handelstidspunkt, som er defineret ved denne aftale.

Det forekommer imidlertid også direkte i strid med armslængdeprincippet, hvis man som nu stipuleret af Skat i nærværende sag - efterfølgende skulle kunne tilsidesætte en endelig og ubetinget aftale og skubbe aftaletidspunktet, når salgsgenstanden efterfølgende måtte være forøget i værdi, blot fordi der er tale om nærtstående parter, når man næppe ville kunne ændre en sådan indgået aftale på tilsvarende vis, hvis der var tale om helt uafhængige parter.

Samlet må undertegnede således fastholde,

a) at den pågældende aktiepost er handlet mellem parterne d. 2/1-2014,

b) at denne aktiehandel er sket til de relevante børskurser, som forelå på dette tidspunkt,

c) at størstedelen af købesummen blev berigtiget inden for tre hverdage efter aftale- og handelsdagen,

c) at dokumentation for den indgåede handelsaftale og salgssummens overensstemmelse med børsværdien såvel som dokumentation for de i denne sammenhæng gennemførte betalinger - hidrørende fra uafhængig tredjemand - er tilstillet Skat,

d) at den pågældende aktiehandel også fremgår af regnskabsmaterialet for [virksomhed1] ApS, og dermed er indgået i det reviderede regnskab, samt

e) at den pågældende aktiehandel også fremgår af regnskabsmaterialet for [person1], som var medsendt til Skat med selvangivelsen for 2014.

Der skal i denne forbindelse atter henvises til Skat’s egen Juridiske Vejledning, her afsnit C.B.3.5.4.4 om handel med aktieposter mellem interesseforbundne parter:

“Ved overdragelse af aktier mellem en hovedaktionær og et selskab, som hovedaktionæren har den bestemmende indflydelse i, skal overdragelse ske til handelsværdien. Der skal være tale om samme pris og samme vilkår, som hvis handelen var indgået mellem uafhængige parter.”

Det turde være indiskutabelt, at en afståelsesaftale, hvor salgssummen er i overensstemmelse med kursværdien på fondsbørsen på aftaletidspunktet og hvor berigtigelse af denne salgssum (eller i det mindste 96 % af denne) allerede finder sted indenfor samme tre hverdage, som anvendes ved handel over fondsbørsen, vil opfylde disse betingelser og dermed armslængdeprincippet.

De af Skat foretagne ændringer af skatteansættelserne må derfor afvises, eller underkendes -for så vidt angår såvel begge selskaber som [person1] - som værende uden hverken fundament eller hjemmel i ligningsloven.

B)	Ugyldighed som følge af sagsbehandlingsfejl og inhabilitet.

Desværre er der også flere forhold, som klart indikerer, at denne sag hos skattecentret ikke som ford- ret er blevet behandlet objektivt, nøgternt og sagligt, men at afgørelsen tværtimod har været prædestineret, baseret på forudfattede opfattelser hos det involverede personale.

1) For så vidt angår [person1] har Skattecentret således - selvom om skattecentret angiveligt først traf sin afgørelse d. 14/9-2016 - foranlediget udfærdiget to nye årsopgørelser, dateret hhv. d. 6/9- og 14/9-2014, som så vidt ses kun adskiller sig ved netop dateringen.

Heraf fremgår, at indholdet af denne årsopgørelse - og dermed sagens afgørelse - åbenbart allerede var besluttet på forhånd, inden skattecentret overhovedet havde behandlet sagen.

Efter at den første af disse nye årsopgørelser, dateret 6/9-2016. var fremkommet, modtog undertegnede, [person1], da også en skrivelse dateret 8/9-2016 fra den pågældende medarbejder fra skattecentret, som åbenbart var fuldt bekendt med dette forhold, og nu forsøgte at slippe ud af kattepinen.

Heri anførte den pågældende medarbejder således først, at den pågældende årsopgørelse ved en fejl skulle være blevet automatisk dannet - og udskrevet af Skat’s edb-systemer - på baggrund af den tidligere agterskrivelse.

Men anførte herefter også, at den pågældende årsopgørelse ville blive gyldig, når der var truffet endelig afgørelse i sagen.

Skat skal gøre opmærksom på. at der på nuværende tidspunkt ikke er truffet endelig afgørelse i din sag for indkomståret 2014, idet du har indgivet indsigelse overfor den foreslåede ændring af din skat for 2014.

Afgørelse vil blive truffet snarest, og indtil afgørelse er truffet vil den i skattemappen viste årsopgørelse ikke være aktuel.

Dette er naturligvis stærkt problematisk.

For det første bemærkes, at en ny årsopgørelse jo ikke opstår af sig selv, dvs. automatisk, blot fordi en medarbejder ved Skat udsender en agterskrivelse og er i gang med at behandle en skatteansættelsessag.

Dette sker udelukkende, fordi den pågældende medarbejder med fuldt overlæg har indtastet de pågældende tal i systemet på et tidspunkt, hvor der - officielt - end ikke forelå en endelig afgørelse i sagen, men netop kun en agterskrivelse. Det fordrer således en aktiv handling fra den pågældende sagsbehandlers side.

Endnu mere problematisk er det imidlertid, at den pågældende medarbejder i sin skrivelse også selv udtrykkeligt tilkendegiver, at denne årsopgørelses gyldighed under alle omstændigheder kun var udskudt “indtil” der var truffet endelig afgørelse.

Men altså netop ikke, at denne årsopgørelse kun ville blive aktuel, “hvis” der måtte blive truffet en endelig afgørelse, som understøttede dette:

“Afgørelse vil blive truffet snarest, og indtil afgørelse er truffet vil den i skattemappen viste årsopgørelse ikke være aktuel.”

Af disse to forhold følger således, at skatteforvaltningen og den pågældende sagsbehandler faktuelt allerede havde truffet beslutning om, hvorledes udfaldet af sagen - og årsopgørelsen - skulle være, forinden man overhovedet havde gennemført sagsbehandlingen.

Hvilket således indebærer, at der åbenbart også kun er foretaget en sagsbehandling helt på skrømt, med et allerede på forhånd besluttet udfald.

Ved domstolene ville en sådan udfærdigelse og offentlig tilkendegivelse af forudfattede holdninger til en sags udfald, inden den faktuelle behandling af sagen overhovedet var gennemført. indiskutabelt medføre en diskvalifikation af det pågældende dommerkollegium, som derfor ville nødsaget til at vige sædet pga. inhabilitet, dvs. manglende uvildighed.

Samme må gælde for så vidt angår Skat’s behandling af så væsentlige sager som denne.

2) En helt tilsvarende situation kan konstateres i relation til sagsbehandlingen vedr. selskaberne, hvor Skat også er fremkommet med to udgaver af den nye årsopgørelse for [virksomhed2] ApS.

Også her kan konstateres, at skattecentret allerede på forhånd havde besluttet hvad den endelige afgørelse skulle gå ud på, inden man overhovedet havde gennemført en behandling og vurdering af sagen på baggrund af undertegnedes indsigelser af 13/8-2016, indsendt som reaktion på skattecentrets agterskrivelser af 28/7-2016.

Det fremgår således direkte af den første udgave af den nye årsopgørelse vedr. [virksomhed2] ApS, dateret 15/9-2016, at denne er baseret på ”Skattemyndighedens afgørelse af 28-07-2016”

Der eksisterer imidlertid slet ikke nogen sådan afgørelse af 28/7-2016.

Der eksisterer udelukkende en agterskrivelse af denne dato, over for hvilken undertegnede netop havde gjort indsigelse ved skrivelse af 13/8-2016.

Imidlertid kan en sådan agterskrivelse ikke danne grundlag for udarbejdelse af en ny årsopgørelse. Hertil fordres naturligvis en egentlig afgørelse fra Skat, som måtte fastsætte en ændring af skatteansættelsen.

Undertegnede har derfor også på vegne [virksomhed2] ApS allerede ved skrivelse af 29/9-2016 til Skattecentret påpeget, at denne årsopgørelse derfor måtte være ugyldig.

Herefter skyndte Skattecentret sig da også at annullere denne udgave af årsopgørelsen for i stedet at udfærdige en ny, nu dateret 6/10-2016, hvor grundlaget i stedet var anført at være afgørelsen fra 14/9-2016.

Dette forløb demonstrerer imidlertid, at årsopgørelsen - også for så vidt angår selskabet - allerede var udfærdiget på forhånd, og udelukkende var baseret på agterskrivelsen, forinden der overhovedet var gennemført en reel vurdering på baggrund af undertegnedes indsigelser.

Samlet fremgår dermed af de nye årsopgørelser for både [person1] og for selskabet - og skrivelsen af 8/9-2016 fra skattecentret - at disse årsopgørelser allerede har været besluttet og udfærdiget på forhånd, udelukkende baseret på de forudfattede opfattelser kommunikeret i agterskrivelserne.

Hvilket demonstrerer, at afgørelsernes udfald altså allerede var besluttet på forhånd.

Dermed vil hele den vurdering af sagen, som skulle finde sted på baggrund af de fremsendte indsigelser af 13/8-2016 - i stedet for som fordret at finde sted på objektivt, sagligt og faktuelt funderet grundlag - tilsyneladende kun vil være foretaget helt på skrømt, med et allerede forud definitivt besluttet resultat.

Med disse handlinger og tilkendegivelser fra de involverede sagsbehandleres side, forinden en sag overhovedet er behandlet, vil der derfor også være særdeles god grund til at nære berettiget tvivl om de pågældende sagsbehandleres evne og vilje til uhildet at varetage og behandle nærværende sager på den fordrede objektive, saglige, nøgterne og lovmedholdelige vis.

Af disse årsager skal undertegnede derfor også gøre gældende, at Skat’s afgørelser i nærværende tre sager - samt de i relation hertil udfærdigede nye årsopgørelser for både [virksomhed2] ApS og [person1] - ophæves med virkning ex tunc.

3) Som beskrevet ovenfor valgte Skattecentret at udsende en ny årsopgørelse for [virksomhed2] ApS, nu 4. udg. dateret 6/10-2016, straks efter at undertegnede havde påpeget, at den først udsendte, dvs. 3.udg. dateret 15/9-2016, refererede til en ikke-eksisterende afgørelse.

I denne nye, 4. udgave, af årsopgørelsen har Skat imidlertid også - helt uden forklaring - ændret det pålignede rentebeløb, fra kr. 59.980 i 3. udgave af 15/9-2016 til nu kr. 64.887 (i den nye 4.udgave).

Denne ændring er som anført foretaget helt uden forklaring og dette endog, selvom det af årsopgørelsen (p. 2) faktuelt direkte fremgår, at “Rente af indkomstændringen for nærværende årsopgørelse” udgør 0 kr.

Hvad enten denne ændring måtte være korrekt eller ej, opfylder årsopgørelsen, med den manglende begrundelse for ændringen i rentebeløbet, således under alle omstændigheder ikke forvaltningslovens begrundelseskrav.

Og denne årsopgørelse, dateret 6/10-2016, må derfor allerede af denne årsag være ugyldig.

Vedr. den subsidiære påstand.

Som påvist ovenfor var 96 % af den mellem parterne aftalte købesum allerede berigtiget d. 7/1-2014, dvs. på tredje hverdag efter aftale- og handelsdagen, sv.t. ca. 24.000 ud af de handlede 25.000 aktier. Helt præcist sv.t. 23.917 ud af de i alt 25.000 handlede aktier.

Ifald man - uanset årsagerne hertil - skulle nå til den vurdering, at en del af den pågældende aktiehandel i skattemæssig henseende først skulle kunne tidsfæstes til det tidspunkt i juni 2014, hvor den fulde betaling var berigtiget og aktieposten blev overført, må derfor gøres gældende, at Skat under alle omstændigheder højst ville kunne være berettiget til at tilsidesætte parternes aftale for så vidt angår de sidste 1.083 aktier ud af de samlede 25.000 stk., for hvilke købesummen således ikke allerede var blevet fuldt berigtiget i umiddelbar tilknytning til det faktuelle aftale- og handelstidspunkt d. 2/1-2014

Med de af Skattecentret selv anførte aktiekurser pr. d. 26/6-2014 ville kursværdien for disse 1.083 aktier pr. denne dato således være kr. 268,5 x 1.083 = kr. 290.785.

Dette må derfor indebære, at den forhøjelse af købesummen, som eventuelt ville kunne statueres, dermed under alle omstændigheder højst ville kunne udgøre forskellen i kursværdi for disse 1.083 aktier. dvs. 1.083 x (268,5 - 162) = kr. 115.339.

Samlet gøres således gældende, at en eventuel korrektiv forhøjelse af købesummen for en relevant del af den handlede aktiepost derfor højst ville kunne udgøre dette lavere beløb, kr. 115.339.

Imidlertid har køber af aktieposten, [person1], allerede d. 29/9-2016 påtaget sig forpligtelse til at gennemføre betalingskorrektion efter ligningslovens § 2, stk. 5, dvs. over for [virksomhed1] ApS - og Skat - forpligtet sig til at betale den købesum, som måtte blive fastsat ved en endelig afgørelse fra klageinstanserne.

Dermed vil der under alle omstændigheder ikke være grundlag for at forhøje skatteansættelsen for [person1] med en maskeret udlodning, endsige at beskatte et sådant beløb.”

SKATs efterfølgende udtalelse til Skatteankestyrelsen

”(...) Klager har sammen med klagen indsendt to nye bilag, som ikke tidligere har været fremlagt i sagen.

1)	Aftale dateret 9/1-2014 mellem [virksomhed1] ApS v/[person1] og [person1] personligt om udlån af aktiepost 25.000 stk. aktier i [virksomhed3]s fra [person1] til [virksomhed1] ApS for en begrænset periode dog senest frem til 30/6-2014.

2)	Del af mailkorrespondance mellem [virksomhed1] ApS/v [person1] og [finans1] vedrørende forhandlinger om forøgelse af selskabets kreditlimit hos [finans1].

Ad 1)

Klager oplyser som noget nyt i sagen, at aftale om udlån af [virksomhed3]-aktierne til [virksomhed1] ApS blev indgået den 9/1-2014. Datoen den 9/1-2014 har ikke tidligere i forløbet været oplyst, ligesom aftalen af 9/1-2014 ikke tidligere har været fremlagt af klager.

Aftalen er nu modtaget sammen med klagen i vedhæftet fil sammen med regnskabet for [virksomhed1] ApS for 1/7-2013 til 30/6-2014.

Aftalen er dateret den 9/1-2014 og underskrevet af [person1] personligt og [virksomhed1] ApS v/[person1].

Der er ligesom ved salgsaftalen af 2/1-2014 ikke fremlagt nogen dokumentation for, at andre end de to involverede, interesseforbundne parter har kendskab til udlånsaftalen på tidspunktet omkring dennes indgåelse jf. i øvrigt senere under øvrige bemærkninger til klagen.

Ad 2)

Klager har, som noget nyt i sagen, henvist til mailkorrespondance med [finans1]. Klager har i klageskrivelsen anført, at man på dette tidspunkt var i uafsluttede forhandlinger med [finans1] om en forhøjelse af selskabets kreditlimit hos [finans1], og vurderede det derfor strategisk hensigtsmæssigt at den pågældende aktiepost blev udlånt til selskabet for en begrænset periode og stående i selskabets depot.

Mailkorrespondancen har ikke tidligere i forløbet været omtalt eller fremlagt for SKAT.

Mailkorrespondancen er nu indsendt sammen med klagen og modtaget i vedhæftet fil sammen med regnskab for [virksomhed1] ApS for 13/14.

Mailkorrespondancen, som umiddelbart foreligger i uddrag (i hvert fald mangler starten) vedrører forhandlinger om forøget kreditlimit hos [finans1].

Tidligst fremlagt mail er fra 10/12-2013 fra [finans1].

Senest fremlagte mail er fra 6/3-2014 fra [finans1].

Ud fra det fremlagte forhandles der i perioden december 2013 til marts 2014 om forhøjelse af kreditlimit hos [finans1].

Der er ikke i den fremlagte mailkorrespondance på noget tidspunkt nævnt noget om, at [virksomhed1] den 2/1-2014 har solgt en større post på 25.000 stk. [virksomhed3] aktier til [person1], men umiddelbart efter den 9/1-2014 har lånt aktieposten af [person1] således, at denne ikke skal flyttes fra [virksomhed1] ApS depot hos [finans1], jf. i øvrigt senere under øvrige bemærkninger til klagen.

SKAT skal i sin helhed henvise til SKATs afgørelser af 14/9-2014.

SKAT skal herudover komme med følgende bemærkninger til klagen:

Hvor klagerskrivelsen er direkte citeret, fremgår dette med kursiv skrift.

Klageskrivelse side 5, 3.afsnit:

Klager anfører ” Imidlertid foreligger der- objektivt konstaterbart- både en endelig og ubetinget, skriftlig og underskrevet aftale fra denne dato, samt tre kontante indbetalinger til selskabet fra perioden 2-7/1-2014, udgørende mere end 85 % af købesummen, som endog er verificeret af tredjemand.”

SKAT skal hertil bemærke, at det ikke fremgår, hvori denne verificering af tredjemand består.

De tre kontante indbetalinger er indsat i den omtalte periode på [virksomhed1] ApS konto hos [finans1]. Det fremgår dog ikke af kontoudtog eller andet, at betalingerne specifikt vedrører delvis betaling af [person1]s køb af [virksomhed3]-aktierne fra [virksomhed1] ApS.

Skat må derfor formode, at klager med verificering henviser til, at betalingerne er indgået på konto hos [finans1] (tredjemand).

Klageskrivelse side 5, 6. afsnit.

Klager anfører ”hvilket viser, at skattecentret således også selv erkender, at de anførte indbetalinger netop - i det mindste med overvejende sandsynlighed (men blot ikke med sikkerhed) - må udgøre delbetalinger af købesummen.”

SKAT skal hertil bemærke, at det er korrekt, at SKAT i sin sagsfremstilling har anført at der foreligger tre kontante indbetalinger på konto hos [finans1] i perioden 3.- 7. januar 2014, som kan vedrøre delvis betaling af købesummen.

SKAT konkluderer ikke hermed, at det som anført af klager, er overvejende sandsynligt at indbetalingerne må udgøre delbetalinger af købesummen.

Klager anerkender nederst på klageskrivelsens side 5, at der for så vidt angår interesseforbundne parter består en særlig forpligtelse til at kunne dokumentere eller sandsynliggøre aftalers eksistens og realitetsindholdet i disse.

Det er med henvisning til denne særlige forpligtelse SKATs opfattelse, at det ikke er tilstrækkelig dokumentation for, at indbetalingerne rent faktisk vedrører købesummen for [virksomhed3]-aktierne, at indbetalingerne teoretisk kunne vedrøre købesummen for [virksomhed3]-aktierne.

Klageskrivelsen side 6, 2. Afsnit.

Klager anfører:

a)	”fremlagt en skriftlig indgået, ubetinget, dateret og underskrevet aftale mellem parterne.”

SKAT skal hertil bemærke, at en sådan aftale er forelagt SKAT. Da aftalen imidlertid er indgået mellem [virksomhed1] ApS og dennes ultimative eneanpartshaver [person1], med [person1] som underskriver på begge parters vegne, har SKAT forsøgt at få dokumentation for at aftalens eksistens og indhold har været tilkendegivet overfor tredjemand i forbindelse med aftalens indgåelse, således at aftalens eksistens og indhold ikke kun har været kendt af de interesseforbundne parter. SKAT kan vedrørende dette henvise til SKATs brev af 28/6-2016 til [virksomhed1] ApS.

SKAT har ikke modtaget dokumentation for at aftalen af 2/1-2014 har været kendt af andre end de to parter, der har underskrevet aftalen, på tidspunktet omkring aftalens indgåelse.

b) ”det er dokumenteret, at der i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til denne aktiehandel er foretaget kontante overførsler til sælger, [virksomhed1] ApS, hvormed mere end 85 % af købesummen blev berigtiget.”

Skat skal hertil bemærke, at det er korrekt, at der er foretaget 3 kontante indbetalinger, men det er efter SKATs opfattelse ikke tilstrækkeligt dokumenteret, at disse indbetalinger specifikt vedrører købet af [virksomhed3]-aktierne. Der henvises til SKATs tidligere bemærkninger vedrørende indbetalingerne.

c)	”det er påvist at den fulde købesum også er berigtiget.”

Skat skal hertil bemærke, at det ikke har været muligt at lave en egentlig afstemning mellem aktiernes købesum ifølge aftale af 2/1-2014 kr. 4.075.000 og de omtalte kontante indbetalinger, [person1]s tilgodehavende hos [virksomhed1] ApS pr. 31/12-2013, som udgør 398.500 kr. og en modsatrettet handel mellem parterne den 23/6-2014 vedr. [finans3] aktier til en værdi af 462.000 kr.

d)	” det er dokumenteret, at aktieposten efterfølgende er overført fra sælger til køber”

SKAT skal hertil bemærke, at aktierne ifølge foreliggende kontoudtog fra [finans1] anses for overført den 26/ 6- 2014.

e)	”handelen og de heraf følgende økonomiske transaktioner fremgår endvidere af det til skattecentret fremsendte regnskabsmateriale, som også er godkendt af selskabets revisor som led i dennes revision af årsregnskabet for skatteåret 2013/2014”.

SKAT skal hertil bemærke, at SKAT ikke anser de hidtil modtagne dokumentationer/regnskabsmaterialer for med tilstrækkelig sikkerhed at kunne fastslå handelstidspunktet/aftaletidspunktet til 2/1-2014.

f)	”handelen fremgår ligeledes af den oversigt over aktieposter og –handler, som til Skat er medsendt som bilag til selvangivelsen for jan [person1] for 2014.”

Skat skal hertil bemærke, at det er korrekt, at aktiehandelen fremgår af bilag medsendt selvangivelsen for 2014 for [person1]. Indsendelse af selvangivelse for 2014 med tilhørende bilag efter udløbet af indkomståret 2014 for [person1] ses dog ikke at dokumentere, at handelen med [virksomhed3]-aktierne reelt er indgået ved aftale mellem parterne den 2/1-2014.

Klageskrivelsen side 6 nederst.

”Det konstateres først, at Skattecentret i stedet for at tale om aftaletidspunktet, foretrækker at operere med et ”handelstidspunkt”, som Skattecentret så finder at kunne tidsfæste til det senere tidspunkt, hvor den endelige overførsel af aktieposten til køber finder sted”.

SKAT skal hertil bemærke, at SKAT i sin afgørelse af 14/9-2016 side 6 nederst har oplyst, at SKAT er enig i at handelstidspunktet er tidspunktet for indgåelse af en bindende aftale mellem parterne og det er handelstidspunktet der er afgørende.

Øverst i klageskrivelsens side 7 refererer klager selv til, at det er handelstidspunktet, dvs. tidspunktet for aftalens indgåelse, der er afgørende- og ikke hverken betalings- eller overførselstidspunkterne.

Der ses således ikke at være uenighed herom.

Stridspunktet i denne sag er, efter SKATs opfattelse, med tilstrækkelig sikkerhed at fastslå handelstidspunktet for aktierne, med den deraf følgende værdiansættelse af aktierne.

Da klager, efter SKATs opfattelse, ikke med tilstrækkelig sikkerhed har dokumenteret handelstidspunktet/aftaletidspunktet som værende den 2/1-2014, har SKAT anset det objektivt konstaterbare tidspunkt for aktiernes overførsel den 26/6-2014, jf. kontoudtog fra [finans1], som handelstidspunktet, og værdiansat de overdragne aktier til børskursen denne dag.

Klageskrivelse side 9 afsnit 5-6.

Klager anfører: ”Skattecentret er imidlertid netop ikke fremkommet med nogen form for indvendinger overfor udformningen af disse skriftlige aftaler for så vidt angår de to andre købsaftaler, af hhv. 14/11-2013 (vedr. 4.000 aktier i [finans3]) og 23/6-2014 (vedr. 3.000 aktier i [finans3]).

SKAT skal hertil bemærke, at klager refererer til 2 andre handler foretaget direkte mellem [virksomhed1] ApS og [person1].

Handelen den 23/6-2014 vedrørende 3.000 aktier i [finans3], med [virksomhed1] ApS som køber og [person1] som sælger, er jf. de af klager fremlagte materialer, en del af betalingen for [person1]s køb af de i denne sag omhandlede [virksomhed3]-aktier 25.000 stk. for 4.075.000 kr.

Handelen vedrørende de 3.000 aktier i [finans3] er ifølge den fremlagte aftale indgået den 23/6-2014 til børskursen på denne dag, og aktierne er ifølge klagers egne oplysninger samt kontoudtog fra [finans1] overført til [virksomhed1] ApS umiddelbart efter den 26/6-2014. Kursen den 26/6-2014 var i øvrigt stort set sammenfaldende med kursen den 23/6-2014.

I modsætning hertil er handelen med [virksomhed3]-aktierne ifølge klager indgået den 2/1-2014 til en kursværdi på 4.075.0000 kr., men aktierne er først overført fra [virksomhed1] ApS depot til [person1] den 26/6-2014 hvor kursværdien på aktierne udgør 6.712.500 kr. dvs. 2.637.500 kr. højere end værdien den 2/1-2014.

Herved adskiller denne handel sig fra den modsatrettede handel med [finans3] aktier, og anskueliggør hvorfor SKAT har koncentreret sagen om handelen med [virksomhed3]-aktierne.

Den anden handel som klager refererer til vedrører 4.000 stk. aktier i [finans3] som [virksomhed1] ApS køber tilbage fra [person1] ifølge foreliggende aftale den 14/11-2013 til børskursen denne dag. Aktieposten var ifølge oplysninger fra klager tidligere solgt til [person1] den 13/6-2013 (foregående regnskabsår).

SKAT har ikke koncentreret sin gennemgang yderligere omkring denne handel, idet handelen ikke har haft sammenhæng med handelen med [virksomhed3]-aktierne, ligesom en del af transaktionerne mellem parterne vedrørende det samlede billede af handelen har foregået i foregående regnskabsperiode.

Klageskrivelsen fra side 9 midt. Kontante overførsler til [virksomhed1] 2-7. januar 2014.

Klager anfører:” For så vidt angår disse kontante overførsler fra [person1] til [virksomhed1] ApS i perioden 3/1 – 7/1-14 forekommer skattecentret således også selv at være noget usikker på sine konklusioner”.

SKAT skal hertil bemærke, at klager her henviser til, at SKAT i sin sagsfremstilling har anført, at der på [virksomhed1] ApS konto hos [finans1] fremgår kontante indbetalinger i perioden 3. - 7. januar som kan vedrøre delvis betaling af købesummen.

SKAT har således blot objektivt konstateret de kontante indbetalinger, men da indbetalingerne ikke kan afstemmes med købesummen for aktierne og der ikke ud over indbetalingerne i sig selv er anden dokumentation for, at betalingerne specifikt vedrører [virksomhed3]-aktier, herunder en evt. afviklingsaftale vedrørende købesummen, er SKATs konklusion, set i lyset af skærpede dokumentationskrav ved transaktioner mellem interesseforbundne parter, at der ikke er tilstrækkelig sikkerhed for, at indbetalingerne specifikt kan henføres til køb af [virksomhed3]-aktier.

De kontante indbetalinger kan således efter SKATs opfattelse ikke med tilstrækkelig sikkerhed underbygge at handelstidspunktet for aktierne er 2/1-2014.

Klager anfører endvidere i klageskrivelsens side 10, 3. Afsnit

”som allerede påpeget ovenfor viser dette, at skattecentret netop også selv erkender, at de anførte kontante indbetalinger- i det mindste med overvejende sandsynlighed (men blot ikke med sikkerhed) - må udgøre delbetalinger af købesummen.”

Skat skal hertil bemærke, som også tidligere anført, at SKAT objektivt har konstateret de kontante indbetalinger og anført i sin sagsfremstilling at indbetalingerne kan vedrøre delvis betaling af købesummen. SKAT har ikke dermed, som anført af klager, erkendt at indbetalingerne med overvejende sandsynlighed må udgøre delbetalinger af købesummen.

Skat har netop konkluderet, som anført ovenfor, at indbetalingerne ikke med tilstrækkelig sikkerhed specifikt kan henføres som delbetalinger af købesummen for [virksomhed3]-aktierne.

Det er SKATs opfattelse, at det er klager, der med tilstrækkelig sikkerhed må dokumentere, at indbetalingerne specifikt vedrører delbetalinger af købesummen for [virksomhed3]-aktierne, ligesom det er klager der med tilstrækkelig sikkerhed må dokumentere at handelsdatoen for aktierne kan fastsættes til den 2/1-2014.

Klageskrivelsens side 11, afsnittet om efterfølgende udlån af den handlede aktiepost til sælger.

Klager oplyser som noget nyt i sagen, at aftale om udlån af [virksomhed3]-aktierne til [virksomhed1] ApS blev indgået den 9/1-2014.

Datoen den 9/1-2014 har ikke tidligere i forløbet været oplyst, ligesom aftalen af 9/1-2014 ikke tidligere har været fremlagt af klager.

Aftalen er nu modtaget sammen med klagen i vedhæftet fil sammen med regnskabet for [virksomhed1] ApS for 1/7-2013 til 30/6-2014.

Aftalen er dateret den 9/1-2014 og underskrevet af [person1] personligt og [virksomhed1] ApS v/[person1].

Der er ligesom ved salgsaftalen af 2/1-2014 ikke fremlagt nogen dokumentation for, at andre end de to involverede interesseforbundne parter har kendskab til udlånsaftalen på tidspunktet omkring dennes indgåelse.

Klager har på klageskrivelsens side 13 øverst bemærket, at SKAT trods fuld orientering om udlånet ikke på noget tidspunkt har anmodet om denne udlånsaftale.

SKAT skal hertil bemærke, at klager ikke tidligere i forløbet har valgt af egen drift at fremlægge den nu indsendte udlånsaftale af 9/1-2014.

Klager har som nævnt heller ikke tidligere nævnt en specifik udlånsaftale af 9/1-2014, men har blot omtalt at aktieposten har været udlånt til [virksomhed1] ApS indtil købesummen var erlagt.

Klager er i brev fra SKAT af 28/6-2016 anmodet om yderligere oplysninger til brug for belysning af klagers salg af [virksomhed3]-aktierne til [person1]. Der henvises til SKATs brev af 28/6-2014.

Klager har endvidere på klageskrivelsens side 11, under afsnit om udlån af den handlede aktiepost til sælger, som noget nyt i sagen henvist til vedlagte mailkorrespondance med [finans1]. Klager anfører, at man på dette tidspunkt var i uafsluttede forhandlinger med [finans1] om en forhøjelse af selskabets kreditlimit hos [finans1], og vurderede det derfor strategisk hensigtsmæssigt at den pågældende aktiepost blev udlånt til selskabet for en begrænset periode og stående i selskabets depot.

Mailkorrespondancen har ikke tidligere i forløbet været omtalt eller fremlagt for SKAT.

Mailkorrespondancen er nu indsendt sammen med klagen og modtaget i vedhæftet fil sammen med regnskab for [virksomhed1] ApS for 13/14.

Mailkorrespondancen, som umiddelbart foreligger i uddrag (i hvert fald mangler starten) vedrører forhandlinger om forøget kreditlimit hos [finans1].

Tidligst fremlagt mail er fra 10/12-2013 fra [finans1].

Senest fremlagte mail er fra 6/3-2014 fra [finans1].

Ud fra det fremlagte forhandles der i perioden december 2013 til marts 2014 om forhøjelse af kreditlimit hos [finans1].

Der er ikke i den fremlagte mailkorrespondance på noget tidspunkt nævnt noget om at [virksomhed1] den 2/1-2014 har solgt en større post på 25.000 stk. [virksomhed3] aktier til [person1], men umiddelbart efter den 9/1-2014 har lånt aktieposten således, at denne ikke skal flyttes fra [virksomhed1] ApS depot hos [finans1].

Det fremgår ikke af den fremlagte mailkorrespondance, hvilket kreditlimit [virksomhed1] ApS har hos [finans1]. Det fremgår dog af mail dateret 6/1-2014, at kreditlimit ønskes øget til 6 mio. alternativt 5 mio.

Hvis det antages at [virksomhed1] ApS, forud for ansøgning om forøgelse af kreditlimit, har nået selskabets hidtidige kreditlimit, kan indsættelserne på selskabets konto hos [finans1] i perioden den 3/1-2014 i alt 3.500.000 kr. være foretaget af hensyn til selskabets fortsatte mulighed for at købe nye aktier uden at være tvunget til at sælge af selskabets beholdning indtil selskabets kreditlimit evt. forøges.

Hvis man i lyset af klagers nye oplysninger om forhandling om forøget kreditlimit i perioden fra december 2013 til marts 2014 ser på de kontante indbetalinger og selskabets køb af nye aktier, ser det umiddelbart således ud:

Gæld 31/12-2013 ifølge kontoudtog [finans1] -3.024.538 kr.

Den 3/1-2014 Kontant indbetalt 1.000.000 kr.

Den 3/1-2014 er købt følgende aktier:

5.000 stk. [finans3] 623.812 kr.

2.500 stk. [finans3]311.906 kr. - 935.718 kr.

Gæld 3/1-2014 -2.960.256 kr.

Den 6/1-2014 kontant indbetalt 1.500.000 kr.

Den 6/1-2014 er købt følgende aktier:

4.000 stk. [finans3] 507.053 kr.

6.000 stk. [finans3] 759.980 kr.

2.000 stk. [finans3]253.127 kr. -1.520.160 kr.

Gæld den 6/1-2014 -2.980.416 kr.

Den 7/1-2014 kontant indbetalt 1.000.000 kr.

Den7/1-2014 er købt følgende aktier:

7.800 stk. [finans3]998.899 kr. - 998.899 kr.

Gæld den 7/1-2014 2.979.315 kr.

Ifølge kontoudskrift fra [finans1] holdes gælden omkring 3 mio. kr. indtil den 8/3-2014.

Efter [finans1]s godkendelse den 6/3-2014 af forhøjelse af [virksomhed1] ApS kreditlimit, stiger gælden til væsentlig over 3. mio. kr. og køb af aktier genoptages efter at have været i bero i en længere periode.

De af [person1] foretagne indbetalinger i perioden den 3-7/1-2014 i alt 3.500.000 kr. kunne umiddelbart synes at være indbetalt til brug for [virksomhed1] ApS køb af aktier i en periode, hvor [virksomhed1] ApS endnu ikke har fået bevilliget en forøgelse af selskabets kreditlimit hos [finans1].

Der kan således, efter SKATs opfattelse, være andre formål med de af [person1] foretagne indbetalinger i perioden 3-7/1-2014 i alt 3.500.000 kr. end at udgøre en delvis betaling af købesummen 4.075.000 kr. for 25.000 stk. [virksomhed3]-aktier.

Det fremgår af [virksomhed1] ApS kontoudtog fra [finans1], at der kort forinden i perioden 20/12-2013 til 27/12-2013 er overført henholdsvis 980.000 kr., 985.000 kr., 995.000 kr. i alt 2.960.000 kr. Beløbene er overført til [person1] og har jf. mellemregningskonto med [person1] nedskrevet [person1]s tilgodehavende i selskabet.

De i perioden 3/1-7/1-2014 foretagne indbetalinger fra [person1] kan evt. hidrøre delvis fra disse overførsler ultimo 2013.

Klageskrivelsens side 13 øverst:

Klager anfører, at SKAT, trods selskabets oplysning om udlån af aktieposten fra [person1] til [virksomhed1] ApS, ikke har anmodet om denne udlånsaftale.

SKAT skal hertil bemærke, at klager ikke i forløbet har valgt, af egen drift, at fremlægge den nu med klagen indsendte aftale af 9/1-2014 om udlån af aktier fra [person1] til [virksomhed1] ApS.

Klager har heller ikke i forløbet nævnt en specifik aftale af 9/1-2014 om udlån af aktierne, men kun omtalt, at aktieposten var udlånt til [virksomhed1] ApS indtil hele købesummen var erlagt.

Klager er i brev fra SKAT af 28/6-2016 anmodet om supplerende oplysninger til brug for nærmere belysning og dokumentation for at handelstidspunktet for [virksomhed3]-aktierne kunne fastsættes til den 2/1-2014. Der henvises til SKATs brev af 28/6-2016.

Klageskrivelsens side 15 nederst.

Klagers påstande om ugyldighed som følge af sagsbehandlerfejl og inhabilitet.

Klager anfører, at sagen hos SKAT ikke er behandlet objektivt, nøgternt, og sagligt, men at afgørelsen har været prædestineret, baseret på forudfattede opfattelse hos SKATs personale.

Klager bygger denne opfattelse på, at SKAT traf sin afgørelse ved brev af den 14/9-2016, men at SKAT allerede den 6/9-2016 har foranlediget udfærdiget årsopgørelse for indkomståret 2014, hvilket vil sige inden SKAT havde behandlet klagers indsigelse og truffet afgørelse.

Det skal bemærkes, at der her refereres til årsopgørelse udskrevet for [person1] Personligt.

SKAT skal hertil bemærke, at det er korrekt, at SKAT ved en fejl har foranlediget en årsopgørelse nr. 2 for 2014 udskrevet, online dato 6/9-2016, udskrivningsdato 11/10-2016 således at denne var tilgængelig i [person1]s Skattemappe inden SKAT havde truffet afgørelse i sagen den 14/9-2016.

Fejlen er sket ved, at SKAT i sagen har valg en, for denne sag, uhensigtsmæssig brevskabelon i SKATs sagsbehandlingssystem KMD.

Som brevskabelon har SKAT fejlagtigt valgt ”forslag skat” (uden efterfølgende afgørelse)

Ved anvendelse af denne skabelon, vil en efterfølgende årsopgørelse automatisk blive dannet, såfremt SKAT ikke modtager indsigelse over sit forslag, og den efterfølgende årsopgørelse vil i disse tilfælde være SKATs afgørelse.

SKAT har udsendt forslag til ændring den 28/7-2016 med en indsigelsesfrist den 1/9-2016.

SKAT modtager rettidig indsigelse ved brev dateret den 13/8-2016. (fælles indsigelse for såvel [person1] personligt og de af ham beherskede selskaber [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS.)

Ved en fejl får SKATs sagsbehandler ikke manuelt stoppet forløbet i KMD, da indsigelsen modtages, og årsopgørelse dannes i skattemappen efter at indsigelsesfristen den 1/9-2016 er udløbet.

I forbindelse med indsigelsens behandling bliver SKATs sagsbehandler opmærksom på, at sagsforløbet i KMD ikke er stoppet, og at en ændret årsopgørelse med udskrivningsdato den 11/10-2016 allerede den 6/9-2016 var tilgængelig i [person1]s skattemappe.

SKAT sender derfor et brev den 8/9-2016, til [person1], hvori SKAT forklarer, at den årsopgørelse, som han på nuværende tidspunkt allerede vil kunne se i sin skattemappe, ved en fejl er udskrevet på baggrund af SKATs forslag til ændring af 28/7-2016.

SKAT gør i brevet opmærksom på, at der på dette tidspunkt ikke er truffet endelig afgørelse

I sagen, idet SKAT har modtaget indsigelse over den foreslåede ændring.

SKAT bemærker, at afgørelse i sagen vil blive truffet snarest, og indtil afgørelse i sagen er truffet, vil den i skattemappen viste årsopgørelse ikke være aktuel.

Det er [person1]s opfattelse, at disse to forhold, (fejlagtig årsopgørelse i skattemappen samt SKATs formulering af brev af 8/9-2016 vedr. fejlagtig årsopgørelse viser, at SKAT allerede havde truffet sin beslutning om sagens udfald, inden man overhovedet havde gennemført sagsbehandlingen af indsigelsen.

SKATs sagsbehandler har den 19/8-2016 modtaget indsigelse ved brev dateret den 13/8-2016. SKAT har efterfølgende påbegyndt sagsbehandling heraf.

SKAT har ved brev af 8/9-2016 underrettet [person1] om fejlagtigt udskreven årsopgørelse, og om at sagsbehandling af indsigelsen pågår, og afgørelse snarest vil blive truffet.

SKAT har ved brev af 14/9-2016 truffet afgørelse, og foranlediget årsopgørelse nr. 3 for 2014 med udskrivningsdato den 11/10-16 med online dato 14/9-2016. Årsopgørelse nr. 2 er nu annulleret.

Da årsopgørelser for 2014 kun udskrives med mellemrum har den nye årsopgørelse nr. 3 samme udskrivningsdato som den fejlagtigt udskrevne årsopgørelse nr. 2.

SKAT skal medgive, at formuleringen af SKATs brev af 8/9-2016 om fejlagtig årsopgørelse kunne have været endnu tydeligere, og at SKAT kunne have anført, at fejlagtigt udskreven årsopgørelse nr. 2 ville blive annulleret, men der er efter SKATs opfattelse ikke efterfølgende, ved sagens afslutning, belæg for at påstå, at SKAT har truffet afgørelse i sagen uden at have behandlet den modtagne indsigelse.

Klageskrivelsens side 16 nederst.

Klager kommer med en tilsvarende anke/påstand vedrørende sagsbehandlingen af skatteansættelserne for selskaberne [virksomhed2] ApS (moderselskab) og [virksomhed1] ApS (datterselskab), hvilket ifølge klager indebærer, at SKAT allerede på forhånd har besluttet, hvorledes den endelige afgørelse skulle se ud inden SKAT havde behandlet den indkomne indsigelse.

Klager begrunder ligeledes her sin påstand med, at SKAT allerede, inden afgørelse af 14/9-2016 blev udsendt til [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS, som moderselskab, havde foranlediget en ny årsopgørelse udskrevet til moderselskabet [virksomhed2] ApS.

SKAT skal hertil bemærke, at sagerne vedrørende [virksomhed1] ApS, og [virksomhed2] ApS (moderselskab) og [person1] personligt alle vedrører et og samme forhold, og er behandlet sideløbende.

Således som det ovenfor er anført vedrørende [person1]s fejlagtige årsopgørelse, er der tale om samme problematik.

Fejlen er sket ved, at SKAT i sagen har valgt, en for denne sag, uhensigtsmæssig brevskabelon i SKATs sagsbehandlingssystem KMD.

Som brevskabelon har SKAT fejlagtigt valgt ”forslag til ændring uden efterfølgende afgørelse”

Ved anvendelse af denne skabelon, vil en efterfølgende årsopgørelse automatisk blive dannet, såfremt SKAT ikke modtager indsigelse over sit forslag, og den efterfølgende årsopgørelse vil i disse tilfælde være SKATs afgørelse.

SKAT har den 28/7-2016 udsendt forslag til [virksomhed1] ApS og dermed også til [virksomhed2] ApS (moderselskab) om ændring af indkomsten.

SKAT modtager rettidig indsigelse ved brev dateret den 13/8-2016. (fælles indsigelse for såvel [person1] personligt og de af ham beherskede selskaber [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS.)

Ved en fejl får SKATs sagsbehandler ikke manuelt stoppet forløbet i KMD da indsigelsen modtages.

SKAT bliver i forbindelse med behandling af indsigelsen opmærksom på, at ny årsopgørelse for moderselskabet [virksomhed2] ApS, som følge af ovenstående fejl, vil blive udskrevet på baggrund af indberetninger til KMD sagsbehandlingssystem, med en henvisning til en afgørelsesdato af 28/7-2016, hvilket vil være forkert, idet SKATS afgørelse i sagen først træffes den 14/9-2016 efter behandling af den indkomne indsigelse.

SKAT foretager derfor den 7/9-2016 skridt til at annullere den forkerte årsopgørelse for 2014 (årsopgørelse nr. 3) ved indberetning til lignings indberetningssystem 3 S - Der henvises til udskrift af 3 S - se side 4.

SKAT udsender, efter behandling af den modtagne indsigelse, afgørelse den 14/9-2016.

Ved henvendelse til SKATs kundecenter i [by1] vedrørende annulleringen af årsopgørelse nr. 3 for [virksomhed2] ApS, oplyses, at årsopgørelse nr. 3, med udskrivningsdato 15/9-2016 og med henvisning til forkert kendelsesdato, desværre er udsendt og kan ses på selskabets skattekonto.

Fejlagtig udskrevet årsopgørelse nr. 3 annulleres og fjernes fra selskabets skattekonto den 22/9-2016.- jf. mail fra kundecentret af 22. september 2016.

Korrekt indberetning til kmd. foretages 27/9-2016 med korrekt indberetning af afgørelsesdato den 14/9-2016.

Ny korrekt årsopgørelse nr. 4 udskrives den 6/10-2016 nu med henvisning til korrekt afgørelsesdato den 14/9-2016. Af årsopgørelse nr. 4 fremgår, at årsopgørelsen erstatter tidligere fremsendte årsopgørelse nr. 3 der er annulleret.

Brev fra [virksomhed2] ApS af 29. september 2016, hvori selskabet v/[person1] gør opmærksom på at selskabet har modtaget en forkert årsopgørelse, som selskabet anmoder SKAT om at trække tilbage er først modtaget af SKATs sagsbehandler via remedy den 12/10-2016.

På dette tidspunkt den 12/10-2016 er den fejlagtige årsopgørelse allerede annulleret og ny årsopgørelse udskrevet. Jf. ovenfor.

Det er herefter SKATs opfattelse, at de af klager påpegede sagsbehandlingsfejl, er udtryk for et uhensigtsmæssigt valg af brevskabelon ved SKATs forslag til ændring af skatteansættelserne, og at dette valg har medført, at årsopgørelser fejlagtigt automatisk er udskrevet enten før SKAT har truffet endelig afgørelse ([person1]) eller udskrevet med henvisning til forkert dato for SKATs afgørelse, idet der fejlagtigt er henvist til dato for SKATs forslag ([virksomhed2] ApS).

De fejlagtigt udskrevne årsopgørelser er således ikke udtryk for, at SKAT allerede på forhånd har bestemt sagens udfald uden at sagsbehandle klagers indsigelser, men alene udtryk for en rent administrativ fejl.

SKAT er således ikke enig med klager i at SKATs afgørelser i de nærværende tre sager skal ophæves, som følge af sagsbehandlingsfejl.

Klagers bemærkning om ændret rente vedrørende indkomstændring på årsopgørelse nr. 4 i forhold til rente på årsopgørelse nr. 3 kan efter SKATs opfattelse ikke føre til at årsopgørelse nr. 4 er ugyldig. Årsopgørelse nr. 4 er udskrevet med en senere forfaldsdato end årsopgørelse nr. 3.

SKAT har rettet op på ovenstående fejl vedrørende fejlagtigt udskrevne årsopgørelser, og det er derfor SKATs opfattelse, at sagen materielle indhold skal klagebehandles.

Det er sammenfattende SKATs opfattelse, at eneanpartshaver [person1], qua sin bestemmende indflydelse i selskabet [virksomhed1] ApS har opnået en, på selskabets bekostning, fordelagtig pris (underpris) ved overdragelse af 25.000 stk. [virksomhed3]-aktier fra [virksomhed1] ApS v/[person1] til [person1] personligt for 4.075.000 kr., ved at fastsætte handelstidspunktet for aktierne til den 2/1-2014.

De handlede aktier er først den 26/6-2014 udtaget af [virksomhed1] ApS depot hos [finans1], og overført til [person1] personligt. På dette tidspunkt er kursværdien for de handlede aktier steget med 2.637.500 kr.

Det er SKATs opfattelse, at klager ikke med tilstrækkelig sikkerhed har dokumenteret, at endelig og bindende aftale om overdragelse af aktieposten, kan fastsættes til den 2/1-2014, med den virkning at det er børskursen på denne dato, der lægges til grund ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Der er herved særligt lagt vægt på, at den mellem parterne, [virksomhed1] ApS v/[person1] og [person1] personligt, fremlagte aftale, dateret 2/1-2014, ikke har været bekendtgjort overfor andre (tredjemand) og således kun har været kendt af parterne, hvilket i realiteten vil sige [person1] selv.

Klagers subsidiære påstand:

SKAT har ikke umiddelbart bemærkninger til klagers subsidiære påstand om at SKAT kun er berettiget til at forhøje aktieavancen for [virksomhed1] ApS for så vidt angår 1.083 stk. aktier ud af den samlede overdragelse på 25.000 stk. aktier.”

Klagerens bemærkninger til SKATs udtalelse

”(...) Vedr. tredjemands involvering i transaktionerne i relation til aktiehandelen.

1) Skat har flere gange - og nu også i sit svarskrift - fremført, at parterne i aktiehandelen, dvs. [person1] og [finans4] ApS, ikke skulle have fremlagt dokumentation for, at tredjepart var blevet involveret i relation til aktiehandelen.

Dette er fortsat ikke korrekt.

Tværtimod har parterne netop fremlagt - til skattecentret indsendt - kontoudtog fra [finans1], som indiskutabelt dokumenterer, at [finans1] var involveret i betalingstransaktionerne gennemført i relation til denne aktiehandel.

2) Som påpeget tidligere, såvel over for skattecentret som i indbringelsesskrivelsen af 14/10-2016 til Skatteankestyrelsen, kan der ikke foreligge en generel forpligtelse for aftaleparter - værende sig interesseforbundne eller uafhængige - til umiddelbart at underrette en tilfældig tredjemand om indgåede aftaler blot for forebygge, at Skat efterfølgende ville kunne anfægte eksistensen af en sådan aftale.

Ret beset ville det derfor også stride mod armslængdeprincippet, ifald et sådant vilkår af Skat særskilt skulle blive pålagt aftaler mellem interesseforbundne parter, medens det ikke tilsvarende måtte gælde uafhængige aftaleparter.

3) Vurderingen kan således højst basere sig på den eventuelle involvering af relevante tredjemænd i de transaktioner - herunder betalinger - som aftaleparterne måtte instituere i tilknytning til sådanne indgåede aftaler.

Modsat en hypotetisk situation, hvor betaling måtte have være gennemført kontant eller udelukkende ved posteringer på mellemregningskontoen, er det dermed i nærværende sag netop således, at langt den overvejende del af de til berigtigelse af købesummen gennemførte betalinger er fuldt dokumenteret af tredjepart, dvs. [finans1], allerede i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til aktiehandelens gennemførelse.

I nærværende sag foreligger således af uafhængig tredjepart, dvs. [finans1], fuldt dokumenterede betalingsoverførsler for så vidt angår godt 85 % af den samlede handelssum for den handlede aktiepost i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til den indgåede handel.

Vedr. de gennemførte betalinger til [virksomhed1] ApS 3/1-7/1-2016.

Som dokumenteret blev der således i umiddelbart tidsmæssig tilknytning til aktiehandelen d. 2/1-2014 under medvirken af tredjepart, [finans1], gennemført betalingsoverførsler til sælger, [virksomhed1] ApS, sv.t. ca. 85 % af købesummen.

Skat har imidlertid såvel i sine afgørelser af 14/9-2016 som nu i sit svarskrift til Landsskatteretten forsøgt at rejse tvivl om, hvorvidt disse kontantoverførsler skulle være medgået til berigtigelse af denne købesum.

Hvor Skat i sine tre afgørelser af 14/9-2016 ikke nærmere havde tilkendegivet, hvad disse betalingsoverførsler skulle repræsentere, ifald beløbene ikke skulle være medgået at berigtige den indgåede handel med aktieposten i [virksomhed3], er Skat nu i sit svarskrift pludseligt nået frem til at foreslå, at disse beløb i stedet skulle være udlån fra [person1] til [virksomhed1] ApS.

Og på grundlag af oplysningen i indbringelsesskriveisen om, at selskabet på dette tidspunkt forhandlede med sin bankforbindelse om en udvidelse af investeringskreditten, fremkommer Skat endog med den hypotetiske og spekulative ide, at de pågældende beløb af [person1] skulle være udlånt til [virksomhed1] ApS for dette kunne foretage yderligere aktieinvesteringer på et tidspunkt, hvor den eksisterende investeringskredit kunne være fuldt udnyttet.

Hvor besnærende denne hypotese end måtte forekomme, er dette imidlertid netop kun rene spekulationer, uden fundament i sagens faktuelle omstændigheder og endog uden relevant forklaring fra Skat's side på, at [person1] overhovedet skulle have haft ønske om at foretage sådanne dispositioner. Nærmere om dette i det følgende.

1) Indledningsvist bemærkes, ligesom i indbringelsesskrivelsen af 14/10-2016, at det fremgik direkte af det regnskabsmateriale, som Skattecentret efter anmodning havde faet tilsendt, at der netop ikke var beregnet renter for noget udlån til [virksomhed1] ApS fra [person1] i den relevante periode, dvs. 1. halvår 2014. Medens der derimod netop var beregnet renter for sådant udlån til [finans4] ApS i tidligere perioder, herunder 2. halvår 2013.

Frem til slutningen af 2013 havde [person1] således et større tilgodehavende hos [virksomhed1] ApS, som bestod af et stående lån, som var ydet for at bringe selskabet på fode efter finanskriserne, løbende posteringer på mellemregningskontoen samt et tilgodehavende fra en aktiehandel med selskabet.

Størstedelen af disse tilgodehavender blev tilbagebetalt ultimo 2013, så der ved årsskiftet resterede knapt kr. 400.000, som blev udlignet ved modregning ved aktiehandelen d. 2/1-2014.

Skattecentret er også udtrykkeligt blevet oplyst om, at dette tidligere lån netop var tilbagebetalt ultimo 2013, så der derfor ikke var noget kapitaludlån til [virksomhed1] i 2014. I undertegnedes skrivelse til skattecentret af 29/5-2016 var således udtrykkeligt anført:

Der havde nogen tid været udlånt 2,8 mio. fra [person1] til euros. Lånet er tilbagebetalt ultimo 2013. Der er derfor kun beregnet renter for 2. halvår 2013.

Det bemærkes hertil, at Skattecentret på intet tidligere tidspunkt under sagen har anfægtet dette.

Det skal yderligere bemærkes, at denne oplysning således også blev meddelt Skat på et så tidligt tidspunkt under sagens oplysningsfase, at undertegnede hverken var bekendt med eller kunne forudsige de problemstillinger, som skattecentret først rejste et par måneder senere - i sine tre agterskrivelser, som undertegnede grundet bortrejse først blev bekendt med medio august.

Allerede af disse forhold fremgår således, at de kontante overførsler primo januar 2014 ikke ville kunne henføres til et udlån fra [person1] til [virksomhed1] ApS.

[person1] har netop heller siden ultimo 2013 - eller rettere d. 2/1-2014 - haft noget udlån af kapital til [virksomhed1] ApS, bortset fra de mindre beløb, som er opstået på mellemregningskontoen.

2) Som allerede dokumenteret overfor Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten ved bilagene til indbringelsesskrivelsen af 14/10-2016 havde [virksomhed1] ApS i stedet anmodet om en udvidelse af sin investeringskredit hos [finans1].

Eftersom [virksomhed1] primo 2014 havde en portefølje på 40.000 [virksomhed3]-aktier, som udgjorde langt størstedelen af selskabets samlede aktieportefølje, ønskede selskabet i den anledning også at omlægge denne portefølje.

Hvis en investor ønsker at omlægge sin portefølje er de sædvanlige dispositioner for at opnå dette ganske oplagte: Man sælger blot nogle af papirerne i porteføljen og køber i stedet nogle andre.

Dette er præcist, hvad der skete i nærværende sag. [virksomhed1] ApS solgte en del af sin aktiepost i [virksomhed3] til [person1] og investerede i stedet provenuet i andre aktier.

Det samme ville naturligvis også gælde for en investor, som eventuelt måtte have udnyttet en eksisterende kredit fuldt ud. Igen afhænder man blot en del af porteføljen, frigør derved kapital og investerer i stedet i de ønskede andre papirer.

At sælge en del af sine papirer og i stedet indkøbe andre papirer, turde således i alle situationer være den sædvanlige disposition, som enhver investor måtte foretage, når man ønsker at ændre sin aktieportefølje.

Faktum er her, at [virksomhed1] ApS netop kort forinden havde tilbagebetalt et tidligere lån til [person1], som i sin tid kun var ydet for at bringe selskabet tilbage på fode efter finanskriserne. Og [person1] ønskede derfor ikke igen at udlåne kapital til selskabet, men var derimod naturligvis villig til at aftage en post potentielt værdifulde aktier, således at selskabet kunne få en større spredning sin portefølje.

Det skal bemærkes, at det - som allerede dokumenteret - netop heller ikke var hverken et enkeltstående tilfælde eller usædvanligt, at disse to parter handlede aktieposter mellem sig. Som det fremgår af sagen var dette tværtimod netop habituelt forekommende. Og altid ved skriftlige aftaler.

Ved at sælge aktieposten i [virksomhed3] fik [virksomhed1] ApS netop mulighed for i stedet at købe andre papirer og dermed opnå den ønskede omlægning af sin portefølje, hvilket naturligvis ville være af betydning i forbindelse med selskabets pågående forhandlinger med [finans1] om kreditten.

I den foreliggende situation, hvor forhandlingerne med [finans1] om en forhøjelse af selskabets investeringskredit trak ud, blev det imidlertid efterfølgende besluttet alligevel ikke straks at overføre den handlede aktiepost til køber, [person1], men i stedet for en kortere periode at udlåne denne til [virksomhed1], således at aktieposten i en sådan kortere periode kunne forblive i selskabets depot.

Der blev i den anledning udformet en særskilt låneaftale.

Det var dog heller ikke et enkeltstående tilfælde, at en mellem disse to parter handlet aktiepost ikke straks blev overført til køberen [person1]. Også dette var sket tidligere.

3) Imidlertid kan endvidere også konstateres, at Skat's argumenter er oplagt selvmodsigende.

Ved at rejse denne skattesag og foretage de af Skat gennemførte "korrektioner" har Skat selv tilkendegivet, at Skat er af den (forkerte) opfattelse, at [person1] uretmæssigt skulle have tilranet sig nogle aktiekursgevinster, som retmæssigt skulle tilkomme [virksomhed1] ApS.

Dette er jo hele grundlaget både for korrektioner efter LL § 2 og for det skatteretlige begreb, maskeret udlodning, som skattecentret også har ment at kunne statuere i nærværende sager.

Skat lægger således selv den klare præmis til grund, at [person1] skulle foretrække at få sådanne aktiegevinster i sin personlige portefølje snarere end i selskabets.

Men når dette er tilfældet, turde det da også være indlysende, at [person1] da heller ikke ville kunne have nogen interesse i igen at udlåne kapital til selskabet for at dette kunne investere sådan kapital i aktier, men tværtimod netop ville foretrække selv at investere et sådant beløb for derved også selv at opnå de potentielle kursgevinster.

Og hvis det omvendt måtte antages, at [person1] skulle have været af den disposition, at han gerne igen ville udlåne kapital til [virksomhed1] ApS med det formål, at selskabet kunne investere denne for hermed at opnå aktiegevinster i selskabet, turde det være ganske svært for Skat at argumentere for, at [person1] da skulle forsøge at snyde selskabet for kursgevinster i relation til den handlede aktiepost i [virksomhed3]. Hvilket således vil være den præmis, som måtte ligge til grund for hele Skat's sag.

Skat's argumenter hænger således slet ikke sammen. Tværtimod modsiger man sig selv.

Der er således ingen indlysende begrundelse for, at [person1] atter skulle udlåne kapital til selskabet, når han nu lige havde det tidligere udlån tilbage og åbenbart - også efter Skat's opfattelse – foretrak at få aktiegevinster i sin personlige portefølje.

4) Hermed er vi således tilbage til gennemgangen af spørgsmålet om disse betalingsoverførsler i undertegnedes indbringelsesskrivelse.

Der kan ikke være tale om tilskud til [virksomhed1] ApS, eftersom de pågældende beløb jo faktuelt medgik til berigtigelse af købesummen for den omdiskuterede aktiepost i [virksomhed3].

Og som gennemgået ovf. turde det ligeledes være oplagt, at der ej heller var tale om et udlån til selskabet.

Dette efterlader dermed kun den mulighed - som naturligvis også er den faktuelt korrekte - at disse betalingsoverførsler i perioden 3/1-7/1-2014 netop blev gennemført til (delvis) berigtigelse af købesummen for den handlede aktiepost.

Som anført i indbringelsesskrivelsen af 14/1o-2016 ville ingen aktiekøber da betale en så stor del af en købesum flere måneder før parterne overhovedet måtte aftale at handle aktieposten.

Hvoraf følger, at de pågældende indbetalinger netop kun kunne vedrøre en aktiehandel på det pågældende tidspunkt, primo januar 2014, og således vil udgøre delbetalinger for denne. Hvilket naturligvis også var tilfældet.

Vedr. aftalen om udlån af aktieposten i [virksomhed3].

I sit svarskrift finder Skat anledning til at bemærke, at man ikke tidligere har modtaget den efterfølgende aftale af 9/1-2014 om udlånet af aktieposten til selskabet.

Som allerede anført i indbringelsesskrivelsen af 14/lo-2016 har skattecentret imidlertid ikke på noget tidspunkt under sagens behandling ved skattecentret anmodet om låneaftalen.

Dette gælder også for så vidt angår Skat' s skrivelse af 28/6-2016, som Skat eller henviser til i sit svarskrift. Heri anmoder skattecentret igen kun om dokumention for involvering af tredjemand i relation til aktiehandelens gennemførelse (selvom denne allerede var indsendt).

Dette er således situationen, selvom skattecentret netop i alle tre skrivelser i sagen fra undertegnedes side - af hhv. 29/5, 5/7 og 13/8-2016 - udtrykkeligt var blevet orienteret om det efterfølgende udlån af den handlede aktiepost. Og dermed havde haft rig anledning og lejlighed til at indhente aftalen om udlånet af aktieposten, ifald man havde haft nogen interesse deri.

End ikke i agterskrivelserne af 28/7-2016 fandt skattecentret anledning til at komme ind på dette udlån af aktieposten.

Det var således først i den endelige afgørelse af 14/9-2016 - dvs. reelt post festum - at skattecentret overhovedet indikerede, at parterne, dvs. undertegnede og [virksomhed1] ApS burde have fremlagt denne låneaftale.

Indtil da var udlånet af aktieposten åbenbart også uden betydning for skattecentret.

Det skal således også bemærkes, at oplysningen om udlånet af aktieposten således blev meddelt Skat på et så tidligt tidspunkt under sagens op lysningsfase, dvs. i skrivelsen af 29/5-2016, at undertegnede hverken var bekendt med eller kunne forudsige de problemstillinger, som skattecentret først rejste et par måneder senere - i sine tre agterskrivelser, som undertegnede grundet bortrejse først blev bekendt med medio august.

At Skat så nu atter forsøger at klandre klagerne for at ikke at have indsendt denne udlånsaftale må således antages at være et forsøg på at fjerne opmærksomheden fra det faktum, at skattecentret trods fordringen herom efter officialprincippet netop selv havde undladt at indhente oplysninger om dette udlån, selvom man havde både anledning og lejlighed dertil.

Imidlertid skal dog fortsat bemærkes, at udlånet af aktieposten principielt skulle være irrelevant, allerede fordi det indiskutabelt fremgår af både retspraksis, administrativ praksis og Skat's egen Juridiske vejledning, at det er uden relevans for den skattemæssige behandling af et aktiesalg, hvornår den faktiske overførsel af de handlede aktier finder sted, idet det udelukkende er aftaletidspunktet, som er afgørende.

Der var derfor heller ikke nogen oplagt årsag til, at aftalens parter på egen foranledning skulle have indsendt sådan dokumentation til Skat, herunder aftalen om udlånet af aktieposten, som således måtte forekomme uden relevans.

Som allerede indikeret i indbringelsesskriveisen til Skatteankestyrelsen er denne aftale derfor også kun medsendt til ankestyrelsen, fordi skattecentret i de endelige afgørelser af 14/9-2014 pludseligt fremførte dette ekstra moment.

Aftalen om udlånet afklarer dog, hvorfor aktieposten i nærværende situation først blev overført nogle måneder senere og demonstrerer endvidere, at parterne på dette tidspunkt, dvs. d. 9/1-2014, netop også betragtede aktieposten som afhændet.

Vedr. klagernes hhv. Skat's bevisbyrde.

I sit svarskrift forsøger Skat atter at argumentere for den påfaldende påstand, at det skulle være parterne i den omhandlede aktiehandel, dvs. [person1] og [finans4] ApS, der ville skulle bære bevisbyrden for at Skat' s ændringer ikke skulle være berettigede.

Dette synspunkt kan naturligvis ikke tiltrædes.

1) Som anført i indbringelsesskriveisen af 14/10-2016 anerkendes det, at der som udgangspunkt vil påhvile alle skatteydere en bevisbyrde for tilstedeværelse af faktum, som måtte give de pågældende grundlag for særlige skattemæssige fordele, f.eks. skattefradrag, ligesom interesseforbundne parter som udgangspunkt nok også vil have en vis forpligtelse til at kunne dokumentere eller sandsynliggøre aftalers eksistens og realitetsindholdet i disse.

Denne forpligtelse har [person1] og [virksomhed1] ApS imidlertid også til fulde levet op til:

Der er således

a) fremlagt en skriftligt indgået, ubetinget, dateret og underskrevet købsaftale mellem parterne,

b) det er dokumenteret, at der i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til denne aktiehandel er foretaget kontante overførsler til sælger, [virksomhed1] ApS, hvormed mere end 85 % af købesummen blev berigtiget,

c) det er påvist, at den fulde købesum også er berigtiget,

d) det er dokumenteret, at aktieposten er overført fra sælger til køber,

e) handelen og de heraf følgende økonomiske transaktioner fremgår endvidere af det til skattecentret fremsendte regnskabsmateriale, som også er godkendt af selskabets revisor som led i dennes revision af årsregnskabet for skatteåret 2013-14.

f) handelen fremgår ligeledes af den oversigt over aktieposter og -handeler, som til Skat er medsendt som bilag til selvangivelsen for [person1] for 2014.

Som anført i indbringelsesskriveisen er det afgørende her efter retspraksis, at der foreligger skriftlig dokumentation for den indgåede endelige aftale; jf. eksempelvist U 2009.2325 H, TfS 2014.529 Ø, U2002.1172 H, TfS 205.442 Ø, TfS 2012.731 Ø, TfS 1998.332 LR, TfS 2008.69 Ø, SKM2010.791LSR, U 2001.893 H, LSR 2009.08-03788, samt endvidere U1998.1098 H, TfS 1998.650 Ø, TfS 2011.540 BR, TfS 2003.982 V, LSR 2008.07-02398, SKM 2008.548 Ø, TfS 2012.614 BR, TfS 2008.1027BR, LSR 2009.08-01151, TfS 2010.808 BR, TfS 2013.585 BR.

Som påpeget ovenfor kan der derimod ikke foreligge en generel forpligtelse for aftaleparter – værende sig interesseforbundne eller uafhængige - til umiddelbart at underrette en tilfældig tredjemand om indgåede aftaler blot for forebygge, at Skat efterfølgende ville kunne anfægte eksistensen af en sådan aftale.

Ret beset ville det derfor også stride mod armslængdeprincippet, ifald en sådan fordring af Skat særskilt skulle blive pålagt aftaler mellem interesseforbundne parter, medens det ikke tilsvarende måtte gælde uafhængige aftaleparter.

Vurderingen kan således højst basere sig på den eventuelle involvering af relevante tredjemænd i de transaktioner - herunder betalinger - som aftaleparterne måtte instituere i tilknytning til sådanne indgåede aftaler.

Og i nærværende sag er det således dokumenteret, at der umiddelbar tilknytning til den indgåede aktiehandel under medvirken af uafhængig tredjemand, [finans1], er foretaget betalingsoverførsler til berigtigelse af godt 85 % af købesummen.

Som bemærket ovenfor viser den efterfølgende aftale om det midlertidige udlån af aktieposten til sælger, [virksomhed1] ApS, at parterne også allerede på dette tidspunkt, dvs. primo januar 2014, betragtede aktieposten som afhændet.

Der kan således ikke herske nogen tvivl om, at der faktisk foreligger en reel handel mellem de to parter om den pågældende aktiepost.

2) Det kan imidlertid også konstateres, at Skat allerede ved sine egne dispositioner i sagen har erkendt - eller det mindste demonstreret - at der faktuelt foreligger en aftale mellem parterne om handel med den pågældende aktiepost.

Thi hvis der ikke havde foreligget en handelsaftale mellem parterne, ville skattecentret jo heller ikke have haft en aftale at ændre, eller vilkår, som man - uanset begrundelsen - måtte finde at kunne korrigere efter LL § 2.

Parterne vil således være enige om, at der foreligger en aftale om handel af den pågældende aktiepost.

Uenigheden vedrører dermed udelukkende, hvorledes det skatteretligt relevante handelstidspunkt skal fastsættes.

Her er det klagernes opfattelse, at der ikke kan herske tvivl om, at det skatteretlige handelstidspunkt i overensstemmelse med gældende retspraksis, administrativ praksis og Skat's egen Juridiske vejledning, vil være tidspunktet for salgsaftalen, dvs. aftaletidspunktet d. 2/1-2014, i forbindelse med hvilket størstedelen af købesummen også blev berigtiget.

Skat(tecentret) er derimod af den opfattelse, at det skattemæssigt relevante tidspunkt først skulle være det senere tidspunkt, hvor aktieposten faktisk blev overført til køber, [person1], efter i en periode at have været udlånt til sælger.

3) Det centrale fundament for skattecentrets dispositioner i nærværende sag er således ikke efterprøvelsen af de mellem de konkrete parter indgåede aftalevilkårs overensstemmelse med armslængdeprincippet efter LL § 2.

Men derimod en ren tilsidesættelse af det foreliggende faktum, dvs. handelstidspunktet, som fremgår af den indgåede aftale af 2/1-2016, med et postulat om, at et helt andet faktum i stedet skal lægges til grund, nemlig at aftalen i stedet skulle kunne tidsfæstes til et langt senere tidspunkt.

Først herefter ville Skat så på grundlag af et sådant helt ændret faktum kunne være berettiget til at korrigere vilkårene i aftalen efter LL § 2.

Som påpeget i indbringelsesskriveisen af 14/10-2016 er det klare skatteretlige udgangspunkt imidlertid, at civilretlige dispositioner og indgåede aftaler skal respekteres skatteretligt. Skattesubjekter har fuld frihed til at organisere deres forretningsmæssige forhold, som de selv ønsker, og Skat har ingen ret til at omklassificere eller tilsidesætte de reelt foretagne dispositioner skatteretligt. Der kan i den forbindelse atter henvises til eksempelvis TfS 1997.506 H(U1997.l 150H), TfS 1998.485 H, SKM 2002.147 Ø og SKM 2006.749 H.

Det er således som udgangspunkt netop Skat, der har bevisbyrden for, at der måtte foreligge yderligere skattepligtige indtægter. Samme gælder i tilfælde, hvor Skat måtte påberåbe sig eksistensen af specifikke faktuelle omstændigheder til støtte for at kunne rette yderligere krav mod skatteyderen.

Samme vil derfor i særdeleshed også gælde, når Skat påstår sig berettiget til at korrigere eller helt tilsidesætte indgåede aftaler, herunder også tidspunkterne for indgåelse af sådanne aftaler.

Dette gælder som udgangspunkt også, selvom aftaleparterne er interesseforbundne, jf. eksempelvis atter U 1988.527H, LSR 1991.1991-2-351, U 1997.1150 H, TfS 1999.730V, TfS 2002.8210, TfS2002. 336V, SKM 2010.791 LSR, SKM 2009.344 BR, SKM 2004.124 LSR, Ufr2004.174 H, LSR2015.13-3982574.

Ifald Skat måtte ønske at tilsidesætte gyldigt indgåede civilretlige aftaler under påstand om eksistensen af et andet faktum, end det der fremgår af sagens dokumenter, for på grundlag af et sådant ændret faktum at forhøje en skatteyders skatteansættelser, vil det således ubetinget være Skat, som bærer bevisbyrden for et sådant alternativt faktums eksistens.

I nærværende sag vil det således ubetinget være Skat, der ville skulle bære bevisbyrden for, at det skulle være berettiget at tilsidesætte den foreliggende aftale mellem parterne og det handelstidspunkt, dvs. aftaletidspunkt, som fremgår af denne aftale.

4) Hele Skat's argumentation i denne sag hviler imidlertid på nogle momenter, som strider direkte mod gældende skatteretspraksis inklusive Skat's egen Juridiske Vejledning.

Skat gør således gældende, at handelsdatoen ikke skal være datoen for den indgåede aftale, dvs. 2/1-2016, fordi aktieposten først blev endeligt overført til [person1] et par måneder senere, selvom det er fast gældende praksis, fastsat i såvel retspraksis som administrativ praksis - og i Skat's egen Juridiske Vejledning - at det er uden betydning for den skattemæssige behandling af et aktiesalg, hvornår den faktiske overførsel af aktiepost finder sted, idet det netop er aftaletidspunktet, som er det skatteretligt relevante tidspunkt.

Og tilsvarende gør Skat også gældende, at handelsdatoen ikke skal være datoen for den indgåede aftale, dvs. 2/1-2016, fordi den sidste - beskedne - del af handelssummen først blev berigtiget på dette senere tidspunkt, selvom det også er fast gældende praksis, fastsat i såvel retspraksis som administrativ praksis - og i Skat' egen Juridiske Vejledning- at det er uden betydning for den skattemæssige behandling af et aktiesalg, hvornår betalingen finder sted, idet det netop er aftaletidspunktet, som er det skatteretligt relevante tidspunkt.

5) Imidlertid begrænser Skat's ændring af faktum sig heller ikke til at tilsidesætte den mellem parterne indgåede aftale af 2/1-2014 med påstand om, at handelsdatoen i stedet skulle være et senere tidspunkt.

5a) For at kunne statuere denne ændring i faktum vil Skat åbenbart - jf. Skat's svarskrift - også tilsidesætte de i perioden 3/1-7/1-2014 gennemførte betalinger for denne aktiepost, med en påstand om at disse betalinger i stedet skulle udgøre udlån til selskabet.

5b) Og endvidere ville Skat således også skulle tilsidesætte den efterfølgende - også civilretligt gyldige - aftale om udlån af aktieposten fra dens køber, [person1], til sælgeren, [virksomhed1] ApS, åbenbart med en påstand om, at denne aktiepost slet ikke var afhændet.

Thi ifald aktieposten, som påstået af Skat, først skulle være handlet i juni 2014, ville parterne jo heller ikke have kunnet aftale et udlån af denne allerede primo januar.

Som påpeget, er det imidlertid Skat, som bærer bevisbyrden for, at der skulle foreligge et faktum, der måtte berettige Skat til at forhøje indkomstansættelser og skattebetalinger.

Skat bærer således også på disse punkter bevisbyrden for eksistensen af et sådant alternativt faktum.

6) For så vidt angår det efterfølgende udlån af den handlede aktiepost d. 9/1-2014 er Skat eneste argument for at anfægte dette, at Skat ikke havde modtaget selve låneaftalen under sagens behandling i skattecentret.

Som påpeget ovenfor er årsagen hertil imidlertid, at skattecentret netop på intet tidspunkt under sagens behandling anmodede om en kopi af denne aftale.

Som ligeledes påpeget ovenfor var Skattecentret imidlertid af undertegnede blevet oplyst om udlånet af aktieposten allerede i undertegnedes første skrivelse i sagen, af 29/5-2016, dvs. på et så tidligt tidspunkt under sagens oplysningsfase, at undertegnede hverken var bekendt med eller kunne forudsige de problemstillinger, som skattecentret først rejste et par måneder senere i sine tre agterskrivelser.

Og som anført var det end ikke i agterskrivelserne men først i de endelige afgørelser af 14/9-2016, at skattecentret overhovedet fandt anledning til at kommentere udlånet af aktieposten, og også da kun med en bemærkning om at skattecentret ikke havde modtaget kopi af låneaftalen (som man således heller ikke havde bedt om).

Skat har således end ikke i agterskrivelserne fremført sit ønske om at tilsidesætte dette udlån.

Men Skat har således heller ikke fremført nogen substantielle begrundelser for, at det skulle være berettiget at tilsidesætte denne efterfølgende aftale om at udlåne den handlede aktiepost til [virksomhed1] ApS.

7) Det vil således også være Skat, der i givet fald ville skulle bære bevisbyrden for, at de i perioden 2/1 - 7/1-2014 gennemførte betalingsoverførsler fra [person1] til selskabet ikke skulle udgøre (del)betalinger for den handlede aktiepart, men i stedet et udlån til selskabet.

7a) Men når hele Skat's argumentation for at foretage sine ændringer i indkomstansættelserne i nærværende sager netop hviler på den fundamentale præmis, at [person1] skulle ønske at få aktiegevinster i sin personlige portefølje i stedet for i [virksomhed1] ApS, turde det være ganske vanskeligt for Skat at fremkomme med holdbare argumenter for, at [person1] da skulle vælge at udlåne kapital til [virksomhed1] ApS for at selskabet kunne investere denne kapital i aktier i stedet for selv at foretage disse aktieinvesteringer i sin personlige portefølje.

Som gennemgået ovenfor efterlades dermed kun den mulighed - som naturligvis også er den faktuelt korrekte - at disse betalingsoverførsler i perioden 3/1-7/1-2014 netop blev gennemført til (delvis) berigtigelse af købesummen for den d. 2/1-2016 handlede aktiepost.

7b) Videre konstateres også, at Skat i sine afgørelser af 14/9-2016 netop selv anførte, at de foreliggende betalingsoverførsler kunne udgøre delbetalinger for den handlede aktiepost:

"Der er dog foretaget nedenstående indbetalinger, som [virksomhed1] ApS har henvist til, på selskabets

konto hos [finans1], der kan vedrøre delvis betaling af købesummen."

Også med denne anerkendelse turde det være svært for Skat herefter alligevel med nogen vægt at påstå - som en fuldstændig modsigelse af sig selv - at disse overførsler ikke udgør sådanne betalinger.

Det konstateres, at Skat nu efterfølgende flere steder i sit svarskrift forsøger at distancere sig fra disse tilkendegivelser. Sådanne efterfølgende (bort-)forklaringer kan dog ikke ændre ved, at Skat netop selv er fremkommet med de anførte tilkendegivelser.

7c) Og endeligt har Skat i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også kun anført, at man "ikke med sikkerhed" kan henføre de pågældende betalinger til den pågældende aktiehandel:

"Der foreligger ikke betalinger, der med sikkerhed kan henføres/afstemmes med købesummen på kr. 4.075.000"

Også hermed anerkender Skat således selv, at der vil være en ikke ubetydelig, måske endog overvejende sandsynlighed for, at de foreliggende betalingsoverførsler netop vil udgøre delbetalinger for den handlede aktiepost.

Også med denne anerkendelse turde det herefter være svært for Skat alligevel med nogen større vægt at påstå - som en fuldstændig modsigelse af sig selv - at disse overførsler ikke skulle udgøre sådanne betalinger.

Også her konstateres, at Skat nu efterfølgende flere steder i sit svarskrift forsøger at distancere sig fra disse tilkendegivelser. Igen kan sådanne efterfølgende (bort-)forklaringer dog ikke ændre ved, at Skat netop selv er fremkommet med de anførte tilkendegivelser.

7d) Samlet må derfor konstateres, at Skat ikke er i stand til at fremføre hverken substantielle beviser eller nogen form for overbevisende argumenter eller begrundelser for, at de i perioden 2/1 - 7/1-2014 gennemførte betalingsoverførsler til [virksomhed1] ApS ikke skulle udgøre (del)betalinger for den ved aftalen af 2/1-2014 handlede aktiepost i [virksomhed3].

Hvilket de naturligvis også gjorde.

Tværtimod har Skat netop selv tilkendegivet, at det meget vel kunne være således, at disse betalingsoverførsler udgør delbetalinger for den handlede aktiepost, men at dette blot "ikke med sikkerhed" kan fastslås.

Det turde dermed også være oplagt, at Skat ej heller på nogen måde har kunnet løfte sin bevisbyrde for, at de i perioden 2/1 - 7/1-2014 gennemførte betalingsoverførsler til [virksomhed1] ApS ikke skulle udgøre (del)betalinger for den ved aftalen af 2/l-2014 handlede aktiepost i [virksomhed3].

8) Af det anførte fremgår derfor også, at Skat dermed ej heller med en sådan sikkerhed, som må fordres for at tilsidesætte en civilretligt gyldig aftale, har kunnet føre bevis for noget alternativt faktum, som ville kunne berettige Skat til at tilsidesætte hverken a) den mellem [virksomhed1] ApS og [person1] indgåede købsaftale endsige datoen for denne eller b) den efterfølgende aftale om udlånet af den handlede aktiepost.

Konklusion.

Samlet turde således fortsat stå klart, at Skat i nærværende sag ikke har påvist nogle momenter, som ville kunne berettige Skat til at tilsidesætte den mellem parterne d. 2/1-2014 skriftligt indgåede købsaftale, endsige det handelstidspunkt, som er defineret ved denne aftale.

Som allerede påpeget i indbringelsesskrivelsen af 14/10-2016 forekommer det imidlertid også direkte i strid med armslængdeprincippet, hvis man - som nu stipuleret af Skat i nærværende sag - efterfølgende skulle kunne tilsidesætte en endelig og ubetinget aftale og vilkårligt skubbe aftaletidspunktet, når salgsgenstanden efterfølgende måtte være forøget i værdi, blot fordi der er tale om interesseforbundne parter, når man næppe ville kunne ændre en sådan indgået aftale på tilsvarende vis, hvis der var tale om helt uafhængige parter.

Samlet må undertegnede således fastholde,

a) at den pågældende aktiepost er handlet mellem parterne d. 2/1-2014,

b) at denne aktiehandel er sket til de relevante børskurser, som forelå på dette tidspunkt,

c) at størstedelen af købesummen blev berigtiget inden for tre hverdage efter aftale- og handelsdagen,

d) at dokumentation for den indgåede handelsaftale og salgssummens overensstemmelse med børsværdien såvel som dokumentation for de i denne sammenhæng gennemførte betalinger - hidrørende fra uafhængig tredjemand - er tilstillet Skat,

e) at den pågældende aktiehandel også fremgår af regnskabsmaterialet for [virksomhed1] ApS, og dermed er indgået i det reviderede regnskab, samt

t) at den pågældende aktiehandel også fremgår af regnskabsmaterialet for [person1], som var medsendt til Skat med selvangivelsen for 2014.

Der skal i denne forbindelse atter henvises til Skat's egen Juridiske Vejledning, afsnit e.B.3.5.4.4 om handel med aktieposter mellem interesseforbundne parter:

"Ved overdragelse af aktier mellem en hovedaktionær og et selskab, som hovedaktionæren har den bestemmende indflydelse i, skal overdragelse ske til handelsværdien. Der skal være tale om samme pris og samme vilkår, som hvis handelen var indgået mellem uafhængige parter."

Det turde være indiskutabelt, at en afståelsesaftale, hvor salgssummen er i overensstemmelse med kursværdien på fondsbørsen på aftaletidspunktet og hvor berigtigelse af denne salgssum (eller i det mindste størstedelen af denne) allerede finder sted indenfor samme tre hverdage, som anvendes ved handel over fondsbørsen, vil opfylde disse betingelser og dermed armslængdeprincippet.

De af Skat foretagne ændringer af skatteansættelserne må derfor afvises, eller underkendes - for så vidt angår såvel begge selskaber som [person1] - som værende uden hverken fundament eller hjemmel i ligningsloven.

Der henvises i øvrigt til den nærmere gennemgang i indbringelsesskriveisen af 14/10-2016.

Vedr. skattecentrets sagsbehandling.

I sit svarskrift til Skatteankestyrelsen er Skat fremkommet med en meget omstændelig forklaring på det forhold, at man i relation til såvel [virksomhed2] ApS som [person1] fremkom med årsopgørelser, som var færdiggjorte allerede længe før man officielt havde færdigbehandlet sagerne og afgørelserne i disse formelt blev truffet.

For [person1]s vedkommende med en årsopgørelse, som allerede fremkom d. 6/9-2016, dvs. 8 dage før afgørelsen officielt blev truffet og for [virksomhed2]'s vedkommende ved en årsopgørelse, som var baseret på - og udelukkende refererede til - skattecentrets agterskrivelse som afgørelsesgrundlag.

1) Som allerede påpeget i klagernes indbringelsesskrivelse af 14/10-2016 opstår sådanne årsopgørelser imidlertid netop ikke ud af den blå luft, men fordrer tværtimod en bevidst, aktiv handling fra de involverede medarbejderes side.

At en medarbejder formulerer en agterskrivelse - dvs. blot et forslag til ændringer - og i et sådant prosaskrift medtager enkelte tal, kan således ikke i sig selv indebære, at der automatisk vil dannes en årsopgørelse.

Dette må tværtimod fordre en bevidst, intentionel indtastning af de af de pågældende medarbejdere stipulerede - og på dette tidspunkt kun foreslåede - tal i de konkrete systemer hos Skat på et tidspunkt, hvor skattecentret end ikke har gennemført en relevant sagsbehandling på grundlag af de indsigelser, som skatteyder vil fremkomme med i anledning af sådanne agterskrivelser.

Var sådanne konklussive tilkendegivelser om en sags udfald forud for sagen egentlige behandling fremkommet fra en domstol, ville dette nærmest ubetinget have indebåret en rettergangsfejl, som også ville havde medført det pågældende dommerkollegiums fratrædelse, som følge af den på et sådant objektivt grundlag berettigede tvivl om rettens uvildighed.

Det samme må være gældende i relation til Skat's sagsbehandling og afgørelser.

2) For så vidt angår sagen vedr. [person1], skal endvidere atter påpeges, at den pågældende sagsbehandler ved skattecentret i sin skrivelse af 8/9-2016 netop også selv anførte, at retsvirkningen af denne præmaturt udsendte årsopgørelse blot var udskudt, "indtil" den formelle afgørelse var truffet. Men altså netop ikke, at denne årsopgørelse kun ville blive aktuel, "hvis" der måtte blive truffet en endelig afgørelse, som understøttede dette:

"Skat skal gøre opmærksom på, at der på nuværende tidspunkt ikke er truffet endelig afgørelse i din sag for indkomståret 2014, idet du har indgivet indsigelse overfor den foreslåede ændring af din skat for 2014.

Afgørelse vil blive truffet snarest, og indtil afgørelse er truffet vil den i skattemappen viste årsopgørelse ikke være aktuel."

Dette viser således også, at den pågældende medarbejder altså allerede da havde besluttet, hvorledes sagen skulle falde ud, inden man overhovedet havde gennemført sin behandling af sagen og fremkom med sin officielle afgørelse.

Undertegnede må derfor fastholde, at der med det foreliggende hændelsesforløb vil være objektivt grundlag for at nære berettiget tvivl om, hvorvidt sagen ved skattecentret har været underkastet den saglige, objektive og uhildede behandling, som fordres.

Af denne årsag må derfor også fastholdes, at skattecentrets tre afgørelser, vedr. [virksomhed1] ApS, [virksomhed2] ApS og [person1] alle må tilsidesættes som ugyldige.

3) Set i lyset af disse påfaldende dispositioner fra skattecentrets side er det næppe irrelevant også at bemærke, at skattecentret allerede i undertegnedes skrivelse af 5/7-2016 udtrykkeligt var blevet orienteret om, at undertegnede ville være bortrejst det meste af juli og august 2016.

Skattecentret valgte således alligevel både at udsende agterskrivelserne og fastsætte fristen for indsigelser på tidspunkter, hvor skattecentret altså på forhånd var blevet orienteret om, at undertegnede ville være bortrejst.

Det kan næppe udelukkes, at skattecentrets valg af at iværksætte, udfærdige og siden udsende årsopgørelser alene på grundlag af skattecentrets agterskrivelser uden at en behørig behandling af undertegnedes indsigelser havde fundet sted, kan have sammenhæng hermed.

Måske havde skattecentret blot forventet, at der så slet ikke ville indkomme rettidige indsigelser.

Faktuelt havde undertegnede som følge af disse dispositioner fra skattecentrets side da også kun et par dage hjemme i [by2] i august til både at orientere mig i disse agterskrivelser og udfærdige den kortfattede indsigelsesskrivelse af 13/8-2016.

4) I svarskriftet gives indtryk af, at Skattecentret selv skulle have forsøgt at stoppe udsendelsen af disse problematiske årsopgørelser.

Som korrektiv til denne forklaring bemærkes imidlertid, at det end ikke var Skat selv, der foranledigede en ændring af den først udsendte nye årsopgørelse for [virksomhed2] ApS, som afslørede at Skat's dispositioner kun var baseret på Skat's egen agterskrivelse af 28/7-2016. Som der fremgår af sagens akter blev denne årsopgørelse netop først annulleret - og en ny udskrevet - efter at [virksomhed2] ApS ved skrivelse af 29/9-2016 havde protesteret over den uberettigede årsopgørelse.

Overordnet skal dog også bemærkes, at det faktum, at skattecentret efterfølgende måtte have forsøgt at få ændret disse afslørende årsopgørelser for at skjule en manglende gennemførelse af en uhildet, objektiv og saglig behandling af sagen på baggrund af undertegnedes indsigelser naturligvis ikke kan fratage disse dispositioners deres problematiske og retsstridige karakter.

5) Yderligere skal bemærkes, at skattecentret også forekommer at have tilsidesat såvel sin forpligtelse efter officialprincippet til at sikre en forsvarlig oplysning af sagen, som sin forpligtelse til at fremlægge de påtænkte dispositioner i agterskrivelserne.

5a) Som gennemgået ovenfor vil Skat's tilsidesættelse af den mellem [person1] og [virksomhed1] ApS d. 2/1-2014 indgåede aftale om aktiehandlen, med statuering af et andet og senere handelstidspunkt, dvs. et andet faktum i sagen, også indebære en de facto tilsidesættelse af den efterfølgende aftale mellem parterne om udlån af aktieposten.

Som anført ovenfor har skattecentret imidlertid end ikke i sine agterskrivelser af28/7-2016 overhovedet omtalt sit ønske om også at tilsidesætte denne aftale om udlån af aktieposten.

Havde Skat derimod korrekt medtaget dette forhold i sine agterskrivelser, ville klagerne således både have haft mulighed til at forholde sig nærmere til dette spørgsmål i sine indsigelser og anledning til at indsende kopi af den foreliggende aftale om udlån af aktieposten.

Allerede denne undladelse forekommer således at være i strid med skatteforvaltningslovens § 20.

5b) På samme baggrund foreligger også mangler ved sagsoplysningen.

Som anført vil Skat's afgørelser således også indebære en tilsidesættelse af den efterfølgende aftale om udlån af den handlede aktiepost, dvs. den civilretligt gyldige aftale om dette udlån.

Yderligere har Skat i præmisserne i sine endelige afgørelser - og nu også i det indsendte svarskrift - også selv fundet anledning til at anfægte den indgåede aftale om udlån af aktieposten bl.a. under henvisning til at denne ikke tidligere er tilstillet Skat.

Når det således alligevel for Skat's endelige afgørelser åbenbart har været relevant om aktieposten var udlånt, hvad der måtte være baggrunden for at aktieposten var udlånt eller hvorledes den konkrete aftale om udlånet måtte være udformet, må det imidlertid indebære en tilsidesættelse af forvaltningens pligt til at sikre en forsvarlig sagsoplysning, dvs. officialprincippet, når skattecentret trods rig lejlighed og anledning dertil end ikke på noget tidspunkt har søgt at indhente hverken denne låneaftale eller en redegørelse for denne.

Dette harmonerer også med, at Skattecentret som gennemgået ovf. tilsyneladende havde besluttet sig for, hvilket udfald sagerne skulle have, allerede inden man overhovedet havde gennemført sagsbehandlingen.

Denne undladte sagsoplysning på et punkt, som både indebærer en tilsidesættelse af en civilretligt gyldigt indgået aftale og som skattecentret ifølge sine egne afgørelser - og nu svarskriftet - så pludseligt alligevel finder relevant, må i sig selv indebære en så alvorlig sagsbehandlingsfejl, at dette må bør medføre ugyldighed af skattecentrets afgørelser.

Vedr. [person1] og betalingskorrektion.

Det konstateres for fuldstændighedens skyld, at Skat intetsteds i sit svarskrift har fundet anledning til at anfægte undertegnedes oplysning og anbringende om, at [person1] allerede har påtaget sig en relevant betalingsforpligtelse, dvs. givet tilsagn om at gennemføre betalingskorrektion i overensstemmelse med LL § 2, stk. 5, med den følge, at [person1] under alle omstændigheder ikke ville kunne pålignes en maskeret udlodning eller blive beskattet heraf.

Tværtimod anfører Skat direkte i svarskriftet, at man netop ikke har nogle bemærkninger til klagernes subsidiære påstand, i hvilket afsnit i indbringelsesskriveisen dette anbringende netop også er anført.

Dette må derfor indebære en anerkendelse fra Skat's side af, at [person1] netop har påtaget sig en sådan betalingsforpligtelse med de anførte retsvirkninger heraf.”

Klagerens udtalelser til Skatteankestyrelsens indstilling

Supplerende bemærkninger fra klageren:

” Skatteankestyrelsens to skrivelser af 13. april 2021

De anførte tre sager varetages alle af undertegnede.

Undertegnede har i går modtaget modtaget to forskellige skrivelser fra Skatteankestyrelsen, begge dateret 13. april 2olo, men fremsendt uden porto- eller poststempel.

1)	Ny skrivelse, ifølge hvilken alle tre sager atter vil blive forsinket, men nu - foreløbigt - forventes afgjort inden for yderligere 12 måneder.

2)	Et såkaldt ”forslag til afgørelse”, af én enkelt af de tre sammenhængende sager, sagen vedr. undertegnede personligt, sagsnr. 16-1609024.

Heri er endvidere fastsat en frist for undertegnede på blot 17 dage fra forslagets datering til at fremkomme med mine eventuelle bemærkninger.

Eftersom de tre sager hænger uløseligt sammen, forekommer der således at være en vis diskrepans mellem de to skrivelser.

Delsagerne kan således ikke afgøres uafhængigt af hinanden.

Undertegnede må derfor principalt anmode om, at Skatteankestyrelsen fremsender de relevante forslag til afgørelse i de to øvrige delsager, forinden undertegnede på vegne alle tre parter vil kunne fremkomme med de relevante bemærkninger.

Skulle Skatteankestyrelsen desuagtet den uløselige sammenhæng mellem de tre sager af uransagelige grunde ikke desto mindre afvise på nuværende tidspunkt også at fremsende de relevante forslag til afgørelse i de to andre delsager, bedes styrelsen venligst meddele en relevant begrundelse herfor.

For så vidt det fremsendte forslag til afgørelse i delsagen vedr. undertegnede personligt kan endvidere konstateres, at Skatteankestyrelsen nu endog har valgt helt at tilsidesætte sagens faktum, herunder særligt det forhold, at den af [person1] erhvervede aktiepost er dokumenteret fuldt betalt dels ved de gennemførte kontante overførsler, dels ved modregning over mellemregningskontoen og endeligt ved en senere modsatrettet aktiehandel.

Undertegnede konstaterer således også, at det fremsendte forslag til afgørelse endog er stik modsat de tilkendegivelser vedr. samme, som den tilsatte sagsbehandler selv fremkom med overfor undertegnede i telefonsamtale af 14/12-2020. Uden at nogen forklaring herpå findes anført.

Det forekommer dog heller ikke at fremgå klart af det fremsendte "forslag til afgørelse" eller følgeskrivelsen hertil, hvilken betydning for sagens behandling undertegnedes oplagte korrektioner til det fremsendte forslag måtte kunne indebære, herunder

a)	om undertegnedes bemærkninger - og korrektioner - hertil potentielt ville kunne medføre en genoptagelse af styrelsen behandling af sagen og dermed potentielt en ændring af styrelsens forslag til afgørelse med den følge, at et nyt forslag vil blive fremsendt.

b)	om undertegnede efter styrelsens vurdering - og eventuelle indkorporering - af disse bemærkninger og korrektioner herefter på ny vil få (fornyet) mulighed for at tage stilling til, om sagen fortsat skal fastholdes, eller

c)

om sagen i modsat fald helt uden yderligere underretning - og uden mulighed for anden reaktion fra undertegnedes side - da blot bliver oversendt til Landsskatteretten, hvor undertegnedes bemærkninger da blot ville medfølge det allerede foreliggende forslag ved Landsskatterettens endelige behandling af sagen.

Med andre ord: ville det forhold, at undertegnede måtte vælge at fremkomme med bemærkninger og nødvendige korrektioner til det fremsendte forslag også med føre, at undertegnede da allerede hermed samtidigt ville miste muligheden for efterfølgende at beslutte, om sagen ville skulle fastholdes eller potentielt hæves ?

Styrelsen bedes derfor venligst oplyse hvilke(n) af disse situationer, som vil være gældende.

Undertegnede kan endvidere oplyse, at jeg vil være bortrejst i en kortere periode fra primo maj.

Ifald styrelsen desuagtet den uløselige sammenhæng mellem de tre sager af uransagelige grunde ikke desto mindre ønsker at behandle delsagen vedr. undertegnede personligt særskilt, skal undertegnede derfor under alle omstændigheder anmode om, at fristen for undertegnedes bemærkninger derfor udskydes til ultimo maj.”

Skatteankestyrelsens svar på klagerens supplerende bemærkninger:

”Hermed svar på dit brev af den 23. april 2021.

Vi har forsøgt at kontakte dig telefonisk i de sidste par uger. Det er imidlertid desværre ikke lykkedes at træffe dig. Vi sender derfor svar på dine spørgsmål ved dette brev i stedet.

Skatteankestyrelsen har pligt til løbende at oplyse, hvornår vi forventer, at de påklagede afgørelser kan blive afgjort. Vi har derfor sendt et brev, hvor vi oplyser, at sagerne formentlig først bliver afgjort på et senere tidspunkt end det, som vi tidligere har oplyst dig om.

Skatteankestyrelsen sender sagsfremstillinger ud i klagesager over personbeskatning. Der sendes ikke sagsfremstillinger ud i klagesager vedrørende selskabers skatteforhold. Det fremgår af bestemmelserne i skatteforvaltningsloven. Du vil derfor ikke modtage sagsfremstillinger i selskabernes sager.

Det kan oplyses, at de tre påklagede sager behandles samlet hos Skatteankestyrelsen, og at de vil blive visiteret til at blive afgjort samlet ved Landsskatteretten.

Du har modtaget Skatteankestyrelsens sagsfremstilling med forslag til, hvordan personbeskatnings-sagen på det nuværende grundlag bør afgøres af Landsskatteretten. På nuværende tidspunkt har Skatteankestyrelsen ikke yderligere bemærkninger til den sagsfremstilling.

Det kan oplyses, at du har mulighed for at tilbagekalde klagerne indtil, der er truffet afgørelse i sagerne. Du har derfor mulighed for at fremkomme med bemærkninger til sagsfremstillingen og efterfølgende beslutte at tilbagekalde personsagen og selskabssagerne.

Du vil kun modtage en ny sagsfremstilling i personsagen, hvis Skatteankestyrelsens indstilling ændrer sig til ugunst for din sag. Du vil således ikke modtage en ny sags- fremstilling, hvis du fremsætter bemærkninger til sagsfremstillingen, som kan ændre Skatteankestyrelsens indstilling til gunst for dig.

Du kan læse mere om sagernes gang hos Skatteankestyrelsen her: (...)

Såfremt du har yderligere bemærkninger til sagsfremstillingen i din personsag samt ønsker et retsmøde med Landsskatteretten, imødeses dette fremsendt og oplyst til Skatteankestyrelsen snarest muligt, og inden for 10 dage.

Hvis du ikke giver os besked herom, fortsætter sagsbehandlingen, og vi går ud fra, at du ikke ønsker et retsmøde.”

Supplerende bemærkninger fra klageren:

”(...) a) I den anledning fremsatte undertegnede i anbefalet skrivelse af 23/4-2021 forskellige anmodninger til styrelsen i relation til disse sagers behandling, herunder ikke mindst også en specifik anmodning om nærmere vejledning i relation til undertegnedes potentielle - eller rettere nødvendige - korrektioner til styrelsens sagsfremstilling og såkaldte "forslag til afgørelse."

Endskønt Skatteankestyrelsen ifølge [posten] faktuelt modtog denne skrivelse d. 26/4-2021 har undertegnede endnu ikke modtaget nogen reaktion fra Skatteankestyrelsen og dermed ej heller den anmodede vejledning.

På den baggrund kan undertegnede dermed ikke - endnu - fremkomme med mine bemærkninger og faktuelle korrektioner til styrelsens sagsfremstilling og såkaldte "forslag til afgørelse."

Jeg må således også fordre klart at fa oplyst, hvad der vil være den retlige karakter af sådant dokument med undertegnedes indsigelser: vil det blot være bemærkninger og korrektioner til Skatteankestyrelsen mhp. dennes fortsatte behandling af sagen; et processkrift til Landsskatteretten eller direkte et skriftligt procedure-indlæg ?

Undertegnede vil således tidligst kunne fremkomme med de relevante bemærkninger, når styrelsen har meddelt undertegnede den nødvendige og anmodede vejledning.

b) Endvidere blev af undertegnede påpeget, at eftersom de tre sager hænger uløseligt sammen, forekommer der således at være en vis diskrepans mellem de to modtagne skrivelser.

Delsageme kan således ikke afgøres uafhængigt af hinanden.

Efter mere end 41/2års sagsbehandling er Skatteankestyrelsen således nu fremkommet med sit bud på et "forslag til afgørelse" i én enkelt af de tre sammenhængende sager, hvormed de to andre sager således åbenbart fortsat ikke har været behandlet hos styrelsen, uanset at afgørelser i den enkelte af disse sager vil have determinerende effekter for de øvrige to sager, eftersom parterne i de tre sager jo netop befinder sig på hver sin side af den betragtede aktiehandel og de gennemførte transaktioner.

Det må derfor fortsat gøres gældende at disse tre sager skal behandles sammen og simultant, og der således ikke bør kunne træffes afgørelse alene i en enkelt af disse, før parterne er blevet gjort fuldt bekendt med, hvorledes skatteankeforvaltningen stiller sig til de to øvrige sager.

Undertegnede må derfor atter anmode om, at Skatteankestyrelsen fremsender de relevante forslag til afgørelse i de to øvrige delsager, forinden undertegnede på vegne alle tre parter vil kunne fremkomme med de relevante bemærkninger.

c) Undertegnede konstaterer endvidere, at det nu fremsendte forslag til afgørelse også er stik modsat de tilkendegivelser vedr. samme, som den tilsatte sagsbehandler selv fremkom med overfor undertegnede i en telefonsamtale d. 14/12-2020. Uden at nogen forklaring herpå findes anført.

Hertil bemærkes, at der således også bør foreligge et relevant telefonnotat fra denne samtale, hvoraf - hvis sådant telefonnotet måtte være sandfærdigt - netop vil fremgå, at den tilsatte sagsbehandler over for undertegnede oplyste, at det på daværende tidspunkt netop var styrelsens vurdering, at sagen skulle falde ud til undertegnedes fordel, hvis det kunne dokumenteres, at de i relation til aktiehandelen i januar 2014 til [virksomhed1] overførte kontante beløb kom fra undertegnede.

Den tiIsatte sagsbehandler ringede således netop selv til undertegnede for at anmode om denne dokumentation, som herefter blev indleveret til styrelsen sammen med undertegnedes skrivelse af 18/12- 2020.

At styrelsen herefter i det nu fremsendte forslag til afgørelse helt uden relevant forklaring på dette eklatante og overraskende skifte nu pludseligt vælger at stipulere den stik modsatte opfattelse, forekommer dermed også i sig selv yderst påfaldende.

For at belyse dette forhold nærmere, vil undertegnede derfor også være nødsaget til at anmode om følgende aktindsigt:(...)

Undertegnedes bemærkninger til sagerne må derfor også afvente, at jeg får mulighed for at sætte mig ind i dette materiale.

--

Til orientering kan imidlertid nu oplyses, at undertegnede i de næste måneder vil være bortrejst til udlandet, primært Afrika, i flere perioder, først 31/2uge fra ultimo maj og siden fra primo juli til ultimo august.

Betinget af den visse steder ret begrænsede internetdækning vil både undertegnede og de to selskaber i disse perioder derfor hverken kunne modtage endsige respondere på eventuelle henvendelser.

Der anmodes derfor om, at der hverken træffes afgørelser eller fastsættes frister i disse perioder.”

Skatteankestyrelsens svar på klagerens supplerende bemærkninger:

”(...) Afslutning

Senest tirsdag den 14. september 2021 bedes du:

1. fremsende dine eventuelle bemærkninger til det vedlagte materiale
2. fremsende dine eventuelle yderligere bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse i høring, som du modtog i høring den 13. april 2021
3. oplyse, hvorvidt du ønsker at forklare din opfattelse af sagen for Landsskatteretten på et retsmøde. (Du skal også give os besked, selv om du tidligere måtte have bedt om et retsmøde, hvis ikke går vi ud fra, at du ikke ønsker et retsmøde.)

Efter den 14. september 2021 vil sagen blive fremmet til afgørelse på det da foreliggende grundlag. Der kan således ikke påregnes yderligere fristudsættelser.

(...)”

Supplerende bemærkninger fra klageren:

”Undertegnede har efter hjemkomst fra udlandet, jf. tidligere orientering om bortrejse, modtaget flere breve og dokumenter fra styrelsen.

A) Aktindsigt. (...)

B) Vedr. telefonnotat fra samtale d. 14/12-2020.

Som allerede anført skrivelse af 21/5-2020 i forbindelse med undertegnedes anmodning om aktindsigt, forekommer det forslag til afgørelse, som styrelsen har fremsendt, at være stik modsat de tilkendegivelser, som blev meddelt i telefonsamtale af 14/12-2020.

Undertegnede har nu modtaget styrelsens telefonnotat og kan desværre konstatere, at dette ikke korrekt gengiver indholdet af denne samtale.

Undertegnede udfærdigede således selv et kort referat efter samtalen, hvoraf fremgår:

Telefonsamtale 14/12-2020 ca. kl. 15 med sagsbehandler fra Skatteankestyrelsen (...)

Bliver ringet op af denne, som oplyser, at han flere gange har forsøgt at ringe.

Han anmoder om yderligere dokumentation vedr. de tre kontante betalinger i januar.

Forklarer, at jeg jo ikke har set på sagen i årevis og derfor ikke kan huske alle detaljer og beder ham derfor skrive til mig om dette, så jeg ved præcis hvad der ønskes" men han insisterer på pr. tlf. at forklare hvad der ønskes.

Sagsb. spørger, om der kan fremsendes dokumentation for, hvem der indbetalte de tre beløb, idet han forklarer, at hvis det dokumenteres, at disse beløb blev indbetalt af mig, vil sagen være oplagt, så jeg skal have medhold.

Jeg mener at kunne dokumentere dette med udprint fra min bank og det aftales, at jeg vil fremsende dette i løbet af et par dage.

Desuden løs snak om sagen, hvor jeg med forbehold for ikke at have kigget på sagen i flere år, også omtaler, at det efterfølgende blev aftalt, at aktieposten efter handelen blev udlånt til og forblev hos sælger primært fordi dette forekom fornuftigt, fordi selskabet i flere mdr. havde forhandlet med [finans1] om en udvidelse af investeringskreditten.

Undertegnede har nu modtaget styrelsens telefonnotat og kan desværre konstatere, at dette ikke korrekt gengiver indholdet af denne samtale.

Undertegnede skal derfor anmode om, at styrelsens referat/telefonnotat korrigeres og bringes i overensstemmelse med de faktiske forhold.

C) Sagsfremstillinger og forslag til afgørelser i sagerne vedrørende de to selskaber, [finans4] ApS og [virksomhed2] ApS.

1) Det fremgår af de fremsendte journaludskrifter, at der for selskaberne både er udfærdiget udkast og endelige forslag til afgørelser.

Skatteankestyrelsen har imidlertid i en skrivelse dateret 19/5-2021 meddelt, at man ikke skulle være forpligtet til at fremsende sagsfremstillinger i klagesager vedrørende selskabers skatteforhold. Helt uden angivelse af en konkret hjemmelsbestemmelse anføres blot, at dette skulle fremgå af skatteforvaltningsloven.

Undertegnede kan imidlertid ikke umiddelbart genkende sådan hjemmel i denne lov, selvom det vel ikke kan udelukkes, at undertegnede kunne have overset en henvisning.

Det bemærkes, at disse sager er indbragt for Landsskatteretten i oktober 2o 16 og dermed som udgangspunkt må skulle følge sagsbehandlingsreglerne fastsat i dagældende udgave af skatteforvaltningsloven, dvs. lovbkg. nr. 1267/2015.

Det fremgår herefter af lovens §35 d, stk. 1, at skatteankeforvaltningen skal udfærdige sagsfremstillinger i alle sager, hvor skatteforvaltningen ikke i de oprindelige sager har udfærdiget sådan sagsfremstilling, og videre af§ 35 d, stk. 2, jf. § 19, at sådan sagsfremstilling, inkl. forslag til afgørelse, skal sendes til høring hos klager. Der ses ikke her at være nogen skelnen mellem fysiske og juridiske personer.

Det konstateres hertil, at skattecentret ikke med sine oprindelige afgørelser af 14/9-2016 i sagerne vedr. de to selskaber har medsendt sådanne sagsfremstillinger.

Allerede af denne årsag skal undertegnede på vegne [finans4] ApS og [virksomhed2] ApS, anmode om at få fremsendt de relevante sagsfremstillinger inkl. forslag til afgørelse i disse sager.

Imidlertid bemærkes yderligere, at det også direkte fremgår af Skat's egen "Juridisk Vejledning" - der som bekendt har cirkulærestatus - at der i det mindste altid skal udfærdiges og til klager fremsendes sådan sagsfremstilling med forslag til afgørelse, hvis der ikke lægges op til, at klager får fuldt medhold. Der ses heller ikke heri at blive skelnet mellem fysiske og juridiske personer.

A.A.10.2.3.3 Landsskatterettens klagebehandling

(...)

Det fremgår således af disse regelsæt, at der altid skal udfærdiges og til klager fremsendes en sagsfremstilling - inkl. forslag til afgørelse - medmindre der måtte være lagt op til at give klager fuldt medhold.

Samme fremgår også af nyeste retslitteratur om spørgsmålet; Jan Pedersen, Skatteforvaltning, Skatteproces, Skatteproces, Djøfs forlag, 2020, p. 201.

Det fremgår endvidere, at den konkrete sagsfremstilling altid skal indeholde a) redegørelse for sagens faktiske omstændigheder, b) forslag til afgørelse med henvisning til relevante retsregler og begrundelsen skal opfylde de krav til en begrundelse, der følger af forvaltningsloven.

Ved en simpel stadfæstelse af påklagede afgørelser fra skattemyndighederne på samme faktuelle og retlige grundlag og med samme begrundelser, ville en eventuelt allerede foreliggende sagsfremstilling fra skattemyndighederne antageligt opfylde kravet.

Omvendt må disse regelsæt således indebære, at hvis der i Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse måtte blive Jagt op til en skærpelse af den påklagede tidligere afgørelse fra skattemyndighederne, må en ny sagsfremstilling under alle omstændigheder skulle udfærdiges af styrelsen og fremsendes til høring hos klager. Samme må gælde, ifald der måtte tilkomme nye faktuelle oplysninger.

Thi i alle disse tilfælde ville en allerede foreliggende sagsfremstilling, inkl. det heri foreliggende udkast til afgørelse, jo netop ikke længere repræsentere hverken det grundlag eller de retlige begrundelser, som nu ville være gældende for sagens behandling ved Landsskatteretten.

Samme må ligeledes gælde, ifald der måtte blive lagt op til en ændring af den skatteretlige kvalifikation af de foretagne dispositioner og transaktioner i sagerne, herunder f.eks. hvis transaktioner eller betalinger tilsidesættes på andet grundlag, eller ifald betalinger i stedet skatteretligt kvalificeres som lån eller indskud.

Af alle de anførte årsager må undertegnede derfor på vegne [finans4] ApS og [virksomhed2] ApS anmode styrelsen om at fremsende de relevante sagsfremstillinger inklusive de begrundede forslag til afgørelse.

2) Det fremgår endvidere af Ombudsmandspraksis, jf. FOB 2003.463, at "god forvaltningsskik" fordrer, at klager også forhånd skal orienteres herom, når en afgørelse vil føre til en forhøjelse for klager, dvs. en afgørelse til skade for klager.

Samme fremgår af den kommenterede skatteforvaltningslov, p. 961 (Eriksen, Bostrup & Dahl, Djøfs forlag 2o17).

I nærværende sag havde Skatteankestyrelsens sagsbehandler således over for køber af aktieposten, [person1], telefonisk tilkendegivet, at denne kunne forvente at få medhold i sin sag, når det kunne dokumenteres, at de kontante indbetalinger i januar 2014 netop kom fra denne. Efterfølgende har styrelsen således vendt rundt på en tallerken, og i stedet i sit forslag til afgørelse i sagen vedr. køber af aktieposten, [person1], gjort gældende, at aktieposten skulle være overført helt uden vederlag, hvilket forekommer både at indebære en fuldstændig tilsidesættelse af købsaftalen og helt uigennemskuelige ændringer af både den retlige kvalifikation af de gennemførte kontante betalinger for denne aktiepost, og af den senere modsatrettede aktiehandel med [finans3] aktier.

Hvad dette vil have af betydning for de to selskabers sager står herefter ikke klart.

Undertegnede må derfor på vegne [finans4] ApS og [virksomhed2] ApS anmode om relevant vejledning i relation hertil.

3) Styrelsen har i sin sagsfremstilling i sagen vedr. køber af den betragtede aktieposten, [person1], nu behandlet flere nye forhold vedr. sagens faktuelle omstændigheder, som ikke var omtalt i den oprindeligt af Skattecentret udfærdigede sagsfremstilling i sagen vedr. køber af aktieposten, [person1].

Skatteankestyrelsen har således i sin sagsfremstilling bl.a. omtalt en rentepost i regnskabet og på mellemregningsposten mellem køber og det sælgende selskab, [finans4] ApS, som styrelsen - ukorrekt - har fundet skulle vise, at de kontante betalinger i januar 2014 i stedet for betalinger for den handlede aktiepost skulle være et udlån til selskabet.

Ligeledes er nu behandlet en ny dokumentation for, at disse kontante indbetalinger kom fra netop køber, [person1], hvor styrelsen endog har påpeget, at det forhold, at der ikke er anført betalingsreferencer i sig skulle medføre, at der ikke skulle være tale om betalinger til berigtigelse afkøbesummen. Ingen af disse punkter var omtalt i de oprindelige sagsfremstillinger fra Skattecentret.

Det bemærkes yderligere, at styrelsen i sagsfremstillingen i sagen vedr. [person1] også anfører følgende nye betragtninger: "at de øvrige anførte delbetalinger ikke kan afstemmes med selskabets øvrige regnskabsmateriale, og det heller ikke kan afstemmes med, det fremlagte mellemregningsforhold mellem selskabet og klageren."

Det må nok antages, at bl.a. disse nye punkter også må forekomme og være anvendt i relation til de to sager vedr. de to selskaber, hvilket disse selskaber imidlertid ikke kan vide.

Det følger imidlertid allerede af reglerne i den almindelige forvaltningslov, at selskaberne da altid vil skulle parthøres over sådanne ikke tidligere belyste faktuelle omstændigheder.

Samme følger af bek. om skatteankestyrelsen, bek. 929/2020, §7, stk. 1.

Undertegnede skal derfor på vegne [finans4] ApS og [virksomhed2] ApS anmode om at blive orienteret om samtlige punkter, hvor Skatteankestyrelsen i sagerne vedr. de to selskaber måtte have inddraget nye faktuelle omstændigheder, som ikke måtte have indgået i Skattecentrets begrundelser i de to sager.

4) I sagen vedr. [person1], køberen af den betragtede aktiepost i [virksomhed3], har Skatteankestyrelsen ved skrivelse af 13/4-2021 fremsendt et forslag til afgørelse, hvori styrelsen gør gældende, at den pågældende aktiepost skulle være overdraget til [person1] helt uden vederlag.

Skatteankestyrelse redegør imidlertid ikke eksplicit for, hvorledes man er nået til dette resultat.

Måske gør styrelsen implicit gældende, at der slet ikke skulle eksistere en købsaftale mellem parterne, mao. finder man måske helt at kunne tilsidesætte denne aftale, som påstået værende uden realitet, eller af andre årsager. Det står således ikke klart.

Samtidig fordrer styrelsens tilkendegivelse om, at der ikke skulle være ydet vederlag, at der også må være gennemført en ændret retlig kvalifikation både af de foretagne kontante betalinger for aktieposten i januar 2014 og af den modsatrettede senere handel med den mindre aktiepost i [finans3].

Skatteankestyrelsen har i den anledning - bl.a. på grundlag af urigtige beskrivelser af faktum - gjort gældende, at de kontante betalinger gennemført i umiddelbar forlængelse af den mellem parterne indgåede købsaftale ikke skulle være sådanne betalinger for aktieposten men udlån til [virksomhed1] ApS.

Hermed har styrelsen i det mindste fastslået, at man ikke kan kvalificere disse kontante betalinger som tilskud til selskabet, hvilket dog også ville være udelukket allerede fordi disse betalinger, ligesom hele berigtigelsen afkøbesummen, er posteret over mellemregningskontoen og dermed netop er ikke tilført selskabet som kapitaltilskud.

Skulle disse betalinger imidlertid i stedet retligt blive kvalificeret som udlån, fremgår under alle omstændigheder fortsat af selskabets reviderede regnskab, herunder opgørelsen af mellemregningskontoen, at disse beløb da faktuelt er medgået til berigtigelse af købesummen, uanset til hvilket tidspunkt, handelstidspunktet måtte blive fastsat.

Hvilket derfor indebærer, at der netop er ydet vederlag for den overdragne aktiepost i [virksomhed3], hvorfor en eventuel maskeret udlodning derfor allerede ville blive reduceret med et sådant beløb.

Tilsvarende uklarheder må som refleks af styrelsens tilkendegivelser i sagen vedr. køber, [person1] gøre sig gældende for den skatteretlige kvalifikation af den senere aktiehandel med den mindre aktiepost i [finans3].

Hverken skattecentret eller Skatteankestyrelsen har rejst nogen tvivl om denne handel. Men ifald Skatteankestyrelsen nu gør gældende, at provenuet herfra ikke skulle være medgået til berigtigelse af købesummen, turde det være endog meget svært at gennemskue, hvorledes styrelsen måtte ønske at kvalificere denne handel og provenuet herfra.

Skattestyrelsens tilkendegivelser og forslaget til afgørelse forekommer dermed at være præget af oplagte inkonsistenser.

Disse helt nye retlige kvalifikationer af de mellem parterne foretagende dispositioner må imidlertid som refleks have uoplyste og ikke umiddelbart gennemskuelige afledte effekter for sagerne vedr. modparten i disse transaktioner, dvs. selskabet [finans4] ApS (og videre qua sambeskatningen, sagen vedr. [virksomhed2] ApS).

Hverken undertegnede eller selskabet har imidlertid nogen mulighed for at gennemskue, hvorledes disse påfaldende udmeldinger fra Skatteankestyrelsen i sagen vedr. [person1] ville kunne influere på sagerne vedr. [finans4] ApS (og [virksomhed2] ApS).

Faktum er således, at [finans4] ApS (og dermed også [virksomhed2] ApS) aktuelt befinder sig i fuldstændig uvished om, hvorledes Skatteankestyrelsens påfaldende - og inkonsistente - tilkendegivelser i sagen vedr. [person1] måtte påvirke den retlige kvalifikation af de mellem parterne foretagne transaktioner og betalinger i sagerne vedr. disse to selskaber og dermed også, om disse sager ville kunne indebære ændringer i negativ retning for disse selskaber.

Omvendt indebærer dette imidlertid også, at de mulige - hidtil uoplyste - nye retlige kvalifikationer af de gennemførte transaktioner mellem parterne, som måtte være stipuleret af styrelsen i dennes forslag til afgørelse i sagen vedr. selskabet [finans4] ApS, ville kunne have særdeles væsentlige og ligeledes uigennemskuelige afledte effekter for [finans4] ApS's modpart i disse transaktioner, dvs. køberen, [person1].

Med de mulige ændringer af de retlige kvalifikationer af de gennemførte transaktioner står det dermed også klart, at effekten af potentielle ændringer gennemført af Landsskatteretten ikke nødvendigvis har samme betydning for køber af den betragtede aktiepost, [person1], som for sælger af denne, [virksomhed1] ApS.

Det ville principielt være muligt, at visse forskellige retlige kvalifikationer af de foretagne transaktioner mellem parterne ikke ville have den store betydning for den ene af parterne, men omvendt ville have væsentlige afledte effekter for modparten.

Køber og sælger kan dermed heller ikke antages at have helt sammenfaldende interesser i disse sagers udfald.

Af§ 8, stk. 2, i bekendtgørelse og skatteankestyrelsen, bek. nr. 929/2020, fremgår imidlertid:

(...)

Som modpart til [virksomhed1] ApS i for alle relevante transaktioner - som køber af aktieposten i [virksomhed3], indbetaler af de kontante betalinger til [finans4] ApS og sælger af aktieposten i [finans3] - skal undertegnede [person1] derfor anmode om, at blive orienteret den retlige kvalifikation af de mellem parterne foretagne transaktioner, både selve købsaftalen, overdragelsen af aktieposten i [virksomhed3], de kontante betalinger og den modsatrettede aktiehandel med aktier i [finans3], som måtte blive lagt til grund for styrelsens forslag til afgørelse i sagen vedrørende [finans4] ApS.

D) Vedr. sagernes behandling i Landsskatteretten.

Som det allerede fremgår af det forudgående, og yderligere vil blive gennemgået i undertegnede bemærkninger til den fremsendte sagsfremstilling i sagen vedr. køber af den betragtede aktiepost, [person1], personligt, er det undertegnedes opfattelse, at både skattecentrets og Skatteankestyrelsen behandling af disse tre sager forekommer både faktuelt ufunderede og dybt inkonsistente.

Det konstateres således, at

- der er tilsyneladende rejst tvivl om realiteten af en indgået købsaftale, selvom købsvilkårene både er i overensstemmelse med armslængdeprincippet og dokumentation for denne aftale i overensstemmelse med foreliggende praksis;

- Skattecentret havde valgt at tilsidesætte aftaletidspunktet og i stedet direkte i strid med fast praksis at fastsætte det skattemæssigt relevante handelstidspunkt til det senere tidspunkt for overførsel af salgsgenstanden;

- styrelsen har - endog helt uden at redegøre eksplicit for sine dispositioner - tilsyneladende tilsidesat hele denne købsaftale;

- reelt har styrelsen - igen helt uden eksplicit at redegøre for sine dispositioner - valgt helt at tilsidesætte hele selskabets af en uafhængig revisor reviderede regnskab, som var uden anmærkninger;

- man kritiserer, at underliggende regnskabsmateriale ikke er indsendt med selskabets årsregnskab til Erhvervsstyrelsen, selvom dette faktuelt ikke skal indsendes med det reviderede regnskab;

- man kritiserer endog, at regnskabskladden er udført i hånden;

- der er på visse punkter endog lagt et direkte urigtigt faktum til grund, som ellers let kunne have været afklaret blot ved afstemning med materiale, som allerede befinder sig hos Skat;

- LL § 2 forekommer anvendt til at ændre tidsfastsættelse af en aftale, selvom dette næppe er omfattet denne bestemmelse;

- styrelsen henviser endvidere til retspraksis, som vedrører fundamentalt anderledes situationer;

- selvom styrelsen nu anfører, at den betragtede aktiepost skulle være overdraget uden vederlag og tilkendegiver, at de kontante betalinger for denne aktiepost i stedet skulle være udlån til selskabet, undlader man at redegøre for, hvad der da skulle være sket med disse beløb, hvis de således ikke er medgået til berigtigelsen af købesummen for denne aktiepost;

- tilsvarende undlader styrelsen at tilkendegive, hvad der skulle være sket med provenuet fra den senere modsatrettede handel med aktier i [finans3], ifald dette således heller ikke skulle være medgået til berigtigelse af købesummen for den betragtede aktiepost i [virksomhed3].

Det forekommer således at være ganske betragtelige problemer i fundamentet for såvel de tidligere afgørelser fra skattecentret som det nye forslag til afgørelse fra Skatteankestyrelsen i sagen vedr. [person1].

Som allerede påpeget turde det også allerede være ganske bekymrende, at styrelsen endog er vendt rundt på en tallerken i sin vurdering af sagen vedr. [person1] og nu i denne har fremsendt et forslag til afgørelse, som er stik modsat de tilkendegivelser om sagens udfald, som styrelsen selv havde meddelt undertegnede i telefonsamtalen d. 14/12-2020.

Det bemærkes, at alle de påpegede problemer - og flere andre - naturligvis vil blive behandlet udførligt i de bemærkninger til sagen (sagerne), som undertegnede vil fremkomme med, når jeg har modtaget alt det nødvendige materiale.

Man kan naturligvis appellere til, at Skatteankestyrelsen derefter vil finde det relevant at revurdere de tre sager og sine forslag til afgørelse i disse.

På det indtil videre foreliggende grundlag vil det imidlertid nu også være undertegnedes opfattelse, at disse sager nu bedst bør behandles samlet på et retsmøde, så de påpegede problemer kan adresseres og afklares på fornøden vis.

---

Undertegnede kan selvsagt ikke fremkomme med de relevante bemærkninger til de tre sager, hverken på egne eller på de to selskabers vegne, forud for modtagelsen af det under pkt. A og C (1-4) anførte materiale.

I forlængelse af tidligere orientering herom kan imidlertid oplyses, at undertegnede atter vil være bortrejst til udlandet, primært Afrika, fra her primo juli til ultimo august.

Betinget af den visse steder ret begrænsede internetdækning vil både undertegnede og de to selskaber i disse perioder derfor hverken kunne modtage endsige respondere på eventuelle henvendelser.

Der anmodes derfor for det første om, at der hverken træffes afgørelser eller fastsættes frister i disse perioder. (...)”

Skatteankestyrelsens svar på klagerens supplerende bemærkninger:

”Hermed svar på dit brev af den 5. juli 2021.

Dine bemærkninger til telefonnotat af 14. december 2020 er akteret på sagerne sammen med telefonnotatet.

Skatteankestyrelsen indstiller ikke forhøjelse i klagesagerne vedrørende [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS. Der vil derfor ikke blive udsendt sagsfremstillinger og forslag til afgørelse i de to sager. Det er allerede blevet oplyst i vores brev af 19. maj 2021.

Din henvendelse giver i øvrigt ikke anledning til yderligere bemærkninger fra Skatteankestyrelsen. Vi afventer således fortsat følgende:

Senest tirsdag den 14. september 2021 bedes du:

1)	fremsende dine eventuelle yderligere bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse, som du modtog i høring den 13. april 2021
2)	oplyse klart og uden forbehold, om du ønsker at forklare din opfattelse af sagerne for Landsskatteretten på et retsmøde. (Du skal også give os besked, selv om du tidligere måtte have bedt om et retsmøde, hvis ikke går vi ud fra, at du ikke ønsker et retsmøde.)

Efter den 14. september 2021 vil sagerne blive fremmet til afgørelse på det da foreliggende grundlag. Der kan således ikke, påregnes yderligere fristudsættelser.

Vi skal endelig gøre opmærksom på, at eventuelle yderligere henvendelser om de pågældende sager, udover bemærkninger til sagsfremstilling og besked om retsmøde, vil blive læst, men vil kun blive besvaret, hvis vi mener, at der er tilstrækkelig anledning til at foretage os noget i anledning af din henvendelse.”

Supplerende bemærkninger fra klageren:

”Manglende reaktion fra Skatteankestyrelsen.

Hverken undertegnede eller de to selskaber har endnu modtaget nogen reaktion fra Skatteankestyrelsen på undertegnedes anbefalede skrivelse af 5/7-2021, som ifølge [posten] blev modtaget i styrelsen d. 7/7-2021.

1. Både undertegnede og de to selskaber mangler således fortsat:

- et fuldstændigt udprint af sagernes journaler, inkl. dateringer;

- det korrekte telefonnotat fra samtalen d. 14/12-2020;

II.	Begge selskaberne mangler således fortsat:

- de relevante sagsfremstillinger, som fordret i skatteforvaltningsloven;

- at blive partshørt over de nye faktiske oplysninger, som styrelsen måtte have inddraget i sagerne;

- at blive orienteret om en eventuel risiko for reformatio en pejus;

III.	Undertegnede mangler således fortsat:

- orienteringen om sagerne vedr. de to selskaber, som fordret i medfør af reglerne i § 8, stk. 2, i bekendtgørelse om Skatteankestyrelsen;

IV.	Undertegnede og selskaberne mangler således fortsat også bekræftelse på, at disse tre sager vil blive behandlet samlet ved et fysisk retsmøde i Landsskatteretten.

Indtil modtagelsen af det under pkt. I-III anførte materiale vil undertegnede selvsagt desværre fortsat ikke kunne fremkomme med mine bemærkninger til de tre sager.

Undertegnede skal derfor anmode styrelsen om snarest at fremsende det nævnte materiale.”

Klageren har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

”Bemærkninger til Skatteankestyrelsens såkaldte ”Forslag til afgørelse” dateret 13. april 2021

Nærværende skrift indeholder følgende afsnit:

I. Klagers påstande i de tre sager

II. Klagers bemærkninger til sagerne.

A)	Indledning
B)	Sagens faktum
C)	Tidslinje
D)	Skattecentrets afgørelser og Skatteankestyrelsens nye forslag til afgørelse
E)	Både tilsidesættelser af sagens faktum og andre oplagte fejl fra Skatteankestyrelsens side.
F)	Mere end 85 % af købesummen berigtiget kontant i umiddelbar forlængelse af købsaftalen.
G)	I alt 96 % af købesummen reelt berigtiget i umiddelbar forlængelse af købsaftalen.
H)	Kontante (del)betalinger af købesummen, men hverken udlån eller tilskud.
I)	Aktieposten overdraget mod fuldt vederlag, hverken mere eller mindre.
J)	Den efterfølgende udlånsaftale af 9/1-2014.
K)	Tvivlsom hjemmel til Skat’s dispositioner.
L)	I strid med skatteretlig praksis.
M)	UfR 2009.332 HR er uden relevans for nærværende sag.
N)	Skatteankestyrelsens nye indstilling i sagen vedr. [person1] er både inkonsistent og uden grundlag i sagens faktum.
O)	Sammenfatning og klagernes påstande.

III. Anmodning om fysisk retsmøde i Landsskatteretten

- - -

I. Påstande

Principalt:

Skattecentrets afgørelser og de i denne anledning udsendte nye årsopgørelser ophæves, og Skat tilpligtes at anerkende den mellem [person1] og [virksomhed1] ApS d. 2/1-2014 indgåede aftale om handel af 25.000 stk. [virksomhed3]-aktier og den mellem parterne aftalte købesum kr. 4.075.000,

med den følge for klagernes skatteansættelser, at Skat ikke vil være berettiget til

a) at forhøje aktieavancen for [virksomhed1] ApS for 2014,

b) at forhøje sambeskatningsindkomsten for [virksomhed2] ApS for 2014

c) at påligne en maskeret udlodning på [person1] i 2014.

Subsidiært:

Skat tilpligtes at anerkende, at man kun var berettiget til at forhøje den mellem parterne aftale købesum for såvidt angår de 1.083 stk. aktier, for hvilke købesummen ikke allerede blev berigtiget i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til den indgåede aftale,

med den følge for klagernes skatteansættelser, at Skat kun vil være berettiget til

a) at forhøje aktieavancen for [virksomhed1] ApS for 2014 med kr. kr. 114.257, og

b) at forhøje sambeskatningsindkomsten for [virksomhed2] ApS for 2014 med kr. 114.257,

c) at påligne en maskeret udlodning af [person1] i 2014 med kr. 114.257

Mere subsidiært:

Skat tilpligtes at anerkende, at man kun var berettiget til at forhøje den mellem parterne aftalte købesum for såvidt angår de 3.528 stk. aktier, for hvilke købesummen ikke allerede blev kontant berigtiget i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til den indgåede aftale, med den følge for klagernes skatteansættelser, at Skat kun vil være berettiget til

a) at forhøje aktieavancen for [virksomhed1] ApS for 2014 med kr. kr. 372.204, og

b) at forhøje sambeskatningsindkomsten for [virksomhed2] ApS for 2014 med kr. 372.204,

c) at påligne en maskeret udlodning på [person1] i 2014 med kr. 372.204,

Vedr. indstillingen fra Skatteankestyrelsen i de tre sager:

Frifindelse.

- - -

II. Klagers bemærkninger til sagerne

A)	Indledning.

De anførte tre sager varetages alle af undertegnede.

Nærværende bemærkninger vedrører derfor også alle disse tre sager i det omfang de enkelte punkter vil være relevante for disse sager.

Undertegnede modtog d. 22/4-2021 et såkaldt ”forslag til afgørelse”, dateret d. 13/4-2021 af én enkelt af de tre sammenhængende sager, sagen vedr. [person1] personligt, sagsnr. 16-1609024.

Som følge af Skatteankestyrelsens påfaldende ændringer i sin vurderinger i forhold til tidligere tilkendegivelser over for undertegnede, har jeg ved skrivelser af 21/5-2021 og 2/7-2021 herefter endvidere anmodet om aktindsigt i – og siden delvist modtaget – forskellige andre dokumenter i relation til styrelsens sagsbehandling.

Undertegnedes bemærkninger har derfor også måttet afvente modtagelse og gennemgang af dette materiale

Trods gentagne anmodninger derom har Skatteankestyrelsen dog endnu ikke meddelt aktindsigt i en uredigeret og dateret udgave af sagernes journaler.

Efter at have haft disse sager under behandling i mere end 41/2 år, er styrelsen således i én enkelt af disse tre sammenhængende sager fremkommet med en kontorindstilling, som imidlertid samtidigt afviger helt fra styrelsens tidligere tilkendegivelser overfor undertegnede.

I en skrivelse dateret 19/5-2021 meddelte styrelsen derimod, at man ikke ville fremsende sagsfremstillinger, inkl. ”forslag til afgørelser”, i sagerne vedrørende de to selskaber, med den i skrivelsen anførte begrundelse, at man efter skatteforvaltningslovens ikke skulle være forpligter til at fremsende sådanne til selskaber.

De to selskaber skulle således åbenbart blot gætte sig til – eller hensvæve i ren uvished om – hvilke interessante vurderinger Skatteankestyrelsen måtte være fremkommet med i disse sager som afledt konsekvens af den påfaldende indstilling i sagen vedrørende [person1] personligt.

Efter at det over for Skatteankestyrelsen blev påpeget, at styrelsen efter såvel skatteforvaltningsloven som Skat’s egen Juridisk Vejledning faktisk også var forpligtet til at fremsende sagsfremstillinger, inkl. Forslag til afgørelser, i disse sager hvor der ikke forelå sådanne sagsfremstillinger i relation til de tidligere afgørelser fra skattecentret, har styrelsen nu for ganske kort tid siden, i en skrivelse af 30/8-2021, ændret begrundelse.

I anførte helt nye skrivelse af 30/8-2021 har styrelsen således nu oplyst, at man i sagerne vedrørende de to selskaber ikke har fundet anledning til at foreslå forhøjelser udover de allerede af skattecentret fastsatte. Altså helt anderledes end den påfaldende indstilling i sagen vedr. [person1].

Undertegnedes bemærkninger og korrektioner til de tre sager vil herefter basere sig både på styrelsens påfaldende kontorindstilling i sagen vedr. [person1] personligt og disse helt nye oplysninger i sagerne vedr. de to selskaber.

B)	Sagens faktum.

Undertegnede skal herefter først rekapitulere det i sagen foreliggende faktum:

1) Der foreligger en skriftlig og underskrevet aftale af 2/1-2014 mellem sagens parter om handel af aktieposten på 25.000 [virksomhed3]-aktier, til en samlet handelssum på kr. kr. 4.075.000, som – også dokumenteret – svarede til børsværdien, dvs. markedsværdien, på aftaletidspunktet.

2) I umiddelbar forlængelse af købsaftalen foreligger endvidere tre kontante overførsler af hhv. d. 3/1-, 4/1- og 7/1-2014 fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS, på i alt kr. 3.500.000.

Dokumentation for indbetaling til sælgers, [virksomhed1] ApS’s, konto i [finans1] blev allerede indsendt til skattecentret.

Skatteankestyrelsen har efterfølgende, ved telefonisk henvendelse til undertegnede d. 14/12-220, yderligere anmodet om og modtaget dokumentation for, at disse overførsler hidrørte direkte fra sælgers, [person1]s, konto i [finans2].

Der foreligger således uafhængig dokumentation – fra både købers og sælgers banker – for, at disse beløb overføres direkte fra [person1] til [virksomhed1] ApS.

3) Der foreligger herefter en ny skriftlig og underskrevet aftale af 9/1-2014, hvori samme parter dels konstaterer, at størstedelen af den aftale handelssum nu er erlagt, men herefter aftaler, at den handlede aktiepost herefter forsat forbliver hos – dvs. reelt vil være udlånt til – [virksomhed1] ApS, indtil den resterende del af handelssummen erlægges.

Det konstateres endvidere, at Skattecentret helt fra sagens start var fuldt orienteret om dette udlån, idet dette var udtrykkeligt anført i alle de tre skrivelser fra undertegnede til skattecentret af 29/5-, 5/7- og 13/8-2016, jf. feks. Citaterne i indbringelsesskrivelen til Skatteankestyrelsen af 14/10-2014.

Imidlertid var skattecentret på intet tidspunkt under sagens behandling interesseret i dette udlån og anmodede således på intet tidspunkt at få indsendt denne låneaftale.

End ikke i agterskrivelserne af 28/7-2016 fandt skattecentret anledning til at komme ind på dette udlån af aktieposten.

Det var således først i den endelige afgørelse af 14/9-2016 – dvs. reelt post festum – at skattecentret overhovedet indikerede, at parterne, dvs. undertegnede og [virksomhed1] ApS burde have fremlagt denne låneaftale.

Hvorefter denne låneaftale herefter straks blev indsendt sammen med indbringelsesskrivelsen til Skatteankestyrelsen.

Aftalen om udlånet afklarer imidlertid også, hvorfor aktieposten i nærværende situation først blev overført nogle måneder senere og demonstrerer endvidere, at parterne på dette tidspunkt, dvs. d. 9/1-2014, netop også betragtede aktieposten som afhændet.

4) Der gennemføres d. 26/6-2014 en modsatrettet handel med 3.000 stk. aktier i [finans3], som sammen med posteringer over mellemregningskontoen dækker restbetalingen for den tidligere handlede aktiepost i [virksomhed3], hvorefter begge de to aktieposter overføres til erhververne, dvs. hhv. [person1] (aktieposten i [virksomhed3]) og [virksomhed1] ApS (aktieposten i [finans3]).

Der foreligger – ligesom for den tidligere handel med aktieposten i [virksomhed3] – også her en skrftlig og undertegnet aftale mellem parterne

5) Der foreligger endvidere et af en uafhængig revisor revideret – og anmærkningsfrit – regnskab for [virksomhed1] ApS fore regnskabsåret 2013-2014, hvor de indgåede aktiehandler, handelskurser, aftalesummer og betalinger alle er efterprøvede og godkendt af revisor.

Det fremgår endvidere af dette reviderede regnskab, at der pr. 30/6-2014 ej heller forelå noget tilgodehavende for [person1] hos [virksomhed1] ApS af samme størrelsesorden som disse kontant overførsler i januar 2014, men kun svarende til et mindre beløb på mellemregningskontoen.

Hvoraf følger, at disse kontante betalinger dermed ej heller udgjorde et lån, men derimod betalinger for den betragtede aktiepost i [virksomhed3].

Dette fremgår også af selskabets regnskabsmateriale – konkret opgørelse af mellemregningskontoen, hvorover alle transaktioner i relation til denne handel er posteret.

6) Skattecentret – og siden Skatteankestyrelsen – har desuden modtaget det relevante regnskabsmateriale for [virksomhed1] ApS, herunder:

- opgørelse af selskabet renteudgifter,

hvoraf fremgår, at der netop kun er beregnet renter for et udlån fra [person1] i 2013, ikke i 2014;

- mellemregningskontoen, hvorover aktiehandelen og alle beløb er posteret;

- oversigten over alle selskabets aktiehandler i regnskabsåret 2013-2014.

7) Der foreligger endvidere en selvangivelse for 2014 for [person1], hvori a) aktiehandlerne også er medtaget, og hvoraf videre fremgår, b) at der ikke er optaget renter af noget udlån til [virksomhed1] ApS i 2014 (modsat tilfældet for 2013).

Det bemærkes således særligt, at en opstilling over samtlige aktiebesiddelser, - afståelser og -erhvervelser i 2014 netop også blev indsendt sammen med selvangivelsen for hovedanpartshaver.

De anførte aktiehandler var således også lagt åbent frem for Skat.

Efterfølgende foreligger:

8) Tre afgørelser fra [Skattecentret] af 14/9-2016, vedr. [virksomhed1] ApS, [virksomhed2] ApS og [person1], hvori Skattecentret under påberåbelse af armslængdeprincippet i ligningslovens § 2 beslutter at ændre – og forhøje – den mellem parterne fastsatte købesum for den handlede aktiepost med kr. 2.637.500 til i alt kr. 6.712.500 svarende til markedskursen på det senere tidspunkt, hvor aktieposten endeligt bliver overført mellem parternes depoter.

Og på dette grundlag videre statuerer, a) at selskabernes indkomst forhøjes med dette forhøjelsesbeløb og, b) at køber, [person1], da ville skulle beskattes af et påstået ”maskeret udbytte”, svarende til dette forhøjelsesbeløb.

9) Som følge af disse ændringer påtog, køber, [person1], sig herefter ved skrivelse af 29/9-2016 overfor sælges, [virksomhed1] ApS, forpligtelse til at gennemføre betalingskorrektion, dvs. over for sælger af aktieposten, [virksomhed1] ApS, at berigtige den købesum, som måtte blive fastsat ved en endelig afgørelse fra de administrative klageinstanser eller domstolene.

Og skattecentret orienteres herom ved skrivelse af samme dag.

10) Ved ny afgørelse af 10/1-2017 anerkender herefter Skat gyldigheden af den af [person1] påtagne forpligtelse til at gennemføre betalingskorrektion med den retsfølge, at beskatning af den i afgørelse af 14/9-2016 påståede ”maskerede udlodning” herefter bortfalder.

Denne afgørelse er ikke indbragt for Landsskatteretten og vil dermed stå ved magt, uanset størrelsen af sådan potentiel ”maskeret udlodning”.

For så vidt angår hovedanpartshaver, [person1], vedrører nærværende sag således udelukkende spørgsmålet om, hvorvidt der i nærværende sag ville kunne statueres at foreligge en sådan ”maskeret udlodning” og i givet fald størrelsen af denne.

C)	Tidslinje.

december 2013	tilbagebetaling af tidligere udlån fra [person1] til [virksomhed1] ApS
2/1-2014	aftale om køb af aktieposten i [virksomhed3]
3/1-7/1-2014	kontante delbetalinger på i alt kr. 3,5 mio.
9/1-2014	ny aftale om udlån af den handlede aktiepost til [virksomhed1] ApS og udskydelse af betalingen af resterende købesum
26/6-2014	modsatrettet handel med aktiepost i [finans3]; berigtigelse af resterende del af købesum for [virksomhed3]-aktierne; overflyttelse af begge handlede aktieposter

D) Skattecentrets afgørelser og Skatteankestyrelsens nye forslag til afgørelse.

Hele omdrejningspunktet for disse tre sager er således, at den d. 2/1-2014 handlede aktiepost i [virksomhed3] nåede at sige i værd mellem tidspunktet for indgåelse af denne købsaftale – med kontant betaling af mere end 85 % af den aftalte købesum – og det senere tidspunkt, hvor aktieposten blev overflyttet mellem de to parters aktiedepoter efter berigtigelse af de sidste få procent af den aftalte købesum.

Skattecentret fandt i sine afgørelser, at det skattemæssigt relevante handelstidspunkt på den baggrund i stedet skulle fastsættes til det tidspunkt, hvor salgsgenstande, dvs. den handlede aktiepost, blev overført mellem de to parter.

På dette grundlag fandt Skattecentret herefter, at man med hjemmel i Ligningslovens § 2 skulle ændre den mellem parterne aftalte købesum, således at denne i stedet for værdien på aftaletidspunktet d. 2/1-2014, de mellem parterne aftalte kr. 4.075.000 skulle fastsættes som værdien på dette senere tidspunkt, hvor aktieposten konkret blev overdraget til køber, En værdi, som af skattecentret blev opgjort til kr. 6.712.500.

Faktuelt anerkendte Skattecentret således, både at der forelå en købsaftale og at køber havde berigtiget denne aftalte købesum, men fandt at købesummen ikke skulle fastsættes på tidspunktet for aftalen mellem de to parter, men derimod på det senere tidspunkt, hvor den konkrete overførsel af den handlede aktiepost fandt sted.

Skattecentrets forhøjelser for selskaberne omfattede derfor differencen, kr. 2.637.500, mellem den mellem parterne aftalte og berigtigede købesum og den nye af skattecentret fastsatte. Og samme beløb gjorde skattecentret gældende, at køber af aktieposten, [person1], da skulle pålignes som en maskeret udlodning.

Skatteankestyrelsens indstillinger i disse sager forekommer mindre konsistente.

I sagerne vedr. de to selskaber har styrelsen i sin skrivelse af 30/8-2021 nu selv oplyst, at man ikke har fundet anledning til at foreslå forhøjelser i forhold til skattecentrets tidligere afgørelser.

Styrelsen har dermed nu meddelt, at man i sagen vedr. anpartsselskabet [virksomhed1] ApS (og dermed også sagen vedr. [virksomhed2] ApS) – ligesom tidligere skattecentret – gør gældende, at selskabets indtægt fra den betragtede aktiehandel skal forhøjes med kr. 2.637.500 sv.t. differencebeløbet mellem den mellem parterne efter armslængdeprincippet på aftaletidspunktet fastsatte købesum på kr. 4.075.000 og den af skattecentret fastsatte værdi kr. 6.712.500 på det senere tidspunkt, hvor den faktiske overdragelse fandt sted.

I det fremsendte forslag til afgørelse i sagen vedr. [person1] har styrelsen derimod – urigtigt – gjort gældende, at [person1] skulle have modtaget aktieposten i [virksomhed3] helt uden at have ydet vederlag herfor. Og derefter gjort gældende, at [person1] da skulle have modtaget en maskeret udlodning sv.t. hele den af skattecentret fastsatte værdi kr. 6.712.500.

De tre kontante indbetalinger fra [person1] til [virksomhed1] ApS i januar 2014 i umiddelbar forlængelse af aktiehandelen d. 2/1-2014 har styrelsen derimod meddelt skatteretligt at betragte som lån til selskabet og ikke som betalinger for denne aktiepost.

Afgørelserne vedr. [virksomhed1] ApS og [person1] vil imidlertid selvsagt være indbyrdes afhængige og må reelt være hinandens spejlbilleder. Beløb, hvormed man ønsker at forhøje selskabets afståelsessum og dermed indtægt ved den betragtede aktiehandel, vil således også skulle svare til det beløb, som man samtidigt gør gældende, at [person1] skulle have modtaget som maskeret udlodning.

Eftersom Skatteankestyrelsen imidlertid nu har eksplicit meddelt, at man netop ikke finder at skulle gennemføre yderligere forhøjelser for selskabet udover det i skattecentrets afgørelser fastsatte, følger derfor også heraf, at der – som også fastslået af skattecentret – netop vil være ydet et af [virksomhed1] ApS indtægtsført vederlag for denne aktiepost svt. til den mellem parterne selv fastsatte købesum på kr. 4.075.000.

Som følge af symmetrien mellem de to sager vil der derfor under alle omstændigheder heller ikke være grundlag for at forhøje det beløb, som styrelsen eller skattecentret da mener ville skulle pålignes [person1] som en maskeret udlodning, udover det i skattecentrets afgørelse tidligere meddelte, dvs. udover samme kr. 2.637.500, som således efter styrelsens opfattelse er gældende for selskabet.

Styrelsen synspunkter hænger således ikke sammen. Styrelsens vurderinger i disse er derimod klart inkonsistente.

Styrelsens forslag til afgørelse i sagen vedr. [person1] indeholder dog også i sig selv flere uafklarede problemer og inkonsistenser.

Ligesom for skattecentrets afgørelser står det dog heller ikke klart, med hvilken hjemme styrelsen finder at kunne ændre tidsfastsættelsen af købsaftalen. Begge instanser refererer netop kun til LL §2, som imidlertid kun forekommer at kunne anvendes til at redigere vilkår for sådanne aftaler, men derimod ikke tidsfastsættelsen af en sådan aftale.

Uanset at styrelsen således udelukkende anfører LL § 2 som hjemmel for sine dispositioner og vurderinger, forsøger styrelsen i sit ”forslag til afgørelse” muligvis at gøre gældende – omend uden at anføre dette eksplicit – at der slet ikke skulle foreligge en aftale mellem parterne, som ville skulle accepteres skatteretligt.

Dette ville dog i sig selv være selvmodsigende, idet LL §2 netop regulerer aftaler mellem interesseforbundne parter, hvorefter reference til denne bestemmelse da i sig selv vil indikere, at styrelsen (og skattecentret) finder, at der foreligger en aftale, som ville kunne redigeres at myndighederne.

Det står heller ikke klart, om styrelsen da forsøger at gøre gældende, at denne mellem parterne indgåede aftale skulle være uden realitet eller blot skulle kunne tilsidesættes i sin helhed på et helt andet grundlag.

Det står imidlertid heller ikke klart, hvad der i givet fald skulle være grundlaget for en sådan tilsidesættelse af aftalen, thi de eneste punkter, som styrelsen fokuserer på, er dels hvorledes købesummen konkret blev berigtiget og dels at aktieposten således først blev konkret overført mellem parterne efter et par måneder. Indholdet af selve købsaftalen – som man åbenbart ønsker at tilsidesætte – behandler styrelsen derimod slet ikke.

Hvorledes styrelsen herfra når frem til, at aktieposten skulle være overdraget helt uden vederlag, har styrelsen dog heller ikke redegjort for. Muligvis kan styrelsen implicit være af den opfattelse, at hvis man først har tilsidesat den indgåede købsaftale mellem parterne, vil betragtede aktiepost da være overdraget uden aftale herom – hvilket således under alle omstændigheder da ikke ville være i overensstemmelse med sagens faktum. Og således ej heller med styrelsens egen vurderinger i sagen vedr. selskabet.

Det står heller ikke klart, hvorledes styrelsen da mener at skulle forholde sig til hverken de tre kontante indbetalinger til selskabet gennemført i umiddelbar forlængelse af købsaftalen d. 2/1-2014, eller provenuet fra den modsatrettede handel mellem parterne med en mindre post af aktier i [finans3].

De tre kontante indbetalinger fra [person1] til [virksomhed1] ApS i januar 2014 i har styrelsen således meddelt skatteretligt at betragte som lån til selskabet og ikke som betalinger for denne aktiepost. Imidlertid fremgår det direkte af selskabets – reviderede – regnskab for det pågældende regnskabsår, at der pr. 30/6-2014 ikke foreligger en sådan gæld til [person1]. Og eftersom sådant beløb ej heller er ud/tilbagebetalt til [person1], må disse kontante indbetalinger derfor være medgået til betaling af aktieposten i [virksomhed3]. Hvilket da netop også fremgår af selskabets regnskabsmateriale.

Styrelsen har slet ikke tilkendegivet, hvorledes man da ønsker at forholde sig til provenuet fra den modsatrettede handel med en mindre post aktier i [finans3].

Igen fremgår det imidlertid netop af selskabets regnskabsmateriale, at også dette provenu er medgået til berigtigelse af købesummen for den betragtede aktiepost i [virksomhed3].

Disse beløb er således under alle omstændigheder medgået til berigtigelse af købesummen for [virksomhed3]-aktierne – uanset hvorledes denne fastsættes – hvorfor denne aktiepost netop ikke vil være erhvervet af [person1] uden vederlag.

Så atter en gang hænger styrelsens tilkendegivelser ikke sammen.

E) Både tilsidesættelser af sagens faktum og andre oplagte fejl fra Skatteankestyrelsens side.

1) I denne sag har Skat – og nu Skatteankestyrelsen – således ønsket tilsidesætte en mellem parterne indgået skriftlig aftale om handel med den pågældende aktiepost, ene og alene fordi værdien af denne aktiepost nåede at stige mellem aftalens indgåelse – med berigtigelse af mere end 95 % af købesummen, heraf mere en 85 % ved kontante betalinger – og det tidspunkt et par måneder senere, hvor aktieposten blev overflyttet mellem de to parters aktiedepoter, samtidigt med berigtigelse af de sidste få procent af købesummen.

2) Stik modsat styrelsens egne tidligere telefoniske tilkendegivelser over for undertegnede d. 14/12-2020 har styrelsen imidlertid nu endog gjort gældende, at hele værdien af den betragtede aktiepost skulle udgøre en ”maskeret udlodning”, uanset at køber, [person1], netop har betalt fuldt vederlag herfor.

Og dette selvom Skattecentret i sine afgørelser havde lagt til grund, at der i det mindste var ydet fuldt vederlag svarende til den lavere markedsværdi på aftaletidspunktet.

Det nu fremsendte forslag til afgørelse er således stik modsat de tilkendegivelser vedr. samme, som den tilsatte sagsbehandler selv fremkom med overfor undertegnede i en telefonsamtale d. 14/12-2020. Uden at noget forklaring herpå findes anført.

I denne samtale oplyste den tilsatte sagsbehandler over for undertegnede, at det netop var styrelsens vurdering, at klagesagerne skulle falde ud til klagernes fordel, hvis det kunne dokumenteres, at de i relation til aktiehandelen i januar 2014 til [virksomhed1] overførte kontante beløb kom fra undertegnede.

Den tilsatte sagsbehandler ringede således selv til undertegnede for at anmode om denne dokumentation, som herefter blev indleveret til styrelsen sammen med undertegnedes skrivelse af 18/12-2020.

At styrelsen herefter i det nu fremsendte forslag til afgørelse helt uden relevant forklaring på dette eklatante og overraskende skifte nu pludseligt vælger at stipulere den stik modsatte opfattelse, forekommer dermed også i sig selv yder påfaldende.

I praksis ville beløbene, som potentielt ville skulle efterbetales til sælger i medfør af den af køber, [person1], påtagne – og af skat anerkendte – forpligtelse til gennemføre betalingskorrektion, således under alle omstændigheder blive de samme, som opgjort af Skattecentret, som følge af den oprindeligt gennemførte fulde berigtigelse af den mellem parterne aftalte købesum.

3) Overordnet konstateres således, at Skatteankestyrelsen nu endog har valgt helt at tilsidesætte sagens faktum, herunder særligt det forhold, at den af [person1] erhvervede aktiepost er dokumenteret fuldt betalt dels ved de gennemførte kontante overførsler, dels ved modregning over mellemregningskontoen og endeligt ved en senere modsatrettet aktiehandel.

Ligeledes har styrelsen anvendt direkte forkerte tal og lavet forkerte opgørelser, ligesom også man også forekommer at have valgt fuldstændigt tilfældige tal fra selskabets reviderede regnskab uden at undersøge grundlaget for disse.

4) På flere punkter forekommer styrelsen endog – trods den flerårige sagsbehandling – direkte at have tilsidesat den forvaltningsretlige forpligtelse at sikre en forsvarlig sagsoplysning.

Der er således både lagt rent flere spekulative antagelser til grund og endog gjort forkerte antagelser om faktum, som styrelsen let og uproblematisk kunne have fået afklaret – og afkræftet – ved en relevant sagsoplysning.

5) Endvidere følger også, at Skat og nu Skatteankestyrelsen åbenbart ikke alene ønsker at tilsidesætte den indgåede skriftlige aftale mellem de to parter, [person1] og [virksomhed1] ApS, om salg af den betragtede aktiepost, men de facto åbenbart også finde helt at kunne tilsidesætte og underkende det af den uafhængige revisor reviderede regnskab for det pågældende regnskabsår, som var helt uden anmærkninger.

Dette forekommer i sig selv yderst påfaldende. En revisionspåtegning vil således normalt blive opfattet som offentlighedens garanti for, at regnskabet er korrekt.

7) Videre forefindes i det fremsendte ”forslag til afgørelse” – ligesom tilfældet også var for Skat tidligere afgørelser – ej heller nogen oplysning om, hvor i skattelovgivningen Skatteankestyrelsen måtte have den fornødne hjemmel til de foretagne vurderinger og dispositioner. Som anført forekommer ligningslovens § 2 ikke at indeholde sådan hjemmel.

8) Som allerede påpeget og gennemgået ovenfor i afsnit D er Skatteankestyrelsens påfaldende forslag til afgørelse i sagen vedr. [person1] endvidere klart i uoverensstemmelse med samme styrelses tilkendegivelser i sagerne vedr. de to selskaber. Som påvist er disse forskellige forslag tværtimod helt inkonsistente.

Undertegnede er derfor nu nødt til at korrigere både Skatteankestyrelsens ukorrekte tilkendegivelser og de ukorrekte gengivelser af faktum. Dette inkluderer bl.a.:

9) I sit såkaldte ”forslag til afgørelse”, p. 36, 6. afsnit, gør Skatteankestyrelsen – urigtigt – gældende, at ”klageren har.. modtaget [virksomhed3] aktier fra selskabet.., som klageren ikke har betalt for:”

Skatteankestyrelsen anfører tilsvarende, forslagets p. 35, 8. afsnit, at det ikke skulle være dokumenteret, at klager, dvs. køber [person1], skulle have betalt en købesum til selskabet for [virksomhed3]-aktierne.

Begge udsagn er oplagt forkerte.

Det fremgår netop af det fremlagte regnskabsmateriale, at købesummen for denne aktiepost netop er berigtiget med i alt kr. 4.075.000, dvs. den i overensstemmelse med armslængdeprincippet fastsatte købspris i købsaftalen fra 2/1-2014.

Denne købesum er således medregnet i resultatopgørelsen og indgår dermed også i balancen.

Og alt dette materiale har naturligvis stået til rådighed for både skattemyndighederne og Skatteankestyrelsen, som jf. officialprincippet jo endog selv ville være forpligtet til at indhente alt relevant materiale.

Ligeledes fremgår samme af oversigten over årets aktiehandler, som var medsendt [person1]s selvangivelse for 2014.

Det fremgår således direkte af selskabets regnskabsmateriale, at sådan købesum er betalt, men naturligvis kun den købesum, som i overensstemmelse med armslængsprincippet blev fastsat i købsaftalen d. 2/1-2014.

10) Styrelsen gør gældende, at de tre kontante betalinger fra [person1] til selskabet i umiddelbar forlængelse af købsaftalen fra 2/1-2014 ikke skulle være (del)betalinger for den handlede aktiepost, men i stedet lån til selskabet.

Væsentligste anførte begrundelse herfor er imidlertid, at der i årsregnskabet for [virksomhed1] ApS 2013-2014, og på mellemregningskontoen er optaget renter på kr. 63.000 på [person1]s tilgodehavende hos selskabet.

Det fremgår imidlertid direkte af opgørelsen over selskabets renteudgifter i selskabets regnskabsmateriale – som også er fremsendt til både skattecentret og Skatteankestyrelsen – at dette rentebeløb udelukkende vedrører det tidligere millionudlån til selskabet, som blev tilbagebetalt ultimo 2013. M.a.o. vedrører dette rentebeløb udelukkende et tidligere udlån i første halvår af regnskabsåret 2013-2014. Og eftersom der mellem parterne var aftalt helårlig rentetilskrivning pr. 30/6, var dette rentebeløb optaget på mellemregningskontoen 30/6-2014.

Trods officialprincippet ses hverken skattemyndighederne eller Skatteankestyrelsen imidlertid på noget tidspunkt at have forsøgt at få opklaret dette punkt.

Imidlertid fremgår også direkte af selskabets årsregnskab for det pågældende regnskabsår 2013-2014, at der på statusdagen d. 30/6-2014 heller eksisterede noget lån fra [person1] til selskabet af den anførte størrelsesorden, dvs. sv.t. de 3,5 mio. kr., som blev betalt i januar 2014. Og både skattemyndighederne og Skatteankestyrelsen har jo også allerede oversigten over mellemregningskontoen, hvoraf fremgår, at sådanne beløb ej heller er tilbagebetalt til [person1].

Både skattemyndighederne og Skatteankestyrelsen kan dermed direkte konstatere, at der ikke var sådanne udlån til selskabet i 2014.

Ydermere fremgår også direkte af selvangivelserne for [person1] for 2013 og 2014 – som skattemyndighederne naturligvis har fuld tilgang til – at der som følge af renteperiodisering i 2014 netop ikke er beregnet eller medtaget renter på udlån til [virksomhed1] ApS, direkte modsat tilfældet for 2013. Alt i alt vil både skattemyndighederne og Skatteankestyrelsen således være positivt vidende om, at der ikke var sådanne udlån til selskabet i 2014.

11) Det fremgår endvidere af forslaget, p. 35, 3. afsnit f.n., at Skatteankestyrelsen også lægger vægt på, at det ikke i bemærkninger til de tre overførsler i januar 2014 var anført, at disse udgjorde (del)betalinger for det aftalte aktiekøb.

Der kan imidlertid ikke eksistere nogen retlig fordring om, at aftaleparter altid skal anføre sådanne bemærkninger ved kontante overførsler, når det allerede af den tidsmæssige sammenhæng vil stå klart, hvad sådanne overførsler vedrører.

Som det fremgår, blev disse tre kontante overførsler imidlertid netop gennemført i umiddelbar forlængelse af den mellem parterne indgåede købsaftale, hvoraf sammenhængen derfor allerede fremgår.

For god orden bemærkes endvidere, at det således netop heller ikke fremgår, at disse overførsler skulle udgøre udlån til selskabet.

12) Videre er det fuldstændigt uigennemskueligt, hvad Skatteankestyrelsen egentligt mener med, ”at de øvrige anførte delbetalinger ikke kan afstemmes med selskabets øvrige regnskabsmateriale, og det heller ikke kan afstemmes med, det fremlagte mellemregningsforhold mellem selskabet og klageren.”

Eftersom alle de økonomiske transaktioner er gennemført ved posteringer på mellemregningskontoen, ligesom en mindre del af købesummen er modregnet over mellemregningskontoen, vil de øvrige delbetalinger, dvs. de kontante overførsler i 2014 og provenuet fra den modsatrettede handel med [finans3]-aktier, naturligvis heller ikke krone for krone svare til købesummen, idet differencen netop er udlignet over mellemregningskontoen.

Både skattemyndighederne og Skatteankestyrelsen er imidlertid i besiddelse af opgørelsen for mellemregningskontoen, hvoraf netop fremgår, at den mellem arterne aftalte købesum vil være berigtiget med netop de aftalte kr. 4.075.000.

13) Yderligere har Skatteankestyrelsen som en del af sin begrundelse – forslaget til afgørelse, p. 36, 3. afsnit – endog lagt vægt på, at selskabets skriftlige opgørelse over de i det betragtede regnskabsår foretagne aktiehandler ikke har været medsendt til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen sammen med årsrapporten. Og at samme i øvrigt gælder for opgørelsen for mellemregningskontoen.

Imidlertid vil et selskabs regnskabsmateriale jo netop ikke skulle medindsendes til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, som tværtimod netop kun skal modtage det endelige og reviderede årsregnskab.

Intet selskab ville således have indsendt dette regnskabsmateriale til [virksomhed4]. Det gælder derfor også [virksomhed1] ApS, ligesom alle andre selskaber.

Derimod var denne aktieoversigt – ligesom opgørelsen for mellemregningskontoen – således netop en del af det materiale, på grundlag af hvilket den uafhængige revisor foretog sin revision af regnskabet, som naturligvis var uden anmærkninger.

For god ordens skyld bemærkes, at der ej heller kan fordres at sådan regnskabsmateriale måtte blive udfærdiget i Excel eller tilsvarende programmer. Selskabets regnskaber er yderst simple og udfærdiges derfor typisk i hånden af selskabets eneste ansatte, den registrerede direktør.

For så vidt angår jus, er sagen ikke meget bedre:

14) Både Skattecentret og nu Skatteankestyrelsen har som hjemmel for sine dispositioner kun henvist til ligningslovens § 2 og armslængdeprincippet, der som bekendt fastslår, at nærtstående parter ved handelsmæssige transaktioner skal anvende priser og vilkår som er i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået mellem uafhængige parter.

Dette kan således heller ikke omfatte tidspunktet for sådan aftale, hvis priser og vilkår er i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Heri ses derfor ikke at være hjemmel til at tilsidesætte en skriftligt indgået aftale mellem parterne ene og alene fordi skattemyndighederne foretrækker at tidsfastsætte en sådan aftale på et andet tidspunkt. Med andre ord kan skattemyndighederne ikke med hjemmel i LL § 2 efter eget forgodtbefindende ændre tidsfastsættelsen af den mellem parterne indgåede aftale.

Og det kan heller ikke af hverken skattemyndighederne eller Skatteankestyrelsen berettiget gøres gældende, at den mellem parterne skriftligt indgåede købsaftale af 2/1-2014 ikke skulle være i overensstemmelse med armslængdeprincippet. Købsprisen var således fuldstændigt overensstemmende med markedsværdien på aftaletidspunktet.

Den reelle anstødssten for både skattecentret og Skatteankestyrelsen er således den efterfølgende separate ”udlånsaftale” fra 9/1-2014, hvori parterne herefter aftalte, dels at den handlede aktiepost for en kortere periode kunne forblive i sælgers depot og dels, at købers berigtigelse af de resterende få procent af købesummen da ligeledes kunne udskydes i denne periode.

Men selv hvis man – hypotetisk – måtte finde, at denne senere aftale ikke skulle være i overensstemmelse med armslængdeprincippet, ville det dermed fortsat kun kunne være denne særskilte aftale, som ville kunne tilsidesættes i medfør af LL § 2, men derimod ikke den oprindelige købsaftale af 2/1-2014.

15) Det konstateres imidlertid endvidere, at både Skat og nu Skatteankestyrelsen åbenbart i denne sag ønsker direkte at tilsidesætte gældende skatteretlig praksis.

Det fremgår således både af Skat’s egen Juridisk Vejledning – som netop har cirkulærestatus – og af entydig foreliggende praksis, at det udelukkende er aftaletidspunktet, som er skattemæssigt relevant, hvorimod hverken det faktiske overdragelsestidspunkt eller betalingstidspunktet er skattemæssigt relevant.

Og aftaletidspunktet er entydigt fastlagt ved den skriftlige og underskrevne købsaftale d. 2/1-2014.

Allerede af denne årsag burde det derfor i nærværende sag være helt uden betydning, at selve overdragelsen af aktieposten, eller berigtigelsen af de sidste få procent af den aftale købesum, først blev endeligt gennemført et par måneder efter den indgåede aftale d. 2/1-2021.

Af samme årsag turde det derfor som udgangspunkt også være helt uden relevans for nærværende sag, at det efterfølgende mellem parterne blev aftalt, at den solgte aktiepost for en kortere periode kunne forblive hos sælger, som et udlån til denne.

16) For god ordens skyld bemærkes, at der ej heller ville kunne foreligge nogen tvivl om aftalens realitet:

- der foreligger en skriftlig og underskrevet købsaftale mellem parterne;

- der er i umiddelbar forlængelse af den indgåede købsaftale gennemført kontant berigtigelse af godt 85 % af den samlede købesum;

- den samlede købesum er også fuldt berigtiget; og

- salgsgenstanden, den handlede aktiepost, er også overført til køber.

- endvidere er handelen medtaget i det reviderede årsregnskab for sælges, [virksomhed1] ApS og

- handelen fremgår direkte af selvangivelsen for køber, [person1]

De anførte punkter vil alle blive uddybet i det følgende.

F) Mere end 85 % af købesummen berigtiget kontant i umiddelbar forlængelse af købsaftalen.

Som dokumenteret ved udprint fra både [finans1] og [finans2] blev der til delvis berigtigelse af købesummen i umiddelbar forlængelse til købsaftalen og handelen d. 2/1-2014 overført i alt kr. 3.500.000 fra køber [person1] til sælger [virksomhed1] ApS:

kontant overførsel d. 3/1-2014	kr. 1.000.000
kontant overførsel d. 6/1-2014	kr. 1.500.000
kontant overførsel d. 7/1-2014	kr. 1.000.000
	------------------
I alt	kr. 3.500.000

Det foreligger således ubestrideligt dokumenteret, at der i umiddelbar forlængelse af den d. 2/1-2014 indgåede aftale om salg af den betragtede aktiepost i [virksomhed3] blev gennemført kontante betalinger fra [person1] til [virksomhed1] ApS til en samlet sum af kr. 3.500.000.

Allerede inden for tre hverdage efter aftalens indgåelse var mere end 85 % af den fastsatte købesum på kr. 4.075.000 således kontant berigtiget.

G) Ialt 96 % af købesummen reelt berigtiget i umiddelbar forlængelse af købsaftalen.

Udover de kontante overførsler blev den aftalte overdragelsessum imidlertid også delvist berigtiget ved modregning over mellemregningskontoen med [virksomhed1] ApS, hvor køber, [person1], pr. 31/12-2013 havde et resttilgodehavende på kr. 398.500.

Allerede inden for tre hverdage efter købsaftalens indgåelse ville der således reelt være gennemført en berigtigelse af i alt kr. 3.898.500 (3.500.000 + 398.500) ud af den samlede aftalte købesum på kr. 4.075.000, svarende til knapt 96 % af købesummen.

(Som gennemgået ndf. Endte det endelige træk på mellemregningskontoen dog med netto kun at blive kr. 113.000 efter den efterfølgende modsatrettede handel med aktier i [finans3]).

Det bemærkes, at den anførte del af købesummen således også allerede ville have været berigtiget inden d. 7/1-2014, dvs. tredje hverdag efter handelsdagen, resterede således kun berigtigelse af (4.075.000 – 3.898.500) altså kr. 176.500, dvs. blot 4 %, ud af den samlede betaling for den pågældende aktiepost.

Med andre ord var købesummen for ca. 24.000 af de i alt 25.000 handlede aktier således allerede berigtiget over for sælger, [virksomhed1] ApS, på tredjedagen efter aftalens indgåelse.

Og omvendt var det på dette tidspunkt således kun købesummen for ca. 1.000 af de i alt 25.000 handlede aktier, som endnu ikke var berigtiget.

H) Kontante (del)betalinger af købesummen, men hverken udlån eller tilskud.

Desværre forsøger Skatteankestyrelsen – ligesom Skat – imidlertid at fremmane et – ukorrekt – billede af, at de kontante overførsler fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS, i januar 2014 ikke skulle være betalinger i relation til den umiddelbart forinden indgåede aftale om køb af aktieposten i [virksomhed3], men i stedet blot udlån til selskabet.

Væsentligste anførte begrundelse herfor er imidlertid, at der i årsregnskabet for [virksomhed1] ApS 2013-2014, og på mellemregningskontoen d. 30/6-2014 er optaget renter på kr. 63.000 på [person1]s tilgodehavende hos selskabet.

Men reelt alene på dette grundlag vælger styrelsen herefter – urigtigt – at antage, at de til [virksomhed1] ApS kontante overførte kr. 3.500.000 da skulle udgøre et udlån til selskabet.

Disse betragtninger er imidlertid lodret i strid med det foreliggende faktum. Havde Skatteankestyrelsen undersøgt disse forhold nærmere, ville styrelsen netop også have kunnet konstatere, at disse spekulative antagelser ikke have noget hold i virkeligheden.

I) Indledningsvist konstateres, at Skatteankestyrelsen således selv angiver, at disse kontante indbetalinger skulle udgøre et udlån til selskabet.

Dermed vil under alle omstændigheder allerede være fastslået – korrekt – at der i det mindste ikke ville kunne være tale om tilskud til selskabet.

Dette fremgår dog også allerede af det forhold, at alle dispositioner i forbindelse med berigtigelsen af købesummen for aktieposten i [virksomhed3] – inkl. Disse kontante betalinger – er posteret over mellemregningskontoen og derfor under alle omstændigheder ikke ville kunne udgøre tilskud.

2a) Indledningsvist bemærkes, ligesom i tidligere skrivelser af 14/10- og 7/12-2016 til Skatteankestyrelsen, at det fremgik direkte af det regnskabsmateriale, som Skattecentret efter anmodning havde fået tilsendt – nærmere bestemt opgørelsen af selskabets renteudgifter – at der netop ikke var beregnet renter for noget udlån til [virksomhed1] ApS fra [person1] i den relevante periode, dvs. 1. halvår 2014. Medens der derimod netop var beregnet renter for sådant udlån til [virksomhed1] ApS i tidligere perioder, herunder 2. halvår 2013.

Og eftersom der mellem parterne var aftalt helårlig rentetilskrivning pr. 30/6, er dette rentebeløb optaget på mellemregningskontoen 30/6-2014.

Samme regnskabsmateriale fik Skatteankestyrelsen medsendt med indbringelsesskrivelsen af 14/10-2016.

Frem til slutningen af 2013 havde [person1] således et større tilgodehavende hos [virksomhed1] ApS, som bestod af lån, som var ydet for at bringe selskabet på fode efter finanskriserne, løbende posteringer på mellemregningskontoen samt et tilgodehavende fra en aktiehandel med selskabet. Størstedelen af disse tilgodehavender blev tilbagebetalt ultimo 2013, så der ved årsskiftet resterede knapt kr. 400.000, som herefter blev delvist udlignet ved modregning ved aktiehandelen d. 2/1-2014.

Skattecentret var også udtrykkeligt blevet oplyst om, at dette tidligere lån netop var tilbagebetalt ultimo 2013, så der derfor ikke var noget kapitaludlån til [virksomhed1] i 2014 bortset fra en mindre restsaldo på mellemregningskontoen. I undertegnedes skrivelse til skattecentret af 29/5-2016 var således udtrykkeligt anført:

Der havde nogen tid været udlånt 2,8 mio. fra [person1] til [virksomhed1]. Lånet et tilbagebetalt ultimo 2013. Der er derfor kun beregnet renter for 2. halvår 2013.

Både skattecentret og Skatteankestyrelsen er således fuldt bekendt hermed.

Det skal yderligere bemærkes, at denne oplysning således også blev meddelt Skat på et så tidligt tidspunkt under sagens oplysningsfase, at undertegnede hverken var bekendt med eller kunne forudsige de problemstillinger, som skattecentret først rejste et par måneder senere – i sine tre agterskrivelser, som undertegnede grundet bortrejse først blev bekendt med medio august.

Men også denne tilbagebetaling fremgår af det regnskabsmateriale, som både Skat og Skatteankestyrelsen allerede er i besiddelse af.

De renter, som findes optaget i det anførte regnskab for [virksomhed1] ApS 2013-2014, vedrører derfor udelukkende de tidligere udlån fra [person1] til [virksomhed1] ApS for første halvdel af regnskabsåret 2013-2014, dvs. fra 2. halvår 2013.

Og som anført er dette rentebeløb som følge af den aftalte helårlige rentetilskrivning optaget på mellemregningskontoen d. 30/6-2014

2b) Endvidere fremgår netop af dette reviderede regnskab for [virksomhed1] ApS, at der ved udgangen af det betragtede regnskabsår 2013-2014 ikke forelå nogen gæld til [person1] på et beløb af størrelsesorden som de tre kontante overførsler i januar 2014. Eneste gæld udgjorde således af en mindre saldo på mellemregningskontoen. Dette fremgår således også af den opgørelse over mellemregningskontoen, som både Skattecentret og Skatteankestyrelsen allerede er i besiddelse af.

Samlet indeholder dette reviderede regnskab således hverken noget kontant udlån fra [person1] til [virksomhed1] ApS i første halvår 2014, dvs. andet halvår i regnskabsåret 2013-2014, eller nogen renter på et sådant udlån. Det har både Skat og Skatteankestyrelsen således også selv kunnet konstatere.

Hvis Skats og Skatteankestyrelsens påstande skulle have været korrekt, og de i januar 2014 fra [person1] til [virksomhed1] ApS overførte kontante beløb på kr. 3.5000.000 kun skulle have været udlån til selskabet, skulle disse beløb således også have været betalt tilbage inden for dette halvår, eftersom disse beløb netop ikke forekommer på selskabets balance pr. 30/6-2014.

Eftersom dette beløb på 3,5 mio. kr. heller ikke er udbetalt igen fra selskabet til hovedanpartshaver kan beløbet derfor kun være anvendt til berigtigelse af andre transaktioner med selskabet.

Igen fremgår dette også direkte af opgørelse over mellemregningskontoen, som både Skat og Skatteankestyrelsen således allerede er i besiddelse af.

Hermed vil således også være dokumenteret, at de pågældende kontante overførsler netop er medgået til berigtigelse af købesummen for den handlede aktiepost – men derimod ikke var udlån.

2c) Skatteankestyrelsen kunne for at afdække dette også yderligere have inddraget selvangivelsen for [person1] for 2014, hvori netop fremgår, at der som følge af renteperiodisering ikke er beregnet eller optaget nogen renter for sådant udlån til [virksomhed1] ApS. Stik modsat selvangivelsen for 2013, hvori sådanne renter netop var beregnet og medtaget.

Heraf fremgår således også, at der netop ikke var noget kontant udlån til [virksomhed1] ApS i første halvår 2014, bortset fra et mindre tilgodehavende på mellemregningskontoen.

Det bemærkes, at Skat heller ikke har anfægtet selvangivelsen for 2014 på dette punkt.

Allerede af disse forhold fremgår således, at de kontante overførsler primo januar 2014 ikke ville kunne henføres til et udlån fra [person1] til [virksomhed1] ApS.

Skatteankestyrelsen antagelser eller postulater om eksistensen af sådant udlån eller om renter i relation til sådanne – ikke eksisterende – udlån, er således påvisligt lodret urigtige.

De i januar 2014 i umiddelbar forlængelse af den d. 2/1-2014 mellem parterne indgåede handelsaftale foretagne kontante overførsler fra [person1] til [virksomhed1] ApS var således udelukkende (del-)betalinger for den handlede aktiepost.

3) Det fremgår endvidere af forslaget, p. 35, 3. afsnit f.n., at Skatteankestyrelsen også lægger vægt på, at det ikke i bemærkninger til de tre overførsler i januar 2014 var anført, at disse udgjorde (del)betalinger for det aftalte aktiekøb.

Hertil skal blot atter bemærkes, at der ikke kan eksistere nogen retlig fordring om, at aftaleparter altid skal anføre sådanne bemærkninger ved kontante overførsler, ikke særdeleshed ikke, når det allerede af den tidsmæssiges sammenhæng vil stå klart, hvad sådanne overførsler vedrører. Og dette vil således gælde, hvad enten der måtte være tale om uafhængige eller interesseforbundne parter.

Som det fremgår, blev disse tre kontante overførsler imidlertid netop gennemført i umiddelbar forlængelse af den mellem parterne indgåede købsaftale, hvoraf sammenhængen allerede klart fremgår.

For god ordens skyld bemærkes endvidere, at det således heller ikke fremgår, at disse overførsler i stedet skulle udgøre udlån til selskabet.

4) Faktum var således, at [virksomhed1] ApS netop kort forinden havde tilbagebetalt et tidligere lån til [person1], som i sin tid var ydet for at bringe selskabet tilbage på fode efter finanskriserne.

[person1] ønskede derfor ikke igen at udlåne kapital til selskabet, men var derimod villig til at aftage en post potentielt værdifulde aktier, således at selskabet kunne få en større spredning sin portefølje.

Det skal bemærkes, at det – som allerede dokumenteret – netop heller ikke var hverken et enkeltstående tilfælde eller usædvanligt, at disse to parter handlede aktieposter mellem sig. Som det fremgår af sagen var dette tværtimod netop habituelt forekommende. Og altid ved skriftlige aftaler.

Ved at sælge aktieposten i [virksomhed3] fik [virksomhed1] ApS netop mulighed for i stedet at købe andre papirer og dermed opnå den ønskede omlægning og diversifiering af sin portefølje.

I den foreliggende situation, hvor forhandlingerne med [finans1] om en forhøjelse af selskabets investeringskredit trak ud, blev det imidlertid efterfølgende besluttet alligevel ikke straks at overføre den handlede aktiepost til køber, [person1], men i stedet for en kortere periode at udlåne denne til [virksomhed1], således at aktieposten i en sådan kortere periode kunne forblive i selskabets depot.

Der blev i den anledning udformet en særskilt låneaftale.

Det var dog heller ikke et enkeltstående tilfælde, at en mellem disse to parter handlet aktiepost ikke straks blev overført til køberen [person1]. Også dette var sket tidligere.

5) Videre konstateres, at Skat i sine afgørelse af 14/9-2016 netop selv erkendte, at de foreliggende betalingsoverførsler kunne udgøre delbetalinger for den handlede aktiepost:

”Der er dog foretaget nedenstående indbetalinger, som [virksomhed1] ApS har henvist til, på selskabets konto hos [finans1], der kan vedrøre delvis betaling af købesummen.”

Også med denne anerkendelse turde det være svært for Skat herefter alligevel med nogen vægt at påstå – som en fuldstændig modsigelse af sig selv – at disse overførsler ikke udgør sådanne betalinger.

Endvidere har Skat i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også kun anført, at man ”ikke med sikkerhed” kan henføre de pågældende betalinger til den pågældende aktiehandel:

”Der foreligger ikke betalinger, der med sikkerhed kan henføres/afstemmes med købesummen på kr. 4.075.000”

Også hermed anerkender Skat således selv, at der vil være en ikke ubetydelig, måske endog overvejende sandsynlighed for, at de foreliggende betalingsoverførsler netop vil udgøre delbetalinger for den handlede aktiepost.

Det fremgår således af Skattecentrets egen formuleringer, at man erkender:

a) at der er foretaget indbetalinger, der kan udgøre en delvis betaling af købesummen og

b) at indbetalingerne blot ikke med sikkerhed kan henføres til købesummen.

Som allerede påpeget ovenfor viser dette, at Skattecentret netop også selv erkender, at den anførte kontante indbetalinger – i det mindste med overvejende sandsynlighed (men blot ikke med sikkerhed- må udgøre delbetalinger af købesummen.

Thi når det blot er således, at man ikke med sikkerhed kan henføre de pågældende overførsler til købesummen, så må den logiske følge heraf netop være, a) at dette i det mindste må være overvejende sandsynligt, og b) at det derfor også må være endnu sværere med nogen form for sikkerhed at udelukke, at disse skulle udgøre sådanne delbetalinger af købesummen.

På basis af de af Skattecentret selv anførte konstateringer måtte den logiske konklusion således i stedet være, at man netop ikke på grundlag af de objektivt konstaterbare oplysninger ville kunne afvise, at indbetalingerne vedrørte den pågældende aktiehandel og at handelstidspunktet derfor netop var d. 2/1-2014, hvad naturligvis også faktuelt er tilfældet.

6) Videre må dog konstateres, at Skat’s – og nu Skatteankestyrelsens – argumenter også på anden vis vil være klart selvmodsigende.

Ved at rejse denne skattesag og foretage de af Skat gennemførte ”korrektioner” har Skat – og nu Skatteankestyrelsen – selv tilkendegivet, at Skat er af den (forkerte) opfattelse, at hovedanpartshaver [person1] uretmæssigt skulle have tilranet sig nogle aktiekursgevinster, som retmæssigt skulle tilkomme [virksomhed1] ApS.

Dette er jo hele grundlagt både for korrektioner efter LL § 2 og for det skatteretlige begreb, maskeret udlodning, som både Skat og nu Skatteankestyrelsen nu mener at kunne statuere i nærværende sager.

Både Skat og Skatteankestyrelsen lægger således selv den klare præmis til grund, at [person1] skulle foretrække at få sådanne aktiegevinster i sin personlige portefølje snarere end i selskabets.

Men når dette er tilfældet, turde det da også være indlysende, at [person1] da heller ikke ville kunne have nogen interesse i igen at udlåne kapital til selskabet for at dette kunne investere sådan kapital i aktier, men tværtimod netop ville foretrække selv at investere et sådant beløb for derved også selv at opnå de potentielle kursgevinster.

Og hvis det omvendt måtte antages, at [person1] skulle have været af den disposition, at han gerne igen ville udlåne kapital til [virksomhed1] ApS med det formål, at selskabet kunne investere denne for hermed at opnå aktiegevinster i selskabet, turde det oplagt være ganske svært for Skat – og nu Skatteankestyrelsen – at argumentere for, at [person1] da alligevel skulle forsøge at snyde selskabet for kursgevinster i relation til den handlede aktiepost i [virksomhed3]. Hvilket således vil være den præmis, som måtte ligge til grund for hele Skat’s sag.

Skat’s – og Skatteankestyrelsens – argumenter hænger således slet ikke sammen. Tværtimod modsiger man sig selv.

Der er således ingen indlysende begrundelse for, at [person1] atter skulle udlåne kapital til selskabet, når han nu lige havde det tidligere udlån tilbage og åbenbart – også efter Skat’s opfattelse – foretrak at få aktiegevinster i sin personlige portefølje.

7) Hermed må den retlige status af disse kontante betalingsoverførsler også klart kunne fastslås:

Som anført havde den reelle ejer, [person1], tidligere udlånt kapital til [virksomhed1] ApS, et stående lån på 2,8 mio. kr., som var blevet tilbagebetalt ultimo 2013.

Det turde herefter oplagt have formodningen imod sig, at en reel ejer straks efter at have fået tilbagebetalt det tidligere stående lån nu skulle vælge at give selskabet et nyt lån på et endog større beløb.

Det turde oplagt også klart have formodningen imod sig, at en reel ejer straks efter at have fået tilbagebetalt det tidligere stående lån skulle vælge at give selskabet et tilskud på et endog større beløb.

Som gennemgået ovf. fremgår også indiskutabelt at selskabets – reviderede – regnskab, at der netop ikke forelå et sådant udlån til selskabet.

Samme følger, som ligeledes gennemgået ovf., af selvangivelsen for 2014 for [person1].

Som det fremgår af det reviderede regnskab er ej heller gennemført et tilskud. Der kan netop heller ikke være tale om tilskud til [virksomhed1] ApS, eftersom de pågældende beløb jo faktuelt medgik til berigtigelse af købesummen for den omdiskuterede aktiepost i [virksomhed3]. Hvortil kommer, at hele berigtigelsen af købesummen fandt sted over mellemregningskontoen og disse kontante betalinger er derfor ligeledes posteret på mellemregningskontoen. Hvoraf allerede følger, at der ej heller ville kunne være tale om tilskud.

Dette efterlader dermed kun dem mulighed – som naturligvis også er den faktuelt korrekte – at disse betalingsoverførsler i perioden 3/1-7/1-2014 netop blev gennemført som betalinger til (delvis) berigtigelse af købesummen for den handlede aktiepost.

Som også bemærket i de tidligere skrivelser af 14/10 og 7/12-2016 til Skatteankestyrelsen turde det imidlertid også have formodningen imod sig, at en aktiekøber ville kunne finde på at betale en så stor del af en købesum flere måneder før parterne overhovedet måtte aftale at handle aktieposten.

Hvoraf også følger, at de pågældende indbetalinger netop kun kunne vedrøre en aktiehandel, som allerede var aftalt på det pågældende tidspunkt, primo januar 2014, og således vil udgøre delbetalinger for denne. Hvilket naturligvis også var tilfældet.

I) Aktieposten overdraget mod fuldt vederlag, hverken mere eller mindre.

I forsøget på at underkende den foreliggende købsaftale af 2/1-2014 anførte skattecentret også, at der skulle være uoverensstemmelse med den aftalte købesum, kr. 4.075.000 og det beløb, der – efter Skattestyrelsens opfattelse skulle være betalt herfor.

Skattecentrets angivelse af, at der i alt skulle være betalt kr. 4.160.000, er imidlertid heller ikke korrekt.

Som allerede anført ovf. i afsnit E.12 forekommer det endvidere nærmest uigennemskueligt, hvad Skatteankestyrelsen egentligt mener med, ”at de øvrige anførte delbetalinger ikke kan afstemmes med selskabets øvrige regnskabsmateriale, og det heller ikke kan afstemmes med, det fremlagte mellemregningsforhold mellem selskabet og klageren.”

Både skattemyndighederne og Skatteankestyrelsen er imidlertid i besiddelse af opgørelse for mellemregningskontoen, hvoraf netop fremgår, at den mellem parterne aftalte købesum vil være berigtiget med netop de aftalte kr. 4.075.000.

Den betragtede aktiehandel blev således netop fuldt berigtiget ved posteringer over mellemregningskontoen, hvormed betalingsstrømmen dermed også er fuldt transparente.

Der er kontant indbetalt kr. 3.500.000, dvs. de tre overførsler i januar 2014 i umiddelbar forlængelse af den indgåede købsaftale 2/1-2014

Derudover er medgået provenuet af det modsatrettede salg af aktieposten på 3.000 stk. [finans3], til en samlet købesum på kr. 462.000

Endeligt er en mindre del af købesummen netop berigtiget ved modregning med købers, [person1]s, tilgodehavende på mellemregningskontoen.

Af denne årsag skal de kontante indbetalinger i relation til købers, [person1]s, berigtigelse af købesummen for aktieposten i [virksomhed3] derfor heller ikke krone for krone modsvare købesummen.

Differencen er netop udlignet over mellemregningskontoen.

Som anført tidligere ville der i umiddelbar forlængelse af købsaftalens indgåelse d. 2/1-2014 reelt være gennemført berigtigelse af 96 % af købesummen inkl. Modregningen med det daværende tilgodehavende for køber, [person1], på mellemregningskontoen med [virksomhed1] ApS.

Men med den efterfølgende modsatrettede handel med aktieposten i [finans3] blev den endelige modregning over mellemregningskontoen derfor tilsvarende mindre.

Ligeledes blev saldoen på mellemregningskontoen i den mellemliggende periode reduceret med kr. 200.000 hævet af den ultimative ejer. (Men vel at bemærke på et tidspunkt, hvor den handlede aktiepost i [virksomhed3] til en værdi af godt kr. 4 mio. fortsat befandt sig i selskabet).

Dette indebærer dermed, at den samlede opgørelse for berigtigelsen af den mellem parterne aftalte købesum netto ender som følger:

Kontante overførsler januar	kr. 3.500.000
Provenu, aktiesalg [finans3]	462.000
	-----------------
Indbetalinger i alt	3.962.000
Mellemregningskonto, modregning	113.000
	-----------------
I alt	kr. 4.075.000

Så i stedet for at modregne de oprindeligt antagede kr. 398.500 på mellemregningskontoen ender berigtigelsen af købesummen – efter den modsatrettede [finans3]-handel – med netto kun at trække kr. 113.000 på mellemregningskontoen.

Altså er kr. 3.962.000 af den samlede aftalte købesum på kr. 4.075.000 berigtiget ved objektivt konstaterbare kontante overførsler eller modsatrettede salg, sv.t. godt 97 %

Omvendt er netto kun kr. 113.000 af den samlede købesum således berigtiget ved modregning over mellemregningskontoen, sv.t. knapt 3 %.

Berigtigelsen af købesummen svarer således præcist til den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte købesum på kr. 4.075.000. Hverken mere eller mindre.

Det konstateres, at Skattecentret i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også har fastslået, at dette beløb, kr. 4.075.000, er medgået til betaling af den købte aktiepost i [virksomhed3] og lagt dette til grund for sine beregninger.

J) Den efterfølgende udlånsaftale af 9/1-2014.

1) Der blev efterfølgende indgået en ny skriftlig og underskrevet aftale af 9/1-2014, hvori samme parter dels konstaterer, at størstedelen af den aftalte handelssum nu er erlagt, men herefter aftaler, at den handlede aktiepost herefter fortsat forbliver hos – dvs. reelt vil være udlånt til – [virksomhed1] ApS, indtil den resterende del af handelssummen erlægges.

Det konstateres endvidere, at Skattecentret helt fra sagens start var fuldt orienteret om dette udlån, idet dette var udtrykkeligt anført i alle de tre skrivelser fra undertegnede til skattecentret af 29/5-, 5/7- og 13/8-2016, jf. f.eks. citaterne i indbringelsesskrivelsen til Skatteankestyrelsen af 14/10-2014.

Imidlertid var skattecentret åbenbart på intet tidspunkt under sagens behandling interesseret i dette udlån og anmodede således på intet tidspunkt at få indsendt denne låneaftale.

End ikke i agterskrivelserne af 28/7-2016 fandt skattecentret anledning til at komme ind på dette udlån af aktieposten.

Det var således først i den endelige afgørelse af 14/9-2016 – dvs. reelt post festum – at skattecentret overhovedet indikerede, at parterne, dvs. undertegnede og [virksomhed1] ApS burde have fremlagt denne låneaftale.

Hvorefter denne låneaftale herefter straks blev indsendt sammen men indbringelsesskrivelsen til Skatteankestyrelsen.

Aftalen om udlånet afklarer imidlertid også, hvorfor aktieposten i nærværende situation først blev overført nogle måneder senere og demonstrerer endvidere, at parterne på dette tidspunkt, dvs. d. 9/1-2014, netop også betragtede aktieposten som afhændet.

Skatteankestyrelsen har imidlertid i sit ”forslag til afgørelse” også forsøgt at rejse tvivl om denne aftale og motiverne bag denne.

Baggrunden for denne separate efterfølgende disposition er imidlertid allerede gennemgået i den oprindelige indbringelsesskrivelse af 14/10-2016:

Som det fremgår af den allerede for Skatteankestyrelsen fremlagte mailkorrespondance med [finans1], var [virksomhed1] ApS og [person1] på daværende tidspunkt i uafsluttede forhandlinger med [finans1] om en forhøjelse af selskabets kreditlimit hos [finans1], og der vurderedes derfor strategisk mest hensigtsmæssigt, at den pågældende aktiepost for en sådan begrænset periode var udlånt til selskabet og dermed for en sådan kortere periode fortsat kunne forblive i selskabets depot.

For aktiepostens køber, [person1] – som også har et separat privat kundeforhold hos [finans1] – var det derimod af mindre betydning, om denne aktiepost for en kortere periode måtte være placeret i selskabets depot eller det private depot, idet [person1] i forvejen var – og er – selvskyldnerkautionist for selskabets engagement med [finans1] og dermed under alle omstændigheder også hæftede med hele den private portefølje. [person1] havde derfor ikke nogen yderligere risiko ved dette arrangement.

Det var dog heller ikke et enkeltstående tilfælde, at en mellem disse to parter handlet aktiepost ikke straks blev overført til køberen [person1]. Også dette var sket tidligere.

Reelt er med denne aftale af 9/1-2014 således blot efterfølgende aftalt en senere fysisk overgivelse af salgsgenstanden, fuldstændigt som tilsvarende aftaler habituelt kan forefinde i enhver samhandelssituation, måske mest hyppigt i relation til ejendomshandler. Hvilket imidlertid hverken forrykker aftaletidspunktet eller det skatteretligt relevante handelstidspunkt, som fortsat vil være aftaletidspunktet.

Det midlertidige udlån af denne aktiepost i perioden januar til juni 2014 var selskabets revisor naturligvis også fuldt bekendt med i forbindelse med gennemførte revision af selskabets regnskab for 2013-14.

2) Under alle omstændigheder turde denne efterfølgende aftale – og den deraf følgende senere gennemførelse af den faktiske overdragelse af den handlede aktiepost i [virksomhed3] – være uden relevans for nærværende sag, eftersom det netop fremgår af såvel Skat’s egen Juridisk Vejledning som al foreliggende praksis at det – også mellem nærtstående/interesseforbundne parter – udelukkende er aftaletidspunktet, som er afgørende for den skattemæssige behandling af sådanne aktiehandler, medens såvel betalingstidspunkt som overdragelsestidspunkt er uden relevans.

3) Ikke desto mindre forekommet det netop at være denne efterfølgende separate aftale om udskydelse af salgsgenstandens overdragelse og berigtigelsen af den resterende – beskedne – del af købesummen, som er den egentlige anstødssten for både Skat og nu Skatteankestyrelsen.

I nærværende sag foreligger således to separate aftaler mellem de betragtede parter, [person1] og [virksomhed1] ApS: først

a) aftalen af 2/1-2014 om handel af den betragtede post af [virksomhed3]-aktier, og siden

b) aftalen af 9/1-2014 om udskydelse af den resterende betaling og forbliven af den handlede aktiepost hos sælger, [virksomhed1] ApS, indtil denne restbetaling berigtiges.

Den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte overdragelsessum var i overensstemmelse med børskursen for den betragtede aktiepost.

Som indiskutabelt dokumenteret over for både Skat og senest Skatteankestyrelsen, blev der endvidere i umiddelbar forlængelse af den d. 2/1-2014 indgåede handelsaftale fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS foretaget tre kontante overførsler og betalinger med samlet beløb på kr. 3.500.000.

Erlæggelse af betaling inden for denne korte tidsramme efter indgåelsen af handelsaftalen d. 2/1-2014 vil selvsagt heller ikke afvige markant endsige skattemæssigt relevant fra den tidsramme, som vil være gældende ved en aftale mellem uafhængige parter.

Den efterfølgende separate aftale af 9/1-2014 ville naturligvis særskilt kunne underkastes en vurdering i forhold til armslængdeprincippet i ligningslovens §2.

Men selv ifald man – rent hypotetisk – skulle kunne stipulere, at denne efterfølgende aftale ikke skulle leve op til armslængdeprincippet, må under alle omstændigheder gøres gældende, at dette da kun ville kunne føre til en skattemæssig revision af netop denne senere aftale af 9/1-2014, men derimod ikke af den oprindelige købsaftale af 2/1-2014, som under omstændigheder fortsat ville være fuldt ud i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

K) Tvivlsom hjemmel til Skat’s dispositioner.

1) Både skattemyndighedernes og Skatteankestyrelsens behandling af denne sag har principielt to led.

I denne sag har først Skat og nu tilsyneladende også Skatteankestyrelsen så i næste led lagt denne nye – og udelukkende af Skat postulerede – tidsfæstelse til grund for sine videre dispositioner og på dette ændrede grundlag herefter gjort gældende, at den aftalte overdragelsessum for betragtede aktiepost – som i mellemtiden var steget i værdi – derfor heller ikke (længere) skulle være fastsat i overensstemmelse med armslængdeprincippet

Imidlertid ville en eventuel skattemæssig revision af de mellem parterne indgåede aftaler også udelukkende kunne finde sted med hjemmel i ligningslovens § 2 og reglerne om armslængdeprincippet. Og denne hjemmel vedrører således kun vilkårene i indgåede aftaler.

Hverken Skat eller nu Skatteankestyrelsen har dog på noget tidspunkt anført en konkret hjemmel til at tilsidesætte aftaletidspunktet for denne aftale for i stedet at tidsfæste denne anderledes.

Tværtimod har begge disse to skatteministeriet tilhørende myndigheder netop kun henvist til reglerne hørende til armslængdeprincippet, der imidlertid som anført netop kun vedrører aftalevilkår, og derfor ikke vil indeholde hjemmel for skattemyndighederne til også at ændre tidsfastsættelsen af sådanne aftaler.

Der var imidlertid intet i denne d. 2/1-2014 indgåede aftale mellem parterne, som på nogen måde var i strid med armslængdeprincippet. Tværtimod var overdragelsessummen netop fastsat i overensstemmelse med børskursen på aftaletidspunktet.

Der ses således slet ikke at være hjemmel til den foretagne tilsidesættelse af den mellem parterne indgåede købsaftale, eller for Skat til at ændre tidsfastsættelsen af denne.

2) Nærværende sagsbehandling hos både Skat og nu Skatteankestyrelsen forekommer imidlertid også i sig selv at være i strid med armslængdeprincippet.

Det forekommer således direkte i strid med armslængdeprincippet, hvis myndighederne – som stipuleret af Skat og nu åbenbart også Skatteankestyrelsen i nærværende sag – blot senere skulle kunne tilsidesætte en endelig og ubetinget aftale og skubbe aftaletidspunktet, når der er tale om nærtstående parter, alene fordi salgsgenstanden efterfølgende måtte være forøget i værd, når man næppe ville kunne ændre en sådan indgået aftale på tilsvarende vis, hvis der var tale om helt uafhængige parter.

Dette ville jo netop indebære, at nærtstående parter ville skulle opfylde helt andre aftalekriterier – og dermed blive behandlet helt anderledes – end uafhængige parter.

Hvorved skattemyndighederne faktuelt selv helt ville tilsidesætte armslængdeprincippet.

L) I strid med skatteretlig praksis.

Eneste begrundelse for, at Skat og nu Skatteankestyrelsen mener at kunne tilsidesætte den d. 2/1-2014 indgåede aftale mellem [person1] og [virksomhed1] ApS, er således åbenbart, at de sidste få procent af den aftalte købesum først blev berigtiget nogle få måneder efter aftalens indgåelse og at den handlede aktiepost også først på dette senere tidspunkt blev overflyttet mellem parterne.

Reelt må det således være den efterfølgende aftale om, at den handlede aktiepost midlertidigt kunne forblive hos sælger, som vil være både Skat’s og Skatteankestyrelsen egentlige kritikpunkt.

Det kan imidlertid indledningsvist konstateres, at Skat allerede ved sine egne dispositioner i sagen vil have erkendt – eller det mindste demonstreret – at der faktuelt foreligger en aftale mellem parterne om handel med den pågældende aktiepost.

Thi hvis der ikke havde foreligget en handelsaftale mellem parterne, ville skattecentret jo heller ikke have haft en aftale at ændre, eller vilkår, som man – uanset begrundelse – måtte finde at kunne korrigere efter LL § 2.

Ligeledes har også Skatteankestyrelsen kun anført netop LL §2 som hjemmel for sine dispositioner.

Parterne må således være enige om, at der faktuelt foreligger en aftale om handel af den pågældende aktiepost.

Uenigheden vedrører dermed udelukkende, hvorledes det skatteretligt relevante handelstidspunkt skal fastsættes.

Her er det klagernes opfattelse, at der ikke kan herske tvivl om, at det skatteretlige handelstidspunkt i overensstemmelse gældende skatteretlig praksis vil være aftaletidspunktet d. 2/1-2014, i umiddelbar forlængelse af hvilken størstedelen af købesummen også blev berigtiget.

Skat(tecentret) er derimod af den opfattelse, af det skattemæssigt relevante tidspunkt først skulle være det senere tidspunkt, hvor aktieposten faktisk blev overført til køber, [person1], efter i en periode at have været udlånt til sælger.

1) Imidlertid fremgår det både af Skat’s egen Juridisk vejledning, afsnit C.B.2.1.4.2. og C.B.2.1.6.1, og af fast skatteretlig praksis, at det udelukkende er aftaletidspunktet, som er afgørende for den skattemæssige behandling af sådanne aktiesalg, medens både betalingstidspunkt og overdragelsestidspunkt er uden betydning.

I Juridisk Vejledning, afsnit C.B.2.1.4.2 anføres således direkte:

Afståelsestidspunkt

Et salg anses for sket på aftaletidspunktet. Dette gælder, uanset om betalingen først sker senere, og uanset om parterne har aftalt, at overdragelsen juridisk og skattemæssigt først skal finde samtidigt med betalingen. Se LSRM 1977, 117 LSR.

Tilsvarende fremgår af Afsnit C.B.2.1.6.1 (Hvornår er en aktie anskaffet eller afstået).

Regel

En aktie er anskaffet eller afstået på det tidspunkt, hvor der er en endelig og bindende aftale om anskaffelsen eller afståelsen.

Der erindres om, at Skat’s Juridisk Vejledning, tidligere benævnt Ligningsvejledningen, har cirkulærestatus og derfor skal følges af skattemyndighederne.

Samme resultat fremgår imidlertid netop også af fast skatteretlig praksis, administrativ såvel som retspraksis.

Videre henvises således til Skat’s egen indstilling til Skatterådets bindende svar ref. I TfS 2008.1387/SKM 2008.830 SR:

Efter de sædvanlige skatteretlige regler anses et aktiesalg for sket på aftaletidspunktet, jf. ligningsvejledningen (2006-4) afsnit S.G.2.6.1, og ifølge bemærkningerne til § 23, stk. 1, i aktieavancebeskatningsloven (L 78, fremsat den 16. november 2005 og gennemført som lov nr. 1413 af 21. december 2005) er det handelsdatoen, der skal lægges til grund ved fastsættelsen af tidspunktet for køb og salg af aktier.

Samme genfindes i Skat’s indstilling til Skatterådets bindende svar ref. I TfS 2008.1311/SKM 2008.831 SR, dog med visse centrale tilføjelser, hvormed Skat selv påpeger, at tidspunktet for aftalens berigtigelse, ved betaling og aktieoverførsel, er uden betydning:

Efter de sædvanlige skatteretlige regler anses et aktiesalg for sket på aftaletidspunktet, jf. ligningsvejledningen (2007-1) afsnit S.G.2.6.1. Ved aftaletidspunktet forstås det tidspunkt, hvor der er indgået en endelig aftale om køb af aktierne. Ifølge bemærkninger til § 23, stk. 1, i aktieavancebeskatningsloven (L 78, fremsat den 16. november 2005 og gennemført som lov nr. 1413 af 21. december 2005) er det handelsdatoen, der skal lægges til grund ved fastsættelsen af tidspunktet for køb og salg af aktier. Valørdatoen er således ikke afgørende.

I begge afgørelser tilsluttede Skatterådet sig indstillingen fra Skat. De anførte citater fastslår således den officielle holdning fra både Skat og Skatterådet.

I Skat’s egen indstilling til Skatterådets bindende svar ref. I TfS 2008.462/SKM 2008.42 fastslog Skat endvidere, at det også er uden betydning, at afregningen for aktierne først finder sted nogen tid efter aftaletidspunktet, i den opgældende sag op til et år efterfølgende.

Samme fremgår af byretsdommen i TfS 2010.749/SKM 2010.259 BR.

I LSR 2009.08-03788 fastslår Landsskatteretten tilsvarende

Anskaffelsen af aktier periodiseres skattemæssigt til aftaletidspunktet, som er det tidspunkt, hvor der obligationsretligt er indgået en endelig, bindende aftale om overdragelse af aktierne.

Endvidere henviser her, ligesom i Skat’s egen Juridisk Vejledning, til SKM2008.825BR og i særdeleshed SKM2010.259BR, som også eksplicit fastslår, at der er værdien på aftaletidspunktet, og hverken overdragelses- eller betalingstidspunktet, som er afgørende.

I medfør af armslængdeprincippet må disse regler således også findes anvendelse på aktiehandler såvel mellem nærtstående/interesseforbundne parter som mellem uafhængige parter.

At kursen på [virksomhed3]-aktierne ændrede sig i perioden efter handelstidspunktet, dvs. efter aftalen indgåelse d. 2/1-2014, er naturligvis helt normalt, når der er tale om en børsnoteret aktie, og dette kan således ikke have nogen betydning for vurderingen.

Og parterne i aftalen har selvsagt ikke haft nogen indflydelse på sådanne svingninger i børskurserne.

Der ses således slet ikke at være hjemmel i Ligningsloven for Skat til at tilsidesætte den mellem parterne indgåede aftale endsige tidspunktet for denne, hvilke ændringer således også ville være direkte i modstrid med Skat’s egen Juridiske Vejledning og den foreliggende praksis.

2) Tilsvarende fremgår for så vidt angår ejendomsafståelse også af den Juridiske Vejledning

Afsnit C.H.2.1.7.1. Køb og salg af fast ejendom

Regel.

For at en ejendom kan anses for erhvervet eller afstået, skal aftalen mellem parterne gå ud på, at ejendommen straks eller senere overtages af køberen på nærmere fastsatte vilkår.

Definition: Ejendomsovergang.

Når ejendomsretten overgår ved salg, anses afståelsen for sket på det tidspunkt, hvor der mellem køber og sælger er indgået en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. I de fleste tilfælde oprettes der ved aftalens indgåelse n købsaftale, der bliver underskrevet af parterne, og datoen for den vil i reglen være afgørende.

Det er uden betydning, hvornår køberen rent faktisk overtager ejendommen efter sælgeren.

Altså her fuldstændigt samme grundprincipper, der som påvist også gælder for afståelse af aktier. Praksis, der understøtter dette, er også legio.

Samlet står det således klart, at Skattecentrets – og nu Skatteankestyrelsen – betragtninger og afgørelser i nærværende sag vil være lodret i strid med helt grundliggende skatteretlige principper.

3) Som allerede anført ovf. vil både Skat’s og Skatteankestyrelsens synspunkter således også indebære en tilsidesættelse af armslængdeprincippet.

Thi disse instansers synspunkter vil således indebære, at det netop for nærtstående/interesseforbundne ikke længere ville være aftaletidspunktet, som ville være det skattemæssigt relevante, men derimod i stedet tidspunktet for den endelige overdragelse af salsgenstanden eller tidspunktet for fuld erlæggelse af købesummen.

Hvilket dermed ville være stik modsat de regelsæt, som er gældende for uafhængige parter.

Efter gældende praksis gælder disse regler imidlertid netop også for nærtstående/interesseforbundne parter på tilsvarende vis som for uafhængige parter, jf. Gennemgangen i det følgende:

4) Som påpeget i indbringelsesskrivelsen af 14/10-2016 er det klare skatteretlige udgangspunkt, at civilretlige dispositioner og indgåede aftaler skal respekteres skatteretligt. Skattesubjekter har fuld frihed til at organisere deres forretningsmæssige forhold, som de selv ønsker, og Skat har ingen ret til at omklassificere eller tilsidesætte de reelt foretagne dispositioner skatteretligt. Der kan i den forbindelse atter henvises til eksempelvis TfS 1997.506 H (U1997. 1150H), TfS 1998.485 H, SKM 2002.147 Ø og SKM 2006.749 H.

Det er således som udgangspunkt netop Skat, der har bevisbyrden for, at der måtte foreligge yderligere skattepligtige indtægter. Samme gælder i tilfælde, hvor Skat måtte påberåbe sig eksistensen af specifikke faktuelle omstændigheder til støtte for at kunne rette yderligere krav mod skatteyderen. Samme vil derfor i særdeleshed også gælde, når Skat påstår sig berettiget til at korrigere eller helt tilsidesætte indgåede aftaler, herunder også tidspunkterne for indgåelse af sådanne aftaler.

Dette gælder som udgangspunkt også, selvom aftaleparterne er interesseforbundne, jf. eksempelvis atter U 1988.527H, LSR 1991.1991-2-351, U 1997.1150 H, TfS 1999.730V, TfS 2002.821Ø, TfS 2002. 336 V, SKM 2010.791 LSR, SKM 2009.344 BR, SKM 2004.124 LSR, Ufr 2004.174 H, LSR 2015.13-3982574.

(Der kan her endvidere henvises til f.eks. Torben Bagge, i Revision og Regnskabsvæsen, 2015, nr. 6 og 2013, nr. 3).

Ifald Skat måtte ønske at tilsidesætte gyldigt indgåede civilretlige aftaler under påstand om eksistensen af et andet faktum, end det der fremgår af sagens dokumenter, for på grundlag af et sådant ændret faktum at forhøje en skatteyders skatteansættelser, vil det således være Skat, som bærer bevisbyrden for et sådant alternativt faktums eksistens.

Som udgangspunkt vil det derfor være Skat, som må bære bevisbyrden for, at det i nærværende sag skulle være berettiget at tilsidesætte den mellem parterne indgåede aftale for i stedet at tidsfæste denne til det senere tidspunkt, som Skattecentret har stipuleret.

Som anført i indbringelsesskrivelsen er det afgørende her imidlertid efter retspraksis, at der foreligger skriftlig dokumentation for den indgåede endelige aftale; jf. eksempelvist U 2009.2325 H, TfS 2014.529 Ø, U 2002.1172 H, TfS 205.442 Ø, TfS 2012.731 Ø, TfS 1998.332 LR, TfS 2008.69 Ø, SKM 2010.791 LSR, U 2001.893 H, LSR 2009.08-03788, samt endvidere U1998.1098 H, TfS 1998.650 Ø, TfS 2011.540 BR, TfS 2003.982 V, LSR 2008.07-02398, SKM 2008.548 Ø, TfS 2012.614 BR, TfS 2008.1027 BR, LSR 2009.08-01151, TfS 2010.808 BR, TfS 2013.585 BR.

Selvom det også må anerkendes, at interesseforbundne parter må bære en vis bevisbyrde for realiteten af foreliggende aftaler og dispositioners, vil denne bevisbyrde imidlertid også være løftet i nærværende sag:

I denne sag foreligger der således en skriftlig, dateret og underskrevet købsaftale, hvis udformning og indhold også svarer til handelsnotater fra autoriserede fondsmæglerselskaber.

Det er endvidere dokumenteret, at den mellem parterne aftalte købesum for den handlede aktiepost svarede til børsværdien på aftale- og handelstidspunktet d. 2/1-2014.

Som dokumenteret ovenfor blev der også af køber i umiddelbar tidsmæssig sammenhæng med aktiehandelen d. 2/1-2014 til sælger kontant overført kr. 3.500.000, svarende til knapt 86 % af den aftalte købesum. Dette er endog dokumenteret af uafhængig tredjemand.

Modsat de enkelte tilfælde i praksis, hvor skattemyndighederne har fået medhold til at tilsidesætte skriftlige aftaler mellem interesseforbundne parter også for så vidt angår aftaletidspunket, er der således i nærværende sag også fremlagt dokumentation for, at langt størstedelen af den aftale købesum blev kontant berigtiget ved kontante overførsler allerede inden for tre hverdage efter aftale- og handelsdagen.

Ydermere er også påvist, at hele 96 % af den aftalte købesum, sv.t. ca. 24.000 ud af de handlede 25.000 aktier, reelt allerede ville være berigtiget inden for disse tre hverdage efter aftale- og handelstidspunktet d. 2/1-2014, når hovedanpartshavers daværende tilgodehavende på mellemregningskontoen medregnes.

Endvidere fremgik den pågældende aktiehandel også specifikt at selskabets regnskabsmateriale, herunder oversigten over aktieposter og -handler – og dermed årsregnskabet for det pågældende regnskabsår – som er revideret af selskabets revisor.

Både aftale, købssum og berigtigelse af denne er således både kontrolleret og godkendt af den uafhængige revisor, som også gav selskabets reviderede regnskab en blank påtegning.

Ligesom handelen fremgik af den oversigt over aktieposter og -handler, som Skat blev medsendt som bilag til selvangivelsen for [person1] for 2014.

Der kan dermed ej heller herske nogen berettiget eller substantielt funderet tvivl om, at den pågældende aktiehandel netop er gennemført på aftaletidspunktet d. 2/1-2014.

Det eneste punkt, hvorpå Skattecentret – og nu Skatteankestyrelsen – derfor overhovedet har kunnet basere sine betragtninger, er således, at den faktiske overførsel af den handlede aktiepost fra sælger [virksomhed1] ApS til køber [person1] først fandt sted et par måneder senere.

Sagen har således flere lighedspunkter med SKM 2010.791 LSR , hvor Skat også forsøgte at få tilsidesat en aftale mellem sådanne nærtstående/interesseforbundne parter, men hvori Landsskatteretten imidlertid fastslog:

Det må lægges til grund, at aktierne er solgt til klagerens datter den 17. december 2007. Der er herved henset til den af paterne underskrevne overdragelsesaftale, at overdragelsen er registreret i selskabets aktiebog og indgår i klagerens indkomsts- og formueopgørelse for 2007. Der er ikke i øvrigt forhold, der tilsiger, at aktierne ikke skulle være solgt.

I landsskatterettens afgørelse i LSR 2009.08.03788 har retten endvidere taget stilling til en tilsvarende situation, hvor såvel den faktiske overførsel af aktierne som betalingen først finder sted senere:

Anskaffelsen af aktier periodiseres skattemæssigt til aftaletidspunktet, som er det tidspunkt, hvor der obligationsretligt er indgået endelig, bindende aftale om overdragelse af aktierne. På baggrund af en samlet, konkret vurdering af de fremkomne oplysninger må selskabet anses at have erhvervet 20 % af aktierne i G1 A/S den 1. december 2005 som påstået. Der er herved særligt lagt vægt på, at aktionæroverenskomsten er udarbejdet i starten af december 2005, at betalingen er forrentet fra og med den 1. december 2005, og at parterne regnskabsmæssigt har behandlet aktieoverdragelsen som om, den har fundet sted i 2005 samt til hoveanpartshaverens forklaringer i øvrigt. (Undertegnedes fremhævelser)

Disse kriterier vil netop også være opfyldt i nærværende sag:

- der foreligger en skriftlig og underskrevet købsaftale fra 2/1-2014,

- 3,5 mio. kr., sv.t. godt 85 % af købesummen blev berigtiget kontant i umiddelbar tidsmæssig forlængelse af købsaftalen

- aftale, betalinger og overdragelse er medtaget i selskabets reviderede regnskab,

- aktiehandelen er medtaget i aktieoversigten i selvangivelsen for [person1]

Som allerede anført ovf. fastslog Skat endvidere selv i sin egen indstilling til Skatterådets bindende svar ref. TfS 2008.462/SKM 2008.42, at det også er uden betydning, at betalingen for aktierne først finder sted nogen tid efter aftaletidspunktet, i den pågældende sag op til et år efterfølgende.

Samme fremgår af byretsdommen i TfS 2010.749/SKM 2010.259 BR.

Der kan således ikke foreligge noget substantielt grundlag for, at Skat, eller nu Skatteankestyrelsen, skulle kunne fravige denne faste praksis i netop nærværende sag.

M) UfR 2009.332 HR uden relevans for nærværende sag.

1) Den af Skatteankestyrelsen påberåbte U 2009.332 HR (SKM.2008.994.HR), kan imidlertid heller ikke have relevans for nærværende sag, idet denne sag både vedrørte et helt andet faktum – og en helt anden skatteretlig problemstilling – end det foreliggende aktiesalg i nærværende sag.

I anførte sag, U 2009.332 HR (SKM.2008.994.HR) og den forudgående landsretssag, SKM.2007.271.VLR, havde ejeren af et anpartsselskab i eget navn foretaget to aktiehandler med tredjemænd, hhv. køb og salg af samme aktiepost, som vedkommende efterfølgende påstod var foretaget på vegne det ham tilhørende anpartsselskab.

I sagen havde vedkommende i eget navn og med midler trukket på egne konti erhvervet den pågældende aktiepost, hvorefter disse aktier også indgik på samme persons personlige aktiedepot, indtil de senere igen blev afhændet, hvorefter også salgsprovenuet indgik på denne person private konti. Efterfølgende blev dette beløb herefter overført til selskabet.

Alligevel påstod hovedanpartshaver, at disse handler udelukkende var foretaget på vegne – og for regning – af det selskab, hvori den pågældende var hovedanpartshaver, hvorfor den opnåede aktieavance da også skulle tillægges dette selskab og ikke hovedanpartshaveren selv.

Reelt påstod den pågældende således først efterfølgende, både at det overførte beløb hidrørte fra disse handler og at begge handler (køb og senere salg) udelukkende var foretaget på vegne selskabet, selvom de udadtil kun fremstod som foretaget af – og for – hovedanpartshaveren selv.

Heri fik den pågældende selvsagt ikke medhold.

Som det fremgår, vedrørte denne sag således netop ikke – som nærværende sag – en handel mellem nærtstående parter, men derimod det skatteretlige spørgsmål om rette indkomstmodtager for provenuet af aktiehandler foretaget med tredjemand.

Faktum i denne tidligere sag var således helt anderledes end situationen i nærværende sag.

For det første er der i nærværende sag ikke tale om handler med tredjemand, som påstås foretaget på vegne selskabet, men derimod om en aktiehandel direkte mellem selskabet og hovedanpartshaveren, dvs. en LL§ 2 situation.

For det andet blev salgsgenstanden i nærværende sag, den handlede aktiepost, faktuelt netop overført til køber, [person1] – om end først et par måneder senere – hvor den i øvrigt fortsat befinder sig, syv år efterfølgende, idet den pågældende aktiepost netop ikke blev erhvervet for at realisere en hurtig gevinst.

For de tredje fremgår, at selskabet i den pågældende sag fik overgivet salgsprovenuet fra de foretagne aktiehandler helt uden modydelser fra selskabet til den pågældende hovedanpartshaver.

Dette er således helt anderledes end situation i nærværende sag.

I nærværende sag blev den af hovedanpartshaver erhvervede aktiepost derimod netop fuldt betalt med de kr. 4.075.000, som udgjorde kursværdien på aftaletidspunktet.

For det fjerde fremgår af sagsfremstillingen i landsretsdommen, at selskabets revisor i den pågældende sag også havde gjort opmærksom på den manglende dokumentation for, at de anførte aktiehandler skulle vedrøre selskabet.

I nærværende sag har den uafhængige revisor derimod både efterprøvet og godkendt de anførte aktiehandler, indgåede aftaler, købesummer og berigtigelsen heraf og på dette grundlag godkendt regnskabet uden anmærkninger.

Endeligt, for det femte, fremgår af sagsfremstillingen, at de påståede aftaler i den pågældende sag udelukkende fremgik af interne posteringer, men derimod uden tilstedeværelse af nogen objektivt konstaterbare eksterne dispositioner, som kunne understøtte den pågældende hovedanpartshavers forklaringer.

Også på dette punkt er situationen i nærværende sag dermed netop helt anderledes:

- for det første er der således – objektivt dokumenteret ved udprint fra uafhængige kilder, de to banker – allerede inden for tre hverdage efter indgåelsen af aftalen foretaget kontante overførsler fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS, på i alt kr. 3.500.000 til kontant berigtigelse af mere end 85 % af den aftalte købesum.

- for det andet er den handlede aktiepost – igen objektivt dokumenteret ved udprint fra uafhængige kilde, [finans1] – faktuelt også blevet overført fra sælger, [virksomhed1] ApS, til køber, [person1].

- og for det tredje foreligger der også – ligeledes objektivt konstaterbart – en senere modsatrettet aktiehandel, hvorfra provenuet er medgået til berigtigelse af en betragtede handel med [virksomhed3]-aktierne.

Så i modsætning til situationen i denne tidligere højesteretssag vil realiteten i bag aktiekøbet – og den indgåede aftale – i nærværende sag dermed være klart understøttet af såvel den objektivt konstaterbare berigtigelse af størstedelen af købesummen i umiddelbar forlængelse af købsaftalens indgåelse som den efterfølgende – ligeledes objektivt konstaterbare – overførsel af den handlede aktiepost til købers aktiedepot, hvor den også fortsat befinder sig.

N) Skatteankestyrelsens nye indstilling i sagen vedr. [person1] er både inkonsistent og uden grundlag i sagens faktum.

Der foreligger således oplagte inkonsistenser både internt i styrelsens nye indstilling i sagen vedr. [person1] og mellem styrelsens indstilling i denne og styrelsens indstilling i sagerne vedr. de to selskaber.

1) Skatteankestyrelsen fremsætter i sin indstilling i sagen vedr. [person1] den – urigtige – påstand, at denne aktiepost skulle være overdraget til [person1] helt uden modydelser.

Og fremsætter på dette grundlag videre den helt nye – og endog fra Skats egen vurdering afvigende – påstand, at hele overdragelsen af aktieposten i [virksomhed3] fra [virksomhed1] ApS til [person1] derfor skulle udgøre en ”maskeret udlodning” på kr. 6.712.500, sv.t. den af Skattecentret fastsatte værdi på det tidspunkt, hvor denne tidligere handlede aktiepost konkret blev overført mellem parterne.

Begge påstande savner ethvert grundlag i sagens faktum.

Skulle disse påstand have været korrekt, skulle [virksomhed1] ApS således samlet have afgivet aktiver sv.t. den fulde værdi af det anførte beløb. Det fremgår imidlertid netop af selskabets regnskab, at dette ikke er tilfældet

Den pågældende aktiepost er tværtimod overdraget mod fuldt vederlag, sv.t. markedsværdien på aftaletidspunktet d. 2/1-2014.

Som modydelse har selskabet således både modtaget de tre kontante betalinger i januar 2014, den handlede aktiepost i [finans3], samt en reduktion af et tilgodehavende for køber på mellemregningskontoen.

Det bemærkes atter, at Skattecentret i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også havde fastslået, at kr. 4.075.000 var medgået til betaling af den købte aktiepost i [virksomhed3] og lagt dette til grund for sine beregninger.

Som allerede påpeget ovf. må skatteankestyrelsen imidlertid i sagerne vedr. de to selskaber selv være nået til samme resultat.

Som anført tidligere, har skatteankestyrelsen i sin skrivelse af 30/8-2021 netop selv oplyst, at man i sagerne vedr. de to selskaber ikke har fundet anledning til at gennemføre forhøjelser udover de af skattecentret fastsatte.

I disse sager har styrelsen således, ligesom tidl. skattecentret ”kun” fundet at kunne forhøje selskabernes indtægter med kr. 2.637.500, sv.t. differencebeløbet mellem den af parterne aftalte købesum, kr. 4.075.000, og den af skattecentret fastsatte værdi, kr. 6.712.500, på dette tidspunkt, hvor den handlede aktiepost efterfølgende blev overført til køber, [person1].

I sagerne vedr. de to selskaber vil styrelsen således, ligesom tidl. Skattecentret, faktuelt have anerkendt, at det anførte – og af [virksomhed1] ApS også indtægtsførte – beløb på kr. 4.075.000 netop vil være betalt selskabet som vederlag for den mellem parterne handlede aktiepost i [virksomhed3].

Som refleks heraf, som følge af sammenhængen mellem disse sager, vil derfor også i sagen vedr. [person1] tilsvarende skulle lægges til grund, at dette beløb, kr. 4.075.000, er medgået til betaling af den købte aktiepost i [virksomhed3]

Den betragtede post af [virksomhed3]-aktier er dermed netop fuldt betalt af køber, [person1], om end med den i overensstemmelse med armslængdeprincippet fastsatte købesum på aftaletidspunktet d. 2/1-2014.

Skatteankestyrelsens påfaldende indstilling i sagen vedr. [person1] er således ikke konsistent med styrelsen egne tilkendegivelser i sagerne vedr. de to selskaber.

2) Uden at anføre dette eksplicit forekommer Skatteankestyrelsen i sagen vedr. [person1] reelt at forsøge at gøre gældende, at der slet ikke skulle foreligge en aftale om handel med den betragtede aktiepost mod vederlag, m.a.o. forsøger styrelsen åbenbart reelt at gøre gældende, at både selve købsaftalen af 2/1-2014 og berigtigelsen heraf skulle være uden realitet og dermed ville skulle tilsidesættes i sin helhed eller betragtes som en nullitet.

Efter klagernes opfattelse kan der imidlertid heller ikke rejses nogen berettiget tvivl om realiteten af denne købsaftale:

For det første foreligger således netop en skriftlig og underskrevet aftale af 2/1-2014 om handel af den betragtede aktiepost med en aftalt købssum, som svarer til børskursen, dvs. markedsværdien, på dette tidspunkt.

For det andet fremgår også af sagens faktum, at hele den i denne aftale fastsatte overdragelsessum, kr. 4.075.000, netop blev fuldt berigtiget dels ved de i umiddelbar forlængelse af købsaftalen gennemførte kontante betalinger, dels ved en senere modsatrettet aktiehandel og modregning over mellemregningskontoen.

Og aktieposten blev selvsagt og overført mellem parterne.

Dette er således både konstateret, efterprøvet og godkendt af den uafhængige revisor i det reviderede regnskab, som er uden anmærkninger.

Og handelen fremgår både af selskabets regnskabsmateriale og af selvangivelsen for køber, [person1], for 2014.

Ligesom tidligere Skat, vælger Skatteankestyrelsen dog åbenbart alligevel blot at tilsidesætte denne købsaftale uden at anføre nogen faktuel hjemmel til denne disposition.

Som eneste hjemmel til styrelsens dispositioner anføres således udelukkende LL §2, som netop omfatter transaktioner mellem nærtstående parter.

Ved at henvise til denne hjemmel anerkender styrelsen imidlertid også implicit, at der netop foreligger en aftale mellem parterne, som ville kunne revideres af skattemyndighederne.

Som tidligere anført forekommer reglerne om armslængdeprincippet i ligningslovens § 2 imidlertid netop ikke at indeholde en nødvendig hjemmel til de af styrelsen – og tidligere skattecentret – foretagne korrektioner, idet denne bestemmelse kun vedrører vilkårene i sådanne aftaler, men ikke tidsfastsættelsen, jf. hertil bemærkningerne ovf. under punkt I+J.

Og når der netop foreligger en sådan aftale og faktuelt er gennemført berigtigelse af den i denne aftale fastsatte købesum, vil der netop heller foreligge en overdragelse uden vederlag.

3) Med sin påfaldende indstilling i sagen vedr. [person1] gør Skatteankestyrelsen således ikke desto mindre gældende, at hele den handlede aktiepost i stedet for at være købt og betalt af [person1] – som det faktuelt var tilfældet – i stedet skulle være overført til denne helt uden vederlag.

Som påpeget ovenfor ville denne indstilling i sagen vedr. [person1] dermed ikke være i overensstemmelse med styrelsens tilkendegivelser i sagerne vedr. [virksomhed1] ApS (og dermed også [virksomhed2] ApS), og der foreligger dermed en oplagt inkonsistens mellem på den ene side den af styrelsen tilkendegivne indstilling i sagen vedr. [virksomhed1] ApS og på den anden styrelsens indstilling i sagen vedr. [person1].

Der foreligger imidlertid oplagte inkonsistenser allerede i styrelsens behandling af vedr. [person1] betragtet særskilt.

Styrelsens påfaldende angivelse af, at aktieposten i [virksomhed3] skulle være overdraget til [person1] helt uden vederlag må således i sig selv efterlade en manglende forklaring på, hvorledes styrelsen da finder at skulle forholde sig på de til de kontante betalinger til selskabet i januar 2014 og til provenuet fra handelen med [finans3] aktier d. 26/6-2014, over for hvilken handel hverken skattecentret eller skatteankestyrelsen har fremført nogen indvendinger.

3a) Det bemærkes hertil først, at Skatteankestyrelsen i december 2020 netop selv telefonisk kontaktede [person1] for at anmode om dokumentation for, at disse tre kontante betalinger på i alt 3,5 mio. kr. netop kom fra denne, hvilken dokumentation styrelsen herefter modtog.

I forbindelse med denne anmodning tilkendegav Skatteankestyrelsen netop, at hvis det kunne dokumenteres, at disse betalinger kom fra køber, [person1], ville dette netop understøtte, at der forelå en aktiehandel mellem parterne på det pågældende tidspunkt.

Det forekommer allerede af denne årsag noget påfaldende, når styrelsen efterfølgende i sit ”forlag til afgørelse” tilsyneladende vælger helt at ignorere disse gennemførte kontante betalinger for betragtede aktiepost.

3b) Det konstateres endvidere atter, at Skatteankestyrelsen selv har anført, at disse kontante betalinger skulle udgøre udlån til selskabet.

Dermed er i det mindste udelukket, at der skulle være tale om tilskud til selskabet.

Hvortil kommer, at hele berigtigelsen af købesummen fandt sted over mellemregningskontoen og disse kontante betalinger er derfor ligeledes posteret på mellemregningskontoen. Hvoraf allerede følger, at der ej heller ville kunne være tale om tilskud.

3c) Skatteankestyrelsens præmisser er imidlertid også klart inkonsistente.

Både Skattecentret og Skatteankestyrelsen har således selv indikeret, at de kontante betalinger i stedet for at være (del)betalinger for den handlede aktiepost i [virksomhed3], retligt skulle kunne kvalificeres som udlån til selskabet.

Som gennemgået ovf. i afsnit H fremgår det imidlertid af Selskabets ([virksomhed1]’s) regnskab, at de tre kontante betalinger i januar 2014 hverken kunne være udlån eller tilskud til selskabet, men netop kun kunne være betalinger.

Det fremgår således af selskabets reviderede regnskab pr. 30/6-2014, at der ikke foreligger en forøgelse af selskabets gæld til [person1] sv.t. et sådant beløb på 3,5 mio. kr.

Ligeledes er sådant beløb ej heller tilbagebetalt til [person1].

Det fremgår dermed netop af selskabets reviderede regnskab og opgørelse af mellemregningskontoen, at dette forsat vil være medgået til berigtigelse af en købesum for [virksomhed3]-aktierne, uanset hvornår skattemyndighederne måtte vælge at tidsfastsætte det skatteretligt relevante handelstidspunkt. Heraf følger derfor også, at der netop vil være ydet vederlag for denne aktiepost, uanset hvornår den måtte være handlet eller overdraget.

Skatteankestyrelsens argumentation hænger således ikke sammen.

Hvoraf igen følger, at en påstået ”maskeret udlodning” derfor under alle omstændigheder højst ville kunne opgøres som differencen mellem værdien på det af skattemyndighederne fastsatte handelstidspunkt og det ydede vederlag. Dvs. som Skattecentret havde opgjort sagen i sine afgørelser.

3d) Som allerede påpeget i afsnit H.6 forekommer både Skat og Skatteankestyrelsen imidlertid også direkte at modsige sig selv, hvis man stipulerer, at de kontante overførsler på i alt 3,5 mio. kr. ikke skulle være (del)betaling for den handlede aktiepost i [virksomhed3].

Thi ved overhovedet at rejse denne skattesag og foretage de af Skat gennemførte ”korrektioner” har Skat – og nu Skatteankestyrelsen – selv tilkendegivet, at Skat vil være af den (forkerte) opfattelse, at den reelle ejer [person1] uretmæssigt skulle have sikret sig selv en aktiekursgevinst, som – efter Skat’s opfattelse – i stedet skulle tilkomme [virksomhed1] ApS.

Både Skat og Skatteankestyrelsen lægger dermed selv den klare præmis til grund, at [person1] skulle foretrække at få sådanne aktiegevinster i sin personlige portefølje snarere end i selskabets.

Hvis dette er tilfældet, turde det dermed også være indlysende, at [person1] da heller ikke ville kunne have nogen interesse i igen at udlåne kapital til selskabet – endsige give tilskud til dette – for at selskabet herefter kunne investere sådan kapital i aktier, men tværtimod netop ville foretrække selv at investere et sådant beløb for derved også selv at opnå de potentielle kursgevinster.

Og hvis det omvendt måtte antages, at [person1] skulle have været af den disposition, at han gerne igen ville udlåne kapital til [virksomhed1] ApS med det formål, at selskabet kunne investere denne for hermed at opnå aktiegevinster i selskabet, turde det oplagt også være ganske svært for Skat – og nu Skatteankestyrelsen – at argumentere for, at [person1] da alligevel skulle forsøge at snyde selskabet for kursgevinster i relation til den handlede aktiepost i [virksomhed3]. Hvilket således må være den præmis, som ligger til grund for hele Skat’s sag.

Som påpeget i afsnit H turde det under alle omstændigheder også have formodningen imod sig, at den reelle ejer straks efter fra selskabet at have fået tilbagebetalt et tidligere stort udlån på knapt tre mio. kr. skulle vælge til selskabet at udlåne et endnu større beløb, endsige give et sådan beløb som tilskud.

Som påpeget ovf. anførte Skattecentret i sine afgørelser af 14/9-2016 da netop også selv følgende:

”Der er dog foretaget nedenstående indbetalinger, som [virksomhed1] ApS har henvist til, på selskabets konto hos [finans1], der kan vedrøre delvis betaling af købesummen”

4) Tilsvarende inkonsistenser ville gøre sig gældende i relation til den senere modsatrettede handel med en mindre aktiepost i [finans3].

Ej heller her har Skatteankestyrelsen tilkendegivet, hvorledes man finder at skulle forholde sig til provenuet fra denne handel, hvis dette nu ikke skulle være medgået til berigtigelse af købesummen for aktieposten i [virksomhed3].

Det konstateres hertil atter, at hverken skattecentret eller Skatteankestyrelsen har rejst nogen form for indvendinger i relation denne aktiehandel. Fuldt korrekt.

Det skulle vel også være indiskutabelt, at den reelle ejer, [person1], heller ikke blot overdrager en aktiepost i [finans3] til selskabet uden modydelse.

Dette turde især også kunne udelukkes, når både Skattecentret og Skatteankestyrelsen jo samtidigt netop gør gældende, at [person1] i denne sag skulle have forsøgt at få overdraget aktieposten i [virksomhed3] uden fuld modydelse.

Også her fremgår det imidlertid af selskabets reviderede årsregnskab, at selskabet netop ikke har opnået en forøgelse af sine aktiver svarende til værdien af denne aktiepost

Også her fremgår det således direkte af selskabets regnskab og opgørelsen af mellemregningskontoen, at provenuet fra denne handel med [finans3]-aktier netop er medgået til berigtigelse af købesummen for aktieposten i [virksomhed3].

Igen fremgår videre heraf, at aktieposten i [virksomhed3] derfor netop ikke vil være overdraget til [person1] uden vederlag, som ellers anført af Skatteankestyrelsen.

Skatteankestyrelsens indstilling og argumenter i disse sager hænger således slet ikke sammen.

5) Der forekommer således at være væsentlige problemer ved grundlagt for Skatteankestyrelsens nye påfaldende indstilling:

Selv hvis man – i strid med sagens faktuelle omstændigheder og hidtil gældende ret – måtte beslutte at lægge til grund, at aktiepostens værdi i denne transaktion mellem [person1] og [virksomhed1] ApS ikke skulle fastsættes som værdien på handels- og aftaletidspunktet d. 2/1-2014, men i stedet som værdien på det tidspunkt, hvor aktieposten faktuelt blev overført fra [virksomhed1] ApS til [person1], fremgår således fortsat, at køber [person1] under alle omstændigheder til [virksomhed1] ApS vil have erlagt det oprindeligt fastsatte beløb kr. 4.075.000 for denne aktiepost.

For det første er der samtidigt med overdragelsen af [virksomhed3]-aktierne, d. 26/6-2014, gennemført den modsatrettede handel med [finans3]-aktier, hvor provenuet, kr. 462.000, er modregnet i værdien af [virksomhed3]-aktierne.

For det andet ville de kontante indbetalinger i januar 2014 da retligt skulle karakteriseres som udlån, som imidlertid fortsat efterfølgende er medgået til betaling for de overdragne [virksomhed3]-aktier,

For det tredje er der faktuelt fortsat modregnet med kr. 113.000 på mellemregningskontoen.

Altså ville der således fortsat være medgået i alt kr. 4.075.000 til – i givet fald: delvis – dækning af værdien af de overdragne [virksomhed3]-aktier.

Der er således under alle omstændigheder ydet et vederlag denne størrelse som modydelse for aktieposten i [virksomhed3].

Det konstateres, at skattecentret i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også havde fastslået, at dette beløb, kr. 4.075.000, var medgået til betaling af den købte aktiepost i [virksomhed3] og lagt dette til grund for sine beregninger.

Og netop samme har Skatteankestyrelsen således også selv fundet i sagerne vedr. de to selskaber.

Dermed ville en potentiel ”maskeret udlodning” derfor under alle omstændigheder også højst kunne udgøre differencebeløbet, dvs. det samme beløb, som også Skat havde gjort gældende.

Og samme beløb, som Skatteankestyrelsen således netop også selv har fastholdt i sagerne vedr. selskaberne.

O) Sammenfatning og de af klagerne fremførte påstande.

1) Den principale påstand.

Der foreligger således en skriftlig aftale af 2/1-2014 mellem sagens parter om handel af aktieposten på 25.000 [virksomhed3]-aktier til en samlet handelssum på kr. 4.075.000, som i overensstemmelse med armslængdeprincippet svarede til børskursen på aftaletidspunktet.

Dette er således en købssum, som – også fuldt dokumenteret over skattemyndighederne – netop svarer til markedsværdien på aftale- og handelstidspunktet.

I umiddelbar forlængelse af denne aftale blev herefter overført kr. 3.500.000 til delvis kontant berigtigelse af købesummen.

Den samlede aftalte overdragelsessum blev også fuldt berigtiget dels ved disse umiddelbart efter aftalen gennemførte kontante overførsler, dels ved en senere modsatrettet aktiehandel og endeligt ved modregning over mellemregningskontoen.

Og den handlede aktiepost blev også overført til køber efter berigtigelse af den resterende lille del af købesummen.

Dette er således fakta, som også er både konstateret, efterprøvet og godkendt af selskabets uafhængige revisor, som netop godkendte selskabets regnskab for regnskabsåret 2013-2014 uden anmærkninger.

For god ordens skyld bemærkes, at der derfor efter klagernes opfattelse – og under henvisning til Landsskatterettens afgørelser i bl.a. SKM.2010.791.LSR og sag nr. 2009.08.03788, som begge er omtalt ovf. i afsnit L.4 – heller ikke kan herske nogen berettiget tvivl om realiteten af denne aktiehandel og aftale:

- der foreligger en skriftlig og underskrevet købsaftale mellem parterne;

- der er i umiddelbar forlængelse af den indgåede købsaftale gennemført kontant berigtigelse af godt 85 % af den samlede købesum;

- den samlede købesum er også fuldt berigtiget; og

- salgsgenstanden, den handlede aktiepost, er også overført til køber.

- endvidere er handelen medtaget i det reviderede årsregnskab for sælger, [virksomhed1] ApS, og

- handelen fremgår direkte af den til Skat indsendte selvangivelse for køber, [person1]

Det fremgår imidlertid både af Skat’s egen Juridisk Vejledning, afsnit C.B.2.1.4.2. og C.B.2.1.6.1, og af fast skatteretlig praksis, at det udelukkende er aftaletidspunktet, som er afgørende for den skattemæssige behandling af sådanne aktiesalg, medens både betalingstidspunkt og overdragelsestidspunkt er uden betydning.

At parterne herefter først i nogle måneder senere fik berigtiget de sidste få procent af købesummen og endeligt overført den for længst handlede aktiepost, skulle derfor som udgangspunkt også være uden relevans for nærværende sag.

Principalt må derfor atter gøres gældende, at den indgåede aktiehandel, herunder også den i denne fastsatte overdragelsessum, skal anerkendes skattemæssigt.

2) Den subsidiære påstand.

En eventuel skattemæssig revision af de mellem parterne indgåede aftaler ville udelukkende kunne finde sted med hjemmel i ligningslovens § 2 og reglerne om armslængdeprincippet.

Som bemærket ovf. ses ikke anden hjemmel til at tilsidesætte en skriftlig aftale mellem sådanne to parter, i særdeleshed ej heller blot fordi skattemyndighederne af pekuniære årsager kunne ønske sig at tidsfæste aftalen anderledes.

I nærværende sag foreligger imidlertid to separate aftaler mellem de betragtede parter, [person1] og [virksomhed1] ApS: først

a) aftalen af 2/1-2014 om handel af den betragtede post af [virksomhed3]-aktier, og siden

b) aftalen af 9/1.2014 om udskydelse af den resterende betaling og forbliven af den handlede aktiepost hos sælger, [virksomhed1] ApS, indtil denne restbetaling berigtiges.

Den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte overdragelsessum var fastsat i overensstemmelse med børsværdien for den betragtede aktiepost på aftaletidspunktet.

Som dokumenteret over for både Skat og senest Skatteankestyrelsen, blev endvidere i umiddelbar forlængelse af den d. 2/1-2014 indgåede handelsaftale fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS foretaget kontante betalinger med et samlet beløb på kr. 3.500.000.

Udover disse kontante overførsler skulle den aftalte overdragelsessum som beskrevet ovf. imidlertid også delvist berigtiges ved modregning med resttilgodehavende på kr. 398.500, som køber, [person1], pr. 31/12-2013 havde på mellemregningskontoen med [virksomhed1] ApS.

Allerede inden for tre hverdage efter købsaftalens indgåelse ville dermed være gennemført ben berigtigelse af i alt kr. 3.898.500 (3.500.000 + 398.500) ud af den samlede aftalte købesum på kr. 4.075.000, svarende til knapt 96 % af købesummen.

Erlæggelse af betaling inden for denne korte tidsramme efter indgåelsen af handelsaftalen d. 2/1-2014 vil som anført selvsagt ikke afvige markant endsige skattemæssigt relevant fra den tidsramme, som vil være gældende ved en aftale mellem uafhængige parter.

Reelt kan det således kun være den efterfølgende separate aftale om midlertidig udlån af aktieposten og den heraf følgende senere gennemførelse af den faktiske overdragelse af aktieposten, som vil være skattemyndighedernes egentlige kritikpunkt.

Det forhold, som skattemyndighederne finder skulle afvige fra en aftale mellem uafhængige parter, må derfor reelt være denne efterfølgende særskilte aftale af 9/1-2014, hvormed parterne aftalte at udskyde den resterende betaling for den handlede aktiepost af [virksomhed3]-aktier og i mellemtiden lade denne forblive hos sælger, dvs. være udlånt til denne, indtil betaling af den resterende købesum fandt sted.

Skulle man imidlertid finde, at denne efterfølgende separate aftale ikke skulle leve op til armslængdeprincippet, må derfor under alle omstændigheder gøres gældende, at dette kun ville kunne føre til en skattemæssig revision af netop denne senere aftale af 9/1-2014, men derimod ikke af den oprindelige købsaftale af 2/1-2014.

Tilsidesættelse af denne efterfølgende aftale af 9/1-2014 ville derfor kun kunne føre til, at det ikke ville skulle accepteres, 1) at der blev aftalt en udskydelse af den resterende del af overdragelsessummen og 2) at aktieposten i mellemtiden var udlånt til, dvs. forblev hos sælger, [virksomhed1] ApS.

Subsidiært må derfor også gøres gældende, at i hvert fald den del af den d. 2/1-2014 aftalte aktiehandel, som allerede ville være betalt med erlæggelse af denne hurtige betaling, under alle omstændigheder vil skulle betragtes som værende handlet fuldt ud i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Dette ville dermed gælde den del af den handlede aktiepost, som modsvarer denne umiddelbare betalings andel af den samlede aftalte købesum:

(3.898.500 / 4.075.000) x 25.000 stk. = 23.917 stk.

Det må derfor også gøres gældende, at nærværende sag derfor underalle omstændigheder højst ville kunne vedrøre den mindre andel af den samlede handlede aktiepost på 25.000 [virksomhed3]-aktier, hvor købesummen derimod ikke blev fuldt berigtiget i umiddelbar forlængelse af handelsaftalen d. 2/1-2014.

Dette drejer sig således udelukkende om en beskeden resterende aktiepost på 1.083 stk.

Følger man herefter Skattecentrets beregninger, ville det beløb, hvormed købesummen for af denne resterende del af den handlede aktiepost skulle forhøjes, for at svare til værdien på det faktiske overdragelsestidspunkt d. 26/6-2014 derfor kunne opgøres til:

2.637.500 x (1.083 / 25.000) = kr. 114.257

Subsidiært gøres derfor også gældende, at en potentiel ”maskeret udlodning” derfor også højst ville kunne opgøres til dette beløb.

Samt at samme derfor også ville gælde for en forhøjelse af indkomsten for de to selskaber.

3) Den mere subsidiære påstand.

Som dokumenteret over for både Skat og senest Skatteankestyrelsen, blev der således i umiddelbar forlængelse af den d. 2/1-2014 indgåede handelsaftale fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS gennemført kontante overførsler og betalinger med et samlet beløb på kr. 3.500.000.

Allerede inden for tre hverdage efter købsaftalens indgåelse var dermed gennemført en kontant berigtigelse af kr. 3.500.000 ud af den samlede aftalte købesum på kr. 4.075.000, svarende til 85,89 % af købesummen.

Erlæggelse af betaling inden for denne korte tidsramme efter indgåelse af handelsaftalen d. 2/1-2014 vil som anført selvsagt ikke afvige markant endsige skattemæssigt relevant fra den tidsramme, som vil være gældende ved en aftale mellem uafhængige parter.

Reelt kan det således kun være den efterfølgende separate aftale om midlertidig udlån af aktieposten og den heraf følgende senere gennemførelse af den faktiske overdragelse af aktieposten, som vil være skattemyndighedernes egentlige kritikpunkt.

Skulle man imidlertid finde, at denne efterfølgende separate aftale ikke skulle leve op til armslængdeprincippet, må derfor under alle omstændigheder gøres gældende, at dette kun ville kunne føre til en skattemæssig revision af netop denne senere aftale af 9/1-2014, men derimod ikke af den oprindelige købsaftale af 2/1-2014.

Mere subsidiært må derfor også gøres gældende, at i hvert fald den del af den d. 2/1-2014 aftalte aktiehandel, som allerede ville være betalt med erlæggelse af denne hurtige kontante betaling, under alle omstændigheder vil skulle betragtes som værende handlet fuldt ud i overensstemmelse med armslængeprincippet.

Dette ville dermed gælde den del af den handlede aktiepost, som modsvarer denne umiddelbare kontante betalings andel af den samlede aftalte købesum:

(3.500.000 / 4.075.000) x 25.000 stk. = 21.472 stk.

Det må derfor også gøres gældende, at nærværende sag derfor under alle omstændigheder højst ville kunne vedrøre den mindre andel af den samlede handlede aktiepost på 25.000 [virksomhed3]-aktier, hvor købesummen derimod ikke blev fuldt kontant berigtiget i umiddelbar forlængelse af handelsaftalen d. 2/1-2014.

Dette drejer sig således udelukkende om en mindre resterende aktiepost på 3.528 stk.

Følger man herefter Skattecentrets beregninger, ville det beløb, hvormed købesummen for af denne resterende del af den handlede aktiepost skulle forhøjes, for at svare til værdien på det faktiske overdragelsestidspunkt d. 26/6-2014 derfor kunne opgøres til:

2.637.500 x (3.528 / 25.000) = kr. 372.204

Mere subsidiært gøres derfor også gældende, at en potentiel ”maskeret udlodning” derfor også højst ville kunne opgøres til dette beløb.

Samt at samme derfor også ville gælde for en forhøjelse af indkomsten for de to selskaber,

4) Vedr. indstillingerne fra Skatteankestyrelsen.

For så vidt angår Skatteankestyrelsen helt nye – og endog fra Skat selv helt afvigende – indstilling i sagen vedr. [person1] skal blot henvises til indsigelserne ovenfor under punkt D+N.

Og således påstås frifindelse

(...)”

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

”I klagesagen har Skatteankestyrelsen i brev fra 29. september 2021 bedt Skattestyrelsen om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Følgende er indstillet:

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagers opfattelse	Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse	Skattestyrelsens udtalelse
Indkomståret 2014
Kapitalindkomst Maskeret udlodning for underpris ved køb af aktier fra [virksomhed1] ApS	2.637.500 kr.	0 Kr.	6.712.500 kr.
Aktieindkomst Maskeret udlodning for underpris ved køb af aktier fra [virksomhed1] ApS				6.712.500 kr.

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens forsalg til sagens afgørelse. Vi er dog af den mening, at beløbet skal beskattes som aktieindkomst.

Det bemærkes, at sagen behandles samtidigt med de sammenholdte sager for Klagers selskaber. Der er tale om journalnumre [sag1] og [sag2].

Vi henviser til Skattestyrelsens udtalelser i sagerne af dags dato.

Sagen

Denne sag vedrører indkomståret 2014 og det skattemæssige spørgsmål er om, hvorvidt der kan statueres maskeret udbytte for værdien af overdragelse af aktier til Klager fra dennes selskab.

Sagen handler endvidere om fastsættelse af handelstidspunktet og handelssummen for 25.000 stk. [virksomhed3] aktier, herunder om betalingen for aktierne, har fundet sted.

Det sælgende selskab [virksomhed1] ApS (Cvr.nr: [...1]), selskabet ejes 100 % af selskabet [virksomhed2] ApS (Cvr.nr: [...2]) og er sambeskattede.

Klager er hovedaktionær og eneejer af begge selskaber. Klager har derved bestemmende indflydelse i begge selskaber. Den verserende klagesag for de 2 stk. selskaber, behandles samtidigt med denne klagesag.

Alle transaktioner mellem Klager og hans selskaber er derved omfattet af ligningslovens § 2., alle transaktioner skal derfor ske til markedspriser, der kunne opnås mellem uafhængige parter. Som følge af praksis stilles der skærpede krav til bevisbyrden og derved til dokumentation for transaktioner parterne imellem.

Skat har den 28. juni 2016 anmodet [virksomhed1] ApS, om oplysninger vedrørende selskabets dokumentation af salg af 25.000 stk. [virksomhed3]-aktier til Klager, herunder dokumentation af handelstidspunktet.

Skat modtog ikke dokumentation eller tilstrækkelige oplysninger således, at handelstidspunktet herunder også prisen for aktierne, skattemæssigt er dokumenteret at være sket pr. 2. januar 2014. Den dato lægges således ikke til grund i sagen som værende handelsdatoen.

Der foreligger ikke betalinger, der med sikkerhed kan henføre/afstemme beløbet på 4.075.000 kr. med at udgøre en købesum for aktierne ligesom, der ikke er fremlagt en låne-/afviklingsaftale mellem parterne vedrørende købesummen.

Materielt

1. Tidspunkt for salg af [virksomhed3] aktier til Klager personligt

Klager oplyser i forbindelse med sagens forløb, tidspunktet for overdragelse / salg af [virksomhed3] aktier nominelt 25.000 stk. til at være den 2. januar 2014.

Der under klagesagen fremlagt en underskrevet aftale af 9. januar 2014 mellem selskabet v/klageren og klageren, om udlån af aktierne fra Klager til selskabet [virksomhed1] ApS, udlånet løb til den 30. juni 2014.

Aftalen blev modtaget sammen med regnskabet for [virksomhed1] ApS for 1/7-2013 til 30/6-2014. Aftalen er dateret den 9/1-2014 og underskrevet af Klager personligt og [virksomhed1] ApS v/Klager. Udlånsaftalen har ikke tidligere været fremlagt i sagsbehandlingen.

Der er endvidere sammen med klagen indsendt mailkorrespondance viser, en dialog mellem selskabet og [finans1] om en forøgelse af selskabets kreditlimit til 6 mio. alternativt 5 mio. [finans1] giver ikke i korrespondancen udtryk for, at [virksomhed3] aktierne skulle blive i selskabets depot. [virksomhed1] ApS’s kreditlimit blev forhøjet den 6. marts. 2014.

Udskrift fra selskabets depotkonto hos [finans1] viser endvidere, at der blev overført 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] fra selskabets værdipapirdepot, til klagerens værdipapirdepot den 26. juni 2014.

Dokumentation for handelstidspunktet foreligger således alene i form af en indgået salgsaftale mellem [virksomhed1] ApS v/ direktør [person1] (Klager) og Klager selv. Der er tale om en aftale omfattet af ligningslovens § 2 mellem interesseforbundne parter.

Vi anser ikke, at Klager har løftet den skærpede bevisbyrde eller har tilstrækkeligt dokumenteret, at handelstidspunktet for selskabets salg af 25.000 stk. [virksomhed3] aktier kan fastsættes til 2. januar 2014.

Skattestyrelsens lægger vægt på, at det modtagne materiale i sagen ikke dokumenterer eller sandsynliggør at handelstidspunktet, kan fastsættes tidligere end datoen for hvornår aktierne, ifølge udskrift fra [finans1] over depottransaktioner, tages ud af selskabets depot, og overføres til Klager.

Der foreligger således ikke, på det foreliggende grundlag objektivt konstaterbare oplysninger, der med tilstrækkelig sikkerhed kan underbygge handelstidspunktet som værende anderledes end den 26. juni 2014.

Handelstidspunktet anses derfor skattemæssigt at være den 26. juni 2014.

Det betyder, at det er handelsværdien for aktierne den 26. juni 2014, der skal lægges til grund ved aktieoverdragelsen, idet aktier optaget til handel på et reguleret marked ansættes til kursværdien svarende til den noterede kurs på det præcise tidspunkt.

2. Effektuering og berigtigelse af salg/køb.

Udskrift fra [finans1] viser, at der blev indbetalt henholdsvis 1.000.000 kr., 1.500.000 og 1.000.000 kr. på selskabets konto den 3., 6. og 7. januar 2014. Pengene blev overført fra en konto i [finans2]. Beløbene blev overført fra Klager til selskabets depotkonto hos [finans1].

Klageren har oplyst, at han havde et tilgodehavende hos selskabet den 31. december 2013 på 398.500 kr., som indgik i berigtigelsen af handelsprisen for klagerens køb af aktierne i [virksomhed3] hos selskabet og Klager anvender salgsdatoen den 2. januar 2014, [virksomhed3] aktiernes markedsværdi per den dato udgjorde 4.075.000 kr.

Vi finder, det ikke dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at Klager har overført en købesum til selskabet i forbindelse med køb af [virksomhed3] aktierne.

Vi lægger vægt på interessefællesskabet mellem Klager og hans selskab, og at det ikke er dokumenteret, at overførslerne den 3., 6. og 7. januar 2014 på i alt 3.500.000 kr. udgjorde betaling for køb af de pågældende [virksomhed3] aktier.

De 3 stk. kontante indbetalinger kan således ikke med tilstrækkelig sikkerhed underbygge at handelstidspunktet for aktierne og handelstidspunktet vurderes som nævnt ovenfor at være den 26. juni 2014.

Det bemærkes, at de foretagne indbetalinger på i alt 3.500.000 kr., er foretaget i en periode, hvor [virksomhed1] ApS endnu ikke har fået bevilliget en forøgelse af selskabets kreditlimit hos [finans1].

Beløbene kan ikke skattemæssigt anses at udgøre delbetalinger fra Klager for køb af aktier. Der kan desuden ikke foretages afstemning med selskabets øvrige bogføringsmateriale, og der lægges især også vægt på at, at der ikke er overensstemmelse mellem kursværdien for aktierne og det beløb, som er oplyst, at klageren har betalt for aktierne.

Ved en almindelig handel af børsnoterede aktier mellem uafhængige parter foreligger normalt fuld indfrielse af købesummen på overdragelsestidspunktet. Kursen for [virksomhed3] aktierne udgjorde pr. 26. juni 2014 268,50.

Vi henviser til Den juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.4 (Uddrag):

’Hvis hovedaktionæren køber aktier af selskabet til underpris beskattes han af den fordel han opnår ved købet. Hovedaktionæren beskattes af forskellen mellem købsprisen og aktiernes handelspris som maskeret udlodning. Hovedaktionæren kan benytte handelsværdien som anskaffelsesværdi ved beregningen af den skattemæssige gevinst / tab ved senere salg af aktierne.

Selskabet beskattes efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, og gevinst eller tab opgøres med udgangspunkt i handelsværdien.’

Beløbet til beskatning hos Klager for indkomståret 2014, fremkommer således:

Handelsværdi af [virksomhed3] aktier den 26. juni 2014	6.712.500 kr.
Købspris / betalt til interesseforbundet part (selskabet)	0 kr.
Skattemæssig underpris til beskatning	6.712.500 kr.

Alt det et selskab udlodder til aktionærer skal medregnes som udbytte jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2 nr. 1.

Skattestyrelsen fastholder beskatningen af Klager, som nævnt ovenfor.

Beløbet betragtes skattemæssigt som maskeret udlodning og udgør aktieindkomst jf. PSL § 4 a, stk. 1. nr. 1.

Forrentning af mellemregningskonto

Der er fremsat et anbringende om, at de 3 indsættelser (på i alt 3.500.000 kr.) ikke udgør lån fra Klageren til selskabet. Dette sandsynliggøres ifølge Klagers repræsentant ved påstanden om, at der er beregnet renter for Klagerens udlån til selskabet i 2. halvår af 2013, mens der ikke er sket renteberegning for 1. halvår af 2014.

Det fremgår dog af mellemregningskontoen, at klageren er blevet tilskrevet renter for 63.000 kr. af selskabet. Posteringen er dateret til den 30. juni 2014.

Hertil bemærkes det, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at de 3 overførsler fra klageren til selskabet ikke udgjorde et udlån til eller et tilskud til selskabet.

Påstanden forandrer derfor ikke sagen.”

Klagerens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Klageren har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

”(...) A. Bemærkninger til Skattestyrelsens tre forslag til afgørelse daterede 13. oktober 2021 samt

Supplerende bemærkninger til Skatteankestyrelsens nye indstillinger til afgørelse.

Undertegnede har modtaget Skatteankestyrelsen tre skrivelser af 26/10-2021 samt medfølgende tre forslag til afgørelser fra Skattestyrelsen i de tre sager, alle daterede 13/10-2021.

Samtidigt har Skatteankestyrelsen sine skrivelser til Skattestyrelsen af 29/9-2021 nu også formuleret konkrete indstillinger til afgørelser i de to sager vedr. selskaberne.

Samlet har Skatteankestyrelsen således på samme tidspunkt fremsendt i alt seks forskellige indstillinger til afgørelse af disse sager, heraf fem ikke tidligere fremsendte, men ikke desto mindre samtidigt kun meddelt undertegnede to uger til på egne og selskabernes vegne at fremkomme med de relevante bemærkninger og indsigelser til alle disse forslag.

Klagerne har således også nu for første gang modtaget Skatteankestyrelsens indstillinger til afgørelse i sagerne vedrørende de to selskaber, hvor sagen vedr. [virksomhed1] ApS, sælger af den betragtede aktiepost i [virksomhed3], naturligvis er den mest interessante, eftersom denne, som tidligere påpeget overfor Skatteankestyrelsen netop vil være et spejlbillede af sagen vedr. [person1], som hhv. sælger og køber af denne aktiepost.

Ganske påfaldende foretager Skatteankestyrelsen heri ingen reel vurdering af den mellem parterne d. 2/1-2014 indgåede købsaftale – som efter klagernes opfattelse ikke ville kunne tilsidesættes efter armslængdeprincippet i LL§2.

I stedet forsøger Skatteankestyrelsen tilsyneladende kun at argumentere for, at det skattemæssige handelstidspunkt ikke skulle fastsættes til dette aftaletidspunkt, men derimod først til det senere tidspunkt, hvor den handlede aktiepost efter berigtigelse af de sidste få procent af den aftalte købesum blev overflyttet til købers aktiedepot.

Desværre må også konstateres, at Skatteankestyrelsens indstillinger til afgørelser i de to sager vedr. hhv. køber af den betragtede aktiepost i [virksomhed3], [person1], og sælger af denne, [virksomhed1] ApS, er direkte modstridende.

Allerede hermed må disse indstillinger derfor afvises.

Desværre kolporterer Skattestyrelsen i sine forslag til afgørelse også mest de samme inkonsistente argumenter, begrundelser og forslag, som også har karakteriseret forslagene fra Skatteankestyrelsen.

Herudover fremkommer både Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen nu også med flere forsøg på at mistænkeliggøre klagerne og disses dispositioner og Skattestyrelsen åbenbart endog betragtninger om, at klagerselskabet end ikke skulle kunne lade sig repræsentere ved sine eneste tegningsberettigede ansatte, den registrerede direktør ved indgåelse af aftaler med nærtstående parter med personsammenfald. Betragtninger, der ligesom flere andre anbringender fra myndighedernes side, turde være klart i strid med gældende skatteretlig praksis, herunder også som defineret i Skat’s egen ”Juridisk Vejledning”.

A.1. Skatteankestyrelsens indstillinger i disse sager.

Skatteankestyrelsen har tidligere fremsendt et forslag til afgørelse dateret 13/4-2021 i sagen vedr. [person1].

Skatteankestyrelsen har også tidligere, i en skrivelse af 30/8-2021 meddelt, at man i sagen vedr. [virksomhed1] ApS (og sagen vedr. [virksomhed2] ApS) havde vurderet og indstillet, at Skattecentrets afgørelse skulle stadfæstes.

Undertegnede er således også tidligere, ved skrivelse af 14/9-2021, på egne vegne og på vegne de to selskaber, fremkommet med ganske omfattende bemærkninger og indsigelser i forhold til det da foreliggende materiale, hvortil henvises.

Klagerne har imidlertid nu for første gang modtaget de af Skatteankestyrelsen formulerede konkrete indstillinger af 29/9-2021 til afgørelse i sagerne vedrørende de to selskaber, hvor sagen vedr. [virksomhed1] ApS, sælger af den betragtede aktiepost i [virksomhed3], naturligvis er den mest interessante, eftersom denne, som bemærket overfor netop vil være et spejlbillede af sagen vedr. [person1], som hhv. sælger og køber af denne aktiepost.

Hertil skal derfor knyttes enkelte supplerende bemærkninger og indsigelser.

I. Skatteankestyrelsen havde således allerede tidligere, i en skrivelse af 30/8-2021 meddelt, at man i sagen vedr. [virksomhed1] ApS (og sagen vedr. [virksomhed2] ApS) havde vurderet og indstillet, at Skattecentrets afgørelse skulle stadfæstes, således selskabernes indkomst skulle forhøjes med forskellen mellem den i købsaftalen af 2/1-2014 mellem parterne aftalte købesum, kr. 4.075.000, og den købsværdi, kr. 6.712.500, som Skattecentret derimod havde stipuleret i sine afgørelser af 14/9-2016, dvs. en forhøjelse på kr. 2.637.500.

Dette fremgår nu også af de fremsendte indstillinger i de to sager vedr. selskaberne.

I skatteankestyrelsen indstilling til afgørelse i sagen vedr. køber af denne aktiepost, [person1], har styrelsen imidlertid i stedet gjort gældende, at [person1] skulle pålignes en maskeret udlodning på kr. 6.712.500, sv.t. hele den af Skattecentret stipulerede nye værdi af denne aktiepost, med en – urigtig- påstand om, at [person1] slet skulle have ydet noget vederlag for denne aktiepost.

Som allerede påpeget i klagernes fælles indsigelse af 14/9-2021 til Skatteankestyrelsen, er styrelsen forslag til afgørelser i disse sager dermed klart inkonsistente, eller rettere direkte i modstrid med hverandre.

Afgørelserne vedr. sælgerselskabet [virksomhed1] ApS og køber [person1] vil selvsagt være indbyrdes afhængige og må reelt være hinandens spejlbilleder. Beløb, hvormed man ønsker at forhøje selskabets afståelsessum og dermed indtægt ved den betragtede aktiehandel, vil således også skulle svare til det beløb, som man samtidigt gør gældende, at [person1] skulle have modtaget som maskeret udlodning.

Som gennemgået nedenfor har Skattestyrelsen netop også udtrykkeligt fastslået dette faktum i sig forslag til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet [virksomhed1] ApS.

Eftersom Skatteankestyrelsen imidlertid nu har eksplicit meddelt, at man vil stadfæste skattecentrets afgørelser i sagen vedr. sælgerselskabet [virksomhed1] ApS fastsatte, følger derfor også heraf, at der – som også fastslået af Skattecentret- netop vil være ydet et af [virksomhed1] ApS indtægtsført vederlag for denne aktiepost svt. til den mellem parterne selv fastsatte købesum på kr. 4.075.000.

Som følge af symmetrien mellem de to sager vil der derfor under alle omstændigheder heller ikke være grundlag for at forhøje det beløb, som styrelsen eller skattecentret da mener ville skulle pålignes [person1] som en maskeret udlodning, udover det i skattecentrets afgørelse tidligere meddelte, dvs. udover samme kr. 2.637.500, som således efter styrelsens opfattelse er gældende for selskabet.

Styrelsens vurderinger og forslag til afgørelse i de to sager hænger således ikke sammen. Tværtimod er Styrelsens vurderinger i disse sager derimod klart modstridende. Og forekommer derfor også at indikere, at der end ikke kan være gennemført en korrekt og objektiv sagsbehandling.

Allerede på grund af sådanne graverende inkonsistenser må derfor også gøres gældende, at begge forslag til afgørelser må afvises.

II. Som bemærket i klagernes fælles indsigelseskrivelse af 14/9-2021 til Skatteankestyrelsen foreligger i nærværende sager to separate aftaler mellem de betragtede parter, [person1] og [virksomhed1] ApS: først

a) købsaftalen af 2/1-2014 om handel af den betragtede post af [virksomhed3]-aktier, og siden

b) aftalen af 9/1-2014 om udskydelse af den resterende betaling og forbliven af den handlede aktiepost hos sælger, [virksomhed1] ApS, indtil denne restbetaling berigtiges.

Reelt er med denne aftale af 9/1-2014 således efterfølgende aftalt en senere fysisk overgivelse af salgsgenstanden, fuldstændigt som tilsvarende aftaler habituelt kan forefindes i enhver samhandelssituation, måske mest hyppigt i relation til ejendomshandler. Hvilket imidlertid hverken forrykker aftaletidspunktet eller det skatteretligt relevante handelstidspunkt, som fortsat vil være aftaletidspunktet.

Begge disse to aftaler ville naturligvis kunne underkastes vurdering i forhold til armslængdeprincippet i LL §2.

I stedet for at foretage en reel og objektiv vurdering i forhold til armslængdeprincippet af den mellem parterne d. 2/1-2014 indgåede købsaftale for den handlede aktiepost [virksomhed3] fokuserer Skatteankestyrelsen i sin nye indstilling til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS imidlertid primært på at argumentere for, at det skattemæssige handelstidspunkt ikke ville skulle fastsættes til dette aftaletidspunkt, men derimod først til det senere tidspunkt, hvor den handlede aktiepost efter berigtigelse af de sidste få procent af den aftale købesum blev overflyttet til købers aktiedepot.

Desværre forekommer Skatteankestyrelsen dermed heller ikke at gennemføre en objektiv vurdering af denne sag. Tværtimod fremstår styrelsens argumenter og begrundelser således nærmest som ensidige partsindlæg for skattemyndighederne.

Imidlertid må atter gøres gældende, at der hverken med hjemmel i LL §2 eller på noget andet grundlag vil kunne være basis for at rejse tvivl om købsaftalens realitet, endsige at tilsidesætte denne aftale, eller det ved denne aftale fastsatte handelstidspunkt:

- der foreligger en skriftlig, dateret og af begge aftale parter underskrevet købsaftale af 2/1-2014;

- aftalen opfylder dermed også selskabslovens § 127, stk. 2;

- aftalen er underskrevet personligt af køber og for sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS, af den eneste person, som efter selskabslovgivningen – selskabslovens §135, stk. 1+2 – og selskabets vedtægter havde kompetence til at tegne selskabet, dvs. selskabets registrerede direktør og eneste ansatte;

- købsaftalen er udformet efter koncept fra tilsvarende notaer fra [finans1], og dermed i overensstemmelse med, hvad der ville kunne foreligge mellem uafhængige parter;

- købsprisen for den handlede aktiepost i [virksomhed3] er fastsat i overensstemmelse med kursværdien, dvs. børskursen, på aftaletidspunktet d. 2/1-2014, hvilket skattemyndighederne heller ikke på noget tidspunkt under disse sager har anfægtet.

Denne aftale er dermed udfærdiget med aftalevilkår og samme tegningsberettigede underskrivere, som ville have været gældende mellem uafhængige parter og opfylder således armslængdeprincippet i LL §2.

Videre er der således i umiddelbar forlængelse af købsaftalens indgåelse fra køber til sælger overført kontant kr. 3.5 mio., sv.t. til mere end 85 % af den fastsatte købesum.

Disse kontante betalingers gennemførelse er endvidere fuldt – og objektivt – dokumenterede ved kontoudtog fra endog to uafhængige tredjeparter, hhv. [finans2] og [finans1].

Endvidere bemærkes, at Skattecentret sine afgørelser af 14/9-2016 havde lagt til grund – og dermed de facto anerkendt – at disse kontante betalinger netop medgået til berigtigelse af den mellem parterne fastsatte købesum. Dette gælder også afgørelsen vedr. sælgerselskabet [virksomhed1] ApS.

Og denne afgørelse har Skatteankestyrelsen netop selv indstillet til stadfæstelse.

Medregnes den daværende saldo i købers [person1]s, favør på mellemregningskontoen, var der dermed i umiddelbar forlængelse af købsaftalen gennemført berigtigelse af ca. 96 % af den fastsatte købesum.

Videre konstateres:

- der er påvist, at den fulde købesum også er berigtiget,

- det er dokumenteret, at aktieposten herefter er overført fra sælger til køber,

- handelen og de heraf følgende økonomiske transaktioner fremgår endvidere af det til skattecentret fremsendte regnskabsmateriale, som også er godkendt af selskabets revisor som led i dennes revision af årsregnskabet for skatteåret 2013-14.

- handelen fremgår ligeledes af den oversigt over aktieposter og -handeler, som til Skat er medsendt som bilag til selvangivelsen for [person1] for 2014.

Det afgørende er her efter retspraksis, at der foreligger skriftlig dokumentation for den indgåede endelige aftale; jf. eksempelvist U 2009.2325 H, TfS 2014.529 Ø, U 2002.1172 H, TfS 205.442 Ø, TfS 2012.731 Ø, TfS 1998.332 LR, TfS 2008.69 Ø, SKM2010.791 LSR, U 2001.893 H, LSR 2009.08-03788, samt endvidere U 1998.1098 H, TfS 1998.650 Ø, TfS 2011.540 BR, TfS 2003.982 V, LSR 2008.07-02398, SKM 2008.548 Ø, TfS 2012.614 BR, TfS 2008.1027 BR, LSR 2009.08-01151, TfS 2010.808 BR, TfS 2013.585 BR.

Samlet må derfor gøres gældende, at der hverken med hjemmel i LL §2 eller på noget andet grundlag vil kunne være basis for at rejse tvivl om dennes aftales realitet, endsige at tilsidesætte denne aftale, eller det ved denne aftale fastsatte handelstidspunkt.

III.	Ligesom i det tidligere fremsendte forslag til afgørelse vedr. [person1], har Skatteankestyrelsen nu også i sin indstilling til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS, forsøgt at påberåbe sig nogle tilkendegivelser fra retten i U 2009,332 HR (SKM.2008.994.HR).

Som gennemgået i klagernes fælles bemærkninger og indsigelser til Skatteankestyrelsen af 14/9-2021 er såvel faktum som de retlige problemstillinger i de to sager imidlertid så afgørende forskellige, at tilkendegivelser i den af styrelsen påberåbte sag derfor ikke vil være relevante i nærværende sager.

I den pågældende sag havde en hovedanpartshaver således i eget navn og via egne personlige konti og depoter købt og solgt nogle aktier med fortjeneste.

Efterfølgende overførte han imidlertid den opnåede fortjeneste til sit selskab og påstod siden over for Skat, at de pågældende handeler kun var foretaget på selskabets vegne. Heri fik han naturligvis ikke medhold.

Som det fremgår, vedrørte denne sag således netop ikke – som nærværende sager – en handel mellem nærtstående parter, men derimod det skatteretlige spørgsmål om rette indkomstmodtager for provenuet af aktiehandler foretaget med tredjemand.

Faktum i denne tidligere sag var således helt anderledes end situationen i nærværende sag.

For det førsteer der i nærværende sag ikke tale om handler med tredjemand, som påstås foretaget på vegne selskabet, men derimod om en aktiehandel direkte mellem selskabet og hovedanpartshaveren, dvs. en LL§ 2 situation.

For det andet blev salgsgenstanden i nærværende sag, den handlede aktiepost, faktuelt netop overført til køber, [person1] – om end først et par måneder senere – hvor den i øvrigt fortsat befinder sig, syv år efterfølgende, idet den pågældende aktiepost netop ikke blev erhvervet for at realisere en hurtig gevinst.

For det tredje fremgår, at selskabet i den pågældende sag fik overgivet salgsprovenuet fra de foretagne aktiehandler helt uden modydelser fra selskabet til den pågældende hovedanpartshaver.

Dette er således også helt anderledes end situationen i nærværende sag.

I nærværende sag blev den af hovedanpartshaver erhvervede aktiepost derimod netop fuldt betalt med de kr. 4.075.000, som udgjorde kursværdien på aftaletidspunktet.

Hvilket også er lagt til grund både af Skattecentret i dets tre afgørelser af 14/9-2014, af Skattestyrelsen i dennes indstilling til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS – se ndf. – og endog også af Skatteankestyrelsen selv i dennes indstilling til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS.

For det fjerde fremgår af sagsfremstillingen i landsretsdommen, at selskabets revisor i den pågældende sag også havde gjort opmærksom på den manglende dokumentation for, at de anførte aktiehandler skulle vedrøre selskabet.

Hvoraf da også må følge, at der åbenbart end ikke har foreligget nogen skriftlig bemyndigelsesaftale.

I nærværende sag har den uafhængige revisor derimod både efterprøvet og godkendt de anførte aktiehandler, indgåede aftaler, købesummer og berigtigelsen heraf og på dette grundlag godkendt regnskabet uden anmærkninger.

Og i nærværende sager foreligger netop også en skriftlig købsaftale af 2/1-2021 indgået og underskrevet af køber personligt og for sælgerselskabet af den eneste person, der iht. Såvel selskabslovgivningen som selskabets vedtægter kunne tegne selskabet, dvs. den registrerede direktør.

Endeligt, for det femte, fremgår af sagsfremstillingen, at de påståede aftaler i den pågældende sag udelukkende fremgik af interne posteringer, men derimod uden tilstedeværelse af nogen objektivt konstaterbare eksterne dispositioner, som kunne understøtte den pågældende hovedanpartshavers forklaringer.

Også på dette punkt er situationen i nærværende sag dermed netop helt anderledes:

- for det første er der således – objektivt dokumenteret ved udprint fra to uafhængige kilder, de to banker – allerede inden for tre hverdage efter indgåelsen af aftalen foretaget kontante overførsler fra køber [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS, på i alt kr. 3.500.000, til kontant berigtigelse af mere end 85 % af den aftalte købesum.

- for det andet er den handlede aktiepost – igen objektivt dokumenteret ved udprint fra uafhængig kilde, [finans1] – faktuelt også blevet overført fra sælger, [virksomhed1] ApS, til køber, [person1].

- og for det tredje foreligger der også – ligeledes objektivt konstaterbart – en senere modsatrettet aktiehandel, hvorfra provenuet er medgået til berigtigelse af den betragtede handel med [virksomhed3]-aktierne.

Så i modsætning til situationen i denne tidligere højesteretssag vil realiteten i bag aktiekøbet – og den indgåede aftale – i nærværende sag dermed være klart understøttet af såvel den objektivt konstaterbare berigtigelse af størstedelen af købesummen i umiddelbar forlængelse af købsaftalens indgåelse som den efterfølgende – ligeledes objektivt konstaterbare – overførsel af den handlede aktiepost til købers aktiedepot, hvor den også fortsat befinder sig.

Samlet må således også atter gøres gældende, at denne af Skatteankestyrelsen påberåbte U 2009.332 HR (SKM.2008.994.HR) ikke vil have nogen relevans for nærværende sager, idet den pågældende sag både vedrørte et helt andet faktum – og en helt anden skatteretlig problemstilling – end den foreliggende LL §2 situation i nærværende sag.

Der henvises i øvrigt til den omfattende behandling af dette spm. I klagernes skrivelse af 14/9-2021 til Skatteankestyrelsen, afsnit M.

Selvom Skatteankestyrelsen således har påberåbt sig denne dom i sine indstillinger til afgørelse i de foreliggende sager kan imidlertid netop også konstateres, at Skattestyrelsen derimod ikke har fundet anledning til at påberåbe sig denne retsafgørelse i sine indstillinger til afgørelse..

Hvilke forekommer at måtte indikere, at Skattestyrelsen – modsat Skatteankestyrelsen – åbenbart er fuldt opmærksom på, at de to sager er så forskellige i både faktum og retlig henseende, at tilkendegivelser den pågældende sag ikke tilsvarende vil være applikable i nærværende tre sager.

IV. I sin indstilling til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet (p. 2) har Skatteankestyrelsen som en del af sin begrundelse – i øvrigt ligesom tidligere i forslaget, dateret 13/4-2021, til afgørelse i sagen vedr. køber [person1] (p. 36) – endog udtrykkeligt lagt vægt på, at selskabets skriftlige opgørelse over de i det betragtede regnskabsår foretagne aktiehandler ikke har været medsendt til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen sammen med årsrapporten. Og at samme i øvrigt gælder for opgørelsen for mellemregningskontoen.

Imidlertid vil et selskabs regnskabsmateriale jo netop ikke skulle medindsendes til Erhvervs- og Selskabstyrelsen, som tværtimod kun skal modtage det endelige og reviderede årsregnskab.

Intet selskab ville således have indsendt dette regnskabsmateriale til [virksomhed4]. Det gælder derfor også [virksomhed1] ApS, ligesom alle andre selskaber.

Også her er Skateankestyrelsens argumentation således uden substantielt indhold og vel næsten tendentiøs.

Derimod var denne aktieoversigt – ligesom opgørelsen for mellemregningskontoen – således netop en del af det materiale, på grundlag af hvilket den uafhængige revisor foretog sin revison af regnskabet, som naturligvis var uden anmærkninger.

VI. Det fremgår således af Skatteankestyrelsens indstillinger – ligesom de tidligere afgørelse fra Skattecentret – at det centrale grundlag for alle disse tre sager er, at skattemyndighederne har ønsket at tilsidesætte den mellem parterne d. 2/!-2014 indgåede købsaftale, for i stedet at tidsfæste det skattemæssige handelstidspunkt til det senere tidspunkt, hvor den allerede handlede aktiepost i [virksomhed3] blev overflyttet mellem de to parters depoter i [finans1].

Som konstateret i klagernes indsigelser af 14/9-2021 overfor Skatteankestyrelsens er skattemyndighedernes centrale anstødssten i nærværende sager åbenbart det forhold, at selve overflytningen af den handlede aktiepost i [virksomhed3] til købers, [person1]s, depot hos [finans1] først blev gennemført nogle måneder efter aftaleindgåelsen d. 2/1-2014 som følge af denne aktieposts efterfølgende udlån til sælgerselskabet.

Hele Skatteankestyrelsens sagsbehandling forekommer således også udelukkende fokuseret på at forsøge – urigtigt – at få sagen til fremstå som om at handelen da først ville kunne tidsfæstes til dette senere tidspunkt. Hvilket derfor ejheller forekommer objektivt.

I sin indstilling vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS (p. 3) gør Skatteankestyrelsen derfor også nye forsøg på at drage de to parter og deres dispositioner i tvivl, herunder parternes motiver til efterfølgende for en kortere periode at lade den allerede handlede og næsten fuldt betalte aktiepost i [virksomhed3] forblive i sælgerselskabets depot.

Skatteankestyrelsen gør således nu gældende, at denne udlånsaftale skulle kunne forkastes, allerede som følge af, at det – iøvr. Korrekt – ikke fremgår, at [finans1] skulle have fordret, at denne aktiepost forblev i sælgerselskabets depot efter at være blevet solgt til [person1], og at denne aktiepost heller ikke efterfølgende blev overflyttet til [person1]s depot straks efter, at selskabet havde fået den ønskede forhøjelse af sin aktiekredit.

Det afgørende for dette udlån af den allerede handlede aktiepost til sælgerselskabet var imidlertid ikke, om banken specifikt fordrede dette udlån.

Eftersom selskabet belåningsmuligheder som udgangspunkt ville være afhængig af selskabets aktiebeholdning fandt parterne det imidlertid – som allerede tidligere påpeget over for Skatteankestyrelsen – i den da foreliggende situation med pågående forhandlinger om selskabets kredit mest hensigtsmæssigt, at den handlede aktiepost for en periode forblev i sælgerselskabet depot.

Endvidere var dette midlertidige udlån af den handlede aktiepost faktuelt uden økonomisk betydning for hverken [person1] og banken, idet [person1] allerede stod som selvskyldnerkautionist for selskabet med hele sin private aktiebeholdning.

Men ligesom til en jobsamtale, vil de fleste nok vælge billedligt talt at tage det pæneste tøj på, når der skal forhandles med banken. Det valgte parterne derfor også at gøre med selskabet.

Som også konstateret af Skatteankestyrelsen fik selskabet faktuelt også beviljet den ønskede kreditforhøjelse. Så missionen lykkedes.

Og selvom den for længst handlede aktiepost da sagtens kunne have været overflyttet straks efter, at selskabet havde fået beviljet den ønskede forhøjelse af kreditten, var dette imidlertid ikke noget krav efter den mellem parterne indgåede udlånsaftale.

Som allerede bemærket – og også påpeget i klagernes skrivelse af 14/9-2021 til Skatteankestyrelsen – var det for aktiepostens køber, [person1] – som også har et separat privat kundeforhold [finans1] – netop af mindre betydning, om denne aktiepost for en kortere periode måtte være placeret i selskabets depot eller det private depot, idet [person1] i forvejen var – og er – selvskyldnerkautionist for selskabets engagement med [finans1] og dermed under alle omstændigheder også hæftede med hele den private portefølje. [person1] havde derfor ikke nogen yderligere risiko ved dette arrangement.

b) Under alle omstændigheder turde denne efterfølgende aftale – og den deraf følgende senere gennemførelse af den faktiske overflytning af den handlede aktiepost i [virksomhed3] – være uden relevans for nærværende sag, eftersom det netop fremgår af såvel Skat’s egen Juridisk Vejledning som al foreliggende praksis, at det – også mellem nærtstående/interesseforbundne parter – udelukkende er aftaletidspunktet, som er afgørende for den skattemæssige behandling af sådanne aktiehandler, medens såvel betalingstidspunkt som overdragelsestidpunkt er uden relevans.

Der henvises her til den omfattende gennemgang af denne praksis i undertegnedes skrivelse til Skatteankestyrelsen af 14/9-2021, afsnit L, eller ndf. I behandlingen af Skattestyrelsens indstillinger.

Ikke desto mindre forekommer det imidlertid som anført netop at være denne efterfølgende separate aftale om udskydelse af salgsgenstandens overdragelse og berigtigelsen af den resterende – beskedne – del af købesummen, som er den egentlige anstødssten for både Skat og Skatteankestyrelsen.

Som allerede bemærket ville den efterfølgende separate udlånsaftale af 9/1-2014 naturligvis særskilt kunne underkastes en vurdering i forhold til armslængdeprincippet i ligningslovens §2.

Men selv ifald man – rent hypotetisk – skulle kunne stipulere, at denne efterfølgende udlånsaftale ikke skulle leve op til armslængdeprincippet – hvad der åbenbart må være Skatteankestyrelsens opfattelse – må under alle omstændigheder atter gøres gældende, at dette da kun ville kunne føre til en skattemæssig revision af netop denne senere aftale af 9/1-2014, men derimod ikke af den oprindelige købsaftale af 2/1-2014, som under omstændigheder fortsat ville være fuldt ud i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

A.2. Skattestyrelsens indstillinger i disse sager.

I. Som også tidligere påpeget i forhold til Skatteankestyrelsens påfaldende forslag til afgørelser i sagerne vedr. hhv. [person1] og [virksomhed1] ApS, kan nu konstateres, at også Skattestyrelsens forslag således er fuldstændigt inkonsistente, og dermed atter demonstrerer, at ejheller denne del af Skattemyndighederne – ligesom Skatteankestyrelsen – åbenbart er i stand til at fremkomme med saglige og konsistente begrundelser for sine påfaldende forslag til afgørelser i disse sager.

I sagen vedr. sælger af den betragtede aktiepost i [virksomhed3], [virksomhed1] ApS, anfører Skattestyrelsen således:

Forskellen mellem handelsværdien pr. 26. juni 2014 og den oplyste salgssum ifølge salgsaftalen = 2.637.500 kr., anses som udlodning til selskabets ultimative ejer [person1] jf. Ligningslovens § 16A. Udlodninger anses ikke som en fradragsberettiget omkostning omfattet af driftsomkostningsbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

I sit forslag til afgørelse i sagen vedr. sælger, [virksomhed1] ApS, fastslår Skattestyrelsen således udtrykkeligt at kun forskellen mellem den købesum, som skattemyndighederne har fundet det opportunt at fastsætte, og den købesum, som i overensstemmelse med armlængdeprincippet var aftalt mellem parterne og derfor også er optaget i regnskabet for [virksomhed1] ApS – dvs. de anførte kr. 2.637.500 – ville skulle tillægges køber, [person1], som maskeret udbytte.

I det fremsendte forslag til afgørelse i sagen vedr. køber af denne aktiepost, [person1], p. 4-5, har styrelsen derimod – urigtigt – gjort gældende, at [person1] skulle have modtaget aktieposten i [virksomhed3] helt uden at have ydet vederlag herfor. Og derefter gjort gældende, at [person1] da skulle have modtaget en maskeret udlodning sv.t. hele den af skattecentret fastsatte værdi kr. 6.712.500.

Mao. Anfører styrelsen udtrykkeligt i den ene indstilling, i sagen vedr. sælgeren [virksomhed1] ApS, at man finder at kunne påligne [person1] et maskeret udbytte på kr. 2.637.500, medens man i den anden indstilling, i sagen vedr. køber [person1], derimod anfører at kunne påligne samme [person1] et maskeret udbytte på kr. 6.712.500 i relation til selvsamme transaktion.

Det turde vel være oplagt for alle, inkl. Både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen, at disse forslag til afgørelse dermed er direkte modstridende.

Afgørelserne vedr. [virksomhed1] ApS og [person1] vil være indbyrdes afhængige og må reelt være hinandens spejlbilleder. Beløb, hvormed man ønsker at forhøje sælgerselskabets afståelsessum og dermed indtægt ved den betragtede aktiehandel, vil således også skulle svare til det beløb, som man samtidigt gør gældende, at køber [person1] skulle have modtaget som maskeret udlodning.

Når selskabet, dvs. sælger af den betragtede aktiepost, i sit regnskab netop har optaget og indtægtsført – og også modtaget – den købesum, kr. 4.075.000, som var aftalt mellem parterne – hvilket Skattestyrelsen således de facto anerkender, ligesom tidligere Skattecentret – da vil et potentielt maskeret udbytte derfor også maksimalt kunne udgøre forskellen mellem den af skattemyndighederne stipulerede nye afståelsessum og den mellem parterne oprindeligt i overensstemmelse med armslængdeprincippet fastsatte.

Som følge af symmetrien mellem de to sager vil der derfor under alle omstændigheder heller ikke være grundlag for at forhøje det beløb, som styrelsen eller skattecentret da mener ville skulle pålignes [person1] som en maskeret udlodning, udover det i skattecentrets afgørelse tidligere meddelte, dvs. udover samme kr. 2.637.500, som således efter Skattestyrelsens opfattelse er gældende for selskabet.

Og det er således også dette, som Skattestyrelsen netop selv har udtrykkeligt fastslået i sit forslag til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet [virksomhed1] ApS.

Heraf følger derfor også, at forslaget til afgørelse i sagen vedr. køber, [person1], på ingen måde vil være i overensstemmelse hermed.

b) Skattestyrelsen har således i sin indstilling i sagen vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS, i sin opgørelse af, hvorledes selskabets indkomst efter Skattestyrelsens opfattelse ville skulle forhøjes faktuelt lagt selskabets reviderede regnskab til grund, specifikt at selskabet heri har indtægtsført en realiseret avance på kr. 2.040.000 på salget af den betragtede aktiepost i [virksomhed3], hvoraf følger, at købesummen dermed også er erlagt til sælgerselskabet.

(Det bemærkes for god ordens skyld, at Skattestyrelsen i sine beregning fejlagtigt har angivet anskaffelsessummen for denne aktiepost til kr. 2.035.500, selvom det rette beløb er kr. 2.035.000)

Det fremgår således af Skattesyrelsens egne beregninger i vurdering vedr. sælgerselskabet [virksomhed1] ApS, at styrelsen har lagt til grund – og dermed de facto anerkendt – at der er sket fuld berigtigelse af den købesum, som som oprindeligt var aftalt mellem parterne.

Skattestyrelsen har i overensstemmelse hermed i denne afgørelse vedr. [virksomhed1] ApS heller ikke forsøgt at gøre gældende, at denne købesum ikke skulle være berigtiget.

Allerede hermed vil det derfor også være klart inkonsistent og direkte selvmodsigende, når Skattestyrelsen i sit forslag til afgørelse i sagen vedr. køber [person1], derimod anfører (p. 4), at styrelsen ikke finder det dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynligjort, at der skulle være betalt en sådan købesum til sælgerselskabet.

Selvom det således fremgår af Skattestyrelsens forslag til afgørelse i den symmetriske sag vedr. sælger, [virksomhed1] ApS, at man heri har lagt til grund – og dermed anerkendt – at denne oprindelige købesum netop er fuldt berigtiget, vælger Skattestyrelsen åbenbart, ligesom tidligere Skatteankestyrelsen – men modsat Skattecentrets oprindelige afgørelse – i sin afgørelse vedr. køber, [person1], ukorrekt helt at ignorere, at der faktuelt er gennemført fuldt betaling for den overdragne aktiepost sv.t. den købesum, som oprindeligt var aftalt mellem parterne.

Igen hænger styrelsens vurdering og tilkendegivelser i de to sager således slet ikke sammen, men er derimod direkte modstridende.

Faktum er således, at såvel Skatteankestyrelsens som Skattestyrelsens forslag til afgørelser i de to sager ikke er konsistente – men direkte i modstrid med hverandre – hvilket allerede forekommer klart at måtte indikere, at der ikke vil kunne være gennemført en korrekt og objektiv sagsbehandling.

II. Som gennemgået i forrige afsnit, har Skattestyrelsen således selv i sit forslag til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet lagt til grund – og dermed anerkendt – at den oprindelige mellem parterne aftalte købesum netop er berigtiget.

Dermed vil Skattestyrelsen også de facto have anerkendt, at såvel de 3,5 mio. kr, som af køber, [person1], blev overført til sælger, [virksomhed1] ApS, i januar 2014 som provenuet fra den modsatrettede handel med en mindre post af aktier i [finans3] er medgået til berigtigelse af denne købesum.

De kontante overførsler fra [person1] til [virksomhed1] ApS i januar var således – selv efter Skattestyrelsens egne beregninger – de facto en del af betalingen for denne aktiepost.

Imidlertid turde det også være indlysende – selv for Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen – at ingen potentiel køber af en aktiepost måtte kunne finde på at gennemføre en sådan betaling for en aktiepost flere måneder før der – efter Skattemyndighedernes opfattelse – overhovedet måtte være truffet aftale om sådan handel.

Dette ville aldrig finde sted mellem uafhængige parter og allerede af denne årsag ville det således heller ikke kunne lægges til grund mellem interesseforbundne parter.

En sådan betaling ville tværtimod mellem såvel uafhængige som interesseforbundne parter først finde sted efter indgåelse af den relevante købsaftale.

Også her hænger Skattestyrelsens argumenter således ikke sammen, når styrelsen samtidigt gør gældende, at aftalen om handel med den betragtede aktiepost først skulle være indgået på det på Skattemyndighederne stipulerede tidspunkt nogle måneder efter disse kontante betalinger.

Skattestyrelsens egen erkendelse af, at dette kontante beløb på 3,5 mio. kr. netop udgjorde en del af købesummen for den betragtede aktiepost i [virksomhed3] må tværtimod demonstrere, at den mellem parterne indgåede aftale om handel med den betragtede aktiepost netop vil være indgået allerede primo januar 2014 forud for denne kontante betaling, hvilket naturligvis netop også er tilfældet og også utvetydigt fremgår af parternes købsaftale.

III. Skattestyrelsen gør imidlertid, ligesom tidligere Skattecentret og Skatteankestyrelsen, alligevel gældende, at disse kontante betalinger fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS, kun skulle være udlån til selskabet, som selskabet derfor kunne investere med gevinst for øje.

a) Også her forekommer skattemyndighedernes argumentation dermed oplagt inkonsistent.

Den grundlæggende præmis for skattemyndighedernes rejsning af disse sager må netop være, at køber, [person1], skulle have forsøgt at erhverve den betragtede aktiepost i [virksomhed3] fra selskabet til en for lav pris, m.a.o. at [person1] skulle have forsøgt at tilrane sig aktiekursgevinster, som efter skattemyndighedernes opfattelse retteligen skulle tilfalde [virksomhed1] ApS.

Allerede hermed vil det således være oplagt inkonsistent, når skattemyndighederne samtidigt gør gældende, at [person1] alligevel skulle have udlånt disse 3,5 mio. kr. til selskabet, så dette kunne investere beløbet med gevinst for øje.

Det hænger simpelthen ikke sammen.

Det turde dermed også være oplagt, at [person1] netop kun ville gennemføre disse kontante overførsler til [virksomhed1] ApS med henblik på en (delvis) berigtigelse af den allerede d. 2/1-2014 aftalte aktiehandel.

b) Imidlertid er den eneste af Skattestyrelsen anførte begrundelse for dette anbringende om, at de kontante beløb skulle udgøre udlån til [virksomhed1] ApS (indstillingen p.5), at der på mellemregningskontoen d. 30/6-2014 er optaget et rentebeløb vedr. [person1]s tilgodehavende i selskabet.

Som redegjort for gentagne gange over for både skattecentret og Skatteankestyrelsen vedrører denne rente imidlertid udelukkende tilgodehavender på mellemregningskontoen i første halvdel af selskabets regnskabsår 2013-2014, dvs. i 2. halvår af 2013.

Medens der derimod netop ikke beregnet nogen rente for anden halvdel af dette regnskabsår, dvs. 1. halvår 2014, hvor der fra købsaftalens indgåelse d. 2/1-2014 netop ikke længere var noget kontant tilgodehavende for [person1] efter berigtigelse af størstedelen af købesummen for den betragtede aktiepost.

At der således kun er beregnet renter vedrørende 2. halvår 2013, men derimod ikke vedrørende 1. halvår 2014 fremgår også af den opgørelse af renterne på mellemregningskontoen, som forefindes på det regnskabsbilag, hvor selskabets renteudgifter er opgjort. Hvilken opgørelse både skattecentret og Skatteankestyrelsen har fået tilsendt.

Som også påpeget gentagne gange over for både skattecentret og skatteankestyrelsen fremgår samme også udtrykkeligt af de til Skat indleverede selvangivelser for [person1] for 2013 og 2014. Hvor der som følge af renteperiodiseringen netop kun er optaget renter på et tilgodehavende for [person1] hos selskabet i selvangivelsen for 2013, med derimod netop ikke i selvangivelsen for 2014.

Disse selvangivelser har naturligvis også været i Skats egen varetægt siden da, og Skat har netop heller ikke på noget tidspunkt, ejheller under nærværende sager, gjort nogen form for indsigelse over for disse renteopgørelser.

Faktum er dermed, at både skattecentret, Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen både er positivt vidende om og på intet tidspunkt har anfægtet, at der netop ikke er beregnet rente på mellemregningskontoen i 1. halvår 2014, eftersom der i dette halvår netop ikke længere var noget kontant tilgodehavende for [person1] efter berigtigelse af størstedelen af købesummen for den betragtede aktiepost, herunder med de betragtede kontante betalinger.

Da bør samme skattemyndigheder heller ikke i nærværende sag i stedet kunne gøre gældende, at de pågældende kontante betalinger nu alligevel kun skulle udgøre et udlån til selskabet – og ikke, som faktum er, (del)betalinger for den handlede aktiepost.

c) Videre konstateres, at Skattecentret i sine afgørelser af 14/9-2016 netop selv erkendte, at de foreliggende betalingsoverførsler kunne udgøre delbetalinger for den handlede aktiepost:

”Der er dog foretaget nedenstående indbetalinger, som [virksomhed1] ApS har henvist til, på selskabets konto hos [finans1], der kan vedrøre delvis betaling af købesummen.”

Også med denne anerkendelse turde de være svært for Skat herefter alligevel med nogen vægt at påstå – som en fuldstændig modsigelse af sig selv – at disse overførsler ikke udgør sådanne betalinger.

Endvidere har Skat i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også kun anført, at man ”ikke med sikkerhed” kan henføre de pågældende betalinger til den pågældende aktiehandel:

”Der foreligger ikke betalinger, der med sikkerhed kan henføres/afstemmes med købesummen på kr. 4.075.000”

Også hermed anerkender Skat således selv, at der vil være en ikke ubetydelig, måske endog overvejende sandsynlighed for, at at de foreliggende betalingsoverførsler netop vil udgøre delbetalinger for den handlede aktiepost.

Det fremgår således af Skattecentrets egen formuleringer, at man erkender:

a) at der er foretaget indbetalinger, der kan udgøre en delvis betaling af købesummen og

b) at indbetalingerne blot ikke med sikkerhed kan henføres til købesummen.

Som allerede påpeget ovenfor viser dette, at Skattecentret netop også selv erkender, at de anførte kontante indbetalinger – i det mindste med overvejende sandsynlighed (men blot ikke med sikkerhed) – må udgøre delbetalinger af købesummen.

Thi når det blot er således, at man ikke med sikkerhed kan henføre de pågældende overførsler til købesummen, så må den logiske følge heraf netop være, a) at dette i det mindste må være overvejende sandsynligt, og b) at det derfor også må være endnu sværere med nogen form for sikkerhed at udelukke, at disse skulle udgøre sådanne delbetalinger af købesummen.

På basis af de af Skattecentret selv anførte konstateringer måtte den logiske konklusion således i stedet være, at man netop ikke på grundlag af de objektivt konstaterbare oplysninger ville kunne afvise, at indbetalingerne vedrørte den pågældende aktiehandel og at handelstidspunktet derfor netop var d. 2/1-2014, hvad naturligvis også faktuelt er tilfældet.

Der henvises i øvrigt til undertegnedes indsigelser til Skatteankestyrelsen af 14/9-2021, afsnit H.

IV. Det fremgår af Skattestyrelsens indstillinger – ligesom de tidligere afgørelser fra Skattecentret og indstillinger fra Skatteankestyrelsen – at det centrale grundlag for alle disse tre sager er, at skattemyndighederne har ønsket at tilsidesætte den mellem parterne – [person1] og [virksomhed1] ApS – d.2/1-2014 indgåede købsaftale, for i stedet at tidsfæste det skattemæssige handelstidspunkt til det senere tidspunkt, hvor den for længst handlede aktiepost i [virksomhed3] blev overført mellem de to parters depoter i [finans1] efter i den mellemliggende periode at have været udlånt til sælger.

a) Skattecentret havde – ligesom Skatteankestyrelsen – imidlertid udelukkende henvist til Ligningslovens § 2 som påstået hjemmel for disse dispositioner – selvom denne netop kun vedrører aftalevilkårene og dermed ikke kan indeholde en hjemmel til at gennemføre en ændring af aftalens tidsfæstelse.

Skattestyrelsen har – åbenbart i erkendelse af dette hjemmelsproblem – helt undladt overhovedet at anføre en hjemmel til sin tilsidesættelse af den indgåede aftale eller den påståede ændring af tidsfastsættelsen af denne.

Dette vil dermed allerede indebære det såvel forvaltningsretlige som skatteretlige problem, at styrelsen således end ikke har anført en hjemmel til sine dispositioner.

b) I første række har Skattestyrelsen i sin indstilling i sagen vedr. køber, [person1], således fundet anledning til specifikt at bemærke, at den d. 2/1-2014 indgåede købsaftale – som følge af personsammenfaldet mellem køber af aktieposten og sælgerselskabets direktion – for begge parter er underskrevet af [person1].

Hvorefter styrelsen straks herefter tilkendegiver, at det dermed ikke er dokumenteret, at aktiehandelen fandt sted på dette aftaletidspunkt, d. 2/1-2014.

Åbenbart forsøger Skattestyrelsen hermed at gøre gældende, at allerede dette personsammenfald skulle indebære, at man ikke i skattemæssig henseende skulle kunne fæste lid til denne aftale eller parternes tidsfæstelse af denne.

Som det vil være skattemyndighederne – inkl. både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen – fuldt bekendt, fremgår det imidlertid udtrykkeligt af såvel selskabslovgivningen som selskabets vedtægter – som skattemyndighederne har fuld tilgang til i cvr-registret – at den registrerede direktør (og eneste ansatte) i [virksomhed1] ApS er den eneste tegningsberettigede person i selskabet.

Faktum i nærværende sag er således, at den indgåede købsaftale mellem [virksomhed1] ApS og [person1] for selskabet er underskrevet af den eneste person, der iht. selskabslovgivningen – selskabslovens §135, stk. 1 – og selskabets vedtægter kan tegne selskabet, nemlig selskabets registrerede direktør og eneste ansatte.

Implicit forsøger Skattestyrelsen åbenbart at gøre gældende, at man ikke skulle kunne fæste lid til den indgåede aftale – og direkte skulle kunne tilsidesætte denne – alene fordi denne på selskabets vegne er underskrevet af den eneste person og ansatte, som efter selskabslovgivningen overhovedet var – og er – berettiget til at tegne selskabet, dvs. denne registrerede direktør.

Ifald skattestyrelsens påfaldende tilkendegivelse skulle lægges til grund i nærværende sag, ville dette dermed medføre, at man helt ville fratage selskabets eneste tegningsberettigede ansatte – og eneste ansatte – den registrerede direktør, den lovgivningsfastsatte enekompetence til at tegne selskabet og indgå aftaler mellem selskabet og interesseforbundne parter – og samtidig ville tilsidesætte selskabslovgivningen.

Det turde imidlertid være indiskutabelt, at skattemyndighederne aldrig ville kunne anfægte den tegningsberettigede direktørs kompetence ved indgåelse af aftaler mellem uafhængige parter.

Det følger derfor allerede af princippet i ligningslovens § 2, at samme registrerede direktør derfor også tilsvarende vil være berettiget til også at tegne selskabet ved indgåelse af aftaler mellem selskabet og interesseforbundne parter.

Skattemyndighederne kan således ikke fratage selskabet retten til at indgå aftaler med interesseforbundne parter – endsige tilsidesætte sådanne aftaler – blot fordi der måtte være et personsammenfald mellem en sådan aftalepart og selskabets tegningsberettigede ledelse.

Hvis Skattestyrelsen ikke desto mindre finder, at der skulle kunne stilles spørgsmålstegn ved en sådan aftale, fordi der foreligger et personsammenfald mellem selskabets eneste tegningsberettigede direktør og aftaleparten, skylder man således fra skattemyndighedernes side at tilkendegive, hvorledes selskabet – efter skattemyndighederne opfattelse – da overhovedet skulle kunne indgå en sådan aftale – selvom selskabet vil være fuldt berettiget hertil, på helt samme vis som selskabet ville kunne indgå aftaler med uafhængige aftaleparter.

Måtte det for eksempel være Skattestyrelsens opfattelse, at man kun ville kunne anerkende en sådan aftale, ifald denne yderligere måtte være underskrevet af vitterlighedsvidner eller alternativt være notificeret og tredjemand ??

Begge disse alternativer ville imidlertid netop indebære, at skattemyndighederne dermed ville stille helt særegne krav til aftaler mellem selskabet og interesseforbundne parter, som netop ikke tilsvarende ville gælde for aftaler mellem uafhængige parter.

Sådanne særlige fordringer for aftaler mellem interesseforbundne parter ville derfor direkte stride både mod selskabslovens § 135 og mod princippet i ligningslovens § 2,

Samlet må det undertegnede derfor – på vegne alle tre klagere – gøre gældende, at skattemyndighederne ikke vil være berettiget til hverken at mistænkeliggøre, endsige at tilsidesætte, den mellem [virksomhed1] ApS og [person1] indgåede købsaftale blot fordi der vil være et personsammenfald mellem selskabets eneste tegningsberettigede direktør og aftaleparten, [person1].

b) Videre finder Skattestyrelsen i sin indstilling i sagen vedr. køber, [person1], p. 2, anledning til at kritisere, at det ikke i den indgåede købsaftale findes anført, hvorledes købesummen skulle berigtiges.

Imidlertid følger det netop direkte af princippet i ligningslovens §2, at parterne ved indgåelse af denne købsaftale ville skulle anvende samme vilkår, som ville være gældende mellem uafhængige parter.

Dette vil derfor også gælde udformningen af denne købsaftale.

Imidlertid er denne købsaftale, ligesom andre tilsvarende købsaftaler mellem parterne – herunder også aftalen om den senere modsatrettede handel med en mindre aktiepost i [finans3], som Skat jo ikke har anfægtet – netop blevet udformet direkte på grundlag af handelsnotater fra [finans1] og dermed som aftaler mellem uafhængige parter.

Der henvises hertil til den kopi af handelsnotaer fra [finans1], som allerede tidligere er fremsendt til Skatteankestyrelsen – og dermed allerede i skattemyndighedernes besiddelse.

Som det fremgår heraf, er det således ejheller på de handelsnotaer, som benyttes af [finans1], specifikt anført, hvorledes den pågældende aktiehandel berigtiges, hverken for såvidt angår betalingen eller for såvidt angår overførsel af værdipapirerne.

Det er således også fuldstændigt i overensstemmelse med praksis ved aktiehandel gennem sådanne autoriserede fondsmæglere, når det ejheller i aftalerne mellem [virksomhed1] ApS og [person1] findes specifikt anført, hvorledes købesummen skulle berigtiges.

Videre bemærkes at, at alle skriftlige købsaftaler mellem disse to parter er udfærdiget og opstillet efter dette samme koncept.

Og alle de tre aktiehandelsaftaler, som er indgået mellem de to parter indenfor det pågældende regnskabsår, 2013-14, blev også tilstillet Skat som en del af det indsendte regnskabsmateriale. Som anført har Skat imidlertid ikke anfægtet udformningen af disse andre tilsvarende aftaler.

Hverken Skattecentret eller andre skattemyndigheder er fremkommet med nogen form for indvendinger over for udformningen af disse skriftlige aftaler for såvidt angår de to andre købsaftaler, af hhv. 14/11-2013 (vedr. 4.000 aktier i [finans3]) og 23/6-2014 (vedr. 3.000 aktier i [finans3]).

Det forekommer derfor også svært at se en rimelig forklaring på, hvorfor Skattestyrelsen da finder at skulle gøre indsigelse over for aftaledokumentet netop – og udelukkende – i relation til den nærværende sag betragtede handel med [virksomhed3]-aktier d. 2/1-2014, men derimod ikke over for de tilsvarende aftaledokumenter vedr. de to andre aktiehandler, hvor Skat tværtimod ikke har fundet anledning til at fremkomme med indvendinger.

Udformningen af den mellem parterne indgåede købsaftale var således fult i overensstemmelse med udformningen ved tilsvarende aftaler mellem uafhængige parter, og dermed også i overensstemmelse med LL §2.

c) Det konstateres, at hverken skattecentret, Skatteankestyrelsen eller nu Skattestyrelsen på noget tidspunkt har fundet anledning til at anfægte, at den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte købesum for den betragtede aktiepost i [virksomhed3] var i overensstemmelse med kursværdien på aftaletidspunktet d. 2/1-2014 og dermed også med LL §2.

d) Samlet kan dermed konstateres, at:

- der foreligger en skriftlig, dateret og af begge aftale parter underskrevet købsaftale af 2/1-2014;

- aftalen opfylder dermed også selskabslovens § 127, stk. 2;

- aftalen er underskrevet personligt af køber og for sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS, af den eneste person, som efter selskabslovgivningen – selskabslovens §135, stk. 1+2 – og selskabets vedtægter havde kompetence til at tegne selskabet, dvs. selskabets registrerede direktør og eneste ansatte;

- købsaftalen er udformet efter koncept fra tilsvarende notaer fra [finans1], og dermed i overensstemmelse med, hvad der ville kunne foreligge mellem uafhængige parter;

- købsprisen for den handlede aktiepost i [virksomhed3] er fastsat i overensstemmelse med kursværdien, dvs. børskursen, på aftaletidspunktet d. 2/1-2014, hvilket skattemyndighederne heller ikke på noget tidspunkt under denne sag har anfægtet.

Denne aftale er dermed udfærdiget med aftalevilkår og samme tegningsberettigede underskrivere, som ville have været gældende mellem uafhængige parter og opfylder således armslængdeprincippet i LL §2.

Videre er der således i umiddelbar forlængelse af købsaftalens indgåelse fra køber til sælger overført kontant kr. 3.5 mio., sv.t. til mere end 85 % af den fastsatte købesum.

Disse kontante betalingers gennemførelse er endvidere fuldt – og objektivt – dokumenterede ved kontoudtog fra endog to uafhængige tredjeparter, hhv. [finans2] og [finans1].

I sin indstilling til afgørelse i sagen vedr. sælger, [virksomhed1] ApS, har Skattestyrelsen – som påpeget ovf. – endvidere selv i sine beregninger lagt til grund – og dermed de facto anerkendt – at disse kontante betalinger netop er medgået til berigtigelse af den mellem parterne fastsatte købesum.

Medregnes den daværende saldo i købers, [person1]s, favør på mellemregningskontoen, var der dermed i umiddelbar forlængelse af købsaftalen gennemført berigtigelse af ca. 96 % af den fastsatte købesum.

Videre konstateres:

- det er påvist, at den fulde købesum også er berigtiget,

- det er dokumenteret, at aktieposten herefter er overført fra sælger til køber,

- handelen og de heraf følgende økonomiske transaktioner fremgår endvidere af det til skattecentret fremsendte regnskabsmateriale, som også er godkendt af selskabets revisor som led i dennes revision af årsregnskabet for skatteåret 2013-14.

- handelen fremgår ligeledes af den oversigt over aktieposter og -handeler, som til Skat er medsendt som bilag til selvangivelsen for [person1] for 2014.

Det afgørende er her efter retspraksis, at der foreligger skriftlig dokumentation for den indgåede endelige aftale; jf. eksempelvist U 2009.2325 H, TfS 2014.529 Ø, U 2002.1172 H, TfS 205.442 Ø, TfS 2012.731 Ø, TfS 1998.332 LR, TfS 2008.69 Ø, SKM2010.791 LSR, U 2001.893 H, LSR 2009.08-03788, samt endvidere U1998.1098 H, TfS 1998.650 Ø, TfS 2011.540 BR, TfS 2003.982 V, LSR 2008.07-02398, SKM 2008.548 Ø, TfS 2012.624 BR, TfS 2008.1027 BR, LSR 2009.08-01151, TfS 2010.808 BR, TfS 2013.585 BR.

Samlet må derfor gøres gældende, at der hverken med hjemmel i LL §2 eller på noget andet grundlag vil kunne være basis for at rejse tvivl om dennes aftales realitet, endsige at tilsidesætte denne aftale, eller det ved denne aftale fastsatte handelstidspunkt.

e) At den handlede aktiepost i [virksomhed3] herefter – qua det mellemliggende udlån af denne til sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS – først er blevet overflyttet til købers, [person1]s, depot hos [finans1] nogle måneder efter aftalen d. 2/1-2014 og den umiddelbare kontante betaling af størstedelen, mere end 85 %, af købesummen, kan da heller ikke begrunde en tilsidesættelse af denne købsaftale, eller det skattemæssige handelstidspunkt defineret ved denne.

Her skal blot gentages, hvad klagerne allerede har anført i tidligere skrivelser:

I Juridisk Vejledning, afsnit C.B.2.1.4.2 anføres således direkte:

Afståelsestidspunkt

Et salg anses for sket på aftaletidspunktet. Dette gælder, uanset om betalingen først sker senere, og uanset om parterne har aftalt, at overdragelsen juridisk og skattemæssigt først skal finde samtidigt med betalingen. Se LSRM 1977, 117 LSR.

Tilsvarende fremgår af Afsnit C.B.2.1.6.1 (Hvornår er en aktie anskaffet eller afstået).

Regel

En aktie er anskaffet eller afstået på det tidspunkt, hvor der er en endelig og bindende aftale om anskaffelsen eller afståelsen.

Der erindres om, at Skat’s Juridisk Vejledning, tidligere benævnt Ligningsvejledningen, har cirkulærestatus og derfor skal følges af skattemyndighederne.

Samme resultat fremgår imidlertid netop også af fast skatteretlig praksis, administrativ såvel som retspraksis.

Videre henvises således til Skat’s egen indstilling til Skatterådets bindende svar ref. I TfS 2008.1387/SKM2008.830 SR:

Efter de sædvanlige skatteretlige regler anses et aktiesalg for sket på aftaletidspunktet, jf. ligningsvejledning (2006-4) afsnit S.G.2.6.1, og ifølge bemærkningerne til § 23, stk. 1, i aktieavancebeskatningsloven (L 78, fremsat den 16. november 2005 og gennemført som lov nr. 1413 af 21. december 2005) er det handelsdatoen, der skal lægges til grund ved fastsættelsen af tidspunktet for køb og salg af aktier.

Samme genfindes i Skat’s indstilling til Skatterådets bindende svar ref. I TfS 2008.1311/SKM2008.831 SR, dog med visse centrale tilføjelser, hvormed Skat selv påpeger, at tidspunktet for aftalens berigtigelse, ved betaling og aktieoverførsel, er uden betydning:

Efter de sædvanlige skatteretlige regler anses et aktiesalg for sket på aftaletidspunktet, jf. ligningsvejledningen (2007-1) afsnit S.G.2.6.1. Ved aftaletidspunktet forstås det tidspunkt, hvor der er indgået en endelig aftale om køb af aktierne.

Ifølge bemærkningerne til § 23, stk. 1, i aktieavancebeskatningsloven (L 78, fremsat den 16. november 2005 og gennemført som lov nr. 1413 af 21. december 2005) er det handelsdatoen, der skal lægges til grund ved fastsættelsen af tidspunktet for køb og salg af aktier.

Valørdatoen er således ikke afgørende.

I begge afgørelser tilsluttede Skatterådet sig indstillingen fra Skat. De anførte citater fastslår således den officielle holdning fra både Skat og Skatterådet .

I Skat’s egen indstilling til Skatterådets bindende svar ref. I TfS 2008.462/ SKM 2008.42 fastslog Skat endvidere, at det også er uden betydning, at afregningen for aktierne først finder sted nogen tid efter aftaletidspunktet, i den pågældende sag op til et år efterfølgende.

Samme fremgår af byretsdommen i TfS 2010.749 /SKM 2010.259 BR.

I LSR 2009.08-03788 fastslår Landsskatteretten tilsvarende

Anskaffelsen af aktier periodiseres skattemæssigt til aftaletidspunktet, som er det tidspunkt, hvor der obligationsretligt er indgået en endelig, bindende aftale om overdragelse af aktierne.

Endvidere henvises her, ligesom i Skat’s egen Juridisk Vejledning, til SKM2008.825BR og i særdeleshed SKM 2010.259BR, som også eksplicit fastslår, at det er værdien på aftaletidspunktet, og hverken overdragelses- eller betalingstidspunktet, som er afgørende.

I medfør af armslængdeprincippet må disse regler såldes også findes anvendelse på aktiehandler såvel mellem nærtstående/interesseforbundne parter som mellem uafhængige parter.

Ikke desto mindre er den primære begrundelse for Skattecentrets og Skatteankestyrelsens – og nu Skattestyrelsens – afgørelser og forslag til samme imidlertid, at den faktiske overførsel af den handlede aktiepost fra sælger [virksomhed1] ApS til køber [person1] først fandt sted et par måneder senere.

Sagen har således flere lighedspunktet med SKM 2010.791 LSR , hvor Skat også forsøgte af tilsidesat en aftale mellem sådanne nærtstående/interesseforbundne parter, men hvori Landsskatteretten imidlertid fastslog:

Det må lægges til grund, at aktierne er solgt til klagerens datter den 17. december 2007. Der er herved henset til den af parterne underskrevne overdragelsesaftale, at overdragelsen er registreret i selskabets aktiebog og indgår i klagerens indkomsts- og formueopgørelse for 2007. Der er ikke i øvrigt forhold, der tilsiger, at aktierne ikke skulle være solgt.

I landsskatterettens afgørelse i LSR 2009.08.03788 har retten endvidere taget stilling til en tilsvarende situation, hvor såvel den faktiske overførsel af aktierne som betalingen først finder sted senere:

Anskaffelsen af aktier periodiseres skattemæssigt til aftaletidspunktet, som er det tidspunkt, hvor der obligationsretligt er indgået endelig, bindende aftale om overdragelse af aktierne. På baggrund af en samlet, konkret vurdering af de fremkomne oplysninger må selskabet anses at have erhvervet 20 % af aktierne i G1 A/S den 1. december 2005 som påstået. Der er herved særligt lagt vægt på, at aktionæroverenskomsten er udarbejdet i starten af december 2005, at betalingen er forrentet fra og med den 1. december 2005, og at parterne regnskabsmæssigt har behandlet aktieoverdragelsen som om, den har fundet sted i 2005 samt til hovedanpartshaverens forklaringer i øvrigt. (undertegnedes fremhævelser

Disse kriterier vil netop også være opfyldt i nærværende sag:

- der foreligger en skriftlig og underskrevet købsaftale fra 2/1-2014,

- 3,5 mio. kr., sv.t. godt 85 % af købesummen blev berigtiget kontant i umiddelbar tidsmæssig forlængelse af købsaftalen

- aftale, betalinger og overdragelse er medtaget i selskabets reviderede regnskab,

- aktiehandelen er medtaget i aktieoversigten i selvangivelsen for [person1]

Som gennemgået ovf. har Skattestyrelsen endvidere selv, i sit forslag af 13/10-2021 til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS, lagt til grund, at disse kontante betalinger til selskabet netop medgik til berigtigelse af den mellem parterne aftale købesum.

Som allerede anført ovf. fastslog Skat endvidere selv i sin egen indstilling til Skatterådets bindende svar ref. I TfS 2008.462/ SKM 2008.42, at det også er uden betydning, at betalingen for aktierne først finde sted nogen tid efter aftaletidspunktet, i den pågældende sag op til et år efterfølgende.

Samme fremgår af byretsdommen i TfS 2010.749 /SKM 2010.259 BR.

Der kan således ikke foreligge noget substantielt grundlag for, at Skat, eller nu Skatteankestyrelsen, skulle kunne fravige denne faste praksis i netop nærværende sag.

V. Desværre har Skattestyrelsen i sit forslag til afgørelse i sagen vedr. køber, [person1], (p. 4) også valgt at gentage Skattecentrets og Skatteankestyrelsen tvivlsomme påstand om, at der ikke skulle være gennemført nogen betaling, som kan sammenholdes med den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte købesum. Og har endog anført, at dette ikke skulle kunne afstemmes med selskabets bogføringsmateriale.

Dette er lodret forkert.

Men ydermere er disse postulater også direkte inkonsistente, dvs. i modstrid, med Skattestyrelsens egne beregninger i styrelsens eget forslag til afgørelse i den symmetriske sag vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS.

a) Eftersom alle de økonomiske transaktioner i relation til den betragtede handel med aktieposten i [virksomhed3] er gennemført ved posteringer på mellemregningskontoen, ligesom en mindre del af købesummen er modregnet over mellemregningskontoen, vil de øvrige delbetalinger, dvs. de kontante overførsler i 2014 og provenuet fra den modsatrettede handel med [finans3]-aktier, naturligvis heller ikke krone for krone svare til købesummen, idet differencen netop er udlignet over mellemregningskontoen.

Både skattemyndighederne og Skatteankestyrelsen er imidlertid i besiddelse af opgørelse for mellemregningskontoen, hvoraf netop fremgår, at den mellem parterne aftalte købesum vil være berigtiget med netop de aftale kr. 4.075.000.

Fra klagernes indsigelser af 14/9-2021 til Skatteankestyrelsen skal således blot gentages:

”Den betragtede aktiehandel blev således netop fuldt berigtiget ved posteringer over mellemregningskontoen, hvormed betalingsstrømmene dermed også er fuldt transparente.

Der er kontant indbetalt kr. 3.500.000, dvs. de tre overførsler i januar 2014 i umiddelbar forlængelse af den indgåede købsaftale d. 2/1-2014

Derudover er medgået provenuet af det modsatrettede salg af aktieposten på 3.000 stk. [finans3], til en samlet købesum på kr. 462.000

Endeligt er en mindre del af købesummen netop berigtiget ved modregning med købers, [person1]s, tilgodehavende på mellemregningskontoen.

Af denne årsag skal de kontante indbetalinger i relation til købers, [person1]s, berigtigelse af købesummen for aktieposten i [virksomhed3] derfor heller ikke krone for krone modsvare købesummen.

Differencen er netop udlignet over mellemregningskontoen.

Som anført tidligere ville der i umiddelbar forlængelse af købsaftalens indgåelse d. 2/1-2014 reelt være gennemført berigtigelse af 96 % af købesummen inkl. modregningen med det daværende tilgodehavende for køber, [person1], på mellemregningskontoen med [virksomhed1] ApS.

Men med den efterfølgende modsatrettede handel med aktieposten i [finans3] blev den endelige modregning over mellemregningskontoen derfor tilsvarende mindre.

Ligeledes blev saldoen på mellemregningskontoen i den mellemliggende periode reduceret med kr. 200.000 hævet af den ultimative ejer. (Men vel at bemærke på et tidspunkt, hvor den handlede aktiepost i [virksomhed3] til en værdi af godt kr. 4 mio. forsat befandt sig i selskabet).

Dette indebærer dermed, at den samlede opgørelse for berigtigelsen af den mellem parterne aftale købesum netto ender som følger:

Kontante overførsler januar	Kr. 3.500.000
Provenu, aktiesalg [finans3]	462.000
Indbetalinger i alt	3.962.000
Mellemregningskonto, modregning	113.000
Ialt	Kr. 4.075.000

Så i stedet for at modregne de oprindeligt antagede kr. 398.500 på mellemregningskontoen ender berigtigelsen af købesummen – efter den modsatrettede [finans3]-handel – med netto kun at trække kr. 113.000 på mellemregningskontoen.

Altså er kr. 3.962.000 af den samlede aftale købesum på kr. 4.075.000 berigtiget ved objektivt konstaterbare kontante overførsler eller modsatrettede salg, sv.t. godt 97 %

Omvendt er netto kun kr. 113.000 af den samlede købesum således berigtiget ved modregning over mellemregningskontoen, sv.t. knapt 3 %.

Berigtigelsen af købesummen svarer således præcist til den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte købesum på kr. 4.075.000. Hverken mere eller mindre.

Det konstateres, at Skattecentret i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også har fastslået, at dette beløb, kr. 4.075.000, er medgået til betaling af den købet aktiepost i [virksomhed3] og lagt dette til grund for sine beregninger.”

b) Som anført just ovf. kan endvidere konstateres, at Skattecentret i sine afgørelser af 14/9-2016 netop også havde fastslået, at dette beløb, kr. 4.075.000, var medgået til betaling af den købte aktiepost i [virksomhed3] og lagt dette til grund for sine beregninger.

Det samme gælder imidlertid netop også for Skattestyrelsens indstilling til afgørelse i sagen vedr. sælgerselskabet, [virksomhed1] ApS.

Som allerede gennemgået ovf. i afsnit I-II, har Skattestyrelsen således selv i sit forslag til afgørelse lagt til grund – og dermed anerkendt – at den oprindelige mellem parterne aftalte købesum netop er fuldt berigtiget med det fulde beløb, kr. 4.075.000.

Da forekommer det selvsagt svært inkonsistent, når Skattestyrelsen samtidigt påstår, at der ikke skulle være gennemført nogen betaling, som kan sammenholdes med den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte købesum.

Også her hænger Skattestyrelsens dispositioner og argumenter simpelthen ikke sammen.

VI. Som allerede konstateret både ovf. og i klagernes indsigelser af 14/9-2021 over for Skatteankestyrelsens påfaldende indstilling til afgørelse, er skattemyndighedernes centrale anstødssten i nærværende sager åbenbart det forhold, at selve overflytningen af den handlede aktiepost i [virksomhed3] fra sælgers, [virksomhed1] ApS, til købers, [person1]s, depoter hos [finans1] først blev gennemført nogle måneder efter aftaleindgåelsen d. 2/1-2014 som følge af denne aktieposts efterfølgende udlån til sælgeren.

Som det fremgår af den indleverede dokumentation, blev således mellem parterne efterfølgende indgået en ny skriftlig og underskrevet aftale af 9/1-2014, hvori samme parter dels konstaterer, at størstedelen af den aftale handelssum nu er erlagt, men herefter aftaler, at den handlede aktiepost herefter fortsat forbliver hos – dvs. reelt vil være udlånt til – [virksomhed1] ApS, indtil den resterende del af handelssummen erlægges.

Det var dog heller ikke et enkeltstående tilfælde, at en mellem disse to parter handlet aktiepost ikke straks blev overført til køberen [person1]. Også dette var sket tidligere.

Reelt er med denne aftale af 9/1-2014 således blot efterfølgende aftalt en senere fysisk overgivelse af salgsgenstanden, fuldstændigt som tilsvarende aftaler habituelt kan forefindes i enhver samhandelssituation, måske mest hyppigt i relation til ejendomshandler. Hvilket imidlertid hverken forrykker aftaletidspunktet eller det skatteretligt relevante handelstidspunkt, som fortsat vil være aftaletidspunktet.

a) Ikke desto finder Skattestyrelsen i sit forslag til afgørelse i sagen vedr. køber, [person1], åbenbart behov for at forsøge at mistænkeliggøre klagerne med en bemærkning om, at denne udlånsaftale først blev indleveret under klagesagen.

Dette er dybt tendentiøst.

Det konstateres således atter, at Skattecentret helt fra sagens start var fuldt orienteret om dette udlån, idet dette var udtrykkeligt anført i alle de tre skrivelser fra undertegnede til skattecentret af 29/5-, 5/7- og 13/8-2016, jf. f.eks. citaterne i indbringelsesskrivelsen til Skatteankestyrelsen af 14/10-2014.

Fra klagernes fælles indbringelsesskrivelse af 14/10-2016 til Skatteankestyrelsen skal således atter citeres:

”Det bemærkes, at skattecentret også allerede fra denne sags begyndelse er blevet fuldt informeret om, at den d. 2/1-2014 handlede post [virksomhed3]-aktier var udlånt til sælger selv, dvs. [virksomhed1] ApS, i en periode efter handelstidspunktet.

Allerede i undertegnede[s] første skrivelse i sagen til Skat, af 29/5-2016, var således anført:

”D. 2/1-2014 er fra [virksomhed1] til [person1] solgt 25.000 [virksomhed3]. Summen er berigtiget med dels kontante overførsler fra [person1] til [virksomhed1] og dels et efterfølgende modsatrettet salg (fra [person1] til [virksomhed1]) af 3000 [finans3] d. 23/6-2014. Først herefter er begge aktieposter overført. [virksomhed3]-aktierne var således udlånt til [virksomhed1] i den mellemliggende periode og er først overflyttet efter at den fulde betaling var indgået.

Der har ikke været udbyttebetalinger i relation til de udlånte aktier.”

I undertegnedes anden skrivelse i sagen til Skat, af 5/7-2016, blev anført:

”Som anført i undertegnedes tidligere skrivelse af 29/5-2016, beroede de pågældende aktier i [virksomhed3] således fortsat hos [virksomhed1] ApS frem til det tidspunkt, hvor den fulde betaling herfor var erlagt af [person1] og indgået til [virksomhed1].

For god ordens skyld skal således også pointeres, at der dermed ejheller på noget tidspunkt forelå nogen nettogæld fra [person1] til [virksomhed1] ApS, eftersom værdien af disse [virksomhed3]-aktier naturligvis oversteg den resterende betaling.”

Og i undertegnedes tredje og sidste skrivelse i sagen til Skat, af 13/8-2016, som fremkom som svar Skat’s agterskrivelser af 29/7-2016, var tilsvarende anført (pkt. e):

”Af hensyn til selskabets belåningsmuligheder – som varierer med den i selskabets depot til enhver tid beroende aktieportefølje – blev det imidlertid herefter mellem parterne aftalt, at hele den pågældende aktiepost – dvs. både de 96 %, for hvilke betaling allerede havde fundet sted og de resterende 4 % - for en begrænset periode blev udlånt til selskabet.

Også udlånet af denne aktiepost i perioden januar til juni 2014 er selskabets revisor naturligvis blevet orienteret om i forbindelse med den gennemførte revision af selskabets regnskab for 2013-14.

Skat er også allerede blevet orienteret om dette udlån i undertegnedes skrivelse af 29/5-2016.

I denne periode var således til selskabet udlånt en aktiepost, der som minimum havde en værdi af de allerede til selskabet pr. 7/1-2014 berigtigede kr. 3.898.500.”

Der henvises endvidere til de anførte skrivelser.

Skat er således allerede fra første skrivelse i sagen blevet udtrykkeligt og repetitivt informeret om udlånet til [virksomhed1] ApS af den d. 2/1-2014 handlede aktiepost fra den nye ejer, [person1], dvs. at den handlede aktiepost i [virksomhed3] efter købets gennemførelse primo januar 2014 havde været udlånt til selskabet i perioden frem til det tidspunkt i juni 2014, hvor parterne tog sig sammen til at overføre aktieposten mellem de to parters depoter i [finans1]

Imidlertid var Skattecentret åbenbart på intet tidspunkt under sagernes behandling interesseret i dette udlån og anmodede således på intet tidspunkt at få indsendt denne låneaftale.

End ikke i agterskrivelserne af 28/-2016 fandt skattecentret anledning til at komme ind på dette udlån af aktieposten.

Det var således først i de endelige afgørelser af 14/9-2016 – dvs. reelt post festum – at skattecentret overhovedet indikerede, at parterne, dvs. undertegnede og [virksomhed1] ApS burde have fremlagt denne låneaftale.

Hvorefter denne låneaftale herefter straks blev indsendt sammen med indbringelsesskrivelsen til Skatteankestyrelsen.

Faktum er dermed, at det udelukkende vil være Skattecentrets egen eklatante tilsidesættelse af officialprincippet, dvs. sin egen forpligtelse til at indhente relevante oplysninger og alt relevant materiale, som var årsagen til, at denne aftale først blev indleveret til Skat – eller rettere Skatteankestyrelsen – efter at Skattecentret havde truffet sine afgørelse uden overhovedet at anmode om kopi af denne aftale.

Mente Skattecentret, at dette udlån af den handlede aktiepost skulle være skatteretligt relevant – hvad det jo åbenbart har vist sig at være tilfældet – ville Skattecentret derfor selv have haft en forvaltningsretlig forpligtelse til at indhente de relevante oplysninger om dette.

En sådan oplagt tilsidesættelse af sine forvaltningsretlige forpligtelser fra skattecentrets side, kan selvsagt ikke klandres klagerne.

Tværtimod havde klagerne netop ingen grund til at antage, at man uopfordret burde indsende denne låneaftale, når Skattecentret åbenbart ikke var interesseret heri.

Thi det er netop fast skatteretlig praksis og også direkte fastsat i Skats egen ”Juridisk Vejledning”, at det udelukkende er aftaletidspunktet som er skatteretligt afgørende, medens både betalingstidspunkt og tidspuktet for den faktiske overdragelse af salgsgenstanden er uden skatteretlig betydning. Hvormed også udlånet af den handlede aktiepost og den deraf følgende senere faktiske overflytning skulle være helt uden relevans for nærværende sag.

I stedet for uberettiget at forsøge af mistænkeliggøre klagerne i denne sag, burde Skattestyrelsen således snarere gøre brug af sin instruktionsbeføjelse og overfor Skattecentret påpege de forvaltningsretlige svigt hos dette.

Men nu har både Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen således under alle omstændigheder haft kopien af denne aftale til disposition.

b) Tilsyneladende forsøger Skattestyrelsen også at mistænkeliggøre klagernes begrundelse for, at den handlede aktiepost – efter handel og berigtigelse af størstedelen af den fastsatte købesum – blev udlånt til sælger, dvs. fordi dette fandtes hensigtsmæssigt i en situation, hvor sælgerselskabet var under forhandlinger med [finans1] om en udvidelse af selskabets kredit.

Det forekommer svært at gennemskue, hvorfor styrelsen ellers skulle finde anledning til (indstillingen i sagen vedr. [person1], p. 3, og sagen vedr. [virksomhed1] ApS, p. 2) eksplicit at påpege, at det ikke er dokumenteret, at banken skulle have fordret dette udlån.

Som allerede bemærket ovf. var det afgørende for dette udlån af den allerede handlede aktiepost til sælgerselskabet imidlertid ikke, om banken specifikt fordrede dette udlån.

Eftersom selskabet belåningsmuligheder som udgangspunkt ville være afhængig af selskabets aktiebeholdning fandtes det imidlertid – som allerede tidligere påpeget over for Skatteankestyrelsen i den da foreliggende situation med pågående forhandlinger om selskabets kredit mest hensigtsmæssigt, at den handlede aktiepost for en periode forblev i sælgerselskabets depot.

Endvidere var dette faktuelt uden økonomisk betydning for hverken [person1] og banken, idet [person1] allerede stod som selvskyldnerkautionist for selskabet med hele sin private aktiebeholdning.

Men ligesom til en jobsamtale, vil de fleste nok vælge billedligt talt at tage det pæneste tøj på, når der skal forhandles med banken. Det valgte parterne derfor også at gøre med selskabet.

Som konstateret af Skatteankestyrelsen fik selskabet faktuelt også beviljet den ønskede kreditforhøjelse. Så missionen lykkedes.

Og selvom den forlængst handlede aktiepost da sagtens kunne have været overført straks efter, at selskabet havde fået beviljet den ønskede forhøjelse af kreditten, var dette imidlertid ikke noget krav efter den mellem parterne indgåede udlånsaftale.

Som allerede bemærket – og også påpeget i klagernes skrivelse af 14/9-2021 til Skatteankestyrelsen – var det for aktiepostens køber, [person1] – som også har et separat privat kundeforhold hos [finans1] – netop af mindre betydning, om denne aktiepost for en kortere periode måtte var placeret i selskabets depot eller det private depot, idet [person1] i forvejen var – og er – selvskyldnerkautionist for selskabets engagement med [finans1] og dermed under alle omstændigheder også hæftede med hele den private portefølje. [person1] havde derfor ikke nogen yderligere risiko ved dette arrangement.

Som allerede påpeget gentagne gange var det endvidere frem til nærværende sag fast skatteretlig praksis og også direkte fastsat i Skats egen ”Juridisk Vejledning”, at det udelukkende er aftaletidspunktet som er skatteretligt afgørende, medens både betalingstidspunkt og tidspuktet for den faltiske overdragelse af salgsgenstanden er uden skatteretlig betydning. Hvormed også udlånet af den handlede aktiepost og den deraf følgende senere faktiske overdragelse skulle være helt uden relevans for nærværende sag.

Det var dermed uden væsentlig betydning for parterne og helt uden skattemæssig relevans, at parterne først er par måneder efterfølgende fik taget sig sammen til få overflyttet den for længst handlede aktiepost til købers, [person1], aktiedepot.

c) Under alle omstændigheder turde denne efterfølgende aftale – og den deraf følgende senere gennemførelse af den faktiske overdragelse af den handlede aktiepost i [virksomhed3] – således være uden relevans for nærværende sag, eftersom det som anført fremgår af såvel Skat’s egen Juridisk Vejledning som al foreliggende praksis, at det – også mellem nærtstående/interesseforbundne parter – udelukkende er aftaletidspunktet, som er afgørende for den skattemæssige behandling af sådanne aktiehandler, medens såvel betalingstidspunkt som overdragelsestidspunkt er uden relevans.

Ikke desto mindre forekommer det imidlertid som anført netop at være denne efterfølgende separate aftale om udskydelse af salgsgenstandens overdragelse og berigtigelsen af en resterende – beskedne – del af købesummen, som er den egentlige anstødssten for både Skat og Skatteankestyrelsen.

I nærværende sag foreligger således to separate aftaler mellem de betragtede parter, [person1] og [virksomhed1] ApS: først

a) aftalen af 2/1-2014 om handel af den betragtede post af [virksomhed3]-aktier, og siden

b) aftalen af 9/1-2014 om udskydelse af den resterende betaling og forbliven af den handlede aktiepost hos sælger, [virksomhed1] ApS, indtil denne restbetaling berigtiges.

Som allerede gennemgået ovenfor i afsnit IV vil det imidlertid stå klart, at der hverken med hjemmel i LL §2 eller på noget andet grundlag vil kunne være basis for at rejse tvivl om realiteten af den indgåede købsaftale fra 1/2-2014, endsige at tilsidesætte denne aftale, eller det ved denne aftale fastsatte handelstidspunkt.

Den efterfølgende separate aftale af 9/1-2014 ville naturligvis særskilt kunne underkastes en vurdering i forhold til armslængdeprincippet i ligningslovens §2.

Men selv ifald man – rent hypotetisk – skulle kunne stipulere, at denne efterfølgende aftale ikke skulle leve op til armslængdeprincippet, må under alle omstændigheder atter gøres gældende, at dette da kun ville kunne føre til en skattemæssig revision af netop denne senere aftale af 9/1-2014, men derimod ikke af den oprindelige købsaftale af 2/1-2014, som under omstændigheder fortsat ville være fuldt ud i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

VII. Sammenfatning.

Allerede det faktum, at både Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen begge fremkommer med afgørelser i sagerne vedr. hhv. sælgerselskabet og køber, som er direkte i modstrid med hverandre, turde demonstrere, at disse to styrelser ikke vil kunne have gennemført en korrekt og objektiv sagsbehandling i disse sager.

Tværtimod indebærer symmetrien mellem sagerne, at de beløb, hvormed sælgerselskabets indtægt ved den betragtede afståelse efter Skats opfattelse skal forhøjes, netop også ville skulle svare til det beløb, som da ville kunne pålignes køber som en maskeret udlodning.

Allerede af disse årsager må de af Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen fremlagte forslag til afgørelse ubetinget kunne afvises.

Som redegjort for ovf. i afsnit IV. vil der ejheller kunne være forhold i relation til den mellem parterne d. 2/1-2014 indgåede købsaftale, som ville kunne berettige skattemyndighederne til at tilsidesætte hverken denne købsaftale som helhed eller det ved denne købsaftale fastsatte handelstidspunkt.

Selvom i hvert fald både Skattecentret og Skatteankestyrelsen kun har anført ligningslovens §2 som eneste hjemmel for deres dispositioner – selvom denne end ikke ses at indeholde en hjemmel til ændring af købsaftalens tidsfastsættelse – forekommer ingen af de tre instanser, Hverken Skattecentret, Skatteankestyrelsen eller Skattestyrelsen overhovedet at have foretaget en konkret og substantiel vurdering af denne købsaftales overensstemmelse med LL §2.

Der forekommer således ejheller at være fremført nogen konkrete og substantielle begrundelser for, at denne købsaftale ikke skulle være i overensstemmelse med LL §2.

Som påpeget tidligere forekommer alle tre instanser derimod udelukkende at have været fokuseret på med forskellige – både ensidige og i flere tilfælde direkte urigtige – argumenter at få flyttet det skattemæssige handelstidspunkt fra aftaletidspunktet til det senere tidspunkt, hvor den handlede aktiepost blev overflyttet til købers depot.

Hvilket således ville være stik imod fast skatteretlig praksis – som endog findes gengivet i Skat egen ”Juridisk Vejledning” – hvorefter kun aftaletidspunktet, men derimod hverken betalingstidspunkt eller overdragelsestidspunkt vil have skattemæssig relevans.

Særligt grelt forekommer det også at være, at Skattestyrelsen åbenbart endog finder at kunne rejse tvivl om og tilsidesætte den mellem parterne indgåede aftale blot fordi denne på sælgerselskabets vegne er underskrevet af den eneste person, den registrerede direktør, som efter selskabslovgivningen og selskabets vedtægter havde og har kompetence til at tegne selskabet og på dettes vegne indgå sådanne aftaler og handeler.

Klagerne skal derfor gentage og fastholde de i skrivelsen af 14/9-2021 overfor Skatteankestyrelsen fremsatte påstande og anbringender:

1) Den principale påstand.

Der foreligger således en skriftlig aftale af 2/1-2014 mellem sagens parter om handel af aktieposten på 25.000 [virksomhed3]-aktier til en samlet handelssum på kr. 4.075.000, som i overensstemmelse med armslængdeprincippet svarede til børskursen på aftaletidspunktet.

Dette er således en købssum, som – også fuldt dokumenteret over skattemyndighederne – netop svarer til markedsværdien på aftale- og handelstidspunktet.

Aftalen er endvidere underskrevet af de eneste kompetente personer, for køber af [person1] personligt og for sælgerselskabet af den eneste tegningsberettigede direktør og eneste ansatte.

I umiddelbar forlængelse af denne aftale blev herefter overført kr. 3.500.000 til delvis kontant berigtigelse af købesummen. Dette er fuldt og objektivt dokumenteret ved kontoudskrifter fra de to parters banker.

Den samlede aftalte overdragelsessum blev også fuldt berigtiget dels ved disse umiddelbart efter aftalen gennemførte kontante overførsler, dels ved en senere modsatrettet aktiehandel og endeligt ved modregning over mellemregningskontoen.

Og den handlede aktiepost blev efterfølgende også overført til køber efter berigtigelse af den resterende lille del af købesummen.

Dette er således fakta, som også er både konstateret, efterprøvet og godkendt af selskabets uafhængige revisor, som netop godkendte selskabets regnskab for regnskabsåret 2013-2014 uden anmærkninger.

For god ordens skyld bemærkes, at der derfor efter klagernes opfattelse – og under henvisning til Landsskatterettens afgørelser i bl.a. SKM.201.791.LSR og sag nr. 2009.08.03788, som begge er omtalt ovf. – heller ikke kan herske nogen beretiget tvivl om realiteten af denne aktiehandel og aftale:

- der foreligger en skriftlig og underskrevet købsaftale mellem parterne;

- der er i umiddelbar forlængelse af den indgåede købsaftale gennemført kontant berigtigelse af godt 85 % af den samlede købesum;

- den samlede købesum er også fuldt berigtiget; og

- salgsgenstanden, den handlede aktiepost, er også overført til køber.

- endvidere er handelen medtaget i det reviderede årsregnskab for sælger, [virksomhed1] ApS, og

- handelen fremgår direkte af den til Skat indsendte selvangivelse for køber, [person1]

Det fremgår videre både af Skat’s egen Juridisk Vejledning, afsnit C.B.2.1.4.2. og C.B.2.1.6.1, og af fast skatteretlig praksis, at det udelukkende er aftaletidspunktet, som er afgørende for den skattemæssige behandling af sådanne aktiesalg, medens både betalingstidspunkt og overdragelsestidspunkt er uden betydning.

At parterne herefter først i nogle måneder senere fik berigtiget de sidste få procent af købesummen og endeligt overført den for længst handlede aktiepost, må derfor som udgangspunkt også være uden relevans for nærværende sag.

Principalt må derfor atter gøres gældende, at den indgåede aktiehandel, herunder også den i denne fastsatte overdragelsessum, skal anerkendes skattemæssigt.

2) Den subsidiære påstand.

En eventuel skattemæssig revision af de mellem parterne indgåede aftaler ville udelukkende kunne finde sted med hjemmel i ligningslovens § 2 og reglerne om armslængdeprincippet.

Som redegjort for ovenfor vil der imidlertid ikke kunne være forhold i relation til den mellem parterne d. 2/1-2014 indgåede købsaftale, som ville kunne berettige skattemyndighederne til at tilsidesætte hverken denne købsaftale som helhed eller det ved denne købsaftale fastsatte handelstidspunkt.

I nærværende sag foreligger imidlertid to separate aftaler mellem de betragtede parter, [person1] og [virksomhed1] ApS: først

a) aftalen af 2/1-2014 om handel af den betragtede post af [virksomhed3]-aktier, og siden

b) aftalen af 9/1-2014 om udskydelse af den resterende betaling og forbliven af den handlede aktiepost hos sælger, [virksomhed1] ApS, indtil denne restbetaling berigtiges.

Den i købsaftalen af 2/1-2014 fastsatte overdragelsessum var fastsat i overensstemmelse med børsværdien for den betragtede aktiepost på aftaletidspunktet.

Som dokumenteret over for både Skat og senest Skatteankestyrelsen, blev endvidere i umiddelbar forlængelse af den d. 2/1-2014 indgåede handelsaftale fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS foretaget kontante betalinger med et samlet beløb på kr. 3.500.000.

Udover disse kontante overførsler skulle den aftalte overdragelsessum som beskrevet ovf. imidlertid også delvist berigtiges ved modregning med et resttilgodehavende på kr. 398.500, som køber, [person1], pr. 31/12-2013 havde på mellemregningskontoen med [virksomhed1] ApS.

Allerede inden for tre hverdage efter købsaftalens indgåelse ville dermed være gennemført en berigtigelse af i alt kr. 3.898.500 (3.500.000 + 398.500) ud af den samlede aftalte købesum på kr. 4.075.000, svarende til knapt 96 % af købesummen.

Erlæggelse af betaling inden for denne korte tidsramme efter indgåelsen af handelsaftalen d. 2/1-2014 vil som anført selvsagt ikke afvige markant endsige skattemæssigt relevant fra den tidsramme, som vil være gældende ved en aftale mellem uafhængige parter.

Reelt kan det således kun være den efterfølgende separate aftale om midlertidig udlån af aktieposten og den heraf følgende senere gennemførelse af den faktiske overdragelse af aktieposten, som vil være skattemyndighedernes egentlige kritikpunkt.

Det forhold, som skattemyndighederne finder skulle afvige fra en aftale mellem uafhængige parter, må derfor reelt være denne efterfølgende særskilte aftale af 9/1-2014, hvormed parterne aftalte at udskyde den resterende betaling for den handlede aktiepost af [virksomhed3]-aktier og i mellemtiden lade denne forblive hos sælger, dvs. være udlånt til denne, indtil betaling af den resterende købesum fandt sted.

Skulle man imidlertid finde, at denne efterfølgende separate aftale ikke skulle leve op til armslængdeprincippet, må derfor under alle omstændigheder gøres gældende, at dette kun ville kunne føre til skattemæssig revision af netop denne senere aftale af 9/1-2014, men derimod ikke af den oprindelige købsaftale af 2/1-2014.

Tilsidesættelse af denne efterfølgende aftale af 9/1-2014 ville derfor kun kunne føre til, at det ikke ville skulle accepteres, 1) at der blev aftalt en udskydelse af den resterende del af overdragelsessummen og 2) at aktieposten i mellemtiden var udlånt til, dvs. forblev hos sælger, [virksomhed1] ApS.

Subsidiært må derfor også gøres gældende, at i hvert fald den del af den d. 2/1-2014 aftalte aktiehandel, som allerede ville være betalt med erlæggelse af denne hurtige betaling, under all omstændigheder vil skulle betragtes som værende handlet fuld ud i overensstemmelse med armslængdeprincippet,

Dette ville dermed gælde den del af den handlede aktiepost, som modsvarer denne umiddelbare betalings andel af den samlede aftalte købesum:

(3.898.500 / 4.075.000) x 25.000 stk. = 23.917 stk.

Det må derfor også gøres gældende, at nærværende sager derfor under alle omstændigheder højst ville kunne vedrøre den mindre andel af den samlede handlede aktiepost på 25.000 [virksomhed3]-aktier. Hvor købesummen derimod ikke blev fuldt berigtiget i umiddelbar forlængelse af handelsaftalen d. 2/1-2014.

Dette drejer sig således udelukkende om en beskeden resterende aktiepost på 1.083 stk

Følger man herefter Skattecentrets beregninger, ville det beløb, hvormed købesummen for af denne resterende del af den handlede aktiepost skulle forhøjes, for at svare til værdien på det faktiske overdragelsestidspunkt d. 26/6-2014 derfor kunne opgøres til:

2.637.500 x (1.083 / 25.000) = kr.114.257

Subsidiært gøres derfor også gældende, at en potentiel ”maskeret udlodning” derfor også højst ville kunne opgøres til dette beløb.

Samt at samme derfor også ville gælde for en forhøjelse af indkomsten for de to selskaber.

3) Den mere subsidiære påstand.

Som dokumenteret over for både Skat og senest Skatteankestyrelsen, blev der således i umiddelbar forlængelse af den d. 2/1-2014 indgåede handelsaftale fra køber, [person1], til sælger, [virksomhed1] ApS gennemført kontante overførsler og betalinger med et samlet beløb på kr. 3.500.000.

Allerede inden for tre hverdage efter købsaftalens indgåelse var dermed gennemført en kontant berigtigelse af kr. 3.500.000 ud af den samlede aftalte købesum på kr. 4.075.000, svarende til 85,89 % af købesummen.

Erlæggelse af betaling inden for denne korte tidsramme efter indgåelse af handelsaftalen d. 2/1-2014 vil som anført selvsagt ikke afvige markant endsige skattemæssigt relevant fra den tidsramme, som vil være gældende ved en aftale mellem uafhængige parter.

Reelt kan det således kun være den efterfølgende separate aftale om midlertidig udlån af aktieposten og den heraf følgende senere gennemførelse af den faktiske overdragelse af aktieposten, som vil være skattemyndighedernes egentlige kritikpunkt.

Skulle man imidlertid finde, at denne efterfølgende separate ikke skulle leve op til armslængdeprincippet, må derfor under alle omstændigheder gøres gældende, at dette kun ville kunne føre til en skattemæssig revision af netop denne senere aftale af 9/1-2014, men derimod ikke af den oprindelige købsaftale af 2/1-2014.

Tilsidesættelse af denne efterfølgende aftale af 9/1-2014 ville derfor kun kunne føre til, at det ikke ville skulle accepteres, 1) at der blev aftalt en udskydelse af den resterende del af overdragelsessummen og 2) at aktieposten i mellemtiden var udlånt til, dvs. forblev hos sælger, [virksomhed1] ApS.

Mere subsidiært må derfor også gøres gældende, at i hvert fald den del af den d. 2/1-2014 aftalte aktiehandel, som allerede ville være betalt med erlæggelse af denne hurtige kontante betaling, under alle omstændigheder vil skulle betragtes for værende handlet fuldt ud i overensstemmelse med armslængdeprincippet.

Dette ville dermed gælde den del af den handlede aktiepost, som modsvarer denne umiddelbare kontante betalings andel af den samlede aftalte købesum:

(3.500.000 / 4.075.000) x 25.000 stk. = 21.472 stk.

Det må derfor også gøres gældende, at nærværende sager derfor under alle omstændigheder højst ville kunne vedrøre den mindre andel af den samlede handlede aktiepost på 25.000 [virksomhed3]-aktier, hvor købesummen derimod ikke blev fuldt kontant berigtiget i umiddelbar forlængelse af handelsaftalen d. 2/1-2014.

Dette drejer sig således udelukkende om en mindre resterende aktiepost på 3.528 stk

Følger man herefter Skattecentrets beregninger, ville det beløb, hvormed købesummen for af denne resterende del af den handlede aktiepost skulle forhøjes, for at svare til værdien på det faktiske overdragelsestidspunkt d. 26/6-2014 derfor kunne opgøres til:

2.637.500 x (3.528 / 25.000) = kr. 372.204

Mere subsidiært gøres derfor også gældende, at en potentiel ”maskeret udlodning” derfor også højst ville kunne opgøres til dette beløb.

Samt at samme derfor også ville gælde for en forhøjelse af indkomsten for de to selskaber.

3)	Vedr. indstillingerne fra Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen.

For så vidt angår Skatteankestyrelsens og nu Skattestyrelsens nye – og både inkonsistente og endog fra Skattecentret helt afvigende – indstillinger i sagerne skal blot henvises til indsigelserne ovenfor.

Og således påstås frifindelse.

(...)”

Retsmøde
Klageren fastholdt de nedlagte påstande og gjorde bl.a. gældende:

”Principalt:

Skattecentrets afgørelser og de i denne anledning udsendte nye årsopgørelser ophæves, og

Skat tilpligtes at anerkende den mellem [person1] og [finans4] ApS d.2/1-2014 indgåede aftale om handel af 25.ooo stk. [virksomhed3]-aktier og den mellem parterne aftalte købesum kr. 4.075.000,

med den følge for klagernes skatteansættelser, at Skat ikke vil være berettiget til

3)	at forhøje aktieavancen for [virksomhed1] ApS for 2014,
4)	at forhøje sambeskatningsindkomsten for [virksomhed2] ApS for 2014
5)	at påligne en maskeret udlodning på [person1] i 2014.

Subsidiært:

Skat tilpligtes at anerkende, at man kun var berettiget til at forhøje den mellem parterne aftalte købesum for såvidt angår de I.o83 stk. aktier, for hvilke købesummen ikke allerede blev berigtiget i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til den indgåede aftale,

med den følge for klagernes skatteansættelser, at Skat kun vil være berettiget til

a)	at forhøje aktieavancen for [virksomhed1] ApS for 2014 med kr. kr. 114.257, og
b)	at forhøje sambeskatningsindkomsten for [virksomhed2] ApS for 2014 med kr. 114.257,
c)	at påligne en maskeret udlodning på [person1] i 2014 med kr. 114.257 Mere subsidiært:

Skat tilpligtes at anerkende, at man kun var berettiget til at forhøje den mellem parterne aftalte købesum for såvidt angår de 3.528 stk. aktier, for hvilke købesummen ikke allerede blev kontant berigtiget i umiddelbar tidsmæssig tilknytning til den indgåede aftale,

med den følge for klagernes skatteansættelser, at Skat kun vil være berettiget til

a)	at forhøje aktieavancen for [virksomhed1] ApS for 2014 med kr. kr. 372.204, og
b)	at forhøje sambeskatningsindkomsten for [virksomhed2] ApS for 2014 med kr. 372.204,
c)	at påligne en maskeret udlodning på [person1] i 2014 med kr. 372.204,”

Skattestyrelsen tiltrådte Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, hvorefter klageren skal beskattes af 6.712.500 kr. Skattestyrelsen anførte bl.a., at det ikke var dokumenteret eller sandsynliggjort, at handelstidspunktet kunne fastsættes tidligere end datoen for, hvornår aktierne - ifølge udskrift fra [finans1] – blev taget ud af selskabets depot og overført til klageren.

Skattestyrelsen lagde således vægt på, at der ikke foreligger objektivt konstaterbare oplysninger, der med tilstrækkelig sikkerhed kan underbygge, at handelstidspunktet er et andet end den 26. juni 2014.

Endvidere fandt Skattestyrelsen, at det heller ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der er overført en købesum til selskabet i forbindelse med køb af [virksomhed3] aktierne. Skattestyrelsen lagde vægt på interessefællesskabet mellem klageren og hans selskab.

Landsskatterettens afgørelse

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer, medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Skattepligtige, der kontrollerer juridiske personer, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2.

Ved dispositioner mellem interesseforbundne parter gælder en skærpet bevisbyrde.

Transaktionen, hvorved 25.000 stk. aktier i [virksomhed3] er overgået fra selskabet til klageren, er omfattet af ligningslovens § 2.

Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at [virksomhed3] aktierne blev handlet den 26. juni 2014, hvor de blev overført fra selskabets depotkonto til klagerens depotkonto. Det er det objektivt konstaterbare tidspunkt, hvor aktierne er overgået fra selskabet til klageren. Indtil da har aktierne ligget i selskabets værdipapirdepot.

Henset til interessefælleskabet mellem klageren og selskabet, så har klageren ved indkomstårets udløb reelt haft mulighed for at kunne påvirke, om gevinst eller tab ved aktiehandlen skulle henføres til selskabet eller til klageren selv. Der henvises blandt andet til Højesterets dom af 3. november 2008, som er offentliggjort ved U.2009.332H.

Der er fremsat et anbringende om, at [virksomhed3] aktierne forblev i selskabets værdipapirdepot efter januar 2014, fordi selskabet på dette tidspunkt forhandlede om at få forhøjet dets kreditlimit hos [finans1].

Landsskatteretten bemærker, at det ikke fremgår af kommunikationen mellem selskabet og [finans1], at [finans1] har lagt vægt på selskabets samlede aktiebesiddelse, eller at [finans1] har givet udtryk for, at [virksomhed3] aktierne skulle blive i selskabets depot, selvom de var solgt til klageren.

Landsskatteretten finder, at der ikke er påvist en sammenhæng mellem selskabets forhandlinger med [finans1] og handelstidspunktet for [virksomhed3] aktierne. [virksomhed3] aktierne ses heller ikke at have været udlånt som følge af forhandlinger med [finans1]. Landsskatteretten finder det bestyrket ved, at selskabets kreditlimit blev forhøjet den 6. marts 2014, mens [virksomhed3] aktierne først blev flyttet til klagerens depot den 26. juni 2014.

Landsskatteretten finder det hverken dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at klageren har betalt en købesum til selskabet i forbindelse med køb af [virksomhed3] aktierne.

Der er henset til parternes interessefællesskab og til, at det hverken fremgår af overførselsbilag fra klagerens bank eller af udskrifter fra selskabets depotkonto, at de 3 overførsler af 3., 6. og 7. januar 2014 udgjorde betaling for køb af [virksomhed3] aktier.

Der er desuden henset til, at de øvrige anførte delbetalinger ikke kan afstemmes med selskabets øvrige bogføringsmateriale, og at det heller ikke kan afstemmes med det fremlagte mellemregningsforhold mellem selskabet og klageren.

Endelig bemærkes det, at der heller ikke er overensstemmelse mellem [virksomhed3] aktiernes markedsværdi per 2. januar 2014 på 4.075.000 kr. og de delbetalinger på i alt 4.160.500 kr., som det er oplyst, at klageren har betalt for aktierne.

Der er fremsat et anbringende om, at de tre indsættelser (i alt 3.500.000 kr.) ikke udgør lån fra klageren til selskabet, fordi der er beregnet renter for klagerens udlån til selskabet i 2. halvår af 2013, mens der ikke er beregnet rente for 1. halvår af 2014.

Landsskatteretten bemærker, at det fremgår af den af klageren udarbejdede, håndskrevne mellemregningskonto, at klageren er blevet tilskrevet renter med 63.000 kr. af selskabet. Posteringen er dateret den 30. juni 2014.

Efter en samlet bevisbedømmelse af de foreliggende oplysninger finder Landsskatteretten, at der ikke kan lægges vægt på de oplysninger, som fremgår af den fremlagte købsaftale eller udlånsaftale mellem klageren og selskabet. Det samme gælder for de håndskrevne opgørelser over selskabets aktiebeholdning for 2013 - 2014, som ikke er sendt ind til Erhvervsstyrelsen sammen med årsrapporten, og for opgørelsen af mellemregningsforholdet mellem klageren og selskabet.

Landsskatteretten finder således, at der ikke er overensstemmelse mellem det faktiske hændelsesforløb vedrørende overførslen af [virksomhed3] aktierne og de fremlagte bilag. I den forbindelse er der lagt vægt på, at der for interesseforbundne parter gælder en skærpet bevisbyrde.

Landsskatteretten tiltræder SKATs opgørelse af markedsværdien per 26. juni 2016 for de 25.000 stk. [virksomhed3] aktier på 6.712.500 kr.

Klageren har derved modtaget [virksomhed3] aktier fra selskabet til en værdi af 6.712.500 kr., som klageren ikke har betalt for. Klageren anses at have modtaget beløbet som maskeret udlodning fra selskabet.

For så vidt angår det anførte om de tre kontante beløbsindsættelser og manglende lån eller tilskud finder Landsskatteretten, at dette ikke kan føre til et andet resultat.

Landsskatteretten finder, at der ikke foreligger formelle mangler, som kan føre til, at afgørelsen skal anses for ugyldig.

SKATs afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.