Kendelse af 07-05-2018 - indlagt i TaxCons database den 09-06-2018

SKAT har anset vederlag til udenlandsk arbejdskraft for lønmodtagerudgifter m.v.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS har som formål at udøve virksomhed med udlejning af artikler til privat brug, herunder festtelte, stole, borde og andet udstyr i tilknytning hertil.

Selskabet er startet den 1. januar 2008 med branchekode 773900 Udlejning og leasing af andet materiel, udstyr og andre materielle aktiver.

Der har i perioden 2012 – 2015 været ansat mellem 5 og 14 medarbejdere.

SKAT har modtaget kontroloplysninger, hvoraf det fremgår, at selskabet har udbetalt vederlag til [person1] og [person2].

Der er ifølge modtagne oplysninger, fakturaer og kontospecifikationer i 2012, 2013, 2014 og 2015 til [person1] udbetalt henholdsvis 212.135 kr., 40.375 kr., 170.425 kr. og 422.210 kr.

Til [person2] er der i 2012, 2013, 2014 og 2015 udbetalt henholdsvis 47.430 kr., 158.850 kr., 243.570 kr. og 447.210 kr.

Der er herudover til [virksomhed2], [person3], i 2012 udbetalt 14.940 kr.

Der er således i alt i 2012, 2013, 2014 og 2015 udbetalt henholdsvis 274.505 kr., 199.225 kr., 413.995 kr. og 859.420 kr.

Til brug for vurdering af eventuel arbejdsudleje, ansættelsesforhold eller entrepriseforhold har SKAT anmodet om kopi af kontrakter, modtagne fakturaer og betalinger til [person1] og [person2].

Der er modtaget 2 kontrakter af 24. april 2015 med [virksomhed3] og [virksomhed4]. Af begge kontrakter, der er enslydende, fremgår:

Af modtagne fakturaer fra [virksomhed4] ved [person4], der er ægtefælle til [person5], fremgår af hjemmesiden for virksomheden, at denne vedrører ”Forberedelse og levering af mad til eksterne modtagere (catering)”.

SKAT har efterfølgende konstateret, at der i 2012, 2013 og 2014 også er udbetalt vederlag til andre udenlandske virksomheder og har bedt selskabet om kopi af kontrakter, modtagne fakturaer og betalingerne til disse virksomheder.

Selskabet har i 2015 flyttet kontor og ved ikke med sikkerhed, hvor bilagene for 2012-2014 er havnet. Der er derfor kun modtaget kontospecifikation for konto 286,0 Fremmedarbejde EU, hvoraf betalingerne til de udenlandske virksomheder fremgår.

Selskabets direktør [person6] har oplyst, at han ikke mener, der er lavet kontrakter for tidligere år. Dette er først sket fra 2015, men samarbejdet med disse firmaer er sket på lignende vilkår som for 2015.

[virksomhed1] ApS har ikke i forbindelse med angivelse af moms, angivet moms af ydelseskøb i andre EU-lande.

Repræsentanten har på forespørgsel bl.a. oplyst, at den polske virksomhed har stillet biler og værktøj til rådighed ved udførelsen af arbejdet.

Repræsentanten har tillige oplyst, at teksten på faktura fra [virksomhed5] ikke vedrører den under sagen omhandlede aktivitet.

SKATs afgørelse

SKAT har anset arbejdsforholdet mellem selskabet og de udenlandske virksomheder for lønmodtagerforhold.

Ved vurderingen har SKAT henset til følgende forhold:

SKAT har anført, at de vigtigste forhold, der kendetegner selvstændig virksomhed er:

Der aftales en fast pris (tilbud eller kontrakt), hvor der indregnes fortjeneste, som bl.a. er udtryk for, at det er den selvstændige, der bærer ansvaret og risikoen for det udførte arbejde (udfører arbejdet for egen regning og risiko).

Der er ikke udarbejdet kontrakter i 2012, 2013 og 2014.

Af de foreliggende kontrakter for 2015 fremgår:

At det af [virksomhed1] ApS’ indsigelse fremgår:

At det af SKATs oplysninger fremgår:

Det er SKATs opfattelse, at selskabet hæfter for manglende indeholdelse af skatter og bidrag, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, for årene 2012, 2013, 2014 og 2015, da selskabet burde have vidst eller fremskaffet sig oplysninger om kildeskattelovens regler om indeholdelse af A-skat m.v. i udbetalinger til udenlandske arbejdere.

Hæftelse for ikke indeholdt A-skat 889.113 kr.

Hæftelse for ikke indeholdt AM-bidrag 140.570 kr.

SKAT pålægger endvidere selskabet at foretage indberetning til E-indkomst for vederlag betalt til de polske arbejdere fra den 1. januar 2016.

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse i det hele ophæves, således at selskabet ikke er pligtigt at indeholde og afregne A-skat m.v., som pålagt ved afgørelsen, at hæftelsen bortfalder og således ikke skal indberette sådanne vederlag til eIndkomst fra 1. januar 2016 og frem.

Subsidiært er nedlagt påstand om, at der indeholdes A-skat med 30 % af bruttoindtægten for de vederlag, der ikke vedrører de udenlandske virksomhedsejere, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h, jf. § 48 b, idet der i denne relation må anses at foreligge arbejdsudleje.

Til støtte for den principale påstand er det i første række gjort gældende, at der i forhold til de pågældende udenlandske samarbejdspartnere, til hvem de omhandlede vederlag er ydet, ikke har bestået et sådant lønmodtagerlignende forhold, som af SKAT antaget, og som er afgørende for, at der vil kunne statueres indeholdelsespligt, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende foretages i praksis i skattemæssig henseende på baggrund af de kriterier, der er angivet i pkt. 3.1.1 i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven. Som udgangspunkt anses en person herefter for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgivers anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

I SKATs juridiske vejledning afsnit C.C.1.2.2. er afgræsningen nærmere beskrevet.

I det foreliggende tilfælde er der ikke indgået aftale om fast arbejdstid, og den enkelte udenlandske virksomhed/hvervtager udfører som uafhængig samarbejdspartner hver enkelt opgave selvstændigt. Hvervtager afholder selv udgifterne forbundet med den enkelte opgave, herunder rejseudgifter til Danmark, ophold, udgifter til arbejdsbeklædning og sikkerhedssko samt udgifter/løn til egne ansatte. De udenlandske samarbejdspartnere og deres ansatte anvender ikke arbejdsbeklædning med selskabets logo. Der udbetales ikke løn fra selskabet til den udenlandske hvervtager for faste perioder, ligesom ferieloven, funktionærloven og lov om arbejdsskadeforsikring ikke er gældende i forholdet mellem dem. Der betales efter regning i hvert enkelt tilfælde.

Den udenlandske virksomhed kan frit udføre opgaver for andre og leder og fordeler arbejdet i forhold til egne ansatte uafhængigt af selskabet.

Den udenlandske hvervtager påtager sig ved udførelsen af opgaverne fra selskabet en økonomisk risiko, idet der kun er ret til vederlag, hvis den enkelte opgave med hensyn til opstilling eller nedtagning af et telt m.v. tilhørende selskabet de facto udføres. Der er ikke på forhånd aftalt et bestemt antal opgaver - hverken som minimum eller maksimum.

Opgaverne er i øvrigt ikke ens. De varierer ofte i type og omfang, og det er nødvendigt, at opgaverne beskrives og aftales fra gang til gang. Proceduren er nærmere således, at det er selskabet, der indgår aftalen med kunden, herunder omfanget af udstyr, plan for opsætning, pris, deadlines m.v. Herefter videreformidles disse oplysninger til samarbejdspartnerne, men det er samarbejdspartnernes eget valg og ansvar, hvorledes opgaven nærmere udføres, ligesom det er under eget ansvar at levere opstillingen af telte m.v. korrekt og til tiden. Teltenes stand og funktionsdygtighed er dog selskabets ansvar. Det er ligeledes samarbejdspartnernes eget valg, om de vil løse opgaven selv, bruge egne ansatte eller anvende fremmed arbejdskraft.

SKAT anfører i sagsfremstilling til den påklagede afgørelse, at hvervene udføres på selskabets adresser. Dette er naturligvis ikke korrekt, da opstillingssted hvad angår telte m.v. nødvendigvis varierer for hver enkelt opgave.

En samlet vurdering af de relevante kriterier fører herefter til, at der ikke består de for et lønmodtagerforhold afgørende karakteristika i forholdet mellem selskabet og den udenlandske hvervtager.

I forhold til den subsidiære påstand er det gjort gældende, at der ikke i forholdet mellem selskabet og andre end ejerne af de to nævnte udenlandske virksomheder har foreligget noget aftalegrundlag om udførelser af opgaver overhovedet, hvorfor der ikke i denne relation kan anses at foreligge løn i et ansættelsesforhold.

Af SKATs juridiske vejledning afsnit C.F.3.1.4.1 fremgår, at når en udenlandsk person, der har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til sin udenlandske arbejdsgiver, udfører arbejde for en dansk virksomhed, foreligger der efter omstændighederne arbejdsudleje.

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, gælder for udenlandske personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde. Den udenlandske arbejdsgiver skal have stillet den udenlandske person til rådighed for arbejdet her i landet for en dansk virksomhed (reel arbejdsgiver), og arbejdet skal udgøre en integreret del af virksomheden.

Hvis Landsskatteretten - imod den principale påstand - måtte være enig med SKAT i, at der foreligger et tjenesteforhold, så må der i stedet anses at foreligge arbejdsudleje, i hvert fald for så vidt angår de udenlandske samarbejdspartneres egne ansatte.

Arbejdet skal herved som nævnt være integreret i den danske virksomhed på en sådan måde, at virksomheden reelt kan anses for arbejdsgiver i forhold til det udførte arbejde, og opgaven skal være udskilt til en selvstændig udenlandsk virksomhed. At disse forudsætninger i så fald er opfyldt, må anses at følge af SKATs argumentation for den trufne afgørelse og de tidligere beskrevne faktuelle forhold. Det bemærkes herunder, at de udenlandske samarbejdspartnere har egne ansatte.

Konsekvensen er, at der endeligt skulle være indeholdt skat med 30 % af bruttoindtægten, i hvert fald for så vidt angår vederlag, der ikke vedrører de udenlandske virksomhedsejere, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h, jf. § 48.

SKATs udtalelse

Selskabets principale påstand

SKAT har anført, at de udenlandske arbejdstagere er omfattet af reglerne om indeholdelse af A-skat, da SKAT anser arbejdet for at udgøre en integreret del af den danske virksomhed.

Selskabets aktivitet består i udlejning af telte og service til fest og andre arrangementer på hele Sjælland, Fyn og Jylland med omliggende øer, herunder levering og montering af telte, scener og service m.v. samt nedtagningen heraf.

De opgaver, der udføres af de udenlandske arbejdere, består af opsætning og nedtagning af telte etc. og er ikke klart udskilt og afgrænset fra de opgaver som selskabets egne ansatte udfører, men udgør således en integreret del af selskabets forretningsområde.

Videre har selskabet anført, at selskabet typisk har 5-15 medarbejdere. Selskabets aktiviteter er påvirket af store sæsonudsving, og selskabet har derfor periodisk behov for yderligere ressourcer i forbindelse med opsætning og nedtagning af telte. Selskabet har derfor indgået samarbejdsaftale med [person1] og [person2] som underleverandører til varetagelse af de opgaver, som selskabets egne ansatte ikke kan nå.

SKAT har bemærket, at det arbejde, som de udenlandske arbejdstagere udfører, ikke klart er udskilt og afgrænset fra de opgaver, som selskabets egne ansatte udfører, hvorfor arbejdet anses at indgå som en integreret del af den danske virksomhed, og arbejdet dermed ikke har karakter af selvstændig udenlandsk virksomhed.

Da arbejdet, som de udenlandske arbejdere udfører, ikke er klart udskilt og afgrænset fra de opgaver, som selskabets egne ansatte udfører, kan et økonomisk ansvar ikke placeres, og der er således ikke tale om en udenlandsk virksomhed med selvstændigt økonomisk ansvar.

Selskabet står i øvrigt selv for levering af materialer til brug for arbejdets udførelse. Dermed har de udenlandske arbejdstagere heller ikke nogen økonomisk risiko i denne forbindelse.

Det ansvar, som den enkelte udenlandske samarbejdspartner har overfor selskabet, er således be­ grænset til de arbejdsydelser, de leverer.

Ydelserne, som de udenlandske arbejdstagere leverer, udgør arbejdskraft, hvorfor arbejdsforholdet ikke kan godkendes som entreprise.

Selskabets subsidiære påstand

Subsidiært har selskabet nedlagt påstand om, at der endeligt skal være indeholdt skat med 30 % af bruttoindkomsten, i hvert fald for så vidt angår vederlag, der ikke vedrører de udenlandske virksomhedsejere, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h, jf. § 48, idet der i denne relation må anses at foreligge arbejdsudleje.

Selskabet har tilkendegivet, at de udenlandske samarbejdspartnere har egne ansatte, hvorfor der alene skal indeholdes skat med 30 % af bruttoindkomsten, for den del af vederlaget, der ikke vedrører de udenlandske virksomhedsejere.

SKAT er enig i, at såfremt der foreligger dokumentation for at [person1] og [person2] har haft egne ansatte til at udføre arbejde for selskabet, foreligger der arbejdsudleje for deres ansatte.

Dokumentation for størrelsen af vederlaget fordelt på henholdsvis [person1] og [person2] og deres ansatte har ikke været en del af SKATs undersøgelse, da SKAT ikke under sagsbehandlingen har været i besiddelse af oplysninger om, at [person1] og [person2] har haft egne ansatte til at udføre arbejde for selskabet.

Yderligere bemærkninger fra SKAT

SKAT har særligt lagt vægt på, at selskabets direktør har oplyst, at han ikke mener, at der er lavet kontrakter for tidligere år (2012, 2013 og 2014) med de udenlandske enkeltmandvirksomheder. Dette er først sket fra 2015.

Af SKATs oplysninger fremgår det endvidere:

SKATs konklusion

SKAT har indstillet, at afgørelsen fastholdes i sin helhed.

Selskabets subsidiære påstand om at beregne 30 % i arbejdsudlejeskat for [person1]s og [person2]s egne medarbejdere kan ikke umiddelbart imødekommes, da der ikke foreligger dokumentation, der underbygger påstanden om, at [person1] og [person2] har haft egne ansatte.

Det er SKATs opfattelse, at virksomheden hæfter for de ikke indeholdte skatter m.v., jf. kildeskattelovens § 69, stk.1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, idet virksomheden burde have skaffet sig oplysninger om kildeskattelovens regler om indeholdelse af A-skat m.v. i udbetalingerne til uden­ landske arbejdere. Dette især fordi der alene leveres arbejdskraft.

s afgørelse

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af veder-lag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skatte-pligten, hvilken form vederlaget udbetales i. Det fremgår af kildeskattelovens§ 2, stk. 1, nr. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1403 af 7. december 2010).

Til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold. Dette følger af kildeskattelovens §43, stk. 1.

Af samme lovs §46, stk. 1, fremgår det, at der i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst, skal indeholdes foreløbig skat af det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten påhviler den, for hvem arbejdet udføres.

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet, er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens§ 7.

Det fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven, at der ved vurderingen af om der foreligger et tjenesteforhold lægges vægt på følgende kriterier:

a) hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol,

b) indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver,

c) der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse,

d) indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren,

e) indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel,

f) vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.),

g) vederlaget udbetales periodisk,

h) hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet,

i) vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren,

j) indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.

[virksomhed1] ApS må anses for arbejdsgiver for de polske arbejdstagere. Der er herved bl.a. lagt vægt på, at der ikke er fremlagt kontrakter for indkomstårene 2012, 2013 og 2014, og at det af de fremlagte to enslydende kontrakter af 24. april 2015 alene fremgår, at der skal udføres arbejde i perioden fra den 25. april til den 15. september 2015, hvilket ikke er karakteristisk ved entreprise-forhold. Det fremgår tillige af kontrakterne, at underentreprenøren kun stiller sin arbejdskraft til rådighed og ikke tager ansvar for maskiner, værktøj, materialer m.m. Endvidere fremgår af kontrak-terne, at underentreprenøren selv står for anskaffelse af arbejdstøj og sikkerhedsfodtøj, således at det må lægges til grund, at [virksomhed1] ApS stiller materiel, biler m.v. til rådighed for udførelsen af arbejdet. Det er tillige tillagt vægt, at det må antages, at det er [virksomhed1] ApS, der har instruktionsbeføjelsen i forhold det det arbejde, der skal udføres af de udenlandske arbejdere. Ende-ligt synes de fremlagte fakturaer ikke at fremstå fra virksomheder, der arbejder med opførelse af telte.

På baggrund af overstående foreligger der ikke et entrepriseforhold men derimod et ansættelses-forhold til de omhandlede arbejdstagere, hvorfor selskabet er indeholdelsespligtigt af A-skat og ar-bejdsmarkedsbidrag i forbindelse med udbetalingen af løn til arbejderne. Repræsentanten subsidiære påstand om, at der foreligger arbejdsudleje kan således heller ikke godkendes.

Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om selskabets indeholdelsespligt, at det kan fritages for hæftelsesansvar for den manglende indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag og A-skat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.

Selskabet er som følge af ovennævnte tillige pligtigt at foretage indberetning til eIndkomst fra den 1. januar 2016.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor.