Kendelse af 27-10-2020 - indlagt i TaxCons database den 21-11-2020

SKAT har ved sk atteberegningen for indkomstårene 2013 og 2014 ikke anset klageren for berettiget til exemptionslempelse i henhold til artikel 21, stk. 2, jf. artikel 14, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 11. oktober 2010 mellem Danmark og Cypern, idet skibet ikke kan anses for at have været i international trafik, mens klageren arbejdede ombord.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren har i indkomstårene 2013, 2014 og 2015 arbejdet på skibet [skib1] som Camp Boss med ansvar for cateringdriften - herunder mad til passagerer og besætning samt rengøring af skibet.

Det er i sagen lagt til grund, at skibet er hjemmehørende på Cypern, da det sejler under cypriotisk flag, og at selskabet ([virksomhed1]), der ejer skibet, er hjemmehørende i Singapore, da foretagendet har sit sæde for den virkelige ledelse der. Skibet bliver håndteret af det danske selskab, [virksomhed2] A/S.

[virksomhed2] A/S er førende leverandør af turbine- og fundamentinstallationsservice til offshore vindindustrien. Skibet er registreret som offshore service vessels, og er udstyret med et 6-bens design, der gør det muligt for fartøjet at stå sikkert i tilfælde af usikkert vejr.

De tekniske specifikationer og billeder af skibet kan se på [virksomhed2] A/S’ hjemmeside:

http:// www.[...].aspx

Skibet har i årene 2013 - 2015 bl.a. været involveret i opsætningen af 80 [virksomhed3] vindmøller i havvindmølleprojektet [projekt1] beliggende i den tyske del af [...]. Transporten og montagen af vindmøllerne har været varetaget af skibet, der har opereret mellem basishavnen [by1] og byggepladsen til søs med op til 12 vindmøller ombord ad gangen. Endvidere har skibet været chartret til opsætningen af havvindmølleparkerne [x1], [x2] og [x3] i [...] i de påklagede år.

SKATs afgørelse

SKAT har i indkomstårene 2013 og 2014 beskattet klagerens indkomst på henholdsvis 550.000 kr. og 595.740 kr. fra arbejdet på skibet [skib1] som ”Anden udenlandsk personlig indkomst” med credit lempelse.

Til støtte herfor har SKAT bl.a. anført:

”(...)

Ifølge modtagne oplysninger har du arbejdet om bord på [skib1]. Skibet er hjemmehørende på Cypern. Skibet sejler med fundamenter til opsætning af vindmøller, hvortil det er udstyret med store fødder og kran. Hovedopgaven er, at transportere materiale og mandskab, for at opgaven med opsætning af vindmøller kan udføres.

I Lov 2005-05-27 nr. 386 om beskatning af søfolk § 2, 2, 3) fremgår følgende, Udenlandsk skib: et skib med bruttotonnage på 20 t eller derover, som udelukkende anvendes til erhvervsmæssig befordring af passagerer eller gods, som bugser- og bjærgningsfartøj eller som kabellægningsfartøj, og som ikke anses for et dansk skib. Indkomsten fra det cypriotiske skib anses ikke for at være omfattet heraf, da der er tale om transport af materialer og besætning, og ikke af gods eller passagerer.

I OECD's modeloverenskomst artikel 3, stk. 1, litra e betyder begrebet international trafik, enhver transport med skib eller fly, der anvendes af et foretagende, der har sit sæde for den virkelige ledelse i et af de lande, der har indgået DBO'en. Begrebet international trafik anvendes bl.a. til, at afgrænse anvendelsesområdet for artikel 8 om fortjeneste ved skibs- og luftfart, og artikel 15, stk. 3 om lønindtægt ved arbejde om bord på skibe og fly, jf. juridisk vejledning C.F.8.2.2.3.1.5. OECD's modeloverenskomst artikel 8 omhandler bl.a. fortjeneste ved international trafik. Fortjeneste ved international trafik er først og fremmest fortjeneste ved transport af passagerer og gods. Derudover omfattes også fortjenester på aktiviteter, der har så nær tilknytning til transport af passagerer eller gods, at de ikke må betragtes som en selvstændig virksomhed. Aktiviteterne skal med andre ord være et sædvanligt led i den almindelige drift af et rederi eller et luftfartselskab, jf. juridisk vejledning C.F.8.2.2.8.2.

OECD's modeloverenskomst anvendes ikke definitivt, da der er indgået dobbeltbeskatningsaftale med Cypern. Der henvises til modeloverenskomsten alene for beskrivelsen af international trafik.

I modsætning til modeloverenskomstens artikel 3, stk. 1, litra e kriterium om ledelsens sæde, defineres "international trafik" ud fra et hjemmehørende kriterium, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Cypern artikel 3, stk. 1, litra h. Udtrykket "international trafik" betyder enhver transport med skib eller fly, der anvendes af et foretagende i en kontraherende stat, bortset fra tilfælde, hvor skibet eller flyet udelukkende anvendes mellem pladser i den anden kontraherende stat. I dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Cypern artikel 14, stk. 3 kan lønindkomst ved arbejde om bord på skibe i international trafik kun beskattes i den stat, hvor rederiet er hjemmehørende. Uanset foregående bestemmelser i artikel 14 kan vederlag for personligt arbejde, som udføres om bord på et skib eller et fly, der anvendes i internationale trafik af et foretagende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat. Det betyder, at Cypern har beskatningsretten til lønindtægten, hvis der er tale om international trafik, hvilken Cypern ikke har udnyttet. Vi mener ikke, at skibet sejler i international trafik, da skibet ikke transporterer gods eller passagerer, hvorfor ovennævnte artikler ikke anvendes.

Der kan ikke gives lempelse efter ligningslovens § 33 A, da opholdet i Danmark overstiger 42 dage inden for en hvilken som helst 6-måneders periode. Det antages, at ingen af de omkring liggende lande, hvor arbejdet er udført, har intern hjemmel til beskatning af lønindtægten, da der ikke er opkrævet udenlandsk skat.

Indkomsten fra det cypriotiske skib er ikke omfattet af begrebet international trafik, da hovedopgaven ikke er transport af passagerer eller gods. Det er uden betydning, hvor meget materiel skibet fragter, og hvor ofte det har været i havn, så længe der er tale om transport af eget gods, som skibet selv anvender.

Skibet medbringer de dele (eget gods), som skibet selv anvender ved opsætning af vindmøller i de områder, hvor der er vindmølleparker. Der er ikke tale om passagerer, da det er ansat personale (besætning), der skal udføre de givne opgaver om bord. Skibet er udstyret med helikopterlandeplads, hvorved det også er muligt at udskifte besætningen, som foretages med ¼ af besætningen hver uge, således at hele besætningen er udskiftet hver 4. uge. Skibet agerer som et arbejdsskib, hvor hovedformålet er at bygge vindmøller.

Danmark har som hjemmehørende stat beskatningsretten til lønindtægten fra det cypriotiske skib i henhold til artikel 14, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Cypern. Betingelserne for, at beskatningsretten overgår til kildestaten er ikke opfyldt. De 3 betingelser er: 1. arbejdstageren må ikke opholde sig i Cypern i flere end 183 dage i en 12 måneders periode, der begynder eller slutter i det pågældende skatteår. 2. arbejdsvederlaget må ikke udbetales af en arbejdsgiver, der selv er hjemmehørende i Cypern. 3. arbejdsvederlaget må heller ikke udbetales af et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i Cypern.

Der ændres således på beskatningen/lempelsen af indkomsten fra exemption til credit. Der gives nedslag efter creditmetoden efter artikel 21 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Cypern med 0 kr. i betalt skat (...)”

”Ved modtaget indsigelse af den 25. februar 2016 er der henvist til, at der ikke er enighed i forslaget. Der anmodes om ændring i årsopgørelsen - Fuldt nedslag for den skat, jeg skulle have betalt. Følgende informationer i brevet er fejlagtige. Skibet transporterer ikke eget gods. Fundamenterne tilhører de firmaer, der har charteret skibet. Hvilket betyder, at skibet fungerer som godstransport fra A­ B, på lige fod med en supply båd, der sejler mellem [...] og en bestemt basehavn. Disse skibe bevæger sig uden for 12 mile grænsen, på lige fod med [skib1]. Disse skibe anses for at sejle i international fart. EU lovgivning om cabotagesejlads, anerkender fart uden et egentligt havneanløb som værende international trafik.

Ved efterfølgende telefonsamtale her fornyligt med undertegnede og funktionslederen er behandlingen og forholdene blevet drøftet. Herunder at godset sejles på coaster til havn, hvor det hentes af [skib1], og sejles derefter ud til vindmølleparkerne. Det er andre end besætningen, der er charteret, der opsætter vindmøllerne. Desuden en drøftelse af, at arbejdet er udført uden for Danmark i mere end 183 dage om året, og at der ved henvendelse til SKAT for 2013 blev sagt god for lempelse med exemption.

Det afgørende er, hvad skibets funktion og opgaver består af, hvor man kigger på hovedopgaven og formålet hermed. Skibet betegnes som Offshore Support Vessel, hvor andre skibe med godstrans­ port benævnes som Cargo. Skibet er bygget til at opføre vindmøller, hvorfor delene fragtes ud for at blive opsat i havbunden. Det er uden betydning hvor meget og hvor ofte, der fragtes dele til vind­ møllerne, samt om der er tale om fast eller lejede besætning. Det er fortsat vores opfattelse, at der ikke er tale om international trafik, da hovedopgaven ikke er transport af passagerer eller gods.

International fart og international trafik er ikke det samme i skattemæssig henseende. Ved cabotagesejlads er der tale om fri udveksling af tjenesteydelser inden for søtransport i medlemsstaterne EØF. Der er således ikke tale om, hvorledes forholdet ved beskatningen skal forstås.

Der kan godt være tale om ophold uden for Danmark i mere end 183 dage inden for et år, men betingelserne efter ligningslovens § 33 A eller artikel 14, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Cypern skal være opfyldt, før der kan gives lempelse efter disse. Ifølge søfartsbogen har du opholdt dig i Danmark i mere end 42 dage inden for en hvilken som helst 6 måneders periode, hvor­ for der hverken kan gives fuld eller halv lempelse. Der kan heller ikke gives lempelse med exemption efter DBO'en, da der ikke er tale om udelukkende ophold i Cypern, eller fast driftssted.

Der foreligger ikke en positiv tilkendegivelse, om der er foretaget konkret behandling af dit spørgsmål i forbindelse med henvendelsen for 2013. Hvis samtalen er gået på, om der er ved inter­ national trafik kan gives lempelse med exemption. Ville det være korrekt, da Cypern har beskatningsretten til lønindtægten i henhold til artikel 14, stk. 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.”

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på vegne af klageren nedlagt påstand om:

”Påstand

EY skal på vegne af vores kunde nedlægge følgende påstand.

Anbringender

Til støtte for ovenstående påstand, skal EY på vegne af vores kunde komme med følgende anbringender:

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern, artikel 14, stk. 3, at den løn, som [person1] har optjent om bord på [skib1], alene kan beskattes af Cypern.

Overenskomstens art. 14, stk. 3 har følgende ordlyd:

SKAT har i afgørelser af 2. juni 2016 ikke anfægtet, at [person1] er omfattet af denne artikel men har alene anført, at den sejlads, som [skib1] foretager med gods og passagerer, ikke er international trafik.

SKAT begrunder dette med, at det gods, som [skib1] medfører, angiveligt er materialer til brug for skibet, og de passagerer, der er ombord, er en del af besætningen.

Dette er ikke korrekt og er uden hold i de faktiske forhold.

Det gods, som [skib1] medfører, ejes af det selskab, der på det givne tidspunkt har chartret skibet. Godset skal ikke bruges af skibet men skal installeres på en nærmere specificeret position.

De passagerer, som sejler med [skib1], er ikke en del af besætningen.

EY skal her fremlægge kopi af IMO Crew list og IMO Passenger list vedrørende afsejling fra [by2] i Holland den 24. juli 2016. Sådanne lister skal udfyldes og registreres ved IMO forinden skibet lægger fra kaj - listerne vedlægges som bilag 4.

IMO er en FN organisation, der har ansvaret for sikkerhed og forurening på havet.

Det fremgår af listerne, at den ene er for besætningen - benævnt "Crew", og den anden er for passagererne, benævnt "Passenger".

Listerne dokumenterer, at der er tale om to forskellige grupper af personer ombord på skibet, hvor den ene er besætningen, hvis opgave er at sejle og vedligeholde skibet samt sørge for forplejning af passagererne. Den anden gruppe er alene passagerer indtil skibet når sin position, hvorefter de foretage den aftalte installation.

Ud over forskellige arbejdsgivere samt vidt forskellige uddannelser og arbejdsopgaver, adskiller passagerer og besætning sig fra hinanden ved deres opgaver ved en nødsituation. Ved en nødsituation er det besætningens ansvar at sørge for, at passagerene er klar og evt. kommer i livbådene.

Begrebet international trafik

Begrebet international trafik er defineret i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern, artikel 3, litra h).

[skib1] anløber forskellige havne i forskellige lande - som dokumenteret i bilag 3 - og dermed ikke omfattet af undtagelsen i artikel 3, litra h).

SKAT har i afgørelserne af 2. juni 2016 den opfattelse, at [skib1] ikke er omfattet af artikel 3,

litra h), og at [person1] dermed ikke er omfattet af artikel 14, stk. 3, idet skibet medfører gods, som bliver anvendt fra skibet til at udføre installationer m.v.

SKATs holdning i afgørelserne af 2. juni 2016 er i direkte modstrid med praksis, hvor det er fastslået, at når et skib medfører gods, som anvendes fra skibet, og hvor det fungerer som en arbejdsplatform, er der stadig tale om transport af gods og dermed international transport.

EY skal her henvise til SKM201 5.185.LSR.

I SKM2015.185.LSR var en dansk statsborger ansat på et norsk indregistreret skib, der udførte inspektion, vedligeholdelse og reparationer på olieinstallationer ud fra Afrikas kyst.

Landsskatteretten anerkendte, at der var tale om international trafik.

Det var også i denne sag SKATs opfattelse, at skibet ikke var i international trafik:

Dette blev imidlertid underkendt af Landsskatteretten, der i sine bemærkninger fastslog, at skibet var i international trafik:

Landsskatteretten fastslog, at et skib af en type - som SKAT selv sammenligner med "vindmølleskibe" - er i international trafik.

Skibet [skib1] anløber forskellige havne i forskellige lande og medtager gods og passagerer mellem havne og positioner på havet, og kan direkte sammenlignes med skibet og den sejlads, der forelå i SKM 2015.185.LSR.

[skib1] er i international trafik, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern, artikel 3, litra h), og [person1] er herefter omfattet af overenskomstens artikel 14, stk. 3, hvorefter Cypern har beskatningsretten til den løn, han har optjent ombord.”

Ved indlæg af 15. januar 2020 har klagerens repræsentant uddybet bemærkningerne omkring klagerens arbejde på skibet.

”(...)

For at undgå, at der træffes afgørelse på et ufuldstændigt grundlag, har Klager udarbejdet en faktisk beskrivelse af den aktivitet som udføres.

Baggrunden herfor er, at det klart fremgår af Højesterets afgørelse, SKM2018.60.HR, at de faktiske forhold og den udførte aktivitet er helt afgørende for vurderingen af, om der sejles i ”international trafik”. Konklusionen af om der sejles i ”international trafik”, kan således ikke blot foretages ud fra en vurdering af hvilken type fartøj, der er tale om.

Højesteret lagde således vægt på:

Ud fra en helhedsvurdering af ovenstående kom Højesteret i den konkrete sag frem til, at der ikke var tale om ”international trafik”.

2.1. Ad. a - Skibets indretning og konstruktion

Skibet [skib1] er bygget som et offshore support og heavy lift vessel skib.

Skibet er bygget ud fra effektivitets- og attraktivitetsbetragtninger i forbindelse med anvendelsen af skibet.

Tidligere blev sådanne transportydelser leveret med involvering af pram, slæbebåd og kranskib. Da konkurrencen er stor i transportsektoren, skal skibet kunne følge med udviklingen i industrien, hvorfor dette kræver, at skibene indrettes med mere effektive anvendelsesmuligheder både tidsmæssigt og økonomisk således, at transportydelsen kan leveres uden involvering af mange og dyre skibe.

Skibet er udstyret med kran og helikopterlandingsplads for tilsvarende at øge fleksibiliteten. Det forhold, at [skib1] er udstyret med helikopterlandingsplads, er dog ikke noget særsyn, da eks. Oslofærgen, krydstogtskibe samt langt de fleste nyere skibe er udstyret med sådanne dæk for at øge fleksibiliteten under driften.

2.2. Ad. b og c – formålet og den konkrete udførelse af opgaven

[skib1] blev i de i sagen pågældende år charteret af eksempelvis [virksomhed3], [virksomhed4] eller [virksomhed5], det tidligere [virksomhed6] (Charteren), til at transportere vindmøllefundamenter fra havn (punkt A) til et eller flere nærmere bestemte steder for losning (punkt B).

[virksomhed3], [virksomhed4] eller [virksomhed5] er derimod blevet hyret til at bygge en havvindmøllepark.

[skib1] var således underleverandør til [virksomhed3], [virksomhed4] eller [virksomhed5] i relation til det samlede projekt, og skibets arbejdsopgaver var således at transportere mandskab og elementer til opsætning af havvindmøller samt at løfte monopæl og TP ned på havbunden.

Det er Charteren ([virksomhed3] eller andre), der bestemmer, hvordan godset/komponenter skal lastes og losses. Charteren ejer selv disse komponenter, og [skib1] har ingen økonomisk interesse i disse, udover betaling for transporten af disse.

En typisk sejlads foregik således, at der i den af Chartreren bestemte havn blev lastet gods, som bestod af eksempelvis møllekomponenter, containere med eksempelvis cement, reservedele, kabler, bolte og andet udstyr.

Det er Charteren, der er ansvarlig for lasting og lodsning, da godset tilhører dem og har en meget stor økonomisk værdi. Besætningen ombord på [skib1] står for vedligehold samt at bunkre olie til sejladsen, tage proviant ombord, maling på dæk og flytte ballastvand, således at skibet har en tilfredsstillende stabilitet. Når godset var lastet, startede sejladsen mod den angivne plads på havet. Det skal hertil bemærkes, at lastning og lodsning unægtelig er en del af transportydelsen.

Kaptajnen og styrmændene var ansvarlige for ruteplanlægningen og sikker navigation. Matroserne var ansvarlige for vedligehold på dækket, herunder at tage trosser ind og ud. Maskinmesteren var ansvarlig for, at der var fremdrift samt vedligehold af skibets motor. Kokken var ansvarlig for madlavning til besætning og passagerer (Charterens ansatte ingeniører og montører).

Under søtransporten havde passagerne ingen funktion på skibet. Det bemærkes, at passagererne ikke har de fornødne STWC-certifikater (sikkerhedskurser, brand- og søredning, sønæringsbevis.), hvorfor de ikke kan indgå i driftsbesætningen, og som følge af dette er de at betragte som passagerer under hele sejladsen.

Når skibet ankom til sin destination, var det besætningen på [skib1], der positionerede skibet såle- des, at godset kunne losses på den angivne plads defineret af Charteren. Herefter blev skibet løftet op af vandet. Det der kaldes at ”jacke up”. Dette gøres for, at skibet kan udgøre en stabil platform henset til, at der er tale om meget værdifulde komponenter, som skal losses. Ved at ”jacke up” sikres det, at lodsningen m.v. kan ske på forsvarlig vis. Denne operation tog typisk 6-8 timer. Når skibet var ”jacked up”, var det Charteren, der som ejer af komponenterne, var ansvarlig for montering og installation ved anvendelse af kranen ombord på skibet.

Selve monteringen af elementerne bliver udført af mandskabet fra det selskab, som har hyret [skib1] til transporten. Monteringen sker på selve platformen (billede 1) og derved borte fra skibet (billede 2).

(billeder udeladt)

[skib1]s besætning var ansvarlig for drift og vedligehold på lige fod med det, som man kender fra det, man vil kunne kalde ”konventionelle” fartøjer.

Skibet og dennes besætning er derved ikke involveret i monteringsarbejdet.

Mens monteringen var i gang, havde Charteren hyret vagtskibe til at ”patruljere” området, og en sådan funktion blev således ikke varetaget af [skib1] eller dennes besætning.

Når Charteren havde færdiggjort installation og montering, hvilket typisk skete efter 11-17 timer, blev skibet ”jacket ned” i vandet og sejlet til den næste lokation, hvor det hele blev gentaget. Når der ikke var mere gods/flere komponenter, sejlede skibet tilbage til havnen, hvor der igen blev lastet nyt gods og skete udskiftning af mandskabet.

Med hensyn til afløsning af mandskab var der flere muligheder. Så vidt muligt skete afløsning, som ovenfor nævnt, når skibet anløb havn på grund af logistik og omkostninger, da dette er billigst for Charteren. Hvis dette ikke var muligt, skete afløsning via båd. En sidste mulighed var helikopter. Dette blev dog ikke brugt ret ofte, da det er forbundet med store udgifter.

2.3. Hovedformålet med sejladsen

Med henvisning til ovenstående fastholdes det, at skibets hovedopgave – det som [skib1] er hyret til - var transport af gods og mandskab og nært tilknyttede ydelser. [skib1]s besætning har alene stået for sejladsen, lastning og lodsning og sørget for, at mandskabet fik mad samt logi.

Henset til, at godset/komponenterne skulle leveres på havet, har det været nødvendigt, at skibet er blevet i farvandet, mens montørerne stod for monteringen, jf. forklaring ovenfor og henvisningen til billede 1 og 2.

Derudover har [skib1] i det for klagen relevante indkomstår opereret efter såkaldte befragtningsaftaler (BIMCO-kontrakter). Disse kontrakter er karakteriseret ved at være befragtningsaftaler mellem [skib1] og firmaet, som har hyret dem - Charteren. Vederlæggelsen sker som udgangspunkt på basis af antal dage/timer, som skibet chartres. Hvis [skib1] var hyret til at udføre konstruktionsarbejde, ville det kræve en særlig kontrakt i form af en Bygge- og anlægskontrakt (entreprisekontrakt), og vederlæggelsen ville være projektorienteret og ikke afhængig af antal dage/tid, som skibet er i drift.

I forbindelse med etableringen af en havvindmøllepark vil det ofte blive finansieret ved at et statsejet selskabs sætter projektet i udbud. Så byder [virksomhed3], [virksomhed4] eller [virksomhed5] på projektet. Det selskab som vinder opgaven indgår herefter kontrakter med diverse underleverandører herunder eksempelvis chartering af [skib1].

Det er således væsentligt, at Landsskatteretten sondrer mellem den aktivitet, som [skib1] og dennes mandskab er hyret til at leveret og dernæst den aktivitet, som Charteren udfører. Det er således afgørende, at [skib1] er underleverandør til Charteren, og at [skib1] i de for klagesagen relevante indkomstår ikke var hyret til at udføre entreprenøropgaver. En vognmand bliver således heller ikke anset for at være entreprenør, blot fordi han leverer byggematerialer til bygherren.

3. Afsluttende bemærkninger

Klager har forsøgt at få adgang til de kontrakter eller oplysninger om indholdet af de kontrakter, som [skib1] er hyret til at sejle under, ved at tage kontakt til Klagers arbejdsgiver. Der er dog tale om tavshedsbelagte/fortrolige oplysninger, hvorfor processen med at fremskaffe oplysningerne har taget tid. Der- udover har juleferien også forsinket processen, hvorfor Klager endnu ikke har haft mulighed for at frem- skaffe oplysningerne. Klagers arbejdsgiver har dog telefonisk oplyst, at der i de pågældende år blev sejlet under BIMCO-befragtningsaftaler.

Skatteankestyrelsen har oplyst, at man ikke agter at give yderligere fristudsættelse, hvorfor nærværende bemærkninger fremsendes, uagtet at Klager fortsat arbejder på at fremskaffe oplysningerne omkring ind- holdet af kontrakterne. Klager forbeholder sig således retten til at komme med yderligere oplysninger til brug for klagesagsbehandlingen,

Henset til ovenstående arbejdsbeskrivelse, kan det konkluderes, at Skattestyrelsens antagelse, om hvilken aktivitet [skib1] er hyret til at udføre, ikke er korrekt. [skib1] er således ikke hyret til at udføre entreprenørarbejde, men derimod at transportere gods og passagerer til destinationerne på havet.

Derudover må Landsskatteretten forholde sig til de faktiske oplysninger, som Klager har fremlagt i klagen over 2015 (sags.nr. 18-0001960) omkring den tidsmæssige fordeling af aktiviteterne. Oplysningerne vedrører både 2013, 2014 og 2015, og det fremgår klart af Højesterets dom, at dette er relevante oplysninger, idet Højesteret detaljeret forholder sig til den tidsmæssige fordeling.

Henset til Højesterets detaljerede og konkrete vurdering af de enkelte forhold vedrørende den pågældende aktivitet, kan det konkluderes, at der ikke generelt kan foretages en vurdering af konstruktionerne af et konkret skib, men at vurdering må ske ud fra den konkrete anvendelse i en given periode eller under en given kontrakt.”

Klagerens repræsentant er kommet med følgende bemærkninger til sagsfremstillingen:

”(...)

Det fremgår således af Skatteankestyrelsens begrundelse, at man slet ikke har forholdt sig til den udførte aktivitet, men alene har forholdt sig til skibets indretning og deraf konkluderet, at hovedformålet er opsætning af bl.a. offshore vindmøller.

Skatteankestyrelsens vurdering er ikke i overensstemmelse med den vurdering, som Højesteret foretog og derved angav som relevant for vurdering af, om et skib sejler i international trafik.

Det kan konkluderes, at Skatteankestyrelsen slet ikke har foretaget en helhedsvurdering, da de eneste momenter, som Skatteankestyrelsen har inddraget, er skibets indretning.

Som fremhævet i klagers indlæg af 15. januar 2020, inddrager Højesteret flere momenter ved vurderingen af den aktivitet, som skibet udfører. Højesteret foretog således en konkret vurdering af følgende for- hold:

Skatteankestyrelsen har alene forholdt sig til skibets indretning og konstruktion. Skatteankestyrelsen har slet ikke forholdt sig til formålet med opgaven henset til det oplyste omkring den konkrete og faktiske udførte aktivitet jf. punkt b og c. Hvis alene skibets indretning var afgørende, ville det ikke have været relevant for Højesteret at foretage en vurdering af de øvrige momenter. Der er således ikke belæg for at for- tolke reglerne, så det blotte forhold, at der er tale om et specialindrettet skib, medfører, at der ikke er tale om international trafik. En sådan fortolkning ville medføre, at den konkrete aktivitet dermed blev uden betydning, hvilket ikke stemmer overens med Højesterets præmisser i SKM2018.60.HR.

Landsskatteretten skal således i overensstemmelse med Højesterets praksis forholde sig til samtlige momenter og foretage en helhedsvurdering på denne baggrund.

Der henvises i det hele til Klagers tidligere indlæg omkring formålet og den konkrete aktivitet, samt de konkrete oplysninger omkring havenanløb, den tidsmæssige fordeling på aktiviteter m.v., som er indgivet sammen med klagen over indkomståret 2015.

Disse oplysninger har Skatteankestyrelsen slet ikke forholdt sig til, og der er således ikke foretaget en helhedsvurdering. Det skal i denne henseende bemærkes, at Skatteankestyrelsen er underlagt official- princippet og derfor skal oplyse sagen tilstrækkeligt. Dette er ikke sket, når Skatteankestyrelsen slet ikke inddrager de oplysninger omkring den konkrete aktivitet, som Klager har fremlagt.

Der anmodes om retsmøde i sagen.”

SKATs høringssvar

SKAT har anført følgende i sit høringssvar:

”Vi har følgende kommentarer og tilføjelser.

På selvangivelsen for 2013 er lønindkomsten medregnet som udenlandsk indkomst optjent i Cypern med 550.000 kr., hvorved den betalte udenlandske skat er påført med O kr. Lønforholdet er startet den 21. februar 2013, hvor der forinden har været optjent indkomst under DIS-anden fart. Årsopgørelsen er frigivet med lempelse efter exemption i henhold til modtagne oplysninger ved forskudsopgørelsen. Der er herved ikke foretaget gennemgang af sagen, hvorfor der ikke er taget stilling til, om forudsætningen for international trafik er korrekt. Indkomståret er ved brev herfra af den 25. november 2015 genoptaget af SKAT, da der er anmodet om genoptagelse af 2014, og vi ønsker ens behandling af begge år.

På selvangivelsen for 2014 er lønindkomsten medregnet som udenlandsk indkomst optjent i Cypern med 595.740 kr., hvorved den betalte udenlandske skat er påført med 0 kr. Årsopgørelsen er frigivet med det selvangivne, hvorefter der er modtaget anmodning om genoptagelse, da der ønskes lempelse efter exemption.

Inden afgørelsen har sagsbehandler og funktionsleder efter ønske haft telefonisk kontakt med klager. Efter afsendelse af afgørelsen er der efter modtaget anmodning imødekommet fuldstændig aktindsigt overfor klagers nye repræsentant.

Der henvises i klagen til, at SKAT ikke har begrundet holdningen til, at skibet ikke er omfattet af begrebet "international trafik", og dermed ikke er omfattet af artikel 14, stk. 3 i dobbeltbeskatnings­ overenskomsten. Ligeledes er der ikke foretaget henvisning til praksis, dobbeltbeskatningsoverenskomsten, OECD's modeloverenskomst, eller andre fortolkningskilder.

Dette afkræftes, da der er henvist til Lov 2005-05-27 nr. 386 om beskatning af søfolk§ 2, 2, 3. OECD's modeloverenskomst artikel 3, stk. 1, litra e (international trafik), artikel 8 for afgrænsning og beskrivelsen, artikel 15, stk. 3 om lønindtægt, samt juridisk vejledning C.F.8.2.2.3.1.5, og C.F.8.2.2.8.2. Der er henvist til dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Cypern ved artikel 3, stk. 1, litra h (international trafik, ledelsens sæde), artikel 14, stk. 3 om lønindtægten herved, og artikel 14, stk. 2 om fast driftssted og 183 dage i kildeland. Der er endvidere henvist til, at ligningslovens § 33 A ikke er opfyldt, og at der ikke kan gives lempelse for betalt udenlandsk skat.

Begrebet "international trafik" er beskrevet i afgørelsen, hvorved SKAT kigger på, om hovedopgaven er at tranportere passagerer eller gods, og at det er uden betydning, hvor meget materiel skibet fragter, og hvor ofte det har været i havn. Skibet anses for at agerer som et arbejdsskib, hvor hovedformålet er at opsætte og vedligeholde vindmøller.

Der henvises i klagen til, at der er direkte modstrid med praksis, j.fr. SKM2015.l 85.LSR, hvor skibet er anset for omfattet af "international trafik", og hvor [skib1]'s opgaver er sammenlignelige med dem.

I denne sag er det den Nordiske overenskomst, der lægges til grund, og det er ved denne sag Landsskatterettens opfattelse, at skibet udfører transport, og at vederlaget er omfattet af dennes artikel 15, stk. 3. Norge har ikke intern hjemmel til beskatning, hvorfor Danmark tillægges beskatningsretten i henhold til den subsidiære beskatningsret i artikel 26, stk. 2. I dette tilfælde tilkommer beskatningsretten Danmark, uanset om der er tale om sejlads i international trafik. Vi har ikke henvist til afgørelsen, da den ikke er helt sammenlignelig med denne sag, og da den er til behandling i Østre Landsret.

Der henvises i klagen til, at der er en klar adskillelse mellem besætning og passagerer ombord på skibet, hvorved der er en Crew list og en Passenger list. Vi mener, at det er uden betydning, om der er tale om fast eller lejede besætning. De ombordværende udfører de givne opgaver, som de er ansat til, og de følger således skibets funktion, hvorfor der ikke kan være tale om forskellige skatteregler. Desuden er der ikke tale om en sejlads, som i en rutetrafik.

Vi gør opmærksom på, at denne følger andre lignende sager, der tidligere er fremsendt til klagebehandling.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Skattestyrelsen har udtalt følgende til sagsfremstillingen:

”(...)

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som stadfæster SKATs afgørelse, hvorefter det lægges til grund, at skibet [skib1] ikke kan anses for omfattet af begrebet ”international trafik”, jf. artikel 14, stk. 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern. Klager er dermed fuld skattepligtig til Danmark for sin indkomst optjent ombord på skibet [skib1] i indkomstårene 2013, 2014 og 2015.

Klager har i de påklagede indkomstår, 2013, 2014 og 2015, arbejdet på skibet som Camp Boss med ansvar for cateringdriften. Klager har i sit arbejde stået for mad til passagerer og besætning samt rengøring af skibet.

SKAT har i indkomstårene 2013, 2014 og 2015 beskattet klagers indkomst, som er optjent ved arbejdet på skibet.

Højesteret har anført, at begrebet ”international trafik” i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern, artikel 3, stk. 1, litra H, jf. artikel 14, stk. 3, skal forstås således, at et skib er i international trafik, når dets hovedopgave efter en helhedsvurdering er at transportere personer eller gods for en andens regning mellem pladser, jf. U.2018.1385H.

Skibet er registreret som et Offshore Support Vessel skib. Skibet er efter dets karakter specialbygget således, at dette kan udføre vedligeholdelses- og installationsopgaver. Skibet er udstyret med et 6-bens design som kan sænkes ned i havbunden, hvorefter skibet kan hæve sig over havoverfladen, så arbejdet kan udføres selv i usikkert vejr. Skibet er herudover i besiddelse af kraner, som kan anvendes i forbindelse med udførelsen af arbejdsopgaverne. Der er endvidere en helikopterlandingsplads på skibet, hvilket indikerer, at dette ligger stille i lange perioder, og at der kan ske udskiftning af mandskab undervejs. Skibet udgør hermed en stabil arbejdsplads på havet, hvilket understøtter, at der ikke er tale om et skib, der sejler i international trafik, jf. art. 14, stk. 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern. Selve transporten anses for en nødvendig del af arbejdet på havet, hvorfor skibet, på baggrund af en helhedsvurdering, ikke kan anses for at være et transportskib.

Nærværende sag er sammenlignelig med SKM2020.72.BR afsagt den 12. februar 2020. Denne sag angik også, hvorvidt en skatteyders indkomst, tjent ombord på skibet [skib1] var omfattet af artikel 14, stk. 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern, og dermed om det var Danmark eller Cypern, som havde beskatningsretten til lønindkomsten. I sagen nåede Højesteret frem til, at skibet på grund af dets opbygning og faktiske anvendelse måtte betragtes som et moderne højtspecialiseret installationsskib. Retten anførte endvidere, at uanset skibet også fragtede vindmølledele til og fra ”pladser”, var skibets hovedopgave installation af havvindmøller. Retten fandt således, at skatteyderens vederlag for sit arbejde ombord på skibet ikke var omfattet af artikel 14, stk. 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern. Skatteyderen var dermed fuldt skattepligtig til Danmark af sin indkomst optjent på skibet [skib1] i indkomstårene 2014 og 2015, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. statsskattelovens § 4.

På baggrund af ovenstående vurderes det, at klagers vederlag for sit arbejde ombord på skibet [skib1] hermed ikke omfattet af artikel 14, stk. 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern. Klager er således fuldt skattepligtig til Danmark for sin indkomst optjent på skibet [skib1] i indkomstårene 2013, 2014 og 2015, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. statsskattelovens § 4.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Klageren bor i Danmark og er fuldt skattepligtig hertil, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1. Klagerens globale indkomst skal dermed medtages i den danske skatteansættelse, jf. statsskattelovens § 4.

Efter artikel 14, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern kan løn eller andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i en anden kontraherende stat. Dette gælder dog ikke, hvis der er tale om vederlag for arbejde, som udføres om bord på et skib i internationaltrafik. I så fald beskattes vederlaget på Cypern, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 14, stk. 3.

Byretten i [by3] har den 12. februar 2020, gengivet i SKM2020.72.BR, taget stilling til begrebet ”international trafik” efter art. 14, stk. 3 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Cypern. Byrettens afgørelse vedrører skibet ”[skib1]” for indkomstårene 2014 og 2015.

Det fremgår af byrettens dom, at begrebet ”international trafik” skal forstås således, at et skib er i international trafik, når dets hovedopgave efter en helhedsvurdering er at transportere personer eller gods for en andens regning mellem pladser. Byretten har lagt til grund, at skibets hovedopgave ikke har været transportopgaver, men derimod installation af havvindmøller.

På baggrund af byrettens dom stadfæster Landsskatteretten herefter SKATs afgørelse. Der er i sagen alene taget stilling til det påklagede spørgsmål omkring begrebet ”international trafik”.