Kendelse af 08-04-2019 - indlagt i TaxCons database den 17-05-2019

Faktiske oplysninger

Klageren har sammen med ægtefællen drevet døgnpleje igennem flere år. Ifølge plejekontrakterne har ægtefællen drevet døgnpleje siden 1998, mens klageren ifølge oplysninger fra SKAT har deltaget i aktiviteten som medarbejdende ægtefælle siden 2011. Aktiviteten er drevet fra ægteparrets private adresse [adresse1], [by1]. Der er ingen ansatte udover ægtefællen og klageren fra 2011. Der er ikke registreret et CVR-nr. på klageren eller ægtefællen.

Vederlag fra døgnplejeaktiviteten er indberettet som A-indkomst af hvervgiverne [by1] Kommune, [by2] Kommune og [by3] Kommune. Udover døgnplejeaktiviteten driver klageren og ægtefællen ligeledes udleje af fast ejendom beliggende [adresse2], [by1]. Lejeren er ifølge oplysninger fra SKAT ægteparrets datter og svigersøn.

I de påklagede indkomstår var 5 plejebørn samt 1 aflastningsbarn tilknyttet adressen. De udleverede kontrakter dækker ikke de påklagede år. Det fremgår af kontrakterne, at de skal genforhandles årligt eller halvårligt, dette er ikke sket. Da kontrakterne er fremsendt i forbindelse med klagesagsbehandlingen lægges det til grund, at disse var gældende for de påklagede år. Alle kontrakter er indgået med klagerens ægtefælle som kontraktpart.

*Plejevederlaget for plejebarn 3 er udbetalt til klageren i 2013 og 2014.

Klageren har for indkomståret 2013 selvangivet indkomst som medarbejdende ægtefælle i døgnplejevirksomhed med 215.500 kr. Det fremgår af klagerens personlige skatteoplysninger, at han i 2013 modtog vederlag på 311.851 kr. fra [by3] Kommune. Det fremgår af kontospecifikationer, at dette beløb stemmer overens med vederlaget udbetalt af [by3] Kommune for plejebarn 3 på 311.850 kr.

Klageren har for indkomståret 2014 selvangivet indkomst som medarbejdende ægtefælle i døgnplejevirksomhed med 219.400 kr. Det fremgår af klagerens personlige skatteoplysninger, at han modtog et vederlag på 316.779 kr. fra [by3] Kommune i 2014. Det fremgår af kontospecifikationer fra 2014, at dette beløb ligeledes stemmer overens med vederlaget udbetalt af [by3] Kommune for plejebarn 3 på 316.779 kr.

Klageren og ægtefællen har i regnskaberne for de påklagede år fordelt årets resultat som følger:

Klageren har ligeledes påklaget SKATs afgørelse af 14. september 2016 med klagesagsnummer: [...] for indkomståret 2015. Klagerens ægtefælle har ligeledes påklaget SKATs afgørelser for samme indkomstår – [...] for indkomstårene 2013-2014 og [...] for indkomståret 2015.

SKATs afgørelse

For 2013 har SKAT ikke har anset ægtefællen for at drive selvstændig virksomhed ved døgnpleje. Renteudgifter vedrørende døgnplejen blev overført til klageren, da klageren står for lånet, kapitalindkomsten blev følgelig nedsat med 10.767 kr. samtidig blev klagerens indkomst som medarbejdende ægtefælle nedsat fra 215.500 kr. til 0 kr. SKAT har endvidere anset vederlaget på 311.851 kr. fra [by3] Kommune for løn og følgelig A-indkomst jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 c.

For 2014 har SKAT ikke anset ægtefællen for at drive selvstændig virksomhed ved døgnpleje, renteudgifter vedrørende døgnplejen blev overført til klageren, da klageren står for lånet, kapitalindkomsten blev følgelig nedsat med 5.897 kr. samtidig nedsatte SKAT klagerens indkomst som medarbejdende ægtefælle fra 219.400 kr. til 0 kr. og anså vederlaget på 316.779 kr. fra [by3] Kommune for løn og følgelig A-indkomst jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 c.

Samlet blev klagerens indkomst ændret med i alt 100.100 kr. for 2013 og 116.030 kr. for 2014

SKAT har begrundet afgørelsen med følgende:

”1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Erhvervsmæssig virksomhed er normalt kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter og med det formål at opnå et overskud.

Lønindkomst, der efter Kildeskattelovens § 43 er A-indkomst, anses ikke for at være indkomst ved selvstændig virksomhed.

Hverken i Personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, Kildeskattelovens § 2 5A, Etablerings- iværksætterloven eller Arbejdsmarkedsloven indeholder en afgrænsning af selvstændig virksomhed overfor lønindkomst.

Afgrænsningen skal dog foretages på samme måde, uanset hvilken relation inden for skattelovgivningens område, spørgsmålet er relevant. Det fremgår bl.a. af forarbejderne til disse bestemmelser og af Skatteministeriets cirkulære om personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994.

Afgrænsning mellem lønmodtager og selvstændig virksomhed er beskrevet i cirkulærets punkt 3. Afgrænsningen kan foretages efter en samlet vurdering af de kriterier, der er nævnt i cirkulærets punkt 3.1.1.1 og 3.1.1.2.

Lønmodtagergruppen omfatter ikke alene tjenestemænd, arbejdere og funktionærer, men også alle andre personer, der modtager vederlag for arbejde udført i et tjenesteforhold.

Efter Kildeskattelovens § 43, stk. 1, henregnes til A-indkomst enhver form for vederlag i penge for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse og lignende ydelser. Af Kilde­ skattelovens § 43, stk. 2, fremgår det, at der til A-indkomst endvidere kan henregnes andre arter af skattepligtig indkomst, der i det væsentlige udgør en nettoindkomst for erhververen.

Indkomst som døgnplejefamilie er i dit tilfælde anset for at være A-indkomst efter kildeskattelovens § 43 stk. 1 og ikke indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

Efter en samlet konkret vurdering af kriterierne i cirkulære om personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994 punkt 3.1.1.1 og 3.1.1.2 har vi foretaget ovenstående ændring.

Vi har ved afgørelsen lagt vægt på:

At, der mellem dig og [by3] kommune er indgået aftale om løbende arbejdsydelse. Ved ansættelse som plejefamilie er der udfærdiget en kontrakt, hvoraf det fremgår at du bliver aflønnet med et fast månedligt plejevederlag, som er skattepligtig. Herudover får du skattefrit omkostningsdækning til kost og logi, samt standardsats er til lommepenge og beklædning. Det fremgår ligeledes af kontrakterne for [Plejebarn 3] og [Plejebarn 2], at der dækkes kørsel efter en fastsat takst i henhold til indsendt opgørelse.

At vederlaget ikke erlægges efter regning.

At du er omfattet af ferielovens bestemmelser.

At kommunen har tilsyn og kontrol med opgaven hos dig iht. Servicelovens § 148, hvorfor de har tilsyns- og kontrolbeføjelser over for dig som ansat.

At de udgifter du har afholdt, som ikke er dækket særskilt af kommunerne, anses som almindelige opholdsudgifter, der skal kunne indeholdes i den skattefrie omkostningsgodtgørelse.

Hvis barnet har yderligere behov eller kommunen har vurderet, at der skal iværksættes andre tiltag, er det SKAT's opfattelse, at udgiften dækkes særskilt af kommunen.

Du er således ikke økonomisk ansvarlig over for kommunen for arbejdets udførelse og du synes i øvrigt ikke at have påtaget dig en selvstændig økonomisk risiko.

Størrelsen af det aftalte plejevederlag (løn) er uafhængig af, hvilke udgifter du har afholdt i forbindelse med plejeforholdet.

Vi har alene taget stilling til, om du er lønmodtager eller driver selvstændig virksomhed.

Vi har ikke taget stilling til den samlede selvangivne fordeling mellem private og erhvervsmæssige udgifter, men har vurderet enkelte punkter.

Øvrige lønmodtagerudgifter er fradragsberettiget, hvis der er tale om merudgifter der ligger udover, hvad der er normalt for lønmodtagere, at skulle afholde, for at være i et ansættelsesforhold. Udgiften skal være afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten jf. Statsskattelovens§ 6 a. Udgiften kan fratrækkes som et ligningsmæssigt fradrag, hvis den samlet for hvert år overstige en bundgrænse på 5.500 kr. for 2013 og 5.600 kr. for 2014. Det er kun det beløb der overstiger bund­ grænsen, der kan fratrækkes, jf. Ligningslovens § 9, stk. 1.

Det er SKAT's vurdering, at der ikke foreligger udgifter, der kan anses som fradragsberettigede merudgifter, og som ikke burde kunne indeholdes i den udbetalte skattefri omkostningsgodtgørelse eller er dækket ekstraordinært af kommunen. Der foreligger derfor ikke udgifter, som kan godkendes som øvrige lønmodtagerudgifter.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens indkomst ved døgnplejeaktiviteten skal anses for indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

Repræsentanten har til støtte herfor gjort følgende anbringender gældende:

”Hverken PSL § 3, stk. 2, nr. 1, VSL § 1, stk. 1, KSL § 25 A, Etablerings- og iværksætterkontoloven eller Arbejdsmarkedsbidragsloven indeholder en afgrænsning af selvstændig erhvervsvirksomhed over for lønindkomst.

Afgørelsen af, hvorvidt en konkret person udøver virksomhed som lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende, træffes i henhold til praksis på baggrund af en konkret vurdering af forholdet mellem indkomstmodtageren og den enkelte hvervgiver.

I henhold til praksis anses en person som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

På baggrund af en righoldig praksis har man i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven opstillet en række kriterier, som kan indgå i den konkrete vurdering af, om der er tale om en selvstændig erhvervsdrivende eller en lønmodtager.

I cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven angives nærmere under afsnit 3.1.1.1. en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om

et tjenesteforhold. I afsnit 3.1.1.2. omtales en række kriterier, der kan lægges vægt på i forbindelse med vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed.

Af det nævnte cirkulære fremgår det videre eksplicit i afsnit 3.1.1.3, at ingen af de i punkt 3.1.1.1. og 3.1.1.2. nævnte kriterier, der taler henholdsvis for tjenesteforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed, i sig selv er afgørende, ligesom de anførte momenter endvidere ikke har lige stor betydning i alle situationer. Det fremgår også, at det i praksis kan være således, at visse sider af forholdet mellem hvervgiver og indkomstmodtager taler for at statuere tjenesteforhold, mens andre sider taler for, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed. I sådanne tilfælde må afgørelsen bero på en samlet vurdering, jf. også Landsskatterettens kendelse af 21. december 2015, j.nr. 13-3960872.

SKAT lægger i sin afgørelse en unaturlig stor vægt på retten i [by4] dom, SKM2014.719.BR, hvilket er dybt kritisabelt, idet dommen er ganske konkret begrundet og vedrører en døgnplejefamilie, som havde færre berettigede driftsudgifter end godtgørelser fra kommunen.”

Landsskatterettens afgørelse

Udgangspunktet for ægtefællers fordeling af skattepligtig indkomst findes i kildeskattelovens § 25 a, stk. 1. Heraf fremgår, at indkomst, der vedrører en erhvervsvirksomhed, medregnes ved opgørelsen af skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. personskattelovens §§ 2-4, samt ved opgørelsen af den arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Deltager begge ægtefæller i driften, medregnes indkomsten hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden. Af kildeskattelovens § 25 a, stk. 3 fremgår videre, at ægtefæller, der begge har deltaget i driften af den ene ægtefælles eller begges erhvervsvirksomhed i væsentligt omfang, kan anmode om, at indtil 50 %, dog højst et grundbeløb på hhv. 215.500 kr. i 2013 og 219.400 kr. i 2014, af virksomhedens overskud opgjort efter stk. 4 skal overføres som skattepligtig indkomst til den ægtefælle, der ikke i overvejende grad driver virksomheden. Det overførte beløb må dog ikke stå i åbenbart misforhold til den medarbejdende ægtefælles arbejdsindsats i erhvervsvirksomheden.

I klagesagen for klagerens ægtefælle med sagsnummer [...] har Landsskatteretten fundet, at klagerens ægtefælle skal anses for lønmodtager i forhold til døgnplejeaktiviteten i 2013-2014. Dette medfører, at klageren ikke kan beregne indkomst som medarbejdende ægtefælle for døgnplejeaktiviteterne efter kildeskattelovens § 25 a, stk. 3. Det medfører også, at det ikke er alle indtægter ved døgnplejeaktiviteterne, der som udgangspunkt skal henføres til ægtefællen efter lovens § 25 a, stk. 1, 2. punktum. Det skal hermed afklares, hvem der er rette indkomstmodtager for de aftaler, klagerens ægtefælle ifølge kontrakterne har indgået med hvervgiveren [by3] Kommune.

Bedømmelsen af hvilket skattesubjekt en indtægt skal henføres til beror på en konkret helhedsbedømmelse af faktum, hvor der lægges særlig vægt på, hvem der civilretligt har et retskrav på indtægten. Det fremgår af de fremlagte kontrakter, at klagerens ægtefælle var ansvarlig plejeforælder i aftalen om døgnpleje for plejebarn 3. De fremlagte kontrakter dækker imidlertid ikke de påklagede indkomstår. Omvendt fremgår det af klagerens personlige skatteoplysninger, at klageren har modtaget vederlag fra [by3] Kommune for plejebarn 3. Da vederlaget er indberettet som indkomst for klageren, må det formodes, at klageren i de påklagede indkomstår var aftalepart i døgnplejekontrakten for plejebarn 3, der oprindelig blev indgået mellem klagerens ægtefælle og [by3] Kommune. Det er på baggrund heraf Landsskatterettens vurdering, at klageren skal anses for rette indkomstmodtager for vederlaget fra [by3] Kommune for plejebarn 3 i 2013-2014.

Dernæst følger en vurdering af, om klageren skal anses for selvstændig erhvervsdrivende for dette arbejdsforhold. Forholdet mellem klagerens ægtefælle og [by3] Kommune i de påklagede indkomstår 2013-2014 er fastlagt i afgørelsen for ægtefællen med klagesagsnummer [...]. Landsskatteretten vurderede på baggrund af døgnplejekontrakten for plejebarn 3, oprindeligt indgået mellem klagerens ægtefælle og hvervgiveren, at der var tale om et lønmodtagerforhold i aftaleforholdet med [by3] Kommune. Landsskatteretten finder følgelig, at klageren skal anses for at være lønmodtager i forhold til hvervgiveren, [by3] Kommune.

Som følge af at klageren anses for lønmodtager i forhold til døgnplejeaktiviteten, og da klageren ikke har gjort indsigelse mod SKATs beløbsmæssige ændringer, stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse.