Kendelse af 09-05-2018 - indlagt i TaxCons database den 09-06-2018

Klagerens repræsentant har anmodet om dispensation for fristoverskridelsen i forbindelse med for sen indsendelse af selvangivelse og beholdningsoversigt ved fraflytning, jf. aktieavancelovens § 39, stk. 5.

SKAT har nægtet dispensation for fristoverskridelsen.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren er den 11. september 2014 flyttet til Dubai, hvormed hans skattepligt til Danmark ophørte. Han har på fraflytningstidspunktet ejet alle anparterne i [virksomhed1] ApS. Klageren har i den forbindelse ikke anmodet om henstand med aktieskatten og har ikke indsendt selvangivelse eller beholdningsoversigt.

Den 22. oktober 2015 har SKAT sendt en besked i klagerens skattemappe. Af beskeden fremgår, hvilke selvangivelsesblanketter, som klageren skal indsende, herunder blanket 04.003 (selvangivelse for fuldt skattepligtige), og blanket 04.065 (beholdningsoversigt).

Den 3. november 2015 har SKAT rettet telefonisk henvendelse til [virksomhed2] vedrørende klagerens manglende selvangivelser for 2014. Den 11. november 2015 har SKAT sendt en mail til [virksomhed2]. Den 12. november 2015 har SKAT modtaget mail fra [virksomhed2], hvor det er oplyst, at klagerens revisor er [virksomhed3].

Den 3. december 2015 har SKAT rettet telefonisk henvendelse klagerens nye revisor, [virksomhed3], vedrørende klagerens manglende selvangivelse for 2014. [virksomhed3] oplyste, at de ville sende selvangivelserne.

Den 11. januar 2016 har SKAT udsendt forslag til afgørelse vedrørende skønsmæssig ansættelse af værdien af anparterne i [virksomhed1] ApS.

Den 5. februar 2016 har SKAT modtaget anmodning om henstand med aktieskatten, ligesom der bliver indsendt selvangivelse og beholdningsoversigt for 2014.


Den 11. maj 2016 har SKAT truffet afgørelse. I afgørelsen har SKAT nægtet dispensation vedrørende henstand med aktieskatten. Avancen på anparterne er opgjort til 2.930.336 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har givet afslag på anmodning om henstand med aktieskatten efter dispensationsbestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 5.

Som begrundelse, er anført

”Din revisor ([virksomhed3]) har opgjort din anparters værdi pr. 11. september 2014 (fraflytningstidspunktet). Da du tidligere har anvendt reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse, skal der anvendes den reducerede anskaffelsessum jf. reglerne i aktieavancebeskatningslovens §§ 23-29.

Din revisor har anmodet om, at der gives henstand med skatten på ovennævnte aktieavance.

Jf. aktieavancebeskatningslovens § 39 stk. 1 er der mulighed for at få henstand med betalingen af den beregnede skat efter aktieavancebeskatningslovens § 38, men da du ikke har overholdt fristen, som er selvangivelsesfristen (1. juli 2015), kan der ikke gives henstand med betalingen af skatten vedr. fraflytterbeskatningen på aktierne/anparter. SKAT har først modtaget din selvangivelse for 2014 den 5. februar 2016.

Som følge af at du ikke rettidigt har indleveret behørig selvangivelse, er der pålignet skattetillæg efter reglerne i skattekontrollovens § 5. Der anses ikke at være sådanne særlige omstændigheder jf. skattekontrollovens § 5 stk. 1 sidste pkt., som kan begrunde en fritagelse for skattetillæg.

Det kan oplyses, at SKAT har mulighed for helt eller delvis at fritage for skattetillægget efter skattekontrollovens §5, hvis særlige omstændigheder taler derfor. Jf. den juriske vejledning afsnit A.B.1.1.9, kan sådanne særlige omstændigheder alene begrundes i skatteyderens egne forhold og altså ikke en rådgivers travlhed eller uhensigtsmæssig planlægning, der kan endvidere henvises til SKM2011.166BR, hvor retten slog fast, at en misforståelse mellem selskabet og dets revisor ikke var en særlig omstændighed.

Samme kriterier som er anvendt ved bedømmelse af skattetillæg og eventuelt fritagelser herfor er ligeledes anvendt vedr. fristoverskrideisen i aktieavancebeskatningslovens § 39 om henstand med aktieskatten efter § 38. Der kan derfor ikke imødekommes, at der gives henstand efter aktieavancebeskatningslovens § 39 som følge af fristoverskridelsen.

At din revisor i mail af 12. februar 2016 har oplyst, at der tilsyneladende er sket en misforståelse mellem dig og din tidligere revisor ([virksomhed2]), om hvem der skulle have indsendt din selvangivelse for 2014, anses ikke for at være en sådan særlig omstændighed, der kan begrunde en dispensation efter aktieavancebeskatningslovens § 39 stk. 5.

Endvidere kan det oplyses, at SKAT den 22.10.2015 sendte en besked til dig via din skattemappe om manglende indsendelse af selvangivelser for 2014.

Den 3.11.2015 rettede SKAT telefoni8k henvendelse til [virksomhed2], ang. dine manglende selvangivelser for 2014.

Den 11.11.2015 kontaktede SKAT [virksomhed2] pr. mail. [virksomhed2] svarede tilbage den 12.11.2015, at de ikke længere var revisor for dig eller dine selskaber og der blev henvist til [virksomhed3].

Den 3.12.2015 blev [virksomhed3] kontaktet ang. Dine manglende selvangivelser for 2014. [virksomhed3] oplyste, at de ville sende selvangivelserne.

Den 11.01.2016 udsendte SKAT et taksationsbrev (forslag til skønsmæssig ansættelse).

Først den 5.02.2016 modtog SKAT dine selvangivelser for 2014.

Under hensyntagen til ovennævnte sagsforløb er det SKA T's opfattelse, at der ikke kan gives henstand efter ABL § 39, stk. 5, da der ikke anses for at være sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde fristoverskridelsen.

Din revisor skriver i mail af 4. maj 2016, at ovennævnte sagsforløb ikke kan tillægges betydning, hertil skal det nævnes, at du trods gentagne henvendelser fra SKAT, først indsender din selvangivelse den 5.02.2016, hvilket har indgået i vurderingen af dispensationsmuligheden i aktieavancebeskatningslovens § 39 stk. 5.

De øvrige tal fra din selvangivelse modtaget den 5. februar 2016 er indberettet.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens anmodning henstand med aktieskatten imødekommes efter dispensationsbestemmelsen i aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 5.

Til støtte herfor, er gjort gældende:

”Det er vores påstand, at SKAT bør imødekomme anmodningen om henstand med betaling af fraflytterskatten, og dermed anvende ABL § 39, stk. 5 til at se bort fra fristoverskridelsen.

Helt grundlæggende er vores argumenter herfor følgende:

1. At ABL § 39, stk. 5, der giver SKAT hjemmel til at se bort fra en fristoverskridelse, skal fortolkes lempeligt, da det blandt andet kan have store økonomiske konsekvenser
2. Formålet med ABL § 39, stk. 1 er at forhindre, at personer undgår dansk beskatning af aktiegevinster, der er optjent under skattepligten til Danmark. Der er ingen risiko herfor, da [person1] stiller anparterne som sikkerhed for fraflytterskatten.
3. Efter praksis giver SKAT henstand i lignende situationer
4. Tilbagevisning af SKATs argumenter, herunder at reglerne/praksis efter SKL § 4 og 5 på den ene side og ABL § 39, stk. 5 på den anden side, ikke er ens, som SKAT har forudsat i sin afgørelse.

Se vores uddybende kommentarer nedenfor.

Indledende kommentarer

Først og fremmest finder vi det nødvendigt at kridte banen op og gøre det klart, hvad det er, at denne sag reelt handler om.

Det er korrekt at [person1] ikke har indsendt sin selvangivelse for 2014 rettidigt, da det var hans opfattelse, at hans tidligere revisor [virksomhed2] indsendte den på hans vegne, som [virksomhed2] har gjort mange tidligere år forinden. Vi har ikke anmodet om, at [person1] bliver fritaget for skattetillægget jf. SKL § 5. Denne klage handler udelukkende om, at [person1] ønsker henstand med fraflytterskatten og derfor har anmodet SKAT om at se bort fra fristoverskridelsen jf. ABL § 39, stk. 5.

1. Lempelig fortolkning af ABL § 39, stk. 5

Som det fremgår af lovforarbejder/bemærkningerne til ABL § 39, stk. 5 er der adgang til en fleksibel håndtering af fristoverskridelsen, da det kan det have alvorlige økonomiske konsekvenser, hvis der ikke opnås henstand:

”Der foreslås indsat en udtrykkelig bestemmelse om, at SKAT kan se bort fra en overskridelse af de frister, der er angivet for indgivelse af selvangivelse og beholdningsoversigt.

Manglende overholdelse af fristerne har som konsekvens, at der ikke kan opnås henstand eller at en opnået henstand forfalder til betaling. Dette er en ret alvorlig konsekvens. Derfor bør der være adgang til en fleksibel håndtering af fristoverskridelser. SKAT foreslås på den baggrund tillagt kompetence til i de konkrete situationer at se bort fra overskridelser, hvis omstændighederne taler herfor. ” (LFB 2008-09-01 nr. 187)

Der er stor likviditets forskel på, om [person1] skal betale fraflytterskatten nu og her, eller om han får henstand frem til en realisering af gevinsten.

2. Formålet med fraflytterbeskatning

Helt centralt er formålet med reglerne om fraflytterbeskatning at forhindre, at personer ved fraflytning undgår dansk beskatning af aktiegevinster, der er optjent under skattepligt til Danmark. Hvis [person1]s anmodning om henstand imødekommes stemmer dette helt overens med dette formål, idet beskatningen ikke undgås.

[person1] ønsker ikke at undgå dansk beskatning og stiller naturligvis sikkerhed for fraflytterskatten. Det har hele tiden været [person1]s hensigt at søge om henstand, han var blot af den opfattelse, at hans tidligere revisor gjorde dette på hans vegne.

3. Praksis efter ABL § 39, stk. 5

Det fremgår som nævnt af lovforarbejderne/bemærkninger til ABL § 39, stk. 5 samt af praksis, at hvis en henstand ikke opnås bør der være en fleksible håndtering af fristoverskridelsen. Der foreligger ikke os bekendt offentliggjorte afgørelser på området. [virksomhed3]s erfaringer på dette område er, at SKAT imødekommer anmodninger om henstand – selvom de ikke har været indsendt rettidigt. Med andre ord – vi har ikke tidligere fået afslag og derfor må SKATs afgørelse, efter vores mening, anses som en praksisændring, hvis det fastholdes.

4. Tilbagevisning af SKATs argumenter

4.1. Der kan ikke foretages en analog fortolkning af SKL §§ 4 - 5 og ABL § 39, stk. 5

SKAT argumenterer for, at den restriktive fortolkning af SKL § 4 og 5 skal anvendes ved bedømmelsen af henstandsanmodningen ved fristoverskridelsen i ABL § 39, stk. 5. Vi er ikke enige med denne analoge fortolkning foretaget af SKAT.

For det første er ordlyden anvendt i de to bestemmelser ikke overensstemmende. Det fremgår af SKL § 4 og 5, at der skal foreligge ”særlige omstændigheder” for at fritage for skattetillægget, som jf. juridisk vejledning A.B.1.1.9 kun kan begrundes i egne forhold.

Denne ordlyd er ikke gengivet i lovforarbejderne/bemærkningerne til ABL § 39, stk. 5, hvor der blot er angivet, at ”omstændighederne” skal tale herfor. Der er hverken i bestemmelsen eller i lovforarbejderne/bemærkningerne til ABL § 39, stk. 5 anført tilsvarende kriterie som fremgår af SKL § 4 og 5, om at det skal begrundes i egne forhold eller lignende.

For det andet fremgår det direkte af lovforarbejderne at SKL § 4 og 5 skal fortolkes restriktivt og ABL § 39, stk. 5 skal fortolkes lempeligt.

Det er således udelukket at lave en analog fortolkning på SKL § 4 og 5 og ABL § 39, stk. 5. Det betyder, at SKATs argumenter fra SKL om, at der skal foreligge særlige omstændigheder herunder egne forhold, ikke kan anvendes vedrørende ABL § 39, stk. 5.

4.2. Sagens tidsmæssige forløb

Endeligt skal vi kort bemærke, at SKATs henvisning til sagsforløbet er helt uden betydning for henstandsanmodningen. Det er netop en fristoverskridelse, som efter ABL § 39, stk. 5 skal behandles lempeligt. Herunder er det helt normal procedure, at der går ca. to måneder fra [virksomhed3] bliver kontaktet af en kunde, og indtil følgende er lavet:

Indsamling af oplysninger
Udarbejdelse af selvangivelse
Anmodning om henstand
Værdiansættelse af selskaberne (i dette tilfælde både danske og engelske unoterede selskaber)

Konklusion

Det er derfor fortsat vores opfattelse, at SKAT bør imødekomme [person1]s anmodning om henstand jf. ABL § 39, stk. 5. [person1] har hele tiden haft til hensigt at indlevere selvangivelse/beholdningsoversigt samt henstandsanmodning, dette er ikke et forsøg på at undgå at betale skat i Danmark og derudover er der ingen fare for, at skatten ikke vil blive betalt, hvis der ydes henstand, da [person1] stiller sikkerhed for denne betaling.”

SKATs udtalelse

SKAT har udtalt følgende til klagen:

”Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke tidligere er behandlet i afgørelsen til [person1].

SKAT's bemærkninger til klagepunktet: Det skal bemærkes, at der alene klages over, at der ikke er givet henstand efter aktieavancebeskatningslovens§ 39.

SKAT har lagt vægt på, at skatteyder trods gentagne påmindelser først har indsendt hans selvangivelse for 2014 den 5. februar 2016. Først efter at SKAT har udsendt forslag til skønsmæssig ansættelse modtages selvangivelsen for 2014.

SKAT er enig med repræsentant i, at der skal ske en mere lempelig fortolkning af fristoverskridelsen i aktieavancebeskatningslovens § 39 stk. 2 end med skattetillægget efter skattekontrollovens § 5.

Denne lempeligere fortolkning af fristoverskridelse kan dog ikke føre til, at en manglende indsendelse af selvangivelse inkl. fraflytningsbeskatningen på over 7 måneder trods flere henvendelser fra SKAT, kan henføres til undskyldige forhold, som kan medføre anvendelse af dispensationsmuligheden i ABL § 39, stk. 5.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Klageren har anført følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Vi bemærker, at der i sagsfremstillingen er behov for præcisering af sagens faktiske forhold.

[virksomhed2] har, som tidligere anført, været klagers revisor i en lang årrække. Klagers skattemæssige forhold for både hans selskab og ham selv personligt har således været varetaget af rådgivere, således alt er i overensstemmelse med gældende lovgivning.

Da klagers selskab skifter revisor fra [virksomhed2] til [virksomhed3] i foråret 2015, er det udelukkende selskabets forhold, der overdrages til [virksomhed3]. [virksomhed3] er således fra foråret 2015 udelukkende revisor for selskabet, og ikke klager personligt, hvorfor [virksomhed3] på daværende tidspunkt ikke er bekendt med klagers personlige forhold, og behovet for udarbejdelse af selvangivelse samt henstandserklæring. Det viser sig dog, at [virksomhed2] er af den opfattelse, at klager har overdraget skatterådgivningen vedr. både selskabets og de private forhold til [virksomhed3], hvorfor de forholder sig passivt i forhold til klagers personlige selvangivelse, på trods af at det må antages at de er opmærksom på, hvilke store økonomiske konsekvenser det får for klager, hvis der ikke udarbejdes henstandserklæring samt selvangivelse for indkomståret 2014.

Klager var i forbindelse med skift af revisor for selskabet ikke opmærksom på, at selskabets forhold samt klagers personlige forhold udgør to forskellige juriske enheder, hvor der særskilt skal indgås aftale om assistance. Klager er således i god tro om, at hans private skatteforhold bliver varetaget af hans revisor, hvorfor han ikke reagerer på SKAT’s henvendelse i skattemappen.

Da [virksomhed3] bliver kontaktet af SKAT d. 3 december 2015 tager [virksomhed3] hurtig action på klagers sag, og selvangivelse inkl. henstandsanmodning og værdiansættelse indsendes til SKAT den 5. februar 2016. Grundet sagens kompleksitet i forbindelse med værdiansættelse af selskabets udenlandske datterselskaber m.v. kunne behandlingstiden af [virksomhed3] ikke foretages hurtigere, og henstandsanmodningen er således indsendt til SKAT så hurtigt som det ud fra omstændighederne var muligt.

Vi bemærker slutteligt, at klager på intet tidspunkt har haft til hensigt at unddrage skat, hvilket understøttes af, at klager i en lang årrække har fået assistance med sine skatteforhold fra rådgivere, således alle regelsæt overholdes. Klagers passivitet kommer således som følge af, at han har været i god tro om, at hans forhold blev varetaget af hans rådgiver.

Hensynet i ABL §39, stk. 5 er, at SKAT er tillagt en fleksibel håndtering af fristoverskridelser, da et afslag får alvorlige konsekvenser for en borger. Det er på baggrund heraf vores vurdering, at de konkrete omstændighederne i klagers sag taler for, at der indrømmes henstand med betalingen, da fristoverskridelsen udelukkende kommer som følge af misforståelser mellem klager og hans rådgiver sammenholdt med, at det får alvorlige økonomiske konsekvenser for klager, hvis henstandsanmodningen ikke imødekommes.

Det er således vores konklusion ud fra ovenstående sammenholdt med tidligere fremsendte indsigelse, at klagers anmodning om henstand, jf. ABL §39, stk. 5 bør imødekommes.”

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling om stadfæstelse af SKATs afgørelse.

SKAT har ikke fundet, at der foreligger særlige omstændigheder, der taler for at se bort fra den væsentlige fristoverskrivelse på 7 måneder. SKAT henviser navnlig til, at der er sendt flere påmindelser til klageren, uden at dette har medført, at selvangivelsen blev fremsendt.

s afgørelse

Den skattepligtige har ret til henstand med aktieskatten, såfremt betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 39 A, stk. 1, er opfyldt, hvorefter der skal indsendes selvangivelse og beholdningsoversigt over værdipapirer på tidspunktet for skattepligtens ophør, jf. aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 1 og 2.

Er selvangivelse og beholdningsoversigt ikke indsendt rettidigt, bortfalder retten til henstand, medmindre skattemyndighederne vælger at bortse herfra, jf. aktieavancebeskatningslovens § 39 stk. 4 og 5.

Dispensation for fristoverskridelsen i aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 5, blev vedtaget ved lov nr. 906 af 12. september 2008. I det oprindelige lovforslag, lovforslag nr. 187 af 30. maj 2008, var der ikke nogen bestemmelse om dispensation. Ved Skatteudvalgets behandling af lovforslaget blev der afgivet betænkning af 1. september 2008, hvor det blev foreslået at indsætte aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 5. Skatteudvalget anførte som begrundelse for ændringsforslaget:

”Der foreslås indsat en udtrykkelig bestemmelse om, at SKAT kan se bort fra en overskridelse af de frister, der er angivet for indgivelse af selvangivelse og beholdningsoversigt.

Manglende overholdelse af fristerne har som konsekvens, at der ikke kan opnås henstand eller at en opnået henstand forfalder til betaling. Dette er en ret alvorlig konsekvens. Derfor bør der være adgang til en fleksibel håndtering af fristoverskridelser. SKAT foreslås på den baggrund tillagt kompetence til i de konkrete situationer at se bort fra overskridelser, hvis omstændighederne taler herfor.”

Klageren er fraflyttet den 11. september 2014, hvormed hans fulde skattepligt til Danmark er ophørt. Fristen for, hvornår der burde indsendes selvangivelse og beholdningsoversigt, jf. aktieavancebeskatningslovens § 39 A, stk. 1, for indkomståret 2014 må regnes fra selvangivelsesfristen den 1. juli 2015, jf. skattekontrollovens § 4, stk. 1, 2. pkt., nr. 1, jf. § 1, stk. 5, og § 11 i bekendtgørelse nr. 1044 af 8. november 2012 samt § 1, stk. 3, nr. 1, i bekendtgørelse nr. 535 af 22. maj 2013. SKAT har den 5. februar 2016 modtaget selvangivelse og beholdningsoversigt fra klagerens repræsentant.

Fristen for indsendelse af materialet er derfor overskredet med 7 måneder, og retten til henstand med aktieskatten er derfor som udgangspunkt bortfaldet, jf. aktieavancebeskatningslovens § 39 stk. 4.

Efter en konkret vurdering finder retten ikke, at omstændighederne i denne sag taler for, at der kan ses bort fra overskridelse af fristen for indgivelse af selvangivelse eller beholdningsoversigt efter aktieavancebeskatningslovens § 39, stk. 5. Der er lagt vægt på den væsentlige fristoverskridelse med indsendelse af selvangivelse og beholdningsoversigt.

Det forhold, at klageren troede, at hans daværende revisor ville indsende selvangivelse for 2014 eller det forhold, at den manglende henstand vil medføre en urealiseret skattepligtig aktieavance på 2.930.336 kr. kan ikke medføre et andet resultat.

SKATs afgørelse stadfæstes.