Kendelse af 19-11-2021 - indlagt i TaxCons database den 14-12-2021

Journalnr. 16-1014846

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2013
Udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse anset for skattepligtig indkomst	136.833 kr.	0 kr.	136.833 kr.
Udgifter til renovering af ejendom anset som maskeret udledning.	130.013 kr.	0 kr.	130.013 kr.

Generelle oplysninger

Selskabet [virksomhed1] ApS (herefter selskabet) er 100 % ejet af klageren. Selskabet blev registreret den 5. november 2008 med navnet [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...1], under branchekode 494100 - Vejgodstransport. Den 16. marts 2018 skiftede selskabet navn til [virksomhed1] ApS.

Selskabets har adresse på [adresse1], [by1], som også er klagerens private bopæl. Bopælen er et parcelhus, som klageren i indkomståret 2013 ejede sammen med sin samlever.Der er ikke indgået nogen lejekontrakt mellem selskabet og klageren.

Selskabet driver virksomhed med prøveudtagning indenfor levnedsmiddelindustrien og transport af disse til laboratorier samt beslægtede transportopgaver. Prøverne indsamles hos virksomheder og producenter, hvorefter de samles i én stor transportbil og køres til Sverige.

Kørselsgodtgørelse

Faktiske oplysninger

Klageren har i indkomståret 2013 fået udbetalt 136.833 kr. i skattefri kørselsgodtgørelse af selskabet. Kørselsgodtgørelsen vedrører kørsel i perioden 2. april – 30. november 2013.

Klagerens repræsentant har oplyst, at kørslen vedrører klagerens arbejde for selskabet, hvor han beskæftiger sig med prøveudtagning hos blandt andet kyllingeproducenter og efterfølgende transport af prøverne. Kørslen vedrører endvidere en del opgaver rundt om i landet, som selskabet har haft for fastfood-kæder og tankstationer.

Klageren har til SKAT oplyst, at kørslen er foretaget i en Mercedes Benz med reg.nr. [reg.nr.1], som han angiveligt købte af selskabet den 1. april 2013. Klageren har endvidere oplyst, at han også har anvendt en Mercedes-Benz med reg.nr. [reg.nr.2] til noget af kørslen.

Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, at Mercedes Benz med reg.nr. [reg.nr.1] blev registreret i hans navn den 29. maj 2013, mens Mercedes-Benz med reg.nr. [reg.nr.2] blev registreret i hans navn den 17. maj 2013. Klageren har i indkomståret 2013 ikke haft andre biler registreret i hans navn.

Den udbetalte kørselsgodtgørelse er beregnet og udbetalt således:

Udbetalt i lønperiode:	Beløb	Antal km.	Sats	Periode
Maj	22.389,02 kr.	5.861,20	3,82	02.04 - 24.04
Maj	22.656,42 kr.	5.931,00	3,82	20.04 - 19.05
Juli	15.283,82 kr.	4.001,00	3,82	20.05 - 19.06
Juli	21.304,14 kr.	5.577,00	3,82	20.06 - 19.07
August	16.456,56 kr.	4.308,00	3,82	20.07(?).15.08
Oktober	13.216,65 kr.	6.501,90	2,13	20.08 - 19.09
Oktober	9.947,10 kr.	4.670,00	2,13	19.09 - 13.10(?)
November	15.578,82 kr.	7.314,00	2,13	01.11 - 30.11
I ALT	136.832,53 kr.	44.164,10

Som dokumentation for den udbetalte kørselsgodtgørelse har repræsentanten fremlagt selskabets kørselsrapporter. Kørselsrapporterne indeholder blandt andet udfyldte kolonner med oplysninger om dato, start- og sluttidspunkt, start- og slutkilometertæller, start- og slutdestination, afstand mm.

Kørselsrapporterne indeholder også kolonnen ”Formål/kommentar”, som ikke er udfyldt. Klageren har til SKAT oplyst, at al hans kørsel vedrører prøvetagninger for selskabet. Klageren har endvidere oplyst, at kolonnerne ”Startkilometertæller”, ”Slutkilometertæller” og ”Odometer” ikke har nogen sammenhæng med bilens kilometertæller. Kørselsrapporterne indeholder desuden en kolonne, der hedder ”Tripmode/kontakt”, som er udfyldt med ordene ”forretning” eller ”fritid”.

Som yderligere dokumentation for den udbetalte kørselsgodtgørelse har repræsentanten blandt andet endvidere fremlagt selskabets kørselslister, mailkorrespondance med kunder, afhentningslister mm. De fremlagte kørselslister indeholder oplysninger om kunder, adresser og dato for kørsel.

SKAT har bedt klageren om at fremlægge brændstofkvitteringer. Klageren har oplyst, at det ikke er muligt, da han har betalt kontant og har ikke gemt kvitteringerne.

SKAT s afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 136.833 kr. i indkomståret 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1.3. SKATs bemærkninger og begrundelse

Under henvisning til nedenstående bemærkninger, kan SKAT ikke godkende de foreliggende kørselsrapporter, og betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelser anses ikke for opfyldt. Endvidere anses din arbejdsgiver/dit eget selskab ikke at have ført den fornødne kontrol med udbetalingen af skattefri kørselsgodtgørelse. Ligningslovens § 9 B og Bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, § 2, stk. 2.

Den udbetalte kørselsgodtgørelse, 136.833 kr., er dermed skattepligtig personlig indkomst for dig. Jf. Statsskattelovens § 4 og Personskattelovens § 3.

Der er bl.a. følgende mangler på kørselsrapporterne:

•	Perioden 02.04-24.04:

Den 02.04 er der udbetalt for 150,3 km. Men der er ingen oplysning om start- og slutdestination, delmål eller formål. Både start- og sluttidspunkt er kl. 06.28.

Den 07.04 er der udbetalt for 599,6 km. Men der er ingen oplysning om start- og slutdestination, delmål eller formål. Både start- og sluttidspunkt er kl. 09.59.

Den 12.04 er der udbetalt for 1.670,8 km. Men der er ingen oplysning om start- og slutdestination, delmål eller formål. Både start- og sluttidspunkt er kl. 06.41.

Den 12.04 er der udbetalt for 232,4 km. Startdestination er ”[by2], [adresse2]” kl. 06.41 og slutdestination er ”[by2], [adresse3]” kl. 11.57. Ifølge KRAK er afstanden mellem de to destinationer 7,8 km.

Den 13.04 er der udbetalt for 68,5 km. Startdestination er ”[by2], [adresse2]” kl. 01.52 og slutdestination er ”[by2], [adresse1]” kl. 02.56.

•	Perioden 20.05-19.06:

Der er udbetalt kørselsgodtgørelse for 100,4 km for strækningen mellem [adresse4], [by3] og [adresse5]. (Det er ikke muligt, at se den præcise dato på rapporten). Ifølge KRAK er afstanden kun 38 km. [adresse4] er et villakvarter og der er ingen oplysninger om relevant virksomhed på [adresse5].

•	Perioden 20.06-19.07:

Der foreligger kun kørselsrapport for perioden 23.06 – 04.07, hvor der er kørt i alt 2.092,50 km. Der er udbetalt kørselsgodtgørelse for alle kilometer. Derudover er der udbetalt for ”+ 3.485 i den sorte se liste bagerst” Du har oplyst, at der dermed menes, at der er kørt i den anden af dine private biler Mercedes-Benz, reg.nr. [reg.nr.2]. Som grundlag for 3.485 km i den sorte er alene en liste med navne og adresser på kunder.

Der er udbetalt kørselsgodtgørelse for kørsel til [motorløb], 23. – 24.06. Du har oplyst, at du har transporteret læger derned for virksomheden [virksomhed3], som en del af førstehjælpsberedskabet ved motorløbet. Som betaling modtog du kost, logi og billet til [motorløb]. Du har oplyst, at du betragter kørslen som velgørenhed.

•	Perioden 20.07 – 19.08:

Der foreligger kun kørselsopgørelse for perioden 15.08 – 19.08, som er side 6 af 7. De foregående sider mangler. Der er også på denne rapport mangler; Bl.a er der den 19.08 kørt fra [adresse1] kl. 18.32, til [adresse1], kl.19.22, odometer stand fra 34.224 til 34.285 = 61 km.

•	Perioden 20.08 – 19.09:

Som på øvrige kørselsrapporter, mangler der deldestinationer.

•	Perioden 19.09 – 13.10:

På den udleverede kørselsrapport, fremgår ingen dato ud for de enkelte ture. Som på øvrige kørselsrapporter, mangler der deldestinationer. F.eks. er der, på en ukendt dato, kørt 1.082 km. mellem [adresse6] og [adresse1]. (Startkilometertæller 43.408 km. og slutkilometer-tæller 44.490 km.)

•	Perioden 01.11 – 30.11:

Der foreligger kun 1 side kørselsrapport, tilsyneladende side 1, med kørsel den 1. og 2. november, i alt 67,6 km. Perioden er angivet til ”fr 2013-11-01 – lø 2013-11-30” og antal ture til 133 og ”Afstand: 3.013,6 km”. Men der er udbetalt kørselsgodtgørelse for 7.314 km.

Udover side 1 af kørselsrapporten, er der vedlagt 4 sider med navn og adresser på kunder. Det er ikke oplyst, hvordan antal kilometer 7.314 km. fremkommer.

Generelt mangler der oplysninger om formål. Endvidere mangler der oftest præcis adresse på deldestinationer. Som deldestination, skal der noteres den præcise adresse og navn på den pågældende virksomhed, hvor der tages prøver. At TOMTOM/logbogen noterer en adresse/område er dermed ikke tilstrækkelig.

Endvidere bemærkes:

•	Der er udbetalt for i alt 25.678,20 km. til den høje sats; 3.82 kr. Der kan kun udbetales skattefri kørselsgodtgørelse med høj sats for de første 20.000 km. Jf. Bek.nr. 1081 af 20/11 2012, § 4.
•	Der er fra den 20.04 til den 24.04, udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse for 826 km. De pågældende datoer indgår imidlertid i begge udbetalinger i maj, og er dermed udbetalt 2 gange.
•	Af værkstedsregninger fra [virksomhed4] A/S; vedrørende personbil [reg.nr.1], fremgår følgende:

Faktura nr. 94618820. Ordre/rep.dato 02.05.2013, Km-stand 330.290

Faktura nr. 94621285. Ordre/rep.dato 27.11.2013, Km-stand 362.010

I perioden 02.05 – 27.11, har bilen dermed kørt 31.720 km.

Der er udbetalt kørselsgodtgørelse for i alt 44.164 km. for perioden 02.04 til 30.11. Heraf udgør perioden 02.04 til 02.05, 8.561 km. (02.04-24.04 = 5.861 og for 20.04-02.05 = 2.655 km.) Det er ikke muligt at udlede, hvor meget der er udbetalt for perioden 27.11 til 30.11.

Men det kan konkluderes, at der er udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse i perioden 02.05 til 30.11 for i alt 35.603 km. på trods af, at bilen kun har kørt 31.720 km.

Det skal dog bemærkes, dels at der er udbetalt for 826 km. 2 gange, samt at der i juli er der udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse for 3.485 km., som er oplyst for kørsel i ”den sorte” som du har oplyst betyder det er i din anden personbil, Mercedes-Benz, reg.nr. [reg.nr.2]. Ifølge synsrapporter har denne bil dog kun kørt 9.000 km. på 2 år; fra 19.04.2013 til 20.05.2015.

•	I perioden 20.04 – 19.05, er der udbetalt for 5.931 km. Heri indgår også 632,4 km. som du ellers har noteret som ”Fritidstur.”
•	Der er udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse for kørsel til ”[by4]/[...]” Du har oplyst, at det skyldes at du/familien i perioder bor i campingvognen.

1.4. Dine bemærkninger til ovenstående

Forud for afholdt møde den 2. februar 2016, sendte revisor følgende mail:

”I forhold til de udbetalte skattefrie kørselsgodtgørelser, så er det vores opfattelse, at disse bør godkendes som skattefrie. Vi ønsker på mødet en uddybende drøftelse af forholdet med henblik på at afklare eventuelle uafklarede punkter.”

På mødet den 2. februar 2016, havde revisor bl.a. følgende bemærkninger:

•	Det er ikke et krav om km. stand på kørselsrapporterne.
•	Det er indlysende at du har kørt de opgjorte antal kilometer.
•	Der er ikke skærpede krav, selv om der er tale om selskab / hovedaktionær; kravene er præcis de samme.

Med hensyn til, at den pågældende bil ikke har kørt flere km./evt. færre kilometer end der er udbetalt godtgørelse for, så oplyste du, at du har flere andre biler, bl.a. en Cabriolet, som anvendes til privat kørsel, især om sommeren.

På mødet afleverede du en del materiale i form af lister med adresser, datoer og med angivelse af chauffør, til underbyggelse af kørselsregnskabet. Endvidere sendte du, inden mødet, en mail med en del rapporter vedrørende kørsel i.f.m. [...].

SKAT har efter mødet, foretaget en samlet vurdering af kørselsrapporterne, det afleverede materiale og det oplyste på mødet, men finder fortsat ikke at betingelserne er opfyldt. Dette er meddelt revisor i brev af 24. februar 2016.

Pr. 14. marts 2016, har revisor sendt følgende:

”Jeg har gennemgået dit opfølgningsbrev, hvori du fastholder, at [person1] skal beskattes af kørselsgodtgørelserne.

Det er efter min opfattelse en noget tynd og ubegrundet vurdering, som er lagt for dagen.

I agterskrivelsen af 27. november 2015 punkt 1.4 havde du oplistet en række ”problemer” med kørselsregistreringerne i forbindelse med din hidtidige gennemgang af materialet.

På mødet den 2/2 2016, som jeg deltog i, gik vi alle disse ”problemer” igennem, og [person1] kom med uddybende redegørelse for forholdene, der viser at der ikke var fejl i registreringerne.

Dette til trods, så har du nu på ny fastholdt, at betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelse ikke er opfyldt. Og du henviser samtidig til ”manglerne i kørselsrapporterne, som fremgår af punkt.1.4.”

Der er således ikke taget hensyn til de forklaringer og de yderligere dokumentationer, som [person1] redegjorde for og fremlagde på mødet den 2/2.

Dette er for mig at se stærkt utilfredsstillende.

På mødet havde hverken du eller din kollega nogen spørgsmål til de yderligere afklaringer som [person1] kom med, og I har heller ikke efterfølgende efterspurgt yderligere oplysninger.

Hvorfor har I ikke vurderet alle de nye oplysninger i sagen.”

1.5. SKAT afgørelse

SKAT har i mail af 18. marts 2016, besvaret revisor således:

”Som aftalt på mødet den 2. februar 2016, har jeg ved stikprøver, sammenholdt det afleverede materiale (lister over besøgte kunder, med angivelse af chauffør og dato, KRAK udskrifter) med de kørselsrapporter, hvor der alene fremgår start og sluttidspunkt, men ingen delmål. Dette har jeg i mailen gjort dig opmærksom på: ”SKAT har foretaget en samlet vurdering af kørselsrapporterne og det afleverede materiale.” Resultatet heraf er, at de afleverede skemaer underbygger, at der har været foretaget erhvervsmæssig kørsel, på nogle af de datoer, hvor der ikke er angivet delmål, hvilket vil blive indarbejdet i sagsfremstillingen.

Som vi nævnte på mødet, så kan de pågældende lister ikke erstatte et kørselsregnskab – de kan alene underbygge et allerede udarbejdet fyldestgørende kørselsregnskab.

Endvidere er der perioder, hvor der ingen kørselsregnskab er; f.eks.

•	”kørsel i den sorte 3.485 km” i juli
•	perioden 20.07-19.08, udbetalt for 4.308 km. men der er kun kørselsregnskab for perioden 15.08-19.08, 532 km.
•	01.11-30.11, udbetalt for 7.314 km., men der er kun kørselsregnskab for 1.-2. nov. med 67,6 km.

For nogle af de perioder, hvor der mangler kørselsrapporter, har [person1] tidligere vedhæftet de nævnte lister med navne og adresser på kunder – men som nævnt, kan de ikke erstatte de manglende kørselsregnskaber.

Endvidere er der følgende punkter, hvor bestemmelserne ikke er opfyldt:

•	Der er udbetalt høj sats for 25.678 km. hvor grænsen er 20.000 km. Af BEK nr. 173 af 13/03/2000, fremgår af § 2, stk. 3, ”Udbetales befordringsgodtgørelse med et højere beløb end Ligningsrådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst.”, så alene dette punkt medfører at hele beløbet er skattepligtig.
•	Udbetalt for samme periode 2 gange (20.04 – 24.04)
•	Udbetalt for fritidsture.

Som vi også nævnte på mødet, så skal et kørselsregnskab laves af skatteyderen, det skal foreligge i forbindelse med udbetalingen af godtgørelsen, det skal kunne ”stå alene” og rigtigheden skal kunne dokumenteres ved underliggende bilag.

Som nævnt i mailen, har vi foretaget en konkret vurdering af de samlede forhold, som bl.a. er;

•	udbetaling med høj sats for 25.678 km.
•	udbetalt for samme periode 2 gange
•	udbetalt for fritidsture
•	perioder uden kørselsregnskaber, (de pågældende lister, anses ikke for kørselsregnskaber)
•	de udlevere kørselsrapporter (som for størstedelens vedkommende er mangelfulde),
•	efterfølgende udleverede underbyggende lister,
•	[person1]s oplysninger på mødet”

I har ikke fremsendt bemærkninger til ovenstående.

Det indsendte materiale, der underbygger at der har været foretaget erhvervsmæssig kørsel, på nogle af de datoer, hvor der ikke er angivet delmål, samt uddybende redegørelse, medfører ikke at betingelserne er opfyldt.

Endvidere bemærkes, at alene såfremt kørselsgodtgørelse udbetales med et højere beløb en ligningsrådets satser er hele beløbet personlig indkomst. Jf. Bek. Nr. 173 af 13. marts 2000, § 3. Tidligere fremsendt forslag til ændring fastholdes med uændret begrundelse, idet der ikke er kommet oplysninger, der ændrer herpå.

Jf. Ligningslovens § 9 B og Bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, § 2, stk. 2.”

Den 12. september 2016 er SKAT kommet med følgende udtalelse til klagen:

”(...)

Revisor anfører, at der har været enkelte og mindre unøjagtigheder, og ingen konkrete fejl. Men som det fremgår af Afgørelsen pkt. 1.5, så er der betragtelige og betydelige mangler samt konkrete fejl. Endvidere er det ikke SKAT, - som revisor også anfører i klagen - der skal føre kontrollen efterfølgende, men arbejdsgiver der skal fremlægge et fyldestgørende kørselsregnskab, og det skal endvidere fremgå heraf, at arbejdsgiver har ført kontrol, og at kontrollen er udført i forbindelse med udbetalingen.

Revisor anfører endvidere, at når SKAT,- i denne og øvrige sager -, opdager at reglerne ikke er opfyldt, så bør det alene påtales, så virksomhederne fremadrettet kan opfylde betingelserne. Men det op til skatteyderen/revisor, at orientere sig om reglerne.”

Den 9. april 2021 er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens kontorindstilling til sagens afgørelse.

Sagen behandles med sammenholdte klagesager. Sagerne har jeres journal nr.: [sag1]. Den relaterede momssag har jeres journal nr.: [sag2].

Materielt

1. Skattefri kørselsgodtgørelse

Klager er eneanpartshaver og udøver bestemmende indflydelse over selskabet, der har udbetalt den skattefri kørselsgodtgørelse. I indkomståret 2013 har Klager fået udbetalt i alt 136.852,53 kr. vedrørende dette forhold.

Som følge af Klagers status som eneanpartshaver og at Klager var den person, der skulle kontrollere udbetalingerne, er Klagerens bevisbyrde skærpet i forhold til at kontrollen blev udført.

Reglerne for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse findes i § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000), jf. ligningslovens § 9, stk. 4.

For at kunne opnå skattefrihed stilles der krav om, at udbetalinger af kørselsgodtgørelser vedrører kørte erhvervsmæssige kilometer og at udbetalingerne kan kontrolleres. Betingelserne skal være opfyldt på udbetalingstidspunktet, jf. SKM 2009.430.HR.

Skattestyrelsen finder ikke, at Klager har løftet dokumentationskravet for at kontrollen ved udbetaling af skattefrikørselsgodtgørelse var udført.

Idet Klager ikke har løftet dokumentationskravet for at kontrollen var udført, skal kørselsgodtgørelsen beskattes som skattepligtig indkomst hos Klager jf. statsskattelovens § 4.

Skattestyrelsen lægger vægt på:

•	at der er udbetalt kørselsgodtgørelse med en højere sats end Ligningsrådets sats
•	at der er udbetalt for den samme kørsel flere gange
•	at der er udbetalt for kørsel, der er angivet som fritidsture
•	at der er udbetalt kørselsgodtgørelse for en periode, hvor Klager ikke var registeret som ejer af en bil.
•	At kørselsrapporterne var mangelfuldt udført

De forklaringer, der er givet af Klager og dennes repræsentant under sagsforløbet, forandrer ikke sagen.

Skattestyrelsen fastholder sagen som indstillet af Skatteankestyrelsen.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at forhøjelsen af klagerens indkomst nedsættes med 136.833 kr. i indkomståret 2013.

Repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”Første påstand – skattefri kørselsgodtgørelse

Det er vores påstand, at de kørselsgodtgørelser, som [person1] i 2013 har modtaget fra [virksomhed2] ApS er skattefrie.

SKAT har i den påklagede afgørelse anset godtgørelserne for skattepligtige på grund af to forhold:

•	Der har været enkelte kørselsregistreringer, der har været unøjagtige.
•	Der er efter SKAT’s opfattelse ikke ført fornøden kontrol med udbetalingerne.

KØRSELSREGISTRERINGERNE

Det skal indledningsvist understreges, at ”unøjagtighederne” i kørselsregistreringerne alene angår et fåtal af de kilometer, som [person1] samlet har kørt for selskabet og modtaget skattefri kørselsgodtgørelse for.

Som det fremgår af afgørelsen fra SKAT, så har SKATs gennemgang af regnskabsmaterialet i [virksomhed2] ApS givet anledning til, at SKAT har rejst en række spørgsmål til kørselsregistreringerne.

De fleste af disse spørgsmål fremstår stadig i den endelige afgørelse fra SKAT som uafklarede forhold. Det står vi uforstående overfor.

Således har [person1] redegjort for de uafklarede forhold på et møde med SKAT den 2. februar 2016, blandt andet ved udlevering af interne kontrol-/kørselsskemaer. SKAT har i den endelige afgørelse tilsyneladende godtaget en del af de yderligere forklaringer fra [person1].

Således anføres det i kendelsen side 7 (ca. midt), at: ”Resultatet heraf er, at de afleverede skemaer underbygger, at der har været foretaget erhvervsmæssig kørsel på nogle af de datoer, hvor der ikke er angivet delmål, hvilket vil blive indarbejdet i sagsfremstillingen”.

Det er vores opfattelse, at [person1] på mødet med SKAT – udover de omtalte kontrol-/kørsels- skemaer – fremkom med tilfredsstillende sandsynliggørelse af den kørsel, som der er foretaget udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse med.

Vi vedlægger kopi af kørselsskemaer og underliggende bilag, der dokumenterer, at der ikke er ”unøjagtigheder” i kørselsregistreringer.

KONTROLKRAVET

For så vidt angår SKAT’s betragtninger om, at der ikke skulle være ført fyldestgørende kontrol med udbetalingen, så skal vi fortsat bemærke, at dette efter vores opfattelse ikke er korrekt.

Vi er overordnet enige i, at SKAT naturligvis bør føre en tilfredsstillende kontrol med udbetalinger af skattefrie godtgørelser. Det er dog vores meget klare opfattelse, at SKAT’s kontrol på dette område (som på alle andre områder) bør følge en vis rimelig og ordentlig hensyntagen og stillingtagen til alle de faktiske omstændigheder i sagen.

Det er således vores opfattelse, at det er en for byrdefuld konsekvens, når SKAT - uanset sagens øvrige forhold, og uden at der i øvrigt kan påvises konkrete fejl – vælger at anse godtgørelserne for skattepligtige alene på grund af ”mindre unøjagtigheder i det angivne”.

Som anført ovenfor er der ikke ”mindre unøjagtigheder” i det angivne.

I det omfang at SKAT i forløbet af en kontrolsag finder, at den udførte kontrol med udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse bør indrettes anderledes, så bør dette efter vores opfattelse påtales over for virksomheden med henblik på, at kontrollen så fremadrettet eventuelt kan tilpasses SKAT’s betragtninger herom.”

Landsskatteretten s afgørelse

Som skattepligtig indkomst betragtes med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1.

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes som udgangspunkt ved indkomstopgørelsen. Dette gælder dog ikke godtgørelse for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9 B, jf. ligningslovens § 9, stk. 4. Det fremgår af Ligningslovens § 9 B, stk. 4, at befordringsgodtgørelse ikke medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.

Det fremgår følgende af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse § 2, stk. 1:

“Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren/hvervgiveren fører kontrol med antallet af kilometer i lønmodtagerens egen bil eller lønmodtagerens egen motorcykel. (...) ”

Af bestemmelsens stk. 2 fremgår kravene til indholdet af bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel:

Modtagerens navn, adresse og CPR-nr..
Kørslens erhvervsmæssige formål.
Dato for kørslen
Kørslens mål og eventuelle delmål
Angivelse af antal kørte kilometer
De anvendte satser
Beregning af befordringsgodtgørelsen

Det fremgår følgende af § 2, stk. 3:

"Udbetales befordringsgodtgørelse med et højere beløb end Ligningsrådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst.”

I indkomståret 2013 var Ligningsrådets sats 3,82 kr. pr. kilometer for kørsel til og med 20.000 kilometer årligt, mens den var 2,13 kr. pr. kilometer for kørsel ud over 20.000 kilometer årligt.

Det påhviler klageren at løfte bevisbyrden for, at han er berettiget til skattefri kørselsgodtgørelse i forbindelse med den omhandlede kørsel.

Klageren har gjort gældende at den kørselsgodtgørelse, der er udbetalt fra selskabet, hvor han er hovedaktionær og direktør, lever op til kravene for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse, og at han derfor ikke skal indkomstbeskattes af denne.

Landsskatteretten bemærker, at klageren som direktør er den, der fører kontrol med udbetalingen af kørselsgodtgørelsen. På denne baggrund og henset til, at klageren ligeledes i det påklagede indkomstår var hovedaktionær i selskabet, finder retten, at klagerens bevisbyrde er skærpet.

Retten tiltræder SKATs vurderinger af manglerne ved den fremlagte dokumentation for den udbetalte skattefrie kørselsgodtgørelse. De fremlagte kørselsrapporter opfylder således ikke de krav, der stilles i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse. På den baggrund har kørselsgodtgørelsen ikke kunnet udbetales skattefrit. Den modtagne kørselsgodtgørelse er herefter skattepligtig indkomst for klageren i henhold til statsskattelovens § 4.

Der er herved henset til, at der er udbetalt kørselsgodtgørelse med en højere sats end Ligningsrådets sats, idet der er udbetalt for i alt 25.678 kilometer med den høje sats, at der er udbetalt for den samme kørsel flere gange og at der er udbetalt for kørsel, der er angivet som fritidsture. Klageren har desuden fået udbetalt kørselsgodtgørelse for perioden 2. april 2013 – 16. maj 2013, selvom han i perioden ikke var registeret som ejer af en bil.

Der er i øvrigt henset til, at kørselsrapporterne flere steder er mangelfulde, idet de angivne afstande ikke stemmer overens med de faktiske afstande mellem de angivne start- og slutdestinationer, at der i flere tilfælde er udbetalt kørselsgodtgørelse for perioder, der ikke er angivet i kørselsrapporterne og at der er ingen sammenhæng er mellem de angivne kilometertal i kørselsrapporterne og bilens kilometertæller. Kørselsrapporterne er mangelfuldt udfyldt, er det rettens opfattelse, at selskabet ikke har ført den fornødne kontrol i forbindelse med godkendelse af kørslen og dermed med udbetaling af godtgørelsen. De efterfølgende fremlagte kørselslister, mailkorrespondance med kunder og afhentningslister ses ikke at ændre herved.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse på dette punkt.

Renovering af ejendom

Faktiske oplysninger

Repræsentanten har oplyst, at selskabet i indkomståret 2013 ikke rådede over andre ejendomme, hvorfor deres varebiler var parkeret ved klagerens private bopæl.

Repræsentanten har endvidere oplyst, at det var hensynet til ejendommen, naboer og trafikken på vejen, som begrundede et belægningsarbejde på et stykke af haven og indgangen til ejendommen i indkomståret 2013. Dette resulterede i, at selskabets biler kunne holde parkeret på klagerens grund fremfor ude langs vejen.

Selskabet har desuden i indkomståret 2013 bekostet en ombygning af ejendommens badeværelse, angiveligt for at selskabets chauffører kunne bruge det. Klageren mener ikke, at der er sket en værdiforøgelse af ejendommen, men derimod en værdiforringelse.

Selskabet har i indkomståret 2013 afholdt udgifter til renoveringer på ejendommen på i alt 130.013 kr.

Udgifterne fordeler således:

Bogf. Dato	Leverandør	Produkt	Beløb
04.01.13	[virksomhed5]	Skabe	6.000 kr.
28.01.13	[virksomhed6]	Badekar	7.895 kr.
05.02.13	[virksomhed7]	Belægning	11.000 kr.
20.02.13	[virksomhed7]	Belægning	4.996 kr.
06.03.13	[virksomhed8]	Belægningsarbejde	66.988 kr.
08.04.13	[virksomhed9]	Omforandr. af badev.	12.500 kr.
13.05.13	[virksomhed9]	Omforandr. af badev.	9.636 kr.
07.10.13	[virksomhed10]	Hegn	11.000 kr.

[virksomhed5]

Som dokumentation for udgiften har klageren fremlagt en faktura fra [virksomhed5]. Det fremgår af fakturaen, at der købt skinne t/skydedør, skydedøre, hylder, bøjlestang mm. for i alt 6.000 kr. inkl. moms.

[virksomhed6]

Som dokumentation for udgifterne har klageren fremlagt en ordrebekræftelse fra [virksomhed6]. Det fremgår af ordrebekræftelsen, at der er købt Paris, Komplet kar model A for 7.895 kr. inkl. moms.

[virksomhed7]

Som dokumentation for udgifterne har klageren fremlagt en mailkorrespondance fra [virksomhed7] og et kontoudskrift. Det fremgår af mailkorrespondancen, at [virksomhed7] rykker for en betaling på 4.996 kr., og at klageren lover at betale. Af kontoudskriften fremgår det, at der er den 6. februar og 21. februar 2013 er overført henholdsvis 11.000 kr. og 4.996 kr. til [virksomhed7].

Klageren har oplyst til SKAT, at udgifterne er en betaling for belægning foran huset.

[virksomhed8]

Som dokumentation for udgiften har klageren fremlagt en faktura fra [virksomhed8]. Det fremgår af fakturaen, at udgiften vedrører belægningsarbejde. Fakturaen er på i alt 66.988 kr. inkl. moms. Udgiften fordeler sig på 73 murersvendetimer, 64 lærlingetimer og diverse materialer.

[virksomhed9]

Som dokumentation for udgifterne har klageren fremlagt to fakturaer fra [virksomhed9] på henholdsvis 12.500 kr. inkl. moms og 9.636 kr. inkl. moms. Det fremgår af fakturaerne, at udgifterne vedrører blandt andet reparation af utæthed ved hængetoilet, omforandring af badeværelse og diverse VVS-arbejde.

[virksomhed10]

Som dokumentation for udgiften har klageren fremlagt en faktura fra [virksomhed10]. Det fremgår af fakturaen, at der er købt et hegn for 11.000 kr. inkl. moms.

SKAT s afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens indkomst med 130.013 kr. i indkomståret 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”8.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT finder ikke, at udgifter til omforandring af badeværelse og belægning i forhave/indkørsel er en fradragsberettiget erhvervsmæssig driftsomkostning for selskabet, jf. Statsskattelovens § 6 litra a.

Det er ikke relevant at vurdere, om selskabet er berettiget til afskrivning vedrørende indretning af lejede lokaler, idet selskabet ikke er lejer.

SKAT finder, at der er tale om en varig værdiforøgelse af ejendommen [adresse1] i [by1], afholdt af dit selskab. Du ejer 50 % af ejendommen.

Ud fra en samlet konkret vurdering, beskattes du af hele forbedringen på 130.013 kr. som maskeret udlodning, uanset du kun ejer 50 % af ejendommen.

Din samlevers andel, anses at være givet som gave fra dig til hende. Gaven er omfattet af boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra d. Af denne fremgår, at der skal beregnes gaveafgift på 15 % af gaver der overstiger et grundbeløb på 58.700 kr. (2013). Henset til beløbets størrelse foretages ikke yderligere vedr. gaveafgift.

Du beskattes af 130.013 kr., som maskeret udlodning. Jf. Ligningslovens § 16A.”

Den 9. april 2021 er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens kontorindstilling til sagens afgørelse.

Sagen behandles med sammenholdte klagesager. Sagerne har jeres journal nr.: [sag1]. Den relaterede momssag har jeres journal nr.: [sag2].

Materielt

(...)

2. Udgifter til renovering af Klagers ejendom

Klagers selskab har i indkomståret 2013 afholdt 130.013 kr. som udgift til renovering på Klagers ejendom. Der har været tale om udgifter til renovering af badeværelse og til belægning og hegn, udført på Klagers private ejendom, der tjente som Klagers bopæl.

Klager ejede 50 % af ejendommen, der forefindes ikke nogen lejekontrakt for erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen. Beløbet var fratrukket i Klagers selskab på konto for kontorartikler.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettiget i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten i Klagers selskab. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt Klager. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR. Skattestyrelsen finder ikke, at det er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at udgifterne er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i Klagers selskab. Der henvises til SKM.2003.441.LSR.

Der er ikke godkendt skattemæssigt fradrag for udgifterne som driftsudgifter i selskabet. Dette behandles i den sammenholdte klagesag vedrørende selskabet med journal nr. 16-12014800, som der henvises til for yderligere begrundelser.

Der kan dog gives fradrag for udgifter, som efter deres art henhører under privatforbruget, såfremt erhvervsudøvelsen påfører skatteyderen påviselige merudgifter af den pågældende karakter, eller såfremt der er påvist en konkret erhvervsmæssig begrundelse for at afholde udgiften. Skattestyrelsen finder ikke at undtagelsen finder berettiget anvendelse i denne sag.

Privat anvendelse af det udførte renoveringsarbejde kan yderligere ikke udelukkes, idet det er udført på Klagers bopæl og private ejendom. Udgifterne vurderes af Skattestyrelsen at være af privat karakter.

Skattestyrelsen finder derfor, at de afholdte renoveringsudgifter er privatudgifter, som der ikke er fradrag for i Klagers selskab, jf. statsskattelovens § 6, stk. 2. Konsekvensen heraf er, at Klager i hans egenskab som eneanpartshaver er skattepligtig af beløbet inkl. moms som maskeret udbytte / Aktieindkomst.

Al indkomst er skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 4 og alt et selskab udlodder til selskabets aktionærer, skal medregnes til den skattepligtige indkomst. Når et selskab afholder hovedaktionærens private udgifter, er der tale om udbytte.

Skattestyrelsen fastholder sagen, herunder at beløbet udgør maskeret udlodning. Dette beskattes hos Klager med hjemmel i ligningslovens § 16 A stk. 1 og stk. 2, nr. 1.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at forhøjelsen af klagerens indkomst nedsættes med 130.013 kr. i indkomståret 2013.

Repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”Anden påstand – beskatning som maskeret udlodning af selskabets udgifter til belægningsarbejder

Det er vores påstand, at [person1] ikke skal beskattes af DKK 130.013 som maskeret udlodning i forbindelse med, at selskabet har afholdt udgifter til blandt andet belægningsarbejder på den ejendom, som [person1] dengang ejede sammen med sin samlever, og hvorfra virksomheden dengang blev drevet.

Beskatning som maskeret udlodning kan komme på tale, når et selskab afholder udgifter, der anses for afholdt i aktionærens interesse og ikke i selskabets egen interesse.

På daværende tidspunkt ejede [person1] sammen med sin samlever ejendommen [adresse1], [by1], der er et parcelhus beliggende på en almindelig villavej i [by1] by.

Vi har nedenfor indsat kortudsnit, der viser ejendommens placering i byen (rød markering).

(...)

Selskabets virksomhed omfatter som beskrevet transportopgaver, og da selskabets på daværende tidspunkt ikke rådede over andre ejendomme eller bygninger, så måtte selskabets biler stå parkeret i [person1]s indkørsel og langs fortovskanten ude ved vejen.

Af hensyn til ejendommen og til naboer og trafikken på vejen besluttedes det at foretage belægning på det stykke af have og indgang, der vender ud mod vejen, således at selskabets biler kunne holde parkere inde på [person1]s grund fremfor ude langs vejen.

Det er efter vores opfattelse forkert at anskue udgiften for afholdt i aktionærens ([person1]s) interesse. Den eneste interesse, der er blevet varetaget ved det pågældende belægningsarbejde, er selskabets interesse.

Der er derfor efter vores opfattelse ikke grundlag for at statuere maskeret udbytte af de afholdte udgifter.

Det samme gør sig gældende med udgifter til renovering af badeværelset på ejendommen, der blev anvendt af selskabets medarbejdere.

Selskabet rådede som anført ikke over andre lokaler eller bygninger, som kunne anvendes til selskabets medarbejdere som kantine, opholdsrum, bad og toilet.

SKAT har i kendelsen (side 29 under midten) begrundet beskatningen med, at der er tale om en varig værdiforøgelse. Dette er efter vores opfattelse udtryk for en regelforvirring.

Beskatning som maskeret udlodning sker med hjemmel i ligningslovens § 16A, men som beskrevet ovenfor kun i de tilfælde, hvor den pågældende udgift kan anses for afholdt i aktionærens interesse frem for i selskabets interesse. Dette har vi ovenfor godtgjort ikke har været tilfældet.

Beskatning af en ejendomsejer af værdien af en lejers varige værdiforøgelse af ejendommen sker i praksis med hjemmel i statsskattelovens § 4, litra b.

Som beskrevet i SKAT’s juridiske vejledning herom (afsnit C.H.3.2.2.3) så er udgangspunktet for en vurdering af, om der er sket en varig værdiforøgelse, om den omhandlede forbedrings-/omforandringsudgift har givet anledning til en ændring af ejendommens offentlige ejendomsvurdering.

Ejendommen har været vurderet således:

•	2015: 1.850.000
•	2014: 1.850.000
•	2013: 1.850.000
•	2012: 1.900.000
•	2011: 1.900.000

Som det fremgår, så har den offentlige ejendomsvurdering for ejendommen ikke været sat op i perioden.

I det omfang, at der så i øvrigt findes anledning til beskatning af en varig værdiforøgelse, så må beskatningen alene kunne ske efter et nærmere begrundet skøn. Dette ses ikke at være foretaget.

Sammenfattende er det vores opfattelse, at der ikke er grundlag for at beskatte [person1] af de afholdte udgifter på ejendommen.”

Landsskatteretten s afgørelse

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte henregnes blandt andet alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere. Dette fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.

Selskabet har i indkomståret 2013 afholdt udgifter til belægningsarbejde og ombygning af badeværelse på en ejendom på [adresse1], [by1] for i alt 130.013 kr. inkl. moms. Ejendommen er ejet af klageren og dennes samlever. Der er ikke indgået nogen lejekontrakt mellem selskabet og klageren.

Repræsentanten har oplyst, at selskabet har haft mange varebiler parkeret ved klagerens private bopæl, hvorfor selskabet var nødsaget til at få udført belægningsarbejde på et stykke af haven og indgangen. Repræsentanten har endvidere oplyst, at de var nødt til at udføre en ombygning af badeværelset, da badeværelset også skulle bruges af selskabets chauffører.

Klageren har bevisbyrden for, at de afholdte udgifter til renovering af ejendommen på [adresse1] er afholdt i selskabets interesse, idet ejendommen ikke ejes af selskabet.

Landsskatteretten finder ikke, at selskabet har løftet sin bevisbyrde for, at de omhandlede udgifter til renovering af ejendommen på [adresse1] udelukkende er afholdt i selskabets interesse. Der er ved vurderingen blandt andet lagt vægt på, at den renoverede ejendom er klagerens private bopæl, at ombygningsudgifterne derfor som udgangspunkt vedrører klagerens private interesser, og at der ved ombygningen er tilført ejendommen en værdiforøgelse, der kommer klageren til gode.

Klagerens forklaring om det erhvervsmæssige formål med udgifternes afholdelse er ikke i sig selv tilstrækkelig til udelukke, at udgifterne ikke vedrører klagerens private interesser. De afholdte udgifter må således anses for afholdt til fordel for klageren og hans samlever som følge af klagerens bestemmende indflydelse i selskabet, hvorfor han skal beskattes af et beløb svarende hertil som maskeret udlodning.

Landsskatteretten stadfæster derfor også SKATs afgørelse på dette punkt.