Kendelse af 22-12-2020 - indlagt i TaxCons database den 07-02-2021

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens

afgørelse

Skatteansættelsen for indkomståret 2011

Ekstraordinær genoptagelse

Genoptagelse

Genoptagelse

Annullation og hjemvisning

Nedsættelse vedr. privatforbrug

444.968 kr.

444.968 kr.

Annullation og hjemvisning

Nedsættelse vedr. bankindsættelser

59.640 kr.

491.760 kr.

Annullation og hjemvisning

Skatteansættelsen for indkomståret 2012

Ordinær genoptagelse

Afslag

Genoptagelse

Annullation og hjemvisning

Skatteansættelsen for indkomståret 2013

Ordinær genoptagelse

Afslag

Genoptagelse

Annullation og hjemvisning

Nedsættelse vedr. ejendomsavance

Berigtigelse

40.000 kr.

864.800 kr.

Annullation og hjemvisning

Faktiske oplysninger

Sagen drejer sig overordnet om, at SKAT (nu Skattestyrelsen) i afgørelse af 30. juni 2015 har forhøjet klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Klagerens repræsentant har ikke påklaget afgørelsen til Skatteankestyrelsen, men har i brev af 23. december 2015 anmodet SKAT om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

SKAT har i brev af 4. juli 2016 truffet afgørelse i genoptagelsessagen, der således er genstand for klagebehandling i denne sag.

Tilsvarende gør sig gældende for klagerens ægtefælle, [person1], der ligeledes har påklaget SKATs afgørelse af 4. juli 2016 til Skatteankestyrelsen. Sagen har sagsnr.: [...] og sammenholdes med denne sag.

SKAT har den 27. oktober 2014 indkaldt materiale til brug for opgørelsen af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

På baggrund af modtaget materiale har SKAT i forslag til afgørelse af 23. april 2015 foreslået at forhøje klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 med henholdsvis 998.768 kr., 391.052 kr. og 1.250.022 kr.

Klageren har i e-mail af 22. april 2015 redegjort for husstandens privatforbrug, herunder at medlemmerne af husstanden – foruden hans ægtefælle, [person1], og hans børn [person2], [person3] og [person4] – bestod af hans ældste søster, [person5], og hans niece, [person6].

Herefter redegjorde klageren for, at han i en periode uden indkomst bidrog til husstandens økonomi ved hjælp af lejeindtægter fra sin lejlighed, ligesom han modtog årlige indbetalinger fra [virksomhed1]. I den forbindelse anførte klageren, at ægtefællerne hver har en konto med et tilknyttet MasterCard Gold hævekort som de, med henblik på at opnå rente- og kreditfordele, løbende foretog hævninger og indsætninger på, således at de på den ene ægtefælles MasterCard foretog hævning de sidste dage i hver måned på 6.000 kr. pr. dag for at indbetale dem på den anden ægtefælles konto, hvorfra de måneden efter foretog tilsvarende hævninger med henblik på tilbagebetaling.

Klageren redegjorde endvidere for, at hans ægtefælle fik sin pension på 40.500 kr. udbetalt, ligesom han lånte penge af venner og familie, som blev tilbagebetalt efter salget af lejligheden, idet de efterfølgende kunne leve af overskuddet. Afslutningsvist redegjorde han for omstændighederne omkring lejligheden beliggende [adresse1][by1], herunder sin indflytning, beboelse og fraflytning.

SKAT har i e-mail af 24. april 2015 meddelt klageren, at e-mailen af 22. april 2015 behandles som indsigelse til SKATs forslag til afgørelse.

Herefter har klagerens repræsentant i e-mail af 28. maj 2015 meddelt SKAT, at han indtrådte i sagerne vedrørende klageren og dennes ægtefælle og anmodede samtidig om aktindsigt, ligesom han gjorde indsigelse mod SKATs forslag til afgørelse med den overordnede begrundelse, at de foreslåede forhøjelser vedrører bankindsætningerne er indkomstopgørelsen uvedkommende.

SKAT har den 29. maj 2015 besvaret repræsentantens e-mail af 28. maj 2015 således:

”(...)

SKAT bekræfter modtagelsen af nedenstående mail.

Det kan oplyses, at SKAT ikke kan behandle aktindsigten før der er modtaget en underskrevet samtykkeerklæring fra [person1] og [person7]. Samtykkeerklæringerne er sendt d.d. til [person1] og [person7], samt dokumenter til aktindsigt.

(...)”

Repræsentanten har oplyst, at klageren den 8. juni 2015 meddelte advokatfirmaet, at samtykkeerklæringerne var underskrevet og returneret til SKAT og at klagerens ægtefælle forud for fremsendelse havde været i telefonisk kontakt med SKAT, der oplyste hende om, at det var tilstrækkeligt at fremsende en erklæring med begge ægtefællernes underskrifter og CPR-numre.

SKAT har den 9. juni 2015 indkaldt yderligere materiale hos klageren i form at specifikationer vedrørende hævninger og indsætninger på ægtefællernes MasterCard Gold hævekort, nærmere oplysninger om lånene fra venner og familie samt dokumentation for beboelse af lejligheden.

Af SKATs sagsnotat fremgår, at klagerens ægtefælles den 12. juni 2015 kontaktede SKAT pr. telefon. I den forbindelse har SKAT noteret følgende:

”(...)

Sky. ringede d.d. Hun har mistet samtykkeerklæringen. Det blev aftalt, at hun anfører navn og CPR-nr.. på hendes mands og underskriver på den.

(...)”

Ifølge oplysninger fra SKAT blev erklæringerne ikke modtaget retur og SKAT har ikke modtaget yderligere bemærkninger, hvorfor der i brev af 30. juni 2015 blev truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget. SKAT har i afgørelsen gjort klageren opmærksom på, at kopi af afgørelsen ikke blev sendt til repræsentanten, idet de fremsendte samtykkeerklæringer ikke var returneret til SKAT i underskrevet stand.

For indkomståret 2011 har SKAT – i afgørelsen af 30. juni 2015 – foretaget den samlede forhøjelse på 998.768 kr. på baggrund af et beregnet negativt privatforbrug på 444.968 kr. samt konstaterede bankindsætninger på 551.400 kr. Hertil kommer en forhøjelse af klagerens selvangivet overskud af virksomhed med 2.400 kr.

Vedrørende bankindsætninger for indkomståret 2011 på 551.400 kr. har SKAT foretaget forhøjelsen på baggrund af følgende indsætninger på klagerens bankkonto i [finans1] med kontonr. [...05]:

”(...)

Indkomståret 2011

Dato

Tekst

Beløb

3. januar 2011

Kontant indsat

1.000

5. januar 2011

Kontant indsat

20.000

6. januar 2011

[virksomhed2]

4.140

18. januar 2011

Kontant indsat

8.000

21. januar 2011

Kontant indsat

6.000

28. januar 2011

Kontant indsat

40.000

3. februar 2011

Kontant indsat

4.050

14. februar 2011

Kontant indsat

3.724,50

16. februar 2011

Kontant indsat

10.276

25. ferbruar 2011

Kontant indsat

34.750

1. marts 2011

Kontant indsat

12.400

1. marts 2011

bgs

5.000

4. marts 2011

Kontant indsat

2.450

10. marts 2011

Kontant indsat

6.850

10. marts 2011

Kontant indsat

2.000

30. marts 2011

Kontant indsat

25.000

30. marts 2011

[person5]

7.000

31. marts 2011

Kontant indsat

15.000

31. marts 2011

Not for spending

5.000

1. april 2011

[person5]

2.500

4. april 2011

Kontant indsat

26.000

20. april 2011

Kontant indsat

7.539,50

27. april 2011

Kontant indsat

25.800

29. april 2011

Kontant indsat

50.000

17. maj 2011

Kontant indsat

50.000

30. maj 2011

Kontant indsat

5.000

31. maj 2011

Kontant indsat

3.000

7. juni 2011

Kontant indsat

5.000

24. juni 2011

Kontant indsat

13.320

29. juni 2011

Kontant indsat

12.000

7. juli 2011

Kontant indsat

2.000

14. juli 2011

[...]

4.000

8. august 2011

Kontant indsat

10.000

1. september 2011

Kontant indsat

5.000

5. september 2011

Kontant indsat

7.500

3. oktober 2011

Kontant indsat

4.000

4. oktober 2011

[person8]

4.500

19. oktober 2011

[person5]

3.000

20. oktober 2011

Kontant indsat

2.500

21. november 2011

Kontant indsat

2.500

21. november 2011

Kontant indsat

10.000

25. november 2011

[person9]

5.000

28. november 2011

Kontant indsat

11.500

1. december 2011

ovo je od [...]

2.000

5. december 2011

[person5]

1.500

5. december 2011

[person10]

2.000

12. december 2011

[person9]

6.000

15. december 2011

Kontant indsat

1.200

28. december 2011

Kontant indsat

31.000

29. december 2011

Kontant indsat

9.000

30. december 2011

Kontant indsat

14.400

I alt

551.400

(...)”

SKAT har til brug for beregningen af klagerens privatforbrug modtaget købsaftale og omsætningsgældsbrev vedrørende klagerens køb af lejligheden beliggende [adresse1][by1] den 1. maj 2011.

Det følger af omsætningsgældsbrevet af 1. maj 2011, at klageren lånte 1.400.000 kr. af sælgeren, [virksomhed3] A/S, i forbindelse med købet af lejligheden, samt at han forpligtede sig til at tilbagebetale lånet inden den 31. december 2011.

SKAT har herefter opgjort privatforbruget for klagerens husstand for indkomståret 2011 således:

”(...)

Privatforbrugsberegning 2011

Debet

Kredit

Formue primo, ægtefælle 1

129.524

Formue primo, ægtefælle 2

118.981

Skattepligtig indkomst if. selvangivelsen, ægtefælle 1 (-/+) efter am-bidrag m.v.

1.073

Skattepligtig indkomst if. selvangivelsen, ægtefælle 2 (-/+) efter am-bidrag m.v.

153.939

Skat: Indbetalinger, ægtefælle 1 (jf. R75)

Indbetalinger, ægtefælle 2 (jf. R75)

Overskydende skat, ægtefælle 1 (jf. R75)

Overskydende skat, ægtefælle 2 (jf. R75)

8.977

Indeholdt a-skat, ægtefælle 1 (jf. R75)

Indeholdt a-skat, ægtefælle 2 (jf. R75)

50.491

Beskæftigelsesfradrag

Stigning i ejendomsværdi - [adresse2], [by2]

250.000

Ejendom købt over ejendomsværdi - [adresse3]

350.000

Ejendom købt under ejendomsværdi/ ejendom solgt over ejendomsværdi

Betalt ejedomsskat, jf. R75 - [adresse2]

18.518

Betalt ejedomsskat, jf. R75 - [adresse1]

5.698

Børnefamilieydelse

1.701

Køb og salg af bil

Formue ultimo, ægtefælle 1

1.340.601

Formue ultimo, ægtefælle 2

225.534

I alt

1.990.842

664.195

1.990.842

Privatforbrug ifølge selvangivelsen

-1.326.647

I alt

0

Privatforbrug kontant if. selvangivelse (før evt. korrektion)

-1.326.647

Privatforbrug

I alt

-1.326.647

(...)”

Hertil har SKAT tillagt 249.590 kr. i leveomkostninger for en husstand bestående af mindst tre voksne i overensstemmelse med de vejledende leveomkostninger fra Danmarks Statistik.

Privatforbruget udgør herefter -1.576.237 kr. hvorfra SKAT har fratrukket bankindsætninger på klagerens samt dennes ægtefælles bankkonti på henholdsvis 551.400 kr. og 134.900 kr., hvorefter det samlede privatforbrug udgør -889.937 kr., idet SKAT har anset indbetalingerne på i alt 686.300 kr. for skattepligtig indkomst for klageren og dennes ægtefælle.

SKAT har forhøjet ægtefællernes skatteansættelser for indkomst i 2011 med dette beløb fordelt med 50 % til hver svarende til 444.968 kr.

For indkomståret 2012 har SKAT – i afgørelsen af 30. juni 2015 – foretaget den samlede forhøjelse på 391.052 kr. på baggrund af konstaterede bankindsætninger på 633.106 kr. med fradrag af en nedsættelse af SKATs tidligere skønsmæssigt ansatte overskud af virksomhed på 242.054 kr.

SKAT har for indkomståret 2012 foretaget forhøjelsen vedrørende bankindsætninger på 633.106 kr. på baggrund af følgende indsætninger på klagerens bankkonto i [finans1] med kontonr. [...05]:

”(...)

Indkomståret 2012

Dato

Tekst

Beløb

4. januar 2012

ovo ti je od [person3]

2.000

5. janaur 2012

[person8]

6.500

9. januar 2012

[person10]

1.500

12. januar 2012

Kontant indsat

600

26. januar 2012

Kontant indsat

15.000

30. januar 2012

Kontant indsat

25.000

31. januar 2012

Kontant indsat

8.000

1. februar 2012

[person9]

5.500,00

28. februar 2012

Kontant indsat

25.000

29. februar 2012

Kontant indsat

20.500

29. februar 2012

[person9]

5.000

8. marts 2012

Kontant indsat

5.000

27. marts 2012

Kontant indsat

35.000

30. marts 2012

Kontant indsat

13.000

30. marts 2012

[person10]

5.000

30. marts 2012

2000 od [...] i 300 od [...]

2.300

4. april 2012

Kontant indsat

5.500

10. april 2012

Kontant indsat

7.006

23. april 2012

curren

39.000

30. april 2012

Kontant indsat

24.650

30. april 2012

[person5]

1.000

1. maj 2012

[person11]

7.600,00

1. maj 2012

[person9]

6.500

7. maj 2012

Od [person3] za kartu

2.000

14. maj 2012

[person12]

1.000

21. maj 2012

Kontant indsat

5.000

31. maj 2012

Kontant indsat

37.500

1. juni 2012

[person10]

3.300

27. juni 2012

Kontant indsat

19.900

28. juni 2012

Kontant indsat

9.500

28. juni 2012

Kontant indsat

1.500

29. juni 2012

ovo stvarno NIJE fer

12.000

2. juli 2012

[person12]

500

2. juli 2012

[person10]

1.800

3. juli 2012

Som aftalt, [person13]

1.000

3. juli 2012

[person9]

5.000

6. juli 2012

Privat overførelse, [virksomhed4]

100.000

18. juli 2012

Kontant indsat

4.000

30. juli 2012

må jeg få dem

9.100

2. august 2012

[person10]

1.800

7. august 2012

[person9]

6.000

24. august 2012

Privat mellemv., [virksomhed4]

20.000

31. august 2012

Kontant indsat

500

31. august 2012

[person10]

1.800

3. september 2012

[person9]

5.000

3. september 2012

Husk nu dine piller

14.000

7. september 2012

[person14]

6.000

28. september 2012

Kontant indsat

20.200

1. oktober 2012

Kontant indsat

10.150

1. oktober 2012

[person10]

1.800

2. oktober 2012

[person9]

5.000

3. oktober 2012

Kontant indsat, [person15]

8.000

19. oktober 2012

Kontant indsat

1.000

31. oktober 2012

ovo ti je od kuma

2.200

31. oktober 2012

Kum

3.000

1. november 2012

[person10]

1.800

12. november 2012

[person5]

1.000

19. november 2012

Fra [person5]

500

19. november 2012

Fra [person16]

500

28. november 2012

Kontant indsat

38.300

3. december 2012

[person17]

3.500

12. december 2012

[person10]

1.800

I alt

633.106

(...)”

For indkomståret 2013 har SKAT – i afgørelsen af 30. juni 2015 – foretaget forhøjelsen på 1.250.022 kr. baggrund af konstaterede bankindsætninger på 337.506 kr. med tillæg af skattepligtig ejendomsavance på 904.800 kr. samt en nedsættelse af fradrag for renteudgifter på 7.716 kr.

SKAT har foretaget forhøjelsen for indkomståret 2013 vedrørende bankindsætninger på 337.506 kr. på baggrund af følgende indsætninger på klagerens bankkonto i [finans1] med kontonr. [...05]:

”(...)

Indkomståret 2013

Dato

Tekst

Beløb

2. januar 2013

[person10]

1.800

14. januar 2013

[person5]

2.000

25. januar 2013

aj dolazi kuci

1.000

28. januar 2013

[person5]

7.600

29. januar 2013

Kontant indsat

5.000

31. januar 2013

snøft snøft

45.000

1. februar 2013

[person10]

1.800

15. februar 2013

[person18]

5.000

20. februar 2013

[person5]

1.600

22. februar 2013

[person5]

3.600

27. februar 2013

[person19]

3.600

28. februar 2013

[person10]

1.600

6. marts 2013

[person5]

16.000

6. marts 2013

[person18]

5.000

20. marts 2013

Indbetalt check

577

20. marts 2013

Kontant indsat

5.625

20. marts 2013

Kontant indsat

761

22. marts 2013

[person20]

7.000

2. april 2013

i dalje dobro izgled

10.000

2. april 2013

Dobro izgledas na tv

42.000

3. april 2013

[person19]

3.600

1. maj 2013

[person10]

3.200

2. maj 2013

[person19]

3.600

21. maj 2013

jeda je istina svedrugo je laz

2.000

24. maj 2013

Kontant indsat

29.000

31. maj 2013

Kontant indsat

25.000

31. maj 2013

[person10]

1.600

3. juni 2013

Strasno mi je lose

34.900

4. juni 2013

[person19]

3.600

11. juni 2013

Kontant indsat tak for lån, m.v.h [person21]

1.970

28. juni 2013

[person19]

3.600

8. juli 2013

[person10]

1.800

16. juli 2013

Fremmed valuta

24.227

16. juli 2013

Kontant indsat

650

31. juli 2013

[person4] LjU bIm

2.000

1. august 2013

[person10]

1.600

6. august 2013

[person19]

3.000

2. september 2013

Dodji kuci [...] uzel jela sam te

2.000

24. september 2013

Indbetaling indsigelse udlæg

18.796

2. okotber 2013

[person10]

1.600

1. november 2013

[person10]

1.600

2. december 2013

[person10]

1.600

I alt

337.506

(...)”

SKAT har foretaget forhøjelsen vedr. skattepligtig ejendomsavance på 904.800 kr., idet SKAT ikke finder, at ejendommen har tjent som bolig for klageren, og at han således ikke opfylder betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 for skattefri fortjeneste ved salg:

SKAT har beregnet avancen således:

”(...)

Avanceopgørelse:

Fortjenesten opgøres efter reglerne i Ejendomsavancebeskatningslovens § 4

Afståelsessum, kontantkr.2.300.000

Handelsomkostninger (tinglysningsafgift)*kr. -15.200

Reguleret afståelsessumkr.2.284.800

Anskaffelsessum, kontantkr. 1.400.000

Tillæg i år 2011, jf. EBL § 5, stk. 1kr.+10.000

Tillæg i år 2012, jf. EBL § 5, stk. 1kr.+10.000

Reguleret anskaffelsessumkr. 1.380.000kr.-1.380.000

Skattepligtig fortjeneste kr. +904.800

(...)”

Klageren – eller denne repræsentant – har, som nævnt indledningsvist, ikke påklaget afgørelsen, men har pr. e-mail den 23. december 2015 anmodet SKAT om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

I forbindelse med genoptagelsesanmodningen har repræsentanten – foruden de allerede fremlagte bankkontoudskrifter, købsaftale om omsætningsgældsbrev – fremlagt et pantebrev af 31. januar 2013, der er indgået mellem [virksomhed3] A/S og [virksomhed5] ApS. Det fremgår af pantebrevet, at det erstatter det tidligere gældsbrev mellem klageren og [virksomhed3] A/S. Endvidere har repræsentanten i forbindelse med genoptagelsesanmodningen fremlagt en e-mail af 17. december 2015 fra [virksomhed3] A/S, hvor direktøren, [person22], erklærede, at gælden først blev indfriet af klageren i 2013.

Vedrørende klagerens beboelse af lejligheden beliggende [adresse1][by1] har repræsentanten fremlagt e-mail af 13. februar 2015 fra [virksomhed3] A/S, hvor [person22] anførte, at såfremt klageren er skattepligtig af ejendomsavancen, så er det relevant, at klageren har anvendt i niveau 500.000 kr. på istandsættelse, hvorefter han bemærkede, at det var [virksomhed6], der forestod salget af lejligheden. Endvidere bebudede han at fremskaffe dokumentation for forbrug af el, vand og varme i lejligheden, ligesom han for så vidt angår levering af tv-signal anførte, at signalet virkede ved klagerens indflytning, hvorfor klageren ikke havde tilmeldt sig hos leverandøren. Herudover forklarede [person22] i e-mailen, at klageren ikke havde fundet det nødvendigt at tegne en indboforsikring, og at klageren i øvrigt ikke havde nået at skifte læge.

Som dokumentation for flytning blev der fremlagt e-mail af 23. marts 2015 fra [virksomhed7] A/S, der bekræftede, at de for klageren forestod flytning fra opbevaring hos flyttefirmaet til lejligheden primo maj 2012.

Herudover blev der fremlagt skøde vedrørende ejendommens overdragelse fra klageren til [virksomhed5] ApS med overdragelse den 1. februar 2013, samt en erklæring om, at klageren har overdraget kravet på omkostningsgodtgørelse til repræsentanten.

Repræsentanten har i genoptagelsesanmodningen af 23. december 2015 forklaret, at baggrunden for at afgørelsen ikke blev påklaget, var at han den 17. november 2015 rettede henvendelse til SKAT for at følge op på sagen, og at han først i den forbindelse blev oplyst om, at SKAT havde truffet afgørelse den 30. juni 2015.

SKAT har i forslag til afgørelse af 6. juni 2016 foreslået at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomståret 2011 ekstraordinært, hvorefter ansættelsen foreslås nedsat med 504.608 kr. fordelt på 444.968 kr. vedrørende privatforbruget, idet klagerens anses for at have dokumenteret lån ved køb af lejlighed på 1.400.000 kr., samt 59.640 kr. vedrørende bankindsætninger, som SKAT finder, at klageren har sandsynliggjort, ikke er skattepligtige midler.

For så vidt angår indkomståret 2012 og 2013 har SKAT foreslået at afvise ordinær genoptagelse, dog således, at skatteansættelsen for indkomståret 2013 nedsættes med 40.000 kr. på baggrund af en beregningsfejl i ejendomsavanceopgørelsen, idet anskaffelsessummen fejlagtigt er fratrukket et tillæg på 10.000 kr. i 2011 og 2012.

Klagerens repræsentant har i brev af 24. juni 2016 fremsendt bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse. I brevet, der ikke er vedhæftet dokumentation eller lignende bilag, anførte repræsentanten, at der var enighed om SKATs foreslåede nedsættelse for indkomståret 2011 på henholdsvis 59.640 kr. vedrørende bankindsættelser og 444.968 vedrørende det negative privatforbrug. Endvidere anførte repræsentanten, at der ikke var enighed om, at SKAT ikke havde foreslået at nedsætte klagerens skatteansættelse yderligere for indkomstårene 2011, 2012 og 2013, idet det må anses for godtgjort, at bankindsætningerne er klagerens indkomstopgørelse uvedkommende. Afslutningsvist gjorde repræsentanten opmærksom på, at der er flere forhold, der taler for, at klageren har beboet lejligheden, hvorfor der også var uenighed med SKATs forslag vedrørende dette punkt.

I forbindelse med klagesagens behandling har repræsentanten i brev af 23. juli 2020 fremlagt bankkontoudskrifter fra klagerens og ægtefællens MasterCards for årene 2015 til 2019 samt fra klagerens ægtefælles MasterCard for perioden 2011 til 2013. Endvidere er der fremlagt en ”Mail- og chatoversigt”, hvor [finans1] meddeler klageren, at der alene kan genbestilles PBS udskrifter, der ligger mindre end fem år tilbage i tiden samt en liste over ægtefællernes kontanthævninger i 2011, 2012 og 2013.

Herudover er der fremlagt et kontoudtog med angivelse af klagerens betaling af fællesudgifter, a/c varme m.v. i perioden 1. maj 2011 til 12. marts 2013 samt henholdsvis e-mail af 15. juni 2020 fra [person22] til klageren, e-mail af 15. juni 2020 fra [person22] til [person23] og e-mail af 17. juni 2020 fra [person23] til klageren, hvori det er anført, at klageren købte lejligheden af [virksomhed3] A/S i efteråret 2011 via [virksomhed6] v/[person23], hvorefter klageren påbegyndte renovering af lejligheden inde den blev solgt til [virksomhed8] den 1. februar 2013, samt at [person23] vurderede lejligheden i forbindelse med klagerens salg til [virksomhed8], hvorfor han i den forbindelse besigtigede lejligheden, der var istandsat og møbleret, hvorfor han fik indtryk af, at klageren boede i lejligheden.

SKATs afgørelse

SKAT har i afgørelse af 4. juli 2016 - i overensstemmelse med forslaget - truffet følgende afgørelse:

”(...)

Indkomståret 2011

SKAT ændrer din skatteansættelse for indkomståret 2011 således:

Nedsættelse vedr. privatforbrug jf. nedenstående444.968 kr.

Nedsættelse vedr. indsætninger i bank jf. nedenstående 59.640 kr. -504.608 kr.

Indkomståret 2012

SKAT genoptager ikke din skatteansættelse for indkomståret 2012.

Indkomståret 2013

SKAT ændrer din skatteansættelse for indkomståret 2013 således:

Nedsættelse af ejendomsavance jf. nedenstående -40.000 kr.

(...)”

SKAT har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:

”(...)

Indkomståret 2011

Fristen for genoptagelse for indkomståret 2011 udløb 1. maj 2015. Fristen for genoptagelse er derfor udløbet, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 og du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2.

SKAT mener efter en konkret vurdering, at du er berettiget til genoptagelse efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Der er ved afgørelsen særlig lagt vægt på at det oplyste omkring betaling af lån.

Forhøjelse på baggrund af negativt privatforbrug

Du er for indkomståret 2011 blevet forhøjet med 444.968 kr. på grund af beregnet negativ privatforbrug.

Du har nu dokumenteret, at lån ved køb af lejlighed på 1.400.000 kr. ikke, som forudsat, er betalt tilbage i 2011.

SKAT foreslår derfor, at forhøjelsen på baggrund af negativt privatforbrug bortfalder, og nedsætter indkomsten med 444.968 kr.

Forhøjelse på baggrund af indsætninger i bank

Du er for indkomståret 2011 blevet forhøjet med 551.400 kr. på grund af indsætninger i bank.

Der er især tale om relativt store kontante indsætninger. Indsætningerne er forklaret med, at der har været foretaget en række kontante indsætninger på både dine og [person1]s konti, hvilket i de fleste tilfælde vedrører transaktioner mellem de to konto med henblik på at benytte sig af de rentefri fordele ved et Mastercard Gold-hævekort.

SKAT finder det ikke dokumenteret, at de kontante indsætninger vedrører transaktioner mellem 2 konti. Der er tale om et stort antal indsætninger, og der er ikke påvist hævninger i samme omfang.

SKAT finder dog, at du har sandsynliggjort, at nogen af indsætningerne ikke er skattepligtig indkomst. SKAT har opgjort disse nedenfor:

6. januar 2011 [virksomhed2] – beløbet er allerede beskattet – 4.140 kr.

1. marts 2011 Tilbagebetaling lån fra søn – 5.000 kr.

30. marts 2011 [person5] – 7.000 kr.

31. marts 2011 Not for spending – 5.000 kr.

1. april 2011 Tilbagebetaling lån fra [person8] – 4.500 kr.

19. oktober 2011 [person5] – 3.000 kr.

20. oktober 2011 Tilbagebetaling lån [person24] – 2.500 kr.

21. november 2011 Tilbagebetaling lån fra [person25] – 10.000 kr.

25. november 2011 tilbagebetaling lån [person9] – 5.000 kr.

1. december 2011 indsætning fra datter – 1.500 kr.

5. december 2011 [person5] – 1.500 kr.

5. december 2011 [person7]s – 2.000 kr.

12. december 2011 Tilbagebetaling lån [person9] – 6.000 kr.

Nedsættelse vedr. indsætninger i alt- 59.640 kr.

Indkomståret 2012

Anmodning om genoptagelsen af skatteansættelsen for indkomståret 2012 er indsendt indenfor fristen for ordinær genoptagelse, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Forhøjelse på baggrund af indsætninger i bank

Du er for indkomståret 2012 blevet forhøjet med 633.106 kr. på grund af indsætninger i bank.

Der er især tale om relativt store kontante indsætninger. Indsætningerne er forklaret med, at der har været foretaget en række kontante indsætninger på både dine og [person1]s konti, hvilket i de fleste tilfælde vedrører transaktioner mellem de to konto med henblik på at benytte sig af de rentefri fordele ved et Mastercard Gold-hævekort.

SKAT finder det ikke dokumenteret, at de kontante indsætninger vedrører transaktioner mellem 2 konti. Der er tale om et stort antal indsætninger, og der er ikke påvist hævninger i samme omfang.

SKAT foreslår derfor, at skatteansættelsen for indkomståret 2012 ikke genoptages.

Indkomståret 2013

Anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2013 er indsendt indenfor fristen for ordinære genoptagelse, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Skattepligtig ejendomsavance

Du er for indkomståret 2013 beskattet af ejendomsavance 904.800 kr. ved salg af lejlighed, beliggende [adresse1][by1]

SKAT har i afgørelsen ikke anerkendt, at ejendommen har tjent som bolig for dig.

Din advokat anfører, som begrundelse af skattefrihed:

At der i denne periode var problemer i parforholdet mellem dig og din hustru
At der foreligger dokumentation for flytning af møbler m.v.

Din advokat anfører alternativt:

At der skal gives nedslag i avancen for udgifter i forbindelse med renovering af lejligheden med 500.000 kr.

SKAT finder stadig ikke, at du har dokumenteret, at ejendommen har tjent som bolig for dig. Der er ikke fremkommet ny dokumentation i forhold til den tidligere afgørelse.

Der er endvidere ikke indsendt dokumentation for renovering af lejligheden.

SKAT fastholder derfor beskatningen af ejendomsavance. Dog nedsættes avancen med 40.000 kr. da 10.000 kr.´s tillæg i 2011 og 2012 fejlagtigt er tillagt avancen.

Forhøjelse på baggrund af indsætninger i bank

Du er for indkomståret 2013 blevet forhøjet med 337.506 kr. på grund af indsætninger i bank.

Der er især tale om relativt store kontante indsætninger. Indsætningerne er forklaret med, at der har været foretaget en række kontante indsætninger på både dine og [person1]s konti, hvilket i de fleste tilfælde vedrører transaktioner mellem de to konto med henblik på at benytte sig af de rentefri fordele ved et Mastercard Gold-hævekort.

SKAT finder det ikke dokumenteret, at de kontante indsætninger vedrører transaktioner mellem 2 konti. Der er tale om et stort antal indsætninger, og der er ikke påvist hævninger i samme omfang.

SKAT foreslår derfor, at skatteansættelsen for indkomståret 2013 ikke genoptages vedr. dette punkt.

6. SKATs endelige afgørelse

Der er ikke i indsigelsen kommet nye oplysninger.

SKAT fastholder de foreslåede ændringer.

(...)”

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen ikke kommet med yderligere bemærkninger.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt følgende påstande:

”(...)

Der nedlægges påstand om, at [person7]s skatteansættelse for indkomstårene

2011genoptages og nedsættes med kr. 491.760

2012genoptages og nedsættes med kr. 633.106

2013genoptages og nedsættes med kr. 1.202.306

(...)”

Til støtte for påstandene har klagerens repræsentanten anført følgende:

”(...)

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Der henvises herved til, at SKATs afgørelse af den 30. juni 2015 medfører en materielt urigtig skatteansættelse. Afgørelsen fremlægges som bilag 2.

Det gøres gældende, at de oplysninger, som blev fremlagt i vores genoptagelsesanmodning af den 23. december 2015, ikke har dannet grundlag for SKATs afgørelse af den 30. juni 2015, og at oplysningerne er af en sådan karakter, at de konkret giver anledning til at ændre [person7]s skatteansættelser for indkomstårene 2011-2013.

Det gøres i denne forbindelse overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person7] af indsætninger på hans bankkonto i indkomstårene 2011-2013, idet disse indsætninger er hans indkomstopgørelse uvedkommende.

Dette følger bl.a. af det forhold, at langt størstedelen af indsætningerne vedrører transaktioner imellem [person7] og [person1]s konti med henblik på at opnå rentefri fordele ved deres Mastercard

Gold-hævekort.

Det gøres endvidere gældende, at der ikke er grundlag for at beskatte [person7] af ejendomsavance vedrørende salget af lejligheden beliggende [adresse1][by1] i indkomståret 2013, idet lejligheden i en periode har tjent som bolig for [person7]. Som følge heraf er fortjenesten ved salget af lejligheden skattefri i medfør af bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Det er ikke muligt at redegøre fyldestgørende for anbringenderne på nuværende tidspunkt, hvorfor der tages forbehold for at uddybe ovennævnte anbringender i et supplerende indlæg.

(...)”

Der har i forbindelse med klagesagens behandling være afholdt kontormøde i sagen, og ægtefællens sammenholdte sag, den 28. maj 2020, hvor følgende blev ført til referat:

”(...)

Ved mødet deltog, foruden klagerne [person1] og [person7], advokat [person26] samt advokatfuldmægtig [person27] fra [virksomhed9]. Fra Skatteankestyrelsen deltog [person28] (referent).

Indledningsvist blev klagerne gjort bekendte med Skatteankestyrelsens rolle som sekretariat for Landsskatteretten, ligesom det overordnet blev skitseret, at sagerne i første omgang vedrører spørgsmålet om, hvorvidt betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Det blev i den forbindelse drøftet, hvorvidt SKATs afgørelser skal forstås således, at genoptagelse nægtes, eller at genoptagelse ikke medfører en ændret skatteansættelse i indkomstårene 2012 og 2013.

[person7] forklarede herefter, at sagerne har store konsekvenser for dem, og at [person1] efter en årrække med sygdom blev diagnosticeret med sygdommen fibromyalgi.

Adspurgt af [person26] forklarede [person7] videre, at de på grund af økonomiske vanskeligheder hævede op til 50.000 kr. – med en beløbsgrænse på 6.000 kr. pr. dag – på hans Mastercard med en måneds kredit, hvorefter de blev indsat på [person1]s bankkonto, og at det derfor er de samme 50.000 kr., der ”cykler” rundt på deres bankkonti.

[person1] forklarede supplerende, at de har anvendt denne fremgangsmåde i perioden 2011 til 2019, og at hun har en app på hendes telefon, der kan dokumentere pengestrømmene for 2015. Idet sagerne vedrører bankindsætninger i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, opfordrede jeg dem til at fremlægge bankkontoudskrifter for disse år. Det blev i den forbindelse aftalt, at der hertil gives en frist på fire uger.

[person26] bemærkede, at der ikke synes at være en klar linje i, hvilke indsætninger SKAT anser for skattepligtige, idet indsætninger fra samme person i nogen tilfældes beskattes, men de i andre tilfælde holdes uden for beskatning.

[person7] forklarede videre, at nogle af indsætninger stammer fra hans far, som han i et væsentligt omfang passede forud for sin død i 2016, og at faderen i den forbindelse af og til overførte penge til hans bankkonto.

I relation til salget af lejligheden beliggende [adresse1][by1] forklarede [person7], at baggrunden for købet var, at der som følge af [person1]s sygdom opstod ægteskabelige problemer, og at han flyttede hjem igen efter et familiemøde, der blev afholdt umiddelbart efter, at hun havde fået stillet diagnosen fibromyalgi.

I den forbindelse opfordrede jeg til, at der fremlægges yderligere materiale, der underbygger påstanden om, at ejendommen har tjent som bolig for ham, f.eks. i form af forbrugsafregninger, kopi af aftalen med ejendomsmægleren og lignende materiale.

Afslutningsvist bemærkede [person27], at det er de samme betingelser SKAT har lagt til grund for genoptagelse af indkomstårene 2011, 2012 og 2013, og at det derfor må have formodningen for sig, at SKATs afgørelser skal forstås således, at alle årene er genoptaget.

(...)”

Repræsentanten er i e-mail af 18. juni 2020 fremkommet med følgende bemærkninger til referatet:

”(...)

[person7] bemærker til mødereferatets passage omkring indsætningerne fra hans far (side 1, 7. afsnit), at faren aldrig overførte penge til hans bankkonto. Faren havde hverken computer eller NemID. [person7] indsatte selv pengene fra sin far på bankkontoen.

(...)”

Repræsentanten har i brev af 23. juli 2020 fremsendt supplerende bemærkninger, hvori følgende er anført vedrørende begge ægtefællers sager:

”(...)

Først og fremmest bemærkes det, at en række indsætninger på [person1] og [person1]s konti – til trods for deres private karakter – er medregnet til opgørelsen af den skattemæssige indkomst.

I det følgende redegøres der for disse personers tilhørsforhold til [person7] og [person1] ligesom indsætningerne henføres til personerne.

[person2] er deres søn. Således er følgende indsætninger fra [person2] medtaget i SKATs afgørelse indkomstopgørelsen uvedkommende: af 1. november 2013 på kr. 3.800,00 på konto nr. [...07], af 2. december 2013 på kr. 3.000,00 på konto nr. [...07] og af 30. december 2013 på kr. 3.000,00 på konto nr. [...07].

[person3] er deres datter. Således er følgende indsætninger fra [person3] medtaget i SKATs afgørelse indkomstopgørelsen uvedkommende: af 7. maj 2012 på kr. 2.000,00 på konto nr. [...07], af 4. december 2012 på kr. 2.000,00 på konto nr. [...07] samt af 30. marts 2012 på kr. 2.300,00 på konto nr. [...07] (dog kun for kr. 2000, jf. indsætningsteksten).

[person4] er deres datter. Således er følgende indsætninger fra [person4] medtaget i SKATs afgørelse indkomstopgørelsen uvedkommende: af 29. juli 2011 på kr. 8.000,00, af 26. marts 2012 på kr. 1.800,00, af 30. marts 2012 på kr. 1.199,00, af 7. maj 2012 på kr. 1.998,00, af 31. juli 2013 på kr. 2.000,00, af 30. september 2013 på kr. 2.000,00, af 29. november 2013 på kr. 2.000,00 samt af 30. december 2013 på kr. 2.000,00.

[person10] er [person1]s bror. Således er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person10] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 9. januar 2012 på kr. 1.500,00, af 30. marts 2012 på kr. 5.000,00, af 1. juni 2012 på kr. 3.300,00, af 2. juli 2012 på kr. 1.800,00, af 2. august 2012 på kr. 1.800,00, af 31. august 2012 på kr. 1.800,00, af 1. oktober 2012 på kr. 1.800,00, af 1. november 2012 på kr. 1.800,00, af 12. december 2012 på kr. 1.800,00, af 2. januar 2013 på kr. 1.800,00, af 1. februar 2013 på kr. 1.800,00, af 28. februar 2013, af 1. maj 2013 på kr. 3.200,00, af 31. maj 2013 på kr. 1.600,00, af 8. juli 2013 på kr. 1.800,00, af 1. august 2013 på kr. 1.600,00, af 2. oktober 2013 på kr. 1.600,00, af 1. november 2013 på kr. 1.600,00 og af 2. december 2013 på kr. 1.600,00.

[person5] er [person7]s søster. Indsætninger fra hende optræder også betegnelsen ’[person5]’, der er hendes kælenavn. Således er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person5] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 30. marts 2011 på kr. 7.000,00, af 1. april 2011 på kr. 2.500,00, af 19. oktober 2011 på kr. 3.000,00, af 5. december 2011 på kr. 1.500,00, af 30. april 2012 på kr. 1.000,00, af 12. november 2012 på kr. 1.000,00, af 19. november 2012 på kr. 500,00, af 14. januar 2013 på kr. 2.000,00, af 28. januar 2013 på kr. 7.600,00, af 20. februar 2013 på kr. 1.600,00, af 22. februar 2013 på kr. 3.600,00 samt af 6. marts 2013 på kr. 16.000,00.

[person11] er [person5]s datter, og er dermed [person7]s niece. Således er indsætningen af 1. maj 2012 på kr. 7.600,00 – der er medtaget i SKATs afgørelse - fra [person11] indkomstopgørelsen uvedkommende.

[person12] er [person1]s veninde. Således er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person12] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 30. marts 2012 på kr. 1.300,00, af 14. maj 2012 på kr. 1.000,00, af 2. juli 2012 på kr. 500,00 samt af 18. oktober 2013 på kr. 1.000,00.

[person29] er [person7]s ven, der har tilbagebetalt gæld. Således er indsætning af 3. juli 2012 på kr. 1.000,00 med teksten ”som aftalt” medtaget i SKATs afgørelse fra [person29], selvom den er indkomstopgørelsen uvedkommende.

[person8] er [person7]s ven og indsætningen af 5. januar 2012 på kr. 6.500 vedrører et personligt mellemværende.

[person9] er mor til [person8] og også en veninde. Indsætningen vedrører ligeledes et personligt mellemværende. Således er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person9] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 1. februar 2012 på kr. 5.500, af 29. februar 2012 på kr. 5.000, af 3. juli 2012 på kr. 5.000, af 7. august 2012 på kr. 6.000, af 3. september 2012 på kr. 5.000 samt af 2. oktober 2012 på kr. 5.000.

[person14] er [person7]s ven. Således er indsætningen af 7. september 2012 på kr. 6.000 indkomstopgørelsen uvedkommende.

Kum er indsætninger fra [person7]s gudfar (”Kum” er direkte oversat serbisk for ”gudfar”). Således er følgende indsætninger indkomstopgørelsen uvedkommende: af 31. juli 2014 på kr. 3.000 samt af 31. oktober 2012 på henholdsvis kr. 2.200 og 3.000.

Morten Guttorm Stol og [person20] er to navne for [person7]s gudbarn. Således er indsætningerne af 15. februar 2013 på kr. 5.000, af 6. marts 2013 på kr. 5.000, af 22. marts 2013 på kr. 7.000 indkomstopgørelsen uvedkommende.

[person15] er en veninde af familien. Således er indsætningerne af 3. oktober 2012 på kr. 8.000 relateret til et privat mellemværende.

Dernæst relaterer indsætningerne fra [person17] og [person19] sig til private mellemværender. Dermed er følgende indsætninger medtaget i SKATs afgørelse fra [person17] og [person19] indkomstopgørelsen uvedkommende: af 3. december 2012 på kr. 3.500, af 27. februar 2013 på kr. 3.600, af 3. april 2013 på kr. 3.600, af 2. maj 2013 på kr. 3.600, af 4. juni 2013 på kr. 3.600, af 28. juni 2013 på kr. 3.600 samt af 6. august 2013 på kr. 3.000.

Herudover er indsætningen af 14. november 2013 på kr. 14.673,00 på konto nr. [...07] navngivet ” Fremmed valuta” foretaget på vegne af [person1]s kusine, der var på besøg i Danmark. Pengene ses hævet igen med det samme, da der alene var tale om, at [person1] vekslede kusinens penge banken.

Endelig er både indsætninger navngivet [person1] og ’[person7]’ indsætninger til eller fra [person1], idet [person7] er [person7]s kælenavn for [person1]. Således er en lang række indsætninger medregnet til den skattepligtige indkomst til trods for, at der er tale om interne overførsler mellem [person7]s og [person1]s konti.

Følgende indsætninger er fra [person1] til [person1]:

2011: Indsætning af 14. juli på kr. 4.000 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]".

2012: Indsætning af 4. januar på kr. 2.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 30. marts på kr. 2.300,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 7. maj på kr. 2.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 29. juni på kr. 12.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 30. juli på kr. 9.100,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 3. september på kr. 14.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]" og indsætning af 31. oktober på kr. 2.200,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]".

2013: Indsætning af 25. januar på kr. 1.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 31. januar på kr. 45.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ” Bgs snøøfftt snnøøfftt", indsætning af 2. april på kr. 42.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]", indsætning af 21. maj X på kr. 2.000,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]" og indsætning af 3. juni på kr. 34.900,00 fra konto nr. [...07] navngivet ”Bgs [person7]"..

Tilsvarende har [person7] overført en længere række beløb til [person1].

2012: Indsætning af 6. januar på kr. 5.100,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]", indsætning af 20. august på kr. 1.500,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]", indsætning af 23. august på kr. 1.000,00 fra konto nr. [...05] navngivet ” Bgs [person1] ", indsæt- ning af 5. september på kr. 1.000,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]" og indsætning af 17. september på kr. 3.500,00 fra konto nr. [...05] navngivet ” Bgs Til [person7]".

2013: Indsætning af 18. juli på kr. 15.000,00 fra konto nr. [...05] navngivet ”Bgs [person1]".

Som drøftet på kontormødet havde [person7] og [person1] en praksis i perioden 2011 til 2019 med at anvende Mastercards rentefri kassekredit ved hver anden måned at hæve kontant for at dække forrige måneds minus fra det anden Mastercard sluttede i august år 2019.

Følgelig havde [person7] og [person1] begge to særskilte Mastercard konti er, at de derved fik adgang til hver deres Mastercard Gold-hævekort, som havde den for- del, at de hver især kunne hæve op til kr. 50.000 om måneden, som først skulle tilbagebetales måneden efter.

Dette skyldes, at hævninger foretaget med et Mastercard Gold efter ca. den 20. i en måned først trækkes fra indehaverens konto den 1. i måneden efter. På dette tidspunkt er der indgået løn, m.v., der kan dække det underskud, der opstod ved overtrækket. På den måde fik [person7] og [person1] adgang til en rentefri kredit i op til 40 dage.

Med henblik på at dokumentere vores forklaring har vi været i kontakt med [finans1]. Som dokumentation for dette mønster fremlægges som henholdsvis bilag 11-12 udskrift fra [person7]s og [person1]s Mastercard for årene 2015-2019.

Som det fremgår heraf benyttede [person7] og [person1] denne særlig fremgangsmåde, hvor de kontinuerligt hævede et beløb op til den daglige beløbsgrænse på kr. 6.000 pr. dag i de sidste dage af hver måned på det ene af kortene.

Eksempelvis hævedes kr. 6.000 fra [person7]s Mastercard Gold, som herefter indsattes som en kontantindbetaling på [person1]s konto. Måneden efter hævedes det samme beløb på [person1]s konto, som herefter indsattes (tilbagebetaltes) på [person7]s konto. På denne måde havde parret en fast, rentefri kassekredit på kr. 50.000. Det er i denne sammenhæng væsentligt at være opmærksom på, at en stor del af de kontante indbetalinger og hævninger, der er foregået på parrets konti i de omhandlede indkomstår vedrører netop disse transaktioner.

Det bemærkes, at mønsteret ses gentaget for begge konti, hvor der på skift mellem begge konti hver anden måned hæves op til den rentefri beløbsgrænse på kr. 50.000. Således er det samlede beløb for begge konti for indkomstårene ca. kr. 300.000 (seks måneder af ca. 50.000 for hver af de to konti). Det bemærkes, at mønsteret ligeledes ses ved, at der for begge konti er tale om kontanthævninger af kr. 6.000, der var det maksimale beløb, der kunne hæves.

Mønsteret kan konkret illustreres ved at henvise til oversigten over [person1]s hævninger for år 2015 med afsæt i december måned (bilag 12, side 3). Idet den 20. i måneden passeres kan der hæves op til kr. 50.000, som først skal tilbagebetales per 1. februar, hvorfor de hæves rentefrit i denne periode på fyrre dage. Pengene kan maksimalt hæves af kr. 6.000 af gangen, hvorfor der foretages otte hævninger af kr. 6.000. Dette gør [person1] på følgende måde:

21. december 2015: kr. 6.000
23. december 2015: kr. 6.000
24. december 2015: kr. 6.000
25. december 2015: kr. 6.000
26. december 2015: kr. 6.000
27. december 2015: kr. 6.000
28. december 2015: kr. 6.000
30. december 2015: kr. 6.000

Hertil kommer betaling af provision (posteret af tre omgange som hhv. 120 den 22. december, 120 den 23. december, 600 den 29. december og 120 den 30. december), hvorfor der samlet for måneden pr. 22. januar 2015 i alt er tale om kr. 48.960. Efter at disse hævninger er foretaget indbetaler [person1] pengene på sin egen konto. Efter at pengene er indbetalt overfører [person1] pengene til [person1] med henblik på, at dette beløb er indsat før [person7] skal betale knap kr. 50.000 tilbage til Mastercard for de otte * 6.000 [person7] hævede mellem den 20. og 30. november.

Herefter hæves der ikke på [person1]s Mastercard i januar måned – i denne måned anvendes i stedet [person7]s Mastercard - før [person1]s Mastercard igen anvendes for februar måned, men først efter den 20. i måneden (bilag 12, side 4).

Til trods for, at eksemplerne netop gennemgået her ikke vedrører de for sagen omhandlede indkomstår kan mønsteret genkendes, når man gennemgår [person7] og [person1]s kontoudtog.

Således kan der på skift på deres to konti – dvs. hver anden måned - identificeres betaling af lige knap kr. 50.000 fra deres respektive konti til betaling af Mastercard.

Som eksempler herpå kan der for så vidt angår [person1]s konti fremhæves følgende eksempler:

2. januar 2013 kr. 48.498
1. marts 2013 kr. 48.960
1. maj 2013 kr. 49.847,79
3. februar 2014 kr. 48.750,85
1. april 2014 kr. 49.060,88
2. juni 2014 kr. 49.102,93
1. august 2014 49.060,28
1. oktober 2014 42.840

Som eksempler herpå kan der for så vidt angår [person7]s konti fremhæves følgende eksempler:

februar 2013 kr. 48.960
2. april 2013 kr. 49.821
3. juni 2013 kr. 46.920
2. januar 2014 kr. 49.980
3. marts 2014 kr. 48.960

Det bemærkes, at disse store betalinger netop relaterer sig til kontante hævninger, der efterfølgende er indsat på [person7] og [person1]s konti med henblik på at udnytte den rentefri kassekredit.

Der fremgår da også i en række situationer en enddog særdeles nær tidsmæssig sammenhæng med indsætninger, der kan illustrere dette. Eksempelvis kan der henvises til følgende indsætninger på [person1]s konti:

2. januar 2013 indbetales der kontant kr. 48.513 med posteringsteksten ” Indb. kontant, kortnr. [...53]” – det er samme dag som betales kr. 48.498 til Mastercard.
28. februar 2013 indbetales via betalingsservice kr. 48.960 via betalingsgrundservice med posteringsteksten ”Bgs [person1]” – det er dagen før, der betales kr. kr. 48.960 til Mastercard.
1. maj 2013 indbetales der kontant kr. 26.150 og via betalingsservice indbetales der kr. 23.700, dvs. i alt kr. 49.850. Posteringsteksterne er henholdsvis ” Indb. kontant, kortnr. [...53]’ og ”Bgs [person1]” – det er samme dag, der betales kr. 49.847,79 til Mastercard.
28. juni 2013 indbetales der kontant kr. 10.000. Posteringsteksten er ” Indb. kontant, kortnr. [...53]’ – det er samme dag, der betales kr. 10.830,73 til Mastercard.
31. oktober 2013 indbetales via betalingsservice kr. 11.553 via betalingsgrundservice. Posteringsteksten er ”Bgs [person1]” - den 1. november 2013 betales kr. 11.552,93 til Mastercard.

Det bemærkes, at det således klart fremtræder, at indsætningerne – hvad enten de er kontant eller via betalingsgrundservice – sker med henblik på at tilbagebetale den rentefri kredit. Imidlertid er der ved SKATs afgørelse beklageligvis sket beskatning af de kontante indsætninger til trods for, at der også for disse er tale om overflytning af egne midler med henblik på at dække Mastercard-kreditten.

Det bemærkes, at grunden til, at dokumenterne fremsendes for årene 2015 – 2019 og ikke for 2011 – 2013 er, at [finans1] ikke længere er i besiddelse af dette materiale. Som dokumentation herfor fremlægges som bilag 13 [finans1]s afvisning af [person7]s anmodning om kontoudtog fra Mastercard i årene 2011, 2012 og 2013.

Imidlertid er det lykkedes for [finans1] at fremskaffe disse oplysninger for [person1].

Således fremlægges som bilag 14 [person1]s kontoudtog for 2011 – 2013 for den konto [person1]s Mastercard var tilknyttet.

Det bemærkes, at kontoen er oprettet med det ene formål at fungere som [person1]s måde at holde styr på pengene relateret til [person7]s og [person1]s brug af Mastercard, hvorfor posteringerne for de tre år kun fylder tre sider. Hele vejen igennem ses det samme mønster: Pengene fra [person7] indbetales hver anden måned umiddelbart før der sker betaling til Mastercard.

Der bemærkes, at der herved foreligger oplysninger og dokumentation som hverken Skattestyrelsen eller Skatteankestyrelsen tidligere har forholdt sig til dette materiale. Skatteforvaltningen har således indtil nu afvist [person7] og [person1]s forklaringer om, at de kontante indsætninger stammer fra egne hævede midler, idet [person7] og [person1] ikke har haft hævet beløb i et omfang, der modsvarer indsætningerne på kontiene.

Skatteforvaltningens opgørelse har imidlertid ikke taget højde for, at [person7] og [person1] ligeledes har haft MasterCard konti. Som dokumentation herfor fremlægges som bilag 15 skatteforvaltningens oversigt over hævninger og indsætninger foretaget på [person7] og [person1]s konti. Som det fremgår heraf indbefatter denne oversigt netop ikke hævninger foretaget på [person7]s og [person1]s Mastecard.

På kontormødet den 28. maj 2020 opfordrede Skatteankestyrelsen ved sagsbehandler [person30] til, at der fremlægges yderligere materiale, der underbygger, at lejligheden beliggende [adresse1][by1] har tjent som bolig for [person1], f.eks. i form af forbrugsafregninger, kopi af aftalen med ejendomsmægleren og lignende materiale.

Som bilag 16 fremlægges varmeregnskab fra lejligheden. Det fremgår heraf, at der løbende blev foretaget betaling for varme i den periode, hvor [person7] boede i lejligheden.

Som bilag 17 - 19 fremlægges henholdsvis mail fra [person22] til [person7] af 15. juni 2020, mail fra [person22] til [person23] af 15. juni 2020 og mail fra [person23] af 17. juni 2020.

Det fremgår heraf, at [virksomhed3] satte lejligheden til salg i efteråret 2011 via mægler [person23] fra [virksomhed6]. Således købte [person7] lejligheden af [virksomhed3] 1. november 2011, før den blev solgt til [virksomhed8] den 1. februar 2013. Endvidere fremgår det, at mægleren – [person23] - bekræfter forløbet i forbindelse med, at han var ude at vurdere lejligheden.

(...)”

Landsskatterettens opfattelse

Af skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 3, 3. pkt. (lovbekendtgørelse nr. 175 af 23. februar 2011) fremgår følgende vedrørende klage over afgørelser truffet af told- og skatteforvaltningen:

”Klagen skal være modtaget i skatteankeforvaltningen senest 3 måneder efter modtagelsen af den afgørelse, der klages over.”

Følgende fremgår af forvaltningslovens § 8, stk. 1, 1. pkt. (lovbekendtgørelse nr. 433 af 22. april 2014):

”Den, der er part i en sag, kan på ethvert tidspunkt af sagens behandling lade sig repræsentere eller bistå af andre.”

Den Juridiske Vejledning 2015-1 afsnit A.A.7.4.2.2 (dagældende) indeholder følgende om hvornår der stilles krav om fuldmagt:

” (...) Hvem træffer beslutning om fuldmagt?

Den pågældende myndighed afgør, om den der optræder som partsrepræsentant, skal fremlægge en skriftlig fuldmagt eller på anden måde godtgøre, at den pågældende repræsenterer parten.

(...)

Dokumentation for fuldmagtsforholdet

Hvis det er et sædvanligt led i pågældendes erhverv at optræde på klienters vegne, som eksempelvis advokater og revisorer, vil det i almindelighed ikke være nødvendigt at forlange en skriftlig fuldmagt.

Dokumentation for fuldmagtsforholdet kan ske ved anvendelse af blanket 02.043. Blanketten findes på www.skat.dk, Borger, Blanketter i gruppe 02, skat, attestationer.

Typiske partsrepræsentanter

Hvis en repræsentant på vegne af en borger/virksomhed besvarer en henvendelse fra SKAT eller retter henvendelse til SKAT som led i et nyt sagsforløb, og denne repræsentant er

? advokat
? statsautoriseret eller registreret revisor
? konsulent i driftsøkonomi, se § 1 i lov om tilskud til jordbrugets konsulentvirksomhed
? medlem af [forening1] eller
? ansat hos en af de nævnte grupper

skal efterfølgende henvendelser fra SKAT ske til både borgeren/virksomheden og repræsentanten.

(...)

Andre end typiske partsrepræsentanter

Er der tale om en henvendelse fra en repræsentant, der ikke omfattet af kredsen af typiske partsrepræsentanter, sker SKATs efterfølgende henvendelser til borgeren/virksomheden selv, medmindre SKAT er i besiddelse af en gyldig samtykkeerklæring. Repræsentanten informeres om dette. (...)”

I samme retning fremgår det af SKATs dagældende styresignal SKM2008.848.SKAT, at hvis en repræsentant på vegne af en borger eller en virksomhed besvarer en henvendelse fra SKAT – eller retter henvendelse til SKAT som led i et nyt sagsforløb – og denne repræsentant er advokat, statsautoriseret eller registreret revisor, konsulent i driftsøkonomi, jf. § 1 i lov om tilskud til jordbrugets konsulentvirksomhed, eller medlem af [forening1], eller er ansat hos en af de nævnte grupper, skal efterfølgende henvendelser fra SKAT ske til både borgeren/virksomheden og repræsentanten.

Endvidere fremgår det af styresignalet, at såfremt der er tale om en henvendelse fra en repræsentant, der ikke er omfattet af den kreds, der er beskrevet ovenfor, så skal SKATs efterfølgende henvendelser ske til borgeren/virksomheden selv, medmindre SKAT er i besiddelse af en gyldig samtykkeerklæring, ligesom repræsentanten skal informeres om, at SKATs efterfølgende henvendelser kun vil ske til borgeren/virksomheden selv, hvis ikke SKAT forinden har modtaget en samtykkeerklæring.

Retten finder, at det er klageren, der bærer forsendelsesrisikoen – og dermed bevisbyrden – for, at SKAT har modtaget samtykkeerklæringen retur, og at denne bevisbyrde ikke er løftet, hvorfor det ikke kan lægges til grund, at SKAT har modtaget samtykkeerklæringen retur. Der er herved lagt vægt på at repræsentantens forklaring om, at klageren den 8. juni 2015 oplyste ham, at samtykkeerklæringerne var underskrevet og fremsendt til SKAT, ikke stemmer overens med SKATs sagsnotat, hvori det er anført, at klagerens ægtefælle den 12. juni 2015 kontaktede SKAT og meddelte, at hun havde mistet samtykkeerklæringen, hvorfor det blev aftalt, at hun blot skulle anføre hendes navn og CPR.nr. på klagerens erklæring og underskrive den.

Endvidere finder retten, at det er med urette, at SKAT har opretholdt et formelt krav om returnering af samtykkeerklæring i underskrevet stand. Retten har herved lagt afgørende vægt på, at klagerens ægtefælle den 12. juni 2015 mundtligt bekræftede fuldmagtsforholdet over for SKAT, og at det derfor på dette tidspunkt må have stået klart for SKAT, at der var etableret et fuldmagtsforhold mellem ægtefællerne og repræsentanten. Det forhold at SKAT i afgørelsen af 30. juni 2015 bemærkede, at der ikke var sendt kopi til repræsentanten, idet samtykkeerklæringen ikke var returneret i underskrevet stand, kan ikke føre til et andet resultat.

Hertil kommer, at SKATs brev af 29. maj 2015 med rette kan forstå således, at kravet om samtykkeerklæring alene relaterede sig til anmodningen om aktindsigt og således ikke repræsentationsforholdet i øvrigt.

Det bemærkes, at SKAT ikke har redegjort for, hvilket forholder, der konkret medførte, at det blev anset for påkrævet at anmode klager om dokumentation for fuldmagtsforholdet, når repræsentanten i sin egenskab af advokat, er omfattet af kredsen af typiske partsrepræsentanter, hvor det i almindelighed ikke er nødvendigt, at SKAT forlanger dokumentation for fuldmagtsforholdet.

Retten finder således, at SKATs afgørelse af 30. juni 2015 skulle have været meddelt til repræsentanten, hvorfor retten herefter skal tage stilling til konsekvens heraf.

Om dette spørgsmål er følgende anført i bogen: ”Forvaltningsret” 1. udgave, 1. oplag 2018 på side 662:

”(...) Hvor der er en partsrepræsentant, skal meddelelse af afgørelsen normalt ske til denne, jf. afsnit 2 ovenfor. Eventuelle klagefrister begynder derfor først at løbe fra meddelelsen til partsrepræsentanten. Det gælder, som om afgørelsen allerede inden da måtte være kommunikeret til afgørelsens adressat, jf. FOB1991.161. Se også U 2001.1570 V. Omvendt begynder eventuelle klagefrister netop at løbe ved meddelelsen til repræsentanten, selv om parten ikke selv har fået kendskab til den pågældende afgørelse, jf. U 2001.2197 H. (...)”

Af den nævnte udtalelse fra ombudsmanden, der er offentliggjort i FOB1991.161, udtalte ombudsmanden bl.a. følgende:

“(...) Det er almindeligt antaget, at en klagefrist begynder at løbe fra det tidspunkt, meddelelsen om afgørelsen er kommet frem til parten, jf. vejledning til forvaltningsloven (1986), pkt. 211.

Når en partsrepræsentant er inddraget i en sag, skal henvendelser fra myndigheden om sagens behandling og sagens afgørelse gives til den pågældende partsrepræsentant. Når det findes hensigtsmæssigt, bør der også gives underretning til parten selv, jf. forarbejderne til forvaltningslovens § 8 (Folketingstidende 1985/86, tillæg A, spalte 131). Myndigheden vil dog ikke være berettiget til kun at give meddelelse om afgørelsen til parten, så længe partsrepræsentationsforholdet består.

Af det anførte følger, at begyndelsestidspunktet for en klagefrist ved partsrepræsentation regnes fra det tidspunkt, meddelelsen om afgørelsen er kommet frem til partsrepræsentanten. Det gælder efter min opfattelse også i de tilfælde, hvor såvel part som partsrepræsentant får afgørelsen meddelt. Jeg henviser herved til, at en part, der har valgt at lade sig repræsentere af en partsrepræsentant, i almindelighed bør kunne indrette sig på, at partsrepræsentanten varetager partens interesser i sagen, så længe partsrepræsentationsforholdet består.

(...)

Kommunen begik således en klar fejl ved ikke at gøre Dem som partsrepræsentant bekendt med afgørelsen i skrivelsen af 9. april 1991.

På den baggrund har formanden for amtsankenævnet ikke med rette kunnet afvise Deres klage som for sent indgivet. Jeg henviser til, at kommunen ikke på noget tidspunkt forud for Deres klage til amtsankenævnet havde gjort Dem bekendt med afgørelsen, og at klagefristen derfor ikke var begyndt at løbe, da De den 15. maj 1991 indgav klage til amtsankenævnet. (...)”

Højesterets kendelse af 2. juli 2001, der er offentliggjort i U.2001.2197.H, vedrører spørgsmålet om, hvorvidt en begæring om indbringelse for retten af en afgørelse fra Indenrigsministeriet til en udlænding U om at hans opholdstilladelse i Danmark var bortfaldet, var fremsat for sent. Højesteret udtalte, at fristen i udlændingelovens § 52, stk. 1, måtte regnes fra det tidspunkt, hvor afgørelsen var blevet meddelt A, der havde repræsenteret U i forbindelse med Indenrigsministeriets behandling af sagen.

På denne baggrund finder retten, at klagefristen i skatteforvaltningslovens § 35a, stk. 3 ikke var begyndt at løbe, da repræsentanten den 23. december 2015 indgav genoptagelsesanmodningen til SKAT, der således burde have behandlet genoptagelsesanmodningen som en klage over SKATs afgørelse af 30. juni 2015.

Landsskatteretten annullerer herefter SKATs afgørelse af 4. juli 2016 med den konsekvens, at Skattestyrelsen pålægges at behandle repræsentantens genoptagelsesanmodning af 23. december 2015 som en klage over SKATs afgørelse af 30. juni 2015. Sagen hjemvises derfor til Skattestyrelsen til fornyet behandling.