Kendelse af 02-05-2018 - indlagt i TaxCons database den 31-05-2018

Klageren har anmodet SKAT om bindende svar på følgende spørgsmål:

”Kan SKAT bekræfte, at [person1] ikke er skattepligtig af avancen ved salget af ejerlejligheden beliggende [adresse1], [by1]?”

SKAT har besvaret spørgsmålet med ”NEJ”

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

I anmodning om bindende svar af 3. marts 2016 har klagerens repræsentant fremsat følgende faktiske oplysninger:

”Ægteparret [person2] og [person1] købte sammen med deres datter, [person3], ejerlejligheden beliggende [adresse1], [by1], den 15. august 1993.

Købet skete på tvangsauktionsvilkår, jf. slutsedlen for ejendomshandelen, der er vedlagt som bilag 1.

[finans1], der havde realkreditfinansieret ejerlejligheden for den tidligere – nu fallerede – ejer, havde således købt ejerlejligheden på tvangsauktion for at forsvare sit pant, men ventet med at hjemtage skødet, til man fandt en ny køber. [person1], [person2] og [person3] løb således den fulde risiko for mangler ved ejerlejligheden, og var afskåret fra at kunne gøre mangelsindsigelser gældende. Salgsprisen var fastsat under hensyntagen til risikoen, jf. allonge til slutsedlen for ejendomshandelen, der er vedlagt som bilag 2, og blev aftalt til kr. 522.000.

Medårsag til den lave købspris var endvidere, at [person2] og [person1] ved en fysisk besigtigelse af ejendommen havde konstateret, at der måtte påregnes at skulle investeres i nyt tag inden for nær fremtid, hvilket de i givet fald skulle afholde 1/5 af udgiften til, samt at vinduerne i deres lejlighed snart skulle skiftes.

Køberne erhvervede følgende andele:

[person1] ....... 45 %

[person2] ........ 45 %

[person3] ....... 10 %

Transportskøde og auktionsskøde for ejendomskøbet er vedlagt som bilag 3 og 4.

Der er tale om en ejerlejlighed på 164 kvadratmeter, bestående af entre, separat køkken, fire værelser samt et badeværelse. Ejerlejligheden ligger på første sal og er derved velegnet til ældre mennesker.

[person2] og [person1] købte ejerlejligheden med henblik på at nyde deres otium i midten af [by1], når de ikke længere kunne passe huset og haven på den 1.196 kvadratmeter store grund på [adresse2], [by2]. På købstidspunktet var ægteparret blot sidst i 40’erne, men der var – som nævnt – tale om en handel i forbindelse med lejlighedens tvangsauktionering, og ægteparret gjorde således en udmærket handel, selv på trods af den store risiko ved de aftalte købsvilkår samt de forestående vedligeholdelsesudgifter til tag og vinduer.

Baggrunden for, at ægteparrets datter, [person3], købte 10 % af ejerlejligheden, var, at hun netop havde fået udbetalt sin børneopsparing, og ønskede at investere midlerne. Det var samtidigt en fælles forståelse mellem parterne, at [person2] og [person1] ville købe [person3] ud til markedsprisen, når de selv valgte at flytte ind i lejligheden og/eller [person3] ønskede at købe en andelslejlighed.

[person3] flyttede ind i ejerlejligheden sammen med tre veninder umiddelbart efter købet og boede der under sin studietid.

Ejerskabet af ejerlejligheden medførte i henhold til de tinglyste vedtægter tillige et tvunget medlemsskab af Ejerforeningen [adresse1]. Der er fem selvstændige lejligheder i ejendommen, hvoraf tre er beboelseslejligheder og de to resterende er erhvervslejemål, hvorfra der blev – og bliver – drevet restaurant og møntvaskeri.

[person2] blev formand for ejerforeningen allerede på den førstkommende generalforsamling efter ægteparrets køb af ejerlejligheden, og har stedse været i ejerforeningens bestyrelse.

De nødvendige renoveringer, som ejendommen stod over for i tiden efter [person2] og [person1]s køb af ejerlejligheden, medførte splittelse i ejerforeningen. Især restaurantejeren, der ikke selv boede i ejendommen, havde ikke samme incitament til vedligeholdelse som de øvrige ejere.

Det lykkedes [person2] at få ejendommen kendt delvist bevaringsværdig i august 1994, i hvilken forbindelse ejerne fik tilsagn fra [by1]s Kommune om tilskud til renovering af ejendommens tag. Renoveringen blev imidlertid ikke til noget, idet ejerforeningens flertal vægrede sig ved at bruge penge på taget så længe, der var forsikringsdækning for følgeskader, dvs. så længe forsikringsselskabet ikke tog forbehold for udbedring som vilkår for skadesdækning.

Grundet uoverensstemmelserne i ejerforeningen faldt ægteparrets begejstring for lejligheden og for planerne om en rolig pensionisttilværelse i lejligheden i [adresse1]. Ægteparret overvejede grundigt og længe, hvordan de skulle komme ud af den uheldige situation, og løsningsmodellerne svingede lige fra et hurtigt salg af ejerlejligheden, og dermed et øjeblikkeligt farvel til problemerne, til at flytte endeligt ind i ejendommen, for derved at få en dagligdag i bygningen og derved kunne påvirke ejerforeningen og nabostemningen positivt ved deres tilstedeværelse. Et salg af ægteparrets andele af ejerlejligheden til [person3] kom aldrig på tale, idet datteren er kronisk syg, og på tidspunktet ingenlunde havde udsigt til at kunne købe de resterende 90 % af [adresse1]

I februar 2000 besluttede [person2] og [person1] at flytte ind i ejerlejligheden og købte i samme forbindelse [person3]s andel i ejerlejligheden for markedsværdien på kr. 125.000. Skøde på overdragelsen er vedlagt som bilag 5.

[person2] og [person1] agtede på indflytningstidspunktet at sælge deres gamle ejendom på [adresse2], [by2], hvorfor man flyttede sit bohave med sig, så ejendommen relativt hurtigt kunne sælges, såfremt man fandt en køber. På samme vis valgte man ikke at udleje villaen, idet lejelovens bestemmelser om opsigelsesmuligheder ville umuliggøre et senere salg på fornuftige vilkår. I stedet lod [person2] og [person1], mod betaling, datteren bo midlertidigt i huset sammen med en ven, indtil [person3] var rask og havde overskud til at finde sig et andet sted at bo, hvorefter planen var, at ejendommen skulle sælges.

Flytningen til den – set i forhold til ejendommen på [by2] – billigere ejerlejlighed, og det efterfølgende salg af ejendommen på [by2], var endvidere en fast plan henimod at få frigivet en del likviditet, der indtil nu var bundet i mursten og forsvandt i ejendomsskatter, så [person2] og [person1] kunne nyde pensionisttilværelsen med råd til rejser etc.

Problemerne med ejerforeningen viste sig desværre ret hurtigt ikke at forsvinde på trods af [person2] og [person1]s tilflytning til ejerlejligheden og daglige engagement i ejerforeningen og naboskabet. Særligt restaurantens ejer gjorde hverdagen utålelig for de andre beboere, og der var da også en del udskiftninger i ejerkredsen som følge heraf. Ejerlejligheden på 3. sal skiftede således ejer tre gange og ejerlejligheden på 2. sal skiftede ejer fem gange. Hver gang der var skift i ejerkredsen, håbede og ønskede ægteparret oprigtigt, at tingene ville ændre sig til det bedre for ejerforeningen og dagligdagen blandt naboerne.

Som formand for ejerforeningen (ad flere omgange) måtte [person2] påtage sig utallige tidskrævende opgaver, og mødte kun modstand, fjendtlighed og uforskammethed hos især ejeren af restauranten, som stedse søgte at tørre egne udgifter af på de øvrige ejere som fællesudgifter.

Selvom [person2] og [person1] var glade for lejligheden og beliggenheden, blev problemerne med ejerforeningen og det dårlige naboskab for meget for ægteparret, og da salgsbestræbelserne vedrørende [adresse2], [by2], endnu ikke havde taget form, valgte ægteparret i september 2001 at flytte midlertidigt tilbage til deres gamle bolig, og udskyde pensionisttilværelsen i ejerlejligheden, indtil der var gået et par yderligere år, og problemerne med ejerforeningen forhåbentlig var gået over grundet udskiftninger i ejerkredsen. [person2] og [person1] valgte derfor ikke at sælge ejerlejligheden i [adresse1], da de fortsat var fuldt opsat på at flytte dertil igen senere.

I 2005 lykkedes det at opnå accept i ejerforeningen til en renovering af tag og facade for ca. kr. 2,5 mio., som [person2] og [person1] betalte 1/5 af. Renoveringsarbejdet blev udført i 2006. Ægteparret og de øvrige ejere af beboelseslejlighedernes stadige ønske om en gård- og/eller taghave blev imidlertid stedse mødt med modvilje fra restaurantejeren på trods af, at det blev tilbudt, at beboelseslejlighedernes ejere ville afholde den fulde udgift herved samt være ansvarlig for enhver vedligeholdelse heraf. På chikanøs vis modsatte restaurantejeren sig endvidere ægteparrets planer om etablering af altan, jf. nærmere herom nedenfor.

Vedlagt som bilag 6 findes uddrag af skrivelser og generalforsamlingsdokumenter vedrørende ejerforeningen, der kan belyse problemernes karakter og omfang.

Vedlagt som bilag 7 findes endvidere flyttemeddelelser, fakturaer m.v. der dokumenterer, at [person2] og [person1] de facto har haft bopæl i ejerlejligheden på adressen [adresse1], [by1].

Problemerne i ejendommen fortsatte imidlertid. Restauranten i stueetagens køkken viste sig at være ulovligt installeret, idet det ikke var etableret som vådrum, og vand på gulvet således trængte ned i etageadskillelsen mellem restauranten og ejendommens kælder. Skaderne resulterede i råd og svamp i etageadskillelsen, som medførte stort besvær og store omkostninger for ejerforeningen. Regningen for udbedring endte med at blive tørret på ejerforeningen som en fællesudgift, hvoraf [person2] og [person1] afholdte 1/5 efter det fastsatte fordelingstal.

[person2] og [person1] havde et brændende ønske om at etablere en altan i lejligheden, som også omtalt ovenfor. Altananen var næppe en god investering, men idet parrets plan var, inden for den nærmeste årrække, at flytte tilbage til ejerlejligheden og dermed opgive haven, var altanen et brændende ønske. Udsigterne hertil var gode, og de øvrige ejere af beboelseslejlighederne var med på projektet. Ægteparrets planer om etablering af altan blev imidlertid blokeret af restaurantejeren, der i samme forbindelse stemte for de øvrige beboelseslejligheders forslag om etablering af altan. Resultatet blev således, at to af de tre beboelseslejligheder i foråret 2009 etablerede altan, men at [person2] og [person1] drøm om det samme måtte vige for restaurantejerens chikanøse adfærd.

Problemerne med ejerlejligheden (dvs. særligt ejerforeningen) viste sig at være langt større, end det besvær, som ægteparret havde med at holde huset og haven på [by2]. Problemerne kulminerede i maj 2009, hvor ejerforeningen og vaskeriets nye ejer nægtede at lade ejerforeningen afholde reparationsudgiften vedrørende en revnet skorsten i [person2] og [person1]s ejerlejlighed, selvom revnerne var opstået som følge af rystelser fra centrifugerne i vaskeriet. Den tidligere ejer havde loyalt kalibreret maskinerne for at udgå centrifugeringsgener, men denne konduite så den nye vaskeriejer stort på. [person2] og [person1] kunne ikke nedlægge skorstenen, da den blev benyttet af – og kun af – vaskeriet. Revnerne udledte røggasser, og [person2] og [person1]s lejlighed måtte evakueres til skorstenen blev repareret – og endda for deres egen regning, ca. kr. 15.000.

[person2] og [person1] – der nu havde fået nok – kontaktede en ejendomsmægler, hvilket dog ikke gav noget hurtigt salg, og sagen blev sat i bero i august 2012, da ægteparret flyttede midlertidigt til Abu Dhabi som følge af [person1]s udstationering i sin stilling ved [virksomhed1]. Lejligheden blev udlejet på en toårig kontrakt. Efter at ægteparret flyttede tilbage til Danmark i april 2014, fik de en henvendelse fra en interesseret køber, [person4], til hvem ejerlejligheden blev endeligt solgt i februar 2015 for kr. 4.150.000 med overtagelse den 1. april 2015.

[person2] og [person1] bor fortsat i ejendommen på [by2], men er – trods de dårlige erfaringer hermed – fortsat åbne for at sælge huset og flytte i lejlighed, såfremt det rigtige sted viser sig.

...

At planerne om at flytte endeligt tilbage til ejerlejligheden i [by1] var aktuelle helt indtil man valgte at sælge, illustreres også af, at parret i 2010 valgte ikke at generhverve en bil, da denne alligevel ikke skulle bruges i midten af [by1].”

SKAT har til brug for afgivelsen af det bindende svar fremsat følgende spørgsmål/anmodninger, som klageren har besvaret (besvarelse i kursiv):

”Datteren [person3] har ifølge CPR bl.a. været tilmeldt lejligheden [adresse1], i perioden 27. august 1993 – 1. marts 2000 og igen fra den 1. juli 2001. [person2], [person1] og [person3] har byttet bolig og flytter tilbage til deres respektive boliger, hvorfor der er en skærpet bevisbyrde for at sandsynliggøre/ dokumentere, at [person2] og [person1]s flytning til [adresse1] er sket med henblik på reel permanent beboelse.

Indledende bemærkninger.

Vi har fuld respekt for, at SKAT nødvendigvis må sikre at alt er gået rigtigt til. Inden vi adresserer de specifikke spørgsmål, ønsker vi dog endnu en gang at opridse omstændighederne omkring vores fraflytning fra [adresse2] til [adresse1], idet flere af spørgsmålene synes at være baseret på en misforståelse heraf (eller manglende klarhed fra vores side):

Da vi flyttede primo 2000 var det i vores øjne permanent: [adresse1] skulle være vores nye hjem – og [adresse2] skulle sælges. Dette havde længe været planen, og var hensigten med købet af den 164 m2 store lejlighed i [adresse1] i 1993. Imidlertid ønskede vi også at gøre dette med et minimum af gene for folk omkring os, inklusive de lejere vi havde både på [adresse2] og i [adresse1] – især da det blandt andet drejede sig om vores børn.

På [adresse1] var situationen den, at vi havde fire lejemål. De to af disse var vores datter [person3] og en af hendes venner, [person5]. Han var flyttet ind midlertidigt (i efteråret 1999), mens hans daværende lejlighed på [adresse3] blev byfornyet.

På [adresse2] boede vi med vores søn [person6], som imidlertid omkring årsskiftet 1999/2000 flyttede til [England] et halvt år som led i sine studier. Allerede før han rejste, meddelte han, at det var hans hensigt ved sin hjemkomst i sommeren 2000 at flytte sammen med sin daværende kæreste, nu hustru.

Primo 2000 var derfor i vores øjne det rette tidspunkt at gennemføre planen og flytte fra [adresse2] til [adresse1]. Det gjorde vi i februar 2000, hvor vi på [adresse1] overtog de tre værelser, som havde været beboet af vores datter og [person5]. Samtidig fik [person3] og [person5] tilbuddet om at flytte den anden vej til [adresse2]. Her kunne de bo indtil henholdsvis [person5]’ lejlighed var færdigrenoveret (forventet i efteråret 2000) og [person3] havde fundet en lejlighed. Når det var sket (og vores søn var vendt hjem fra [England] og havde flyttet sine møbler til sin nye lejlighed), kunne vi sælge [adresse2].

Samtidig beholdt [person2] sit showroom og lagerplads ([virksomhed2]) på [adresse2]. Dermed kunne de to tilbageblevne lejere på [adresse1] blive boende, indtil de flyttede af egen drift eller [adresse2] blev solgt (hvorefter [virksomhed2] også ville flytte til [adresse1]). På den måde kunne vi også bibeholde lejeindtægten fra de to lejemål på [adresse1]. Som anført i vores oprindelige henvendelse af 2016-03-03 endte vores planer dog ikke som vi håbede, idet vi efter knap 11/2 år på [adresse1] foreløbig måtte opgive drømmen og flytte på [adresse2] igen, dog stadig med håbet om at vanskelighederne med ejerforeningen ville løse sig, og vi kunne vende tilbage til [adresse1]. [person5] var i mellemtiden flyttet ind i sin lejlighed på [adresse3], medens [person3], som var hårdt presset med at gennemføre sit studium, ikke have fundet en lejlighed, hvorfor vi gav hende lov til at flytte til [adresse1] igen.

Hun har senere fået en andelslejlighed på [adresse4].

Opmærksomheden skal endvidere henledes på at vi på intet tidspunkt har rådet over det fulde boligareal 308 m2 på [adresse2]. Ejendommen består således af to separate lejligheder – stuen og 1. sal – på hver 134 m2, samt af en udnyttet tagetage på 40 m2 (med skrå vægge), som ikke i sig selv er stor nok til at udgøre en selvstændig bolig. Tagetagen var på daværende tidspunkt i BBR registret opført som hørende til stuelejligheden. Stueetagen har altid været udlejet, mens loftetagen til tider har været det. Det var således på loftetagen atvores søn boede frem til årsskiftet 2000/2001, mens vi boede på 1. sal (på 134 m2).

Sammen med de konkrete besvarelser nedenfor håber vi at dette giver et fyldestgørende billede af de faktiske forhold omkring vores beboelse af [adresse1].

For at kunne behandle jeres anmodning om bindende svar som repræsentant for [person1], vil vi gerne have sendt følgende:

Lejekontrakter dækkende perioden 1. februar 2000 – 1. september 2001 for [adresse2] og [adresse1]

Vi mener ikke at hverken [person3] eller [person5] havde en egentlig lejekontrakt mens de boede på [adresse2] (vi har i hvert fald ikke kunnet finde nogen, men vi gemmer også kun lejekontrakter i 3 år, med mindre de stadig er gyldige), og vi har heller ikke opkrævet husleje (men alene energiforbrug, se nedenfor). Der var jo kun tale om en meget midlertidig ordning, indtil [person5] skulle vende tilbage til sin renoverende lejlighed og [person3] skulle finde en ny lejlighed, og vi forudså ikke at vi skulle få brug for nogen dokumentation.

Dokumentation for at [person3] har afholdt udgifter og leje vedrørende [adresse2], herunder aflæsning af el, vand og varme.

[person3] og [person5] betalte under deres ophold på [adresse2] for deres energiforbrug. Ejendommen er ikke udstyret med separate målere (det undersøgte vi på et tidspunkt muligheden for – men det var for dyrt), så forbruget deles ligeligt mellem stuelejligheden og 1. sal/tagetagen. Ejendommens månedlige udgifter til fjernvarme, elektricitet, gas og vand udgør i dag – og også dengang udgjorde – ca. DKK 4000, og [person3] og [person5] blev under deres ophold opkrævet halvdelen heraf til sammen, dvs. 1000 kr. hver.

Dokumentation for flytning af indbo.

Vi har ikke gemt dokumentation for flytningen, da vi ikke forestillede os at den skulle bruges til noget. Vi havde adgang til en bil, men har herudover sikkert benyttet os af 3x34 eller lignende. Der var jo mange ting, der skulle frem og tilbage mellem de to ejendomme.

Oplysning om lejerne i stueetagen blev opsagt i forbindelse med fraflytningen fra [adresse2], da hensigten var at sælge ejendommen?

[adresse2] er som nævnt et 2-familie hus, hvor stuen og førstesalen (og tagetagen) har hver sin indgang fra et fælles trapperum. Det er som udgangspunkt ikke tilladt at slå de to lejligheder samme, hvorfor huset ikke ville være mere værd med opsagt lejer i stueetagen.

Nærmest tværtimod, idet en ny ejer så ville stå med udfordringen med at finde en ny lejer. Vi havde derfor ingen grund til at opsige lejeren i stueetagen, blot fordi huset skulle sælges.

Tværtimod var vi meget glade for den lejeindtægt vi fik fra [adresse2] st. Hvis det skulle ske at en køber var interesseret i at bebo begge lejligheder (f.eks. to ejere, der gik sammen om at købe huset), så var der et lovligt opsigelsesvarsel på 1 år.

Oplysning om ejendommen [adresse2] blev sat til salg?

Vi nåede aldrig reelt at sætte [adresse2] til salg inden vi foreløbigt måtte opgive at bo på [adresse1]. Udviklingen på boligmarkedet i 2000-2001 gjorde at vi på ingen måde havde travlt med at sælge ejendommen. Så længe det i øvrigt hang nogenlunde sammen (vi havde jo stadig lejeindtægter fra de to værelser på [adresse1]) tjente vi penge hver dag vi kunne vente med at sætte [adresse2] til salg. Det første halve år manglede vores søn, [person6], jo også at få flyttet sine ting fra sine værelser i huset.

[person6] fraflyttede ifølge CPR [adresse2] den 1. juli 2000. Flyttede der nye lejere ind, hvor [person6] tidligere boede?

Som anført i de indledende bemærkninger ovenfor boede [person6] i sin studietid i et loftsværelserne på 2. sal, og altså ikke i stueetagen. Under [person6]s studieophold i [England] fremlejede han værelserne (møbleret) til [person7], og efter sin hjemkomst flyttede han i lejlighed med sin nuværende ægtefælle. Efterfølgende har tagetagen ikke være udlejet, men benyttes for tiden af os selv som soveværelse.

Ifølge jeres oplysninger købte [person2] og [person1] ejerlejligheden i [by1] for at kunne nyde deres otium, når de ikke længere skulle passe huset og haven på 1.196 kvm store grund på [by2].

Hvem passede haven, mens [person2] og [person1] boede i lejligheden [adresse1], og [person1] var udstationeret i Bruxelles i hovedparten af perioden?

Der var ingen, der som sådan passede haven på [adresse2], mens vi boede på [adresse1]. [person3] (og [person5]) – og vistnok også [person7] – havde alle adgang til baghaven, og der var en motorplæneklipper til rådighed, hvis de ønskede at slå græsset. Vi har spurgt vores datter, og hun siger at hun vist gjorde det lejlighedsvis. Vi husker det i hvert fald som om der var et anseligt ”genopretningsprojekt” i haven da vi vendte tilbage til [adresse2]. Stuelejligheden har adgang til forhaven, som passes af lejeren.

Ifølge bilag til selvangivelsen 2000 og 2001 blev 25 % af ejendommen [adresse2] anvendt erhvervsmæssigt i [person2]s firma (Show-room, lagerplads og kontor). I bedes redegøre for, hvorledes [person2] drev virksomheden i den periode, hvor hun boede i lejligheden i [adresse1]. Hvilke overvejelser gjorde [person1] og [person2] omkring firmaet? Skulle det drives videre fra lejligheden i [adresse1]? Blev lejere opsagt, så der var plads til Show-room, lager og kontor. Firmaet har anvendt 77 kvm. (25 % af boligareal ifølge BBR 308 kvm).

Som anført under indledende bemærkninger ovenfor var det 25 % af ejerboligens 134 m2 + 40 m2 der blev anvendt erhvervsmæssigt af [person2]s firma, nærmere bestemt et lille værelse som lager samt et større værelse anvendt til showroom. Virksomheden solgte Alpaca (uld) tøj importeret fra Peru. Vi fandt det umiddelbart mest hensigtsmæssigt at lade denne aktivitet forblive på [adresse2] så længe der stadig var lejere i [adresse1], og så længe vi endnu ikke havde solgt ejendommen. Der var i øvrigt også (for kunder) umiddelbart bedre parkeringsforhold på [adresse2] end ved lejligheden på [adresse1].

Vedrørende driften i den periode vi boede på [adresse1], så foregik det ved at [person2] med sine kunder aftalte, hvornår de kunne komme og se på varer, hvorefter hun mødte dem på [adresse2] på de pågældende tidspunkter (typisk weekender og aften). Hun havde jo et fuldtidsarbejde ved siden af, så der var på den måde ikke den store forskel fra før flytningen – ud over at hun skulle ud til [adresse2]. Det har aldrig været sådan at man som kunde bare kunne komme gående ind fra gaden. I sommeren 2000 blev [person2] interviewet til [...] (artiklen ‘Nødhjælp fra Kvinde til Kvinde’, Nr 35, August 2000) og i den forbindelse fotograferet i lejligheden i [adresse1].

Lejligheden [adresse1] indeholder en opholdsstue, en spisestue og to værelser. Hvordan delte [person1] og [person2] lejligheden med lejerene? Ifølge jeres oplysninger blev bohavet flyttet med så ejendommen [adresse2] hurtigt kunne sælges. Var der plads til bohavet i lejligheden i [adresse1]?

Førstesalslejligheden i [adresse1] bestod dengang af:

• En entre og korridor, der udover at give adgang til et badeværelse (med toilet) og et separat toilet ledte til:

• To værelser en suite mod [adresse1] og [adresse5] (det mindste af disse er siden blevet slået sammen med et andet værelse til en stor stue) og

• Et stort spisekøkken

• To separate værelser mod [adresse5] med adgang til spisekøkkenet gennem en lille fordelingsgang

• Et gårdværelse med adgang til spisekøkkenet

Vores datter [person3] havde boet i de to små værelser en suite, mens [person5] havde beboet gårdværelset ved siden af køkkenet, og det var disse tre værelser vi indrettede os i. De to tilbageblevne lejere boede således i de to sidste værelser (der delte den lille fordelingsgang), hvor de hele tiden havde boet. Lejligheden er på 164 m2, og lejerne havde som sagt to værelser på vel tilsammen 50 m2, der var således rigeligt plads til bohavet. Vi kom fra 134 m2 på [adresse2] (gang, køkken, toilet og fem værelser), men som nævnt var to værelser (ca 40 m2) anvendt af [virksomhed2] (lager og showroom), og blev fortsat anvendt hertil. Vi flyttede således fra tre værelser på [adresse2] til tre værelser på [adresse1].

Som illustration for, at planerne om at flytte til [by1] var endelig fremgår det af jeres anmodning, at [person1] og [person2] i 2010 valgte ikke at generhverve en bil, da denne alligevel ikke skulle bruges i midten af [by1].

Ifølge regnskabet for [person2]s firma [virksomhed2] fratrækkes der kørselsgodtgørelse for 2010 og 2011 (skulle have stået 2000 og 2001), hvorfor ægteparret må have haft bil til rådighed.

Vores daværende bil (anskaffet brugt i 2004) blev afmeldt i sommeren 2010, og vi har ikke senere anskaffet bil. Sidste kørselsudgift i egen bil er DKK 1.567 i forbindelse med en udstilling i [by3] 5-6 august 2010. 17 september 2010 er fratrukket en togbillet til [by4]. Grundet faldende omsætning (resultat for 2010: DKK 11.475), besluttede [person2] at afmelde sit firma pr. 31 december 2010, derfor er det ikke noget regnskab for 2011, og derfor heller ikke nogen ”kørselsgodtgørelse”.

I forbindelse med tidligere anmodning om bindende svar er oplyst følgende: ”Vi flyttede telefon (dvs. byttede med vores datter, se vedlagte mail til [person1]s arbejdsgiver), men havde ikke internet dengang, hverken på [adresse2] eller [adresse1]”

Der er fratrukket udgifter til internet [virksomhed3] i [person2]s firmaregnskab. Blev denne internetadgang flyttet til [adresse1]? Hvorfor blev der byttet telefonnummer med [person3] og ikke flyttet abonnement?

Tilbage i år 2000 var det ikke muligt at flytte telefonnumre med sig – i hvert fald ikke over kommunegrænser (eller telefonområdegrænser). Det var derfor ikke et reelt alternativ at flytte abonnementet. Vi havde i så fald skulle have helt nyt nummer (og det samme skulle [person3]). Vi opfattede det derfor klart som en fordel at bytte nummer med hinanden. På den måde ville folk, der ønskede at få fat på os, men ringede på det gamle nummer, få fat i [person3] – og omvendt. I øvrigt var også ret omkostningstungt at få oprettet nye telefoner, hvorimod at bytte telefonnumre – og få ændret navnene hos [virksomhed3] – var ganske enkelt og billigt.

Da vi flyttede fra [adresse2] til [adresse1] havde vi ikke internetadgang hjemmefra ([person2] kunne – i forståelse med sin arbejdsgiver ([fond1]) – komme på nettet fra sit arbejde, opdatere sin hjemmeside og besvare e-mails fra kunder). Egen internetadgang fik vi først mens vi boede i [adresse1] (nærmere bestemt i november 2000), og udgifter dertil (IT-udstyr og [virksomhed3] abonnement) optræder da også først i firmaregnskaber for 2001 (oplysningen om, at vi ikke havde internet i [adresse1] blev afgivet fra Abu Dhabi, hvor vi ikke havde adgang til vores arkiver – det var derfor vi endte med at opgive at ansøge om bindende svar mens vi boede der).

Følgende fremgår af referat vedrørende ordinær generalforsamling i E/F [adresse1]/[adresse5] den 21. marts 2001:

”Der blev besluttet at godkende, at [person3] indtil videre fungerer som vicevært for ejendommen. Hun oplyste, at hovedtrappen vaskes en gang ugentligt og bagtrappen en gang månedligt. Herudover fejer hun fortov, skovler sne og salter efter behov. Hun er til disposition, når der skal træffes adgang til ejendommen for håndværkere og vil løbende kontrollere loftrummet for bl.a. at sikre, at tagvinduer er hele.

Det blev vedtaget at aflønne arbejdet med kr. 2.000 pr. måned”

Ifølge jeres oplysninger valgte [person2] og [person1] at flytte midlertidig tilbage til [adresse2] den 1. september 2001, hvorfor ægteparret må have boet [adresse1] i marts 2001 og [person3] på [adresse2].

I bedes redegøre for, hvordan [person3] kunne fungere som vicevært og være til disposition mm. på adressen [adresse1] i marts 2001.

Der var i ejerforeningen almindelig utilfredshed med rengøringen af trapperne i [adresse1].

[person3]s SU var udløbet, og hun var derfor interesseret i at vaske trapper for DKK 2.000 om måneden. Der har aldrig, mens vi har ejet [adresse1], været en ”vicevært”, som boede på adressen, der var således intet usædvanligt ved at [person3] heller ikke gjorde det. Som vores datter havde hun i forvejen adgang til huset (hun havde nøgler til vores lejlighed, og som tidligere beboer kendte hun ejendommen). Hun var kandidatstuderende og havde derfor bedre end de fleste (inklusive beboere i ejendommen) mulighed for at være til stede, når det var nødvendigt for at lukke håndværkere etc. ind. Endelig tror vi at det i de øvrige ejeres øjne var et plus at hun var familiært knyttet til os, således at vi stod til regnskab hvis arbejdet ikke blev udført godt.

[person3] har ligeledes deltaget i ordinær generalforsamling i E/F [adresse1] 1/[adresse5] afholdt den 10. april 2000 i lejligheden i [adresse1], hvor hun ikke længere er lejer eller ejer.

Som udførligt beskrevet i vores oprindelige henvendelse, var der store problemer med ejerforeningen – herunder især mellem ejeren af restauranten og de øvrige ejere – og disse problemer blev selvfølgelig drøftet på generalforsamlingerne. Vi var flyttet ind i [adresse1] to måneder inden generalforsamlingen den 10. april 2000, og [person2] ville derfor gerne have [person3] med til generalforsamlingen. De andre ejere kendte [person3] godt, og det var hende der havde haft problemerne tættest på livet. Det skal pointeres at der er tale om en meget lille ejerforening medbare fem ejermål, heraf blot tre ejerlejligheder hvoraf den ene var vores.

[person3] havde selvfølgelig ikke stemmeret, og havde ikke deltaget dersom nogen af de andre ejere havde modsat sig det.

Ifølge tidligere anmodning om bindende svar er oplyst, at [person5] har lejet [adresse2], [by2] i perioden 1. april 2000 til 31. juli 2000.

Jeg fandt følgende forklaring på [person5] ophold i mail af den 5. januar 2013:

”[adresse2] er et tofamiliehus, og stueetagen har altid været udlejet. Vi fraflyttede førstesalen med henblik på salg af ejendommen, men grundet den daværende gunstige udvikling på ejendomsmarkedet, havde vi ikke travlt med salget. Vi udlejede derfor til [person5], som på daværende tidspunkt fik byfornyet sin lejlighed. [person5] boede i [adresse2], fra 1. april 2000 til 1. august 2000, hvorefter vores datter [person3] boede der alene, mens hun ledte efter en attraktiv lejelejlighed.”

I samme mail er vedhæftet bekræftelse fra [person5], hvor følgende fremgår:

”Jeg skal hermed på opfordring bekræfte, at jeg i perioden 1. april 2000 til 31. juli 2000 havde lejet [adresse2], [by2], hvor jeg boede med en veninde.

Jeg har ikke gemt en lejeaftale og husker ikke, hvad huslejen var, men grunden til at jeg flyttede var, at jeg fik tilbudt en meget attraktiv andelslejlighed på [by5].”

Ifølge selvangivelsen for 2000 og 2001 er det oplyst, at den ene lejlighed (56,5 %) har været udlejet i begge år. Der er selvangivet 12 x 6.000 kr. [person5]s husleje er ikke selvangivet. [person5] har heller ikke været tilmeldt [adresse2].

Lejeindtægt [adresse1] er for 2000 ifølge driftsregnskabet:

[person8] 12 x 2.300 27.960

[person9] 12 x 2.230 26.760

[person5] – 1 måned 2.030

[person3] – 1 måned 1.000

[person3] og [person5] fraflytter lejligheden samtidig pr. 1. februar 2000 og [person5] flytter senere ind på adressen [adresse2]., hvorfor I bedes oplyse om [person3] og [person5] var kærester.

De DKK 12 x 6000 er husleje for stuelejligheden, som anført tidligere betalte [person5] og [person3] ikke husleje medens de boede på [adresse2]. Det må være en erindringsfejl fra [person5]s side, at han først skulle være flyttet ind på [adresse2] den 1. april 2000 (det er også 16 år siden – og 13 år før hans mail af 5. januar 2013). [person5] fraflyttede [adresse1] samtidig med [person3], og de flyttede begge ind på [adresse2] i februar 2000, og ikke den 1. april 2000. Vi har forholdt [person5] dette, og han bekræfter, at han flyttede samtidigt med [person3] (fra [adresse1] til [adresse2]), og at det godt kan være, at det var allerede i februar.

[person3] og [person5] var – og er fortsat - ikke kærester. Som anført indledningsvis var [person5] (som nogle år tidligere havde været lejer i [adresse1] og derigennem havde lært [person3] at kende) i efteråret 1999 flyttet ind i et af værelserne på [adresse1] i forbindelse med at hans lejlighed på [adresse3] undergik byfornyelse. Han flyttede fra [adresse2] igen da lejligheden var færdigrenoveret (ifølge ham selv skete det i august 2000). Han har åbenbart ikke meldt flytning til [adresse2], men beholdt sin folkeregisteradresse i lejligheden på [adresse3] medens den var under renovering.

Følgende personer har været tilmeldt [adresse2] i perioden 1. februar 2000 – 30. september 2001:

159 1 [person3] 01.03.2000 - 01.07.2001

159 1 [person7] 07.02.2000 - 25.11.2000

159 1 [person1] 21.05.1979 - 01.02.2000

159 1 [person2] 21.05.1979 - 01.02.2000

159 1 [person2] 01.06.2001 - 11.08.2012

159 1 [person1] 01.06.2001 - 11.08.2012

159 st [person7] 07.02.2000 - 07.02.2000

159 st [person10] 01.01.1999 - 01.10.2007

159 st [person11] 01.01.1999 - 01.10.2007

159 st [person6] 01.08.1994 - 01.07.2000

Som anført i de indledende bemærkninger boede [person6] (og [person7]) i loftsværelserne på 2. sal, og altså ikke i stuelejligheden, som var udlejet til [person10] og [person11].

[person5] har som tidligere nævnt ikke skiftet folkeregisteradresse, medens [person3] åbenbart har meldt flytning til [adresse2] 1 marts 2000 og tilbage til [adresse1] juli 2001 og vi har meldt flytning den anden vej 1 februar 2000, henholdsvis 1 juni 2001. De faktiske flytninger fandt sted i februar 2000 og august 2001.

[person7] står opført som boende på [adresse2] helt frem til ultimo november 2000, men det kan hverken vi eller vores børn ([person6] og [person3]) umiddelbart få til at stemme. Vi ved at hun flyttede ind efter at [person6] var taget til [England] en af de første dage i januar 2000.

Det er muligt det først skete i februar, som hun har anført til folkeregistret, men vi finder det usandsynligt at hun skulle have boet på [adresse2] i mere end et par måneder – og slet ikke helt frem til november. Således blev [person6]s værelser tømt for indbo ultimo juni 2000, idet han og hans kæreste flyttede ind i deres nye lejlighed den 1. juli 2000. Vi vil samstemmende mene at [person7] må være fraflyttet på dette tidspunkt. Vi antager at det er [person7], der selv over for folkeregistret har angivet de pågældende datoer, og vi vil bare for god ordens skyld nævne at vi ikke mener at de stemmer.”

Klagerens repræsentant har med anmodningen om bindende svar blandt andet indsendt dokumentation for diverse opkrævninger herunder DR-licens, tegning af ulykkesforsikring, opkrævning af vægtafgift m.fl. Der er tillige indsendt diverse materiale såsom stilede breve til klageren og indkaldelse af klagerens ægtefælle som domsmand. Opkrævningerne m.v. daterer sig fra marts 2000 til september 2001. I opkrævningerne var klageren og/eller klagerens ægtefælle anført med adressen [adresse1]

SKAT har indhentet følgende yderligere oplysninger under sagens behandling i SKAT:

”Lejligheden [adresse1], [by1] er solgt for 4.150.000 kr.

Ifølge CPR fraflyttede [person9] pr. 1. marts 2001 [adresse1], [by1] og [person12] flyttede ind pr. 1. marts 2001 og [person13] pr. 25. april 2001.”

Det fremgår af CPR, at klageren og hans ægtefælle var registreret på [adresse2], i perioden 21. maj 1979 til 1. februar 2000, på [adresse1] i perioden 1. marts 2000 frem til 1. juni 2001, og på [adresse2], 1. i perioden 1. juni 2001 til 11. august 2012.

Det fremgår tillige af CPR, at klagerens datter var registreret på [adresse1] i perioden 27. august 1993 til 1. marts 2000, på [adresse2], pr. 1. marts 2000 frem til den 1. juli 2001 og på [adresse1] i perioden 1. juli 2001 til 1. september 2009.

SKATs afgørelse

SKAT har besvaret klagerens spørgsmål med ”NEJ”.

SKAT har anført følgende begrundelse:

”I februar 2000 flyttede [person2] og [person1] ind i en del af lejligheden beliggende [adresse1], [by1]. September 2001 flyttede de tilbage til deres oprindelige bolig [adresse2], [by2], hvor de har boet siden maj 1979.

Lejligheden [adresse1], [by1] er anskaffet i august 1993 i sameje med deres datter [person3], som flyttede ind i lejligheden sammen med 3 veninder.

Under ægteparret [person2] og [person1] s ophold i lejligheden i bor datteren [person3] i [adresse2], [by2]. [person3] flytter til [adresse1], [by1], da forældrene flytter tilbage til deres oprindelige bolig [adresse2], [by2].

Kravene til bevis for ”reel permanent beboelse” er særlig strenge i sager, hvor ejeren siger, at være flyttet fra sin hidtidige ejendom til ejendom nr. 2 og efter kort tid tilbage til den hidtidige ejendom. Som betingelse for skattefrihed ved salg af ejendom nr. 2 kræves der i et sikkert bevis for, at den skattepligtige reelt opgav boligen på den hidtidige ejendom og flyttede til ejendom 2 med henblik på reel permanent beboelse, jf. SKM2011.659.BR.

Ægteparret [person1] har ikke, som i Landsskatterettens kendelse j. nr. [...] af 9. januar 2015 og TfS 2003, 583, udlejet den oprindelige bolig [adresse2], [by2], således, at de kun har rådighed over en bolig.

Det er oplyst, ”at der var tale om en meget midlertidig ordning, indtil [person5] skulle vende tilbage til sin renoverende lejlighed og [person3] skulle finde en ny lejlighed.”

SKAT finder ikke, at ægteparret [person1] har løftet bevisbyrden for, at de tog ophold i lejligheden [adresse1], [by1] med henblik på, at lejligheden skulle være deres bolig, og at de som følge heraf opgav deres hidtidige bopæl på [adresse2], [by2].

Det er derfor ikke godtgjort, at opholdet i lejligheden har haft karakter af reel beboelse, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, hvorfor avancen ved salg af lejligheden er skattepligtig, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 1.

Der er ved afgørelsen bl.a. lagt på

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at det bindende svar ændres til ”JA”.

Repræsentanten henviser i klagen til sine bemærkninger fremsat i anmodning om bindende svar samt til udkast til det bindende svar. Heraf fremgår følgende:

”Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom uden for næringstilfælde behandles efter ejendomsavancebeskatningsloven, jf. lovens § 1.

I henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 1, medregnes fortjenesten ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Fortjenesten opgøres som forskellen mellem på den ene side den omregnede afståelsessum og på den anden side den regulerede anskaffelsessum, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 1, jf. stk. 2 og § 5.

Som en hyppig undtagelse til beskatningen af fortjeneste ved afståelse af fast ejendom fastslår ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, 1. pkt., at

”Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke.”

Som det fremgår, medfører bestemmelsen skattefrihed i det omfang, ejendommen har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i løbet af den periode, hvori denne har ejet ejendommen.

Bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 blev oprindelig indsat i ejendomsavancebeskatningsloven ved lov nr. 247 af den 9. juni 1982 (L 189 1981/82). Bestemmelsen blev overført fra lov om særlig indkomstskat § 2 A, der samtidig blev ophævet.

Ifølge den oprindelige udformning af parcelhusreglen blev der stillet krav om to års beboelse, dog med mulighed for dispensation i tilfælde, hvor ejendommen skulle sælges i anledning af separation, skilsmisse eller en ægtefælles død. Alene mere permanente tilknytninger kunne således begrunde skattefritagelse ifølge den oprindelige parcelhusregel.

Ved lov nr. 888 af den 29. december 1989 (L 2 1989/90) blev betingelsen om to års beboelse imidlertid ophævet som konsekvens af den liberale dispensationspraksis. Det var herefter blot en betingelse, at den pågældende bolig skulle have tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne havde ejet ejendommen. Af forarbejderne til den i 1989 gennemførte ændring fremgår, at formålet med en ændring af ejendomsavancebeskatningsloven var at undgå det omfattende antal ansøgninger om dispensation, der årligt blev indgivet i henhold til den oprindelige bestemmelse.

Dog ønskede man ikke at ophæve mulighederne for at undgå beskatning ved salg inden to år. På baggrund heraf blev to-års-beboelseskravet i den oprindelige ejendomsavancebeskatningslov erstattet med kravet om, at den pågældende bolig skal have tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen.

I bemærkningerne til det fremsatte lovforslag anføres blandt andet følgende (Folketingstidende 1989-90, Tillæg A, spalte 34):

”Efter forslaget er ejendomsavancen skattefri, hvis sælgeren eller dennes husstand har beboet ejendommen i en del af eller i hele den periode, hvori sælger har ejet ejendommen.”

Af lovens forarbejder fremgår således for så vidt ikke andet, end hvad direkte fremgår af lovens ordlyd.

Hvori beboelseskravet består efter ændringen af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, fremgår derimod mere tydeligt af skatteministerens svar til Folketingets Skatteudvalg under behandlingen af lovforslaget. I bilaget til tillægsbetænkningen afgivet af Skatteudvalget den 15. december 1989 er nogle af udvalgets spørgsmål til skatteministeren og dennes besvarelse heraf medtaget. Under spørgsmål 34 anføres følgende

”Ministeren bedes oplyse, hvorvidt det er en tilstrækkelig betingelse, at en ejer af en af de i forslaget omfattede ejendomme blot har beboet denne i én dag for at opnå skattefrihed i forbindelse med et eventuelt salg”

Hertil svarede skatteministeren følgende:

”Regeringens forslag indebærer, at der ikke kan ske nogen beskatning efter ejendomsavancebeskatningsloven ved afståelse af en- og tofamilieshuse, ejerlejligheder, stuehuse og sommerhuse, når ejeren eller dennes husstand har beboet den pågældende ejendom. I forhold til de gældende regler ophæves kravet om, at beboelsen skal have strakt sig over mindst 2 år. Derfor vil også kortere beboelsesperioder fritage for en eventuel avancebeskatning efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Det må dog kræves, at der rent faktisk har været tale om beboelse. I tilfælde, hvor der helt åbenbart er tale om, at ejeren eller dennes husstand blot har foretaget en proforma indflytning, dvs. at der reelt ikke er tale om beboelse, vil der efter en konkret ligningsmæssig vurdering være mulighed for at beskatte en eventuel avance efter ejendomsavancebeskatningslovens almindelige regler.”

I forlængelse af skatteministerens besvarelse af dette spørgsmål stillede udvalget følgende spørgsmål:

”Mener ministeren, at det er hensigtsmæssigt at ændre lovgivningen fra en objektiv retsregel, der både er fornuftig og indebærer retssikkerhed for borgerne til en regel, der indebærer en ligningsmæssig og skønsmæssig vurdering med hensyn til, hvornår skatteyderen reelt har opfyldt beboelseskravet.?”

Videre spurgte udvalget om, hvor lang tid en person som minimum skal have boet i sin ejendom for at kunne være helt sikker på, at skattemyndighederne ikke rejser sag overfor den pågældende i relation til spørgsmålet vedrørende proforma-indflytning.

Hertil svarede skatteministeren følgende:

”Formålet med forenklingspakken er blandt andet at få objektiveret en række dispensationsbestemmelser. Det skal herefter i videst mulige omfang fremgå direkte af lovbestemmelsen, hvilke betingelser der skal være opfyldt. Efter de gældende regler kan der dispenseres fra kravet om mindst to års beboelse, når der foreligger ganske særlige omstændigheder. Efter forslaget ophæves dispensationsbestemmelsen som følge af, at der ikke længere stilles krav til beboelsens varighed. Der er således ikke tale om, at man med lovforslaget ændrer en objektiv regel til en regel, der indebærer en ligningsmæssig og skønsmæssig vurdering. Tværtimod vil en række skønsmæssige afgørelser bortfalde efter lovforslaget. Eneste betingelse for skattefritagelse er herefter, at skatteyderen – som det også hidtil har været tilfældet – skal have beboet ejendommen. Blot er der ikke længere krav om, at beboelsen skal have strakt sig over en bestemt periode. Det vil være overordentlig sjældent, at der vil kunne rejses tvivl om, hvorvidt en skatteyder har beboet en ejendom. Selv meget kortvarige beboelsesperioder vil blive godkendt. Den altovervejende hovedregel vil således være, at skatteyderens oplysninger lægges til grund for den skattemæssige behandling af en eventuel ejendomsavance.”

I forlængelse heraf ønskede udvalget en uddybning af, hvad der nærmere skulle forstås ved meget kortvarige beboelsesperioder. Skatteministerens besvarelse heraf fremgår af svaret på spørgsmål 55, hvor skatteministeren blandt andet anfører følgende:

”Længden af denne beboelse vil herefter ikke være afgørende og som nævnt i min besvarelse af spørgsmål 47 og 48 vil selv meget kortvarige beboelsesperioder berettige til skattefritagelse. Det gælder også, selvom beboelsen kun har strakt sig over for eksempel et par dage. Statuering af beboelse i denne sammenhæng kan principielt ikke gøres afhængig af længden af beboelsesperioden.”

Af skatteministerens svar fremgår med al tydelighed, at der efter ændringen af bestemmelsen ikke kan opstilles krav til beboelsens varighed. Afgørende er, at ejendommen har tjent til bolig for ejeren eller dennes familie i en del af ejerperioden, og ikke længden af den periode, hvori ejendommen de facto har været benyttet. Selv en kortvarig beboelsesperiode vil ifølge skatteministeren medføre, at betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, er opfyldte.

Har benyttelsen af boligen været reel, er varigheden af benyttelsen således ikke i sig selv afgørende, jf. eksempelvis TfS 2003.583 LSR, hvor en skatteyder efter en konkret bedømmelse fandtes at have haft bopæl i en måned i en ejerlejlighed.

Som det ligeledes fremgår af skatteministerens svar, kræves det imidlertid, at der ikke blot er sket en formel registrering af folkeregisteradresse på den pågældende ejendom, men at adresseændringen ligeledes kan understøttes af de konkrete omstændigheder. Afgørende for, hvorvidt en avance, opstået i forbindelse med afståelse af en ejendom, skal beskattes, er således, hvorvidt det kan godtgøres, at ejeren af ejendommen eller dennes husstand de facto har beboet den pågældende ejendom i en del af eller hele dennes ejertidsperiode.

Det af skatteministeren fremsatte svar i forbindelse med indførelsen af lov nr. 888 af den 29. december 1989 er senere blevet suppleret af skatteministeren i forbindelse med en redegørelse til Folketingets Skatteudvalg vedrørende retsstillingen for parcelhusreglen i ejendomsavancebeskatningsloven, jf. TfS 2000.971.

På baggrund af en af Østre Landsret afsagt dom af den 11. marts 1999, hvorved skatteyder blev nægtet skattefritagelse, blev skatteministeren stillet følgende spørgsmål:

”Parcelhusreglen i ejendomsavancebeskatningsloven er betinget af, at huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvor denne har ejet ejendommen, jf. vedlagte uddrag fra Ligningsvejledningen 1999 (Erhvervsdrivende, s. 584) (ej medtaget her, red.).

Ministeren bedes redegøre for, hvor lang tid det kræves, at ejeren har beboet ejendommen for at blive omfattet af parcelhusreglen. Besvarelsen bedes eventuelt indeholde eksempler eller relevant praksis.”

Til besvarelse heraf udtalte skatteministeren følgende:

”Skattefrihed ifølge parcelhusreglen ved beboelse i en del af eller hele ejerperioden har været gældende fra og med indkomståret 1990. Der er hverken i lovteksten eller forarbejderne krav til varigheden af beboelsen. Efter praksis gælder der heller ikke et mindstekrav til beboelsestidens længde.

Ved afgørelsen af, om beboelse rent faktisk har fundet sted, ses der ifølge praksis på de konkrete omstændigheder i sagerne.

Der lægges som udgangspunkt vægt på, om der til folkeregisteret er meldt flytning til den pågældende ejendom. Flytning af folkeregisteradresse er dog ikke i sig selv nok. Modsvarende vil manglende folkeregistertilmelding ikke nødvendigvis medføre, at beboelse ikke anses for at have fundet sted.

Ud over folkeregisterregistreringen ses der - især ved meget korte beboelsestider - på, om der fysisk/faktisk har været tale om beboelse, om der er meldt flytning af postadresse, om der er sket flytning af telefon, og om bohave er blevet flyttet.”

I overensstemmelse med, hvad fremgår af forarbejderne til lov nr. 888 af den 29. december 1989, udtalte skatteministeren den 31. oktober 2000, det vil sige mere end 10 år efter lovens indførelse, at der hverken ifølge lovteksten eller forarbejderne opstilles særlige krav til varigheden af beboelsen af ejendommen for skattefrihed

Afgørende er alene, hvorvidt beboelse rent faktisk har fundet sted.

Som anført af skatteministeren den 31. oktober 2000 vil der i forbindelse med vurderingen af, om ejendommen rent faktisk har tjent til bolig for skatteyderen, blandt andet henses til den skattepligtiges registrerede folkeregisteradresse.

Som det fremgår af ovenstående, vil tilflytning af folkeregisteradresse til en ejendom naturligvis i sig selv ikke være tilstrækkelig til at anse ”tjent til bolig”-betingelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 8 for at være opfyldt.

Afgørelsen af, om beboelse reelt har fundet sted, beror efter praksis på en samlet bedømmelse af de faktiske omstændigheder. Særligt følgende forhold vil blive vurderet ved bedømmelsen af, om beboelse reelt har fundet sted:

Ovennævnte forhold er alene eksempler på momenter, der typisk inddrages ved vurderingen af, om beboelse har fuldet sted. I praksis må der foretages en konkret bevisbedømmelse på grundlag af den enkelte sags individuelle omstændigheder.

Sammenfattende synes retspraksis i relation til begrebet ”tjent til bolig” at kunne tages til indtægt for, at skattefrihed er betinget af to forhold. For det første stilles der krav om, at vedkommende skatteyder fysisk har opholdt sig i boligen. For det andet stilles der krav om, at det ved indflytningen i boligen var hensigten, at opholdet i boligen skulle have karakter af reel permanent beboelse og ikke blot midlertidigt ophold, jf. f.eks. TfS 2006.825 V.

Det synes for nærværende sag utvivlsomt, at [person1] og dennes ægtefælle, [person2], faktisk boede og opholdt sig i ejerlejligheden, beliggende [adresse1], [by1], i perioden fra april 2000 til september 2001. Den nærmere bedømmelse af skattefriheden ved [person1] s salg af ejerlejligheden må således bero på en bedømmelse af, om det ved [person2] og [person1]s indflytning i boligen var hensigten, at opholdet i boligen skulle have karakter af reel permanent beboelse og ikke blot midlertidigt ophold.

Landsskatteretten havde anledning til at tage stilling til en lignende sag i sin kendelse af 9. januar 2015, j.nr. [...]. I sagen havde klager anmodet SKAT om et bindende svar på spørgsmålet om, hvorvidt han kunne sælge en ejerlejlighed uden, at der skulle betales skat af en eventuel fortjeneste.

Klageren og hans hustru flyttede fra deres hidtidige ejerlejlighed til en anden ejerlejlighed i samme by i 2012, og udlejede i den forbindelse den hidtidige ejerlejlighed i en tidsbegrænset periode på ca. 2 år, idet man ønskede at bebo lejligheden igen på et senere tidspunkt, eller i det mindste kunne disponere over den til et frit salg.

Ægteparret havde ejet den nytilflyttede ejerlejlighed siden 1999, og flyttede ind i lejligheden den 22. februar 2012. Allerede 1-2 år efter ønskede klageren svar på, hvorvidt den nytilflyttede lejlighed kunne sælges skattefrit efter parcelhusreglen.

Klageren ejede endvidere endnu to ejerlejligheder, hvoraf den ene beboedes af ægteparrets søn.

SKAT besvarede spørgsmålet benægtende, idet de anførte følgende:

”Flytning til [ny lejlighed], skal have karakter af reel permanent beboelse og ikke blot midlertidigt ophold som forudsætning for, at bopælskravet i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1 er opfyldt.

Efter en samlet vurdering, ud fra de afgivne oplysninger og den indsendte lejekontrakt, hvoraf det fremgår, at [gl. lejlighed] er udlejet for en begrænset periode, anses din flytning til [ny lejlighed] alene for at have karakter af midlertidigt ophold. Midlertidigt ophold falder ikke ind under lovens bestemmelse om, at ejendommen skal tjene som bolig for ejeren, uanset at der ikke er nogen grund til at betvivle at du faktisk har taget ophold på [ny lejlighed] i en periode. Det er derfor SKATs opfattelse, at [ny lejlighed] ikke har tjent til bolig for dig i ejendomsavancebeskatningslovens forstand, da der er tale om et midlertidigt ophold, du er derfor ikke fritaget for beskatning af en eventuel avance ved salg af ejerlejligheden.

Spørgsmålet besvares derfor med et nej.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at du og din hustru i perioden, hvor I har taget ophold på [ny lejlighed], har haft anden bolig til rådighed i form af [gl. lejlighed], der har tjent som helårsbolig for dig og din hustru. Lejemålet på [gl. lejlighed] er efter jeres valg udlejet tidsbegrænset, da det af lejekontrakten fremgår, at I på et senere tidspunkt selv ønsker at gøre brug af lejligheden, hvorfor SKAT anser [ny lejlighed] som et midlertidigt opholdssted der ikke falder ind under ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.”

Landsskatteretten var ikke enig i SKATs bedømmelse af, hvorvidt den nytilflyttede lejlighed kunne sælges skattefrit, og således om den de facto havde tjent til bolig for ægteparret i parcelhusreglens forstand. Landsskatteretten anførte følgende:

”Klageren lejede ved lejekontrakten af 8. marts 2012 lejligheden [gl. lejlighed] ud uopsigeligt for en periode på to år. Da dette lejemål blev opsagt af lejeren til fraflytning i efteråret 2013, lejede klageren umiddelbart herefter lejligheden ud uopsigeligt for endnu en periode på to år ved lejekontrakten af 10. november 2013. Det lægges til grund for afgørelsen, at ingen af de to lejemål, der blev indgået gennem formidlingsbureauer, blev indgået med interesseforbundne lejere.

Det lægges endvidere til grund, at lejligheden [yderligere lejlighed] ligeledes var bortdisponeret til ikke-interesseforbundne parter fra den 15. januar 2010, og at klageren heller ikke havde rådighed over lejligheden [sønnens bopæl]., hvor hans søn havde været tilmeldt adressen siden 1. april 2008.

På baggrund heraf kan klageren hverken anses for at have haft rådighed over lejligheden [gl. lejlighed], lejligheden [a yderligere lejlighed] eller lejligheden [sønnens bopæl]. fra den 22. februar 2012, hvor han og hans hustru blev tilmeldt adressen på [ny lejlighed].

Herefter og da der ikke foreligger forhold, der støtter, at klageren og hans hustru ikke fra den 22. februar 2012 skulle være flyttet til eller have beboet lejligheden [ny lejlighed], i overensstemmelse med registreringen i Det Centrale Person Register, mens denne var godkendt til beboelse, må klagerens ophold i lejligheden anses for reel permanet beboelse. Det er således uden betydning, at lejemålene vedrørende lejligheden [gl. lejlighed], blev indgået med vilkår om tidsbegrænsning, da lejemålene var uopsigelige fra klagerens side.

Lejligheden [ny lejlighed], må således på nuværende tidspunkt anses for at have tjent til bolig for klageren efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1.

Landsskatteretten ændrer herefter besvarelsen af spørgsmålet til “Ja”.

Landsskatteretten fandt således, at lejligheden på tidspunktet, hvor ægteparret havde beboet den i 1-2 år, og hvor ægteparret rådede over tre andre lejligheder, hvoraf den ene – der tillige var ægteparrets tidligere bopæl – var udlejet i en begrænset periode, idet man ønskede at råde over den senere, og den anden var stillet til rådighed for ægteparrets søn, havde tjent til bolig for ægteparret i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1’s forstand, hvorfor et salg af lejligheden efter dette tidspunkt var skattefrit.

I nærværende sag købte [person2] og [person1] ejerlejligheden i 1993 og havde en klar forventning om, at denne skulle tjene til deres bolig, når de var klar til at lade sig pensionere og nyde tilværelsen i midten af [by1].

Planerne blev aktualiseret i februar 2000, hvor ægteparret flyttede ind i lejligheden. På indflytningstidspunktet var det klart ægteparrets hensigt, at lejligheden skulle være deres varige bopæl, indtil pensionisttilværelsen ville få sin naturlige afslutning.

Efter tilflytningen var [person2] og [person1] klar til at sælge huset på [by2], men deres kronisk syge datter, [person3], have intet sted at bo, og man ønskede ikke at smide hende ”på gaden”, forinden hun var i bedring, og havde overskud/helbred til at finde sig sin egen lejlighed.

Også i perioden efter den midlertidige fraflytning af lejligheden var det stedse og fortsat planen, at ægteparret skulle tilbage og bebo ejerlejligheden. Man ønskede blot at vente, til der ville blive ro i ejerforeningen, og således på, at ægteparret kunne forvente en behageligere nabomæssig tilværelse.

At planerne om at flytte endeligt tilbage til ejerlejligheden i [by1] var aktuelle helt indtil man valgte at sælge, illustreres også af, at parret i 2010 valgte ikke at generhverve en bil, da denne alligevel ikke skulle bruges i midten af [by1].

[person2] har i hele ejerperioden været meget engageret i ejerforeningen, og ægteparret har afholdt mange fællesudgifter for at få ejendommen i en stand, som de ønskede at bebo den i. Særligt planerne om en altan var et stort ønske, selvom der ikke var tale om en udgift, der ville kunne afspejles i salgssummen, såfremt man – mod forventning – senere måtte vælge at sælge.

Salget af ejerlejligheden er alene et udslag af efterfølgende opståede omstændigheder, bestående i en konstant forværring af ægtefællernes forhold til ejerforeningen og naboerne.

Sammenfattende gøres det gældende, at ejerlejligheden beliggende [adresse1], [by1], har tjent til bolig for [person2] og [person1] i en del af deres ejerperiode, særligt henset til, at de tilflyttede ejerlejligheden i februar 2000, hvor de fysisk og faktisk havde bopæl i de kommende ca. 1,5 år, samt henset til, at det ved indflytningen i boligen var hensigten, at opholdet i boligen skulle have karakter af reel permanent beboelse og ikke blot midlertidigt ophold.”

Repræsentanten har anført følgende bemærkninger til SKATs udkast til bindende svar:

”I udkastet ses der ved afgørelsen hovedsageligt at være lagt vægt på fire punkter, herunder for det første, at ejendommen beliggende [adresse2] ikke blev sat til salg i forbindelse med flytningen til [adresse1].

Det bemærkes hertil, at ejendomsmarkedet på daværende tidspunkt ikke indbød til noget hurtigt salg. Det forhold, at [person2] og [person1] ejede en anden bolig, synes ikke rimeligvist at kunne anfægte, at ægteparret de facto boede på [adresse1], samt at denne lejlighed tjente til deres faste bopæl.

SKAT ses endvidere i udkastet at lægge vægt på, at ejendommen beliggende [adresse2] midlertidigt blev beboet af ægteparrets datter og hendes bekendte, samt at der ikke var udarbejdet en lejekontrakt eller blev betalt husleje herfor.

Det skal hertil bemærkes, at der var tale om en aftale mellem ægteparret og blandt andet deres datter om en ganske midlertidig ordning, hvorfor der ikke var behov for en skriftlig lejekontrakt. Det virker ydermere ikke logisk, at SKAT på den ene side lægger vægt på, at ejendommen ikke straks blev sat til salg, og på den anden side lægger vægt på, at der ikke var indgået lejeaftaler, der unægtelig kunne vanskeliggøre et salg.

SKAT ses endvidere at lægge vægt på, at ejendommen [adresse2] fortsat blev anvendt i [person2] s virksomhed.

Ægteparret har tidligere redegjort for den praktiske fordel ved også at benytte lokalerne på [adresse2]. Der ses således ikke noget usædvanligt ved, at en virksomhed med hjemmeadresse på [adresse1] delvist anvender faciliteter andet steds med bedre parkeringsmuligheder. Under alle omstændigheder synes [person2]s virksomhedslokaler at være ægteparrets boligforhold uvedkommende.

Som det sidste ses SKAT at lægge vægt på, at lejerne i [adresse1] ikke blev opsagt, og at der flyttede nye lejere ind, da det var planen at lejligheden skulle være ægteparrets nye hjem, og hustruens firma skulle flytte dertil fra [adresse2].

Det bemærkes hertil, at når to personer råder over en lejlighed på 164 m2, synes det ganske sædvanligt at leje et værelse eller to ud med kort opsigelsesvarsel. Værelsesudlejningen synes under alle omstændigheder ikke at have nævneværdi betydning i forhold til spørgsmålet om, hvorvidt lejligheden reelt tjente til bolig for ægteparret.

Sammenfattende bemærkes, at da [person2] og [person1] havde besluttet at flytte til [adresse1], gjorde udviklingen på ejendomsmarkedet, at ægteparret var bedst tjent med at udsætte salget af [adresse2]. Af hensyn til det forestående salg, kunne ægteparret imidlertid ikke udleje ejerboligen på sædvanlige, kommercielle lejevilkår, idet dette ville have besværliggjort et fremtidigt salg betragteligt. Ægteparret valgte således i stedet at løse et akut boligbehov for deres datter og dennes bekendte, hvis lejlighed var under byfornyelse.

I forlængelse af ovenstående bemærkes endvidere, at i denne midlertidige periode, hvor [adresse2] endnu ikke var solgt, kunne [person2]s firma udnytte den gunstige beliggenhed på [adresse2] til driften. Når virksomheden fysisk hørte til på [adresse2], muliggjorde dette også værelsesudlejningen i [adresse1], hvor ægteparret selv boede.

Fælles for de fire punkter, som SKAT synes at tillægge vægt i udkastet til bindende svar, bemærkes, at de på fortræffelig vis illustrerer rationaliteten af ægteparrets beslutninger og handlinger. Dette forudsætter imidlertid, at man fra SKATs side er villig til at anskue sagsforløbet under den synsvinkel og med den præmis, at man i 2000 betragtede [adresse1] som permanent bolig, og stedse har haft til hensigt at bo der.

Det bemærkes endvidere, at såfremt flytningen var en proformaøvelse - som SKAT åbenbart synes at mene - havde det ikke været naturligt for ægteparret at beholde lejligheden i [adresse1] et dusin år samt bekoste betydelige renoveringer af ejendommens tag og facade, udskiftning af badeværelse, isætning af nye vinduer samt lægning af nye gulve i de to værelser.”

Klagerens repræsentant har efter modtagelse af mødereferatet fra mødet med Skatteankestyrelsen fremsat følgende bemærkninger:

”For så vidt angår omtale af flytning af indbo nederst side 1, øverst side 2, er denne ganske upræcis. Ifølge mødereferatet byttede [person2] og [person1] indbo med datteren [person3]. Faktum er, at [person2] og [person1] flyttede møbler og bohave, herunder dobbeltseng, klædeskab, kommoder, skriveborde, reoler med bøger, musikanlæg med CD-samling, spisebord, stole, malerier, lamper, potteplanter, service, køkkengrej m.v. til lejligheden på Tilsvarende flyttede [person3] sine møbler midlertidigt til villaen på [adresse2].

I kontormødereferatet anføres øverst side 3, at [person14] var ejer af lejligheden med restaurant og repo-rummet og bosat i Jylland. Hertil anføres, at [person14] ikke ejede en lejlighed, men alene ejede (og fortsat ejer) det ene erhvervslejemål i stueetagen, som består af restauranten på [adresse5], som dengang var forpagtet, samt en lille sidebygning på [adresse1], hvortil hører et lille værelse i ejendommen, som har indgang fra trappeopgangen i [adresse1]. Værelset lejede [person14] ud til forskellige mennesker, herunder tatovører og narkohandlere. Dette havde blandt andet den betydning, at hoveddøren til [adresse1] ikke kunne holdes aflåst, hvilket skabte utryghed blandt de øvrige beboere. [person14] var - som det korrekt anføres i referatet - selv bosat i Jylland på daværende tidspunkt.

I skrivelsen fra Skatteankestyrelsen af 18. september 2017 anmoder Skatteankestyrelsen om en artikel fra [...], hvor [person2] er fotograferet på [adresse1], samt dokumentation vedrørende tegning af forsikringer i forbindelse med klagerens tilflytning til [adresse1].

[...] bragte i deres blad nr. 35 af 31. august 2000 en artikel med overskriften "Fra kvinde til kvinde", som omhandler [person2]s virksomhed. [person2] er på et billede til brug for artiklen fotograferet i soveværelset på [adresse1]. Rummet kan identificeres på de karakteristiske rør i hjørnet, som også er synlige på billedet. Artiklen er tidligere fremsendt til SKAT i marts 2016. Et scan af artikel vedlægges som bilag 2.

For så vidt angår tegning af forsikringer i forbindelse med [person1]s flytning til [adresse1] kan det anføres, at det ikke var nødvendigt for ægteparret at tegne en ny indboforsikring. I stedet fremlægges som bilag 3 en kvittering for betaling af ulykkesforsikring, hvoraf adressen [adresse1] fremgår af bilagets side 16. Bilaget er en samling af dokumenter, som understøtter ægteparrets bopæl på [adresse1].”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i loven.

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, at fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder dog ikke skal medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne nævnt i bestemmelsens nr. 1, 2 eller 3.

Sagen angår alene om ejendommen [adresse1], kan anses for at have tjent til bolig for klageren i en del af den periode, hvori han har ejet ejendommen.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, stiller ikke krav om beboelsens længde, men ejendommen skal have tjent til reel, permanent beboelse og ikke blot midlertidig ophold. Det fremgår bl.a. af Højesterets dom af 24. januar 2007 offentliggjort som SKM2007.74.HR.

Det påhviler klageren at dokumentere, at ejendommen har tjent til bolig for ham eller hans husstand i en del af den periode, han har ejet ejendommen.

Det er i anmodningen om bindende svar lagt til grund, at klageren og hans ægtefælle faktisk tog ophold på [adresse1] i perioden februar 2000 til 1. september 2001.

Landsskatteretten finder ikke, at klagerens rådighed over [adresse2], var afskåret i perioden februar 2000 til september 2001. Der er lagt vægt på, at klagerens datter og [person5] lejede sig ind på [adresse2], via en meget midlertidig ordning, at der ikke blev indgået en skriftlig lejeaftale samt at klagerens ægtefælle i samme periode bevarede hendes kontor, showroom og lager i ejendommen.

Henset hertil, til at der ikke i perioden blev indledt salgsbestræbelser eller indhentet vurderinger på [adresse2] samt til at klageren og hans ægtefælle flyttede tilbage til [adresse2] efter opholdet på [adresse1], anser Landsskatteretten det ikke for godtgjort, at klagerens ophold på [adresse1], var med henblik på reel permanent beboelse og at han derved havde opgivet hans tidligere bopæl på [adresse2].Varigheden af klagerens ophold på [adresse1], kan ikke føre til andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.