Kendelse af 20-01-2022 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2022

Journalnr. 16-0866292

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2012
Opdeling i driftsgrene	Ja	Nej	Ja
Overskud ved udlejning af fodermesterbolig	28.474 kr.	Indeholdt i landbrugsvirksomhedens resultat	28.474 kr.
Fradrag for underskud af landbrugsvirksomhed	0 kr.	27.568 kr.	0 kr.
Fradrag for ejendomsskat i kapitalindkomsten	2.874 kr.	Indeholdt i landbrugsvirksomhedens resultat	2.874 kr.
Indkomståret 2013
Opdeling i driftsgrene	Ja	Nej	Ja
Overskud ved ikke erhvervsmæssig landbrugsvirksomhed	8.046 kr.	0 kr.	8.046 kr.
Indkomståret 2014
Opdeling i driftsgrene	Ja	Nej	Ja
Overskud ved udlejning af fodermesterbolig	31.219 kr.	Indeholdt i landbrugsvirksomhedens resultat	31.219 kr.
Fradrag for underskud af virksomhed	0 kr.	47.645 kr.	0 kr.
Fradrag for ejendomsskat i kapitalindkomsten	3.385 kr.	Indeholdt i landbrugsvirksomhedens resultat	3.385 kr.
Indkomståret 2012, 2013 og 2014
Virksomhedsordningen kan anvendes	Nej	Ja	Nej

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Virksomheden med CVR-nr. [...1] er registreret med opstart den 1. juni 2006 og drives af klagerens ægtefælle, [person1]. Virksomheden drives fra klageren og dennes ægtefælles adresse [adresse1], [by1].

Det er oplyst, at hovedaktiviteten i virksomheden er salg af kvæg. Klageren startede således i 2007 med at opbygge en besætning af Limousiner, og besætningen var i 2016 på ca. 60 dyr, hvoraf ca. 30 var moderdyr. Derudover har klageren i perioden typisk haft 4-6 heste af racen ”Dansk Varmblod”, som han køber og sælger i det omfang, der er marked herfor.

Der hører til ejendommen ca. 17 ha græsmarker. Græsset anvendes til foder til dyrene. Klageren modtager EU-støtte til arealerne. Klageren fjerner derudover græs fra naboens eng og får græsset som betaling herfor.

Det er oplyst på et kontormøde, at klageren indtil 2005 har drevet landbrug med ca. 100 malkekøer og derigennem har opbygget sin landbrugsfaglige viden.

Til ejendommen hører en såkaldt fodermesterbolig beliggende [adresse2]. Boligen udlejes til almindelig beboelse på helårsbasis, og den har været udlejet til samme lejere, siden klagerens ægtefælle overtog ejendommen. Lejen var, ifølge oplysninger fra klageren, aftalt til 4.000 kr. pr. måned inklusive udgifter til vand, varme og afløbssystem. SKAT (nu Skattestyrelsen) har anset udlejningen af ejendommen som en selvstændig driftsgren i virksomheden.

Klagerens repræsentant har til SKAT anført, at fodermesterboligen er en integreret del af ejendommen, da den fremgår som bygning nr. 2 i Bygnings- og Boligregistret (BBR) samt er forsynet fra samme varmekilde som ejendommens primære stuehus.

Virksomhedens resultater er selvangivet hos klageren. Ifølge SKATs oplysninger er der selvangivet følgende resultater i perioden 2006-2014:

Landbrug Sandsynligvis udlejning bolig

2014 -47.645

2013 +33.907

2012 -27.568

2011 -26.469

2010 -84.003

2009 -56.024

2008 -243.304 +49.713

2007 -266.786 +60.230

2006 -36.259 +47.206

netto -754.151 +157.149

Resultater

Klagerens repræsentant har fremlagt skatteregnskaber for indkomstårene 2010-2019. Resultaterne før afskrivninger for perioden 2010-2014 kan specificeres således i henhold til de fremsendte regnskaber:

	2010	2011	2012	2013	2014
Planteprodukter			3.000		9.850
Kvæg	212.802	252.359	264.049	243.409	223.723
Husdyr i øvrigt		0	75.000	82.641	0
Egne produkter	12.600	12.600	3.691	4.140	4.380
Nettoomsætning	225.402	264.959	345.740	330.190	237.953
Ændring i besætning	53.580	-19.600	-49.500	63.850	-5.600
Ændring i besætning	53.580	-19.600	-49.500	63.850	-5.600
Tilskud	43.586	49.678	45.071	48.286	44.038
Lejeindtægter		40.000	48.000	48.000	44.000
Anden indtjening	47.999	4.000	0	-	-
Andre indtægter	91.585	93.678	93.071	96.286	88.038
Omkostninger mark	-17.371	-20.919	-18.875	-23.858	-12.450
Omkostninger husdyr	-163.332	-119.210	-123.227	-157.475	-148.126
Ændring i indkøbt varelager	-	0	-11.000	-27.040	0
Omkostninger til råvarer mm.	-180.703	-140.129	-153.102	-208.373	-160.576
Maskinstation	-49.912	-36.393	-56.705	-30.020	-23.435
Vedligehold	-24.901	-10.589	-50.824	-25.175	-12.564
Energi	-15.002	-14.467	-26.439	-19.979	-11.961
Lejeudgift (Leasingydelser)	-54.400	-54.620	-53.870	-38.560	-37.200
Forsikring	-18.494	-12.924	-5.842	-15.049	-15.094
Kontor. Administration m.v.		-24.806	-20.738	-20.729	-24.260
Ejendomsskatter m.v.		-4.078	-4.077	-4.405	-4.596
Diverse omkostninger	-26.599	-10.542	-4.121	-10.464	-10.872
Driftens andel af biludgifter	-1.529	-1.217	-1.838	-1.988	-1.328
Privat andel af udgifter	5.262	9.952	4.206	8.461	9.697
Andre eksterne omkostninger	-185.575	-159.684	-220.248	-157.908	-131.613
Resultat før afskrivninger	4.289	39.224	15.961	124.045	28.202

I henhold til de fremsendte regnskaber kan resultaterne før afskrivninger opstilles som følger for indkomstårene 2015-2019:

	2015	2016	2017	2018	2019
Planteprodukter					14.000
Kvæg	240.970	192.053	228.031	104.290	77.867
Husdyr i øvrigt		78.960	8.982	30.000	58.000
Nettoomsætning	240.970	271.013	237.013	134.290	149.867
Ændring i besætning	-57.550	-77.000	-92.050	-1.500	5.400
Ændring i besætning	-57.550	-77.000	-92.050	-1.500	5.400
Tilskud	44.307	48.713	49.233	45.024	40.717
Lejeindtægter	48.000	48.000	24.000	48.000	58.000
Anden indtjening	625	0	3.194	18.975	0
Andre indtægter	92.932	96.713	76.427	111.999	98.717
Omkostninger mark	-11.119	-5.411	-19.203	-14.770	-15.060
Omkostninger husdyr	-76.835	-91.290	-90.268	-71.704	-92.963
Omkostninger til råvarer mm.	-87.954	-96.701	-109.471	-86.474	-108.023
Maskinstation	-66.551	-52.368	-26.775	-10.108	-12.165
Salgsomkostninger, projektudvikling	-1.182	0
Vedligehold	-19.673	-30.168	-22.027	-15.584	-20.313
Energi	-11.163	-10.098	-5.393	-5.460	-8.532
Lejeudgift (Leasingydelser)	-37.130	-27.900	-8.980	-20.881	-20.913
Forsikring	-15.831	-16.142	-15.171	-15.441	-15.799
Kontor, administration m.v.	-24.249	-20.472	-25.993	-24.474	-32.285
Ejendomsskatter m.v.	-4.872	-4.982	-4.906	-4.906	-4.906
Diverse omkostninger	-9.164	-6.815	-7.551	-9.075	-8.768
Driftens andel af biludgifter	-947	-1.062	-1.049	-906	-241
Privat andel af udgifter	9.275	10.129	8.747	8.168	9.893
Andre eksterne omkostninger	-181.487	-159.878	-109.098	-98.667	-114.029
Resultat før afskrivninger	6.911	34.147	2.821	59.649	31.932

Afskrivningsgrundlaget for maskinhuset er af klagerens repræsentant angivet til 386.733 kr. Da det er bygget i 2010, skønner repræsentanten en levetid på 40 år og en scrapværdi på 100.000 kr., hvilket giver en årlig afskrivning på 7.168 kr.

For så vidt angår bygningskompleks nr. 9, der er anskaffet i 2005 og ombygget frem til 2010, antager repræsentanten, at det har en levetid på 30 år og en scrapværdi på 100.000 kr. De årlige afskrivninger på disse bygninger beregnes på den baggrund til 9.607 kr. SKAT har for bygningskomplekset anvendt en restlevetid på 25 år, hvilket i stedet giver en årlig afskrivning på 11.528 kr.

I forbindelse med klagen har klagerens repræsentant angivet, at hans umiddelbare vurdering er, at klagerens maskiner (driftsmateriel) har en samlet værdi på 500.000 kr. Repræsentanten finder, at en gennemsnitlig levetid på 15 år og en scrapværdi på 200.000 kr. er passende. Dette medfører en årlig afskrivning på 20.000 kr.

Klageren har ifølge oplysninger fra repræsentanten leaset flere driftsmidler i de påklagede indkomstår. Repræsentanten har anført, at der er tale om finansiel leasing, hvorfor der driftsøkonomisk skal ske aktivering af aktivet og afskrives herpå. Repræsentanten skønner, at halvdelen af de betalte leasingydelser kan betragtes som afskrivninger.

Der er til SKAT alene fremlagt en leasingkontrakt og en ordrebekræftelse på en teleskoplæsser. Ifølge den fremlagte leasingkontrakt betales der ved kontraktens indgåelse et depositum på 160.000 kr. samt et engangsbeløb på 120.000 kr. Herefter betales en månedlig ydelse på 3.600 kr. i 96 måneder. Endvidere fremgår, at aktivets værdi efter leasingaftalens udløb udgør 160.000 kr.

Klagerens repræsentant har til SKAT fremlagt en oversigt over virksomhedens resultater efter regulering af leasingydelser og beregnede driftsøkonomiske afskrivninger for indkomstårene 2011-2014. Af oversigten fremgår følgende:

	2011	2012	2013	2014
Resultat før afskrivninger	39.224	15.961	124.045	28.202
Leasingydelser	54.620	53.870	38.560	37.200
Resultat før afskrivninger og leasingydelser	93.844	69.831	162.605	65.402
Afskrivning bygning 9	-9.607	-9.607	-9.607	-9.607
Afskrivning maskinhus	-7.168	-7.168	-7.168	-7.168
Afskrivning driftsmateriel	-20.000	-20.000	-20.000	-20.000
Afskrivning på leasede aktiver	-27.310	-26.935	-19.280	-18.600
Beregnet resultat før renter	29.759	6.121	106.550	10.027

SKAT har i afgørelsen opdelt virksomheden i to driftsgrene, henholdsvis landbrug og udlejning af bolig. Ud fra de foreliggende resultater har SKAT opgjort følgende resultater af driftsgrenene efter driftsøkonomiske afskrivninger:

	2011	2012	2013	2014
Resultat udlejning	28.296	28.474	25.861	31.219
Resultat landbrugsvirksomhed	-	-33.149	+59.488	-92.999

Resultaterne er specificeret nedenfor under afsnittet ”SKATs afgørelse”.

Klagerens repræsentant har tilsvarende fremlagt en opgørelse over resultater før afskrivninger ved opdeling i driftsgrene, hvor samtlige indtægter og udgifter er fordelt mellem landbrug og udlejning af bolig. Det fremgår ikke af opgørelsen, på hvilket grundlag udgifterne er fordelt, dog med undtagelse af telefonudgifter, diverse udgifter uden moms, momsfradrag og udgifter til landbrugsfagligt kontingent. Disse udgifter er fordelt i henhold til omsætning. Af opgørelsen fremgår følgende resultater:

	Udlejning	Landbrug	Samlet
2012	32.054	-16.084	15.961
2013	30.154	92.690	122.844*
2014	39.779	-12.777	27.002*
2015	41.969	-35.684	6.285*
2016	32.277	1.870	34.147
2017	4.053	-1.232	2.821
2018	37.615	22.034	59.649
2019	35.478	-3.546	31.932

*) Der er en mindre afvigelse mellem dette resultat og resultatet ifølge de fremsendte skatteregnskaber. Dette skyldes, at der i opgørelsen i 2013 og 2014 er tillagt en udgift til renovation på 1.200 kr., og at der i 2015 ikke er medtaget en indtægt på 625 kr. under ”anden indtjening”.

SKATs afgørelse

SKAT har opdelt virksomheden i to driftsgrene, så udlejning og landbrug er vurderet for sig. SKAT har herudover ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 27.568 kr. for indkomståret 2012 og på 47.645 kr. for indkomståret 2014, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. PÅ den baggrund har SKAT yderligere beskattet et overskud fra landbrugsvirksomheden på 8.046 kr. som personlig indkomst uden arbejdsmarkedsbidrag.

Derudover har SKAT beskattet et overskud på 28.474 kr. i 2012 og 31.219 kr. i 2014 fra udlejning af fodermesterbolig.

SKAT har endvidere godkendt fradrag for ejendomsskatter vedrørende landbrugsejendommen i henhold til ligningslovens § 14, stk. 1. Fradrag er godkendt med 2.874 kr. i 2012 og 3.385 kr. i 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”Landbrug samt udlejning af [adresse2] anses for 2 driftsgrene, hvorfor overskud ved udlejningen ikke kan modregnes i landbrugets underskud.

At virksomheden skal anses for 2 driftsgrene underbygges af, at udlejning af bolig ikke anses for at være en naturlig sammenhæng med landbruget, og udlejningsvirksomheden kan drives uafhængig af landbruget, ligesom landbruget kan drives uafhængig af udlejningsejendommen. Der er ingen direkte sammenhæng mellem de 2 driftsgrene bortset fra at de drives fra samme matrikelnummer.

Der er heller ikke tale om, at ejendommen er lejet ud til evt. ansatte i landbruget.

Der kan henvises til SKM 2014.112.LSR, hvor bortforpagtning af jord og stutteri blev anset for 2 selvstændige virksomheder.

Resultat for udlejningsejendommen er opgjort ud fra de foreliggende oplysninger:

	2014	2013	2012	2011
Lejeindtægter	48.000	48.000	48.000	40.000
Ejendomsskat	- 600	-650	-600	-800
Renovation (som privat)	-1.200	-1.200	0	-1.200
Forsikring	-2.500	-2.500	-2.500	-2.500
Vand (som privat)	-917	-868	0	-800
Administration m.v.	-3.000	-3.000	-3.000	-3.000
Vedligeholdelse		-3.229	-2.883
Varme 40 %	-8.564	-10.692	-10.543	-3.404
Overskud ved udlejning	31.219	25.861	28.474	28.296

I regnskaberne for 2012 og 2013 er udgifter til varme indeholdt i udgiften vedligeholdelse.

For 2014 godkendes 40 % i lighed med den del der er overført for tidligere år.

Det er fremført, at huslejen for 2014 er modregnet 4.000 kr. i forbindelse med at lejer har udført arbejde. vedr. lejemålet. Udgift til udført arbejde skal indberettes som løn/honorar, og da det ikke er sket, kan udgiften hertil ikke anses for en driftsudgift efter statsskattelovens § 6a.

Andel af ejendomsskat vedr. fodermesterbolig.

2012.

Ejendomsskat i alt	4.076
vedr. erhverv if. R75	3.474
vedr. egen bolig	602
skøn vedr. fodermesterbolig	600
rest til fradrag 3.474 – 600	2.874

2013.

Ejendomsskat i alt	4.404
vedr. erhverv if. R75	3.727
vedr. egen bolig	677
skøn vedr. fodermesterbolig	650
rest til fradrag 3.727 – 650	3.077

2014.

Ejendomsskat i alt	4.596
vedr. erhverv if. R75	3.985
vedr. egen bolig	611
skøn vedr. fodermesterbolig	600
rest til fradrag 3.985 – 600	3.385

Lovhenvisning: statsskattelovens § 6a og ligningslovens § 14.

Andel af forsikring vedr. fodermesterbolig.

Der er indsendt dokumentation for landbrugsforsikring for 2015.

Præmien for landbrugsforsikring udgør 18.611 kr. hvoraf 4.000 kr. udgør private dækninger til indbo, privat ansvar og for stuehuset.

[virksomhed1] har oplyst, at udgiften til privat indbo og ansvar udgør ca. 1.500 kr.

Det betyder, at der tilbage som udgift vedr. stuehuset er 2.500 kr.

Der godkendes derfor et beløb af samme størrelse for den anden bolig på adressen.

Lovhenvisning: statsskattelovens § 6a.

Administrationsudgifter.

Administrationsudgifter i forbindelse med udlejning af [adresse2] er skønsmæssigt ansat til 3.000 kr. om året inkl. biludgifter.

Lovhenvisning: statsskattelovens § 6a.

Besætningens sammensætning (antal)

	2011	2012	2013	2014
Avlstyre kødkvæg	1	1	1	1
Køer			1
Køer kødkvæg	30	28	28	28
Kvier over 2 år kødkvæg			1
Kvier 1 - 2 år kødkvæg			2	6
Kvier 11/2 - 2 år kødkvæg				2
Kviekalve 1/2 - 1 år	1	0
Kviekalve 1/2 - 1 år kødkvæg	13	7
Kviekalve u 1/2 år kødkvæg	0	10	12	8
Tyre 1 – 2 år kødkvæg			1	0
Tyrekalve 1/2 - 1 år kødkvæg	17	0	4	5
Tyrekalve under 1/2 år kødkvæg	0	11	10	8
Antal i alt	62	57	60	58

Heste (stutteri)	4	3	3	4
Plage og små heste (stutteri)	1	1	2	2
Føl (stutteri)	2	1	1
I alt	7	5	6	6

Leasing.

Din revisor anser din leasing for finansiel leasing.

Der henvises til, at finansiel leasing skal behandles som kreditkøb, og din revisor mener, at det skal opdeles i en afdragsdel og en rentedel.

Din revisor har opgjort den afskrivning han anser for den driftsøkonomiske afskrivning pr. år for de leasede aktiver til:

2011 27.310

2012 26.935

2013 19.280

2014 18.600

Han anser halvdelen af de betalte leasingydelser for afskrivninger.

Ifølge leasingaftalen betales der ved kontraktens indgåelse et depositum på 160.000 kr. samt et engangsbeløb på 120.000 kr. Herefter betales der 96 mdr. x 3.600 kr.

Det fremgår af det indsendte materiale at anskaffelsessummen for det aktiv der leases udgør 538.000 kr. Endvidere fremgår det at aktivets værdi efter leasingaftalens udløb på 96 mdr. udgør 160.000 kr.

Der svarer til en samlet værdinedgang på 8 år på 378.000 kr. eller 47.250 kr. pr. år, som må anses for at være den driftsøkonomiske afskrivning.

Denne afskrivning er for årene 2013 og 2014 højere end den leasingudgift der er betalt.

Den betalte leasingafgift skal efter vores opfattelse som minimum fratrækkes i det resultat der opgøres ved vurdering af virksomhedens rentabilitet.

Lovhenvisning: Statsskattelovens § 6a.

Landbrugsvirksomheden er omfattet af den særlige ligningspraksis for landbrug, hvor et resultat omkring 0 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger er tilstrækkeligt for at virksomheden kan anses for rentabel.

Selvom virksomheden opfylder øvrige krav vedr. den særlige ligningspraksis, kan den ikke anses for erhvervsmæssig efter statsskattelovens § 6a, hvis rentabilitetskravet ikke er opfyldt.

Nedenfor vises en opgørelse, hvor indkomsten er gjort op ud fra de realiserede tal før afskrivninger.

De driftsøkonomiske afskrivninger skal fastsættes ud fra et konkret skøn. Der er ingen domme der direkte fastsætter afskrivningssatser, men der er i en Østre Landsretsdom kommentarer om, at 2 % på driftsbygninger og 10 % på driftsmidler er for lavt. (SKM 2005.327)

I samme dom bliver der nævnt at regnskabsstatistikker fra Landbrugets rådgivningscenter oplyser, at der må regnes med 4 % på bygninger og 15 % på driftsmidler.

	2014	2013	2012
Omsætning
Planteprodukter (halm)	9.850	0	3.000
Kvæg	223.723	243.409	264.049
Heste	0	82.641	75.000
Egne produkter	4.380	4.140	3.691
Nettoomsætning	237.953	330.190	345.740
Ændring besætning	-5.600	63.850	-49.500
Tilskud	44.038	48.286	45.071
Lejeindtægter	44.000	48.000	48.000
Andre driftsindtægter
Indt. og ændring varelager	320.391	490.326	389.311
Omkostninger mark	-12.450	-23.858	-18.875
Køb besætning	0	-27.040	-11.000
Omkostninger husdyr	-148.126	-157.475	-123.227
Omk. til råvarer/hjælpemat.	160.576	208.373	153.102
Maskinstation	-23.435	-30.020	-56.705
Vedligehold	-12.564	-25.175	-50.824
Energi	-11.961	-19.979	-26.439
Leasing maskiner	-37.200	-38.560	-53.870
Forsikring	-15.094	-15.049	-5.842
Kontor administration	-24.260	-20.729	-20.738
Ejendomsskatter	-4.596	-4.405	-4.077
Diverse omkostninger	-10.872	-10.464	-4.121
Driftens andel af biludgifter	-1.328	-1.988	-1.838
Privat andel af udgifter	+9.697	+8.461	+4.206
Andre eksterne omkostninger	131.613	157.908	220.248
Realiseret resultat før afskrivn.	+28.202	+124.045	+15.961
Driftsøkonomiske afskrivninger
Afskrivning bygning 9	-11.528	-11.528	-11.528
Afskrivning maskinhus	-7.168	-7.168	-7.168
Afskrivning driftsmateriel	-20.000	-20.000	-20.000
Nedskrivn. besætning 2011 tilbagef.			-41.790
Resultat efter driftsøk. afskrivnin.	-10.494	+85.349	-64.525
Resultat vedr. udlejning	-31.219	-25.861	-28.474
Heraf varme ikke tidl. fratrukket	+8.564
Resultat vedr. landbrug	-33.149	+59.488	-92.999

De driftsøkonomiske afskrivninger på bygning 9 skønnes til 4 % svarende til den levetid på 25 år der er anvendt ved skattemæssige afskrivning på 7 % pr. år.

Grundlag: 388.205 kr. – 100.000 kr. = 288.205 kr.

Driftsøkonomisk afskrivning 4 % af 288.205 kr. = 11.528 kr.

Afskrivning på maskinhus medtaget i overensstemmelse med jeres indsigelse.

Selvom virksomheden har givet overskud i 2013 vurderes virksomheden ikke at kunne opnå et resultat omkring 0. I resultatet skal der være plads til dækning af tidligere års underskud for at virksomheden kan anses for rentabel, og det vurderes ikke at være tilfældet.

Der lægges vægt på:

•	Landbruget vurderes ikke at ville kunne opnå et resultat omkring 0 efter driftsøkonomiske afskrivninger.
•	Der er ikke indsendt budgetter for fremtider der viser andet resultat.
•	Der er ikke længere tale om indkøringsvanskeligheder.
•	Der er negativt momstilsvar for 2015 svarende til underskud på 61.573 kr. Hertil kommer driftsøkonomiske afskrivninger.
•	Der har været underskud samtlige år fra 2006 til 2014 bortset fra 2013, og der er netto fratrukket 754.151 kr.
•	Selvom virksomheden har givet overskud i 2013 tillægges et enkelt år med overskud ikke betydning. Der kan henvises til SKM 2005.327.ØLR.
•	Virksomheden kræver konstant tilførsel af kapital fra anden side, og du har haft lønindtægt på 361.408 kr. i 2014, 337.856 kr. i 2013 og 288.770 kr. i 2012.

Virksomheden anses ikke for erhvervsmæssig efter statsskattelovens § 6a, og indkomsten ændres med fratrukket underskud af virksomhed, 27.568 kr. i 2012 og 47.645 kr. i 2014.

For 2013 overføres resultat ved landbrug til beskatning som personlig indkomst uden arbejdsmarkedsbidrag med 33.907 kr. – 25.861 kr. = 8.046 kr.

Ejendomsskat.

Der godkendes fradrag for den erhvervsmæssige andel af ejendomskatten for landbrugsejendommen, jf. ligningslovens § 14.

Fradraget godkendes i kapitalindkomsten, jf. SKM 2006.94.LSR.

Ejendomsskatten er godkendt med:

2012 2.874

2014 3.385

Opgørelsen af beløbet fremgår ovenfor under ejendomsskat.

...

Da dit landbrug ifølge punkt 1.4, ikke anses for en erhvervsmæssig virksomhed efter statsskattelovens § 6a, kan den del af virksomheden jf. virksomhedsskattelovens § 1 ikke indgå i virksomhedsordningen.

Det er jf. virksomhedsskattelovens § 2 stk. 1 en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogførings-lovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi.

Dine virksomheder med landbrug og udlejningsejendom indgår i et fælles regnskab for indkomstårene 2012, 2013 og 2014. Da det kun er udlejningsejendommen, der kan indgå i virksomhedsskatteordningen, mangler der reelt en opdeling mellem virksomhedsøkonomien og privatøkonomien. Derfor opfylder udlejningsejendommen heller ikke betingelserne for at blive beskattet efter virksomhedsordningen.

Beskatningen efter virksomhedsordningen for 2012, 2013 og 2014 slettes derfor.

Endvidere vil beskatning af renteudgifter ske i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4.

Såfremt der udarbejdes og indsendes et særskilt regnskab med specifikationer til virksomhedsordningen, der alene omfatter udlejningsejendommen for 2012, 2013 og 2014 vil du kunne opretholde beskatningen efter virksomhedsordningen for den del som vedrører udlejningsejendommen.

...”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at virksomheden skal anses som en samlet virksomhed.

Subsidiært er der nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 27.568 kr. for indkomståret 2012 og på 47.645 kr. for indkomståret 2014 som følge af, at landbrugsvirksomheden er drevet erhvervsmæssigt. I relation hertil er der yderligere nedlagt påstand om, at overskud på 8.046 kr. i indkomståret 2013 beskattes som overskud af erhvervsmæssig drevet virksomhed.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden om, at virksomheden skal betragtes som en samlet virksomhed anført følgende:

”Til støtte for min påstand gør jeg gældende, at SKAT ikke med rette kan foretage den opdeling af virksomhederne som SKAT har foretaget.

Jeg gør således gældende at den opdeling der foretaget er forkert, henset til at fodermesterboligen

er en integreret del af landbrugsejendommen både i forhold til tingbogen/ BBR, men også i forhold ti l eksempelvis varmeinstallationen m.v. Driften af ejendommen kan således efter min klare opfattelse ikke skilles ad. Principielt vil det svare til at adskille markdriften og dyreholdet, hvilket praksis klart har afvist kan finde sted.

Når det er sagt skal vurderingen af antallet af virksomheder naturligvis foretages konkret. En fåreavler fra Vestjylland, der udover fårene har en udlejningsejendom på [by2] har naturligvis 2 virksomheder. Omvendt vil fåreavlerens anvendelse af landbrugsjorden til fårenes afgræsning næppe skulle opdeles i 2 virksomheder. Nærværende sag indeholder ikke et eksempel som er identisk med nogen af de to ovennævnte, men ligheden mellem det sidstnævnte eksempel og denne sag er trods alt til at få øje på.

Den ejendom som ægteparret [...] i sin tid købte indeholdt således fra gammel tid et ekstra hus - en fodermesterbolig. Dette hus er således klart en del af den virksomhed, der drives på ejendommen. En fortolkning af formålet med udlejningen kan næppe føre til andet resultat end at det handler om at få størst muligt udbytte ud af hele ejendommen ind. fodermesterboligen. Der er således ikke noget skattemæssigt belæg for at foretage en opdeling af virksomheden som den SKAT har foretaget.

Det skal i den forbindelse erindres, at de to ejendomme er forsynet fra samme varmekilde, ligesom de jo optræder som en enhed i regi af den offentlige ejendomsvurdering m.v.

Praksis i forhold til hvornår der foreligger en eller flere virksomheder tager da også hensyn til hvad der i praksis vil blive forstået som en virksomhed - i den forbindelse mener jeg altid, at en landbrugsejendom skal betragtes som en virksomhed.

SKAT's afgørelse indeholder efter min opfattelse ikke en seriøs begrundelse for den opdeling der foretages. Fokus er således langt mere rettet imod at der skal ske en opdeling således at der bliver mulighed for at tilsidesætte de skattemæssige underskud, der er knyttet til landbrugsdriften.

Jeg tror således at SKAT og jeg er enige om, at problematikken vedrørende hobbyvirksomhed er irrelevant, hvis opdelingen ikke kan foretages.

Såfremt Landsskatteretten måtte give SKAT medhold i, at den foretagne opdeling kan foretages anmoder jeg om tilladelse til at fremkomme med yderligere anbringender til støtte for, at der ikke er tale om en hobbyvirksomhed.”

Til støtte for den subsidiære påstand har repræsentanten fremsendt følgende:

”Til støtte for min påstand gør jeg gældende, at som jeg allerede har redegjort for i mine oprindelige bemærkninger til SKAT, handler vurderingen af om en virksomhed er en erhvervsvirksomhed eller en hobbyvirksomhed om den kan skabe en indtjening over tid.

I forhold til den særlige ligningspraksis, der gælder for landbrug, handler det kort fortalt om hvorvidt resultatet før afskrivninger fratrukket driftsøkonomiske afskrivninger giver et resultat, der er større end O kr. Dette forhold gælder ikke for alle år, men bedømt over tid skal virksomheden kunne opfylde denne betingelse.

I forhold til det skitserede regnestykke har jeg opstillet en fordeling af samtlige indtægter og udgifter i perioden 2012 til 2019 fordelt på udlejningen og landbrugsvirksomheden. Fordelingen er gennemført ned til resultatet før afskrivninger. Det ses af oversigten, at landbrugsvirksomheden i flere år har genereret positive resultater.

Spørgsmålet er herefter hvad de driftsøkonomiske afskrivninger skal opgøres til.

Jeg har i mit brev til SKAT (gengivet i afgørelsen på side 2ff) udførligt beskrevet hvordan de driftsøkonomiske afskrivninger kan opgøres således at der tages højde for bl.a. finansielt leasede aktiver m.v. Tilsyneladende er SKAT langt hen ad vejen enige i mine betragtninger, idet de bruger mine tal forsåvidt angår afskrivningerne på maskinhuset og driftsmateriel (det der ikke er leaset). Vedrørende afskrivning på bygning 9 er vi en smule uenige, idet SKAT beregner de driftsøkonomiske afskrivninger lidt højere end jeg gør (ca. 2 tkr. pr. år).

Vedrørende finansielt leasede maskiner går SKAT dog efter min opfattelse galt i byen. Da der er tale om et skatteregnskab er samtlige udgifter til leasing fratrukket skattemæssigt i takt med at de betales. Sådan er det.

Vi skal imidlertid her kigge på driftsøkonomiske afskrivninger og derfor er vi nødsaget til at betragte aktiverne som købte aktiver, hvilket er helt sædvanlig regnskabsmæssig praksis.

Sagt lidt firkantet skal den betalte leasingydelse tillægges resultatet før renter (da den jo er fratrukket i den skattemæssige opgørelse), og der skal herefter beregnes driftsøkonomiske afskrivninger på de leasede aktiver. Selve rentebetalingen og afdraget holdes simpelthen ude af ligningen fordi vi ser på resultatet før renter minus driftsøkonomiske afskrivninger.

Jeg har illustreret princippet for indkomstårene 2011 - 2014 i mit brev til SKAT uden at SKAT i nævneværdig grad har fundet anledning til at kommentere det. Det mener jeg simpelthen er udtryk for en eklatant fodfejl.

Jeg har ikke lavet samme regnestykke for de efterfølgende indkomstår, men i hvert fald i indkomståret 2018 vil slå ud med en meget positiv indkomst.

På den baggrund er det min opfattelse, at det under ingen omstændigheder kan komme på tale at rubricere [person2]s virksomhed som en hobbyvirksomhed.”

Retsmøde

På retsmøde i Landsskatteretten fastholdt repræsentanten sine påstande. Repræsentanten gennemgik og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

På retsmødet udleverede repræsentanten to luftfotos af klagerens ejendom.

Skattestyrelsen nedlagde påstand om stadfæstelse af den påklagede afgørelse og henviste til de tidligere indlæg i sagen.

Landsskatterettens afgørelse

Opdeling i driftsgrene

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:

I henhold til praksis kan der foretages en opdeling af et landbrugs drift i flere virksomheder. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet 1983, side 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis, jf. eksempelvis Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR.

Klagerens virksomhedsaktiviteter kan ikke anses for én virksomhed, idet aktiviteterne med køb og salg af kvæg og heste ikke har nogen driftsmæssig sammenhæng med klagerens aktivitet med udlejning af bolig. Der er lagt vægt på, at de to aktiviteter kan drives uafhængigt af hinanden. Der er mulighed for, at landbruget og udlejningen kan drage fordel af hinanden, men de to aktiviteter er ikke nødvendige for hinandens drift. De to aktiviteter kan således fungere selvstændigt og uændret uanset, om klageren stoppede med en af aktiviteterne. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 14. december 2016, offentliggjort i SKM2017.63.LSR, hvor udlejningen skulle behandles særskilt, da den ikke kunne anses for at være en integreret del af klagerens landbrugsvirksomhed.

Aktiviteterne skal på baggrund af ovenstående vurderes hver for sig ved bedømmelsen af, om der er drevet erhvervsmæssig virksomhed eller ej.

SKAT har på baggrund af oplysninger fra klagerens repræsentant og forsikringsselskab fordelt virksomhedens indtægter og udgifter på virksomhedens driftsgrene for indkomstårene 2012-2014.

Retsmedlemmerne finder, at der ikke foreligger oplysninger om driften af virksomheden, som giver anledning til at tilsidesætte eller ændre denne fordeling. I relation hertil lægger retsmedlemmerne vægt på, at det ikke af repræsentantens opdelte regnskaber fremgår, på hvilken baggrund udgifterne er fordelt. På det foreliggende grundlag finder retsmedlemmerne, at SKATs fordeling af indtægter og udgifter kan lægges til grund.

Retsmedlemmerne finder på baggrund af de opgjorte resultater, at driftsgrenen vedrørende udlejning er drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende.

Retsmedlemmerne stadfæster således SKATs afgørelse for så vidt angår opdeling i driftsgrene samt forhøjelse af indkomsten med 28.474 kr. for 2012 og 31.129 kr. for 2014 vedrørende udlejning.

Et retsmedlem bemærker:

Retsmedlemmet finder, at SKATs opdeling af klagerens virksomhed i to driftsgrene må anses som udtryk for en tvangsmæssig opdeling, men at SKAT alene kan foretage en sådan opdeling, men ikke er forpligtet dertil.

Der er alene tale om en mindre landbrugsejendom, som den udlejede bygning - som tidligere fodermesterbolig - udgør en integreret del af, hvorfor der ikke foreligger det fornødne grundlag for at opdele udlejning og landbrug i to driftsgrene. Retsmedlemmet finder derfor, at SKATs afgørelse skal ændres, således at klagerens virksomhed ikke opdeles i udlejning og landbrug, men at udlejning af bolig derimod anses som en del af landbrugsdriften på ejendommen i en samlet virksomhed.

Fradrag for underskud af landbrugsvirksomhed

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2012-2014.

Der er lagt vægt på, at landbrugsvirksomheden har haft underskud i en længere årrække med undtagelse af indkomståret 2013. Der er yderligere henset til, at der ikke er udsigt til, at driften med uændret driftsform kan give et resultat på 0 kr. eller derover.

Retsmedlemmerne finder, at landbruget er drevet teknisk fagligt forsvarligt, at klageren har de fornødne faglige forudsætninger, samt at antallet af kvæg muliggør en fornuftig drift. Der lægges dog i praksis betydelig vægt på den økonomiske del af virksomhedens drift, og retsmedlemmerne finder i den henseende, at virksomheden i de påklagede år ikke havde udsigt til fremadrettet at kunne opnå et resultat på 0 kr. eller derover.

Der er selvangivet underskud i den samlede virksomhed fra 2006-2014 med undtagelse af 2013.

Af de af repræsentanten udarbejdede opdelte resultater fremgår resultatet af landbrugsvirksomheden efter leasingydelse, men før driftsøkonomiske afskrivninger, til -16.084 kr. i 2012, 92.690 kr. i 2013, -12.777 kr. i 2014, -35.684 kr. i 2015, 1.870 kr. i 2016, -1.232 kr. i 2017, 22.034 kr. 2018 og -3.546 kr. i 2019.

Retsmedlemmerne bemærker hertil, at SKAT i de påklagede indkomstår har anvendt en anden opdeling end repræsentanten. Dette ses dog ikke at gøre en forskel i forhold til, om der ses et overskud eller et underskud før afskrivninger.

Det følger af praksis, at der skal være plads til driftsmæssige afskrivninger i virksomhedens resultat. Der er enighed mellem klageren og SKAT om størrelsen på afskrivningerne for så vidt angår maskinhus og driftsmateriel på i alt 27.168 kr. årligt. I forhold til bygningskompleks 9 har SKAT ansat en årlig driftsøkonomisk afskrivning på 11.528 kr. med udgangspunkt i en forventet levetid på 25 år, mens repræsentanten har skønnet en årlig driftsøkonomisk afskrivning på 9.607 kr. med udgangspunkt i en gennemsnitlig levetid på 30 år.

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at det skattemæssige resultat før afskrivninger skal reguleres i forhold til leasingydelsen. Det gøres således gældende, at denne skal tages ud af resultat før afskrivninger, mens der i stedet skal ske driftsmæssige afskrivninger på aktiverne i henhold til gældende regnskabsmæssige principper. Retsmedlemmerne lægger på baggrund af det fremlagte materiale til grund, at der ved vurderingen af landbrugsvirksomhedens driftsmæssige resultat skal bortses fra leasingydelserne, og at der i stedet skal ske afskrivning på de leasede aktiver.

Det er oplyst, at klageren i de påklagede indkomstår har leaset flere aktiver, og repræsentanten skønner, at afskrivningerne herpå ca. svarer til halvdelen af leasingydelserne. Der er imidlertid kun fremlagt én leasingkontrakt, hvoraf ses, at aktivets anskaffelsesværdi udgør 538.000 kr., mens det ved leasingaftalens udløb forventes, at aktivet kan sælges til tredjemand for 160.000 kr. Aktivet leases i 8 år, hvilket svarer til en årlig værdinedgang på 47.250 kr. Denne afskrivning er højere end den betalte leasingydelse i 2013-2019. På det foreliggende grundlag finder retsmedlemmerne derfor, at afskrivningerne for de leasede aktiver som minimum modsvarer den betalte leasingydelse. De ovenstående resultater før afskrivninger kan således lægges til grund ved vurderingen af virksomhedens rentabilitet.

På baggrund af, at landbrugsvirksomheden alene giver overskud efter driftsøkonomiske afskrivninger i 2013, finder retsmedlemmerne, at der i de påklagede indkomstår ikke var udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover, selv efter en længere årrække. Det bemærkes, at der i resultatet for indkomståret 2013 indgår en værditilvækst af besætningen på 63.850 kr.

Det forhold, at der i 2013 opnås et overskud efter driftsmæssige afskrivninger, ændrer ikke herpå. Ved vurderingen heraf er der blandt andet henset til Højesterets dom af 22. december 2008, offentliggjort i SKM2009.24.HR, hvor det er anført, at der ved bedømmelse af, om et landbrug er erhvervsmæssigt drevet, ikke kan lægges afgørende vægt på, om virksomheden har opnået et positivt resultat i et enkelt år.

Da landbruget ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

I relation hertil skal overskuddet i 2013 beskattes som anden personlig indkomst uden arbejdsmarkedsbidrag.

Retsmedlemmerne voterer derfor for at stadfæste den påklagede afgørelse på dette punkt.

Et retsmedlem bemærker:

Retsmedlemmet finder, at klagerens landbrugs- og udlejningsvirksomhed ud fra en konkret vurdering kan anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2012-2014.

Retsmedlemmet lægger herved vægt på, at landbrugs- og udlejningsvirksomheden for indkomståret 2013 havde et overskud, og at landbrugs- og udlejningsvirksomheden på det foreliggende grundlag må anses at have udsigt til at give et resultat på 0 kr. eller derover i årene derefter.

Ved vurderingen af, hvorvidt klagerens virksomhed kan anses for rentabel, må der lægges vægt på en driftsmæssig afskrivning i stedet for en skattemæssig afskrivning for så vidt angår leasede aktiver, idet et leaset aktiv kan sidestilles med et finansieret køb og derfor kan afskrives over længere tid ved en driftsmæssig afskrivning end en skattemæssig.

Retsmedlemmet finder derfor, at SKATs afgørelse skal ændres, således at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 27.568 kr. for indkomståret 2012, 47.645 kr. for indkomståret 2014, samt at overskud på 8.046 kr. i indkomståret 2013 beskattes som overskud af erhvervsmæssig drevet virksomhed.

Ejendomsskat

Af ligningslovens § 14, stk. 2, fremgår, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen har tjent til bolig for ejeren. Denne begrænsning gælder ikke i det omfang, ejendommen eller stuehuset er benyttet erhvervsmæssigt i indkomståret. Der bortses dog fra uvæsentlig erhvervsmæssig benyttelse. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 3.

Til brug for vurderingen af, om den erhvervsmæssige benyttelse af ejendommen har været uvæsentlig efter ligningslovens § 14, stk. 3, er der henset til Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 21. februar 2000, gengivet i TfS 2000, 275, som omhandler en blandet benyttet ejendom med en vurderingsfordeling efter vurderingslovens § 33, stk. 5. Det fremgår af meddelelsen, at ifølge praksis anses en erhvervsmæssig benyttelse af ejendommen for uvæsentlig, hvis den svarer til mindre end 10 % af den pågældende ejendom. Det fremgår videre af meddelelsen, at fordelingen skal ske ud fra grundværdien. Se ligeledes hertil Landsskatterettens afgørelse af 14. september 2017, j. nr. 13-5709590.

Det er hermed rettens opfattelse, at der skal indrømmes fradrag for de ejendomsskatter, der knytter sig til jorden ekskl. stuehus med grund, idet anvendelsen anses for at udgøre mere end 10 % af ejendommens samlede areal. Fradrag godkendes i kapitalindkomsten, jævnfør personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 6.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Virksomhedsordningen

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:

Da klagerens landbrugsvirksomhed ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, kan klageren ikke anvende virksomhedsordningen på denne del af virksomheden, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Virksomhedsordningen kan alene anvendes for udlejningsvirksomheden, såfremt der udarbejdes særskilt regnskab for denne del af virksomheden, hvor der sker opdeling af privatøkonomi og virksomhedsøkonomi. Dette følger af virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1.

Retsmedlemmerne voterer derfor for at stadfæste den påklagede afgørelse på dette punkt.

Et retsmedlem bemærker:

Retsmedlemmet finder, at idet klagerens landbrugs- og udlejningsvirksomhed anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, kan klageren fortsat anvende virksomhedsordningen på virksomheden, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, således at Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår opdeling i driftsgrene, fradrag for underskud af landsbrugsvirksomhed, fradrag for ejendomsskat i kapitalindkomsten og anvendelse af virksomhedsordningen.