Kendelse af 11-06-2021 - indlagt i TaxCons database den 01-07-2021

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2010

Skattepligtig indkomst

Skattemæssige afskrivninger på maskiner

0 kr.

103.904 kr.

0 kr.

Indkomståret 2012

Skattepligtig indkomst

Skattemæssige afskrivninger på maskiner

0 kr.

77.928 kr.

0 kr.

Indkomståret 2013

Skattepligtig indkomst

Skattemæssige afskrivninger på maskiner

0 kr.

58.834 kr.

0 kr.

Indkomståret 2014

Skattepligtig indkomst

Skattemæssige afskrivninger på maskiner

0 kr.

43.834 kr.

0 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS blev stiftet ved spaltning den 12. september 2008. [person1] har været direktør og eneanpartshaver i selskabet siden stiftelsen. Selskabet har regnskabsår fra 01.01 til 31.12, og selskabets formål er at eje aktier/anparter, forestå finansiering samt at drive handel og hermed beslægtet virksomhed.

[person1] er bror til [person2], som er bosiddende i Australien.

Repræsentanten har oplyst, at [person2] var eneejer af [virksomhed2] Ltd (herefter [virksomhed2]), der var et australsk selskab, som beskæftigede sig med facadearbejde. [virksomhed2] havde [...1] som Australian Company Number (ACN).

Det fremgår af selskabsoplysninger fra Australian Securities and Investsments Commission (ASIC), at der på vegne af [virksomhed2] blev ansøgt om selskabsregistrering den 19. november 2003. Den 18. maj 2009 ansøgte selskabet om at blive nedlukket, og den 14. august 2009 fik selskabet udpeget en likvidator.

Repræsentanten har oplyst, at [person1] og [person2] i 2009/2010 var af den opfattelse, at der fortsat var et gunstigt marked for den type facadearbejde, som hidtil var drevet i [virksomhed2]. De besluttede derfor, at der skulle startes en ny virksomhed, hvortil [virksomhed1] ApS skulle udleje maskiner. Udlejningsmaskinerne skulle købes fra boet efter [virksomhed2].

Maskinerne blev i første omgang solgt via [virksomhed3] Limited, der er oplyst som værende et australsk auktionshus. Det fremgår af Tax Invoice af 2. juni 2010, at seks maskiner blev købt af [person3] for samlet 84.273,75 AUD, hvoraf 7.661,25 AUD vedrørte goods and services tax, mens 9.112,50 AUD vedrørte honorar til auktionshuset (benævnt buyer premium).

I henhold til købsbevis af 22. december 2010, blev maskinerne efterfølgende videresolgt fra [person3] til [virksomhed1] ApS. Af købsbeviset, som ikke er underskrevet, fremgår bl.a. følgende:

”(...)

Undertegnede:

(Undersigned)

[person3]

[adresse1]

[by1]

Australien [...]

(I det følgende kaldet sælger - salesman)

erkender herved at have solgt maskiner til undertegnede

(admit to have sold machinery to below mentioned company)

[virksomhed1] ApS

CVR-nr. [...2]

[adresse2]

[by2]

(I det følgende kaldet køber – buyer)

Følgende beløb er overført til sælger:

(Following mentioned payment has been transferred to the salesman account)

Dato

Sum AUD

Sum D kr.

Overførsel

11. august 2010

80.000,00

444.000,00

I alt

80.000,00

444.000,00

I alt danske kr. 444.000,-

Skriver: firehundredefireogfyrretusinde 00/100 danskekroner.

Omregnet til australske dollars 80.000,- skriver firstusinde Ifgl. daværende gældende dagkurs.

Dette beløb hidrører fra køb af maskiner købt som oplistet: (indsat håndskrevet stjerne)

(...)”

Købsbeviset var vedlagt den ovenfor omtalte Tax Invoice af 2. juni 2010, der også havde fået påført en håndskrevet stjerne.

Det er oplyst, at [person1] aldrig har besigtiget maskinerne i Australien.

Det fremgår af [virksomhed1] ApS’ årsrapport for 2010, at selskabet i løbet af året har erhvervet materielle anlægsaktiver for 415.614 kr., og at aktiverne er afskrevet med 27.708 kr., hvorfor de pr. 31. december 2010 har en regnskabsmæssig værdi på 387.906 kr. Repræsentanten har forklaret, at forskellen på købsprisen den 11. august 2010 på 444.000 kr. og regnskabets anskaffelsessum på 415.614 kr. skyldes valutakursdifference i forhold til faktisk betaling. I øvrigt fremgår det af årsrapportens ledelsesberetning, at selskabets væsentligste aktiviteter er at eje kapitalandel i associeret selskab.

I henhold til [virksomhed1] ApS’ specifikationshæfte vedrørende den skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 er driftsmidler afskrevet med 103.904 kr., hvilket svarer til 25 % af saldoværdien.

Den 14. januar 2011 indgik [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] lejekontrakt vedrørende udlejning af maskiner. Af lejekontrakten fremgår bl.a.:

“(...)

Undertegnede:

(Undersigned)

[virksomhed4]

[adresse3]

[by3]

Australien

(I det følgende kaldet lejer - renter)

erkender herved at leje maskiner af undertegnede

(admit to rent machinery from below mentioned company)

[virksomhed1] ApS

CVR-nr. [...2]

[adresse2]

[by2]

Denmark

(I det følgende kaldet ejer – owner)

§ 1

1.1Maskinerne (oplistet på bilag A) er i [virksomhed1] ApS eje, medmindre der indgår anden skriftlig salgsaftale.

§ 2

2.1Maskinerne udlejes til en leje pr./mdr. som er aftalt til 100 AUD/mdr. gældende fra 1. februar 2011. Penge overføres til [virksomhed1] ApS konto i [finans1] Registreringsnr. [...] konto nr. [...00]

2.2Såfremt lejen ikke indbetales inden den 5. i måneden, vil der påregnes renter på 1 % af lejen.

2.3Lejen kan opsiges med 1 mdrs. varsel, gældende for begge parter.

2.4Opstilling af maskiner, samt løbende vedligeholdelse udføres alene for lejers regning.

2.5Såfremt maskinerne misvedligeholdes, kan [virksomhed1] uden varsel opsige lejekontrakten.

2.6Såfremt maskinerne udlejes til et firma som efterfølgende går konkurs, returneres maskinerne øjeblikkeligt til [virksomhed1] ApS.

§ 3

3.1Denne lejekontrakt underskrives i et originaleksemplar, som opbevares af ejeren, og en kopi, som opbevares af lejer.

(...)”

Lejekontrakten er underskrevet af [person1] på vegne af [virksomhed1] ApS, mens [person2] har underskrevet på vegne af [virksomhed4].

Repræsentanten har for Skatteankestyrelsen forklaret, at [person2] rettelig har kunnet handle på vegne af selskabet [virksomhed4] Ltd, der havde [...3] som ACN, indtil selskabet blev afregistreret den 15. september 2014. Selskabet var ejet af [person2]s hustru [person4].

I henhold til [virksomhed1] ApS’ årsregnskaber kan det udledes, at de australske maskiner regnskabsmæssigt afskrives lineært over en 5 års-periode. I skattemæssig sammenhæng foretages der ingen afskrivninger på de australske maskiner i 2011. I de efterfølgende år (2012-2014) foretages der saldoafskrivninger med 25 %. Dette medfører, at der beløbsmæssigt foretages følgende skattemæssige afskrivninger på de australske maskiner/driftsmidler for indkomstårene 2011-2014:

Indkomstår

Skattemæssige afskrivninger

2011

0 kr.

2012

77.928 kr.

2013

58.446 kr.

2014

43.834 kr.

Repræsentanten har oplyst, at der ikke skete nogen løbende betaling af leje i perioden fra 1. februar 2011 til ultimo 2015. Den manglende betaling havde ingen konsekvenser, idet der hverken blev tillagt renter til det skyldige beløb eller blev iværksat en opsigelse af lejekontrakten. Det er endvidere oplyst, at maskinerne ikke var i drift i den ovennævnte periode, men at de var opbevaret ved [person2]s daværende arbejdsgiver [virksomhed5] Ltd, der har [...4] som ACN.

I løbet af 2014 startede [person2] og [person5] selskabet [virksomhed6] Ltd, der har [...5] som ACN. [person2] blev udpeget som direktør i selskabet den 18. november 2015. I dette selskab blev maskinerne anvendt.

Den 28. december 2015 udstedte [virksomhed1] ApS en faktura til [virksomhed6]. Af fakturaen fremgår det, at der betales 5.600 AUD i lejebetaling for brug af maskiner. På fakturaen er der med håndskrift påført tallet 25.242,56 samt datoen 14/1 2016. Repræsentanten har for Skatteankestyrelsen oplyst, at: ”Betalingen på de 5.600 AUD var "entrebillet" til at overtage lejemålet af maskinerne og modsvarede den udestående leje.”

Det fremgår af [virksomhed1] ApS’ årsrapport for 2015, at der er indtægtsført 25.243 kr. under posten ”Andre driftsindtægter”.

SKAT udsendte forslag til afgørelser den 1. december 2015. Den 3. marts 2016 traf SKAT to afgørelser for [virksomhed1] ApS. Af afgørelserne fremgår det bl.a., at SKAT tilbagefører de foretagne afskrivninger for indkomstårene 2010, 2012, 2013 og 2014.

SKATs afgørelser blev påklaget den 31. maj 2016.

Efterfølgende begivenheder:

I henhold til faktura af 30. december 2016 solgte [virksomhed1] ApS de 6 maskiner til [virksomhed6] for 29.250 AUD eller 149.175 kr. Beløbet skulle betales i tre lige store rater med betalingsdatoerne 30. marts, 30. maj og 30. juni 2017.

Det fremgår af [virksomhed1] ApS’ årsrapport for 2016, at der er indtægtsført 149.175 kr. under posten ”Andre driftsindtægter”. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2016 er beløbet på 149.175 kr. tilbageført, idet det er angivet som ej skattepligtigt.

SKATs afgørelser

På baggrund af [virksomhed1] ApS’ selvangivelse for 2014 valgte SKAT at gennemgå selskabets indkomst. Gennemgangen medførte, at SKAT for det første ændrede selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2014. Ændringen blev truffet ved en særskilt afgørelse af 3. marts 2016. Som en afledt konsekvens af den første afgørelse valgte SKAT derudover at træffe en yderligere afgørelse, hvor selskabets skattepligtige indkomst blev ændret for indkomstårene 2010, 2012 og 2013. Denne afgørelse er også dateret den 3. marts 2016.

Ved den første afgørelse har SKAT for indkomståret 2014 bl.a. tilbageført skattemæssige afskrivninger med 43.834 kr.

SKAT har som begrundelse for denne ændring anført følgende:

”(...)

1. Vedr. regnskabsposten maskiner kr. 415.614 udlodning til hovedanpartshaver,ikke afskrivningsberettiget

(...)

1.4 SKATs afgørelse og begrundelse

1.4.1SKATs kommentarer til revisors indsigelser

Anvendelsesområdet for den forlængede ansættelsesfrist i Skatteforvaltningsloven §26 stk. 5

Kontrolleret transaktion

Revisor mener ikke, at der er tale om kontrollede transaktioner i forbindelse med køb og udlejning af maskinerne. Revisor finder ikke, at der er tale om en transaktion mellem selskabet og hovedanpartshaver eller nærtstående til hovedaktionæren, men mellem hovedanpartshavers bror og selskabet. Revisors henviser til at søskende ikke er nærtstående.

SKAT må afvise revisors indsigelse.

Transaktionen med køb og udlejning, hvor hovedanpartshaver begunstiger private interesser til ugunst for selskabet, er en hovedanpartshaver disposition.

Når hovedanpartshaver disponerer til ugunst for selskabet med det formål, at andre kan opnå en fordel, anses hovedanpartshaver for at have tilgodeset private interesser, hvorved han anses for at have udtaget midlerne fra selskabet til sig selv. Dvs en udlodning.

En hovedanpartshaverdisposition er en transaktion mellem hovedanpartshaver og selskabet, og derfor en kontrolleret transaktion.

Revisors henvisning til, at der er tale om søskende, er således uden relevans.

Det er uden betydning, om, hovedanpartshaver med selskabets midler, vælger at begunstige personer indenfor eller udenfor hovedanpartshaverkredsen. Det skattemæssige forhold er mellem hovedanpartshaver og selskabet

Retlig kvalifikation

Revisor finder at en ændring af den retlige kvalifikation, ikke er en ansættelsesændring omfattet af Ligningsloven §2, med henvisning til SKM 2009.78.

SKAT må afvise revisors indsigelse.

SKAT skal henvise til Højesteretsdom SKM 2012.92.HR, som underkender Landsskatterettens fortolkning i SKM 2009.78. Højesteret fastslår, at enhver ansættelsesændring mellem kontrollerede parter omfattes af Skatteforvaltningsloven §26 stk.5, herunder ændring af den retlige kvalifikation af transaktionen.

Juridisk Vejledning A.A.8.2.1.5 har afslutningsvis i eksemplerne anført, at SKM2009.78 ikke har betydning efter SKM2012.92.

SKAT har derfor hjemmel til at foretage ansættelsesændringen jf. Skatteforvaltningsloven § 26 stk.5.

Hensigten / Hovedanpartshavers forklaring

Revisor anfører at hensigten med købet af maskinerne, var at udleje dem til hovedanpartshavers bror. Endvidere anføres, at den lave leje, skulle ændres til en markedsleje, når broren var kommet i gang med de nye aktiviteter.

Hovedanpartshaver har redegjort for, at hensigten ikke var at etablere en rentabel udlejningsaktivitet i Australien, men alene at hjælpe broren med at komme i gang igen, efter hans konkurs.

Hovedanpartshaver antog oprindelig, at opstarten kunne ske indenfor et par år.

På trods af denne tidshorisont og den indbyggede risiko for, at broren slet ikke kom til at starte ny virksomhed, købte man maskinerne.

Ydermere udlejer man maskinerne til broren til en urealistisk lav leje, som er åbenbar urentabel for selskabet.

Hovedanpartshavers bror har fået rådighed over maskiner med en levetid på 5 år, mod en leje med en tilbagebetalingstid på 62 år. Hvilket således fra starten har været økonomisk ugunstig for selskabet.

Maskinerne var specielle, hvorfor de kun havde værdi for den type virksomhed, som broren gik konkurs med. Dvs hvis ikke broren kom i gang, antages alternative udlejningsmuligheder at være begrænset.

På den baggrund har det fra starten stået klart, at konsekvensen af at hjælpe broren var, at selskabet ville lide et økonomisk tab på disposition med køb og udlejning af maskinerne.

Revisors anbringende om, at man ville ændre lejebeløbet til en markedsleje, når broren var kommet i gang med en ny aktivitet, kan ikke bidrage til at kvalificere transaktionen til en forretningsmæssigt begrundet disposition.

For det første fordi lejekontrakten ikke angiver noget om, at lejen skal ændres, hvis/når broren opstarter en ny virksomhed.

For det andet fordi det isoleret set beviser, at broren begunstiges med en urealistisk lav leje i en ikke afgrænset periode, hvilket er åbenbart urentabelt for selskabet.

Spørgsmålet om hovedanpartshaver begunstiger broren til økonomisk ugunst for selskabet, er således bekræftet allerede her.

Dernæst ses man ikke at have forholdt sig til, om en markedsleje for disse specielle maskiner i Australien overhoved kunne give transaktionen et positivt afkast for selskabet.

Det forretningsmæssige element har været udeladt i dispositionen, som alene har været koncentreret omkring private interesser.

For det tredje er spørgsmålet om opstart af ny virksomhed, illusorisk, da der fra starten indgås en lejekontrakt hvormed broren får rådighed over maskinerne, og dermed også indtægterne derfra.

Maskinerne blev opstillet i en fabrikshal i den virksomhed, hvor broren er lønansat. Da maskinerne står hvor broren har sin gang, er det nærliggende at antage at han har anvendt maskinerne i 2010- 2014.

Lejekontrakten angiver, at opstilling af maskiner, samt løbende vedligeholdelse udføres for lejers regning. Hvilket angiver at maskinerne er opstillet og produktionsklar.

Det kan således ikke udelukkes, at broren har drevet en eller anden form for virksomhed med brug af maskinerne, i disse år.

Hensigt

Hovedanpartshaver har oplyst, at han ikke har set maskinerne i fabrikshallen, hvorfor det generelt må anses for uvist om de fortsat findes.

På baggrund af beskrivelsen i købsbilaget vil det givetvis også være vanskeligt at afgøre om maskinerne fortsat findes, og derfor også i hvilken stand maskinerne er.

Hvis det antages at broren har overholdt vedligeholdelsesforpligtelsen jf. kontrakten, er der en formodning for, at maskinernes værdi vil være i overensstemmelse med den værdi som angives i selskabets officielle årsregnskab.

I årsregnskabet angives værdinedgang på ca. 83.000 kr. om året i perioden 2010-2014. Det fremgår af regnskabet at værdien reduceres over brugsperioden, som er sat til 5 år. Brugsperioden er ikke korrigeret i årenes løb.

Revisor har oplyst, at den årlige leje kr. 6.660 hvert år er blevet tabsført, som tab på debitor (broren).

Den lejekontrakt som har været gældende, har således fra starten påført selskabet et indkomsttab og formuetab. Hensigten med transaktionen skal således ses ud fra denne kendsgerning.

1.4.2Afgørelse og begrundelse i øvrigt

I forlængelse af SKATs ovenstående afvisning af revisors indsigelser, finder SKAT at der ikke er fremkommet oplysninger som kan føre til et andet resultat end det nedenstående:

SKAT har set på den overførsel på 80.000 AUD som selskabet foretog til Australien i 2010, og som selskabet har bogført med kr. 415.614, som værende maskiner.

Indledningsvis bemærkes at der ikke ses at være overensstemmelse mellem det overførte beløb i kroner på Købsbevis (kr. 444.000) og bogført beløb i selskabet kr. 415.614. Endvidere ses der ikke at være overensstemmelse mellem købesummen i AUD på købsbevis (80.000 AUD) og den underliggende dokumentations faktura fra [virksomhed3] (84.273 AUD).

Ligeledes ses uoverensstemmelser omkring navne, hvor revisor oplyser at maskinerne købes fra et firma ved navn [virksomhed2], men hvor købsbevis angiver navnet [person3] og den underliggende faktura angiver navnet [virksomhed3].

Endvidere kan der konstateres store dato-spring, da fakturaen fra [virksomhed3] er fra 3/6 2010, selskabet overfører pengene 11/8 2010, og købsbevis først er fra 22/12 2010. Dvs der går over 6 måneder.

Efter at have konstateret disse uoverensstemmelser har SKAT set på selve transaktionen.

Det er oplyst, at baggrunden for pengeoverførslen var, at hovedanpartshavers bror, [person2], havde økonomiske problemer med sin virksomhed i Australien.

Virksomheden kollapsede og [person2] ønskede at genopstarte virksomheden. [virksomhed1] ApS købte maskinerne (kr. 415.614) ud af brorens virksomhed (konkursbo)..

Det er oplyst, at formålet var, at [person2] derved kunne opnå ”kreditorbeskyttelse af sin forventede nye virksomhed”, og at leje maskinerne ud til den nye virksomhed som ”[person2] forventede at kunne genopdrive på bagsiden af finanskrisen”

SKAT finder, at det med disse oplysninger må lægges til grund, at der ikke forelå realiteter omkring [person2]s nye virksomhed, men blot nogle ukonkrete forventninger.

Dispositionen med at købe maskinerne ud af brorens konkurstruede virksomhed, med det formål at udleje til brorens nye virksomhed, ses ikke at være forretningsmæssigt begrundet, når der faktisk ikke forelå en ny virksomhed.

Der blev indgået en lejekontrakt hvorved [person2] fik rådighed over maskinerne, og dermed også den indtjening der måtte komme fra maskinerne.

Lejeperioden startede den 1/2 2011, og den årlige leje blev sat til kr. 6.660.

Med en anskaffelsessum på kr. 415.614 og en årlig leje på kr. 6.660 bliver tilbagebetalingstiden 62 år ved en rente på 0 % (415.614/6.660). Hvis den investerede kapital skulle forrentes bliver tilbagebetalingstiden endnu længere.

Selskabet har selv skønnet den forventede brugstid til 5 år, jf. den driftsøkonomiske afskrivningsperiode jf. anvendt regnskabspraksis.

En tilbagebetalingstid på 62 år i forhold til maskinernes forventede levetid på 5 år, medfører at selskabet ikke vil modtage en samlet leje, der kan dække anskaffelsessummen. Dvs selskabet vil lide et tab.

På den baggrund finder SKAT, at det allerede fra starten har stået klart, at købet og udlejningen til hovedanpartshavers bror [person2] ikke ville give selskabet en normal leje med et rimeligt overskud. Dispositionen har således fra starten været ugunstig for selskabet.

At der aldrig har været tale om et forretningsmæssigt arrangement fremgår også af, at end ikke denne urealistiske lille leje blev betalt, heller ikke for det første år 2011.

Det forhold, at der aldrig er modtaget de aftalte lejeindtægter og man ikke har draget konsekvenser heraf, men ladet [person2] beholde rådigheden over maskinerne, viser at hele arrangementet er foranlediget af hovedanpartshavers personlige interesse for at tilgodese sin bror.

Anskaffelsen af maskinerne ses således alene foretaget som følge at hovedanpartshavers personlige ønske om, at yde broren økonomisk støtte til at få rådighed over maskinerne.

Revisors oplysning om, at lejeindtægten 2011-2014 for hvert år er hensat som tabt og fratrukket som realiseret jf. Kursgevinstloven – uden at fremgå af bogføringen endsige regnskaberne - må fører til en konstatering af, at arrangementet ikke er forretningsmæssigt begrundet.

Urentabel

Hovedanpartshaver har oplyst, at han ikke har set maskinerne i fabrikshallen, hvorfor det generelt må anses for uvist om de fortsat findes.

På baggrund af beskrivelsen i købsbilaget vil det givetvis også være vanskeligt at afgøre om maskinerne fortsat findes, og derfor også i hvilken stand maskinerne er.

Hvis det antages at broren har overholdt vedligeholdelsesforpligtelsen jf. kontrakten, er der en formodning for, at maskinernes værdi vil være i overensstemmelse med den værdi som angives i selskabets officielle årsregnskab.

I årsregnskabet angives værdinedgang på ca. 83.000 kr. om året i perioden. Det fremgår af regnskabet at værdien reduceres over brugsperioden. Selskabet har ansat brugsperioden til 5 år, og den er ikke korrigeret i årenes løb.

Revisor har oplyst, at den årlige leje kr. 6.660 hvert år er blevet tabsført, som tab på debitor (broren).

Omkostninger overstiger således indtægter.

Den lejekontrakt som har været gældende, hvor der angives en tidsubegrænset lav leje, har således fra starten påført selskabet et indkomsttab og formuetab. Hvilket er hovedanpartshavers bevidste valg og disposition, og derved en begunstigelse af broren på selskabets bekostning.

Konklusion

Udlodning til hovedanpartshaver

SKAT finder, at transaktionen med køb og udlejning af maskinerne til hovedanpartshavers bror, ikke er en forretningsmæssig transaktion, men en transaktion der alene udspringer af et personligt ønske hos hovedanpartshaver om at hjælpe broren, [person2] til at få rådighed over maskinerne.

Transaktionen har fra starten være økonomisk ugunstig for [virksomhed1] ApS, da rådigheden over maskinerne overdrages til broren til en åbenbar urentabel lav leje. I lejekontrakten ses ingen reguleringsklausul, hvorfor den urentable lave leje vil være tidsubegrænset.

Det er SKATs opfattelse, at selskabet ikke ville have foretaget denne ugunstige transaktion, hvis ikke hovedanpartshaver havde haft den bestemmende indflydelse i selskabet.

Selskabets betaling af de kr. 415.614 for maskinerne, kan derfor alene tilskrives hovedanpartshavers bestemmende indflydelse i selskabet.

Beløbet anses derfor for udtaget fra selskabet til hovedanpartshaver.

På denne baggrund er det SKATs opfattelse, at der i 2010 er tale om maskeret udlodning til hovedanpartshaver jf. Ligningsloven §16A, på kr. 415.614.

Ingen skattemæssige afskrivninger

Da de pågældende maskiner herefter ikke anses for erhvervsmæssigt anvendt i selskabet, kan der ikke afskrives på anskaffelsessummen, jf. Afskrivningsloven §2 og §5.

For indkomståret 2014 var afskrivningsgrundlaget primo kr. 175.336. De skattemæssige afskrivninger på 25 % af afskrivningsgrundlaget udgør kr. 43.834.

SKAT har derfor tilbageført afskrivningerne kr. 43.834 i skatteopgørelsen jf. Afskrivningsloven §1 og §2.

Den skattemæssige driftsmiddelsaldo er korrigeret i overensstemmelse hermed.

Driftsmiddelsaldo ultimo 2014, driftsmidler der afskrives efter AL §5

Primo saldo

175.336

Primo saldo (udtaget maskiner)

-175.336

0

(...)”

Ved den anden afgørelse har SKAT for indkomstårene 2010, 2012 og 2013 tilbageført skattemæssige afskrivninger med følgende beløb:

Indkomstår:

Tilbageførsel:

2010

103.904 kr.

2012

77.928 kr.

2013

58.446 kr.

Bortset fra de forhold, som særskilt vedrører indkomståret 2014, har SKAT anvendt nøjagtig den samme begrundelse for ændringerne, som er gengivet ovenfor. For så vidt angår indkomstårene 2010, 2012 og 2013 har SKAT yderligere bemærket følgende:

”(...)

Ingen skattemæssige afskrivninger

Da de pågældende maskiner herefter ikke anses for erhvervsmæssigt anvendt i selskabet, kan der ikke afskrives på anskaffelsessummen, jf. Afskrivningsloven §2 og §5.

For indkomståret 2010 var selvangivet tilgang på driftsmiddelsaldoen med kr. 415.614 vedr. maskinerne.

SKAT har ændret tilgang på den skattemæssige driftsmiddelsaldo vedr. maskiner til kr. 0, da beløbet anses for udloddet til hovedanpartshaver, jf. Afskrivningsloven §1, §2 og §5.

SKAT har den 18/12 2015 indkaldt selskabets skattemæssige specifikationshæfte for 2010, hvoraf det fremgår, at selskabet for indkomståret 2010 foretog skattemæssige afskrivninger på maskinerne med kr. 103.904.

SKAT har derfor tilbageført afskrivningerne kr. 103.904 i skatteopgørelsen jf. Afskrivningsloven §1 og §2.

Da hovedanpartshaver anses for at have fortaget en udlodning fra selskabet via sin bestemmende indflydelse i [virksomhed1] ApS, jf. status som direktør og anpartshaver, er ændringen fra tilgang af maskiner til udlodning til hovedanpartshaver omfattet af reglerne om kontrollerede trans- aktioner, hvorefter ligningsfristen er 6 år og 4 måneder jf. Skatteforvaltningsloven §26 stk. 5 og Skattekontrolloven §3B.

Herefter er SKAT berettiget til at ændre selskabets skatteansættelse for 2010 med hensyn til omkvalificering fra tilgang på maskiner til maskeret udlodning til hovedanpartshaver, samt at foretage konsekvensrettelse af afskrivningerne.

For indkomståret 2012 var afskrivningsgrundlaget primo kr. 311.710. Skattemæssige afskrivninger på 25 % af afskrivningsgrundlaget udgør kr. 77.928.

SKAT har derfor tilbageført afskrivningerne kr. 77.928 i skatteopgørelsen jf. Afskrivningsloven §1 og §2.

For indkomståret 2013 var afskrivningsgrundlaget primo kr. 233.782. Skattemæssige afskrivninger på 25 % af afskrivningsgrundlaget udgør kr. 58.446.

SKAT har derfor tilbageført afskrivningerne kr. 58.446 i skatteopgørelsen jf. Afskrivningsloven §1 og §2.”

Klagerens opfattelse

[virksomhed1] ApS har nedlagt primær påstand om, at de selvangivne skattemæssige afskrivninger for indkomstårene 2010, 2012, 2013 og 2014 skal anerkendes. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at de selvangivne skattemæssige afskrivninger for indkomståret 2010 skal anerkendes.

Til støtte for påstandene er der anført følgende i klageskrivelsen:

”(...)

Køb af maskiner

Som allerede fremført i vores indsigelser (bilag 3 og 4) er det vores grundlæggende opfattelse, at SKAT ikke har hjemmel til at tilsidesætte købet mellem [virksomhed7] ApS og konkursboet efter [virksomhed2], da der er tale om køb og salg mellem uafhængige parter.

Vi har således i vores indsigelser over for SKAT redegjort for, at SKAT alene vil kunne tilsidesætte [virksomhed7] ApS' køb fra konkursboet efter [virksomhed2] tilbage i 2010, hvis der er tale om en kontrolleret transaktion i relation til ligningslovens § 2 henholdsvis skattekontrollovens § 3 B. Forholdet vil ellers ikke kunne omfattes af den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Det er vores opfattelse, at forholdet ikke omfattes af de nævnte bestemmelser i ligningsloven og skattekontrolloven. Som også anført i vores indsigelser omfatter disse bestemmelser transaktioner mellem et selskab og selskabets hovedaktionær og transaktioner mellem et selskab og nærtstående til selskabet, herunder nærtstående til selskabets hovedaktionær.

Ligningslovens § 2 henholdsvis skattekontrollovens § 3 B omfatter således for det første ikke transaktioner med søskende til selskabets hovedaktionær og for det andet ikke den konkrete transaktion, som udgør en aftale mellem to uafhængige parter; [virksomhed7] ApS og konkursboet efter [virksomhed2].

Købet af maskiner kan således ikke udgøre en transaktion, der er omfattet af ligningslovens § 2 henholdsvis skattekontrollovens § 3 B, og indkomståret 2010 kan herefter ikke genoptages med hjemmel i den forlængede ligningsfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

En genoptagelse af indkomståret 2010 med baggrund i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 vil udvide området for skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 til ikke blot at omhandle kontrollerede transaktioner, men til også at kunne omfatte enhver anden transaktion, som SKAT finder at være en dårlig forretningsmæssig disposition for skatteyder.

Det skal i den forbindelse understreges, at hverken [person1] personligt eller dennes bror, [person2], er blevet tilgodeset ved købet af maskinerne. Købet er alene en transaktion mellem [virksomhed7] ApS og konkursboet efter [virksomhed2].

SKATs henvisning til Højesterets afgørelse i SKM2012.92.HR ændrer ikke på, at parterne i transaktionen ikke har et sådant interessesammenfald, at transaktionen overhovedet kan omfattes af ligningslovens § 2.

Maskeret udlodning

Det fremgår af ligningslovens § 16A, stk. 2, nr. 1, at til udbytte henregnes

"Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere..."

Vi er af den opfattelse, at det forhold, at købet af maskinerne efterfølgende har vist sig ikke at være rentabelt, ikke er ensbetydende med, at rentabilitet ikke oprindeligt har været hensigten over tid.

Det er således beskrevet over for SKAT via mail af 20. november 2015 (bilag 5) samt på møde afholdt med SKAT den 24. februar 2016 (resume fremgår af side 6 i bilag 1), at der ikke blot har været aftalt en leje, men også at det har været hensigten, at maskinerne skulle sælges til den nye virksomhed, som der var forventninger om, at [person2] kunne opstarte.

Som oplyst på mødet er forventningerne for nuværende, at salget vil kunne ske i løbet af indkomstårene 2017-2018. Salget vil som udgangspunkt skulle ske til handelsværdi, og da der er tale om specielle maskiner, som ikke kan købes i Australien, forventes handelsværdien at være af en størrelse, der gør, at [virksomhed7] ApS ikke vil lide tab efter afskrivninger. Den endelige handelsværdi vil dog blive fastlagt på baggrund af vurderinger, der indhentes fra en eller to uvildige maskinauktionariusser.

Det er herefter vores opfattelse, at [virksomhed7] ApS' køb af maskiner skal ses som en investering, og at det faktum, at investeringen ikke har båret frugt, ikke bør lægges [person1] til last i form af en statuering af maskeret udlodning.

Dette underbygges igen af, at købet af maskinerne hverken kommer [person1] personligt eller dennes bror til gode. Købet kan som allerede anført i vores indsigelser alene betragtes som værende en transaktion mellem de to uafhængige parter, der udgøres af [virksomhed7] ApS og konkursboet efter [virksomhed2].

Eftersom der efter vores opfattelse ikke er tale om en maskeret udlodning, underbygger ovenstående igen, vores primære påstand om, at SKAT ikke har hjemmel til at forhøje den skattepligtige indkomst, hverken i 2010 eller i perioden 2012-2014. Der er tale om et erhvervsmæssigt aktiv, og [virksomhed7] ApS har kunnet afskrive herpå efter reglerne i afskrivningslovens §§ 2 og 5.

Vores opfattelse understøtter dertil vores sekundære påstand om, at SKAT under alle omstændigheder ikke kan anvende fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 til at genoptage indkomståret 2010. Da der ikke er tale om en maskeret udlodning, er købet af maskinerne ikke omfattet af ligningslovens § 2, henholdsvis skattekontrollovens § 3 B. Subsidiært kan SKAT således alene genoptage [virksomhed7] ApS' indkomst tilbage til og med indkomståret 2012 i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, uanset at SKAT fortsat ønsker at ændre afskrivningsgrundlaget, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 3.

Afsluttende bemærkninger

Ovenfor har vi redegjort for såvel vores primære (1) som vores subsidiære (2) påstand:

3. SKAT har ikke hjemmel til at forhøje den skattepligtige indkomst for [virksomhed7] ApS for indkomstårene 2010 samt 2012-2014.
4. SKAT har ikke hjemmel til at forhøje den skattepligtige indkomst for [virksomhed7] ApS for indkomståret 2010.

På baggrund af vores redegørelse skal vi således anmode Landsskatteretten om, at [virksomhed7] ApS' indkomst i indkomstårene 2010 samt 2012-2014 forbliver uændret for så vidt angår køb af og afskrivninger på maskinerne set i forhold til oprindeligt selvangivne.

Subsidiært skal vi anmode Landsskatteretten anerkende, at indkomståret 2010 er forældet, således at alene indkomstårene 2012-2014 kan forhøjes. Den samlede forhøjelse af den skattepligtige indkomst på baggrund af ovenstående opgørelse vil således alene udgøre DKK 180.596.

(...)”

SKATs høringssvar

SKAT har den 6. juli 2016 indsendt høringssvar. Af høringssvaret fremgår bl.a.:

”(...)

Vi har følgende kommentarer:

Vedr. begunstigelse af hovedanpartshavers bror

Klagers påstand om, at hovedanpartshavers bror ikke begunstiges ved arrangementet, kan modbevises ved at se på sagens fakta:

Hovedanpartshavers bror er gået konkurs med en virksomhed i Australien. Hovedanpartshaver har erkendt, at han har ladet selskabet betale for maskiner – ikke for at etablere en rentabel udlejningsaktivitet i Australien – men for at hjælpe broren til at starte virksomhed op igen.

Hovedanpartshaver har foranlediget, at der indgås en tidsubegrænset lejeaftale, hvor hans bror med en årlig leje på kr. 6.600 lejer maskinerne, som selskabet har betalt over kr. 400.000 for. Tilbagebetalingstiden er således 400.000/6.600 = 62 år.

Hovedanpartshaver har som selskabets direktør aflagt årsregnskab, hvori det oplyses, at maskinernes økonomiske levetid er 5 år, og selskabet foretager løbende værdinedskrivning i overensstemmelse hermed.

Et arrangement hvor lejebeløbet har en tilbagebetalingstid på 62 år for maskiner med en økonomisklevetid på 5 år, medfører løbende driftsunderskud og er derfor økonomisk ugunstig for udlejer/selskabet.

En udlejer, som ikke var kontrolleret af klager, ville derfor ikke have købt maskinerne og udlejet på de vilkår. Som minimum ville den årlige leje være væsentligt højere og afspejle maskinernes købesum og den erhvervsmæssige risiko.

Det er hermed påvist, at der er tale om en begunstigelse af broren, da han får rådighed over maskinerne til den urealistisk lave leje på kr. 6.600 om året.

Det har således fra starten været hensigten at begunstige hovedanpartshavers bror, og broren er faktisk blevet begunstiget.

Lejeaftalen er tidsubegrænset og der er ingen klausuler om lejestigning, hverken i forhold til tiden eller i forhold til hændelser.

Der er således intet incitament til, at broren skulle opsige lejeaftalen for i stedet at købe maskinerne fra selskabet. Der ses derfor intet der støtter klagers påstand om, at det var hensigten af broren skulle købe maskinerne.

Arrangementet fremstår ikke som en investering, foretaget med en professionel begrundet forventning om et positivt afkast.

Selskabet betaler for maskinerne, ud fra en viden om, at det er specielle maskiner som kun har værdi for den type byggevirksomhed, som hovedanpartshavers bror drev. Det var forventningen, at broren ville komme i gang igen efter et par år.

På grund af den lange tidshorisont er der en væsentlig risiko for at forventningerne ikke bliver opfyldt, hvorfor forventningerne ikke kan lægges til grund for den økonomiske vurdering af "investeringen".

Da det er specielle maskiner antages de alternative udlejningsmuligheder at være begrænset, hvorfor der heller ikke her ses grundlag for en vurdering om positivt afkast.

Der har på intet tidspunkt været professionel dokumentation for, at det ville blive en økonomisk gunstig disposition for selskabet. Derimod har der fra starten stået klart, at dispositionen ville være økonomisk ugunstig for selskabet.

Lejen har hele tiden være urentabel lav, og med en oplyst driftsøkonomisk levetid på 5 år, er der intet der støtter en antagelse om at maskinerne reelt vil kunne sælges for mere end købesummen.

Klagers forventning om at maskinerne i 2017/2018 vil have en handelsværdi svarende til købesummen i 2010, ses der ingen dokumentation for.

Tværdig mod vil det forhold, at maskinerne kun har værdi for broren, medfører at de ikke kan sælges til andre, hvorfor broren stort set selv kan bestemme pris. Prisen må derfor formodes at blive meget lav.

Det har fra starten stået klart, at selskabet ville lide tab på dispositionen.

Det har således fra starten været hensigten at begunstige hovedanpartshavers bror.

Vedr. påstand om manglende hjemmel

SKAT fastholder at ændringen af klagers skatteansættelse for 2010 blev foretaget indenfor fristen i Skatteforvaltningsloven §26 stk. 5. Herunder henvises til SKM2012.92 HR hvor det blev fastslået at 5-års fristen altid er gældende, når der er tale om en person med bestemmende indflydelse.

Klager har som direktør og hovedanpartshaver begunstiget sin bror på bekostning af selskabets økonomiske interesser, og dette er sket som følge af hovedanpartshavers bestemmende indflydelse i selskabet.

Begunstigelsen af hovedanpartshavers bror, har SKAT dokumenteret på de foregående sider.

SKAT finder ikke at selskabet ville have købt maskinerne i Australien og lejet dem ud til en anden australsk mand for denne urentable lille leje, hvis ikke klager havde været hovedanpartshaver og lejeren havde været hovedanpartshavers bror.

Når hovedanpartshaver foranlediger at hans bror begunstiges til økonomisk ugunst for selskabet, har hovedanpartshaver tilgodeset private interesser, hvorved hovedanpartshaver anses for at have udtaget midlerne fra selskabet til sig selv. Hvilket er en maskeret udlodning, jf. Ligningsloven §16A.

Dispositionen er derfor omfattet af Skatteforvaltningsloven §26 stk. 5.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Afskrivningsgrundlag

I eneanpartshaverens sag (sagsnr. 16-0703375) er det lagt til grund, at hverken maskinerne eller selve betalingen på 415.614 kr. blev udloddet til eneanpartshaveren i indkomståret 2010, hvorfor maskinerne i skattemæssig sammenhæng må anses for købt og ejet af [virksomhed1] ApS. Det afhænger herefter af reglerne i afskrivningsloven, om [virksomhed1] ApS har ret til at foretage skattemæssige afskrivninger. Af afskrivningslovens §§ 1-2 fremgår følgende:

”§ 1: Efter reglerne i denne lov kan skattemæssig afskrivning foretages på udgifter til anskaffelse og forbedring af aktiver, der benyttes erhvervsmæssigt af den skattepligtige, samt på visse andre udgifter.

§ 2: Maskiner, inventar og andre driftsmidler samt skibe afskrives efter reglerne i dette kapitel, såfremt de udelukkende eller delvis benyttes erhvervsmæssigt.”

I henhold til de ovenstående bestemmelser skal der således tages stilling til, om der har været erhvervsmæssig benyttelse af maskinerne. Det fremgår af Højesterets domme af 9. maj 2006 og 28. januar 2008, som er gengivet i SKM2006.422.HR og SKM2008.106.HR, at der i forbindelse med vurderingen af erhvervsmæssig benyttelse bl.a. skal tages stilling til, om de afskrivningsberettigede aktiver er anskaffet i den skattepligtiges erhvervsmæssige interesse, og om aktiverne anvendes i en igangværende virksomhed.

På baggrund af sagens oplysninger finder Landsskatteretten, at maskinerne ikke blev anskaffet i [virksomhed1] ApS’ erhvervsmæssige interesse. Ved vurderingen er det bl.a. taget i betragtning, at udlejning af maskiner ikke omfattes af selskabets formål, og at der hverken har været udsigt til et økonomisk overskud eller faktisk har været et økonomisk overskud for selskabet. Anskaffelsen ses således ikke at være forretningsmæssigt begrundet.

Herudover er det Landsskatterettens opfattelse, at [virksomhed1] ApS i indkomstårene 2010-2014 ikke havde en igangværende virksomhed med udlejning af maskiner. Ved denne vurdering er der bl.a. henset til, at der var aftalt en lav månedlig leje, som på trods heraf aldrig blev betalt af selskabs-lejeren, der i øvrigt blev opløst/afregistreret i 2014.

Det lægges derfor til grund, at der ikke har været erhvervsmæssig benyttelse af maskinerne i indkomstårene 2010, 2012, 2013 og 2014. Som følge heraf har [virksomhed1] ApS som udgangspunkt ikke har ret til at foretage skattemæssige afskrivninger, jf. afskrivningslovens §§ 1-2.

Fristerne for ordinær ansættelse

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

I henhold til den dagældende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, udløber fristen efter bestemmelsens stk. 1, først i det sjette år efter indkomstårets udløb for skattepligtige omfattet af den dagældende skattekontrollovs § 3 B for så vidt angår kontrollerede transaktioner. Omfattet er blandt andet skattepligtige, der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder således, at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne.

Ved kontrollerede transaktioner forstås handelsmæssige eller økonomiske transaktioner mellem de pågældende interesseforbundne parter. 6-års-fristen omfatter enhver ansættelsesændring vedrørende de pågældende skattepligtiges kontrollerede transaktioner, jf. SKM2012.92.HR.

Klageren ejer 100 % af anpartskapitalen i [virksomhed1] ApS, hvorfor klageren udøver bestemmende indflydelse over [virksomhed1] ApS.

SKAT udsendte forslag til afgørelse den 1. december 2015, og der blev truffet afgørelse den 3. marts 2016.

Da selskabets køb af de pågældende maskiner anses for sket i eneanpartshaverens interesse, anses der at være tale om en kontrolleret transaktion mellem selskabet og eneanpartshaveren. Den forlængede ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, finder derfor anvendelse også for så vidt angår forhøjelsen vedrørende nægtelse af fradrag for afskrivninger.

SKAT har derfor udsendt varsel inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

SKATs afgørelse stadfæstes.