Kendelse af 24-09-2019 - indlagt i TaxCons database den 01-11-2019

SKAT har anset klageren for at være lønmodtager i forholdet til [by1] Kommune. Klagerens vederlag på 375.100 kr. modtaget fra [by1] Kommune i 2013 anses følgelig for at være lønindkomst. SKAT har endvidere nedsat klagerens indkomst som medvirkende ægtefælle fra 215.000 kr. til 0 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren har sammen med sin ægtefælle drevet døgnplejeaktivitet i 20 år på sin privatadresse. Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren har været plejefar på fuld tid siden 2012, og sideløbende været ansat på [virksomhed1], hvor han underviste maksimalt et par dage om ugen i 2013. Klagerens ægtefælle har arbejdet som dagplejemor og senere på et børne- og ungecenter. Klageren havde ikke et CVR-nummer i det påklagede indkomstår - 2013. Det fremgår af CVR, at klageren har oprettet et CVR-nummer i 2015.

SKAT har oplyst, at klageren efter købet af ejendommen på [adresse1] i [by2], i marts 2007 flyttede til ejendommen med sin ægtefælle, sin biologiske datter samt 3 plejebørn. Skatteankestyrelsen har indhentet adresseoplysninger fra CPR-registeret i forbindelse med sagens behandling.

Det fremgår heraf, at klagerens svigerinde flyttede ind på ejendommen sammen med sin søn en måned efter klagerens tilflytning. Svigerindens mand flyttede ind i 2010, og de fraflyttede sammen i 2013.

Følgende plejebørn var registreret på klagerens adresse i indkomståret 2013

Plejebarn

Etablering af plejeforhold

Plejeforælder

Hvervgiver

Plejebarn 1: født 1997

26-07-1999

Ægtefællen

[by3] Kommune

Plejebarn 2: født 1998

26-01-2010

Ægtefællen

[by1] Kommune

Plejebarn 3: født 1999

05-10-2009

Ægtefællen

[by1] Kommune

Plejebarn 4: født 2001

01-07-2011

Ægtefællen

[by1] Kommune

Plejebarn 5: født 1993

17-06-2013

Adresse hos klageren i perioden fra 19.03.2007 til 01.12.2015

Ægtefællen

[by1] Kommune

I 2013 bestod husstanden af klageren, ægtefællen, samt plejebarn 1-5. Plejebarn 5 var i 2013 omfattet af en aftale vedrørende støtte i ”egen bolig”, da plejebarn 5 var fyldt 20 år i 2013. Plejebørnene på klagerens adresse var i 2013 henholdsvis 20, 16, 15, 14 og 12 år gamle. Det fremgår endvidere af klagerens egen saldobalance for indkomståret 2013, at der foreligger en aftale vedrørende støtte for et udeboende 6. barn. Der er ingen yderligere information herom.

Klagerens ægtefælle er anført som plejeforælder for alle 5 plejebørn på de tilsendte kontrakter som repræsentanten har bekræftet er gældende for det påklagede år, idet der skete løbende mundtlig genforhandling af kontrakterne.

Det fremgår af klagerens personlige skatteoplysninger for 2013, at [by1] Kommune har udbetalt 375.110 kr. som A-indkomst til klageren. De 375.110 kr. er indtægtsført i klagerens regnskab for 2013, som modtaget plejevederlag for plejebarn 4.

Det fremgår af løn- og ansættelsesoplysninger fra [by1] Kommune fra 2012, at der udbetales vederlag som ”fast løn” for døgnpleje vedrørende plejebarn 4 til klageren og at der beregnes anciennitet fra 1. marts 2012. Plejevederlaget er udbetalt af kommunen som ferieberettiget A-indkomst.

Følgende fremgår ligeledes af brev af 27. januar 2012 fra klageren og ægtefællen til [by1] Kommune.

”Som aftalt telefonisk, skal vi bede om, at lønudbetaling til [person1] vedrørende plejebarnet, [plejebarn 4] ændres således, at lønudbetaling fremover sker til [person2].

Dvs. at lønudbetaling for februar 2012, vedr. [plejebarn 4] tilgår [person2].”

Kontrakt med [by1] Kommune vedrørende plejebarn 4

Kontrakten er indgået i 2011 mellem klagerens ægtefælle og hvervgiveren [by1] Kommune.Ifølge kontrakten modtager klagerens ægtefælle 9 gange normalvederlag, hvilket giver et månedligt plejevederlag på 33.127,38 kr. Herudover betales der 5.140,98 kr. pr. måned til at dække udgifter vedrørende kost og logi samt 536,92 kr. pr. måned til lommepenge og beklædning.

Det fremgår af kontospecifikationer og indsendte regnskaber for 2013, at udbetalte beløb til dækning af plejevederlag, udgifter til kost og logi samt lommepenge adskiller sig fra de satser, der er anført i kontrakten fra 2011. I 2013 blev der udbetalt et månedligt plejevederlag på 30.904 kr., og herudover betaltes 5.384,34 kr. til dækning af kost og logi, samt 770,74 kr. pr. måned til lommepenge.

Ifølge kontospecifikationer for 2013 er der yderligere modtaget individuel godtgørelse til dækning af gave til plejebarn 4.

Af kontrakten fremgår følgende:

”6. Aftaler i øvrigt:

Der gives 9 vederlag det 1. år, derefter forhandles kontrakten igen, udfra en statusrapport.

Der ydes psykologisk supervision 6x2 timer. Plejefamilien vurderer hvornår behovet bliver aktuelt.

Gældende retningslinjer for [by1] Kommune
Familieplejekonsulenten yder råd og vejledning.

Der ydes kørselsgodtgørelse efter statens laveste takst for kørsel med plejebarnet.”

”8. (Netværks-)plejeforældrenes/opholdsstedets underskrift:

Jeg/vi er indforstået med at oplyse ændringer i antal af plejebørn – og omfanget af arbejde udenfor hjemmet.

Jeg/vi har tegnet ansvarsforsikring for barnet.

Jeg/vi bekræfter samtidig at være gjort bekendt med ”Almindelige bestemmelser” samt lovgrundlag, som gengivet side 4”

Af vejledning til kontrakten om formidlet døgnophold fremgår:

”(...)

Denne kontrakt anvendes ved formidlet døgnophold for børn og unge, jf. servicelovens § 49.

Kontrakten tjener to formål.

For det første udgøre den kontrakten mellem kommune og opholdssted/(netværks-)familiepleje ved formidlet døgnophold for et barn eller ung udenfor eget hjem.

For det andet udgør den et indberetningsskema, der anvendes til statistiske formål.

Det skal derfor understreges, at der ved alle ændringer af plejeforholdet skal oprettes ny kontrakt. Ændringer i plejeforhold kan være ændringer af vederlagsfastsættelse eller øvrige plejeforhold i familien.”

”(...)

Vederlag til plejefamilier fastsættes af kommunen på baggrund af en forhandling med plejefamilien ud fra en konkret vurdering af barnets eller den unges plejebehov.

Beløb til kost, logi og andre fornødenheder tilsigter at dække de helt almindelige udgifter ved et barn ophold i et anbringelsessted, dvs. især kost, fritidsaktiviteter og fornøjelser. Hertil kommer udgifter til værelse og opvarmning samt udgifter på grund af forøget slid på bygning, møbler m.v.”

(...)

”Regulering af vederlag, omkostninger m.v.

Medmindre andet er aftalt, reguleres plejevederlag m.v. en gang årligt i overensstemmelse med KL og Amtsrådsforeningens vejledning om opholdsbetaling m.v. ved formidlet døgnophold for børn og unge.

Vederlag og omkostningsgodtgørelse indsættes på opholdsstedets/(netværks-)plejefamiliens NemKonto.”

”(...)

Opsigelsesregler

”I de første 3 måneder kan kontrakten opsiges af begge parter med 14 dages varsel. Efter 3 måneders forløb kan kontrakten opsiges af begge parter med 1 måneds varsel. Hvis plejeforholdet faktisk afbrydes, ved at barnets ophold i plejefamilien ophører, har plejeforældrene pligt til straks at give kommunen/plejehjemsforeningen besked herom. Vederlagsretten ophører henholdsvis 14 dage/1 måned efter den faktisk afbrydelse, medmindre kommunen/plejehjemsforeningen skriftligt indgår en anden aftale med plejeforældrene. Ved misligholdelse af kontrakten fra plejefamiliens side ophører retten til at modtage vederlag straks. Ret til udbetaling af omkostningsandel ophører fra det tidspunkt, barnet faktisk ikke har ophold i plejefamilien længere.”

(...)

Beskatning:

”Vederlag er personlig indkomst for den person, som har indgået aftale med kommunen/plejehjemsforeningen om anbringelse af plejebarnet.

Godtgørelser for udgifter til kost og logi der ydes til plejeforældre i forbindelse med dagpleje omfattet af servicelovens §§ 49 og 64, og som ikke overstiger de i lovens § 50 fastsatte grænser for omkostningsgodtgørelse, er skattefri.

Plejeforældre, der udøver plejevirksomhed som selvstændig virksomhed, er ikke omfattet af skattefrihed. Det skyldes, at selvstændige erhvervsdrivende kan fradrage udgifterne til kost og logi i den personlige indkomst, og at de kan benytte virksomhedsordningen.

Hvis opholdsstedet er organiseret som selvstændig juridisk person med arbejdsgiverregistrering (CVR-nummer), er der ikke tale om et arbejdsgiver/arbejdstagerforhold mellem kommunen/plejehjemsforeningen og de beskæftigede, og opholdsbetalingen udbetales til opholdsstedet uden skattetræk. De forpligtelser vedrørende skattetræk, feriegodtgørelse, sygedagpenge, ATP og AUD, der påhviler arbejdsgiveren påhviler i disse tilfælde opholdsstedet.

For yderligere oplysninger om beskæftigelsesvilkår henvises til kommunens skatteforvaltning.”

(...)

Dagpenge ved sygdom eller fødsel

”I det omfang vederlag m.v. er A-indkomst, anses den for dagpengegivende lønindtægt(...)”

(...)

”ATP, AUD m.v.

Den, der har indgået aftalen er omfattet af loven om arbejdsmarkedets tillægspension og lov om arbejdsmarkedets uddannelsesfond. Bidragene beregnes og indbetales efter de almindelige regler.”

(...)

”Ansvarsforsikring:

Det forudsættes, at plejeforældrene har en kombineret ansvars-/ulykkesforsikring, der dækker personskader, forvoldt af plejebarnet på plejefamilien eller tredjemand eller tingsskader forvoldt af plejebarnet på tredjemands ejendom. Der henvises til lov om opholdsbetaling m.v.”

(...)

Diverse bestemmelser:

(...)Plejeforældrene har pligt til løbende skriftligt at oplyse Kommunen/plejehjemsforeningen om personlige og økonomiske forhold (f.eks. arbejdsindtægt) (...) Plejeforældrene har ligeledes pligt til at oplyse om ændringer i antal plejebørn og om omfanget af arbejde udenfor hjemmet.

Plejeforældrene kan klage over børn og ungeudvalgets afgørelse om flytning eller hjemtagelse fra privat familiepleje efter servicelovens § 64, stk. 4.

I øvrigt henvises til Socialministeriets vejledning nr. 10 af 3. feb. 2006 om særlig støtte til børn og unge (Lov om social service).” (...)

Klagerens ægtefælle har ligeledes påklaget SKATs afgørelse vedrørende døgnplejeaktiviteten for indkomstår 2013-2014, sagsnr. [...].

SKATs afgørelse

SKAT har anset indkomst fra [by1] Kommune for skattepligtig lønindkomst, og har forhøjet klagerens indkomst på dette grundlag med 375.110 kr. i 2013. SKAT har endvidere nedsat klagerens indkomst som medvirkende ægtefælle, fra 215.000 kr. til 0 kr.

Resultatet er, at klagerens indkomst for 2013 blev ændret med i alt 159.610 kr.

SKAT har begrundet dette med følgende:

”(...)

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Erhvervsmæssig virksomhed er normalt kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter og med det formål at opnå et overskud.

Lønindkomst, der efter Kildeskattelovens § 43 er A-indkomst, anses ikke for at være indkomst ved selvstændig virksomhed.

Hverken i Personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, Kildeskattelovens § 25A, Etablerings- iværksætterloven eller Arbejdsmarkedsloven indeholder en afgrænsning af selvstændig virksomhed over for lønindkomst.

Afgrænsningen skal dog foretages på samme måde, uanset hvilken relation inden for skattelovgivningens område, spørgsmålet er relevant. Det fremgår bl.a. af forarbejderne til disse bestemmelser og af Skatteministeriets cirkulære om personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994.

Afgrænsning mellem lønmodtager og selvstændig virksomhed er beskrevet i cirkulærets punkt 3. Afgrænsningen kan foretages efter en samlet vurdering af de kriterier, der er nævnt i cirkulærets punkt 3.1.1.1 og 3.1.1.2.

Lønmodtagergruppen omfatter ikke alene tjenestemænd, arbejdere og funktionærer, men også alle andre personer, der modtager vederlag for arbejde udført i et tjenesteforhold.

Efter Kildeskattelovens § 43, stk. 1, henregnes til A-indkomst enhver form for vederlag i penge for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse og lignende ydelser. Af Kildeskattelovens § 43, stk. 2, fremgår det, at der til A-indkomst endvidere kan henregnes andre arter af skattepligtig indkomst, der i det væsentlige udgør en nettoindkomst for erhververen.

Indkomst som døgnplejefamilie er i dit tilfælde anset for at være A-indkomst efter kildeskattelovens § 43 stk. 1 og ikke indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed.

Efter en samlet konkret vurdering af kriterierne i cirkulære om personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994 punkt 3.1.1.1 og 3.1.1.2 har vi foretaget ovenstående ændring.

Vi har ved afgørelsen lagt vægt på:

at, der mellem dig og henholdsvis [by3] kommune og [by1] kommune er indgået aftale om løbende arbejdsydelse. Ved ansættelse som plejefamilie er der udfærdiget kontrakter, hvoraf det fremgår, at du bliver aflønnet med faste månedlige plejevederlag, som er skattepligtige. Herudover får du skattefrit omkostningsdækning til kost og logi samt lommepenge og beklædning. Denne omkostningsdækning udbetales også med faste månedlige ydelser. Du får også dækket individuelle merudgifter til børnene med skattefri godtgørelser,

at vederlaget for de 4 børn ikke erlægges efter regning,

at vederlag for [Plejebarn 5] er udbetalt efter fast timeantal og fast timeløn*

at du / I har ret til opsigelsesvarsel,

at kommunen har tilsyn og kontrol med opgaven hos dig iht. Servicelovens § 148, hvorfor de har tilsyns- og kontrolbeføjelser over for dig som ansat,

at du / I er forpligtet til at deltage i kurser,

at du / I har pligt til at underrette kommune om ændring i antal af plejebørn samt omfang af arbejde udenfor hjemmet,

at det af kontrakten mellem jer og [by3] kommune ikke fremgår, at der påhviler dig andre udgifter end udgifter til almindelig underhold samt, at det skattefrie beløb vedrørende kost og logi også skal dække fritidsaktiviteter, fornøjelser, udgift til værelse, opvarmning, forøget slid på bygning, møbler m.v.

at det af kontrakterne mellem dig og de to kommuner ikke fremgår, at der påhviler dig andre udgifter end udgifter til almindelig underhold. Skader over 500 kr., forvoldt af plejebørnene, på din ejendom eller ejendele, som ikke er omfattet af din egen forsikring, kan du søge om erstatning for hos kommunen.

Du er således ikke økonomisk ansvarlig over for kommunen for arbejdets udførelse og du synes i øvrigt ikke at have påtaget dig en selvstændig økonomisk risiko.

*) Det forhold, at vederlag vedrørende [Plejebarn 5] er udbetalt som B-indkomst ændrer ikke SKATs indstilling til, at du / I anses som lønmodtagere idet bemærkes, at kriterierne i forannævnte cirkulære er mange og at vederlag er udbetalt efter regning, er kun ét af flere kriterier.

Vedrørende kontrakten med [by3] kommune bemærkes, at der omkring øvrige ydelser til plejebarnet er henvist til ”vedlagte bilag til kontrakt” – dette er ikke modtaget.

Vedrørende kontrakter med [by1] kommune for [Plejebarn 3] og [Plejebarn 2] bemærkes, at disse ikke nærmere omtaler udgifter til plejebørnene, men alene henviser til ”retningslinjer udarbejdet af [by1] kommune”.

Vedrørende kontrakten med [by1] kommune for [Plejebarn 4] bemærkes, at denne er atypisk i forhold til de kontrakter kommuner normalt indgår med plejefamilier. Den omhandler kun en periode på godt 2 måneder og vederlag er fastsat til 11 x normalvederlag, hvilket er usædvanligt højt. Det er tillige beskrevet, at 4 af disse vederlag er tilsigtet at dække varetagelse af særlig opgaver med plejebarnet samt ”kompensation for de mange ting [Plejebarn 4] ødelægger i øjeblikket”.

Vedrørende kontrakter / aftaler omhandlende [Plejebarn 5] bemærkes, at vi sidestiller [Plejebarn 5]’s egenbetaling for kost og logi med de skattefrie godtgørelser kommunen normalt udbetaler vedrørende plejebørn.

Vi betragter derfor ikke disse beløb for skattepligtige, men medgået til at dække de faktiske udgifter til kost og logi m.v. vedrørende [Plejebarn 5]’s ophold hos jer.

Vores tidligere påstand om, at I er omfattet af kommunens arbejdsskadeforsikring frafaldes, idet vi erfarer, at der tilsyneladende fra de enkelte kommuner er forskellig opfattelse af hvorvidt plejefamilier er omfattet af arbejdsskadeforsikring. Hvorvidt I reelt er omfattet, vil vi ikke tage stilling til.

Men forhold vedrørende arbejdsskadesikring er kun ét af flere kriterier, der indgår i vores vurdering omkring selvstændig virksomhed / lønmodtager.

I vores tidligere fremsendte forslag er ikke fremført påstand om, at I er omfattet af ferielovens bestemmelser. Men det kan bemærkes, at det af jeres kontospecifikationer fremgår, at der indgår /bogføres feriepenge på flere af plejebørnene – dog med mindre beløb.

Vi har alene taget stilling til, om du er lønmodtager eller driver selvstændig virksomhed og der er med din indsigelse ikke fremkommet oplysninger der kan begrunde en ændring af tidligere udsendte forslag, som derfor fastholdes.

På det foreliggende grundlag er det vores opfattelse, at du ikke har haft udgifter i forbindelse med plejeindtægten, ud over det du har fået refunderet skattefrit fra kommunen og ud over det som overstiger bundgrænsen for øvrige lønmodtagerudgifter efter ligningslovens § 9, stk. 1.

Vi har ikke taget stilling til den selvangivne fordeling mellem private og erhvervsmæssige udgifter.”

SKAT er i forbindelse med klagesagen kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsen:

”SKAT bemærker, at klageren ved indflytning i ejendommen på [adresse1] i [by2] i 2007, havde sin egen datter samt 3 plejebørn med fra tidligere bopæl.

En lille måned efter tilflytter klagerens svigerinde med søn. Svigerindens mand tilflytter i 2010 og de fraflytter sammen i 2013.

Der kan således være flere grunde til, at der er investeret i større ejendom.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har gjort gældende, at klageren skal anses for selvstændig erhvervsdrivende. [person2] s skatteansættelse for indkomståret 2013 skal genoptages.

Klagerens påstand er præciseret ved mail af 12. september 2018. Af mailen fremgår, at klagerens repræsentant alene ønsker, at SKATs afgørelse skal ændres, så det anerkendes, at klageren er selvstændig erhvervsdrivende.

Klagerens repræsentant har begrundet dette med følgende anbringender:

”Det gøres overordnet gældende, at Klagerne er selvstændig erhvervsdrivende med udøvelse af deres erhverv som plejefamilie med plejebørn i eget hjem. Der er således ikke tale om lønindkomst men derimod om erhvervsmæssig virksomhed, der udøves for egen regning og risiko.

Virksomheden er af økonomisk karakter og drives med det formål at opnå et overskud.

Klagerne opfylder flere af de nævnte punkter i skatteministeriets cirkulære om personskatteloven, jf. pkt. 3.1.1.1 og 3.1.1.2 og en sammenligning af disse.

Som angivet ovenfor har Klagerne i henved 20 år drevet virksomhed som døgnplejefamilie.

I 2013 var begge Klagere fuldtidsbeskæftigede som døgnplejefamilie, og købet af ejendommen på [adresse1] - [x1] - var netop med det formål at udvide deres virksomhed.

Klagerne har endda også udarbejdet en "reklame"-brochure, der anvendes til at beskrive deres plejeydelser overfor potentielle modtagere og hvervgivere. Netop det udarbejdede materiale er med til overfor kommuner at understrege, at der er tale om en professionelt drevet virksomhed.

Det forhold, at [x1] [adresse1] drives fra en ejendom, der er langt større end hvad Klagerne selv har behov for, understøtter, at der er tale om selvstændige erhvervsvirksomhed.

De fysiske rammer og dyrehold samt indretningen af selvstændige lejligheder understreger således, at hele købet og finansieringen af ejendommen er lagt an på, at ejendommen skal tjene som et anlægsaktiv i en erhvervsvirksomhed og ikke som en privat bolig.

Klagernes erhvervsvirksomhed har således mere til fælles med en døgnplejevirksomhed, der drives fra lokaler, hvor døgnplejefamilien ikke selv bor, end med en døgnplejevirksomhed, hvor få plejebørn bor med plejefamilien på den private bopæl.

Hertil kommer, at det med det fremlagte bilagsmateriale er dokumenteret, at der er tale, der har behov for omfattende pædagogisk støtte, og hvor Klagerne yder en enorm arbejdsindsats.

SKAT har, deres afgørelser (bilag 1 og 2) lagt forkerte forudsætninger til grund.

Det er således ikkekorrekt, at der ikkeer varme i de to længer på ejendommen, idet disse er blevet godkendt til beboelse.

Det er heller ikke korrekt, at Klagerne skulle være omfattet af kommunens arbejdsskadeforsikring.

Tværtimod har Klagerne selv tegnet forsikringer både på deres ejendom og en ulykkesforsikring.

I tillæg til hertil var Klagerne i 2011 nødsaget til at tegne en særskilt elektronikforsikring, da plejebørnene ofte ødelagde elektronik, eksempelvis TV, spillekonsolfer, mobiltelefoner m.v. De ødelagte elektronikgenstande ville kommunerne ikke dække, hvorfor den forsvarlige varetagelse af Klagernes hverv som plejefamilie forudsætte den øgede forsikringsdækning.

Desuagtet at der ifølge de indgåede kontrakter, jf. bilag 10 - 13 er tale om et fast månedligt beløb, er dette i sig selv ikke udslagsgivende.

Klagerne ønsker at vederlaget erlægges efter regning, men har af kommunerne fået oplyst, at dette rent teknisk ikke kan lade sig gøre. Dette ændrer dog ikkepå realiteten i forholdet, nemlig at der er tale om selvstændig erhvervsmæssig virksomhed.

Det gøres tværtimod gældende, at flere kriterier, som disse fremgår af cirkulærets pkt. 3.1.1.2. vedrørende selvstændig virksomhed er udslagsgivende i nærværende sag.

Navnlig at Klagerne selv tilrettelægger, leder og fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren (dvs. kommunen) end den der evt. følger af den afgivende ordre. Det bemærkes i den forbindelse, at det tilsyn, der følger af den sociale lovgivning ikke medfører, at der er et konkret tilsyn med selve udførelsen af arbejdet.

Det er tillige afgørende, at kommunens forpligtelse overfor Klagerne er begrænset til det enkelte barn, jf. cirkulærets pkt. 3.1.1.2. pkt. B.

I øvrigt henvises til cirkulærets pkt. C, idet Klagerne ikke er begrænset i sin adgang til samtidig at modtage arbejde for andre og cirkulærets pkt. D, at indkomsten erhverves fra en ubestemt kreds af hvervgivere. Det er således ubestridt, at der er indgået kontrakter med 2 forskellige kommuner, og at ingen af kontrakterne indeholder vilkår om, at der ikke må indgås yderligere kontrakter, eller at Klagerne i øvrigt skulle være begrænset i sin adgang til at modtage andre børn.

Idet der tillige henvises til pkt. H gøres det også gældende, at indkomsten netop afhænger af et evt. overskud, idet refusioner ikkefuldt ud dækker de udgifter, der afholdes. Dette anskueliggøres meget tydeligt af bl.a. behovet for at tegne forsikring.

Klagerne har i 2013 selvangivet sig som selvstændig erhvervsdrivende og haft en stabilt andel af omkostninger, der både i art og omfang anses for at overstige, hvad der er sædvanligt i lønmodtagerforhold.

Navnlig med henvisning til årsrapporten (bilag 31) ses det, at der er store udgifter til både ejendomme samt øvrige udgifter, der er specificeret i årsrapporten. Der er således udgifter til både el, varme, lokaler og vand m.v., hvor der er foretaget en privat andel af de samlede udgifter iht. det fordelingstal, der ligeledes er opgjort i årsrapporten.

Der er tillige foretaget en specifikation af de øvrige udgifter, der navnlig består af udgifter til husholdning, dvs. forplejning, læge, frisør, beklædning, lommepenge m.v. Også her er der foretaget en privat andel.

Der er videre i specifikationerne på side 7 - 10 i årsrapporten foretaget en specifikation af de særlige udgifter til børnene i form af sport, fritid, transport m.v. samt udgifterne til bil. Der er desuden angivet en udgiftspost vedrørende administrationsudgifter.

Der er således udgifter, der er usædvanlige i lønmodtagerforhold.

Det er også helt afgørende, at den fremlagte oversigt over indtægter og udgifter (bilag 32) viser, at der er afholdt merudgifter på 748.706 kr., og altså som tidligere nævnt indtægter på 338.394 kr. Dette fører til, at der er en mindre indkomst på 410.312 kr.

Det er således dette beløb, som Klagerne samlet set i virksomheden - som selvstændige erhvervsdrivende - har haft som meromkostning, og som således er det " art og omfang" der tydeliggør, at der har været udgifter forbundet driften, der ikke dækkes ind via vederlag fra kommunerne.

I den forbindelse henvises til de begreber, der blev anvendt i den tidligere nævnte kendelse fra Landsskatteretten af 13. november 2007 (bilag 10). Da der netop er tale om udgifter, der i "art og omfang" overstiger, hvad der kan forventes af almindelige lønmodtagere, er der tale om, at Klagerne driver selvstændig erhvervsvirksomhed.

Herudover skat det også fremhæves, at transportudgifter kun dækkes af kommunerne i det omfang, der er tale om transport enten til og fra skole eller forhåndsgodkendte aktiviteter, og kun til statens laveste taks. Øvrig transport - som der i sagens natur vil være en del af - dækkes ikkepr. refusion af kommunerne.

Herudover kommer, at Klagerne har indgået en særskilt kontrakt med [Plejebarn 5], jf. bilag 14, og at betalingen for de ydelser som Klagerne yder i henhold kontrakten sker på baggrund af månedlige udstedte fakturaer, jf. bilag 15.

Der er også udarbejdet en egentlig lejekontrakt med [Plejebarn 5], jf. bilag 16, hvor hun betaler en månedlig leje for lejemålet.

Det er også forudsat, at Klagerne selv har tegnet en ansvarsforsikring på [Plejebarn 5], jf. sagsnotatet, bilag 17, side 5.

Også disse forhold tilsiger, at Klagerne er selvstændige erhvervsdrivende, idet selve kontraktforholdet og udleje af ejendom er ganske atypisk i et lønmodtagerforhold.

Med henvisning til cirkulærets pkt. I, J og K er det også klart, at arbejdet udføres i eget hjem, hvorfor det således også er Klagerne selv, der ejer samtlige genstande i hjemmet. Det være sig indbo, møbler, køkkenudstyr og senge m.v.

Med henvisning til pkt. L og M er det også afgørende, at Klagerne er godkendt efter den sociale lovgivning som plejefamilie og særlig godkendt til at tage vare på plejebørn i eget hjem, hvilket således også betyder, at adgangen til at indgå kontrakter med forskellige kommuner ikke dækker alle og enhver.

Klagerne har således påtaget sig en økonomisk risiko, der ligger ud over, hvad der vedrører almindeligt lønmodtagerforhold, idet Klagerne har en reel risiko enten ikke at få anvist flere børn i takt med at børnene vokser op og flytter ud, eller simpelthen at få afbrudt eksisterende familieplejeforhold uden at nye børn bliver anvist.

I forlængelse heraf skal navnlig fremhæves kontrakterne i sagens bilag 10 - 13 og den medfølgende vejledning, hvoraf det med al tydelighed fremgik, at der kan ske meget hurtig opsigelse af plejekontrakter fra kommunernes side, hvorved indtægtsgrundlaget med kort varsel fjernes fra Klagerne.

Den erhvervsmæssige risiko understreges også ved, at Klagerne med ganske kort varsel kan risikere, at vederlaget for plejebørnene sættes ned, hvilket bl.a. kan ses ved den fremlagte mail af 20. marts (bilag 33).

Der er således en aktuel og bestandig erhvervsmæssig risiko, idet indtægterne med kort varsel kan blive mindre eller helt bortfalde, samtidig med at de faste udgifter til driften af [x1] [adresse1] forbliver på samme niveau.

Der skal i den forbindelse også tillige henvises til dommen refereret i SKM.2009.248.VL.

På tilsvarende vis som i den nævnte dom er situationen i nærværende sag, at Klagerne ikke er garanteret en løbende indtægt, og at opfyldelse af forpligtelserne med kommunerne i henhold til de indgåede kontrakter forudsætter, at Klagerne har en ejendom til rådighed, der er væsentligt større, end hvad der er nødvendigt blot til dem, hvortil kommer at indretningen af ejendommen gør, at den ikke umiddelbart kan anvendes til andre formål.

Derfor har Klagerne påtaget sig en reel økonomisk risiko, og de afholder tillige omkostninger til den løbende drift, der i både art og omfang overstiger, hvad der ville være sædvanligt, såfremt de ikke anvendte deres hus som et driftsmiddel.

I tilsvarende retning skal også nævnes flertallet i Landsskatteretten i afgørelsen SKM.2014.653.LSR, hvorved flertallet netop lagde vægt på, at den pågældende ikkeselv ejede arbejdsredskaber og journalsystemer, som blev anvendt i arbejdet, hvilket var en væsentlig grund til, at den pågældende ikkeblev anset som selvstændig erhvervsdrivende.

I nærværende sag det således ubestridt, at Klagerne selv ejer sit ejendom samt alt indbo og dette indgår som en naturlig del i Klagernes erhvervsudøvelse.

Det skal også nævnes, at det kan indgå som et element, der kan pege i retning af, at der er tale om et lønmodtagerforhold, at der er tale om en fast arbejdstid fastsat af hvervgiveren, jf. pkt. 3.1.1.1., pkt. D.

Det står klart for alle, at det ikke er tilfældet i nærværende sag, idet Klagerne eksempelvis alle børn med på ferler og i øvrigt er til rådighed døgnet rundt.

Som det også fremgår af ferielovens § 1, stk. 2, anses Klagerne ikke for lønmodtagere, da de netop har afgørende indflydelse på deres virksomhed.

Klagerne er heller ikke omfattet af ferieaftalen med kommunerne som kommunalt ansatte ellers er det, da kommunerne ikke anser Klagerne for lønmodtagere. Det er netop opfattelsen i Kommunernes Landsforening, at plejefamilier ikke er lønmodtagere, hvorfor Klagerne heller ikkehar de rettigheder, som ellers ville følge af en status som lønmodtagere. Der kan bl.a. hertil henvises til notatet fra Kommunernes Landsforening af 10. december 2015, der er fremlagt som bilag 38.

Herudover er Klagerne heller ikkeomfattet af nogen overenskomster, da Kommunernes Landsforening anser plejefamilier som selvstændige, og Klagerne har derfor ingen rettigheder efter de ansættelsesretlige eller arbejdsretlige regler. Tvister med kommunerne kan således kun behandles ved domstolene eller Den Sociale Ankestyrelse.

Samlet set gøres det således gældende, at der er flest kriterier, der peger i retning af selvstændig erhvervsvirksomhed for Klagernes hverv.

SKAT er da også selv klar over at kontrakterne, som Klagerne har indgået, er atypiske for lønmodtagere, jf. sagsnotatet (bilag 17) side 7, nederst. Samme sted har SKATanført, at både kontrakten vedrørende [Plejebarn 4] og [Plejebarn 5] ikkeer sædvanlige, hvilket også har medført følgende bemærkning fra sagsbehandler hos SKAT: " Da sagen adskiller sig fra de typiske sager i projekter ... "

På side 7 i sagsnotatet åbner SKAT da også selv op for muligheden for, at SKAT's afgørelser kan ændres ved en klagesagsbehandling.

Afsluttende skal det bemærkes, at Landsskatteretten den 21. december 2015 har truffet afgørelse om, at en døgnplejevirksomhed skal anses som selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. kendelsen refereret i LSR2015.13- 3960872. Det fremgår således af denne kendelse, at en døgnplejevirksomhed, der på flere områder var meget lig Klagernes døgnplejevirksomhed, skattemæssigt blev anerkendt som selvstændig erhvervsvirksomhed. Landskatteretten har da også i netop denne afgørelse anerkendt den generelle eksistens af "art og omfang", idet de direkte anføres i afgørelse, at:

" ... i den konkrete sag må anses som tilstrækkeligt godtgjort, at klageren med rette har afholdt udgifter, der væsentligt oversteg de beløb, kommunen har betalt."

Tilsvarende gør sig utvivlsomt gældende i nærværende sag, da Klagernes virksomhed med dens størrelse, omfang og dokumenterede udgifter udover modtaget vederlag fra kommunerne, har de nødvendige karakteristika for, at Klagerne skal anses som selvstændig erhvervsdrivende.

***

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det således opsummerende gældende;

at Klagerne udøver selvstændig virksomhed som privat døgnplejefamilie for egen regning og risiko i eget hjem,

at Klagerne selv afholder omkostninger ud over hvad der anses for normalt i et lønmodtagerforhold, herunder udgifter til fast ejendom, udgifter til etablering af særskilte værelser, der anvendes af børnene, slid på eget hjem, indbo samt udgifter til vedligeholdelse,

at Klagerne selvafholder yderligere omkostninger til de nødvendige og forudsatte forsikringer,

at Klagerne selv afholder omkostninger til alle udgifter forbundet med virksomheden som plejefamilie,

at refusion af omkostninger kun sker efter anmodning om sagsbehandling hos kommunen, hvorfor der Ikke ydes fuld refusion for faktisk afholdte omkostninger,

at Klagernes økonomiske forhold angående bolig og hushold er lagt an på et antal anbragte børn, hvorfor der således er en reel økonomisk risiko, der ikkeopvejes af et usædvanligt kort opsigelsesvarsel i henhold til de indgåede kontrakter, hvilket understøttes af,

at Klagerne ikkeer garanteret nogen form for minimumsvederlag eller et minimumsantal af anbragte børn, og således udelukkende modtager vederlag for det antal børn, der på et givent tidspunkt er anbragt,

at anbringelsen af børnene kan ændres og kommunen således kan opsige de indgåede kontrakter med kun 1 måneds varsel, jf. bl.a. bilag 10 - 13, hvilket ikke er et sædvanligt opsigelsesvarsel I lønmodtagerforhold, hvilket tillige understøtter den økonomiske risiko,

at det er dokumenteret, at Klagerne ikke er garanteret et minimumsvederlag, og at de til stadighed må forhandle med kommunerne om priserne på deres ydelser, jf. bl.a. den fremlagte mail af 20. marts (bilag 33).

at Klagerne ikke er omfattet af Ferieloven i det omfang de udøver selvstændig erhvervsvirksomhed, hvortil kommer, at Klagerne de facto ikkeafholder ferie uden børnene,

at Ferieloven i øvrigt ikke anerkender, at personer, har afgørende indflydelse på den virksomhed, som den pågældende arbejder i - som det er tilfældet med Klagerne - skal anses som en lønmodtager,

at det ikkeer afgørende for den skatteretlige vurdering af sagen, hvorvidt en given kommune har anset det udbetalte vederlag for indkomst, hvoraf der skulle indeholdes A-skat, jf. bl.a. Ligningsrådets afgørelse refereret i TfS.1987. 483,

at Klagerne selv tilrettelægger og udfører arbejdet uden Instruktion fra kommunen, udover hvad der følger af sædvanlige regler om kommunalt ansvar for anbragte børn,

at Klagerne ikke har nogen fast arbejdstid, men derimod i eget hjem og i døgndrift udøver selvstændig virksomhed og er til rådighed døgnet rundt,

at Klagerne de facto har udgifter til plejebørn udover hvad der kan refunderes af kommunerne,

at Klagerne anvender deres hus som et driftsmiddel,

at Klagerne har indgået en særskilt kontrakt med [Plejebarn 5], jf. bilag 14, og at betalingen for de ydelser som Klagerne yder i henhold kontrakten sker på baggrund af månedlige udstedte fakturaer, jf. bilag 15. Den udarbejdede lejekontrakt, jf. bilag 16, er heller ikketypisk i lønmodtagerforhold,

at SKAT selv er opmærksom på, at der ikke er tale om typiske kontrakter, og at sagen "adskiller sig noget fra de typiske sager i projektet", jf. sags notatet, bilag 17, side 6,

at Klagerne således både i "art og omfang" har udgifter, der overstiger hvad en lønmodtager må forventes at afholde, jf. bl.a. SKM.2009.248.VL,

at princippet om "Art og omfang", er godkendt af Landsskatteretten, jf. bl.a. kendelse af 13. november 2007 (j.nr. 2-8-1852-0499) og for nylig kendelse af 21. december 2015 (LSR2015.13-3960872), og at Klagerne i nærvær sag har udgifter, der dokumenter et i " art og omfang" overstiger de vederlag, som Klagerne har modtaget,

at Klagerne er godkendte som familieplejere, hvilket kun sker efter en grundig undersøgelse og sagsbehandling foretaget af kommunen, hvorfor Klagerne således er autoriseret til at udøve netop den i sagen omhandlede virksomhed,

at Klagerne ikke ved de indgåede kontrakter med kommunen er afskåret fra at indgå kontrakter om anbringelse af yderligere børn,

at Klagerne efter en samlet vurdering af sagens faktiske omstændigheder på baggrund af de kriterier, der er opstillet i cirkulære nr. 129 til personskatteloven, må anses som selvstændigt erhvervsdrivende, hvorfor der skat ske en genoptagelse af Klagernes sk atteansættelser for indkomstårene 2013.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Udgangspunktet for ægtefællers fordeling af skattepligtig indkomst findes i kildeskattelovens § 25 a, stk. 1. Heraf fremgår, at indkomst, der vedrører en erhvervsvirksomhed, medregnes ved opgørelsen af skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. personskattelovens §§ 2-4, samt ved opgørelsen af den arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst hos den ægtefælle, der driver virksomheden. Deltager begge ægtefæller i driften, medregnes indkomsten hos den ægtefælle, der i overvejende grad driver virksomheden. Af kildeskattelovens § 25 a, stk. 3 fremgår videre, at ægtefæller, der begge har deltaget i driften af den ene ægtefælles eller begges erhvervsvirksomhed i væsentligt omfang, kan anmode om, at indtil 50 %, dog højst et grundbeløb på hhv. 215.500 kr. i 2013, af virksomhedens overskud opgjort efter stk. 4 skal overføres som skattepligtig indkomst til den ægtefælle, der ikke i overvejende grad driver virksomheden. Det overførte beløb må dog ikke stå i åbenbart misforhold til den medarbejdende ægtefælles arbejdsindsats i erhvervsvirksomheden.

I klagesagen for klagerens ægtefælle med sagsnummer [...] har Landsskatteretten fundet, at klagerens ægtefælle skal anses for lønmodtager i forhold til døgnplejeaktiviteten i 2013-2014. Dette medfører, at klageren ikke kan beregne indkomst som medarbejdende ægtefælle for døgnplejeaktiviteterne efter kildeskattelovens § 25 a, stk. 3. Det medfører også, at det ikke er alle indtægter ved døgnplejeaktiviteterne, der som udgangspunkt skal henføres til ægtefællen efter lovens § 25 a, stk. 1, 2. punktum. Det skal hermed afklares, hvem der er rette indkomstmodtager for de aftaler, klagerens ægtefælle ifølge kontrakterne har indgået med hvervgiveren [by1] Kommune.

Bedømmelsen af hvilket skattesubjekt en indtægt skal henføres til beror på en konkret helhedsbedømmelse af faktum, hvor der lægges særlig vægt på, hvem der civilretligt har et retskrav på indtægten. Det fremgår af de fremlagte kontrakter, at klagerens ægtefælle var ansvarlig plejeforælder i aftalen om døgnpleje for plejebarn 4. De fremlagte kontrakter dækker imidlertid ikke det påklagede indkomstår, den ene vedrører indkomståret 2011 og den anden kontrakt dækker to måneder af 2014. Omvendt fremgår det af klagerens personlige skatteoplysninger, at klageren har modtaget vederlag fra [by1] Kommune for plejebarn 4 samt af løn- og ansættelsesoplysninger fra [by1] Kommune for 2012 og brev fra klageren og ægtefællen fra januar 2012, at klageren var aflønnet som døgnplejer for dette plejebarn. Det lægges følgelig til grund, at klageren i det påklagede indkomstår var aftalepart i døgnplejekontrakten for plejebarn 4, der oprindelig blev indgået mellem klagerens ægtefælle og [by1] Kommune. Det er på baggrund heraf Landsskatterettens vurdering, at klageren skal anses for rette indkomstmodtager for vederlaget fra [by1] Kommune for plejebarn 4 i 2013.

Dernæst følger en vurdering af, om klageren skal anses for selvstændig erhvervsdrivende for dette arbejdsforhold. Forholdet mellem klagerens ægtefælle og [by1] Kommune i indkomstårene 2013-2014 er fastlagt i afgørelsen for ægtefællen med klagesagsnummer [...]. Landsskatteretten vurderede på baggrund af døgnplejekontrakten for plejebarn 4, oprindeligt indgået mellem klagerens ægtefælle og hvervgiveren, at der var tale om et lønmodtagerforhold i aftaleforholdet med [by1] Kommune. Landsskatteretten finder følgelig, at klageren skal anses for at være lønmodtager i forhold til hvervgiveren, [by1] Kommune.

Som følge af at klageren anses for lønmodtager i forhold til døgnplejeaktiviteten, og da klageren ikke har gjort indsigelse mod SKATs beløbsmæssige ændringer, stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse.