Kendelse af 24-10-2019 - indlagt i TaxCons database den 28-11-2019

Faktiske oplysninger

Klageren har i perioden 1. december 2011 til 10. december 2014 været registreret med virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med cvr-nr. [...1] under branchekoden 741020 ”Kommunikationsdesign og grafisk design”

Klageren har været ansat som freelancer hos reklamebureauet [virksomhed2] ApS fra september 2011 til januar 2013.

SKAT udsendte den 29. oktober 2012 forslag om at ændre klagerens skatteansættelse for indkomståret 2011. Det fremgår heraf, at klageren ikke havde selvangivet for 2011. SKAT foreslog derfor at fastsætte klagerens indkomst med overskud af virksomhed til 180.000 kr.

Klageren er ikke kommet med indsigelser til forslaget, hvorfor klageren den 28. november 2012 fik en ny årsopgørelse med samme indhold som i forslaget.

SKAT udsendte den 10. oktober 2013 forslag om at ændre klagerens skatteansættelse for indkomståret 2012. Det fremgår af forslaget, at klageren ikke havde selvangivet for 2012. SKAT foreslog at fastsætte klagerens indkomst med overskud af virksomhed til 300.000 kr.

Klageren kom ikke med indsigelser til forslaget, hvorfor klageren den 11. november 2013 fik en ny årsopgørelse med samme indhold som i forslaget.

Klagerens tidligere repræsentant har den 21. juli 2015 anmodet SKAT om ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2011 og ordinær genoptagelse for indkomståret 2012.

Klageren har i forbindelse med sagens behandling hos SKAT oplyst, at den manglende selvangivelse for indkomståret 2011 skyldtes, at han har været stresset.

Yderligere har klageren fremlagt regnskab for de sidste 4 måneder af 2011, samt for hele 2012. Det fremgår af regnskabet for 2011, at klageren fra september til december har haft en omsætning på 89.080 kr. Af regnskabet for 2012 fremgår det, at klageren har haft en samlet omsætning på 290.070 kr. inklusiv 125.000 kr. for ubetalte fakturaer.

Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister, at [virksomhed3], tidligere [virksomhed2] ApS, blev taget under konkursbehandling den 9. september 2013 og opløst efter konkurs den 29. april 2014. Klageren har den 24. september 2013 anmeldt krav mod konkursboet på 156.250 kr.

SKAT udsendte den 6. januar 2016 forslag til afgørelse for indkomstårene 2011 og 2012. Det fremgår af forslaget, at SKAT foreslog ikke at genoptage skatteansættelsen for 2011. Yderligere foreslog SKAT at genoptage ansættelsen for 2012 og ændre den til et overskud af virksomhed på 290.070 kr., svarende til en nedsættelse på 9.930 kr. i forhold til den oprindelige ansættelse.

Klageren har ikke gjort indsigelse mod forslaget

SKAT traf den påklagede afgørelse den 8. februar 2016 i overensstemmelse med forslaget.

SKAT har efterfølgende lavet nye årsopgørelser som følge af afgørelsen. SKAT har dog ved en fejl registreret nedsættelsen af indkomsten med 9.930 kr. for indkomståret 2011 i stedet for 2012.

I forbindelse med klagesagens behandling har repræsentanten fremlagt mailkorrespondancer mellem klageren og ansatte ved [virksomhed2] ApS. Endvidere er der fremlagt kontoudtog for indkomstårene 2011 og 2012.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2011. SKAT har genoptaget skatteansættelsen for 2012 og nedsat overskud af virksomheden med 9.930 kr. til 290.070 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

4. SKATs begrundelse

Indkomståret 2011

Fristen for genoptagelse for indkomståret 2011 udløb 1. maj 2015. Fristen for genoptagelse er derfor udløbet, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 og du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 - 8 og stk. 2.

SKAT mener, at du ikke er berettiget til genoptagelse, fordi du ikke opfylder betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Din anmodning om genoptagelse begrundes med:

Som det fremgår ovenfor, kan det, som udgangspunkt, ikke anses for en myndighedsfejl, hvis SKAT som følge af manglende oplysninger og dokumentation har foretaget en skønsmæssig ansættelse, der efterfølgende dokumenteres som for højt ansat. Kun hvis den skønsmæssige ansættelse er åbenbart for højt ansat, i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet, vil der kunne være tale om en ansvarspådragende myndighedsfejl.

Det er SKATs opfattelse, at den skønsmæssige ansættelse ikke er åbenbart for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet.

Det er alene alvorlig sygdom, som kan medføre ekstraordinær genoptagelse. At du har været stresset kan ikke medføre tilladelse til ekstraordinær genoptagelse.

SKAT genoptager ikke skatteansættelsen for indkomståret 2011.

Indkomståret 2012

Resultat af virksomhed opgøres således:

Omsætning ifølge regnskab165.070 kr.

Omsætning ikke udbetalt ifølge dine oplysninger125.000 kr.

Overskud290.070 kr.

Du har arbejdet for virksomheden [virksomhed2]. Virksomheden er taget under konkursbehandling den 27. august 2013. Du har anmeldt et krav på 156.500 kr. (125.000 + moms).

Som det fremgår ovenfor, skal et beløb beskattes på det tidspunkt, hvor der er erhvervet ret hertil.

Du skal således beskattes af de 125.000 kr., som du ikke har fået udbetalt i 2012.

Beløbet kan fratrækkes på det tidspunkt, hvor tabet kan gøres endeligt op.

SKAT nedsætter indkomsten for indkomståret 2012 med 9.930 kr. (300.000-290.070)

...”

Skattestyrelsen har i forbindelse med Skatteankestyrelsens udsendelse af forslag til afgørelse bemærket følgende i brev af 26. april 2019:

”...

Skattestyrelsen er i det hele enig i Skatteankestyrelsens indstilling til sagens afgørelse, der indstiller at SKATs afgørelse skal stadfæstes.

Skattestyrelsen har følgende bemærkninger til sagen:

Formalitet

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens bemærkninger herom, og herunder at SKAT traf afgørelse på grundlag af de på det tidspunkt i sagen foreliggende oplysninger.

Indkomståret 2011

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens bemærkninger om at der ikke ses at foreligge sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 om særlige omstændigheder at tilladelse til ekstraordinær genoptagelse af indkomstansættelser efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er betinget af at der foreligger særlige omstændigheder, der kan medføre ændring af en ansættelse. Særlige omstændigheder kan eksempelvis være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes borgeren, herunder alvorlig sygdom. Borgeren skal dokumentere eller sandsynliggøre at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 er opfyldte.

Særligt om myndighedsfejl i relation til skønsmæssige ansættelser anføres det i Den juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 at udgangspunktet er at det ikke kan anses for en myndighedsfejl, hvis SKAT som følge af manglende oplysninger og dokumentation har foretaget en skønsmæssig ansættelse, der efterfølgende dokumenteres som for højt ansat. Kun hvis den skønsmæssige ansættelse er åbenbart for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet, vil der kunne være tale om en ansvarspådragende myndighedsfejl.

Som det fremgår af SKATs afgørelse i sagen, er det SKATs opfattelse at den skønsmæssige ansættelse for 2011 ikke er åbenbart for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt, hvor den skønsmæssige afgørelse er truffet.

Endelig bemærker Skattestyrelsen at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for 2011 ikke er imødekommet af SKAT allerede fordi der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, der vil kunne begrunde en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen.

For det tilfælde at Landsskatteretten måtte finde at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, henleder Skattestyrelsen opmærksomheden på reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Hvis en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 er opfyldt, er det en yderligere betingelse for tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt. Denne 6-måneders frist regnes fra det tidspunkt, hvor borgeren har fået kendskab til det forhold, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse (kundskabstidspunktet).

Som allerede anført har SKAT ikke imødekommet anmodningen om ekstraordinær genoptagelse for 2011 allerede fordi klager ikke opfylder betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. SKAT har således ikke taget stilling til om reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt.

Indkomståret 2012

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens bemærkninger om at klager skal anses for selvstændig erhvervsdrivende - og ikke for lønmodtager - blandt andet henset til at klager har været registreret med erhvervsvirksomhed hos det Centrale Virksomhedsregister, har udstedt fakturaer til afregning af sine ydelser, har afregnet moms og har udarbejdet regnskab over virksomhedens overskud. Som også bemærket i Skatteankestyrelsens indstilling foreligger der ikke dokumentation for et ansættelsesforhold i form af en ansættelseskontrakt.

Tastefejl

Som anført i Skatteankestyrelsens indstilling er der sket en tastefejl fra SKATs side. Skattestyrelsen skal her beklage og undskylde for denne tastefejl.

Skattestyrelsen er enig i det i indstillingen anførte om at den efterfølgende tastefejl ikke kan anses for at ændre på resultatet af afgørelsen, og at tastefejlen skal berigtiges for de pågældende år.

...”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2011, samt at skatteansættelsen for 2012 nedsættes til 125.000 kr. Yderligere er der nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse er ugyldig som følge af sagsbehandlingsfejl.

Dertil er repræsentanten kommet med yderligere påstand om, at klageren i de påklagede indkomstår ikke var selvstændig erhvervsdrivende, men lønmodtager.

Der er til støtte for påstandene anført følgende:

”...

PÅSTAND

Der nedlægges påstand om, at [person1]s skønsmæssige skatteansættelse vedrørende overskud af virksomhed for indkomståret 2011 skal genoptages og nedsættes med kr. 180.000, og at [person1]s skønsmæssige skatteansættelse vedrørende overskud af virksomhed for indkomståret 2012 skal genoptages og nedsættes med kr. 125.000.

Det skal bemærkes, at vi tager forbehold for at fremkomme med yderligere påstande i et supplerende indlæg i sagen.

SAGSFREMSTILLING

Der skal som udgangspunkt henvises til sagsfremstillingen i SKATs afgørelse af 8. februar 2016, hvor sagen bliver præsenteret, jf. bilag 1.

Vores klient har tidligere været til møde hos SKAT, hvor klient har redegjort for de faktuelle forhold, der gjorde sig gældende i sagen. Disse forhold ses ikke at være blevet taget i betragtning.

Det er ikke på nuværende tidspunkt muligt at redegøre udtømmende for sagens faktiske forhold, hvorfor der alene kan oplyses, at [person1] blot har drevet virksomhed i indkomståret 2011 og 2012, hvilket SKAT har været orienteret og dermed bekendt med.

Det bemærkes, at vi vil fremkomme med et supplerende indlæg i sagen hurtigst muligt, hvor vi vil uddybe sagsfremstillingen.

ANBRINGENDER

Indledningsvis skal det gøres gældende, at vi ikke er enige med SKAT i sin afgørelse, hvorfor afgørelsen hermed påklages til Skatteankestyrelsen.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende,

at der er grundlag for at genoptage såvel indkomståret 2011 som 2012, idet SKAT har som følge af sin gennemførte skønsmæssige ansættelse udøvet væsentlig myndighedsfejl,

at SKAT ikke har opfyldt official- og vejledningsprincippet, hvorved SKATs afgørelse medfører ugyldighed.

Det er ikke muligt på nuværende tidspunkt at uddybe ovennævnte anbringender, hvorfor vi gør opmærksom på, at vi vil fremkomme med et supplerende indlæg i sagen hurtigst muligt.

...”

Klagerens repræsentant har på mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 20. november 2018 gjort gældende, at klageren i de påklagede indkomstår var lønmodtager og ikke selvstændig erhvervsdrivende.

Til støtte for påstanden har repræsentanten anført, at klageren havde haft fast arbejdsplads, været en del af selskabets frokostordning, haft intern mail, været med på firmature, afholdt jobsamtaler samt haft ansvar for elever.

Klagerens repræsentant fremlagde følgende på mødet:

Yderligere har klagerens repræsentant anført, at klageren ikke har fået den fornødne rådgivning af klagerens tidligere repræsentant i forbindelse med klagesagen. På baggrund heraf har repræsentanten gjort gældende, at skatteansættelsen for 2011 skal genoptages.

Repræsentanten er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”...

Sagens faktiske oplysninger:

Klageren drev virksomhed ifølge CVR registeret i perioden 1.december 2011 til 10.december 2014 virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med CVR nr. [...1]. Virksomheden var registreret med branchekoden 741020 ”Kommunikationsdesign og grafisk design”.

Klageren har tidligere været ansat som almindelig lønmodtager hos [virksomhed2] ApS i perioden fra 2008 frem til juni 2010. Klagerens stilling blev opsagt og han modtog dagpenge i perioden juli 2010 til august 2011. I august 2011 var klageren i dialog med [virksomhed2] ApS vedrørende genansættelse. Klageren var af den opfattelse at der var tale om et almindeligt lønmodtager stilling. Det var først sidst i forløbet, at arbejdsgiveren gjorde det klart, at der var tale om i første omgang et midlertidigt freelancerarbejde, som senere skulle udmønte sig til en ordinær lønmodtager stilling. Klageren var ved aftalen om freelancearbejde af den opfattelse, at han ville blive fastansat efter 3 måneder.

Klageren startede med at arbejde for [virksomhed2] ApS som freelancer fra september 2011. Klagerens personlig ejede virksomhed blev først registreret 1.december 2011, men arbejdet hos [virksomhed2] ApS påbegyndte i september 2011.

I starten af 2012 har klageren endnu ikke modtaget en ansættelseskontrakt fra arbejdsgiveren, selvom han fik lovet ansættelse 1. januar 2012, derfor udarbejder klageren selv en ansættelseskontrakt, som han sender til underskrift via den interne mail til arbejdsgiveren den 8. februar 2012 (se vedhæftet mailkorrespondance). Klageren giver udtryk for i korrespondancen, at han ønsker at være almindelig ansat samt ønsker en afklaring af forholdet. Han udarbejder selv en standard funktionærkontrakt, som han beder ledelse om at gennemgå og underskrive. Underskriften får han beklageligvis aldrig fra [virksomhed2] ApS.

Virksomheden betaler hellere ikke hans vederlag for perioden juni 2012 til december 2012, hvilket udgør 156.250 kr. inkl. Moms. Beløbet sender Klageren til inkasso via advokatkontor den 9. oktober 2013, men modtager ikke pengene. (se vedhæftet materiale)

Ca. 96 % af den samlede omsætning fra alle årene kommer fra [virksomhed2] ApS.

Januar 2013 får klageren en fast lønmodtagerstilling hos en anden virksomhed, [virksomhed4] A/S, hvor han stadigvæk arbejder i dag. Han har i hele 2013 kun haft indtægt som lønmodtager hos [virksomhed4] A/S.

Klageren modtager et brev fra SKAT den 29. november 2014, hvor han bliver bedt om at møde op hos SKAT den 9. december 2014 i forbindelse med offentlig gæld, som primært skyldes den skønsmæssig ansættelse af virksomhed overskud for årene 2011 og 2012.

Han betaler 150.000 kr. den dag (se vedlagt bilag/kvittering). Han oplyser den dag til SKAT, at han ikke har drevet selvstændig virksomhed siden 2012, og at han er i fuldtidsstilling hos [virksomhed4] A/S. Skattemedarbejderen tager notater af samtalen og vil videregive disse oplysninger til rette medarbejder. Klageren får rådgivning/vejledning i at lukke virksomheden straks, hvilket klageren gør dagen efter.

Med reference til bank kontoudtog for 2012, kan man konstatere at klageren har modtaget sammenlagt 237.588 kr. (fakturanr. 55, 56,58,59,60 og 61), hvoraf de 31.250 kr. som stammer fra fakturanr. 55 (vedr. december 2011), hvilket fratrukket betyder en samlet indtægt på beløb 206.338 kr. for indkomståret 2012. (se vedhæftet bank kontoudtog)

Med reference til bank kontoudtog for 2011, kan man konstatere at klageren har modtaget sammenlagt 81.100 kr. (fakturanr. 51, 52, 53 og 54), samt 31.250 kr. fakturanr. 55, hvilket tillagt betyder en samlet indtægt på beløb 112.350 kr. for indkomståret 2011. (se vedhæftet bank kontoudtog)

Klagerens opfattelse:

N/A: manglende stillingstagen

Supplerende bemærkninger og påstande:

Yderlige Påstande:

Ad.1 Den skønsmæssige ansættelse er ukorrekt og åbenbart urimeligt

Med reference til SKL § 27, stk.1, nr. 8, mener vi at den skønsmæssige ansættelse af SKAT på daværende tidspunkt har været ukorrekt og at det vil være urimeligt at opretholde i forhold til de faktiske oplysninger i sagen.

SKATs skønsmæssig ansættelse af overskud af selvstændig virksomhed tager udgangspunkt i gennemsnitlige tal fra Damarks statistik, som er tal på årsbasis.

Med reference til en principiel dom i Byretten i [by1] den 12. januar 2018 (SKM2018.59.BR) – hvor retten kom frem til den konklusion at SKAT ikke alene kan basere den skønsmæssige forhøjelse på baggrund af tal fra Danmarks Statistik.

SKAT havde på daværende tidspunktet, hvor den skønsmæssig ansættelse blev fastlagt, viden omkring hvilken dato virksomheden blev registreret, som var den 1.december 2011 jf. CVR.dk.

SKATs skønsmæssig ansættelse er som udgangspunkt ukorrekt, da den så forudsætte at klageren har oparbejdet et overskud på 180.000 kr. på en måned for hele indkomståret 2011, hvilket er urealistisk og alt for højt skønsmæssigt ansat af SKAT, hvilket betyder at der er tale om en ansvarspådragende myndighedsfejl.

Med reference til sagen fra SKM2014.637.LSR – hvor landsskatteretten kom frem til at den skønsmæssige ansættelse var baseret på et klart urigtigt grundlag og derfor ville være urimeligt at opretholde ansættelsen, ansås der at foreligge sådanne særlige omstændigheder, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningsloven § 27, stk.1, nr.8 var opfyldt.

Ligeledes i sagen fra SKM2006.412.LSR – hvor landsskatteretten også kom frem til at der forelå sådanne særlige omstændigheder vedrørende den foretagne takserede skatteansættelse samt klagerens personlige forhold, at en anmodning om ekstraordinær genoptagelse blev imødekommet.

Ad.2 Lønmodtager eller selvstændig virksomhed

Klageren har ikke drevet selvstændig erhvervsvirksomhed i skattemæssig henseende, og skal derfor anses for at have været i en lønmodtager lignende stilling. Der er derfor tale om en særlig omstændighed der falder ind under SKL § 27, stk.1, nr.8.

Med reference til Landskatterettens afgørelse af 15-214811, hvor retsgrundlaget for sondring mellem lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende bliver gennemgået således:

”Det fremgår af statsskattelovens § 4, litra a, at lønindtægt er skattepligtig indkomst. Det fremgår endvidere af kildeskattelovens § 43, at til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar og lignende ydelser.

Kriterierne for afgrænsning mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. B.3.1.1 og er fastlagt i praksis ved Højesteretsdom af 9.maj 1996, gengivet i UfR 1996.1027 H.

Ved vurdering af om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.

Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Ved vurderingen af om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiver og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgiveren afholder udgifter i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, funktionærloven m.”

Hvis hvervgiveren er underlagt en instruktionsbeføjelse og løbende får instruktioner om arbejdsopgaver, vil der foreligge et tjenesteforhold. Omvendt hvis indkomstmodtageren derimod selv tilrettelægger, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden nogen form for instruktion fra hvervgiveren, undtaget hvad der måtte være aftalt ved ordremodtagelsen, peger det i retning af, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed.

SKM2003.555.HR - Hvor en freelance journalist vikarierede for et par dagblade. Vederlaget blev udbetalt ved at skatteyderen fremsendte faktura for udført arbejde, uden at dagbladet indeholdelse af A-skat og AM-bidrag. Journalisten havde ingen ansættelseskontrakt og havde samme arbejdstid og arbejdsopgaver som den journalist, han afløste. Han fremsendte faktura for udført arbejde og fik udbetalt vederlag én gang om måneden. Han fik ikke feriepenge og løn under sygdom.

Højesteret tiltrådte landsrettens præmisser, hvorved der særligt var lagt vægt på, at journalisten var underlagt samme arbejdsvilkår som de journalister, han vikarierede for, og på, at han fik udbetalt kørselsgodtgørelse og ulempetimebetaling. Endvidere lagde retten vægt på, at journalisten udførte arbejde for H1 gennem flere år og på, at han blev aflønnet månedligt efter faste takster. Landsretten lagde også vægt på i deres afgørelse, at der alene ud fra den begrundelse om at skatteyderen havde sendt faktura, ikke var grundlag for at anse ham som selvstændig erhvervsdrivende.

Efter en samlet vurdering under hensynstagen til kriterierne i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven fandt Højesteret ligesom Landsretten, at indkomsten havde været lønindkomst. Dagbladet hæftede for de manglende afregninger for A-skat og AM-bidrag.

Skatteankestyrelsen har lagt vægt på følgende i deres skrivelse fra den 19. februar 2019, til understøttelse af at klageren ikke har været i lønmodtager lignende stilling i indkomstårene 2011 og 2012:

Klagerens situation afspejler ovennævnte dom fra Højesteret – klageren har hellere ikke modtaget en ansættelseskontrakt og han har også udstedt fakturaer med moms til virksomheden. Derfor kan Skatteankestyrelsen som udgangspunkt ikke bruge de ovennævnte argumenter til ikke at anerkende klagerens aktivitet af virksomhed som lønmodtager aktivitet.

Hvorvidt der foreligger en selvstændig risiko eller ej, lægges der klart vægt på om indkomstmodtageren har flere hvervgiver eller hovedsagelig en hvervgiver.

At der skal foreligge en økonomisk risiko ved at være selvstændig erhvervsdrivende, er ganske udmærket gennemgået ved Højesteretsdom TfS 2007.469 H. hvor Højesteret blandt andet lagde vægt på at skatteyderen bortset fra et enkelt tilfælde kun havde haft den samme hvervgiver, at der ikke forelå reel økonomisk risiko, og at han ikke havde afholdt udgifter, som efter art og omgang væsentligt afveg fra, hvad der var sædvanligt for en lønmodtager. Højesteret anså skatteyderen for at have yder personligt arbejde i et tjenesteforhold.

Klageren har ud over to små opgaver, hovedsageligt kun haft [virksomhed2] ApS som kunde, hvor 96 % af omsætning er kommet fra i årene 2011-2012. Klageren har ikke haft nogen former for driftsudgifter, da alle driftsudgifter var dækket af [virksomhed2] ApS.

Cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven

Klageren kan ikke anses for at have drevet selvstændig virksomhed, idet hans virksomhed ikke har været drevet for ”egen regning og risiko...”, som er det der blandt andet kendetegner en selvstændig virksomhed jf. cirkulæret nr. 129 af 1994 til personskatteloven.

Til påstanden om, at klageren har været i lønmodtager lignende stilling skal blandt andet følgende punkter fremhæves.

Sagen drejer sig i høj grad om klageren kan anses for at have drevet selvstændig virksomhed eller om han har været i en lønmodtager lignende stilling.

Afgrænsning mellem Selvstændig erhvervsdrivende m.v. og lønmodtagere skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 (til personskatteloven), pkt.3.1.1 og Den juridiske vejledning 2011 og 2015-1, afsnit C.1.2.1 – C.1.2.3. Som udgangspunkt anses en person herefter for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Ved gennemgang af kriterierne for Tjenesteforhold (3.1.1.1) contra kriterierne for Selvstændig erhvervsvirksomhed (3.1.1.2), henvises til cirkulæret og udleveret uddrag af cirkulæret hvor de enkelte kriterier er kommenteret i forhold til sagen (se også vedhæftet materiale– markeret med fed er klagerens opfattelse af sin situation i forhold indkomstårene 2011, 2012 og 2013).

Ud fra kriterierne for Tjenesteforhold, har klageren hovedsageligt kun haft en hvervgiver ([virksomhed2] ApS), og hvervgiveren har haft mulighed for at fastsætte generelle og konkrete instrukser for arbejdets udførelse, har haft aftale om løbende arbejdsydelse og fastsat arbejdets mødetid til kl. 8-16 ligesom for de andre ansatte i selskabet. Vederlaget er beregnet som almindelig fast månedsløn beløb 25.000 kr. + moms hver måned, som bliver udbetalt periodisk. Alle udgifter i forbindelse med arbejdets udførelse er dækket af [virksomhed2] ApS, dvs. ingen driftsomkostninger afholdt af Klageren. Vederlaget er i overvejende grad nettoindkomst for Klageren.

Kriterierne for Selvstændig erhvervsvirksomhed taler imod sagen, da klageren ikke på noget tidspunkt påtager sig noget selvstændig risiko for egen regning og risiko. Klageren er begrænset i at udføre opgaver for andre, han modtager instrukser fra hvervgiver i forbindelse med arbejdets udførelse. Ca. 96 % af indkomsten stammer fra hvervgiver. Al materiale leveres og stilles til rådighed af [virksomhed2] ApS. Arbejdet udføres hos hvervgiverens kontor. Klageren har ingen driftsudgifter ved at drive virksomheden.

Ud over de ovennævnte kriterier har Klageren også valgt at tilføje andre momenter (se udleveret materiale).

Yderligere domspraksis

SKM2018.161.BR , hvor sagen drejer sig om hvorvidt en freelancer skal anses for lønmodtager eller selvstændig. SKAT samlede vurdering, er at der i dette tilfælde ikke er tale om selvstændig virksomhed, idet aktiviteten ikke kan karakteres ved, at der for egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. Det drejer sig efter SKATs vurdering om en lønmodtageraktivitet.

SKM2018.161.BR En freelancer som drev en virksomhed blev anset for at være lønmodtager.

Retten fandt efter en samlet vurdering af sagens omstændigheder sammenholdt med kriterierne anført i cirkulæret om personskatteloven, at skatteyderen skulle anses for lønmodtager.

Retten lagde i den forbindelse særlig vægt på, at

Retten lagde også vægt på, at skatteyderen i det væsentlige havde udført samme opgaver som de øvrige medarbejdere, at skatteyderen kun havde indtægter fra virksomheden bortset fra et minde beløb.

Klagerens situation ligner rigtig meget ovennævnte sag, da han også har udført de samme arbejdsopgaver som de andre medarbejdere hos [virksomhed2] ApS, samt at indtægten fra virksomheden udgør 96 % af de samlede indtægter for årene 2011-2012.

Til yderligere støtte for at der også i denne sag er tale om en lønmodtageraktivitet, vil vi også henvise til følgende domme og kendelser, som SKM2011.177.BR, SKM2009.794.SR, SKM2009.476.HR, SKM2007.368.SR, SKM2007.273 HR, SKM2005.124.ØLR og SKM2003.555.HR .

Ad.3 Klageren har haft en meget stresset periode i sit liv

[virksomhed2] ApS har været drevet med meget dårlig ledelsesstil, derfor blev flere medarbejdere sygemeldt med stress i løbet af sommeren 2012. Klageren har selv haft alvorlige stresssymptomer i juni 2012, hvilket han gjorde ledelse opmærksom på, hvorefter han blev opsagt med 2 dages varsel, men efter en længere samtale med ledelsen blev opsigelsen tilbagetrukket, og de blev enige om at klageren skulle holde fri en lille uge, og derefter genoptage sit arbejde.

Klageren har været alenefar til et lille barn samtidig med at han har haft en arbejdsuge på op til 70 timer om ugen, og derfor har han ikke kunne overskue rodet med faktureringerne der ikke blev betalt, og hele regnskaberne.

Klageren har hellere ikke turde at sygemelde sig, da han var bange for at miste sit arbejde og dermed miste hans indtægtsgrundlag, derfor foreligger der ikke nogen lægeerklæring på hans sygdomsforløb.

Klageren blev ved med at udskyde afklaringen omkring sin virksomhed, da han ikke har kunne gennemskue eller overskue hvordan han skulle gribe det an.

Ad.4 Mangelfuld rådgivning af den tidligere repræsentant

Den tidligere repræsentant har hellere ikke på noget tidspunkt, nævnt overfor Klageren omkring den skattemæssige sondring mellem lønmodtager og selvstændig erhvervsvirksomhed.

Klageren har modtaget mangelfuld rådgivning fra den tidligere repræsentant, hvilket har medført at sagen unødvendigt har trukket ud og været til last for Klageren. Den tidligere repræsentant har ikke rådgivet klageren omkring sondring mellem lønmodtager contra selvstændig erhvervsdrivende, hvilket er uforståeligt, da han har haft indgående kendskab til klagerens situation.

Den tidligere rådgiver har ikke taget det realiseret tab på debitor (vedr. 2012) i indkomståret 2014, hvor tabet endelig er konstateret ved at [virksomhed2] ApS er gået konkurs, selvom han muligvis måtte have været bekendt med brevet fra SKAT den 8. februar 2016.

Ad.5 Klageren har fået medhold i indkomståret 2013

Med reference til tidligere sagsnummer [...], der drejede sig om den skønsmæssige ansættelse af klagerens virksomhed for indkomståret 2013, samt medhold i klagen (se skrivelse fra Skatteankestyrelsen fra den 6. februar 2019).

SKATs skønsmæssige ansættelse af overskud af selvstændig virksomhed for indkomståret 2013, var ansat til 310.000 kr.

SKAT har givet klageren medhold i sin klage, efter svarskrivelse fra den nye repræsentant, hvor der blandt andet blev gjort gældende at klageren ikke havde drevet selvstændig erhvervsdrivende virksomhed og måtte anses for at have haft aktivitet som en lønmodtager, og derfor skulle den skønsmæssige ansættelse af overskud af selvstændig virksomhed nedsættes med 310.000 kr.

Det er vores opfattelse, at denne sag, der vedrører indkomståret 2013 hænger naturligt sammen med nuværende sag, der vedrører indkomstårerne 2011 og 2012. Det vil være nærliggende at antage at SKATs medhold i indkomståret 2013, burde have en afsmittende effekt på indkomstårene 2011 og 2012.

Det vil være mærkeligt at anse klageren for at have drevet selvstændig virksomhed i 2011 og 2012, når man fra SKATs side har valgt at anse klageren for at have drevet selvstændig virksomhed i indkomståret 2013.

Sammenfattende:

2011

Den skønsmæssige ansættelse var åbenbart for højt ansat i forhold til de tilgængelige oplysninger på det tidspunkt hvor den skønsmæssige ansættelse blev truffet, når man tager i betragtning af virksomheden kun har eksisteret i december måned i indkomståret 2011 jf. CVR.dk, og man skønner fra SKATs side at klageren har oparbejdet et overskud på 180.000 kr.

Klageren har ikke drevet selvstændig virksomhed i skattemæssig henseende, og skal derfor anses for at have været i en lønmodtager lignende stilling. (se Ad.2)

Det at klageren ikke har haft en ansættelseskontrakt eller at han har været momsregistreret og udstedt fakturaer med moms, er ikke tilstrækkeligt nok til, at antage at klageren hermed har drevet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand jf. Højesteretsdommen SKM2003.555.HR.

Klageren har haft en meget stresset periode, og har ikke kunne overskue eller gennemskue, hvordan han skulle komme videre i sit arbejdsliv og privatliv, derfor har han nærmest været handlingslammet. Klageren har ikke kunne sygemelde sig, på grund hans afhængige situation med virksomheden.

Den tidligere rådgiver har ikke rådgivet klageren omkring den skattemæssige sondring mellem lønmodtager contra selvstændig erhvervsdrivende.

SKAT har givet medhold i indkomståret 2013, hvor de har anerkendt at klageren ikke har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed, og nedsat deres egen skønsmæssige ansættelse fra 310.000 kr. til 0 kr., og dermed medgivet at klageren ikke har drevet selvstændig virksomhed.

Ud fra en samlet vurdering er det vores opfattelse, at det vil være rimeligt, at genoptage sagen fra 2011, og at nedsætte den skønsmæssige ansættelse af overskud af selvstændig virksomhed ned til 0 kr. og forhøje lønindkomsten med 112.350 kr. for indkomståret 2011, samt at Momstilsvaret for 4.kvartal 2011 rettes, således at salgsmomsen bliver 0 kr. ved at nedsætte den med -7.000 kr.

2012

Med reference til sagsnr. [...], der vedrørte den skønsmæssige ansættelse af klagerens selvstændig virksomhed for indkomståret 2013, hvor SKAT giver klageren medhold i sin sagsfremstilling og har nedsat den skønsmæssige ansættelse af overskud af selvstændig virksomhed med 310.000 kr. hvorefter resultat er blevet 0 kr. (se vedhæftet materiale).

Klageren har ikke drevet selvstændig virksomhed i skattemæssig henseende, og skal derfor anses for at have været i en lønmodtager lignende stilling. (se Ad.2)

Det at klageren ikke har haft en ansættelseskontrakt eller at han har været momsregistreret og udstedt fakturaer med moms, er ikke tilstrækkeligt nok til, at antage at klageren hermed har drevet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand jf. Højesteretsdommen SKM2003.555.HR.

Ligeledes som ved indkomståret 2013, foreslår vi at den skønsmæssig ansættelse af overskud af selvstændig virksomhed skal nedsættes til 0 kr. og lønindkomst forhøjes med 206.338 kr.(= 165.070 kr. + moms). Momstilsvaret for 1.kvartal 2012 rettes til 0 kr. ved at salgsmomsen nedsættes med -21.000 kr.

Hvis klageren anses for at have drevet aktivitet som lønmodtager har han derfor blandt andet ikke pligt til at aflevere et regnskab m.v. Indeholdelse af A-skat og Am-bidrag påhviler således som udgangspunkt det konkursramte [virksomhed2] ApS, men klageren er er villig til at betale A-skat og AM-bidrag af de faktiske udbetalte lønninger i perioden 2011-2012 jf. indbetalinger på hans bankkonto, som er fremhævet (se vedhæftet bank kontoudtog for 2011 og 2012), og således viser en lønindtægt på 112.350 kr. for 2011 og 206.338 kr. for 2012.

Hvis retten derimod kommer frem til den afgørelse, at klageren skal anses for at have drevet selvstændig virksomhed, vil vi gerne anmode retten om at pålægge SKAT- at der åbnes op for genoptagelse af årsopgørelsen for 2014, således at tabet på debitoren på beløb 125.000 kr. kan fratrækkes i indkomståret 2014, hvor tabet endelig er konstateret ved at [virksomhed2] ApS er erklæret konkurs jf. oplysningerne fra selskabsregistret CVR.dk.

...”

Klagerens repræsentant er den 22. maj 2019 kommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 26. april 2019:

”...

Indkomståret 2011

Det er klagerens opfattelse, at der foreligger en særlig omstændighed jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk.1, nr.8., da der er begået væsentlig sagsbehandlingsfejl ved at Skattestyrelsens skønsmæssige ansættelse for 2011 er åbenbart for højt ansat på det tidspunkt, hvor skønnet blev foretaget af Skattestyrelsen i forhold til de tilgængelige oplysninger.

Skattestyrelsen havde på dette tidspunkt, hvor skønnet blev foretaget adgang til at indhente oplysninger om at virksomheden blev stiftet den 1.december 2011 jf. virksomhedsregistreret.

Skattestyrelsen ansætter klageren for at have oparbejdet en overskud af selvstændig virksomhed på 180.000 kr. på en enkelt måned af indkomståret 2011, hvilket vi mener er urealistisk og højt ansat for en nystartet virksomhed.

Skattestyrelsen opfatter den baggrund at borgeren på årsbasis skulle have oparbejdet en overskud af selvstændig virksomhed på 12 X 180.000 kr., dvs. 2.160.000 kr.

Hvis Skattestyrelsen havde fastholdt deres skønsmæssige ansættelse for indkomståret 2011, så burde skønnet for overskud af selvstændig virksomhed for indkomståret 2012 og 2013 ikke have været på henholdsvis 300.000 kr. og 310.000 kr., men langt højere.

Det er også vores opfattelse, at der foreligger en særlig omstændighed jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk.1, nr.8, da klageren ikke har drevet selvstændig virksomhed men har været i lønmodtager lignende stilling jf. kriterierne fra cirkulære nr. 194 til Personskatteloven, samt den omfangsrige domspraksis på området.

Klageren har vendt tilbage til sin tidligere lønmodtager stilling hos [virksomhed2] ApS, men denne gang som ”freelancer”, men han har varetaget samme arbejdsfunktioner og opgaver, været underlagt de samme instruktionsbeføjelser som de andre ansatte, og han har ikke haft nogen former for driftsudgifter som han selv har betalt i forbindelse med arbejdets udførelse. Derfor kan klageren ikke anses for at have drevet selvstændig virksomhed for ”egen regning og risiko...”.

Skattestyrelsen har også givet klageren medhold i, at han ikke har drevet selvstændig virksomhed i 2013, og nedsat den skønsmæssige ansættelse for overskud af selvstændig virksomhed med -310.000 kr. (se sagsnr. [...]).

Det er derfor også vores opfattelse, at overskud af selvstændig virksomhed for indkomståret 2011 bør nedsættes med 180.000 kr.

Indsendelse om anmodning om genoptagelse af indkomståret 2011 og 2012 blev sendt den 21. juli 2015 af den tidligere repræsentant, og klagen vedrørende den skønsmæssige ansættelse for indkomståret 2013 blev sendt 11. juni 2015.

Fristen for indsendelse om ordinær genoptagelse var den 1.maj 2015 for indkomståret 2011, hvilket betyder en fristoverskridelse på ca. 2-3 måneder, hvilket må siges at være ret tæt på fristen. Hvis den tidligere repræsentant havde sendt genoptagelse for indkomståret 2011 først, havde der kun været tale om en tidsoverskridelse på ca. 1 måned.

Den korte frist overskridelse, mener vi bør have en positiv udfald for klagerens mulighed for at få genoptaget indkomståret 2011.

Klageren havde sit første møde med den tidligere repræsentant den 8. juni 2015. Det var her han første gang fik kendskab til frist reglerne for genoptagelse, derfor mener vi, at Skatteforvaltningsloven § 27, stk.2, er opfyldt.

Med hensyn til hvorvidt Skatteforvaltningslovens § 27, stk.2 er opfyldt eller ej, vil vi gerne tage forbehold for at kommentere yderligere på ved et senere tidspunkt.

Indkomståret 2012

Det klagerens helt klare opfattelse, at han ikke har drevet selvstændig virksomhed men har været i en lønmodtager lignende stilling jf. tidligere skrivelse til Skatteankestyrelsen samt henvisning til cirkulære nr. 194 til Personskatteloven, og den omfattende domspraksis på området - afgrænsning mellem lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende.

Det at klageren ikke har haft en ansættelseskontrakt eller at han har været momsregistreret og udstedt fakturaer med moms, er ikke tilstrækkeligt nok til, at antage at klageren hermed har drevet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand jf. Højesteretsdommen SKM2003.555.HR.

Derfor foreslår vi, at der ligesom ved indkomståret 2013, at overskud af selvstændig virksomhed bør nedsættes til 0,- kr.

Klageren bør i stedet beskattes som lønmodtager. ”

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

Myndighederne har som følge af officialprincippet pligt til at sørge for, at en sag er tilstrækkelig oplyst, herunder sikre at der foreligger et tilstrækkeligt grundlag for at træffe afgørelse i en sag. Manglende opfyldelse af officialprincippet kan medføre, at en afgørelse anses for ugyldig. For at en afgørelse kan tilsidesættes som ugyldig, skal manglen være af konkret væsentlighed, hvorved forstås, at fejlen har medvirket til, at der er truffet en materiel forkert afgørelse.

Klageren har anført, at SKAT ikke har opfyldt official- og vejledningsprincippet, hvorved afgørelsen bør anses for at være ugyldig.

Landsskatteretten finder, at der ikke er begået væsentlige myndighedsfejl eller sket en tilsidesættelse af officialprincippet i forbindelse med SKATs sagsbehandling. SKAT har truffet afgørelse på baggrund af de i sagen foreliggende oplysninger. Forud for, at afgørelsen blev truffet, har SKAT udsendt et forslag, hvori de gav klageren mulighed for at fremkomme med yderligere oplysninger til sagen. Herefter anses SKAT for at have opfyldt deres forpligtigelse til at belyse sagen, inden der blev truffet afgørelse.

Der foreligger endvidere ikke oplysninger i sagen, der godtgør, at SKAT skulle have begået andre sagsbehandlingsfejl, og derfor er afgørelsen ikke ugyldig.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Uanset fristerne i § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, såfremt en af de objektive betingelser i bestemmelsens nr. 1-7 er opfyldt, eller der foreligger særlige omstændigheder, som anført i bestemmelsens nr. 8.

Yderligere kan en genoptagelse kun foretages efter et af de i § 27, stk. 1, nr. 1-8, nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Indkomståret 2011

Fristen for at anmode om ordinær genoptagelse for indkomståret 2011 udløb den 1. maj 2015. Klageren har den 21. juli 2015 anmodet SKAT om genoptagelse af skatteansættelsen. Anmodningen ligger således udenfor den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26.

Genoptagelse kan derfor kun ske, hvis klageren opfylder en af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, og stk. 2.

Der anses ikke at foreligge nogle af de objektive forhold, som anført i bestemmelsens nr. 1-7.

De i sagen foreliggende forhold kan endvidere ikke anses for sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Der er lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret eller i tilstrækkeligt omfang har godtgjort, at han var ude af stand til at anmode om genoptagelse inden for de ordinære frister, ligesom der ikke er fremlagt dokumentation for klagerens sygdom.

Landsskatteretten finder endvidere ikke, at der er begået væsentlige myndighedsfejl eller sket en tilsidesættelse af officialprincippet i forbindelse med SKATs sagsbehandling. SKAT har truffet afgørelse på baggrund af de i sagen foreliggende oplysninger. Forud for, at afgørelsen blev truffet, har SKAT udsendt et forslag, hvori de gav klageren mulighed for at fremkomme med oplysninger til sagen herunder at selvangive indkomsten, og dermed undgå den skønsmæssige ansættelse.

Klageren har fremlagt regnskab for indkomståret 2011. Det fremlagte regnskab anses ikke for tilstrækkeligt til at kunne fravige fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Yderligere opfylder oplysningerne ikke betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Det forhold, at klageren efter udløbet af den ordinære ansættelsesfrist ønsker at blive anset for at være lønmodtager i forhold til den oppebårne indtægt, kan ikke anses for at være en omstændighed, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse. Der er lagt vægt på, at klageren i de påklagede indkomstår har været registreret som selvstændig erhvervsdrivende og har udstedt fakturaer samt pålagt moms til afregning af sine ydelser. Det er således ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at klageren ikke har været selvstændig erhvervsdrivende.

Desuden er der ikke fremlagt dokumentation i form af ansættelseskontrakter eller lignende, der kan understøtte klagerens påstand om, at der har foreligget et ansættelsesforhold.

Endvidere anses det forhold, at klageren ikke har fået tilstrækkelig rådgivning fra sin tidligere repræsentant, ikke for at udgøre særlige omstændigheder, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.

Yderligere anses 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, for at være overskredet.

Det følger af praksis, at kundskabstidspunktet for de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, som udgangspunkt kan anses som det tidspunkt, hvor årsopgørelsen er modtaget, eller senest det tidspunkt, hvor årsopgørelsen er endelig og tilgængelig i skattemappen.

Det fremgår af klagerens årsopgørelse nr. 1 for indkomståret 2011, at denne forelå i klagerens skattemappe den 28. november 2012. 6-månedersfristen anses derfor for at være sprunget. Der findes ikke at foreligge særlige omstændigheder, der kan begrunde dispensation af fristen. Ukendskab til loven kan ikke føre til et andet resultat.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at der ikke foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse for indkomståret 2011.

Indkomståret 2012

Fristen for at anmode om ordinær genoptagelse for indkomståret 2012 udløb den 1. maj 2016. Anmodningen af 21. juli 2015 er således fremsat inden for fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Klageren har i forbindelse med sagens behandling hos SKAT fremlagt regnskab for indkomståret 2012, hvoraf det fremgår, at virksomheden har haft en omsætning på 290.070 kr. Af omsætningen ses 125.000 kr. at være ubetalte fakturaer for udført arbejde i 2012.

Det følger af retserhvervelsesprincippet, at en indtægt medregnes ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor der er erhvervet ret til den, uanset om den skattepligtige modtager indtægten på dette tidspunkt. Af praksis fremgår det, at man anses for at have erhvervet ret til en indtægt, når arbejdet er afsluttet, og kravet er afregningsmodent.

Der ses ikke at foreligge omstændigheder, der taler for, at retserhvervelsestidspunktet skulle være udskudt. Det forhold, at fakturaerne ikke er blevet betalt, ændrer ikke på, at klageren har erhvervet ret til indkomsten i 2012, hvorfor beløbet beskattes herefter.

Det af repræsentanten anførte om, at klageren burde anses for at være lønmodtager i de påklagede indkomstår, ændrer ikke på afgørelsen.

Landsskatteretten finder, at klageren i de påklagede indkomstår har drevet selvstændig erhvervsmæssig virksomhed. Klageren har været registreret med erhvervsvirksomhed hos det Centrale Virksomhedsregister, samt udstedt fakturaer til afregning af sine ydelser, afregnet moms og har udarbejdet regnskab over virksomhedens overskud. Det er således ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at klageren ikke har været selvstændig erhvervsdrivende.

Der er ved bedømmelsen endvidere lagt vægt på, at der ikke foreligger dokumentation i form af en ansættelseskontrakt eller lignende dokumentation til understøttelse af, at der skulle foreligge et ansættelsesforhold mellem klageren og virksomheden. Yderligere ses det, at klageren i perioden har udført arbejde for en anden virksomhed og findes derfor ikke at have været begrænset i at udføre arbejde for andre. Det anses derfor ikke for dokumenteret, at der skulle foreligge et lønmodtagerforhold.

Det af repræsentanten anførte om, at Skattestyrelsen skal pålægges at genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2014 anses ikke for at kunne behandles af Landsskatteretten. Spørgsmålet om genoptagelse har ikke tidligere været til behandling hos Skattestyrelsen, hvorfor Landsskatteretten som rekursmyndighed ikke kan pålægge Skattestyrelsen at genoptage skatteansættelsen. Såfremt klageren ønsker skatteansættelsen genoptaget for indkomståret 2014, skal han derfor fremsætte anmodning herom til Skattestyrelsen.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.

I forbindelse med Skatteankestyrelsens sagsbehandling er det konstateret, at der efter SKAT har truffet afgørelse er sket en tastefejl. SKAT har nedsat indkomsten for 2011 i stedet for 2012. Det skal hertil bemærkes, at den efterfølgende tastefejl ikke anses for at ændre på resultatet af afgørelsen.

SKAT pålægges at genoptage indkomståret 2011 alene med henblik på at berigtige tastefejlen og beregningen af skatteansættelsen. Yderligere pålægges SKAT at ændre skatteansættelsen for indkomståret 2012 således, at den stemmer overens med den af SKAT trufne afgørelse.