Kendelse af 01-10-2019 - indlagt i TaxCons database den 01-12-2019

Faktiske oplysninger

Selskabets aktiviteter består i udlejning af fast ejendom samt at eje jordarealer med henblik på videresalg. Selskabet indgår i sambeskatning med [virksomhed1] ApS.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger bestod koncernen i 2005 – 2007 af følgende selskaber:

”[virksomhed1] ApS (administretionsselskab)

[virksomhed2] ApS

[virksomhed3] A/S

[virksomhed4] A/S

I 2007 var selskaberne ejer af følgende ejendomme:

[virksomhed2] ApS ApS:

[adresse1]

[adresse2]

[adresse3] (solgt 5/9 2007)

[virksomhed5] A/S var i ejer af følgende ejendomme

[adresse4]

[adresse5]

[adresse6] (ubebygget grund solgt i 2007)

[adresse7] (ubebygget grund solgt i 2007)

[adresse8] (ubebygget grund solgt i 2007)

[adresse9]

[adresse10]

[adresse11] (Bebygget – solgt i 2007)

Endelig har selskabets hovedanpartshaver en ejendom beliggende [adresse12], [by1]. ”

[virksomhed3] og selskabet fusionerede med virkning fra den 1. januar 2010.

Selskabets repræsentant fremsendte den 17. juni 2015 en anmodning om genoptagelse af selskabets selvangivelse for 2012 til SKAT. Som begrundelse anførte repræsentanten, at et tab på 697.945 kr. ved salget af en ejendom ikke var blevet registreret på selvangivelsen.

Selskabets repræsentant oplyste efterfølgende, at selskabet havde udstykket 34 grunde i 2005/06 på [adressen], [by2]. Tabet var ikke selvangivet pga. fejl i regnskabet for 2012. Anskaffelsessum for grundene var fordelt efter en fordelingsnøgle, hvori indgik omkostninger til etablering af søer, naturområder, veje og stier samt byggemodningsomkostninger.

Det er oplyst, at selskabet i 2006 opførte et hus på grunden [adresse4], men huset var svært at sælge pga. generel afmatning på ejendomsmarkedet. Det er ligeledes oplyst, at ejendommen blev udlejet som prøvehus til entreprenøren [virksomhed6], der byggede huset.

Det fremgår af opgørelse af salgsprovenu fra [virksomhed7], at ejendommen på [adresse4] blev solgt i 2012 for 2.195.000 kr.

Selskabets revisor fremsendte følgende opgørelse af den skattemæssig avance ved salg af [adresse8] til SKAT:

”

Til dokumentation for opgørelsen indsendte selskabets repræsentant en redegørelse af 15. januar 2015 vedlagt en entreprisekontrakt oprettet mellem [virksomhed3] og [virksomhed6] A/S vedrørende opførelse af ejendommen.

Det fremgår af entreprisekontrakten, at entreprisesummen var aftalt til 2.351.035 kr. inkl. moms. Der fremgår følgende af entreprisekontrakten:

”(...)

§2

For aftalen gælder følgende skriftlige materiale og i den nævnte prioritetsfølge, og idet specielle dokumenter går forud for mindre specielle, hvis der er uoverensstemmelser, hvorom der kan herske rimelig tvivl:

1. Nærværende entrepriseaftale

2. Entreprenørens tilbud af 31. marts 2006

3. Bygherrens accept af

4. Materiale-/byggebeskrivelse, dateret: 31. marts 2006

5. Tegninger, dateret: 12. januar 2006

6. Almindelige betingelser for arbejder og leverancer i bygge- og anlægsvirksomheder, udfærdiget af Boligministeriet den 10.12.92 og i det følgende kaldet AB 92, og som er gældende i det omfang, der ikke nedenfor eller i det ovennævnte materiale udtrykkeligt er aftalt andet.

7. Bilag om oplysning om fortrydelsesret af d.d., underskrevet af køber.

8. Øvrige bilag.

§3

Entreprisesummen er aftalt til kr. 2.351.035,00

skriver kroner: To millioner trehundrede og femti en tusinde og tretifem 00/00

inkl. nugældende moms 25 %.

(...)

§6

Eventuelle ekstraarbejder skal aftales enten på aftalesedler eller på byggemøder, gengivet i byggemødereferat eller lignende grundlag. Er der ikke aftalt fast pris eller beregningsgrundlag, udføres arbejdet efter regning. Der stilles ikke sikkerhed for ekstraarbejder fra entreprenøren, og der må ej heller fra bygherrens side tilbageholdes i evt. a/c-begæringer. Ekstraarbejder betales ved påkrav og med en betalingsfrist på 10 dage.

(...)

§15

Udover entreprisesummen betaler bygherren:

a. Alle udgifter til tilslutninger, evt. dræning, offentlige gebyrer/afgifter, bortkørsel af byggeaffald.

b. Alle udgifter til evt. ekstra fundering, idet der er regnet med fast og bæredygtig grund med maks. 90 cm sokkel og maks. 20 cm gulvopbygning under terræn, samt evt. jordbundsundersøgelser og ekstra bortkørsel af jord, udskiftning heraf m.m.

c. Udgifter til konstatering og bortfjernelse/erstatning af hindringer på grunden, som ikke ved almindelig besigtigelse af grunden har kunnet konstateres og ej heller er oplyst af bygherren, såsom

evt. ældre fundamenter, opfyld, kloakledninger, drænledninger, olieforureninger m.m.

d. Evt. nødvendig etablering/sikring af kørevej til og fra og omkring byggeriet, hvis sådan vej ikke er etableret af bygherren, forinden byggeriets påbegyndelse.

e. Evt. fremførsel af byggevand og byggestrøm samt byggevarme i nødvendigt omfang for byggeriets påbegyndelse og gennemførelse. Det samme gælder forbrug heraf.

f. Evt. udvendige arbejder, herunder afblænding af evt. eksisterende el-, vand-, gas- og kloakledninger.

g. Evt. udgifter til særlige vinterforanstaltninger, udtørring og lignende.

h. Evt. specielle myndighedskrav, fremkommet efter afgivelse af tilbud.

i. Evt. udgifter til ekstraarbejde udregnes efter "V & S Byggedata Priskurant 2005 for Husbygning og Anlægsarbejder", eller efter tilbud fra underentreprenør/ underleverandør.

(...)

§17

Arbejde der evt. udføres og ikke er omfattet af entreprisen kan faktureres direkte fra underentreprenøren til bygherre. Såfremt faktureringen skal ske gennem entreprenøren tillægges 10 % i administrationsomkostninger. ”

Der fremgår følgende af vedlagte tilbud af 31. marts 2006:

”Hermed har vi fornøjelsen at sende tilbud på ovennævnte iht. vedlagte materialebeskrivelse, huskalkulation og tegninger.

Følgende er ikke indeholdt i prisen:

Grund, finansieringsomkostninger, byggetilladelse, landmåler, attester, udvendig kloak, stikledninger, tilslutningsafgifter, el- og varmeforbrug i byggeperioden, jordbunds­ undersøgelse og evt. ekstrafundering.

Tilbudet er gældende til den 15. april 2006.”

Den vedlagte huskalkulation af 31. marts 2006 specificerer tilvalg B således:

”

(...)

”

Det fremgår af den vedlagte Bygge- og materiale beskrivelse af 31. marts 2006^:

”JORDARBEJDE-BYGHERRELEVERANCE

Der udgraves et byggefelt i husets længde og bredde, idet der er forudsat

max. 20 cm muld.

Mulden og øvrig råjord henlægges i depot på grunden.

Byggegrunden forudsættes at være plan og vandret.

KLOAK - Udføres af Aut. Kloakmester - BYGHERRELEVERANCE

Indvendig kloak føres 1 m uden for fundament og udføres iht. DS 432. Udvendig kloak iht. DS 432.

Alle afløbsrør er VA-godkendte.

AFSÆTNING -BYGHERRELEVERANCE

Afsætning af huset foretages af landinspektør. ”

Endvidere var der vedlagt farvebilleder af huset, da huset var udstillingshus for entreprenøren.

Der var også indsendt regnskaber for 2011- 2014 og anlægskartotek udskrevet 30. november 2015 med påført påtegning ”Anlægskartotek 2011”. Det fremgår af note 4 i selskabets Årsrapport for 2012, at materielle anlægsaktiver pr. 1. januar 2012 var ansat til 13.473.073 kr. i alt.

Det fremgår af anlægskartoteket, at anskaffelsessummen for huset på ejendommen på [adresse8] var sammensat således:

I forbindelse med behandlingen af nærværende klagesag fremsendte selskabets repræsentant følgende specifikation af opførelsesudgifter vedrørende [adresse8]:

Til dokumentation for de opgjorte udgifter vedlagde selskabets repræsentant entreprisekontrakten oprettet mellem [virksomhed3] og [virksomhed6] A/S vedrørende opførelsen af det solgte hus med specifikation af entreprisesummen og huskalkulation, farvebilleder af huset i forbindelse med udlejning af ejendommen som udstillingshuset til husets entreprenør. Der er ikke fremlagt lejekontrakt vedrørende udlejningsforholdet, herunder start og ophør.

Selskabets repræsentant fremlagte kopi af kontospecifikationer for løbende posteringer på konto 11012 ”Lejeindtægt” i 2007, hvoraf det fremgår, at 52.000 kr. blev modregnet til [virksomhed6], som gik konkurs.

Der er endvidere fremlagt seks fakturaer på i alt 295.352 kr., der var udstedt i perioden fra den 29. maj til den 3. september 2007 af [virksomhed9] ApS til [person1]. Fem fakturaer ud af de seks fremlagte er specificeret som arbejdsløn og materiale vedrørende ”Haveprojekt” og den sidste faktura på 12.012,50 kr. er specificeret som arbejdsløn og affald vedrørende ”Haveprojekt, [adressen]”.

Der er fremlagt kontoudskrift fra selskabets konto i [finans1] bank, hvoraf det fremgår, at selskabet betalte 1.410.621 kr. til [virksomhed6] i perioden fra 5. september til 15. september 2006 og 587.759 kr. den 10. oktober 2006. Det fremgår endvidere af kontoudskriften, at selskabet betalte 299.227 kr. til [virksomhed9] ApS i perioden fra 21. maj til 29. oktober 2006, og at selskabet udførte betalinger til Landinspektørerne, [person2] og [virksomhed11] i 2006. Det fremgår ikke af den fremlagte udskrift fra selskabets konto i [finans1] bank, at betalingerne vedrører ejendommen på [adresse4].

Selskabets repræsentant fremsendte endvidere en udskrift fra OIS ejendomsdata vedrørende huset på [adresse4], hvoraf det fremgår, der blev udarbejdet 2 tilstandsrapporter – den 28. april 2008 og den 9. maj 2012 vedrørende ejendom [adresse4].

SKATs afgørelse

SKAT har genoptaget selskabets skatteansættelse for 2012 og ændret kildeartsbegrænset tab, der er opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens regler, fra 0 kr. til 478.144 kr.

SKAT har anført følgende begrundelse for ændringen:

”1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens §§ 4 og 5 at fortjeneste eller tab på ejendom skal opgøres som forskellen mellem den kontantomregnede anskaffelsessum og den kontantomregnede afståelsessum. Det fremgår af ejendomsmæglerens opgørelse over salgsprovenu, at ejendommen er afstået til kontantpris. På grundlag af det anførte salgsprovenu finder SKAT det sandsynliggjort, at ejendommen er afstået for 2.195.000 med fradrag af salgsomkostninger.

Rådgiver har opgjort ejendommens skattemæssige anskaffelsessum til 2.917.284 kr. Anskaffelsessummen som helhed er ikke dokumenteret.

Det følger af skatteforvaltningslovens 26 stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter der kan begrunde ændringen.

På grundlag af det fremsendte materiale finder SKAT, at følgende anskaffelsessum for ejendommen er sandsynliggjort:

Aftalt entreprisesum jf. fremsendt aftale2.351.035 kr.

Heraf udgør afsat beløb til køb af inventar 90.000 kr.

Opførelse af hus inkl. hårde hvidevarer2.261.035 kr.

Grund nr. 6 jf. rådgivers opgørelse 231.346 kr.

Anskaffelsessum i alt 2.492.381 kr.

Afståelsessum 2.195.000 kr.

Salgsomkostninger [virksomhed7] 110.061

Botjek tilstandsrapport m.v. 8007

Foto [adresse4] 2500

Ejerskifteforsikring 5.195

Refusion Antenneføring 5.000

Salgsomkostninger i alt 130.763 kr.2.064.237 kr.

Tab ejendom 428.144 kr.

Tillæg ejendomsavancebeskatningslovens§ 5 stk. l (2005 - 2011) 70.000 kr.

Reduktion jf. ejendomsbeskatningslovens § 5 tk. 2 (2005 og 2006) -20.000 kr.

Samlet fremførselsberettiget tab udgør herefter 478.144 kr.

SKAT har følgende bemærkninger til opgørelsen:

Ud fra den indgåede entreprisekontrakt anser SKAT det for sandsynliggjort, at selskabet har afholdt udgifter til opførelse af et hus på adressen [adresse4] (anført som [adresse8] i kontrakten) og at udgifterne har udgjort 2.351.035 kr. inkl. hårde hvidevarer og inventar.

Da udgifter til inventar ikke indgår i opgørelsen af avance/tab efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, er bygningens anskaffelsessum reduceret hermed.

Det fremgår videre af entreprisekontrakten, at der indgår elinstallationer med materiale og arbejdsløn, indvendige klinker og fliser samt hårde hvidevarer. Rådgiver har i sin opgørelse medtaget yderligere udgifter hertil, men udgifterne er ikke dokumenteret, og SKAT finder, at det på det foreliggende grundlag ikke er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at der har været afholdt disse yderligere udgifter.

I rådgivers opgørelse er anført udgift til 3 tilstandsrapporter. Der er alene fremsendt dokumentation for udgift til 1 tilstandsrapport. Rådgiver har begrundet udgifterne med, at huset har været til salg gennem længere tid. SKAT skal hertil anføre, at huset blev nyopført i 2006 (afleveringsforretning aftalt til december 2006) og det fremgår af entreprisekontrakten, at der for opførelsen gælder reglerne i AB 92. Huset er således under de almindelig regler for afhjælpning af fejl og mangler i 5 år fra afleveringsforretningen. Ejerskifteforsikring (og dermed en tilstandsrapport) vil derfor typisk først blive aktuel efter de 5 år.

SKAT finder det herefter hverken dokumenteret eller sandsynliggjort, at der har været afholdt udgifter til flere tilstandsrapporter.

SKAT finder det videre sandsynliggjort, at der har været afholdt udgifter grund herunder til byggemodning m.v. hvorfor SKAT efter omstændighederne har godkendt, at grunden indgår i avanceopgørelsen med det af rådgiver anførte beløb på 231.346 kr.

Rådgiver har fremsendt et billede af huset som dokumentation for at der er afholdt udgifter til anlægsgartner. Det er imidlertid SKATs opfattelse, at billederne alene viser, at der har været foretaget anlæg af have. Uden dokumentation for afholdelse af udgiften finder SKAT det ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at der ikke er tale om at udgift til anlæg af have hverken er afholdt af byggefirmaet i forbindelse med anvendelse som prøvehus eller at udgifterne helt eller delvis ikke har været fratrukket løbende i selskabet som f.eks. lønudgifter til ansatte eller lign.

Rådgiver har fremsendt dokumentation for salgsomkostninger og har anført, at disse udgør 132.202 kr. I det fremsendte dokumentationsmateriale indgår imidlertid udgift til fotomateriale på ejendommene [adresse5] og [adresse9]. Disse ugifter er uvedkommende i forholdet til opgørelse af fortjeneste/tab på ovennævnte ejendom. Salgsomkostninger er derfor opgjort som anført ovenfor.

Rådgiver har i sin opgørelse fratrukket tillæg efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5 stk. 1 for hvert af årene 2005 til og med 2011. Det fremgår imidlertid, at udgifter, der i årets løb er afholdt på ejendommen skal reduceres med dette tillæg jf. ejendomsavancebeskatningslovens§ 5 stk. 2. Da der i 2005 har været afholdt byggemodningsudgifter og i 2006 har været afholdt udgifter til opførelse af hus, skal disse udgifter reduceres med i alt 20.000 kr.

SKAT skal endelig anføre, at det er undladt i øvrigt at afstemme anskaffelsessummer m.v. i forholdet til selskabets årsregnskab, idet rådgiver har gjort opmærksom på, at selskabets årsrapporter har været fejlbehæftede. ”

Skattestyrelsen har fremsendt følgende supplerende udtalelse i sagen:

”Selskabets rådgiver anfører, at de under henvisning til det fremsendte materiale anser det for sandsynliggjort, at der i 2012 er opnået et kildeartsbegrænset tab på ejendom med 903.940 kr. som følge af, at udgiften til opførelse af hus bør ændres fra 2.261.035 til 2.685.931 kr.

Det bemærkes, at [virksomhed2] ApS er fusioneret med [virksomhed3] A/S pr. 1/1 2010, hvorfor kontrakter om opførelse m.v. ses indgået med selskabet [virksomhed3] A/S.

Skattestyrelsen skal indledningsvis anføre, at det ikke har været muligt at afstemme selskabets anskaffelsessummer til de af selskaberne aflagte årsregnskaber. Selskabets rådgiver har anført, at selskabernes årsregnskaber har været fejlbehæftet. Som følge af den manglende afstemningsmulighed, finder Skattestyrelsen, at der må påhvile selskabet en skærpet bevisbyrde for at de omhandlede omkostninger relaterer sig til den pågældende ejendomsafståelse.

Ifølge oplysning fra selskabets rådgiver har selskabet erhvervet en nedlagt grusgrav, som efterfølgende er udstykket i.

(...)

Vedrørende udokumenterede udgifter

Udgifter til landmåler

Det er korrekt, at der ifølge indgået entreprisekontrakt skal afholdes udgifter til landmåler. Udgifter til landinspektør må imidlertid anses for at relatere sig til opmåling af grunden. Grundens anskaffelsespris er ansat af følgende udgifter

Oprindelig anskaffelsespris 45.061 kr.

Byggemodning 159.477 kr.

Øvrige udgifter 26.809 kr.

I alt 231.346 kr.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at evt. udgift til landmåler (som jo skal fordeles på de enkelte grunde) kan henføres til grundens anskaffelsespris, som ikke er anfægtet af skattestyrelsen.

Udgifter til tilslutninger, bortkørsel af affald m.v., fliser hårde hvidevarer og tilstandsrapporter.

For så vidt angår tilstandsrapporter henvises i sin helhed til Skattestyrelsens afgørelse, hvor det anføres, at det alene må anses for sandsynliggjort, at der er afholdt udgift til 1 tilstandsrapport, idet opførelsen af huset har været omfattet af AB 92.

Allerede fordi selskabet og koncernen har haft adskillige ejendomme, og fordi de afholdte udgifter m.v. ikke kan afstemmes til selskabernes regnskab finder Skattestyrelsen ikke, at der ved fremsendelse af de omhandlede oplysninger er opnået sandsynliggørelse af, at der bør foreligge fradrag for de af rådgiver anførte omkostninger.

Vedrørende fremsendelse af bilag m.v.

Selskabets rådgiver har fremsendt følgende bilag vedrørende anlæg af have m.v.

Fakturadato 29-05-2007 40.027 kr.

Fakturadato 09-06-2007 35.917 kr.

Fakturadato 11-06-2007 52.385 kr.

Fakturadato 14-06-2007 35.917 kr.

Fakturadato 18-06-2007 70.701 kr.

Fakturadato 25-06-2007 16.640 kr.

Fakturadato 26-06-2007 18.640 kr.

Fakturadato 03-09-2007 9.610 kr.

Ovenstående udgifter er anført ekskl. moms

Det gælder for samtlige bilag, at de er adresseret til ”[person1], [adresse12], [by1]”.

Da der er tale om mange fakturaer med nærtliggende fakturadatoer, må det anses for sandsynligt, at de er tale om forskellige arbejder (projekter) på hver sin ejendom.

Ingen bilag er adresseret til et af ovenfor nævnte selskaber. Det henstår dermed i det uvisse, hvilken ejendom, de anførte anlægsudgifter skal henføres til. Videre er det usikkert, hvorvidt disse udgifter allerede er fratrukket som driftsudgifter, idet de ikke kan afstemmes til regnskabsmæssige tilgange på ejendomme.

Som følge af denne usikkerhed, hvor det ikke kan afgøres på hvilken ejendom, de anførte udgifter til anlæg af have m.v. er afholdt samt den omstændighed, at disse udgifter ikke ses som regnskabsmæssig tilgang på ejendomme i selskaberne, er det Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet og selskabets rådgiver IKKE har sandsynliggjort, at de omhandlede udgifter skal tillægges anskaffelsessummen for denne ejendom. ”

Skattestyrelsen har fremsendt følgende supplerende udtalelse nr. 2 i sagen:

”Der er yderligere fremlagt kontoudskrifter, hvoraf fremgå af diverse udgifter er betalt af selskabet [virksomhed3] A/S, herunder er der betalt udgifter til haveanlæg på kontoudskrifter anført som ”[virksomhed9]” med i alt 299.223 kr. inkl. moms.

De bagved liggende bilag er udstedt til ”[person1], [adresse12], [by1]”, men er tydeligvis betalt af selskabet [virksomhed3] A/S. Hvorvidt dette selskab har været rette omkostningsbærer kan ikke afgøres på det foreliggende grundlag. Som tidligere anført har der i koncernen været adskillige ejendomme.

De anførte bilag vedrørende haveanlæg er ikke påført nærmere angivelse af, hvilke ejendomme, der er udført haveanlæg på. Videre er bilagene som nævnt ovenfor udstedt til hovedanpartshaverens navn og adresse, hvorfor det allerede af den grund ikke kan anses for godtgjort, at aftalen om haveanlæg m.v. er indgået udelukkende mellem selskabet [virksomhed3] A/S og haveanlægsfirmaet.

Videre må det gøres gældende, at der er tale om udgifter der er faktureret (og betalt) med meget korte mellemrum, og at det derfor synes at være tale om flere uafhængige aftaler, typisk aftaler om udført arbejde på flere forskellige matrikler.

Aftale om udførelse af et større arbejde på en enkelt matrikel ville have indebåret et enkelt tilbud med evt. a/c betalinger undervejs.

Som tidligere nævnte har selskabet i 2007 solgt 3 ubebyggede grund samt en bebygget ejendom ([adresse11]).

I den forbindelse må gøres opmærksom på, at der også ved tidligere dokumentationsmateriale synes at være sket en vis sammenblanding af udgifterne vedrørende selskabets ejendomme, idet f.eks. ved opgørelsen af salgsomkostninger for ejendommen [adresse4] ses medtaget udgifter til fotomateriale på ejendommene [adresse5] og [adresse9]. Der henvises til Skattestyrelsens afgørelse.

Det er herefter fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke kan anses for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at de afholdte udgifter udelukkende kan henføres til salg af ejendommen [adresse4] ([adresse8]).

For så vidt angår udgifter i øvrigt, hvor der ikke kan fremlægges behørig dokumentation i form af bilag for, at der rettelig er tale om udgifter, der kan henføres til den omhandlede ejendom, er det fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at disse udgifter ikke kan anses som dokumenteret og at de dermed ikke bør indgå i opgørelsen af det kildeartsbegrænsede tab.”

Skattestyrelsen har afgivet følgende udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”Skattestyrelsen har følgende bemærkninger til sagen:

SKAT har genoptaget selskabets skatteansættelse for 2012 og har herved ændret det opgjorte og kildeartsbegrænset tab ved et salg i 2012 af ejendommen [adresse4] fra 0 kr. til 478.144 kr. Tabet er opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens regler.

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om at der skal tillægges yderligere anskaffelsesudgifter for ejendommen solgt i 2012, således at det kildeartsbestemt tab ved salget skal ansættes til 903.040 kr. Klagers repræsentant påstår således at yderligere udgifter på 424.896 kr. skal tillægges anskaffelsessummen vedrørende den solgte ejendom.

De yderligere udgifter ses af selskabets repræsentant specificeret som 40.126 kr. til landinspektør, 299.223 kr. til [virksomhed9] ApS, 16.905 kr. til [virksomhed10] samt diverse udgifter på 104.576 kr., eller i alt 460.830 kr. I dette beløb skal fragå en regulering på -35.934 kr. vedr. entreprisekontrakten, hvorved beløbet 424.896 kr. til yderligere udgifter fremkommer.

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens bemærkning om, at selskabet ikke i tilstrækkelig grad har godtgjort, at de yderligere opgjorte udgifter på i alt 424.896 kr. opfylder kravene til forhøjelse af anskaffelsessum efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2.

Som anført i Skatteankestyrelsens indstilling er det selskabet, der har bevisbyrden for, at der er afholdt udgifter til vedligeholdelse og forbedringer, og det er selskabet, der bærer risikoen for at der ikke kan fremskaffes dokumentation for de afholdte udgifter.

Skattestyrelsen henviser til de allerede tidligere udtalelser indsendt til Skatteankestyrelsen og herunder den senest indsendte supplerende udtalelse af 5. marts 2019.

Særligt for så vidt angår den største af de yderligere udgiftsposter – nemlig 299.223 kr. til [virksomhed9] ApS – skal Skattestyrelsen igen understrege følgende:

Af de yderligere fremlagte kontoudskrifter fremgår at diverse udgifter er betalt af selskabet [virksomhed3] A/S, og herunder er der betalt udgifter til haveanlæg på kontoudskrifter anført som ”[virksomhed9]” med i alt 299.223 kr. inkl. moms.

De bagved liggende bilag er imidlertid udstedt til ”[person1], [adresse12], [by1]”, men er som allerede anført tydeligvis betalt af selskabet [virksomhed3] A/S.

Allerede fordi bilagene er udstedt til hovedanpartshaverens navn og adresse, anses det ikke for godtgjort, at aftalen om haveanlæg m.v. er indgået udelukkende mellem selskabet [virksomhed3] A/S og haveanlægsfirmaet.

Efter Skattestyrelsens opfattelse kan det på det foreliggende grundlag således ikke afgøres, hvorvidt dette selskab har været rette omkostningsbærer, hvorved også bemærkes, at der i koncernen har været adskillige grunde og ejendomme.

De anførte bilag vedrørende haveanlæg er ikke påført nærmere angivelse af hvilke ejendomme, der er udført haveanlæg på.

Af den fremlagte udskrift fra selskabets konto i [finans1] bank fremgår heller ikke at betalingerne vedrører ejendommen på [adresse4].

Endvidere er der tale om udgifter der er faktureret (og betalt) med meget korte mellemrum. Derfor synes der at være tale om flere uafhængige aftaler, typisk aftaler om udført arbejde på flere forskellige matrikler. Aftale om udførelse af et større arbejde på en enkelt matrikel ville have indebåret et enkelt tilbud med evt. a/c betalinger undervejs.

I sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag (jf. brev dateret den 28. marts 2019 til Skatteankestyrelsen) anfører selskabets repræsentant blandt andet, at det ikke er korrekt beskrevet, at tabet ikke var selvangivet på grund af fejl i regnskabet for 2012. Selskabets repræsentant anfører endvidere her, at SKAT blev anmodet om genoptagelse for indkomståret 2012, fordi det kildeartsbegrænsede tab ikke var blevet selvangivet/registreret.

Skattestyrelsen bemærker hertil, at selskabets repræsentant oprindeligt anmodede om at der på selvangivelsen for 2012 blev indberettet 697.945 kr. som tab på salg af ejendom (jf. klagers repræsentants brev af 17. juni 2015 til SKAT ([Skattecentret]).

Skattestyrelsen fastholder således, at der ikke er grundlag for at ændre det af SKAT opgjorte tab ved salg af ejendommen [adresse4].”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at der skal godkendes yderligere anskaffelsesudgifter således, at kildeartsbestemt tab ved et salg af ejendommen i 2012 skal fastsættes til 903.040 kr.

Repræsentanten har anført følgende begrundelse:

”Vi bemærker indledningsvis, at salgsomkostninger kan fastsættes til det af SKAT opgjorte beløb kr.

130.763 hvorved afståelsessum netto udgør kr. 2.064.237 i overensstemmelse med SKATs afgørelse.

Vi gør gældende, at den samlede anskaffelsessum skal fastsættes til kr. 2.917.284, jf. vores brev til SKAT af 15. januar 2016, side 1 nederste linje. Dette beløb forøges med årlige tillæg iht. EBL § 5, stk.1 med netto kr. 50.000 (2005-2012 kr. 70.000 nedsat via forbedringer med kr. 20.000), dvs. et samlet beløb på kr. 2.967.284.

Det kildeartsbegrænsede tab skal fastsættes til kr. 903.047 således:

Afståelsessum netto 2.064.237

Anskaffelsessum inkl. alle tillæg m.v. -2.967.284

Nettotab -903.047

I vores brev af 15. januar 2016 har vi kommenteret nogle korrektioner til de oprindelige opgørelser,

jf. opsummering på side 1 i nederste linje af beløbet kr. 2.917.284.

SKAT har i den påklagede afgørelse fastsat beløbet til kr. 2.492.381.

I beløbene indgår der en andel af oprindelig kostpris for et samlet antal byggegrunde. Der er enighed med SKAT om, at dette beløb udgør kr. 231.346.

Vi fastholder, at anskaffelsessum før tillæg fastsættes til kr. 2.917.284, og at beløbet opgøres således:

Vi fastholder, at den indeholdte udgift til køb af inventar er anvendt til formålet, og at udgiften følgelig er afholdt, dvs. der er ikke opnået et efterfølgende prisafslag/dekort el.lign.

Det er efter vores opfattelse muligt at godtgøre afholdelsen af denne samlede kostpris via tekstninger af udgiftsarter, oplysninger om firmanavne på leverandører m.fl. og betalingstransaktioner hentet fra selskabets bogføring. ”

I forbindelse med nærværende klagesag har selskabets repræsentant fremsendt et oplæg af 30. november 2018 med materiale. Af oplægget fremgår følgende:

”Indledningsvis kan vi oplyse, at der er enighed vedrørende SKAT's ejendomsavanceopgørelse med hensyn til afståelsessum, grundens anskaffelsessum samt tillæg og reduktioner, jf. SKAT afgørelse af 28. januar 2016 side 5, men ikke opførelsesudgifter kr. 2.261.035.

Vi har udarbejdet en specifikation af opførelsesudgifter på kr. 2.685.931. Vi har følgende kommentarer til posterne:

På baggrund af ovennævnte er det vores opfattelse at opførelsesudgiften er dokumenteret og sandsynliggjort, og SKAT 's opførelsesudgifter ændres med de ovenfor nævnte reguleringer kr. 424.896 (-35. 934+40.126+299.223+16.905+104.57 6) fra kr. 2.261.035 til kr. 2.685.931.

Det fremførselsberettiget tab ændres med kr. 424.896 fra kr. 478.144 til kr. 903.040. ”

Selskabets repræsentant har fremsendt følgende brev af 14. januar 2019:

”Vi har fra [finans1] modtaget kopi af bankudtog for årene 2006 og 2007 som er vedlagt. Endvidere har vi vedlagt uddrag fra årsregnskaber og specifikationer m.v., herunder afstemning af regnskabsmæssige og skattemæssige tilgange i årene 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 og 2012.

Der er som tidligere nævnt kun opført en ejendom [adresse8], som ifølge kommunens skiltning er [adresse4]. Det er grunden til at der i materialet kan fremgå begge numre.

Den tidligere fremsendte opgørelse af anskaffelsessummen for [adresse4] ([adresse8]) på kr. 2.685.931 er nu påført betalingsdatoer som kan følges til bankudtogene, hvor de er markeret med X i margenen.

I 2006 er der en regnskabsmæssig tilgang på kr. 2.355.1 30 og en skattemæssig tilgang på kr.

57.572 (salgsomkostninger jf. specifikation nr. 14) og kr. 2.297.558 som vedrører [adresse4].

Der er salg af 4 ubebyggede grunde.

I 2007 er der en regnskabsmæssig tilgang på kr. 439.911 inkl. salgsomkostninger kr. 40.531.

Skattemæssig tilgang ekskl. salgsomkostninger kr. 399.380, som vedrører [adresse4]. Der er salg af den oprindelige ejendom [adresse11] ([adresse13]) anskaffet i 1991/92 samt salg af

3 ubebyggede grunde.

I 2008 er der såvel en regnskabsmæssig som skattemæssig tilgang på kr. 116.237. Beløbet vedrører en forholdsmæssig andel af udgifter til udlægning af slidlag m.v. på kr. 107.237 og tilstandsrapport kr. 9.000.

I 2009 er der ingen tilgange.

I 2010 er der kun en regnskabsmæssig og skattemæssig tilbageførsel på kr. 20.000 på tidligere afsat beløb vedrørende [adresse4].

I 2011 er der en regnskabsmæssig og skattemæssig afgang på salg af grund [adresse10]. Endvidere er der regnskabsmæssigt foretaget en nedskrivning af [adresse4] på kr. 843.178 og på grunden kr. 36.202 i alt kr. 879.38 0.

I 2012 sælges [adresse4]. Der er en regnskabsmæssig afgang på kr. 1.842.760 (2.685.938- 843.178) efter fradrag af tidligere foretaget regnskabsmæssig nedskrivning på kr. 843.178 ekskl. grunden. Skattemæssig udgør afgangen kr. 2.685.938 ekskl. grunden. ”

Selskabets repræsentant har fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”(...)

Vi anmodede SKAT om genoptagelse for indkomståret 2012, da det kildeartsbegrænsede tab ikke var blevet selvangivet/registreret. De afholdte opførelsesudgifter er dokumenteret til betalinger til bankudtog og de specificerede udgifter stemmer til tilgangen på anlægskartoteket for 2006 og 2007, jf. sagsfremstillingens side 5 nederst og side 6, samt uddrag på første side fra vores brev af 14.01.2019.

(...)”

Selskabets repræsentant har fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens korrigerede sagsfremstilling:

”(...)

De afholdte opførelsesudgifter er dokumenteret til overførsler/betalinger til bankudtog og de specificerede udgifter stemmer til tilgangen på anlægskartoteket for 2006 og 2007, jf. sagsfremstillingens side 5 nederst og side 6, samt uddrag på første side fra vores brev af 14.01.2019. ”

Selskabets repræsentant har fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 12. april 2019:

”Ifølge entrepriseaftalen skal bygherren udover entreprisesummen betale særskilt for udgifter som nævnt i entrepriseaftalens §§ 15 og 17 og sagsfremstillingen side 4. Arbejde der evt. udføres og ikke omfattet af entreprisen kan faktureres direkte fra underentreprenøren til bygherre, jf. sagsfremstillingen side 4. Af entreprisekontraktens § 15 og § 17 fremgår det, at selskabet som bygherre selv skal afholde udgifter til blandt andet tilslutningsafgifter, bortkørsel af byggeaffald, landmåler.

De afholdte opførelsesudgifter er dokumenteret til overførsler/betalinger til bankudtog og de specificerede udgifter stemmer til tilgangen på anlægskartoteket for 2006 og 2007, jf. sagsfrem­ stillingens side 5 nederst og side 6, samt uddrag på første side fra vores brev af 14.01.2019.

Med hensyn til anlæg af have er der tidligere fremsendt fakturaer på haveanlægget. Selskabernes oprindelige domicil ejendommen [adresse3], [by1] var ryddet og sat til salg (solgt 5/9 2007) og selskaberne har siden 2007 været drevet fra privat adressen [adresse12], [by1]. Derfor er fakturaerne adresseret til [adresse12], [by1].

Anlægsgartneren har løbende (ugevis) faktureret for det udførte arbejder og fakturaerne dækker over forskellige arbejder, som vi i det følgende har kommenteret samt korrektion til den af Skattestyrelsens oversigt side 10. Beløbene er ekskl. moms.

Fakturadato 29-05-2007 kr. 49.027 Klargøring af haven og fliser m.v.

Fakturadato 06-06-2007 kr. 52.385 Piksten og sort klinke m.v.

Fakturadato 09-06-2007 kr. 35.917 Græsarmeringssten m.v.

Fakturadato 18-06-2007 kr. 70.701 Planter m.v.

Fakturadato 26-06-2007 kr. 18.640 Græssåning m.v.

Fakturadato 03-09-2007 kr. 9.610 Afslutning og færdiggørelse

Med hensyn til anlæg af have er der tidligere fremsendt billede af huset, herunder haveanlægget, som dokumenterer udførelsen af have anlægget. ”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, at fortjeneste og tab ved salg af fast ejendom opgøres efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven, medmindre fast ejendom er erhvervet som led i næring.

Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom opgøres som forskellen mellem på den ene side afståelsessummen omregnet til kontantværdi og på den anden side anskaffelsessummen omregnet til kontantværdi. Indgår der heri beløb, som ikke har relation til den relevante ejendom, må sådanne beløb ligeledes fratrækkes.

I henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 5 forhøjes anskaffelsessummen med et tillæg på 10.000 kr. for anskaffelsesåret og hvert af de efterfølgende kalenderår, hvori den skattepligtige har ejet ejendommen. Anskaffelsessummen forhøjes endvidere med afholdte udgifter til vedligeholdelse eller forbedring, i det omfang disse har oversteget 10.000 kr. pr. kalenderår, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2.

Den opgjorte fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Overstiger årets tab årets fortjenester, kan det overskydende tab som udgangspunkt fradrages i fortjeneste i de følgende år. Dette fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 3.

Nærværende sag vedrører opgørelse af avancen ved salg af ejendommen [adresse4]. En stor del af det fremlagt materiale vedrører efter ordlyden ejendommen [adresse8]. I overensstemmelse med det af SKAT anførte i den påklagede afgørelse anses det imidlertid for sandsynliggjort, at selskabet har afholdt udgifter til opførelse af et hus på adressen [adresse4].

Nærværende klage drejer sig alene om, hvorvidt udgifter på i alt 424.896 kr., der af selskabets repræsentant er specificeret som 40.126 kr. til landinspektør, 299.223 kr. til [virksomhed9] ApS, 16.905 kr. til [virksomhed10] samt diverse udgifter på 104.576 kr., kan tillægges anskaffelsessummen vedrørende den solgte ejendom.

Det er en forudsætning for forhøjelse af anskaffelsessummen, at de afholdte forbedrings- og vedligeholdelsesudgifter kan dokumenteres eller i hvert fald sandsynliggøres. Det er skatteyderen, der har bevisbyrden for, at der er afholdt udgifter til vedligeholdelse/forbedringer, og det er skatteyderen, som bærer risikoen for, at han ikke kan fremskaffe dokumentation for de afholdte udgifter. Der henvises til SKM2016.64.BR.

Det følger af entrepriseaftalens §§ 6 og 17, at eventuelle arbejder ud over entreprisesummen skulle faktureres og betales ved påkrav.

Der er ikke fremlagt dokumentation i form af fakturaer og betalingsoverførsler til bekræftelse af, at selskabet var forpligtet til at betale og faktisk afholdt de ovenfor nævnte udgifter i forbindelse med opførelsen af det solgte hus på [adresse4]. Det bemærkes i den forbindelse, at alle fakturaer på i alt 299.223 kr. fra [virksomhed9] ApS er udstedt og betalt inden for en kort tidsperiode, og hverken de seks fakturaer eller udskrift fra selskabets bankkonto indeholder reference til det solgte hus på [adresse4]. Det bemærkes endvidere, at det nyopførte hus blev udlejet som udstillingshus til entreprenøren, der opførte huset. Der er ikke fremlagt en aftale vedrørende udlejningsforholdet, herunder vederlag, start og ophør. Der er ikke fremlagt dokumentation for reference og betaling af diverse udgifter på 104.576 kr. Der er heller ikke fremlagt specificerede fakturaer eller betalingsdokumentation for udgifter på 16.905 kr., der er betegnet som udgifter til [virksomhed10], eller på 40.126 kr. som udgifter til landinspektøren. Det bemærkes i den forbindelse, at selskabet indgår i en koncern, der på tidspunktet for opførelsen af [adresse4] havde flere grunde og ejendomme.

Efter en konkret vurdering finder Landsskatteretten, at selskabet ikke i tilstrækkelig grad har godtgjort, at de opgjorte udgifter på i alt 424.896 kr. udgør en del af anskaffelsessummen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 5, stk. 2. Ved vurderingen er der henset til oplysninger om, at eventuelle ekstra arbejder skulle faktureres. Derfor er det ikke tilstrækkeligt blot at henvise til entreprisekontrakten med vedlagte bilag som entreprenørens tilbud, huskalkulation samt bygge- og materialebeskrivelse. Det er endvidere oplyst, at selskabets regnskab for 2012 var behæftet med fejl – det var årsagen til, at SKAT genoptog selskabets skatteansættelse 2012 og ændrede kildeartsbegrænset tab fra 0 til 478.144 kr. Selskabets henvisning til regnskaber kan derfor heller ikke ændre vurderingen. De ovenfor nævnte udgifter kan ligeledes ikke med den fornødne sikkerhed identificeres i anlægskartoteket.

Det er derfor Landsskatterettens vurdering, at der ikke er grundlag for at ændre det af SKAT opgjorte tab ved salg af ejendommen [adresse4].

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.