Kendelse af 10-01-2018 - indlagt i TaxCons database den 02-03-2018

Klagen vedrører et bindende svar. Klagerens repræsentant har bl.a. bedt om svar på følgende spørgsmål:

”Er SKAT enig i, at hvis min klient - efter at være fraflyttet til England den 6. maj 2015 i stedet lejer eller køber en mindre bolig i Danmark, så han ikke behøver at bo på hotel, når han arbejder her, vil Danmark kun kunne beskatte min klient af indkomst fra danske kilder for arbejde udført fysisk i Danmark og af udbytte af danske værdipapirer, uanset om de "remittes" til England eller ej?”

SKAT har besvaret spørgsmålet med ”Nej”.

Landsskatteretten stadfæster SKATs svar.

Faktiske oplysninger

Klagerens repræsentant stillede følgende spørgsmål til SKAT:

Hvis SKAT svarer nej til spørgsmål 1:

SKAT har besvaret spørgsmålene således:

Klagen vedrører alene SKATs besvarelse af spørgsmål 6.

Af SKATs afgørelse fremgår bl.a. følgende:

” Faktiske forhold

Du oplyser følgende:

”Min klient er en tysk statsborger, der indtil 2005 arbejdede for [virksomhed1]. Fra 1. marts 2005 - 31. marts 2010 var min klient udstationeret til [virksomhed2] i England. Fra marts 2010 - 1. januar 2012 arbejdede min klient som CEO for [virksomhed3] i [by1]. Han og familien (hustru og 2 børn) boede indtil september 2010 i England. Min klient var “tax resident not domiciled” der.

I september 2010 flyttede min klient og hans familie til Tyskland, nærmere betegnet til [Tyskland]. Min klient kunne dermed køre hjem til sin familie i weekends. Han var i denne periode fuldt skattepligtig til Tyskland og blev beskattet i Danmark for de dage, hvor han arbejdede i Danmark.

I januar 2012 blev min klient CEO for [virksomhed4] koncernen, og min klients familie flyttede til Danmark i august 2012. Min klient og hans hustru købte hus i Danmark oktober 2012. Min klient har således været fuldt skattepligtig til Danmark siden 2012.

Min klient er (ulønnet) medlem af bestyrelsen i [virksomhed4] A/S, og han har en mindre aktiepost i [virksomhed4] A/S. Han har ingen optioner eller bonusser. Han har endvidere tyske værdipapirer i et tysk depot.

Min klients hustru og børn flyttede til [England] i august 2014 til [adresse1], England, (lejet lejlighed), fordi min klients hustrus sygdom blev forværret af det danske klima. Hun søger p.t. arbejde i [England] og børnene går i skole der. Ifølge engelske skatterådgivere er hun og børnene blevet “tax residents not domiciled” i England på dette tidspunkt.

Ægteparrets fælles hus på [adresse2] i [by2], som blev købt i oktober 2012, blev sat til salg hos en [virksomhed5] ejendomsmægler den 3. november 2014, jf. bilag 1.

Huset blev solgt den 18. marts 2015 til overtagelse 8. maj 2015, jf. bilag 2. Min klient boede i huset indtil 28. marts 2015, og han har ikke haft adgang til huset siden nøglerne blev afleveret til køber 8. april 2015. Min klient har siden 8. april 2015 boet på forskellige hoteller i [by3], når han har arbejdet i Danmark.

Min klient forventer at arbejde fysisk i Danmark i cirka 150 dage om året. Resten af tiden arbejder han enten i [England] eller er som hidtil på rejse rundt til de forskellige selskaber over hele verden. Det kan lægges til grund, at min klient efter fraflytningen forbliver ansat i [virksomhed4] A/S - der er dermed dansk arbejdsgiver.

Ægteparret har i maj måned 2015 købt hus i [England], [adresse3], og er flyttet ind i dette ultimo juni 2015.

Ifølge mine engelske kontaktpersoner i [virksomhed6], vil England først anse min klient for at blive ”tax resident not domiciled” i England fra 6. april 2015 (starten på det engelske indkomstår). Dette kan lægges til grund for besvarelsen.”

SKAT har indkaldt oplysninger, og du har efterfølgende indsendt følgende nye oplysninger:

Det meste af indboet fra din klients danske hus blev flyttet til England i forbindelse med at hans hustru og børn flyttede til [England] i august 2014. Din klients hustru har lige siden søgt arbejde i [England], og børnene på 10 år og 6 år går i skole der.

Din klient har oplyst, at hans kone og børn ikke har været tilbage i Danmark siden da – bortset fra et kortvarigt ophold i april måned 2015 for at hjælpe ham med at pakke det resterende indbo i det danske hus ned.

Din klient boede i deres danske ejendom indtil den 28. april 2015, hvor huset blev tømt for det sidste indbo. Derefter har tredjemand gjort huset rent, så ifølge dig har din klient ikke boet i huset siden den 28. april 2015.

Det er ligeledes oplyst, at din klient ikke har haft adgang til den danske ejendom siden han afleverede nøglerne til køber den 6. maj 2015. Hvilket I dokumentere ved e-mail korrespondance mellem [person1] og [person2] fra [virksomhed7], hvor de aftaler at mødes den 6. maj 2015.

Om din klients opholdsmønster er det oplyst, at han i perioden fra august 2014 til ultimo december 2014 har overnattet 39 nætter hos familien i [England] og at han har arbejdet både fra deres fælles bolig der og fra kontoret i [England], mens han har overnattet 44 nætter i Danmark.

Fra januar 2015 til nu har han overnattet 137 nætter hos familien i [England] og 103 nætter i Danmark, jf. at der skulle findes en køber til det danske hus. Resten af tiden har han været på forretningsrejser rundt om i verden.

Du oplyser, at din klient dog først meldte fraflytning til folkeregisteret den 28. april 2015, da huset var tømt for det sidste indbo.

Derudover oplyser du, at SKAT kan lægge til grund, at din klient efter den 6. maj 2015 ikke disponerede over anden fast ejendom i Danmark, hverken helårshus eller sommerbolig. Din klient har oplyst at have boet på forskellige danske hoteller efter den 28. april 2015, hvor indboet blev fjernet fra deres danske hus. Der har ikke været tale om langtidsleje af et hotelværelse.

Din klient har den 28. april 2015 fået opmagasineret nogle få møbler på tredjemands lager i Danmark. Opmagasineringen varer indtil SKATs svar foreligger. Er svaret negativt, overføres disse til England.”

SKAT har bl.a. anført følgende under sin besvarelse af spørgsmål 2 vedrørende klagerens skattemæssige hjemsted den 6. april 2015:

”(...) Da [person1], den 6. april 2015 er undergivet fuld skattepligt til såvel Danmark som Storbritannien skal hans skattemæssige hjemsted, på dette tidspunkt afgøres efter artikel 4, stk. 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

I henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien skal [person1] anses for hjemmehørende der, hvor han har fast bolig til rådighed. Såfremt [person1] har fast bolig til rådighed i begge stater skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser). Såfremt det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for livsinteresser, eller hvis han ikke har fast bolig til rådighed i nogen af staterne, skal han anses for hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold.

Som det fremgår af pkt. 10 i kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst til artikel 4, stk. 2, skal forrangskriteriet være af en sådan beskaffenhed, at der ikke kan være tvivl om, at den pågældende person kun opfylder det i én stat, og det skal samtidig afspejle sådan en tilknytning, at det opleves som naturligt, at beskatningsretten tilfalder netop denne stat.

[person1] har i henhold til det oplyste, rådighed over fast bolig i begge stater den 6. april 2015, da det er oplyst, at hustruen og børnene, frem til erhvervelsen af ejendommen i Storbritannien maj 2015, bor i lejet lejlighed. Skattemæssigt hjemsted skal derfor afgøres ud fra hvor [person1] har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser).

Som det fremgår af pkt. 15 i kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst skal der tages hensyn til familie- og sociale forhold, beskæftigelse, hvorfra man administrerer sine aktiver, kulturelle forhold m.v. Det fremgår også, at man skal bedømme omstændighederne som et hele.

SKAT er af den opfattelse, at [person1]s økonomiske interesser i overvejende grad er i Danmark, idet hans indkomst som CEO fra [virksomhed4] A/S, hvor han forbliver ansat, er familiens primære indtægtskilde. [person1] har derudover en mindre aktiepost i [virksomhed4] A/S, hvor han tillige er ulønnet medlem af bestyrelsen. Han har ingen optioner eller bonusser. Familien ejer på dette tidspunkt, tillige en helårsbolig i Danmark. [person1] har derudover økonomiske interesser i Tyskland i kraft af tyske værdipapirer i et tysk depot. Af økonomiske interesser i Storbritannien er det oplyst, at ægteparret efterfølgende i maj 2015 erhverver en ejendom i Storbritannien, der vil derfor sidenhen ligeledes være økonomiske interesser i Storbritannien.

For så vidt angår de personlige forbindelser, er det oplyst, at [person1]s hustru og børn flyttede til [England] i august 2014, fordi [person1]s hustrus sygdom blev forværret af det danske klima. Hustruen har siden søgt arbejde i [England], og børnene går i skole der. Det er ligeledes oplyst, at [person1] tidligere har været udstationeret til [virksomhed2] i Storbritannien i perioden fra marts 2005 til marts 2010. Ligesom det er oplyst, at han siden marts 2010 har haft ansættelse og arbejdet i Danmark først for [virksomhed3] og sidenhen som CEO for [virksomhed4] A/S, hvor han fortsat er ansat. SKAT mener derfor ikke, at skattemæssigt hjemsted i denne konkrete sag, kan bestemmes efter kriteriet ”midtpunkt for livsinteresser”, idet det ikke kan lægges til grund, at de personlige interesser vægter mere end de økonomiske interesser eller omvendt.

Når det ikke kan afgøres, hvor [person1] har sit midtpunkt for livsinteresser, i perioden fra den 6. april 2015, hvor der er statueret dobbeltdomicil, og frem til den 6. maj 2015, hvor [person1] afleverede nøglerne til køberen af familiens danske ejendom, skal [person1] anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i det land, hvor han sædvanligvis opholder sig.

I den forbindelse er det oplyst, at [person1] boede i familiens danske hus indtil den 28. april 2015, hvor huset blev tømt for det sidst indbo. Herudover er det oplyst at [person1]s hustru og børn ikke har været tilbage i Danmark siden udrejsen i 2014 – bortset fra et kortvarigt ophold i april måned 2015 for at hjælpe ham med at pakke det resterende indbo i det danske hus.

På baggrund af de foreliggende oplysninger, er det derfor SKATs opfattelse, at [person1] har haft sædvanligt ophold i Danmark i denne periode. Det er således SKATs opfattelse, at [person1] skal anses for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i perioden fra den 6. april 2015 og frem til den 6. maj 2015, hvor nøglerne til huset blev afleveret til køber. SKAT må derfor svare nej til spørgsmål 2.”

SKATs afgørelse

SKAT har svaret ”nej” til, at Danmark efter den 6. maj 2015, hvis klageren lejer eller køber en bolig i Danmark, alene vil beskatte klageren af indkomst fra danske kilder for arbejde udført fysisk i Danmark og af udbytte af danske værdipapirer, uanset om de overføres til England eller ej.

SKAT har anført følgende:

” Lovgrundlag

Ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger der fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet og ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 foreligger der også fuld skattepligt for personer, der opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder.

Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet, og fuldt skattepligtige personer er derfor skattepligtige hertil af deres samlede indkomst, hvad enten den hidrører her fra landet eller fra udlandet, jf. statsskattelovens § 4.

Det følger af kildeskattelovens § 7, stk. 1, at for en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når personen tager ophold her i landet. Som sådan ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien artikel 4, stk. 1 og 2:

”1. I denne overenskomst betyder udtrykket en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat”, enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Udtrykket omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i eller formue, der beror i denne stat.

2. I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 i denne artikel er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes hans status efter følgende regler:

hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i

den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine

livsinteresser);

han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende

i den stat, hvori han sædvanligvis har ophold;

skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han er statsborger;

myndigheder i de kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.”

(...)

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien artikel 28:

”1. I tilfælde hvor indkomst i henhold til bestemmelserne i denne overenskomst er fritaget for dansk skat, og hvor en fysisk person i henhold til den gældende lovgivning i Det Forenede Kongerige er skattepligtig af den nævnte indkomst for så vidt angår det beløb, som er overført til eller modtaget i Det Forenede Kongerige, og ikke for så vidt angår hele beløbet, skal den fritagelse, der skal gives i Danmark efter denne overenskomst, kun omfatte den del af indkomsten, som er beskattet i Det Forenede Kongerige.”

Af kommentarerne til artikel 28 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien fremgår følgende (uddrag):

”Efter art. 28, stk. 1, er Danmark i visse tilfælde ikke forpligtet til, som aftalt i de andre artikler, at nedsætte eller frafalde dansk beskatning af indkomst, som oppebæres af en fysisk person, der er hjemmehørende i Storbritannien. Når indkomsten kun beskattes i Storbritannien i det omfang, den overføres til eller modtages i Storbritannien, skal Danmark nemlig kun give skattelempelse for den del af indkomsten, der bliver beskattet i Storbritannien.”

SKATs juridiske vejledning 2015-2

(...)

Afsnit C.F.9.2.18.14 Storbritannien:

”Artikel 28: Forskellige bestemmelser

Artiklen, indeholder en regel om subsidiær beskatningsret til Danmark som kildeland for fysiske personer, der er hjemmehørende i Storbritannien. Se artikel 28, stk. 1.

Danmark er som kildeland ikke forpligtet til at nedsætte skat på indkomst, som er skattefritaget i Storbritannien, fordi indkomsten ikke er overført til Storbritannien. Danmark skal f.eks. ikke nedsætte skat på indkomst fra kilder her i landet, der er omfattet af artikel 10-12, hvis den retmæssige ejer, som er hjemmehørende i Storbritannien, ikke bliver beskattet i Storbritannien af indkomsten, fordi den ikke overføres til Storbritannien.

Den nedsættelse eller fritagelse, som Danmark er forpligtet til at indrømme efter DBO'en, gælder kun for den del af indkomsten, som er beskattet i Storbritannien. Se bemærkningerne til artikel X i L 192 af 12. marts 1997.”

(...)

Spørgsmål 6

Du spørg om SKAT er enig i, at din klient – efter at være fraflyttet til Storbritannien den 6. maj 2015 – i stedet lejer eller køber en mindre bolig i Danmark, så han ikke behøver at bo på hotel, når han arbejder her, vil Danmark stadig kun kunne beskatte din klient af indkomst fra danske kilder for arbejde udført fysisk i Danmark og af udbytte af danske værdipapirer, uanset om de remittes til Storbritannien eller ej.

SKAT bemærker, at der er tale om en påtænkt situation.

[person1]s fulde skattepligt er anset for ophørt den 6. maj 2015, hvor han og familien afhænder deres tidligere helårsbolig i Danmark. [person1] forventer dog fremover fortsat, at arbejde fysisk i Danmark i cirka 150 dage om året.

Skulle [person1] således, efter den 6. maj 2015 leje eller købe en mindre bolig i Danmark, er det SKATs opfattelse, at [person1]s fulde skattepligt genindtræder første gang han kommer til Danmark for at varetage hans indtægtsgivende erhverv som CEO for [virksomhed4] A/S, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, da der ikke vil være tale om kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.

Da det ligeledes er oplyst, at [person1] ifølge dine kontaktpersoner i [virksomhed6] anses som ”tax resident not domiciled” i Storbritannien fra den 6. april 2015 vil der opstå en situation med dobbeltdomicil.

For afklaring af spørgsmålet om skattemæssigt hjemsted ved dobbeltdomicil pga. fuld skattepligt til to lande, henvises til sagsfremstillingen under spørgsmål 2, hvorefter det er SKATs opfattelse, at [person1] kan anses for skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien, forudsat han sædvanligvis har ophold i Storbritannien frem for Danmark.

Hvis en dobbeltbeskatningsoverenskomst bestemmer, at en person må anses for hjemmehørende i en anden stat end Danmark, der således bliver til bopælsland, får Danmark status som kildeland. Dette betyder i praksis, at der i Danmark kun skal selvangives indtægter, som Danmark efter den pågældende dobbeltbeskatningsoverenskomst særskilt har beskatningsretten til.

Artikel 28 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien indeholder dog en regel om subsidiær beskatningsret for Danmark.

Efter artikel 28, stk. 1, er Danmark i visse tilfælde ikke forpligtet til, som aftalt i de andre artikler, at nedsætte eller frafalde dansk beskatning af indkomst, som oppebæres af en fysisk person, der er hjemmehørende i Storbritannien. Når indkomsten kun beskattes i Storbritannien i det omfang, den overføres til eller modtages i Storbritannien, skal Danmark kun give skattelempelse for den del af indkomsten, der bliver beskattet i Storbritannien.

SKAT bemærker, at såfremt [person1] anses for omfattet af reglerne om fuld skattepligt i kildeskattelovens § 1, vil Danmark ikke være begrænset af reglerne i kildeskattelovens § 2.

SKAT må derfor svare nej til spørgsmål 6.

SKATs bemærkninger til dit høringssvar på spørgsmål 6

Du anfører, at skattemæssigt hjemsted må afgørelse ud fra 1. prioriteten i artikel 4, da familien nu har købt hus i Storbritannien for et tocifret millionbeløb, hvorfor størsteparten af deres økonomi er i Storbritannien. I samme forbindelse henviser du til SKM2014.326.SR, en fraflytter situation, hvor skatteyder blev anset for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark, da han havde personlige og økonomiske interesser i Danmark i kraft af hans familie og en af ham helejet ejendom.

SKAT bemærker hertil, at spørgeren i SKM2014.326.SR tillige havde været bosiddende og fuldt skattepligtig til Danmark i 12 år og han lige var tiltrådt i en fuldtidsstilling i et firma hjemmehørende i den anden stat og ikke som [person1], der siden marts 2010 har haft ansættelse og arbejdet i Danmark, først for [virksomhed3] og sidenhen som CEO for [virksomhed4] A/S, hvor han fortsat er ansat. SKAT mener derfor ikke sagen er sammenlignelig med [person1] situation, da [person1] i kraft af hans ansættelser og tidligere bosættelse i Danmark, som tidligere anført, tillige har personlige interesser her i landet.

At [person1] nu tillige har økonomiske interesser i Storbritannien gør derimod, at de økonomiske og personlige står mere lige end tidligere, da der således er økonomiske interesser i begge lande, men det gør efter SKATs opfattelse ikke, at forrangskriteriet, jf. pkt. 10 i kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst til artikel 4, stk. 2 står mere klart, da han i kraft af sine ansættelser og bosættelsen i Danmark tillige har personlige interesser her i landet.

Dine bemærkninger til høringssvaret giver derfor ikke anledning til at SKAT ændrer sit svar på spørgsmål 6.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at SKATs besvarelse af spørgsmål 6 ændres til ”ja”.

Til støtter herfor har repræsentanten bl.a. anført følgende (til spørgsmål 5):

”Efter artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten er det kun England, der kan beskatte lønnen, medmindre arbejdet er udført (fysisk) i Danmark. Er arbejdet udført (fysisk) i Danmark, kan Danmark beskatte lønnen for denne del, jf.: "Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat." (dansk kilde).

Hvis lønnen overføres til England, skal England give nedslag for den danske skat på denne del af lønnen.

Hvis indkomsten ikke overføres til England, vil den subsidiære beskatningsret principielt træde i kraft, jf. artikel 28, men den indkomst, som Danmark kan beskatte efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, er for fysisk arbejde i Danmark, og den er ikke omfattet af artikel 28, jf. at den ikke skattefritaget efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten, jf. ordlyden af artikel 28, stk. 1 (den kan Danmark i forvejen beskatte, jf. artikel 15, stk. 1), og den subsidiære beskatningsret er dermed irrelevant for denne del af lønnen).

Den del af lønnen, som ikke vedrører fysisk arbejde i Danmark, har England beskatningsretten til efter artikel 4, jf. artikel 15, stk. 1, uanset om den overføres til England eller ej:

Når Danmark i artikel 4, jf. artikel 15, stk. 1, kun er tillagt beskatningsretten til løn for arbejde udført fysisk i Danmark, kan artikel 28 ikke udvide Danmarks beskatningsret til også at omfatte en indkomst for arbejde udført fysisk udenfor Danmark.

Artikel 28 kan ikke ændre den skattemæssige position efter artikel 4. Forholdet er udenfor Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med England - beskatningsretten til denne del af lønnen er ikke omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten - men skal afgøres mellem England, hvor min klient er skattemæssigt hjemmehørende, og Englands dobbeltbeskatningsoverenskomster med de pågældende lande, hvor han arbejder. Artikel 28 er derfor irrelevant for arbejde udført fysisk udenfor Danmark.

For så vidt angår afkast på min klients værdipapirer:

På grund af artikel 4 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten kan Danmark kun beskatte min klient af afkast og kapitalgevinster på danske værdipapirer, mens udbytte og afkast af ikke danske værdipapirer ikke er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem England og Danmark. Beskatningen af udbytte og afkast af sidstnævnte bliver et spørgsmål, der skal afgøres efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem England og den stat, hvor kilden er. Dette gælder uanset, om afkastet eller kapitalgevinsten overføres til England eller ej.

For så vidt angår udbytte af de danske aktier, fremgår det af artikel 10, stk. 1, at Danmark kan beskatte udbytter. Dette gælder, uanset om udbyttet overføres tit England eller ej.

Hvis udbyttet overføres, kan Danmark indeholde 15 %. Hvis udbyttet ikke overføres, kan Danmark udnytte sin subsidiære beskatningsret i artikel 28 til at beskatte udbyttet med den danske indeholdelsesprocent efter kildeskattelovens § 65, som p.t. er 27 %.

(...)

Artikel 28 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten kan ikke udvide den danske beskatningsret til også at omfatte udbytte og afkast af udenlandske kilder. Artikel 28 medfører blot, at Danmark i stedet for kun at kunne indeholde 15 % i kildeskat af udbytte på de danske værdipapirer, i stedet kan indeholde 27 % i kildeskat af udbyttet, hvis dette ikke "remittes" til England.

Udbetalinger af udbytte på tyske aktier er Danmark uvedkommende.”

Af klagen til Skatteankestyrelsen fremgår bl.a.:

”Som det fremgår af svar på spørgsmål 3 i afgørelsen, er min klients fulde danske skattepligt ophørt 6. maj 2015, hvor han afleverede nøglerne i den danske bopæl til køber.

I overensstemmelse med de oplyste fakta i det bindende svar, kan det endvidere lægges til grund, at min klient siden da ikke har haft bolig til rådighed i Danmark. Han er dermed fraflyttet Danmark 6. maj 2015, hvilket SKAT er enig i, jf. svar på spørgsmål 3 og 6.

Min klient vil gerne leje/købe en mindre dansk bolig, som han kan benytte, når han arbejder i Danmark. SKAT er af den opfattelse, at min klient i givet fald bliver dobbeltdomicileret, og at den fulde skattepligt til Danmark genindtræder, første dag, hvor han opholder sig i Danmark, fordi han arbejder her. Dette bestrides ikke.

Påstand

Det er min påstand, at når SKAT er enige i, at min klient er fraflyttet Danmark 6. maj 2015, vil forholdet på købs-/lejetidspunktet skulle betragtes som en tilflyttersituation, hvis han efterfølgende anskaffer sig en mindre danske bolig.

Han har dermed kone og mindreårige børn i England på tilflytningstidspunktet. Hans hustru søger arbejde derovre, og børnene går i skole der. Der er ingen planer om, at de skulle vende tilbage til Danmark. Familiens sociale liv er i England. Han har endvidere det meste af sin økonomi i England, idet der er købt bolig for et to-cifret millionbeløb der. Som det fremgår af afgørelsen, er min klient administrerende direktør for [virksomhed4], og han får sin løn fra moderselskabet, [virksomhed4] A/S, i Danmark. Hans løn fra [virksomhed4] i Danmark er imidlertid underordnet i forhold til hans økonomiske investering i huset i England.

Det er derfor min opfattelse, at min klient i givet fald må anses at være skattemæssigt hjemmehørende i England, fordi han har centrum for livsinteresser der - og ikke kun, hvis han sædvanligvis har ophold der, sådan som SKAT skriver.

Det er endvidere min påstand, at uanset at min klient i givet fald efter de interne danske regler er omfattet af kildeskattelovens § 1, kan hans skattemæssige position efter overenskomsten som skattemæssigt hjemmehørende i England på grund af livsinteresser der, ikke ændres af den subsidiære beskatningsret i overenskomsten.

Det er derfor min opfattelse, at Danmark ikke kan pålægge ham at betale dansk ejendomsværdiskat af hans engelske bopæl (jf. også ejendomsværdiskattelovens § 2), ligesom Danmark ikke kan beskatte ham af løn for arbejde udført fysisk udenfor Danmarks grænser - selvom lønnen kommer fra [virksomhed4] - da overenskomsten efter artikel 15 kun vedrører arbejde udført fysisk i Danmark, hvorfor den subsidiære beskatningsret om, at der kan beskattes i Danmark, hvis lønnen for det i Danmark udførte arbejde ikke beskattes i England, ikke kan udstrækkes længere end hertil.

Hvis han skulle få bestyrelsesposter i selskaber udenfor Danmark, kan Danmark ligeledes ikke beskatte dette, jf. artikel 16 i overenskomsten, idet den subsidiære beskatningsret ikke kan strækkes længere end til bestyrelsesvederlag for arbejde i et dansk selskab, som ikke beskattes i England.

Ligeledes vil Danmark ikke kunne beskatte ham af udbytte af ikke-danske aktier, idet artikel 10 kun vedrører udbytte, der udloddes fra danske selskaber.

Jeg skal i det hele henvise til ordlyden af artikel 28, stk. 1 i overenskomsten: "I tilfælde hvor indkomst i henhold til bestemmelserne i denne overenskomst er fritaget for dansk skat og ... ".”

SKATs høringssvar

SKAT har anført følgende i sin udtalelse til Skatteankestyrelsen:

”SKAT bemærker, at det bindende svars spørgsmål 6, omhandler en påtænkt situation, hvor spørgsmålets udformning og fakta er styret af de oplysninger der fremstilles for SKAT.

Der ses ikke at være nye oplysninger eller anbringender vedrørende spøgsmålet omkring skattemæssigt hjemsted. Hvorfor SKAT indstiller, at skattemæssigt hjemsted fastholdes efter artikel 4, stk. 2, litra b, sædvanligt ophold, såfremt [person1] efter fraflytningen til Storbritannien den 6. maj 2015, efterfølgende igen erhverver en bolig i Danmark, hvor han og familien har boet siden 2012, og hvorfra de fortsat har deres primære indtægtskilde, i kraft af [person1]s fortsatte ansættelse som CEO for [virksomhed4] A/S i Danmark.

Med hensyn til repræsentantens anbringender omkring kildeskattelovens § 1, den subsidiære beskatningsret og artikel 15, bemærker SKAT, at der ved det bindende svar ikke tidligere har været forelagt spørgsmål omkring ejendomsværdiskat på ejendommen i England, indtægter fra bestyrelsesposter i selskaber uden for Danmark og udbytte af ikke-danske aktier, hvorfor SKAT ikke har taget stilling til dette i det bindende svar.

SKAT er dog enig i repræsentantens betragtninger vedrørende ejendomsværdiskat på ejendommen i England, indtægter fra bestyrelsesposter i selskaber uden for Danmark og udbytte af ikke-danske aktier, såfremt dobbeltbeskatningsoverenskomsten bestemmer, at [person1] må anses for hjemmehørende i Storbritannien, da dette i praksis betyder, at der i Danmark kun skal selvangives indtægter, som Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomst særskilt har beskatningsretten til, og disse ikke er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

SKAT er dog uenig i repræsentantens betragtning omkring artikel 15, stk. 1 og artikel 28, stk. 1. Som det fremgår af artikel 15, stk. 1, har Danmark alene beskatningsretten til vederlag for arbejde udført i Danmark, medens Storbritannien har beskatningsretten til vederlag for arbejde udført i henholdsvis Storbritannien og i eventelle tredjelande. Denne hovedregel modificeres ved overenskomstens artikel 28, stk. 1, hvorefter Danmark har en subsidiær beskatningsret. Af bestemmelsen fremgår at i tilfælde, hvor indkomst i henhold til bestemmelsen i overenskomsten er fritaget for dansk skat, og hvor en fysisk person i henhold til den gældende lovgivning i Storbritannien er skattepligtig af den nævnte indkomst for så vidt angår det beløb, som er overført til eller modtaget i Storbritannien, og ikke hele beløbet, skal den fritagelse, der skal gives i Danmark kun omfatte den del af indkomsten, som er beskattet i Storbritannien. Dette omfatter altså hele indkomsten fra Danmark, og ikke kun den del der vedrører arbejde udført i Danmark.

SKAT kan i den forbindelse henvise til en tidligere afgørelse fra Landsskatteretten offentliggjort i SKM2002.528.LSR, hvor den subsidiære beskatningsret i artikel 28 ikke trådte i kraft da klagerens SU var hjemtaget til England, og den manglende beskatning alene skyldes, at beløbet ikke oversteg den skattefrie bundgrænse i Storbritannien.

Henset til spørgsmålets udformning og sagens oplysninger må SKAT derfor indstille, at afgørelsen vedrørende spørgsmål 6 fastholdes.”

Landsskatterettens afgørelse

Klageren har klaget over SKATs besvarelse af spørgsmål 6, som var følgende:

”Er SKAT enig i, at hvis min klient - efter at være fraflyttet til England den 6. maj 2015 i stedet lejer eller køber en mindre bolig i Danmark, så han ikke behøver at bo på hotel, når han arbejder her, vil Danmark kun kunne beskatte min klient af indkomst fra danske kilder for arbejde udført fysisk i Danmark og af udbytte af danske værdipapirer, uanset om de "remittes" til England eller ej?”

Landsskatteretten har alene kompetence til at træffe afgørelse vedrørende svaret på det påklagede spørgsmål. Det følger af skatteforvaltningslovens § 5.

Det bemærkes, at da der er tale om klage over en påtænkt disposition, skal retten endvidere træffe afgørelse på grundlag af de oplysninger, SKAT havde til rådighed, da det bindende svar blev givet.

Hvis klageren lejer eller køber en bolig, som han vil benytte i forbindelse med sine arbejdsophold her i landet, vil han blive fuldt skattepligtig hertil i medfør af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og § 7, stk. 1.

Da klageren også er fuldt skattepligtig til England, skal det skattemæssige hjemsted fastlægges ud fra de kriterier, der fremgår af art. 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Hvis klageren enten lejer eller køber en bolig i Danmark, som han vil benytte, når han arbejder her i landet, må han anses for at have en fast bolig i både Danmark og England, jf. art. 4, stk. 2, litra a.

De fremlagte oplysninger om klagerens personlige og økonomiske forbindelser til de to stater er ikke tilstrækkelige til, at det på det foreliggende grundlag kan fastslås, hvor klageren er hjemmehørende efter art. 4, stk. 2, litra b. Som sagen er oplyst, er Landsskatteretten derfor enig med SKAT i, det kun kan lægges til grund, at klageren vil være hjemmehørende i Storbritannien, hvis han sædvanligvis opholder sig dér, jf. art. 4, stk. 2, litra c.

Det lægges til grund, at klagerens arbejdsvederlag i det hele afholdes af klagerens danske arbejdsgiver. Danmark kan derfor beskatte vederlag for arbejde udført i Danmark, medens Storbritannien har beskatningsret til vederlag for arbejde udført dér. Det fremgår af dobbeltbeskatningsoverenskomstens art. 15, stk. 1. Efter overenskomstens art. 21 har Storbritannien endvidere beskatningsretten til vederlag for arbejde udført i tredjelande.

I henhold til overenskomstens art. 10 har Storbritannien beskatningsret til klagerens udbytter fra danske selskaber, idet Danmark dog kan beskatte op til 15 %. Det fremgår af bestemmelsens art. 10, stk. 1 og 2. Storbritannien har beskatningsretten til klagerens udbytter fra selskaber beliggende i andre lande end Danmark. Det følger af art. 21.

Ovenstående modificeres dog af overenskomstens art. 28, stk. 1, hvoraf fremgår:

”I tilfælde hvor indkomst i henhold til bestemmelserne i denne overenskomst er fritaget for dansk skat, og hvor en fysisk person i henhold til den gældende lovgivning i Det Forenede Kongerige er skattepligtig af den nævnte indkomst for så vidt angår det beløb, som er overført til eller modtaget i Det Forenede Kongerige, og ikke for så vidt angår hele beløbet, skal den fritagelse, der gives i Danmark efter denne overenskomst, kun omfatte den del af indkomsten, som er beskattet i Det Forenede Kongerige.”

En person, der er fuldt skattepligtig til Danmark, er skattepligtig hertil af sin globale indkomst. Personen fritages imidlertid fra beskatning i Danmark, i det omfang dobbeltbeskatningsoverens-komsten mellem Danmark og Storbritannien bestemmer det. Således fritages klageren eksempelvis for dansk beskatning af løn for arbejde udført i Storbritannien i medfør af art. 15, stk. 1.

Hvis dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien har tillagt Storbritannien beskatningsretten til en given indkomst, har Danmark dermed givet en skattefritagelse efter overenskomsten. Den subsidiære beskatningsret i art. 28 indebærer således, at Danmark efter overenskomsten kan beskatte al indkomst, som ikke er overført til eller modtaget i Storbritannien og endvidere også beskattet der.

Landsskatteretten er derfor enig i, at SKAT har svaret nej til, at Danmark kun kan beskatte klageren af indkomst for arbejde udført i Danmark og af udbytte af danske værdipapirer.

Det bemærkes, at den endelige beskatning, herunder evt. lempelse for dobbeltbeskatning, kan afhænge af hvilken indkomstart, der er tale om, hvor den er optjent eller kommer fra, og om enten Danmark eller Storbritannien har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med det pågældende land.

SKAT har ikke i sit bindende svar taget stilling til det i klagen anførte vedrørende ejendomsværdiskat, indtægter fra bestyrelsesposter i udenlandske selskaber og udbytte fra aktier i udenlandske selskaber, hvorfor Landsskatteretten som klageinstans ikke kan behandle disse spørgsmål. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1.

Klageren har mulighed for at anmode SKAT om et nyt bindende svar.

Med disse bemærkninger stadfæster Landsskatteretten SKATs afgørelse.