|
|
Kendelse af 28-01-2019 - indlagt i TaxCons database den 10-03-2019
Indkomståret 2008
Aktieindkomst
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 152.125 kr. i maskeret udbytte, idet kunst og designerstole erhvervet af selskabet [virksomhed1] ApS er anset for benyttet af klageren privat. SKAT har i den forbindelse genoptaget klagerens skatteansættelse ekstraordinært under henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.
Indkomståret 2009
Aktieindkomst
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 126.600 kr. i maskeret udbytte, idet kunst og designerstole erhvervet af selskabet [virksomhed1] ApS er anset for benyttet af klageren privat. SKAT har i den forbindelse genoptaget klagerens skatteansættelse ekstraordinært under henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.
Indkomståret 2010
Aktieindkomst
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 9.000 kr. i maskeret udbytte, idet kunst erhvervet af selskabet [virksomhed1] ApS er anset for benyttet af klageren privat.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 93.969 kr., idet lejeindtægter fra selskabet [virksomhed1] er anset for maskeret udbytte til klageren, da lejemålet ikke anses for erhvervsmæssigt anvendt.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Overskud af virksomhed m.v.
I konsekvens heraf har SKAT nedsat overskud af virksomhed med 53.704 kr. til 0 kr., ligesom renteudgifter, 61.878 kr., og fradrag for renteudgifter, -61.878 kr., er overført fra virksomhed til privat.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Indkomståret 2011
Aktieindkomst
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 95.884 kr., idet lejeindtægter fra selskabet [virksomhed1] ApS er anset for maskeret udbytte til klageren, da lejemålet ikke er anset for erhvervsmæssigt anvendt.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Overskud af virksomhed m.v.
I konsekvens heraf har SKAT nedsat overskud af virksomhed med 95.275 kr. til 0 kr., ligesom renteudgifter, 58.411 kr., og fradrag for renteudgifter, -58.411 kr., er overført fra virksomhed til privat.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Indkomståret 2012
Aktieindkomst
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 98.258 kr., idet lejeindtægter fra selskabet [virksomhed1] ApS er anset for maskeret udbytte til klageren, da lejemålet ikke er anset for erhvervsmæssigt anvendt.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Overskud af virksomhed m.v.
I konsekvens heraf har SKAT nedsat overskud af virksomhed med 93.750 kr. til 0 kr., ligesom renteudgifter, 48.378 kr., og fradrag for renteudgifter, -48.378 kr., er overført fra virksomhed til privat.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Indkomståret 2013
Aktieindkomst
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 100.096 kr., idet lejeindtægter fra selskabet [virksomhed1] ApS er anset for maskeret udbytte til klageren, da lejemålet ikke er anset for erhvervsmæssigt anvendt.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 62.375 kr. i maskeret udbytte, idet en plæneklipper erhvervet af selskabet [virksomhed1] ApS er anset for anskaffet til klageren privat.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.
Overskud af virksomhed m.v.
I konsekvens af efteropkrævningen af 100.096 kr. i maskeret udbytte vedrørende lejeindtægterne har SKAT nedsat overskud af virksomhed med 87.846 kr. til 0 kr., ligesom renteudgifter, 25.024 kr., og fradrag for renteudgifter, -25.024 kr., er overført fra virksomhed til privat. Endelig er opsparing i virksomheden, 33.259 kr., nedsat til 0 kr.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Indkomståret 2014
Aktieindkomst
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 100.862 kr., idet lejeindtægter fra selskabet [virksomhed1] ApS er anset for maskeret udbytte til klageren, da lejemålet ikke er anset for erhvervsmæssigt anvendt.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 60.000 kr. i maskeret udbytte, idet en stol kaldet ”Oxchair” med skammel erhvervet af selskabet [virksomhed1] ApS er anset for anskaffet til klageren privat.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.
SKAT har anset klageren for skattepligtig af 9.050 kr. idet udgifter afholdt af selskabet [virksomhed1] ApS vedrørende en plæneklipper er anset for maskeret udbytte til klageren.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse på dette punkt.
Overskud af virksomhed m.v.
I konsekvens af efteropkrævningen af 100.862 kr. i maskeret udbytte vedrørende lejeindtægterne har SKAT nedsat overskud af virksomhed med 87.514 kr. til 0 kr., ligesom renteudgifter, 22.339 kr., og fradrag for renteudgifter, -22.339 kr., er overført fra virksomhed til privat. Endelig er opsparing i virksomheden, 28.597 kr., nedsat til 0 kr.
Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse på dette punkt. Der henvises til Landsskatterettens begrundelse nedenfor.
Faktiske oplysninger
Generelle oplysninger
Det fremgår, at klageren er hovedaktionær i selskabet [virksomhed2] ApS (herefter kaldet Holdingselskabet). Holdingselskabet ejer hele anpartskapitalen i selskaberne [virksomhed1] ApS (herefter kaldet Selskab 1) og [virksomhed3] A/S (herefter kaldet Selskab 2). Endvidere ejer Holdingselskabet 60 pct. af aktiekapitalen i selskabet [virksomhed4] A/S (herefter kaldet Selskab 3).
Klagerens repræsentant har bl.a. oplyst, at Holdingselskabet og Selskab 1 har adresse på klagerens private bopæl beliggende [adresse1] i [by1]. Selskab 1 ejer en ejendom beliggende [adresse2] i [by2], og denne ejendom udlejes til Selskab 2 og Selskab 3. Oprindeligt havde Selskab 1 flere aktiviteter, herunder udvikling, handel og fabrikation samt erhvervelse og udlejning af fast ejendom. I den i sagen omhandlede periode drev Selskab 1 virksomhed med udlejning af fast ejendom.
Han har bl.a. videre oplyst, at Selskab 2 er et produktions- og serviceselskab, der bistår gartnerier med implementering, servicering og udvikling af vandingsanlæg og klimastyringer/klimakontrol i Danmark og resten af verden. Selskab 2 installerer også patenterede ventilsystemer. Selskab 2’s omsætning hidrører primært fra salg til lande uden for Danmark. Det kan være salg af små dele til små projekter eller levering af store millionprojekter. Typisk sælger Selskab 2 en samlet løsning med levering, installering, servicering og uddannelse af lokale teknikere. Selskab 2 har afdelinger i [by3] (lager), [by2] (produktion) og [by1] (lager og service) samt en enkelt medarbejder til at udføre opgaver på Sjælland. Klageren står for al aftaleindgåelse, salg og koordination i Selskab 2, og herudover har Selskab 2 15 til 16 ansatte.
Om Selskab 3 har klagerens repræsentant bl.a. oplyst, at det også er et serviceselskab, der bl.a. yder alle former for VVS- og blikkenslagerarbejde, herunder f.eks. installering af gaskedler hos private. Selskab 3 er certificeret til at foretage PE svejsninger i f.eks. gasinstallationer og store kloakrør. Selskab 3 er endvidere registreret som sprinklerfirma og opsætter og servicerer sprinkleranlæg, bl.a. på hoteller. Hertil kommer, at Selskab 3 er hovedentreprenør på [virksomhed5], hvor man udfører alle bygningsaktiviteter. Selskab 3 har afdelinger i [by2], [by1], [by4], [by5], [by6], [by7] og på [virksomhed5]. Klageren står for al aftaleindgåelse, salg og koordination i Selskab 3, og herudover er der ca. 90 ansatte i Danmark og 20 ansatte på [virksomhed5].
Klagerens repræsentant har ydermere oplyst, at Selskab 2 og Selskab 3 deler regnskabschef og administration, og at klagerens samlede løn fra Selskab 2 og Selskab 3 fordeler sig med 40 pct. fra Selskab 2 og med 60 pct. fra Selskab 3.
Ejendommen beliggende [adresse1] i [by1]
Klageren ejer en fast ejendom beliggende [adresse1] i [by1] på Fyn. Der er tale om en landbrugsejendom på 22 hektar med et særskilt beliggende stuehus samt sammenbyggede bygninger på i alt 690 m2, som fordeler sig med 246 m2, 354 m2 og 90 m2 på de enkelte bygninger. Stuehuset er på 154 m2 i stueplan, hvortil kommer 154 m2 udnyttet tagetage og 40 m2 kælder.
Ejendommens stuehus anvender klageren til privat bolig. Han indgik tillige i februar 1996 en lejekontrakt med Selskab 1. Det fremgår af lejekontrakten, at klageren udlejer 260 m2 erhvervs- og forretningslokaler på adressen [adresse1] i [by1] til Selskab 1. Det fremgår bl.a. af lejekontrakten, at den indvendige vedligeholdelse påhviler lejer, og lejekontrakten indeholder ikke bestemmelser om leje af udenomsarealer.
Den årlige leje er ifølge lejekontrakten 60.140 kr., hvoraf el, varme og vand udgør 9.000 kr. Den årlige leje fordeler sig med 44.640 kr. på 240 m2 værksted og 6.500 kr. på 20 m2 kontor. Af en allonge til lejekontrakten fremgår det, at lejen pr. 1. oktober 2000 stiger til 6.500 kr. månedligt eksklusive forbrug, svarende til i alt 87.000 kr. årligt, og at lejen fra 1. januar 2007 skal indeksreguleres med stigningen i nettoprisindekset på samme måde som øvrige lejekontrakter i koncernen. Lejen skal herefter reguleres 1. januar med stigningen i nettoprisindekset pr. 1. oktober i de to foregående år. Lejen for 1. januar 2008 skal således reguleres med stigningen i nettoprisindekset for perioden fra den 1. oktober 2006 til den 1. oktober 2007.
SKAT har på den baggrund beregnet de årlige lejebetalinger inklusive forbrug for årene 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014 til henholdsvis 93.969 kr., 95.884 kr., 98.258 kr., 100.096 kr. og 100.862 kr.
Det fremgår videre af sagens oplysninger, at Selskab 1 pr. 1. oktober 2000 fremlejede kontor- og værkstedslokalerne beliggende på [adresse1] i [by1] til Selskab 2. Af lejekontrakten, jf. allonge nr. 1 til lejekontrakten fra 1996, indgået mellem Selskab 1 og Selskab 2, fremgår bl.a. følgende:
”[Selskab 1] fremlejer hermed lejemålet beliggende [adresse1], [by1] til [Selskab 2] på samme vilkår som nævnt i lejekontrakt. Pr. 1/10 2000 steg huslejen med 1.000 kr. til i alt 6.500 kr. ekskl. forbrug. Pr. 1/1 2007 indeksreguleres lejen fremover med stigningen i nettoprisindekset, ligesom de øvrige koncernselskaber.
Udover det i lejekontrakt 01-96 indgået mellem [klageren] og [Selskab 1] beskrevne, medfølger passende kontormøbler og inventar. Af denne grund lægger [Selskab 1] 1.000 kr. pr. måned oveni den betalte leje.”
Den 1. januar 2007 blev der udarbejdet en allonge nr. 2 til lejekontrakten, hvoraf det fremgår, at lejen fremover fra den 1. januar 2007 indeksreguleres med stigningen i nettoprisindekset.
Klagerens repræsentant har bl.a. oplyst, at Selskab 2 lejede lokalerne af Selskab 1 for at anvende dem til lager, kontor, udvikling og værksted, og at lokalerne derudover er udstyret med en komplet maskinpark, som Selskab 2 og Selskab 3 ligeledes gør brug af. Han har bl.a. videre oplyst, at lejemålet i dag og den 3. december 2015, hvor SKAT foretog et kontrolbesøg på ejendommen, består af et lagerlokale, et aflåst lagerlokale uden vinduer, to kontorlokaler med tilsammen tre kontorpladser og toilet/bad.
Han har i den forbindelse bl.a. oplyst, at de tre kontorpladser anvendes af klageren, en bogholder samt de øvrige medarbejdere i forbindelse med opgaver i nærområdet. De ansatte opholder sig i lokalerne, hvis de skal have opfyldt deres biler med værktøj, udstyr m.v., eller hvis de er i nærheden og ønsker at bruge lokalerne i forbindelse med frokost. Herudover opholder de ansatte håndværkere, teknikere m.fl. sig ikke i lokalerne, idet de udfører serviceopgaver hos kunderne. Bogholderen opholder sig dog typisk et par timer om dagen i kontordelen. Der er ikke fast personale på stedet.
Til dokumentation for den erhvervsmæssige anvendelse af de fremlejede lokaler er der under klagesagsbehandlingen fremlagt en oversigt over de forskellige bygninger og deres anvendelse, hvortil kommer en række fotografier af lokalerne og deres indretning og af de navneskilte, der er påsat de enkelte bygninger.
Klagerens repræsentant har endvidere fremlagt en lagerliste pr. 31. december 2013. Det er i den forbindelse oplyst, at lageret senest er opgjort pr. denne dato, da man herefter overgik til at opgøre lageret skønsmæssigt, da der ikke var det store udsving i værdien af varelageret, som typisk udgør ca. 30.000 kr.
Ydermere er der fremlagt billeder fra en overvågningsvideo. Af billederne fremgår datoen den 3. december 2015 og tidspunktet omkring kl. 10. På billederne ses bl.a. en hvid varevogn med logo og tekst passere, og klagerens repræsentant har oplyst, at varevognen tilhører Selskab 3, og at der således tidligere på dagen for SKATs kontrolbesøg var personale til stede på ejendommen.
Kunst, designermøbler og plæneklipper
Det fremgår af regnskabsoplysninger fra Selskab 1, at Selskab 1 i årene 2008, 2009, 2010 og 2014 bl.a. anskaffede kunst, fire stole kaldet ”Ægget”, en stol kaldet ”EJ 100 Oxchair” med skammel og en plæneklipper.
Der er således anskaffet kunst i årene 2008, 2009 og 2010 for henholdsvis 22.125 kr., 1.600 kr. og 9.000 kr., mens de fire stole kaldet ”Ægget” er anskaffet i 2008 og 2009. Stolen kaldet ”EJ 100 Oxchair” er anskaffet i 2014, mens plæneklipperen blev anskaffet i 2013.
Det fremgår videre, at Selskab 1 regnskabsmæssigt har afskrevet anskaffelserne over fem år, idet dog plæneklipperen er afskrevet over tre år.
I 2014 afholdt Selskab 1 tillige udgifter på i alt 9.050 kr. inklusive moms vedrørende plæneklipperen. Det drejede sig om udgifter til klipperrem, dæk/slange og nye komplette hjul.
Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant oplyst, at kunsten og møblerne blev erhvervet med henblik på benyttelse til mødeaktiviteter i Selskab 1. Erhvervelsen skete i indkomståret 2008 og fremefter, hvor Selskab 1 ikke længere havde brugsretten til de fremlejede værksteds-, lager- og kontorlokaler. På dette tidspunkt havde Selskab 1 alene kontor i klagerens private del af ejendommen. Der er derfor indrettet to kontorpladser i klagerens private del af ejendommen; en i underetagen og en i overetagen. De anvendes blandt andet af klageren i forbindelse med arbejde udført for Holdingselskabet og Selskab 1. Til dokumentation herfor er fremlagt et fotografi af en af kontorpladserne.
Det er videre bl.a. oplyst, at der findes to stuer i klagerens private del af ejendommen. De har separate døre og adskillelse. De i sagen omhandlede møbler og kunst er placeret i den ene af stuerne, og denne stue anvendes erhvervsmæssigt til møder m.v. Klageren afholder møder herfra ugentligt, hvor alle aftaler for selskaberne indgås, og hvor alt køb og salg foregår. Han har derfor ofte besøg af virksomheder fra Danmark og resten af verden i denne stue. Selskab 2 sælger ofte store anlæg til Mellemøsten, hvor klageren kan have besøg af en sheik eller andre fra forhandlernettet, der har visse forventninger til mødefaciliteterne. Derfor var det vigtigt at erhverve danske designermøbler.
Under retsmødet har klageren bl.a. yderligere oplyst, at man i perioden fra slut halvfemserne og ca. 10 til 15 år frem har gennemført ca. 15 virksomhedsopkøb, og at man ved opkøb ikke på forhånd ved, hvilket selskab eller selskaber, der ender med at købe den pågældende virksomhed.
Hvad angår plæneklipperen har klagerens repræsentant under klagesagsbehandlingen bl.a. oplyst, at det mellem parterne i den indgåede lejekontrakt var forudsat, at lejeren, det vil sige Selskab 1, havde den udvendige vedligeholdelsespligt. Dette fremgår således også af de lejekontrakter, som Selskab 1 har indgået i relation til ejendommen beliggende [adresse2] i [by2], hvor ejendommen udlejes til Selskab 2 og Selskab 3 den 1. juli 2006. Der er til dokumentation herfor fremlagt kopi af lejekontrakterne.
Han har bl.a. videre oplyst, at Selskab 1 erhvervede plæneklipperen til brug for den udvendige vedligeholdelse, og at der til lejemålet hører ganske store udendørsarealer, der består af befæstede græsarealer, der skal slås. Der kan stå seks til otte containere på græsset. Til dokumentation herfor er fremlagt et fotografi, og det er oplyst, at fotografiet viser en lille del af græsarealet, hvorpå der er placeret en container.
Kontrolbesøg
Den 3. december 2015 foretog SKAT et kontrolbesøg på ejendommen beliggende [adresse1] i [by1]. Formålet med besøget var at kontrollere den erhvervsmæssige anvendelse af Selskab 1’s aktiver. Der var ikke nogen på adressen, og ifølge SKATs oplysninger oplyste klageren pr. telefon, at han ikke havde mulighed for at komme ud på adressen, og han kunne heller ikke oplyse, hvornår han havde mulighed for at være tilstede på adressen.
SKAT gennemgik dernæst udbygningerne, og ifølge SKAT blev de ikke anvendt erhvervsmæssigt. I kontoret stod der en motorcykel, og i det tilstødende værksted var der placeret et bordtennisbord. SKAT observerede tillige, at der i en stue i stuehuset til ejendommen stod fire stole kaldet ”Ægget” omkring et sofabord, og at der i en tilstødende stue stod en stol kaldet ”Oxchair” med tilhørende skammel.
I forbindelse med kontrolbesøget observerede SKAT tillige, at der på adressen stod en plæneklipper.
Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant bl.a. oplyst, at klageren ejer den omhandlede motorcykel, som SKAT observerede på kontrolbesøget. Der er tale om en unikamotorcykel, som kun findes i 1.400 eksemplarer i verden. Motorcyklen, som ikke er indregistreret, stod placeret på kontoret som udsmykning/dekoration. Hvad angår bordtennisbordet, som ejes af klageren, er det oplyst, at bordet ikke er stationært, men er et sammenklappeligt udendørs bordtennisbord, som de ansatte flytter rundt på og anvender nogen gange.
SKATs afgørelse
SKAT har for indkomstårene 2008, 2009, 2010 og 2014 forhøjet klagerens aktieindkomst med henholdsvis 152.125 kr., 126.600 kr., 9.000 kr. og 60.000 kr., idet Selskab 1’s anskaffelse af kunst og designermøbler er anset for maskeret udbytte til klageren. SKAT har i den forbindelse genoptaget klagerens skatteansættelser for 2008 og 2009 ekstraordinært under henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
SKAT har endvidere for indkomstårene 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014 forhøjet klagerens aktieindkomst med henholdsvis 93.969 kr., 95.884 kr., 98.258 kr., 100.096 kr. og 100.862 kr., idet lejeindtægter fra Selskab 1 er anset for maskeret udbytte til klageren. I konsekvens heraf har SKAT nulstillet selvangivet overskud af virksomhed for hvert af årene og foretaget øvrige konsekvensændringer vedrørende renteudgifter og opsparing i virksomhed for de respektive indkomstår.
Endelig har SKAT for indkomstårene 2013 og 2014 forhøjet klagerens aktieindkomst med henholdsvis 62.375 kr. og 9.050 kr. i form af maskeret udbytte, idet en plæneklipper erhvervet af Selskab 1 og udgifter afholdt til plæneklipperen er anset for afholdt for klageren privat.
Ansættelsesfrister
Hvad angår spørgsmålet om ansættelsesfrister, herunder spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, har SKAT bl.a. henvist til følgende:
”Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at SKAT kun kan ændre skatteansættelser, hvis der inden 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb udsendes et forslag. På nuværende tidspunkt kan der derfor som udgangspunkt alene udsendes forslag til ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2012 og senere indkomstår. Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, er 1. maj fristen dog udvidet til 6 år efter indkomstårets udløb, hvis forholdet angår transaktioner mellem en hovedaktionær og hans selskab (kontrollerede transaktioner). Det vil sige, at for denne type korrektioner kan SKAT på nuværende tidspunkt udsende forslag til ændring af skatteansættelsen for 2010 og 2011.
Vi har ændret skatteansættelserne for 2012-2014 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Vi har ændret skatteansættelsen for 2010-2011 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, da der er tale om ”kontrollerede transaktioner”.
Af skatteforvaltningslovens § 27 fremgår forskellige situationer, hvor fristerne i § 26 suspenderes. Af § 27, stk. 1, nr. 5 fremgår det, at hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, så suspenderes ansættelsesfristen efter § 26. For så vidt angår punktet omkring maskeret udlodning af kunst og designermøbler, så mener vi, at du som minimum groft uagtsomt kan have overtrådt skattekontrollovens § 13 ved, at du har anskaffet møbler/kunst og fratrukket udgifterne i selskabet, selvom du har benyttet aktiverne i din private bolig. Vi har derfor anset ansættelsesfristerne for at være suspenderet for så vidt angår indkomstårene 2008 og 2009.”
Kunst og designermøbler
Hvad angår forhøjelserne for indkomstårene 2008, 2009, 2010 og 2014 vedrørende kunst og designermøbler har SKAT bl.a. henvist til Den juridiske Vejledning, afsnit C.B.3.5.2.1., og til følgende:
”Vi mener, at du privat benytter den kunst og de designerstole, som [Selskab 1] har anskaffet. Vi har på den baggrund beskattet dig af beløbet som udbytte jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1. Udbyttet beskattes som aktieindkomst jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.
Den 3. december 2015 foretog vi et uanmeldt besøg på adressen [adresse1], [by1], for at kontrollere den erhvervsmæssige anvendelse af ovennævnte aktiver.
Der var ingen på adressen og herefter fik vi kontakt med dig pr. telefon. Du oplyste, at du ikke havde mulighed for at komme ud på adressen og du kunne heller ikke oplyse noget om, hvornår du havde mulighed for at komme derud.
Vi gennemgik udbygningerne og kunne ikke konstatere nogen erhvervsmæssig anvendelse heraf, ligesom vi ikke kunne se den kunst og de designerstole, som er nævnt ovenfor. Derimod stod der i en stue i stuehuset til ejendommen 4 ”Ægget” stole rundt om et sofabord ligesom der stod en ”Oxchair” med skammel i en tilstødende stue.
Da vi derfor ikke ved besøget har kunnet konstatere en erhvervsmæssig anvendelse af aktiverne, men derimod har kunnet placere dem i dit private hjem, har vi anset dig for at være skattepligtig af anskaffelsessummen som maskeret udbytte.
Momsen af de 4 ”Ægget” stole og Oxchair opkræves hos [Selskab 1] og beskattes som yderligere anskaffelsessum for aktiverne og derfor også som udbytte for dig.
Da der ikke er fremkommet nye oplysninger i advokatens bemærkninger, har de ikke givet anledning til, at ændre vores forslag til afgørelse.”
Plæneklipper
Til støtte for afgørelsen vedrørende plæneklipperen og udgifter afholdt hertil har SKAT bl.a. henvist til følgende:
”Vi mener, at du privat benytter den plæneklipper som [Selskab 1] har anskaffet. Ved det uanmeldte besøg nævnt under pkt. 1.1 kunne vi konstatere, at plæneklipperen stod på adressen. Vi har på den baggrund beskattet dig af beløbet som udbytte jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1. Udbyttet beskattes som aktieindkomst jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1.
Se i øvrigt pkt. 1.4 vedrørende den manglende erhvervsmæssige anvendelse af lokalerne.
Herudover skal vi bemærke, at der ikke i lejekontrakten er fastsat noget omkring leje af udenomsarealer, som ville kunne begrunde den erhvervsmæssige anvendelse af plæneklipperen i [Selskab 1]. Af lejekontrakten fremgår det kun, at den indvendige vedligeholdelse påhviler lejer. Alene af den grund, har [Selskab 1] ikke noget grundlag for erhvervsmæssig anvendelse af den pågældende plæneklipper
Af de øvrige lejekontrakter, som selskabet oppebærer lejeindtægt på, fremgår det af pkt. 8.6:
...Al indvendig og udvendig renholdelse af belægninger og friarealer m.v., pasning af de ved ejendommen værende beplantninger og fællesarealer, samt snerydning, grusning og saltning i fornødent omfang på veje og parkeringspladser, udføres af ...lejer...
Det har derfor heller ikke været nødvendigt for selskabet, at anskaffe en plæneklipper til disse lejemål.
Momsen af anskaffelsessummen for plæneklipperen opkræves hos [Selskab 1] og beskattes som yderligere anskaffelsessum for plæneklipperen og derfor også som udbytte for dig.
[Selskab 1] har herudover afholdt diverse udgifter på plæneklipperen i 2014...
På samme måde som anskaffelsessummen for plæneklipperen, har vi anset udgifterne for at være maskeret udlodning til dig.
Da der ikke er fremkommet nye oplysninger i advokatens bemærkninger, har de ikke givet anledning til, at ændre vores forslag til afgørelse.”
Ejendommen beliggende [adresse1] i [by1]
Til støtte for afgørelsen vedrørende udlejning af lokaler til Selskab 1 har SKAT bl.a. henvist til følgende:
”Den 3. december 2015 foretog vi et uanmeldt besøg på adressen [adresse1], [by1], for at kontrollere den erhvervsmæssige anvendelse af selskabets aktiver.
Der var ingen på adressen og herefter fik vi kontakt med dig pr. telefon. Du oplyste, at du ikke havde mulighed for at komme ud på adressen og du kunne heller ikke oplyse noget om, hvornår du havde mulighed for at komme derud.
Vi gennemgik udbygningerne og kunne ikke konstatere nogen erhvervsmæssig anvendelse heraf. Derimod stod der i kontoret en motorcykel ligesom der i det tilstødende værksted var placeret et bordtennisbord.
Vi mener ikke, at en uafhængig 3. mand vil betale for et lejemål som ikke/ikke længere benyttes. Vi mener derfor ikke, at transaktionen vedrørende lejemålet er indgået på markedsmæssige vilkår. På den baggrund har vi anset lejeudbetalingerne for maskeret udbytte for dig efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.
Da vi ikke anerkender, at du har indtægter ved udlejning af ejendom, men i stedet anset udbetalingerne til dig som maskeret udbytte, har vi nulstillet overskud af virksomhed og de afledte indtægter/fradrag ved anvendelse af virksomhedsskatteordningen.
Da der ikke er fremkommet nye oplysninger i advokatens bemærkninger, har de ikke givet anledning til, at ændre vores forslag til afgørelse.”
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har vedrørende SKATs forhøjelser vedrørende kunst, designerstole og plæneklipper nedlagt påstand om, at ansættelserne for indkomstårene 2008, 2009, 2010, 2013 og 2014 nedsættes med henholdsvis 152.125 kr., 126.600 kr., 9.000 kr., 62.375 kr. og 69.050 kr. til 0 kr.
Hvad angår SKATs forhøjelser vedrørende lejeindtægter har klagerens repræsentant nedlagt påstand om, at SKATs ansættelse ændres til det selvangivne, idet de indgåede lejeaftaler og den løbende betalte husleje skal lægges til grund, og idet klageren kan anvende virksomhedsskatteordningen.
Kunst, designerstole og plæneklipper
Til støtte for påstanden vedrørende kunst, designerstole og plæneklipper er det i første række gjort gældende, at klageren ikke skal beskattes af maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, idet de pågældende effekter er indkøbt med et erhvervsmæssigt formål og anvendes i overensstemmelse hermed af Selskab 1. Klageren har således ikke haft en særlig privat interesse i erhvervelsen af effekterne. Alle anskaffelser er medtaget i Selskab 1’s anlægskartotek og afskrevet efter gældende bestemmelser, og revisor har haft fuld indsigt i dispositionerne og har ikke haft bemærkninger hertil.
Der er hertil bl.a. anført følgende:
”Af ligningslovens § 16 A fremgår, at aktionærer som udgangspunkt skal udbyttebeskattes af alle økonomiske fordele, der modtages fra selskaber som følge af vedkommendes egenskab af aktionær. Det er ligegyldigt, om udlodningen hidrører fra indtjent overskud, skattefri formueforøgelse eller indskudt kapital, og det er uden betydning, om selskabet er hjemmehørende her i landet eller ej.
Maskeret udlodning omfatter derved enhver økonomisk fordel, som stammer fra selskabet, og som skyldes vedkommendes egenskab af selskabsdeltager. Det er principielt ikke et krav, at selskabet har en tilsvarende økonomisk ulempe. Der vil således eksempelvis foreligge maskeret udlodning, hvor et selskab afholder aktionærens (private) udgifter.
Det er vigtigt at holde sig for øje, at det som udgangspunkt er SKAT, der har bevisbyrden for, at der er grundlag for at foretage beskatning af maskeret udlodning. Der kan eksempelvis henvises til SKM2014.616.BR og Landsskatterettens afgørelse af den 27. januar 2014 (j.nr. 13-0095164).
Beskatning af maskeret udlodning kræver således, at SKAT kan bevise, at et selskab har erhvervet et aktiv, som selskabet ikke selv har nogen interesse i. Det vil dermed være SKAT, der har bevisbyrden for, at [klageren] skal beskattes af maskeret udlodning, fordi han skulle have haft en privat interesse i erhvervelsen af kunst, møbler og en plæneklipper.
Det gøres i første række gældende, at [klageren] ikke skal beskattes af maskeret udlodning, for så vidt angår kunst, møbler og en plæneklipper, der er erhvervet [Selskab 1], da de pågældende effekter er indkøbt med et erhvervsmæssigt formål og anvendes i overensstemmelse hermed af [Selskab 1].
Det fremgår af [Selskab 1’s] anlægskartotek, at selskabet i løbet af indkomstårene 2008-2014 erhvervede kunst og møbler. Det gøres gældende, at erhvervelsen skete med henblik på benyttelse i forbindelse med mødeaktivitet i selskabet.
Erhvervelsen af møblerne og kunsten skete således i indkomståret 2008 og fremefter, hvor [Selskab 1] ikke længere havde brugsretten til det fremlejede værksted og kontor i udbygningerne. På dette tidspunkt havde selskabet alene kontor i stuehuset på ejendommen.
[Klagerens] ene stue i stuehuset anvendes udelukkende erhvervsmæssigt til møder m.v. Stuen har seperate døre og adskillelse fra den anden stue og det øvrige hjem. De af sagen omfattede møbler og kunst er placeret i denne stue.
[Klageren] afholder møder ugentligt herfra, hvor alle aftaler for selskaberne indgås, og hvor alt køb og salg foregår. Han har derfor ofte besøg af virksomheder fra Danmark og resten af verden. [Selskab 2]sælger ofte store anlæg til mellemøsten, hvor [klageren] således kan have besøg af en sheik, der har visse forventninger til mødefaciliteterne. Derfor var det vigtigt at erhverve danske designermøbler.
Den pågældende stue anvendes ikke privat, hvorfor det gøres gældende, at møblerne og kunsten ikke anvendes privat.
I relation hertil skal det særligt bemærkes, at SKAT ved kontrolbesøget den 3. december 2015 misforstod, hvor [Selskab 1] havde lokaler. Det fremgår af skiltene på adressen, jf. bilag 4, at [Selskab 1] har adresse i stuehuset og ikke i udbygningerne, jf. bilag 5. Dette fremgår endvidere af lejeaftalerne, som SKAT var i besiddelse af på kontroltidspunktet. Selskabets revisor ... havde således den 19, november 2015 fremsendt lejekontrakten, jf. bilag 6, og allonge nr. 2, jf. bilag 8, til SKAT.
SKAT vidste derfor, at [Selskab 1] havde lokaler i stuehuset, og at det derfor vil være helt naturligt, at de af selskabet erhvervede møbler og kunst er placeret i stuehuset i den erhvervsmæssigt benyttede stue.
Da de af [Selskab 1] erhvervede møbler og kunst er placeret i lokaler, hvor selskabet har adresse, og det erhvervede udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, skal [klageren] ikke beskattes af maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A.
For så vidt angår den af [Selskab 1] erhvervede plæneklipper m.v., gøres det gældende, at denne er indkøbt af selskabet, da selskabet har en forpligtelse til at vedligeholde arealerne udenfor udbygningerne.
Det fremgår ikke af lejekontrakten indgået mellem [Selskab 1] og [klageren] den 1. februar 1996, jf. bilag 6, hvem der har ansvaret for den udvendige vedligeholdelse. Det fremgår alene, at det er lejeren, der har den indvendige vedligeholdelsespligt. Det fremgår heller ikke af de efterfølgende allonger, jf. bilag 7 og 8, hvem der har vedligeholdelsespligten.
Mellem parterne var det forudsat, at lejeren havde den udvendige vedligeholdelsespligt, det vil sige [Selskab 1]. Dette fremgår således også af de lejekontrakter, som [Selskab 1] har indgået i relation til ejendommen beliggende [adresse2] i [by2], hvor ejendommen udlejes til [Selskab 2] den 1. juli 2006, jf. bilag 13, og til [Selskab 3] den 1. juli 2006, jf. bilag 14.
I en fremlejesituation vil [Selskab 1] lejeretligt fortsat være at anse som lejer i relationen til [klageren].
Dette betyder, at den udvendige vedligeholdelse påhviler [Selskab 1], uanset om lokalerne er blevet fremlejet til andre selskaber. Da der findes ganske store græsarealer foran bygningerne, jf. bilag 15, var det nødvendigt at erherve en plæneklipper til græsslåning.
Udgifterne til køb af plæneklipperen samt de tilknyttede materialer blev således alene afholdt som følge af den udvendige vedligeholdelsespligt, der har påhvilet [Selskab 1] siden 1996.
[Klageren] har ikke anvendt plæneklipperen privat.
Han skal dermed ikke beskattes af maskeret udlodning i relation til den erhvervede plæneklipper m.v., jf. ligningslovens§ 16 A.”
I anden række gøres det gældende, at klageren maksimalt skal beskattes af rådighed over effekterne, og at værdien heraf ifølge praksis skønsmæssigt fastsættes til 6 procent af anskaffelsesværdien.
Der er herved særligt henvist til SKM 2012.621 Ø, som vedrørte beskatning af værdi af rådighed over en dressurhest. Uanset, at anskaffelsen alene skete i hovedanpartshaverens interesse, skete der alene beskatning af rådighed og ikke af anskaffelsessum. Der er hertil yderligere bl.a. anført følgende:
”Hvis Skatteankestyrelsen måtte finde, at [Selskab 1’s] erhvervelse af kunst, møbler og en plæneklipper m.v. er selskabet uvedkommende, og at erhvervelsen alene er sket i [klageren]s interesse, gøres det til støtte for den nedlagte påstand nr. 1 i anden række gældende, at [klageren] maksimalt skal beskattes af rådighed over effekterne, og at værdien heraf ifølge praksis skønsmæssigt fastsættes til 6 procent af anskaffelsesværdien.
Er der tale om et aktiv omfattet af de særlige værdiansættelsesregler i ligningslovens § 16, jf.§ 16 A, stk. 5, skal der ske betaling af den skematiske værdi for at undgå udlodningsbeskatning. I forhold til andre aktiver sker beskatning typisk med et årligt beløb beregnet som 6 procent af aktivets værdi, som ofte fastsættes i forhold til de udgifter, som selskabet har haft til aktivet.
Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.5.9, "Løsøre til rådighed (herunder hjemmearbejdsplads)", at beskatningsværdien ved rådighedsbeskatning svarer til markedsværdien, hvilket vil være i overensstemmelse med ligningslovens § 16, stk. 3.
I Den juridiske vejledning henvises til en afgørelse fra Landsskatteretten af den 3. maj 1978, offentliggjort i LSRM 1978, 125. I sagen var en hovedanpartshaver blevet anset for indkomstskattepligtig af værdien af vederlagsfri benyttelse af malerier og antikviteter, som tilhørte anpartsselskabet, jf. statsskattelovens § 4, litra b. Selskabet havde ved udgangen af 1973 og 1974 investeret kr. 519.037 og kr. 869.679 i kunstværker m.v., der blev opbevaret hos hovedanpartshaveren. Landsskatteretten fandt, at værdien af de benyttede kunstværker passende kunne ansættes til 6 procent af de nævnte investeringsbeløb og henviste til § 3, nr. 5, i en daværende bekendtgørelse om arve- og gaveafgift. Af denne bestemmelse fremgik, at brugsnydelsen af indbo og andet løsøre skulle opgøres til 6 procent af effekternes værdi.
Landsskatteretten har efterfølgende benyttet sig af dette udgangspunkt med rådighedsbeskatning af 6 procent af aktivets værdi. Der kan eksempelvis henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 2. december 2014 (j.nr. 13-3168922), der omhandlede nogle golfcertifikater erhvervet af et anpartsselskab. Landsskatteretten fandt i afgørelsen, at selskabets køb af disse golfcertifikater var sket i hovedanpartshavernes interesse. Herudover fandt Landsskatteretten, at hovedanpartshaverne havde haft rådighed over golfcertifikaterne, hvorfor en skønsmæssigt fastsat værdi af denne rådighed skulle udlodningsbeskattes, jf. ligningslovens § 16 A. Herefter anførte Landsskatteretten, at værdien skønsmæssigt skulle ansættes til 6 procent af markedsværdien.
Der kan dog også henvises til en dom afsagt af Retten i [by6] den 17. februar 2014, offentliggjort i TfS 2014, 688, hvor byretten fastslog, at der ikke skulle ske rådighedsbeskatning i forhold til en antik bog. Byrettens argumentation herfor var, at det eneste gode, som sagsøgeren i sagen havde haft ved at have bogen stillet til rådighed, var bevidstheden om, at den pågældende bog lå i et pengeskab i sagsøgerens kælder. Dermed fandt byretten det ikke for tilstrækkeligt bevist, at der var tale om et gode med en økonomisk værdi, der kunne være genstand for beskatning.
Af ovennævnte praksis kan det således konstateres, at i et tilfælde, hvor et selskab køber et aktiv uden at have en selvstændig interesse i at være ejer af det pågældende aktiv, vil ejeren af selskabet blive rådighedsbeskattet med 6 procent af aktivets værdi. Endvidere kan det konkluderes, at i et tilfælde, hvor rådigheden over et aktiv ikke har en værdi for ejeren af selskabet, vil ejeren ikke blive udlodningsbeskattet af rådigheden.
Det fremgår af SKATs afgørelse, at [klageren] udlodningsbeskattes af hele anskaffelsesværdien af den af [Selskab 1] erhvervede kunst, møbler og plæneklipper m.v. Dette strider mod praksis på området, jf. ovenfor.
Hvis Skatteankestyrelsen måtte finde, at [Selskab 1’s] erhvervelse af kunst, møbler og en plæneklipper m.v. er sket i [klageren]s interesse, og at selskabet dermed ikke har en selvstændig interesse i at være ejer af de pågældende aktiver, gøres det til støtte for den nedlagte påstand nr. 1 dermed gældende, at [klageren] maksimalt skal beskattes af rådighed over effekterne med en værdi, der udgør 6 procent af anskaffelsesværdien.”
Særligt hvad angår SKATs forhøjelser vedrørende kunst og designerstole for indkomstårene 2008 og 2009, har klagerens repræsentant overordnet gjort gældende, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke er opfyldte, da klageren hverken har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Indkomstårene er derfor forældede i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Det er herved bl.a. anført, at der ikke er grundlag for en automatisk kobling fra en eventuel fejlvurdering af fradragsretten til grov uagtsomhed. Alle oplysninger er lagt åbent frem i regnskaber m.v., og alle bilag og skattemæssige dispositioner m.v. er gennemgået og godkendt af revisor. Der er i den forbindelse henvist til Landsskatterettens afgørelser i sagerne 14-1547937, 12-0189329 og SKM 2016.471.LSR. Der er hertil bl.a. yderligere anført følgende:
”Til støtte for den nedlagte påstand nr. 1 gøres det overordnet gældende, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for en ændring af skatteansættelsen i indkomstårene 2008 og 2009 ikke er opfyldte, idet [klageren] hverken har handlet forsætligt eller groft uagtsomt i forbindelse med [Selskab 1’s] erhvervelse af kunst og møbler. Derfor er indkomstårene 2008 og 2009 forældede i henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, da SKA Ts forslag til afgørelse er dateret den 1. februar 2016, hvilket er senere end den 1. maj i det fjerde indkomstår efter udløbet af indkomstårene 2008 og 2009.
Reglerne om henholdsvis ordinær og ekstraordinær genoptagelse af en skatteansættelse er indeholdt i bestemmelserne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.
SKATs adgang til at foretage ordinær genoptagelse af en skatteansættelse er reguleret af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Det fremgår af bestemmelsens ordlyd, at skattemyndighedernes frist for at gennemføre en ændring af en skatteansættelse som udgangspunkt udløber den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Eksempelvis udløb fristen for ordinær genoptagelse af indkomståret 2008 den 1. maj 2012.
Det fremgår af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, at skattemyndighederne, uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan gennemføre en ændring af en skatteansættelse, hvis der foreligger en af de særlige omstændigheder, der er beskrevet i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 1-8.
I nærværende sag har SKAT gennemført forhøjelsen af [klageren]s skatteansættelse med henvisning til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5...
...
Skatteforvaltningsloven indeholder ikke nogen nærmere definition af, hvad der skal til for at en skatteyder, eller nogen på dennes vegne, forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Reglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er en direkte videreførelse af en tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5. Den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, blev indført ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 (L 175 2002/2003), hvor man nærmere tog stilling til, hvorledes vurderingen af om der er handlet forsætligt eller groft uagtsomt, skal foretages fra myndighedernes side. Der henvises til § 1 i lovforslaget, som vedrører den senere bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, hvoraf blandt andet fremgår følgende:
"Forslaget til § 35, stk. 1, nr. 5, er en videreførelse af den gældende § 35, stk. 1, nr. 6, i skattestyrelsesloven. Bestemmelsen indebærer, at myndighedernes ansættelsesfrist efter § 34, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Bestemmelsen finder alene anvendelse i forbindelse med ansættelser, der foretages på myndighedernes initiativ. Fristen for den skattepligtiges anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen suspenderes derimod ikke efter bestemmelsen.
Vurderingen af, om der foreligger grov uagtsomhed eller forsæt efter den foreslåede bestemmelse, er identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrolloven. Bestemmelsen finder således kun anvendelse i tilfælde, hvor der foreligger et strafbart forhold, jf. skattekontrollovens afsnit III ... " (Min understregning.)
Vurderingen af, hvornår der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, er således identisk med vurderingen i forhold til de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit III, og anvendelse af bestemmelsen i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter derfor, at der foreligger et strafbart forhold. Dette fremgår endvidere ordret af Den juridiske vejledning 2018-1, afsnit A.A.8.2.2.1.2.5.
Det kan som følge heraf konstateres, at det følger af SKATs egen juridiske vejledning, at det er en betingelse for at anvende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at der foreligger et strafbart forhold.
I Skatte- og afgiftsproces af Hans Henrik Bonde Eriksen, Susanne Dahl og Poul Bostrup, Jurist og Økonomforbundets Forlag 2010, 3. udgave, side 438 og 439, er anført følgende vedrørende suspensionsreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5:
"Bestemmelsen indebærer, at SKATs ansættelsesfrist efter § 26, stk. 1, suspenderes, såfremt den skattepligtige eller dennes repræsentant forsætlig eller groft uagtsomt har bevirket, at en skatteansættelse er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Simpel uagtsomhed er ikke en tilstrækkelig positiv fejl til at kunne begrunde suspension, jf. princippet i TfS 1992. 19ØLD.
...
Uagtsomheden skal efter en konkret vurdering kunne tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som en sådan positiv fejl, der kan betegnes som mindst groft uagtsom."
Der skal således foreligge en kvalificeret og positiv fejl, som kan tilregnes den skattepligtige som forsætlig eller groft uagtsomt. En positiv fejl rummer de forhold, hvor den skattepligtige enten svigagtigt har fortiet oplysninger, eller direkte har meddelt urigtige oplysninger. Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er dermed en suspensionsregel, som kun kan finde anvendelse, hvis den skattepligtige eller en repræsentant for denne har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Det forudsættes altså, at der er noget at bebrejde skatteyderen.
Det bemærkes i den forbindelse, at det følger af almindelige fortolkningsprincipper, at bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27 skal fortolkes indskrænkende under hensyntagen til, at der er tale om en undtagelsesbestemmelse i forhold til hovedreglen i skatteforvaltningsloven § 26.
Det gøres gældende, at [klageren] hverken forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skatteansættelserne for indkomstårene 2008 og 2009 er foretaget på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, hvorfor suspensionsreglen i skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5, ikke finder anvendelse.
I relation hertil skal der henvises til, at kunsten og møblerne, som [Selskab 1] erhvervede i løbet af indkomstårene 2008-2009 (og endvidere i 2010 og 2014), har været anvendt erhvervsmæssigt i selskabet.
Erhvervelsen af møblerne og kunsten skete således i indkomståret 2008 og fremefter, hvor [Selskab 1] ikke længere havde brugsretten til det fremlejede værksted og kontor i udbygningerne. På dette tidspunkt havde selskabet alene kontor i stuehuset.
Som der allerede er redegjort for ovenfor ..., anvendes den ene af [klageren]s stuer, hvor de af sagen omfattede møbler og kunst er placeret, udelukkende erhvervsmæssigt til møder m.v. Stuen har seperate døre og adskillelse fra den anden stue og øvrige hjem.
[Klageren] afholder møder ugentligt herfra, hvor alle aftaler for selskaberne indgås, og hvor al køb og salg foregår. Stuen anvendes aldrig privat.
Da de af [Selskab 1] erhvervede møbler og kunst er placeret i lokaler, hvor selskabet har adresse, og det erhvervede udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, har selskabet og [klageren] groft uagtsomt eller forsætligt bevirket, at skatteansættelserne er foretaget på et urigtigt grundlag.
Der skal endvidere henvises til, at aktiverne er blevet bogført i anlægskartoteket af selskabets bogholder, og at anlægskartoteket, der er en del af selskabets regnskabsmateriale, er blevet gennemgået af revisor flere gange. Anskaffelsen af møblerne og kunsten samt afskrivningen herpå er på intet tidspunkt blevet påtalt som værende forkert overfor [klageren]. Han burde derfor ikke have vidst, at de pågældende møbler og kunst ikke måtte stå i den stue, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Herved har han ikke handlet groft uagtsomt eller forsætligt.
Herudover skal der henvises til, at [klageren] selvsagt ikke havde foretaget flere indkøb af kunst og møbler i 2010 og 2014, og inddraget disse i anlægskartoteket, såfremt han vidste, at dette var forkert.
Det gøres således gældende, at kunsten og møblerne ikke blev erhvervet med henblik på, at [klageren] skulle benytte aktiverne privat. Tværtimod blev de anskaffet med henblik på at indgå i indretningen hos [Selskab 1]. [Klageren] har som følge heraf ikke handlet groft uagtsomt eller forsætligt.
Der skal i forlængelse heraf særligt henvises til, at vurderingen af, hvorvidt der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt tager udgangspunkt i, om der foreligger et decideret strafbart forhold, jf. forarbejderne til skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 5, og det anførte i litteraturen, der er citeret ovenfor. Det gøres gældende, at en vurdering af, hvorvidt der foreligger et strafbart forhold, vil føre til, at dette ikke er tilfældet. [Klageren] har således maksimalt handlet simpelt uagtsomt.
Landsskatteretten har afsagt en lang række afgørelser, hvor Landsskatteretten ikke finder, at skatteydere har handlet groft uagtsomt eller forsætligt, hvorfor der ikke kan foretages ekstraordinær genoptagelse efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Der kan eksempelvis henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 9. december 2014 (j.nr. 13-0193905), der vedrørte en skatteyder, der havde fået indsat større pengebeløb på sin bankkonto fra sin arbejdsgiver. Skatteyderen gjorde gældende, at der var tale om tilbagebetaling af udlæg, og der blev redegjort nærmere herom på et retsmøde ved Landsskatteretten. Der blev dog ikke fremlagt decideret dokumentation herfor. SKAT anerkendte i forlængelse heraf, at skatteyderen havde afholdt udgifter i et vist omfang, hvorfor Landsskatteretten konkluderede, at skatteyderen ikke havde handlet groft uagtsomt eller forsætligt.
Afgørelsen fra Landsskatteretten er interessant, da skatteyderen alene havde sandsynliggjort, at der i et vist omfang var afholdt udgifter på vegne af arbejdsgiveren. De pågældende udlæg kunne dermed ikke dokumenteres, hverken helt eller delvist. Afgørelsen viser, at grænsen for, hvornår der er handlet groft uagtsomt, er meget høj. Dette er i overensstemmelse med, at der skal være tale om et decideret strafbart forhold, førend det kan konkluderes, at der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt.
Det gøres gældende, at det i nærværende sag som minimum må være sandsynliggjort, at de af [Selskab 1] erhvervede møbler og kunst anvendes erhvervsmæssigt, når selskabet hører til i stuehuset, og når [klageren] kan oplyse, at han afholder endog mange møder med relation til selskabet (og de andre selskaber) i det lokale, hvor møblerne er placeret. Da der ikke er noget at bebrejde [klageren], finder suspensionsreglen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, dermed ikke anvendelse. Der kan således ikke ske ekstraordinær genoptagelse af [klageren]s skatteansættelser i indkomstårene 2008 og 2009.”
Ejendommen beliggende [adresse1] i [by1]
Hvad angår SKATs forhøjelser vedrørende lejeindtægter fra Selskab 1 m.v., har klagerens repræsentant overordnet gjort gældende, at lejeaftalerne indgået mellem klageren, Selskab 1 og Selskab 2 om lejemålet beliggende [adresse1] i [by1], skal lægges til grund, og at den løbende betalte husleje skal lægges grund, hvorfor SKATs ændring af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2010 til og med 2014 i relation hertil skal ændres til det selvangivne. Særligt hvad angår SKATs ændringer i relation til overskud af virksomhed m.v., er der nedlagt påstand om, at klageren kan anvende virksomhedsordningen.
Til støtte for de nedlagte påstande har klagerens repræsentant bl.a. anført følgende:
”Til støtte for den nedlagte påstand nr. 2 gøres det overordnet gældende, at [klageren] ikke skal beskattes af maskeret udbytte i relation til [Selskab 1’s] udlejning af lokaler beliggende [adresse1], til [Selskab 2]. Årsagen hertil er, at der fra de udlejede lokaler udøves erhvervsvirksomhed.
[Klageren] har udlejet udbygningerne på ejendommen beliggende [adresse1] til [Selskab 1], jf. den indgåede lejekontrakt af den 1. januar 1996 (bilag 6). Den 1. oktober 2000 fremlejede [Selskab 1] lejemålet til [Selskab 2], jf. allonge nr. 1 (bilag 7).
[Selskab 2] lejede lokalerne af [Selskab 1] for at anvende dem til lager, kontor, udvikling og værksted. Derudover er lokalerne udstyret med en komplet maskinpark, som [Selskab 2] og [Selskab 3] ligeledes gør brug af.
I dag (og på det tidspunkt, hvor SKAT foretog et kontrolbesøg på ejendommen) udgør lejemålet et lagerlokale, et aflåst lagerlokale uden vinduer, to kontorlokaler (med tilsammen tre kontorpladser) og toilet/bad.
De tre kontorpladser anvendes af [klageren], en bogholder samt de øvrige medarbejdere i forbindelse med opgaver i nærområdet.
Kontorpladserne er fuldt udstyret med computere, printere m.v., hvilket tydeligt fremgår af billederne i bilag 9.
Herudover fremgår det med al tydelighed af billederne i bilag 9, at de to lagerlokaler er fyldt med diverse værktøj, varer m.v., som de ansatte i selskaberne bruger. Det fremgår således også af lagerlisten i bilag 10, at der er varer ilagerlokalerne.
Det gøres således gældende, at der ikke kan herske tvivl om, at lokalerne reelt benyttes erhvervsmæssigt af de ansatte ved selskaberne. Det er dermed forkert, når SKAT i afgørelsen... anfører, at lokalerne ikke benyttes. SKATs opfattelse er primært baseret på, at SKAT ikke mødte ansatte ved kontrolbesøget.
Det forholder sig således, at selskabernes aktivitet er salg af eksempelvis VVS-ydelser, og derved er de ansatte iløbet af dagen travlt optaget af kundebesøg. De ansatte opholder sig dermed alene i lokalerne, hvis de skal have opfyldt deres biler med værktøj, udstyr m.v., eller hvis de er i nærheden og ønsker at bruge lokationen i forbindelse med frokost. Bogholderen opholder sig dog typisk et par timer om dagen i kontordelen. Der er dermed ikke fast personale på stedet.
Videoovervågningen på stedet illustrer, at to mænd fra [Selskab 3] og [Selskab 2]var på adressen nogle timer forinden SKATs kontrolbesøg, jf. bilag 11. Den hvide varevogn på billederne tilhører [Selskab 3]. Såfremt SKAT havde udført sit kontrolbesøg tidligere, ville de have mødt personale på stedet.
Som følge heraf bestrides det, at det har betydning for vurderingen af, om lokalerne anvendes erhvervsmæssigt, om ansat personale er at finde på lokationen fra kl. 8-16.
Det fremgår af SKATs afgørelse..., at det endvidere har haft betydning for SKATs opfattelse af, at der ikke drives erhverv i lokalerne, at SKAT under kontrolbesøget observerede en motorcykel og et bordtennisbord.
[Klageren] ejer den pågældende motorcykel. Der er tale om en unikamotorcykel, som kun findes i 1.400 eksemplarer i verden. Motorcyklen stod placeret på kontoret som udsmykning/dekoration. Motorcyklen er i øvrigt ikke indregistreret, og det er dermed ikke meningen, at den skal anvendes.
Der fandtes endvidere et bordtennisbord ilokalerne den dag, SKAT var på kontrolbesøg. Bordet er ikke stationært, men er et sammenklappeligt udendørs bordtennisbord, som de ansatte flytter rundt på og anvender nogle gange.
Det gøres gældende, at det ingen betydning har for den erhvervsmæssige benyttelse af lokalerne, at de ansatte synes, det er spændende at se på en motorcykel, eller at de i frokostpausen kan spille bordtennis.
Det skal igen gøres gældende, at SKAT har bevisbyrden for, at lokalerne ikke benyttes erhvervsmæssigt, og at [klageren] dermed skal udlodningsbeskattes. Denne bevisbyrde er ikke løftet ved at henvise til, at der står en motorcykel og et bordtennisbord i lokalerne.
Det gøres derfor sammenfattende gældende til støtte for den nedlagte påstand nr. 2,at [klageren] ikke skal beskattes af maskeret udbytte i relation til [Selskab 1’s] udlejning af lokaler beliggende [adresse1] til [Selskab 2].
...
Til støtte for den nedlagte påstand nr. 2 gøres det endvidere gældende, at der ikke skal foretages konsekvensændringer i relation til anvendelsen af virksomhedsordningen, da lokalerne i udbygningerne på ejendommen anvendes erhvervsmæssigt. Der er derfor ikke grundlag for de øvrige ændringer foretaget af SKAT i relation til nulstilling af overskud af virksomhed, beskatning af opsparing i virksomhed og korrektion af renteudgifter, hvor SKAT har nægtet fradrag for renteudgifter foretaget i virksomhedsordningen og overfører disse til privat fradrag.
Udlejningen af en del af ejendommen beliggende [adresse1] i [by1] indgår i [klageren]s virksomhedsordning. Indtægterne fra udlejningen udgør dog alene en mindre del af det samlede resultat for virksomhedsordningen.
Det fremgår således af regnskaberne fra [klageren]s virksomhedsordning i årene 2010-2014, jf. bilag 16-20, at udlejnigen af udbygningerne alene udgør en mindre del af aktiviteten i virksomhedsordningen i de af sagen omhandlede år. Der skal eksempelvis henvises til side 16 i regnskabet for 2010, jf. bilag 16, hvor resultatopgørelsen for danske udlejningsejendomme er medtaget. Disse består af en forpagtningsindtægt for jord, der bortforpagtes for kr. 68.900, og lejeindtægten fra [Selskab 1] i relation til udbygningerne på [adresse1] på kr. 66.000. Herudover fremgår det af side 16 i bilag 16, at der tillige er et resultat for deltagelse i et K/S-projekt i Tyskland, der i 2010 udgjorde kr. 158.714.
Det gøres dermed gældende, at det er forkert, når SKAT i afgørelsen nulstiller overskud af virksomhed m.v., idet SKAT har overset, at virksomhedsordningen indeholder resultater fra flere aktiviteter, og dermed ikke bare et resultat fra udlejningen af en del af ejendommen beliggende på [adresse1].
Der er derfor heller ikke grundlag for de øvrige ændringer foretaget af SKAT i relation til nulstilling af overskud af virksomhed, det vil sige beskatning af opsparing i virksomhed og korrektion af renteudgifter, hvor SKAT nægter fradrag for renteudgifter foretaget i virksomhedsordningen og overfører disse til privat fradrag.”
Landsskatterettens afgørelse
Kunst, designermøbler og plæneklipper
Sagens realitet
Alt, hvad der af selskaber udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.
Af statsskattelovens § 6, litra a, fremgår det, at der ved beregning af skattepligtig indkomst er adgang til fradrag for driftsomkostninger, det vil sige de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger.
Det fremgår af sagens oplysninger, at Selskab 1 i den omhandlede periode afholdt udgifter til fire designerstole kaldet ”Ægget”, til kunst og til en ”EJ 100 Oxchair” med tilhørende skammel. Endvidere afholdt Selskab 1 udgifter til anskaffelse af en plæneklipper og til reparation af plæneklipperen.
Det påhviler som udgangspunkt Selskab 1 og klageren som eneanpartshaver af Holdingselskabet og derigennem Selskab 1 at dokumentere, at de af Selskab 1 afholdte udgifter er fradragsberettigede efter statsskattelovens § 6, litra a, og at udgifterne er afholdt i Selskab 1’s erhvervsmæssige interesse og ikke i klagerens interesse.
Retten bemærker, at SKAT ved kontrolbesøget på ejendommen observerede, at der i stuehuset, der anvendes af klageren til beboelse, befandt sig fire designerstole kaldet ”Ægget” og en stol med skammel kaldet ”EJ 100 Oxchair”.
Retten finder, at det ikke er godtgjort eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at udgifterne til kunst, møbler og plæneklipper er afholdt i Selskab 1’s erhvervsmæssige interesse. Retten henser herved bl.a. til arten af de erhvervede aktiver sammenholdt med Selskab 1’s virksomhed. Hvad angår kunst og designermøbler henses der også særligt til, at disse er egnet til privat anvendelse, og at møblerne befinder sig på klagerens private bopæl. Det af repræsentanten oplyste om, at klagerens ene stue anvendes ved møder, som Selskab 2 og Selskab 3 afholder, kan ikke føre til et andet resultat. Det skyldes, at Selskab 2’s og Selskab 3’s aktiviteter må anses for uvedkommende for Selskab 1.
Hvad angår plæneklipperen og udgifterne afholdt hertil, henses der særligt til, at Selskab 1 ikke har pligt til at vedligeholde de udvendige arealer ifølge de indgåede lejekontrakter vedrørende [adresse1] i [by1] og [adresse2] i [by2]. Der ses derfor ikke at være en erhvervsmæssig begrundelse for afholdelsen af udgifterne, ligesom den pågældende plæneklipper må anses for egnet til privat anvendelse.
De omhandlede aktiver anses herefter for at være tilgået klageren som skattepligtig indkomst, jf. ligningslovens § 16 A.
Det af klagerens repræsentant anførte om rådighedsbeskatning kan ikke tiltrædes, idet aktiverne anses for anskaffet alene i klagerens interesse og hverken som driftsaktiver eller investeringsobjekter for Selskab 1.
Det er således med rette, at SKAT for indkomstårene 2008, 2009, 2010, 2013 og 2014 har anset klageren for skattepligtig af maskeret udbytte af henholdsvis 152.125 kr., 126.600 kr., 9.000 kr., 62.375 kr. og 69.050 kr., jf. ligningslovens § 16 A.
Sagens formalitet
Af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, fremgår, at varsel om ansættelsesændring ikke kan foretages senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, og at ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb. For skattepligtige omfattet af skattekontrollovens § 3 B udløber fristen i stk. 1 dog først i det sjette år efter indkomstårets udløb, for så vidt der er tale om kontrollerede transaktioner, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5. Denne bestemmelse gælder bl.a. i en situation som den foreliggende, hvor klageren ejer hele anpartskapitalen i Holdingselskabet, som ejer hele kapitalen i Selskab 1 og Selskab 2.
Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, fremgår, at en ansættelsesændring kan foretages uden for fristerne i § 26, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår det, at en ansættelse efter stk. 1 kun kan foretages, hvis den varsles af skattemyndighederne senest seks måneder efter, at skattemyndighederne er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Det fremgår bl.a. videre, at en ansættelse, der er varslet af skattemyndighederne, skal foretages senest tre måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.
Det er ubestridt, at ansættelserne for indkomstårene 2008 og 2009 er foretaget efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 og 5, og at ansættelserne for indkomstårene 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014 er foretaget inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 eller 5.
Spørgsmålet er derfor i første omgang, om SKAT for så vidt angår indkomstårene 2008 og 2009 har overholdt fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.
Det fremgår, at SKAT modtog regnskabsmateriale for 2014 fra Selskab 1’s revisor den 19. november 2015, hvorefter SKAT foretog kontrolbesøg på ejendommen beliggende [adresse1] i [by1] den 3. december 2015. SKAT varslede herefter ansættelsesændringerne og traf herefter afgørelse i sagen den 1. marts 2016. SKAT var ikke forud for modtagelsen af regnskabsmateriale for 2014 for Selskab 1 og kontrolbesøget i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at træffe afgørelse i sagen, og fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er derfor overholdt. Det bemærkes herved bl.a., at SKAT først ved kontrolbesøget blev opmærksom på anvendelsen af de omhandlede aktiver.
Spørgsmålet er dernæst, om klageren eller nogen på klagerens vegne ved mindst grov uagtsomhed har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Tre af retsmedlemmerne, herunder retsformanden, finder ud fra en samlet konkret vurdering, at klageren må anses for ved mindst grov uagtsomhed at have bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Disse retsmedlemmer henser herved bl.a. til, at Selskab 1 har anskaffet de omhandlede aktiver, som har en vis værdi, uden at det ses at have en egentlig erhvervsmæssig sammenhæng med selskabets drift, og at de fleste af aktiverne befinder sig i klagerens private bolig.
Disse retsmedlemmer finder derfor, at det er med rette, at SKAT har foretaget en ekstraordinær ændring i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for indkomstårene 2008 og 2009.
Et retsmedlem finder ud fra en samlet konkret vurdering, at klageren ikke har handlet mindst groft uagtsomt. Dette retsmedlem finder således, at klagerens handling ikke kan bebrejdes ham i sådan en grad, at der foreligger mindst grov uagtsomhed. Dette retsmedlem finder derfor, at SKAT er afskåret fra at foretage en ekstraordinær ændring i medfør af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for indkomstårene 2008 og 2009.
Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, og den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.
Ejendommen beliggende [adresse1] i [by1]
Det følger af ligningslovens § 2, stk. 1, at der ved handelsmæssige transaktioner mellem interesseforbundne parter skal anvendes priser og vilkår i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionen var afsluttet mellem uafhængige parter.
Alt, hvad der af selskaber udloddes til aktionærer medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.
Af statsskattelovens § 6, litra a, fremgår det, at der ved beregning af skattepligtig indkomst er adgang til fradrag for driftsomkostninger, det vil sige de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger.
Det fremgår, at Selskab 1 i sin helhed er ejet af Holdingselskabet, som ligeledes i sin helhed er ejet af klageren. Selskab 1 indgik ifølge det oplyste i 1996 en lejekontrakt med klageren om leje af 260 m2 lokaler i form af 240 m2 værksted og 20 m2 kontor. SKAT har ved den påklagede afgørelse fundet, at de omhandlede lokaler ikke er anvendt erhvervsmæssigt, og at den af Selskab 1 betalte leje udgør en skattepligtig maskeret udlodning til klageren. I konsekvens heraf er der tillige foretaget ændringer af selvangivet overskud af virksomhed m.v. for klageren.
Ud fra en samlet konkret vurdering finder retten det i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at de omhandlede lokaler anvendes erhvervsmæssigt af Selskab 1. Der henses herved til det materiale, der er fremlagt under klagesagsbehandlingen i form af fotografier, udklip fra videoovervågning og lagerliste. Endvidere henses der til det oplyste om arten af de virksomheder, som henholdsvis Selskab 2 og Selskab 3 driver, og om deres anvendelse af lokalerne.
Der er derfor ikke grundlag for i sin helhed at anse den betalte leje for skattepligtig for klageren som maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A. Herefter, og da afgørelsen ikke i øvrigt er bestridt, ændres den påklagede afgørelse på disse punkter til det selvangivne, hvilket er tiltrådt af Skattestyrelsen.