Kendelse af 02-11-2018 - indlagt i TaxCons database den 02-12-2018

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2012

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

8.375 kr.

0 kr.

Virksomhedsordningen kan anvendes

Nej

Ja

Nej

Indkomståret 2013

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

101.680 kr.

0 kr.

Virksomhedsordningen kan anvendes

Nej

Ja

Nej

Indkomståret 2014

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

89.162 kr.

0 kr.

Virksomhedsordningen kan anvendes

Nej

Ja

Nej

Faktiske oplysninger

Klageren drev virksomheden [virksomhed1] med CVR-nr. [...1] i personligt regi. Virksomheden blev startet den 15. september 2006, og klageren har oplyst, at den blev solgt til tredjemand ultimo 2015.

Klageren har endvidere oplyst, at virksomheden ved oprettelsen i 2006 fik navnet ”[virksomhed2] v/[person1]”, men at virksomheden i 2014 ændrede navn til ”[virksomhed1]”.

Virksomheden beskæftigede sig med drift af et solcenter i [by1] med 5 fungerende solarier.

Fra opstarten af virksomheden og frem til 30. juni 2014 havde klageren indgået en aftale med franchisekæden [virksomhed2]. Klageren opsagde aftalen med [virksomhed2] den 24. juni 2014, fordi han ikke længere kunne opretholde en omsætning, som kunne betale [virksomhed2]-bidraget, og fordi han selv havde oparbejdet ekspertise på området, således at han fremover kunne nøjes med at afholde udgifter til serviceeftersyn.

Af markedsføringsaftalen mellem [virksomhed2] og klageren fremgik blandt andet følgende vedrørende kundens ydelser:

”(...)

Kunden forpligter sig til at betale et halvt årligt kontingent på kr. 1.500,- ekskl. moms pr. solarium, som kunden har i sit solcenter. Kontingentet opkræves af leverandøren med til betaling den 1.1. og 1.7. i året.

Kunden forpligter sig til fremtidigt at indkøbe hele sit forbrug af solarier, solarierør, cremer, desinfektionsvæsker, møntbokse, maling m.v. hos leverandøren.”

Af markedsføringsaftalen fremgik det endvidere, at det første år var gratis.

Opsigelsen betød ifølge klageren, at han ikke længere var forpligtet til at købe solrør, solcremer, forbrugsmaterialer og det årlige serviceeftersyn hos [virksomhed2].

Ifølge klageren har han skåret virksomhedens omkostninger ned, lavet virksomhedens hjemmeside selv, og skiftet leverandør, således at der blev opnået en mere fordelagtig pris på forbrugsmaterialer som solrør, rengøringsartikler m.v. Derudover har klageren oplyst, at solcentret blev drevet uden bemanding, således at udgifterne til personale blev begrænset til oprydning og rengøring af lokaler og solkabiner, samt tømning af pengekasser.

Klageren har den 15. juli 2015 over for SKAT oplyst følgende om virksomhedsdriften:

”(...)

I forlængelse vil jeg gerne uddybe omkring driften. Driften er utilfredsstillende og der har de sidste år været skåret så meget i de faste udgifter som muligt. Det har ikke været muligt for mig at have penge nok til at investere i driften, men har formået at holde firmaet i live, således at jeg har kunnet nedbringe min gæld.

De seneste 2 år har jeg søgt at afhænde firmaet, dog uden held indtil videre. Jeg arbejder lige nu med at kunne afvikle det i efteråret. Enten gennem salg, eller en personlig konkurs. Grunden er, at jeg ikke længere har nok likviditet at skyde ind i driften og dermed ikke kan opretholde driften.

Det primære årsag til nedgangen er svigtende omsætning, som skyldes at jeg ikke kan investere i nye solarier som igen ville kunne få omsætningen til at stige. Jeg forventer ikke at driften kan forbedres til et tilfredsstillende niveau uden at investere i nye driftsmidler.

(...)”

Klageren har oplyst, at følgende forhold har haft en negativ indflydelse på virksomhedens omsætning:

At der i 2010 åbnede et solcenter cirka 200 meter fra klagerens solcenter, og at solcentrene herefter har måtte kæmpe om kunderne.
At [Organisation1] og [Fond1] i perioden 2012-2016 har kørt ”skræmme-solariekampagner”. Klageren har fremsendt eksempler på kampagner til Skatteankestyrelsen.
At Sikkerhedsstyrelsen i 2011 opstillede skærpede krav til solcentrene, således at det blev påkrævet, at solmaskinerne skulle ombygges til UV-type 3.
At klagerens solcenter har haft problemer med, at der opholdt sig narkomaner i solcentret, og at der både i 2010 og 2013 var en narkoman, som afgik ved døden i solcentret.

Klageren har oplyst, at han har forsøgt at løse problemet med narkomanerne i solcentret ved overvågning i solcentret, samt ved personligt fremmøde i solcentret minimum 2-3 gange dagligt. I forlængelse heraf har klageren oplyst, at der er tale om et uløseligt problem.

Endvidere har klageren oplyst, at solcentret har været udsat for hærværk for 130.000 kr. begået af narkomaner, og at klageren som følge heraf selv måtte afregne hele momsdelen.

SKAT har oplyst, at klageren ved siden af virksomheden har haft lønmodtagerindtægter på 492.999 kr. i 2012, 353.410 kr. i 2013 og 372.541 kr. i 2014.

Resultater m.v.

SKAT har oplyst, at der blev selvangivet følgende virksomhedsresultater før renter i perioden 2006-2014, i kr:

Indkomstår

Resultat før renter

2006

-24.415

2007

-814

2008

-51.314

2009

-104.613

2010

-125.803

2011

-110.043

2012

-8.375

2013

-101.680

2014

-89.162

Af klagerens virksomhedsregnskab for indkomståret 2014 fremgår følgende regnskabstal, i kr.:

2012

2013

2014

Nettoomsætning

234.564

148.610

124.369

Driftsomkostninger

-44.256

-45.337

-10.960

Dækningsbidrag

190.308

103.273

113.409

Salgsomkostninger

-7.487

-4.466

-5.166

Lokaleomkostninger

-172.595

-151.545

-142.946

Administrationsomkostninger

-19.272

-39.980

-47.293

Kapacitetsomkostninger i alt

-199.354

-195.993

-195.405

Indtjeningsbidrag

-9.046

-92.719

-81.996

Afskrivninger

-10.363

-9.319

-8.192

Finansielle poster

-32.854

-23.774

-22.959

Årets resultat

-52.263

-125.813

-113.147

Med udgangspunkt i regnskabet for 2014 har SKAT specificeret regnskabstallene således, i kr.:

2012

2013

2014

Nettoomsætning

234.564

148.610

124.369

Driftsomkostninger (vareforbrug materialer)

-44.256

-45.337

-10.960

= Dækningsbidrag

190.308

103.273

113.409

Salgsomkostninger (annoncer, reklame, internet og repræsentation

-7.487

-4.466

-5.166

Lokaleomkostninger (husleje, vedligeholdelse, el/varme)

-172.595

-151.545

-142.946

Administrationsomkostninger (tlf., forsikringer, regnskab, KODA afgift m.m.)

-19.272

-39.980

-47.293

= Indtjeningsbidrag

-9.046

-92.719

-81.996

Afskrivninger

-10.363

-9.319

-8.192

= Resultat før renter

-19.409

-102.038

-90.188

Klageren har anvendt virksomhedsordningen i indkomstårene 2012-2014.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 8.375 kr. for indkomståret 2012, på 101.680 kr. for indkomståret 2013 og på 89.162 kr. for indkomståret 2014, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Endvidere har SKAT anført, at virksomhedsordningen ikke kan anvendes i indkomstårene 2012-2014.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

Ud fra de foreliggende oplysninger har SKAT ikke anset din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2012, 2013 og 2014.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Virksomheden har givet konstant underskud siden sin oprettelse i 2006 (rentabilitet).
De fratrukne skattemæssige underskud (før renter) har udgjort i alt 616.219 kr. for årene 2006 – 2014.
Der har for årene 2008 – 2014 været udbetalt negativ moms- og afgiftstilsvar med i alt kr. 123.015.
Du har udover din virksomhed sideløbende haft indtægter som lønmodtager.
Der er ikke fremlagt budgetter eller lignende, som kan sandsynliggøre, at virksomheden i fremtidige indkomstår kan give overskud, der er tilstrækkelig stort til at dække de omkostninger, der er forbundet med driften af virksomheden og samtidig honorere den arbejdsindsats, som lægges i virksomheden og give mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital.
Der er ikke udsigt til, at virksomheden, ved den valgte driftsform og intensitet, kan blive overskudsgivende. Der er herved henset til din forklaring om, at driften ikke kan forbedres til et tilfredsstillende niveau uden at investere i nye driftsmidler, hvilket du ikke længere har mulighed for på grund af manglende likviditet.

Fradrag for underskud af virksomhed i 2012, 2013 og 2014 kan herefter ikke godkendes.

...

På det foreliggende grundlag er det fortsat vores opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for underskud af virksomhed i 2012 – 2014.

Der er henset til, at der ikke er fremkommet yderligere oplysninger, som har ændret vores opfattelse.

Der kan endvidere henvises til Byrets dom af 20. april 2015 (SKM 2015.440.BR), hvor retten ikke fandt, at der var tilvejebragt et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden (solcenter) ville udvikle sig således, at den ville kunne give en rimelig fortjeneste, hvilket er en forudsætning for at anse driften for erhvervsmæssig i skatteretlig henseende. Heller ikke det forhold, at solcentret ikke havde hobbykarakter kunne, henset til de betydelige underskud, føre til noget andet resultat.

...

På det foreliggende grundlag er det SKATs opfattelse, at du ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i 2012, 2012 og 2014.

Virksomhedsordningen kan derfor ikke anvendes i disse år.

Der henvises til ovennævnte begrundelser (pkt. 1).

...”

SKAT er kommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsen:

”...

Indledningsvis skal vi henvise til SKATs bemærkninger og begrundelse under pkt. 1.4, idet det er vores opfattelse, at disse begrundelser stadig er gældende vedr. indkomstårene 2012 – 2014.

Bedømmelsen af, om virksomheden anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, skal foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold (SKATs juridiske vejledning C.C.1.3.1) skal inddrages. Ingen af de relevante forhold er i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser.

En forudsætning for at anse en virksomhed for erhvervsmæssig i skatteretlig henseende er, at der er et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden vil udvikle sig således, at den vil kunne give en rimelig fortjeneste, jf. herved U2000.313 H.

Det er vores opfattelse, at virksomhedens løbende underskud år efter år og det samlede store underskud i hele virksomhedens levetid sammenholdt med dens relativt lave og, ikke mindst, faldende omsætning viser, at der netop ikke var grundlag for at antage, at virksomheden i 2012 – 2014 ville udvikle sig således, at den kunne give en fortjeneste, der stod i et rimeligt forhold til den investerede kapital og klagers arbejdsindsats. Virksomheden opfylder derfor ikke rentabilitetskravet.

Den omstændighed, at virksomheden (solcenter) bliver drevet professionelt, og at virksomheden ikke har hobbykarakter kan heller ikke føre til, at virksomhedens drift er erhvervsmæssig.

Der kan henvises til Byrets dom af 20. april 2015 (SKM 2015.440.BR), hvor retten ikke fandt, at der var tilvejebragt et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden (solcenter) ville udvikle sig således, at den ville kunne give en rimelig fortjeneste, hvilket er en forudsætning for at anse driften for erhvervsmæssig i skatteretlig henseende. Heller ikke det forhold, at solcentret ikke havde hobbykarakter kunne, henset til de betydelige underskud, føre til noget andet resultat.

Det er endvidere vores opfattelse, at vurderingen af, om virksomheden har været erhvervsmæssigt drevet, skal foretages på baggrund af driften og driftsformen i de omhandlede indkomstår, medmindre driften har været præget af ekstraordinære begivenheder eller hvis virksomheden er i opstartsfasen. Det er således de konkrete forhold for 2012 -2014 (driftsform og rentabilitet/intensitet) som er lagt til grund.

Det er vores opfattelse, at der i de omhandlede indkomstår (7., 8. og 9. driftsår) ikke længere er tale om en opstarts-/indkøringsfase, og at omstændighederne (Sikkerhedsstyrelsens skærpede krav til solcentrenes solmaskiner, [Organisation1] og [Fond1]s skræmme-solariekampagner og dødsfald i solcenteret) ikke anses for ekstraordinære begivenheder, som berettiger til en længere opstarts-/indkøringsfase.

...

Sammenfattende er det stadig vores opfattelse, at virksomheden ikke har været tilrettelagt på en sådan rentabel måde i årene 2012- 2014, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, hvorfor fradrag for underskud af virksomhed i 2012, 0213 og 2014 ikke kan godkendes.

...”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at denne er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 8.375 kr. for indkomståret 2012, på 101.680 kr. for indkomståret 2013 og på 89.162 kr. for indkomståret 2014.

Endvidere er der fremsat påstand om, at virksomhedsordningen kan anvendes i indkomstårene 2012-2014.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”...

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der foreligger en erhvervsmæssig virksomhed ud fra en helhedsvurdering begrundet med,

atsolcenteret i skatteretlig henseende udgør en erhvervsmæssig virksomhed,

at [person1] driver sit solcenter for egen regning og risiko,

atsolcentret drives erhvervsmæssigt,

atsolcenteret drives professionelt, idet de fornødne faglige forudsætninger ses at være til stede,

at solcenteret har den fornødne intensitet og seriøsitet,

at [person1]s formål med solcenteret er at generere overskud,

at Solcenteret markedsfører sig via sin egen hjemmeside med henblik på at skabe meromsætning,

aten konkurrent i 2010 åbnede ét solcenter ca. 200 m fra [person1]s solcenter, hvilket må bevirke, at der er tale om en indtjeningsrig branche og at [person1] derefter har måtte ”slås” om kunderne,

atder både i indkomståret 2010 og 2013 er sket et dødsfald i [person1]s solcenter, hvilket medførte dårlig omtale af solcenteret i nærområdet og havde en særdeles negativ effekt på omsætningen,

atder særligt skal lægges vægt på [Organisation1]- og [Fond1]s solariekampagne, som har kørt siden 2012 og indtil nu. Kampagnerne var så påvirkelige på folk, at folk drastisk begyndte at holde op med at tage sol, hvilket i allerhøjeste grad bevirkede en nedgang i antallet af kunder i [virksomhed1],

at Sikkerhedsstyrelsen i 2011 opstillede skærpede krav til solcentrene, således at det blev påkrævet, at solmaskinerne skulle ombygges til UV-type 3, hvilket medførte uforudsigelige og særdeles store omkostninger for [person1]s virksomhed, idet vor klient var nødsaget til at ombygge sine solmaskiner,

atsolcentrets negative driftsresultat er fradragsberettiget i [person1]s skattepligtige indkomst,

atsolcentrets størrelse, beskaffenhed og beliggenhed medfører en sædvanlig og veletableret driftsform inden for solcenterbranchen,

atsolcenteret lever op til den erhvervsmæssige standard, der gør sig gældende inden for erhvervet, solcentre,

atder skal tages hensyn til de særlige forhold, som gør sig gældende, idet de vil påvirke enhver erhvervsmæssig virksomhed, der er personafhængig,

at [person1] i primo 2015 har solgt sit solcenter til tredjemand, der til trods for underskud ser potentiel indtjeningsværdi i at videredrive solcenteret.

På baggrunden heraf mener vi ikke, at der er grundlag for at forhøje [person1]s skattepligtige indkomst for indkomstårene 2012-2014, idet vor klient har drevet erhvervsmæssig virksomhed og derfor er berettiget til fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2012-2014.

---o0o---

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at den af vor klients drevne solcenter er drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, hvorfor vor klient er berettiget til at fratrække de realiserede underskud i virksomheden i indkomstårene 2012-2014, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, da solcentret er drevet for egen regning og risiko og med det klare formål at opnå overskud. Der er således ikke hjemmel til at forhøje [person1]s skattepligtige indkomst.

Det er uden tvivl, at der i det pågældende tilfælde ikke er tale om hobbyvirksomhed, idet driften af solcentret hverken kan ses at dække [person1]s private- eller fritidsinteresser. Afgørende er derfor sondringen mellem erhvervsmæssig og ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår af SKATs egen vejledning, at der lægges stor vægt på, hvad indehaveren vil med virksomheden og særligt om hovedformålet er at tjene penge – altså opnå økonomisk vinding. Derudover skal virksomheden være rentabel, så den inden for en overskuelig årrække giver overskud, hvorfor der lægges vægt på, om det er muligt, at der kan tjenes penge gennem den pågældende virksomhed. Endvidere lægges der vægt på om virksomheden gribes professionelt an og lever op til den standard, der er normal inden for den pågældende branche.

Ydermere kan det være af væsentlig betydning, om virksomheden kan sælges til tredjemand, således at virksomheden trods hidtidigt underskud, i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi.

I forlængelse heraf vil der i det følgende blive redegjort for, hvorfor solcenteret skal anses for erhvervsmæssig. Det vil blive foretaget ud fra en konkret helhedsvurdering af relevante forhold.

---o0o---

1. Ad virksomhedens rentabilitet

Rentabilitetskriteriet indebærer, at der stilles krav om overskud på den primære drift, et krav om en rimelig forrentning af den investerede egenkapital og om arbejdsindsats. Kravet om en rimelig forrentning af den investerede egenkapital indebærer, at der også sker en forretning af en eventuel fremmedkapital.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning 2015-2, Afsnit C.C.1.3.1, at rentabilitetskriteriet ikke udelukker, at virksomheden kan være erhvervsmæssig, selvom den giver underskud i en periode. En virksomhed kan dermed anses for erhvervsmæssig, uanset at den f.eks. i opstartsfasen eller i en forbigående periode på grund af dårlige konjunkturer er underskudsgivende, herunder at der i disse perioder ikke er mulighed for forrentning af fremmed- og/eller egenkapital eller for en driftsherreløn, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel over en lidt længere periode.

1.1. Ad Sikkerhedsstyrelsens skærpede krav

Ud over den forbigående nedgang i danskernes anvendelse af solarier, har virksomhedens resultat været særdeles påvirket af, at der i 2011 blev opstillet skærpede krav til solcentrenes solmaskiner, jf. bilag 6, hvorfor [person1], for at opfylde kravene til branchen, måtte foretage nødvendige og bekostelige ombyg af sine solmaskiner.

De skærpede krav medførte, at solmaskinerne skulle ombygges fra UV-type 4 til UV-type 3, idet [virksomhed2] og vor klient anvendte UV-type 4. Ombygningen medførte endvidere, at spejlene i solmaskinernes ansigtsfelter skulle udskiftes med en anden type spejle. Alene kostede spejlene ca. kr. 1.000,- pr. stk. eksklusiv moms. Vor klient havde 12 spejle der skulle udskiftes, hvilket medførte en merudgift på ca. kr. 12.000 eksklusiv moms. Ud over udskiftningen af spejlene skulle solrørene udskiftes med svagere strålestyrke, idet strålestyrken i diverse solarier ikke måtte overgå en maksimal grænse inden for W/m2.

Det skal af Skatteankestyrelsen særligt bemærkes, at strålegrænsen er mindre end de stråler man får ved at opholde sig udendørs i solen. [person1] havde ved indkøb af svagere solrør, således sikret sig, at risikoen ved at benytte solarierne i sit solcenter var mindsket. Samtidig medførte investeringen i svagere solmaskiner, et fald i kundeantallet, idet en del af vor klients solkunder udtalte, at de undlod at anvende solarierne, idet solmaskinerne ansås for svage i forhold til i ”gamle dag”. Kundernes opfattelse var således, at de ikke fik det samme udbytte for deres penge som før Sikkerhedsstyrelsens indførte sit skærpede krav til solmaskinerne.

Dertil medførte selve ombygningen af vor klients solmaskiner en merudgift på ca. kr. 30.000.

Disse udefrakommende foranstaltninger har været forbundet med betydelige ekstraomkostninger, hvilket naturligvis har påvirket virksomhedens resultat i negativ retning. For [person1] har ovenstående investeringer været nødvendige, for at undgå påbud fra Sikkerhedsstyrelsen, bøder m.m., samt særligt at kunne opretholde driften af sin virksomhed på lovlig vis. Dertil er kontrollen af solcenterbranchen blevet skærpet, hvilket har medført øgede udgifter til lovpligtig kontrol og certificering.

At [person1] har foretaget de yderligere investeringer i solcentret bestyrker tillige, at [person1] netop driver virksomheden med det hovedformål at tjene penge. Såfremt dette ikke var tilfældet, havde [person1] alt andet lige ikke investeret yderligere penge i virksomheden med den risiko, at virksomhedens indtjening for de kommende år ikke vil kunne dække de afholdte udgifter.

Det fremgår endvidere af Skatteretten 1 af Jan Pedersen m.fl., side 260 f., at:

”Virksomheder der drives inden for sædvanlige brancher og på forsvarlig og professionelt grundlag, må anerkendes som selvstændig erhvervsvirksomhed, også selvom virksomheden i adskillige år har været underskudsgivende. ”

Et solcenter er uden tvivl at betegne som en virksomhed, der drives inden for en sædvanlig branche, ligesom solcentret i det pågældende tilfælde både ses at være drevet på forsvarligt og professionelt grundlag, hvilket vil blive nærmere behandlet nedenfor.

Derudover skal Skatteankenævnet tillige lægge vægt på at driften af et solcenter ikke opfylder hverken private eller personlige ikke-økonomiske interesser.

1.2. Ad [Organisation1] og [Fond1]s skræmme-solariekampagner

Siden 2012 har vor klient haft et forbigående fald i sin indtjening, grundet [Organisation1] og [Fond1]s særlige fokus på at mindske danskernes brug af solarier. [Organisation1] og [Fond1]s skræmmekampagner har båret præg af indtjeningen i 2012-2014. Af vedlagte bilag 7 og bilag 8 fremgår eksempler på skræmme-solariekampagner, som blev kørt i indkomstårerne 2012 og 2013. Den nedgang i indtjeningen anses alene for forbigående, da solcenterbranchen de seneste år er begyndt at oplyse befolkningen om, at det ikke er farligt at tage solarium med omtanke.

Det skal af Skatteankestyrelsen særligt bemærkes, at det af en nyere undersøgelse fremgår, at der ikke er nogen tegn på, at der er en sammenhæng mellem brugen af solarie og en forøget risiko for hudkræft, jf. bilag 9.

Dertil skal der særligt gøres opmærksom på [Forening1]s ([Forening1]) hjemmeside, [...dk], jf. bilag 10, hvor der særligt gøres opmærksom på, at solarie ikke er skadeligt, når man tager sol med omtanke. Endvidere omtaler [...dk] en artikel vedrørende nogle svenske forskere, der bekræfter resultaterne i en fransk undersøgelse, jf. bilag 11, at solbadning og solarie har nedsættende effekt på eksempelvis brystkræft. Ydermere har [Forening1] i samarbejde med [Forening2] ([Forening2]) udarbejdet gratis foldere til forbrugerne, jf. bilag 12 omkring sol og solarie, således at forbrugeren bliver oplyst om, hvorledes sol og solarie vil få betydning og dertil påvirke ens krop og velvære. [Forening1] forsøger således at oplyse forbrugerne om, at det netop ikke er farligt at tage solarium med omtanke, hvilket bestyrker det faktum, at der er tale om en forbigående negativ periode.

I forhold til om virksomheden er rentabel, bør der lægges vægt på, at solcenterbranchen – på baggrund af kampagner fra [Organisation1] og [Fond1] – har haft en hård medfart de seneste år, hvilket naturligvis har påvirket solcentrets resultat. Det fremgår af en artikel fra sundhedsstyrelsen, jf. bilag 13, at op mod 50 procent af voksenbefolkningen i Danmark menes at gå i solarium. På det tidspunkt hvor virksomheden blev etableret, har der således ikke været tvivl om, at denne ville være rentabel.

1.3. Ad påvirkning af udefrakommende faktorer i form af dødsfald i 2010 og 2013

Området hvori vor klients virksomhed er beliggende bærer præg af at være et område, hvor særligt socialt belastede personer opholder sig. Det er primært en stor del af byens narkomaner, der opholder sig i sidegaderne og på selve [adresse1]. Idet der ikke konstant er personligbetjening i [person1]s solcenter, er det ofte forekommende at narkomaner opholder sig i vor klients solcenter, hvor de blandt andet også kan tage sit fix. For en narkoman er solcenteret i princippet et paradis, idet de kan få ”tag over hovedet” og særligt om vinteren er der god varme i centeret, grundet den afgivne varme fra solkabinerne. Idet narkomanerne opholder sig i centeret, er konsekvensen heraf, at vor klient får en del kundeklager og i værste fald vælger kunderne at søge andre steder hen for at få sol.

For at undgå ”invasionen” af narkomaner i sit solcenter, har [person1] forsøgt både med overvågning i solcenteret og personligt fremmøde i solcenteret minimum 2-3 gange om dagen, dog er begge foranstaltninger uden effekt, idet narkomanerne fortsat opholder sig i solcenteret. Der er således tale om et uløseligt problem, hvilket i særdeleshed har præget både solcenterets omsætning og omdømme negativt.

I indkomstårene 2010 og 2013 var [person1]s solcenter udsat for to tragiske episoder, idet vor klient, - ved sine daglige inspiceringer af sit solcenteret, fandt en livløs narkoman i en af sine solkabiner i både 2010 og 2013. Vor klient forsøgte ved begge tilfælde forgæves at genoplive vedkommende med førstehjælp og ringede endvidere efter en ambulance, hvorved der både kom en ambulance og en politibil som derefter tog over.

Med disse uheldige og særdeles tragiske episoder gik snakken for sig i byen, hvilket også resulterede i, at en del kunder holdte sig lang væk fra solcenteret. [person1]s virksomhed var således blevet mærket af byen på den måde, at hans solcenter var det sted, hvor narkomaner både opholdte sig, tog sit fix og dertil afgik ved døden. Ud fra ovenstående faktorer, vil det kun være naturligt for en kunde at frygte det scenarie, at når man går ind i en solkabine vil muligheden for eventuelt at se en livløs narkoman, en narkoman, der er ved at tage sit fix eller en hel forsamling af narkomaner.

Konsekvensen af disse udefrakommende- og ekstraordinære faktorer og tragedier i form af opholdende narkomaner og dødsfald er blandt andet et utroligt negativt omdømme for solcenteret samt et kraftigt fald i omsætningen. Det skal ikke ligge til last for vor klient, at narkomaner vælger at benytte hans solcenter som et herberg, når der samtidig ses på, at vor klient har foretaget nødvendige foranstaltninger i form af overvågning og daglige fremmøder i sit solcenter for at løse problemet. Det har således været økonomisk svært for vor klient at oparbejde et overskud i sin virksomhed særligt i indkomstårene 2012-2014, grundet de ovenstående ualmindelige faktorer.

At der skal lægges vægt på virksomhedens etablering bekræftes i UfR 1998.412 H hvor det påpeges, at der ved projektets begyndelse var realistiske muligheder for, at der kunne opnås indtægter, som stod i rimeligt forhold til den investerede kapital. i forbindelse med vurderingen af, om en virksomhed er rentabel eller ej, og dermed kan anses for erhvervsmæssig, skal der således lægges vægt på, hvilke realistiske fremtidsudsigter virksomheden havde ved opstart af den pågældende virksomhed. Som tilfældet var i UfR 1998.412 H, er virksomhedens indtjening blevet påvirket af svigtende efterspørgsel blandt danskerne. Det forbigående fald i virksomhedens indtjening kan således ikke medføre, at den pågældende virksomhed ikke skal anses for erhvervsmæssig.

Det følger endvidere af principperne i UfR 1978.614 H, at selvom det viser sig, at rentabiliteten efter iværksættelse af investeringer viser sig utilfredsstillende, afskæres man ikke fra, at kunne fradrage virksomhedens underskud. I nærværende sag må det endvidere påpeges, at virksomheden ikke er opgivet, ligesom det må forventes, at omsætningen vil være stigende for de kommende år. Skattemyndigheden kan således ikke nægte fradrag for underskud under henvisning til, at virksomhedens rentabilitet ikke har vist sig at være tilfredsstillende.

2. Ad franchisekæden [virksomhed2]

Ved indgåelse af en franchiseaftale med Meddokæden forpligtes man til, at betale et halvårligt kontingent på kr. 1.500,- ekskl. moms pr. solarium. Idet vor klient havde seks solarier i sit solcenter, skulle han betale et halvårligt kontingent på i alt kr. 9.000,- ekskl. moms (6 x kr. 1.500). jf. bilag 5 (se nærmere herom i § 2 Kundens ydelser). derudover blev der årligt udført et serviceeftersyn der kostede ca. kr. 2.500,- og årligt et til to solrørskift der kostede kr. 3.500 pr. skift.

Vor klient har for os oplyst, at han for at spare penge, lukkede den ene solmaskine, hvorfor han undgik at betale et [virksomhed2]bidrag på kr. 3.000 eksklusiv moms.

Dertil opnår man som ejer af et solcenter blandt andet fordele, som at blive uddannet af en professionel montør, hvilket resulterer i, at vor klient får udvidet sin faglighed inden for driften af sit solcenter. Dertil udføres et årligt serviceeftersyn af vor klients solcenter, jf. bilag 5 (se nærmere herom i § 5 Leverandørens ydelser).

[virksomhed2] sørger for, at man som ejer af et solcenter bliver oplært af en fagliguddannet montør. Man bliver således lært op i alt teknik og sikkerhed vedrørende solkabinerne, således at ejeren opnår kendskab og viden herom for på sigt, at opnå professionalisme inden for solcenterbranchen.

Der foretages et årligt serviceeftersyn af solcenteret, hvilket indebærer, at en fagliguddannet montør besigtiger solcenteret for, at se til om ejeren overholder [virksomhed2]s retningslinjer for teknik og sikkerhed. Dertil åbner montøren også op for solkabinerne for at se til samtlige dele i maskinen, herunder for støv og smeltede dele. Blot der forekommer lidt støv inden i solkabinen kan have fatale følger, idet støv og glødende solrør der mødes kan forårsage, at en brænd kan opstå. Se nærmere herom i markedsføringsaftalens § 5 Leverandørens yderlser, jf. bilag 5.

Idet vor klient indgik en franchiseaftale med [virksomhed2], har han således opnået en vis professionalisme inden for driften af et solcenter samt inden for administrering af solkabinerne, idet [person1] fra en professionel fagliguddannet montør har opnået professionel viden omkring teknik og sikkerhed.

På baggrund af ovenstående er der således ingen tvivl om, at vor klient drev sin virksomhed med den fornødne intensitet og seriøsitet, hvorfor solcenteret skal anerkendes som værende erhvervsmæssig virksomhed.

3. Ad [virksomhed2] v/ [person1]

[person1]s solcenter er centralt beliggende i [by1], idet den ligger tæt på gågaden og der en del forbikørsel. Der er således rig mulighed for, at mange mennesker og herved potentielle kunder bliver opmærksom på solcenteret. Dertil er der også parkeringsmuligheder tæt på solcenteret, således at kunderne ikke skal holde for langt væk når de vil anvende solcenteret, hvilket må siges at være en fordel, idet flere og flere mennesker gennem de seneste par år, har anskaffet sig en bil. Solcenteret er åbent fra kl. 7:00 – 22:00 og uden personligbetjening, idet [person1] ikke har nogle ansat. Det skal endvidere oplyses, at der generelt set ikke forefindes personlig betjening i de adskillige solcentre rundt i Danmark. Der befinder sig 5 fungerende solarier i vor klients solcenter, jf. bilag 5.

4. Ad driften af virksomheden

Som anført ovenfor, har [person1] de seneste år, i forbindelse med driften af sit solcenter, truffet de nødvendige foranstaltninger for, at solcentret kan leve op til de skærpede krav, der stilles til driften af et solcenter. På baggrund af disse foranstaltninger, der alle har været med til at sikre, at solcentret opfylder kravene i branchen, kan der ikke være tvivl om, at virksomheden gribes professionelt an og tillige lever op til de standarder, der gælder inden for branchen.

I den pågældende sag må der tillige lægges vægt på den valgte driftsform der, objektivt set, giver mulighed for et rimeligt driftsresultat, i alt fald på længere sigt. Solcentret er således drevet uden bemanding, hvormed udgifterne til personale er begrænset til oprydning og rengøring af lokaler og solkabiner samt tømning af pengekasser.

5. Ad omfanget af [person1]s arbejde i solcentret

[person1] besøger sit solcenter så ofte han kan, hvilket som minimum er to-tre gange om dagen. Besøgene sker blandt andet i forbindelse med rengøring, herunder kontrollering af at alt fungere som det skal og tømning af de pengekasser som er knyttet til hver solmaskine. Dertil besøger vor klient også sit solcenter for at følge op på problemet med de opholdende narkomaner. Dette sker på grundlag af kundeklager herom samt han også gerne ser problemet løst, idet omsætningen præges ualmindeligt negativt af problemet. Vor klient bruger således betydelig meget tid og arbejdskraft på at drive sit solcenter.

På baggrund af ovenstående, er der således ikke tvivl om, at solcenteret er at betragte som erhvervsmæssig virksomhed.

6. Ad virksomhedsordning

Idet vor klient opfylder de ovenstående kriterier, der bevirker, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, er vor klients virksomhed at anse for erhvervsmæssigt drevet.

Idet vor klients virksomhed drives erhvervsmæssigt, har [person1] mulighed for at benytte virksomhedsskatteordningen, jf. virksomhedsskattelovens afsnit 1., og derved opnå samme skattemæssig fordel som andre erhvervsmæssige virksomheder.

Ifølge vor klients dokumenter vedrørende ”virksomhedsskatteordning, overblik,” for indkomstårene 2012-2014 jf. bilag 14, bilag 15 og bilag 16 fremgår det, at [person1] benytter sig af virksomhedsskatteordningen. Som grundlæggende udgangspunkt, er betingelsen for at anvende virksomhedsskatteordningen, at skatteyderen driver selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

[person1] har således både under sin franchiseaftale og efter sin opsigelse af franchiseaftalen med [virksomhed2], drevet selvstændig erhvervsvirksomhed, hvorfor vor klient hæfter for egen regning og risiko og driver sin virksomhed med det klare formål at opnå overskud.

Det skal af Skatteankestyrelsen særligt bemærkes, at såfremt vor klients virksomhed ikke anses for erhvervsmæssig virksomhed vil det få væsentlige økonomiske konsekvenser for [person1].

Alene det, at [person1] kan anvende virksomhedsskatteordningen betyder, at klageren som udgangspunkt i indkomstårerne 2012-2014 driver erhvervsmæssig virksomhed.

7. Ad salg til tredjemand

Den hetz, der de tidligere år har været kørt mod solcentre er de seneste år så småt blevet erstattet af et positivt syn på solarier, så længe de anvendes med omtanke. Denne ændring i danskernes holdning til solcentrene har skabt en naturlig formodning for, at det vil påvirke virksomhedens resultat i en positiv retning, ligesom det må understreges, at solarier ikke kun anvendes af unge, men tillige af ældre, bl.a. for at afhjælpe ømme muskler, slidgigt eller på grund af dårlig ryg, ligesom flere og flere benytter sig af solarier som en form for solterapi. Dertil skal det tillægges afgørende betydning, at nyere forskning har vist, at sol kan mindske risikoen for cancer, jf. bilag 17. Dog har vor klient ikke kunnet påregne dødsfaldene i sit solcenter i indkomstårerne 2010 og 2013, hvorfor det positive syn på sol og solarie principielt er blevet erstattet med de negative og udefrakommende faktorer, herunder de to dødsfald.

Idet dødsfaldene var særdeles hæmmende faktorer for vor klient at opnå positive resultater i sin virksomhed, og at virksomhedens omsætning fortsat var negativ, var [person1] nødsaget til at begrænse sine udgifter til solcenteret for at holde den gående. Vor klient opsagde derved den 24. juni 2014 med effekt pr. 30. juni 2014 sin franchiseaftale med [virksomhed2], jf. bilag 18.

Opsigelsen betød at vor klient ikke længere var forpligtet til at købe solrør, solcremer og forbrugsmaterialer hos [virksomhed2] samt det årlige serviceeftersyn udført af [virksomhed2]s professionelle montør. Det skal af Skatteankestyrelsen særligt bemærkes, at vor klient inden sin opsigelse af aftalen med [virksomhed2] havde udarbejdet et prissammenligningsskema for derved, at se hvor meget han kunne spare ved at opsige [virksomhed2], jf. bilag 19. Som det tydeligt fremgår af prissammenligningsskemaet opnår vor klient en del besparelser ved, at opsige aftalen med [virksomhed2], herunder blandt andet på solrørskift, forbrugsvarer samt det halvårlige kontingent på i alt kr. 7.500,- ekskl. moms. Herved sparer vor klient alene en årlig omkostning på ca. kr. 10.000-12.000.

Vor klient foretog således en fornuftpræget- og økonomisk beslutning ved at opsige sin aftale med [virksomhed2], idet han fortsat kæmper for sit solcenter.

Efter opsigelsen ændrede vor klient navnet på sit solcenter til [virksomhed1], jf. bilag 20, fik nyt domænenavn, således at vor klient kunne udarbejde en ny hjemmeside til sit solcenter www.[...dk], jf. bilag 21, med mulighed for kundedatabasetilmelding på hjemmesiden, oprettede ny mailadresse [...@...dk] og fik udarbejdet reklameplakater, jf. bilag 22 og bilag 23. Det skal af Skatteankestyrelsen bemærkes, at [person1] igennem årerne har oparbejdet en kundedatabase med mobilnumre, således at han kan sende kunderne nogen reklame-sms’er, jf. bilag 24. Kundedatabasen har ikke været direkte udarbejdet gennem [virksomhed2], hvorfor det ikke har været noget problem for vor klient at anvende databasen efterfølgende.

[person1] har således kort tid efter sin opsigelse af sin aftale med [virksomhed2], gjort brug af sin kundedatabase idet han kontaktede samme kunder for blandt andet at oplyse dem om solcenterets nye navn og ændrede prisstruktur. Det skal endvidere oplyses, at tallet for antal tilmeldte kunder på kundedatabasen var pr. 1. september 2015, 514 personer.

[person1] startede således på en frisk for at skære ned på omkostningsområdet, således at han kunne videredrive sin virksomhed. Vor klient kunne ikke blive ved med at skyde likvider i virksomheden, hvorfor han i ultimo 2015 solgte sit solcenter til tredjemand.

Det skal af Skatteankestyrelsen særligt bemærkes, at vor klient fik solgt sin virksomhed den 1. oktober 2015 for en fornuftig pris på kr. 25.000 samt overtagelse af lejemålet som beset og indfrielse af vor klients indskud på lejemålet. Det har således været muligt for vor klient [person1] at få solgt sin virksomhed, trods hidtidige underskud, idet tredjemands syn på virksomheden og dens drift, har en potentiel indtjeningsværdi. Derfor har vor klient drevet erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor vor klient skal godkendes for fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårerne 2012 og 2013.

8. Ad afsluttende bemærkninger

Der er i nærværende sag tale om en virksomhed, som i meget høj grad adskiller sig fra virksomheder, der karakteriseres som hobbyvirksomheder eller ikke-erhvervsmæssigt drevne virksomheder. Idet vor klients virksomhed opfylder de ovenstående kriterier der bevirker, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, er vor klient virksomhed at anse for erhvervsmæssigt drevet.

...”

På telefonmødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler oplyste klageren, at han ingen bemærkninger har til virksomhedens tal, da tallene er, som de er, samt at SKAT flere gange har gennemgået virksomhedens bilag uden at komme med bemærkninger.

Endvidere bemærkede klageren, at SKAT i sin afgørelse udelukkende har lagt vægt på rentabilitetskriteriet, hvilket ikke er korrekt, da man også skal se på andre forhold. Klageren oplyste, at han er enig med SKAT i, at rentabilitetskriteriet ikke er opfyldt, men at der også skal henses til de særlige forhold, som gør sig gældende for hans virksomhed. Ifølge klageren ville virksomheden have givet overskud, hvis Sikkerhedsstyrelsen ikke havde opstillet skærpede krav til solcentrenes solmaskiner i 2011, og hvis [Organisation1] og [Fond1] ikke havde lavet ”skræmme-solariekampagner”.

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinformation.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by2]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

I indkomstårene 2012-2014 har virksomheden givet underskud før renter på henholdsvis 19.409 kr., 102.038 kr. og 90.188 kr. Klageren har i disse indkomstår selvangivet virksomhedsunderskud på henholdsvis 8.375 kr., 101.680 kr. og 89.162 kr.

Landsskatteretten har i sin afgørelse lagt vægt på, at virksomheden har været underskudsgivende i hele perioden fra opstarten i 2006 og frem til, den blev solgt i 2015.

Henset til byrettens dom af 20. april 2015, offentliggjort i SKM2015.440.BR, og Vestre Landsrets dom af 11. april 2016, offentliggjort i SKM2016.403.VLR, må det antages at være en forudsætning for at anse klagerens solcenter for erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i de påklagende indkomstår 2012-2014, at der var et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville udvikle sig således, at den ville kunne give en rimelig fortjeneste.

Landsskatteretten finder ikke, at klageren har godtgjort, at der i de påklagede indkomstår var udsigt til, at solcentret ville udvikle sig således, at det ville kunne give en rimelig fortjeneste. Der er herved henset til, dels at virksomheden har været underskudgivende i hele dens levetid, dels at problemerne med narkomanerne aldrig blev løst, og dels at klageren efter det oplyste har forsøgt at sælge virksomheden siden 2013, fordi han efter det oplyste ikke havde tilstrækkelig likviditet til at skyde ind i virksomheden for at opretholde driften.

På baggrund af ovenstående finder Landsskatteretten ikke, at klageren har drevet en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i indkomstårene 2012-2014. Derfor kan der ikke godkendes fradrag for de selvangivne virksomhedsunderskud på 8.375 kr. i 2012, på 101.680 kr. i 2013 og på 89.162 kr. i 2014.

De forhold, at virksomhedens omsætning måtte have været påvirket negativt af Sikkerhedsstyrelsens skærpede krav til solcentrenes solmaskiner, [Organisation1] og [Fond1]s kampagner og nedgang i omsætningen som følge af, at der efter det oplyste har opholdt sig narkomaner i solcentret, og at to narkomaner er afgået ved døden i solcentret, kan ikke føre til et andet resultat. Der er ved vurderingen henset til, at der er tale om almindelige forretningsmæssige risici i solcenterbranchen.

Det kan heller ikke føre til et andet resultat, at klageren i 2014 opsagde franchiseaftalen med [virksomhed2], at han solgte virksomheden til tredjemand i 2015, samt at SKAT efter det oplyste ikke tidligere er kommet med bemærkninger til virksomhedens regnskabstal.

Da klagerens virksomhed ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i 2012-2014, kan klageren ikke anvende virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Landsskatteretten stadfæster derfor den påklagede afgørelse.