Kendelse af 29-10-2019 - indlagt i TaxCons database den 01-12-2019

Indkomståret 2011

Personlig indkomst

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst med 177.924 kr., idet en mellemregning med [virksomhed1] ApS er anset for løn som følge af kurators oplysning, jf. statsskattelovens § 4.

Landsskatteretten nedsætter SKATs afgørelse med 177.924 kr. til 0 kr., idet beløbet i stedet henføres til beskatning i indkomståret 2014.

Aktieindkomst

SKAT har anset klageren for skattepligtig af 180.378 kr., idet klageren er anset for skattepligtig af hævninger og overførsler udover den oplyste løn fra [virksomhed1] ApS’ konto i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A. Herfra er fratrukket ikke indberettet løn på 177.924 kr. for indkomståret 2011, da dette anses for udbetalt, hvilket svarer til en nettoforhøjelse på 2.454 kr.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse således, at nettoforhøjelsen på 2.454 kr. forhøjes med 55.996 kr. til 58.450 kr.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 60.838 kr., idet beløb modtaget i henhold til fakturaer er anset for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 107.475 kr., idet beløb tilgået klagerens private konti er anset for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten nedsætter SKATs afgørelse med 76.793 kr. til 30.682 kr.

Indkomståret 2012

Skattepligtig indkomst

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 211.924 kr., idet en mellemregning med [virksomhed1] ApS er anset for løn som følge af kurators oplysning, jf. statsskattelovens § 4.

Landsskatteretten nedsætter SKATs afgørelse med 211.924 kr. til 0 kr., idet beløbet i stedet henføres til beskatning i indkomståret 2014.

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 384.797 kr., idet klageren er anset for skattepligtig af hævninger og overførsler fra [virksomhed1] ApS’ konto i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 241.312 kr., idet klageren er anset for skattepligtig af værdien af de udgifter, som [virksomhed1] ApS har afholdt udover den oplyste løn m.v., i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, da udgifterne er anset for private. Herfra er fratrukket ikke indberettet løn på 211.924 kr. og en ikke identificeret indberettet løn på 7.733 kr., svarende til en nettoforhøjelse på 21.655 kr.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, således at nettoforhøjelsen på 21.655 kr. forhøjes med 211.924 kr. til 233.579 kr.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 3.351 kr., idet beløb modtaget i henhold til fakturaer er anset for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 43.291 kr., idet beløb tilgået klagerens private konti er anset for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten nedsætter SKATs afgørelse med 7.950 kr. til 35.341 kr.

Indkomståret 2013

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 334.600 kr., idet klageren er anset for skattepligtig af hævninger og overførsler fra [virksomhed1] ApS’ konto i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har anset klageren for skattepligtig af 208.145 kr., idet klageren er anset for skattepligtig af værdien af de udgifter, som [virksomhed1] ApS har afholdt udover indberettet løn m.v., i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A. Herfra er fratrukket 30.000 kr. i ikke identificerbar indberettet løn, der anses for udbetalt, svarende til en nettoforhøjelse på 178.145 kr.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse således, at nettoforhøjelsen på 178.145 kr. nedsættes med 24.845 kr. til 153.300 kr.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 15.400 kr., idet beløb tilgået klagerens private konti er anset for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten nedsætter SKATs afgørelse med 15.400 kr. til 0 kr.

Indkomståret 2014

Skattepligtig indkomst

Landsskatteretten forhøjer klagerens skattepligtige indkomst med 389.852 kr., jf. kursgevinstlovens § 21, stk. 1, idet en mellemregning med [virksomhed1] ApS pr. 30. juni 2012 anses for eftergivet i 2014.

Aktieindkomst

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 71.800 kr., idet klageren er anset for skattepligtig af hævninger og overførsler fra [virksomhed1] ApS’ konto i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 211.433 kr., idet klageren er anset for skattepligtig af værdien af de udgifter, som [virksomhed1] ApS har afholdt, i form af maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, da udgifterne er anset for private.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 183.982 kr., idet beløb modtaget i henhold til fakturaer er anset for maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten nedsætter SKATs forhøjelse med 9.288 kr. til 174.694 kr.

SKAT har forhøjet klagerens aktieindkomst med 50.812 kr., idet beløb tilgået klagerens private konti er anset for maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Landsskatteretten nedsætter SKATs afgørelse med 29.454 kr. til 21.358 kr.

Generelle oplysninger

Det fremgår, at klageren i den omhandlede periode ejede hele anpartskapitalen i selskabet [virksomhed1] ApS (herefter kaldet Selskab 1), som drev virksomhed med rengøring og ejendomsservice. Klageren var i perioden fra den 28. juni 2004 til den 3. februar 2014 registreret som direktør i Selskab 1.

Den 22. april 2014 blev Selskab 1 taget under konkursbehandling, og den 29. juni 2015 blev Selskab 1 endeligt opløst. Af statusoversigt fra kurator af 18. august 2015 fremgår det bl.a., at Selskab 1 den 4. april 2014 overdrog sine aktiver, herunder rengøringsvirksomheden, til selskabet [virksomhed1] ApS (herefter kaldet Selskab 2), hvilken overdragelse kurator godkendte.

1. Mellemregning med Selskab 1 pr. 30. juni 2012

Faktiske oplysninger

Af årsrapporten for Selskab 1 for perioden fra den 1. juli 2011 til den 30. juni 2012 fremgår det, at Selskab 1 pr. 30. juni 2012 havde et tilgodehavende på 389.852 kr. hos klageren.

SKAT har oplyst, at det af Selskab 1’s årsrapporter fremgår, at mellemregningskontoen pr. 30. juni 2009, 2010 og 2011 udgjorde henholdsvis 304.000 kr., 689.338 kr. og - 28.479 kr. i Selskab 1’s favør.

Af kurators redegørelse i medfør af konkurslovens § 125, stk. 2, af 18. august 2014 vedrørende Selskab 1 fremgår bl.a. følgende:

Regnskabstal

Den seneste til Erhvervsstyrelsen indleverede årsrapport er for perioden 1. juli 2011 - 30. juni 2012.

Heraf fremgår, at selskabet i perioden opnåede et positivt resultat på kr. 884.346, hvorefter selskabets egenkapital var negativ med kr. 775.508. Årsrapporten led af væsentlige mangler og i revisionspåtegningen blev angivet, at der ikke forefandtes et pålideligt grundlag for udarbejdelse af regnskabet.

Kurator har modtaget bogførings- og regnskabsbilag, som vil blive gennemgået med henblik på konstatering af eventuelle uregelmæssigheder i driften og eventuelle omstødelige dispositioner.

Væsentligste afvigelser mellem seneste årsrapport og boets status

Til forholdet mellem status i seneste årsrapport og boets aktuelle status bemærkes:

Ovennævnte aktiver giver anledning til følgende bemærkninger:

Herudover er der en mellemregning stor kr. 389.852,00 med direktøren, som efter det oplyste dækker ikke indberettet lønbetaling. Dette behandles derfor ikke som et tilgodehavende i boet, men indberettes til SKAT.

...”

Af den medfølgende statusoversigt over konkursboets aktiver og passiver fremgår bl.a., at boets aktiver beløber sig til i alt 69.213,95 kr., som fordeler sig med 55.835,00 kr. på indbetalt købesum ved salg af virksomheden, med 12.494,75 kr. på beløb modtaget fra udestående debitorer, og med 902,20 kr. indbetalt af [virksomhed2] A/S.

Under SKATs behandling af sagen har kurator oplyst til SKAT, at det er klageren, der har oplyst, at mellemregningen dækker ikke indberettet løn.

Ifølge SKATs oplysninger er der i perioden fra den 1. januar 2011 til den 30. april 2012 indberettet en månedsløn på 42.000 kr. for klageren til SKAT. I perioden fra den 1. til den 31. maj 2012 er der indberettet 35.000 kr. i løn, mens der for perioden fra den 1. til den 30. juni 2012 er indberettet 15.000 kr. for klageren. For hele perioden fra den 1. juli 2011 til den 30. juni 2012 er der indberettet i alt 470.000 kr. i løn for klageren.

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant fremlagt kopi af brev af 18. september 2014 fra kurator i Selskab 1 til [by1] Politi. Heraf fremgår bl.a. følgende:

”Af vedlagte årsrapport for selskabet for perioden 1. juli 2011 – 30. juni 2012, side 9, fremgår, at der er et ulovligt lån til virksomhedsdeltagere og ledelse på kr. 389.852, bilag 2.

Kopi af dette brev er til orientering sendt til SKAT ...

Måtte De have spørgsmål, er De naturligvis velkommen til at kontakte mig.”

Klagerens repræsentant har tillige fremlagt kopi af udskrift af kontospecifikation for Selskab 1’s mellemregning med klageren for perioden fra den 1. juli 2010 til den 30. juni 2012.

Han har endvidere oplyst, at revisor har meldt klageren til politiet, ligesom han har fremlagt kopi af bødeforelæg af 3. august 2016 fra [by1] Politi til klageren, hvoraf bl.a. fremgår følgende:

” Beskrivelse af forseelsen

Overtrædelse af selskabslovens § 367, stk. 1, jf. § 210, stk. 1, ved forud for den 22. april 2014, som direktør i [Selskab 1] at have optaget og opretholdt et af selskabet til sig ydet lån på 389.852,00 kr., hvilket lån ikke er tilbagebetalt.

...

BØDEFORELÆG

Hvis du er enig i bøden, skal du betale eller kontakte politiet

...

Hvis du ikke er enig i bøden, kan du bede om et retsmøde

...”

Klagerens repræsentant har endelig under klagesagsbehandlingen fremlagt kopi af udskrift fra retsbogen i [by1] Byret, hvoraf bl.a. fremgår følgende:

”Den 16. marts 2017 kl. 10.15 blev [by1] Byret sat ...

Der foretoges sag

...

Anklagemyndigheden

Mod

[Klageren]

Ingen var tilsagt eller mødt.

Der blev fremlagt brev af 15. marts 2017 fra [by1] Politi ... med anmodning om, at sagen sluttes, idet tiltalte har vedtaget det oprindelige bødeforelæg.

Sagen sluttet.

...”

SKATs afgørelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse på dette punkt forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomstårene 2011 og 2012 med henholdsvis 177.924 kr. og 211.924 kr., idet mellemregning pr. 30. juni 2012 under henvisning til det af kurator oplyste er anset for udbetalt løn, der ikke er indberettet til SKAT.

Til støtte for afgørelsen på dette punkt har SKAT bl.a. henvist til følgende:

”Af oversigten over mellemregningskontoen, som vist under pkt. 1.1. ses, at du pr. 30.06.2012 havde gæld til [Selskab 1] på 389.852,00 kr. Dette beløb er efter det af kurator oplyste udtryk for din løn i regnskabsåret 01.07.2011-30.06.2012, der ikke er indberettet til SKAT.

I medfør af statsskattelovens § 4, skal du til din skattepligtige indkomst medregne alle dine samlede årsindtægter. Du skal derfor betale skat af den lønindkomst, du har tjent, men ikke indberettet til SKAT i regnskabsåret 01.07.2011-30.06.2012.

Som anført under punkt 1.1. har du i perioden 01.01.2011-30.04.2012 fået en månedslån på 42.000,00 kr., i perioden 01.05.2012-31.05.2012 35.000,00 og i perioden 01.06.2012-30.06.2012 15.000,00, i alt 470.000 i perioden 01.07.2011-30.06.2012. Henset til de stabile udbetalinger i perioden forud for regnskabsåret 01.07.2011-30.06.2012 antager SKAT, at du har tilsigtet en stabil, ens løn i perioden. Til din indberettede løn skal derfor tillægges de 389.852,00 kr., som du har fået udbetalt i ikke indberettet løn, hvorefter din samlede løn i perioden 01.07.2011-30.06.2012 var (470.000-389.852) = 859.852, hvilket giver en gennemsnitlig månedsløn på 71.654,33 kr. Andelen af den ikke registrerede løn fordeles herefter forholdsmæssigt.

Periodiseringen af den ikke registrerede løn i 2011 foretages herefter således:

Du er herefter skattepligtig af den ikke indberettede løn på 177.924,00 kr. i indkomståret 2011.

Periodiseringen af den ikke registrerede løn i 2012 foretages således:

Den ikke indberettede løn anses for udbetalt enten ved overførsler eller ved kontanter. Beløbene skal derfor fratrækkes eventuelt andre beløb, du måtte have modtaget fra [Selskab 1]. Se videre om dette afsnit 2.4.1. og 2.4.2.

Reglerne for beskatning af lønnen står i statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 3, stk. 1, hvorefter lønnen er skattepligtig personlig indkomst for dig.”

I forbindelse med klagen har SKAT bl.a. udtalt følgende:

”... At mellemregningen beskattes som løn i 2011 og 2012 stemmer overens med det, som klager i sit egenskab af direktør har oplyst til kurator. Der henvises til kurators redegørelse af 18. august 2014...”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den påklagede afgørelse på dette punkt nedsættes med henholdsvis 177.924 kr. og 211.924 kr. for indkomstårene 2011 og 2012 til 0 kr. for begge indkomstår.

Til støtte for påstanden på dette punkt har klagerens repræsentant bl.a. anført følgende:

”Det gøres gældende, at mellemregningskontoen mellem [Selskab 1] og [Klageren] pr. 30. juni 2012 udgjorde en ordinær mellemregning, således at der ikke er baggrund for at betragte selskabets tilgodehavende som udbetalt løn.

Der er tale om en mellemregning, og udviklingen på denne var i henhold til de dagældende bestemmelser om anpartshaverlån ikke skattepligtig for [Klageren]. Dette indebærer, at der ikke er baggrund for at periodisere og beskatte den opgjorte mellemregning på kr. 389.852 med henholdsvis kr. 177.924 og kr. 211.924 i indkomståret 2011 og 2012.”

Repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018 og 22. oktober 2019

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant bl.a. yderligere anført følgende til støtte for påstanden på dette punkt:

”I SKATs afgørelse ... behandles som punkt 1 ... spørgsmålet om, hvorvidt en mellemregning mellem [Selskab 1] og [klageren] på kr. 389.852 skal beskattes som yderligere løn.

SKAT finder med henvisning til kurators statusoversigt og redegørelse efter konkurslovens § 125, stk. 2, ... at mellemregningen skal behandles som løn. Der henvises til, at kurator anfører, at mellemregningen " efter det oplyste dækker ikke-indberettet lønbetaling ".

Det bestrides, at mellemregningen mellem [Selskab 1] og [klageren] på kr. 389.852 pr. 30. juni 2012 er udtryk for lønudbetalinger til [klageren]. Dispositioner på mellemregningen udgør i sin natur et låneforhold mellem parterne og skal derfor ikke lønbeskattes, medmindre der foreligger helt særegne omstændigheder i relation hertil.

Der er ikke foretaget lønindberetning af beløbene på mellemregningskontoen, uanset at der i øvrigt er foretaget lønindberetning af udbetalinger til [klageren] fra [Selskab 1] i den omhandlede periode.

Det skal videre fremhæves, at uanset kurators redegørelse ... har revisor efterfølgende indsendt en anmeldelse til [by1] Politi, hvoraf det fremgår, at der er foretaget et ulovligt lån til virksomhedsdeltagere og ledelse på kr. 389.852. Der er således i redegørelsen angivet, at der er tale om ikke-indberettet løn, men over for politiet er der foretaget anmeldelse eller meddelelse efter konkursloven om, at der foreligger et lån mellem virksomhedsdeltagere og selskabet. På denne baggrund kan kurators tilkendegivelse ikke i sig selv medføre nogen realændring af udgangspunktet, hvorefter et beløb optaget på en mellemregning udgør et lån og ikke lønudbetaling. Kurators henvendelse til [by1] politi fremlægges som bilag 3.

Endvidere fremlægges til dokumentation af mellemregningen kontospecifikation heraf for perioden 1. juli 2010 til 1. juli 2012. Kontospecifikationen af mellemregningen fremlægges som bilag 4.

Det skal fremhæves, at en gennemgang af kontospecifikationen af mellemregningskontoen med tydelighed viser, at der ikke nogen steder er bogført beløb med teksten løn, a conto løn eller lignende, der på nogen måde kan indikere, at overførslerne og dispositioner på mellemregningen udgør lønudbetalinger, der ikke er indberettet til SKAT. Tværtimod viser en gennemgang af kontospecifikationen for mellemregningen, at der er tale om en række forskellige dispositioner, herunder en række af privat karakter, der på sædvanlig vis har påvirket mellemregningen mellem selskabets hovedanpartshaver og direktør [klageren] og selskabet.

Det skal fremhæves, at en række automatudbetalinger og overførsler til privat indgår på mellemregningen, hvilket har betydning for en række af de øvrige forhøjelser gennemført af SKAT.

Opmærksomheden henledes på, at der den 5. oktober 2010 er overført kr. 550.000 fra [klageren] til nedbringelse af mellemregningen, ligesom der den 15. oktober 2010 er overført yderligere kr. 150.000, bogført som "indbetalt privat". Der er altså ikke alene foretaget overførsler i [klageren]s favør, men derimod tillige foretaget udligninger ved private indbetalinger, hvilket eksempelvis tillige viser sig ved, at mellemregningen i henhold til årsrapporten pr. 30. juni 2011 udgjorde kr. 28.479 i [klageren]s favør. [Selskab 1]s årsrapport fra den 1. juli 2011 til 30. juni 2012 fremlægges for god ordens skyld som bilag 5.

...

Det har været fast antaget i skatteretlig praksis, at det helt klare udgangspunkt er, at der ikke er grundlag for at beskatte et selskabs ejer af maskeret udlodning som følge af, at selskabet yder lån til ejeren. Dette gælder også, selvom lånet ydes i strid med de selskabsretlige regler. Dette udgangspunkt er revideret ved vedtagelse af ligningslovens § 16 E.

Politisk var der et ønske om, at visse aktionærlån skulle udløse beskatning af selskabets aktionærer. Der blev på denne baggrund indført særlige regler herom ved Lov nr. 926 fra 2012, hvor ligningslovens§ 16 E blev vedtaget. Denne bestemmelse indebærer, at visse aktionærlån stiftet fra den 14. august 2012 udløser beskatning.

Det skal fremhæves, at de overførsler, der er foretaget på mellemregningen i nærværende sag, ikke er omfattet af den særlige lovregulering i ligningslovens § 16 E, idet de er foretaget forud for bestemmelsens virkningsdato den 14. august 2012.

I henhold til praksis kan der i tilfælde, der ikke omfattes af ligningslovens § 16 E, kun ske udbyttebeskatning som følge af, at et selskab yder lån til hovedanpartshaveren, hvis lånet ydes til en insolvent hovedanpartshaver.

Der kan i den forbindelse henvises til bemærkningerne til Lov nr. 926 fra 2012, hvor bestemmelsen af ligningslovens § 16Eblev vedtaget. I lovforslag L1999, Folketingstidende A, 2011-12, side 7, 2 spalte, 7. og 8. afsnit, hvor følgende anføres:

"De skattemæssige konsekvenser af optagelse af aktionærlån er således begrænset til mindre justeringer i de tilfælde hvor markedsrenten ikke er opfyldt. Der sker dog ifølge praksis beskatning af aktionærlån på udbetalingstidspunktet, hvis det allerede på dette tidspunkt står klart, at aktionæren ikke vil være i stand til at tilbagebetale lånet som følge af insolvens. Insolvensbedømmelsen er imidlertid vanskelig at håndtere, fordi den kræver, at SKAT skal foretage en dybtgående undersøgelse af aktionærens samlede økonomi, hvor det nødvendige materiale kan være svært at fremskaffe.

Er aktionæren solvent på lånetidspunktet, kan der ikke ske beskatning af lånebeløbet, uanset at aktionæren blev insolvent på et senere tidspunkt, og dette medfører at lånet ikke tilbagebetales."

Disse meget klare bemærkninger fra lovgivers side gør, at det naturligvis er fuldstændigt oplagt, at dispositionerne på mellemregningen mellem [Selskab 1] og [klageren] ikke udgør skattepligtige overførsler, der skal beskattes som løn, men derimod må anerkendes som lån, medmindre SKAT kan dokumentere, at [klageren] var insolvent på lånetidspunktet, hvilket ikke på nogen måde var tilfældet.

Det skal i den forbindelse yderligere bemærkes, at [klageren] vedtog en bøde for at have optaget og opretholdt et af [Selskab 1] ydet lån på kr. 389.852, jf. bødeforlæg af den 3. august 2016 og udskrift af retsbog fra [by1] Byret, hvoraf det fremgår, at [klageren] har vedtaget det oprindelige bødeforlæg. [Klageren] er således idømt en bøde på kr. 19.450 for at optage et ulovligt lån i [Selskab 1], hvilket naturligvis er fuldstændigt i strid med en beskatning af det omhandlede beløb som løn. [by1] Politis bødeforlæg af den 3. august 2016 og udskrift af retsbogen fra [by1] Byret fremlægges som bilag 6.

Sammenfattende er der altså ydet et lån fra [Selskab 1] til [klageren] på det omhandlede beløb. Lånet har intet at gøre med lønudbetalinger, hvilket klart fremgår af kontospecifikationen med mellemregningen samt af det faktum, at der er udstedt et bødeforlæg, som er vedtaget af [klageren], for overtrædelse af selskabslovgivningen om ulovligt aktionærlån. Der er således ingen baggrund for at kvalificere mellemregningskontoen som lån, og den af SKAT gennemførte forhøjelse af [klageren]s skatteansættelse for indkomståret 2011 med kr. 177.924 samt for indkomståret 2012 med kr. 211.924 skal dermed bortfalde i deres helhed.”

På det afholdte retsmøde er bl.a. yderligere anført følgende, jf. påstandsdokument af 22. oktober 2019:

”I SKATs afgørelse af 10. februar 2016 vedrører den omhandlede forhøjelse ”ikke indberettet løn”.

-Gældseftergivelsen er ikke omfattet af SKATs afgørelse ...

-I forhold til ... Landsskatterettens praksis vedrørende inddragelse af yderligere afledte problemstillinger i afsagte afgørelser synes det problematisk at behandle spørgsmålet om en gældseftergivelse og beskatning heraf, uden at der er truffet afgørelse af SKAT eller Skattestyrelsen herom.

-Hvis der – mod forventning – er gennemført en skattepligtig gældseftergivelse er denne tidligst gennemført i 2015 og ligger udenfor nærværende sag.

-Der er ingen reel afklaring af hvad en eventuel gæld udgjorde i 2014 – bevisbyrden for at der var en gæld påhviler Skattestyrelsen.

-Konkursboet blev først afsluttet 29. juni 2015.

-En gældseftergivelse kan først være endelig på tidspunktet for konkursens afslutning – indtil da kan konkursboet gøre kravet gældende mod skyldner, ligesom kreditorer i konkursboet kan vælge selvstændigt at forfølge kravet på konkursboets vegne. Intet er endeligt forud for konkursens afslutning.

-Tilgodehavendets eksistens og karakter er omtvistet, og der er ingen klarhed over, hvorvidt der reelt er tilgået [klageren] en økonomisk fordel af skattepligtig karakter.

-Bøde for ulovligt aktionærlån alene vedtaget som følge af, at omkostningerne, ved gennemførelse af sagen, oversteg bødens samlede omfang og procesrisikoen var ganske betragtelig.

...”

Der er endvidere henvist til Landsskatterettens afgørelse af 28. april 2017, j.nr. 15-1115094, og til Landsskatterettens afgørelse af 18. december 1996, TfS 1997.228.

Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 26. november 2018

I forlængelse af repræsentantens indlæg af 23. maj 2018 er der indhentet en supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen. Det fremgår heraf, at Skattestyrelsen som følge af repræsentantens supplerende indlæg indstiller, at den påklagede afgørelse på dette punkt ændres således, at forhøjelserne af den personlige indkomst for indkomstårene 2011 og 2012 nedsættes med henholdsvis 177.924 kr. og 211.924 kr. til 0 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Af statsskattelovens § 4 fremgår det, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig. Beskatning efter statsskattelovens § 4 skal som udgangspunkt foretages på det tidspunkt, hvor der er erhvervet ret til betalingen, jf. bl.a. U.1981.968H.

Alt, hvad der af et selskab udloddes til aktionærer og anpartshavere m.v. medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier og anparter m.v. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011).

Det følger af kursgevinstlovens § 21, stk. 1, at gevinst ved eftergivelse af gæld medregnes i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen m.v.

Det følger endvidere af skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1, at Landsskatteretten uanset en klages formulering kan foretage afledte ændringer.

Det fremgår, at mellemregningen mellem Selskab 1 og klageren pr. 30. juni 2012 udgjorde 389.852 kr. i Selskab 1’s favør. Videre fremgår det bl.a. af kurators redegørelse i medfør af konkurslovens § 12, stk. 2, af 18. august 2014, at mellemregningen ikke behandles som et tilgodehavende i boet, da beløbet efter det oplyste dækker ikke indberettet lønbetaling, og mellemregningen er heller ikke medtaget i den medfølgende status over konkursboets aktiver, som er opgjort til i alt 69.231,95 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren ikke var insolvent. Der er tillige fremlagt kopi af bødeforelæg fra [by1] Politi og kopi af udskrift af retsbogen fra [by1] Byret, hvoraf det fremgår, at klageren har vedtaget en bøde på 19.450 kr. for overtrædelse af selskabslovens 367, stk. 1, jf. § 210, stk. 1, ved forud for den 22. april 2014, som direktør i Selskab 1 at have optaget og opretholdt et af selskabet til sig ydet lån på 389.852 kr., hvilket lån ikke er tilbagebetalt.

På den baggrund finder retten ud fra en samlet vurdering, at det som anført af repræsentanten ikke kan lægges til grund, at klageren har erhvervet ret til i alt 389.852 kr. i indkomstårene 2011 og 2012, hvilket tillige er tiltrådt af Skattestyrelsen. Når henses til, at klageren har vedtaget bødeforlægget, lægges det videre til grund, at det af klageren til kurator oplyste om, at der var tale om ikke indberettet løn, ikke var korrekt.

Det fremgår imidlertid også af det oplyste, at klageren ikke har tilbagebetalt lånet fra Selskab 1, og klageren må den baggrund anses for at have erhvervet ret til 389.852 kr. på det tidspunkt, hvor kurator i konkursboet efter Selskab 1 har opgivet tilgodehavendet. På det foreliggende grundlag må dette anses for at være sket i 2014, jf. den foreliggende redegørelse i henhold til konkurslovens § 125, stk. 2, fra kurator af 18. august 2014 med tilhørende statusoversigt.

På det foreliggende ses der endvidere ikke at være grundlag for at anse klageren for insolvent i 2014, og gælden til Selskab 1 på gældseftergivelsestidspunktet må derfor på det foreliggende anses for nedskrevet til et lavere beløb end fordringens værdi for konkursboet. Klagerens skattepligtige indkomst for 2014 skal derfor forhøjes med 389.852 kr.

Landsskatteretten ændrer derfor den påklagede afgørelse på dette punkt således, at klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2011 og 2012 nedsættes med henholdsvis 177.924 kr. og 211.924 kr. til 0 kr., mens klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2014 forhøjes med 389.852 kr., jf. kursgevinstlovens 21, stk. 1, og skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1.

2. Hævninger og overførsler fra Selskab 1’s bankkonto

Faktiske oplysninger

Generelle oplysninger

Af kurators statusoversigt af 18. august 2014 vedrørende Selskab 1 fremgår bl.a. følgende:

”Undersøgelse af diverse hævninger på selskabets konto har ikke påvist omstødelige forhold, men en del udgifter synes ikke at være driftsmæssigt relateret og vil eventuelt blive indberettet til SKAT.”

Kurator har til SKAT fremsendt kopi af kontoudskrifter vedrørende Selskab 1’s bankkonto i [finans1], bankkonto nr. [...19] (herefter kaldet konto [...19]) for perioden fra den 1. januar 2013 til den 31. maj 2014. Kurator har i den forbindelse afkrydset en række kontante hævninger fra konto [...19].

SKAT har endvidere indhentet kopi af kontoudskrifter for konto [...19] fra [finans1] for perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2012.

Hævninger af kontanter på Selskab 1’s bankkonto

Det fremgår af sagens oplysninger, at der i en række tilfælde i perioden fra den 14. august 2012 til den 14. marts 2014 er foretaget hævninger af kontanter på Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], i [finans1]. Der er i alle tilfælde tale om udbetalinger fra en automat.

Ifølge SKATs opgørelse er der foretaget i alt 29 kontanthævninger på konto [...19] i perioden fra den 14. august til 27. december 2012. Hævningerne, som i alt beløber sig til 88.000 kr., fordeler sig med 15 hævninger af 2.000 kr., 3 hævninger af 1.000 kr., 2 hævninger af henholdsvis 3.000 kr., 5.000 kr. og 10.000 kr., og 1 hævning af henholdsvis 500 kr., 1.500 kr., 4.000 kr., 6.000 kr. og 7.000 kr.

For året 2013 er der ifølge SKATs opgørelse foretaget i alt 54 kontanthævninger på konto [...19]. Hævningerne, som i alt beløber sig til 168.400 kr., fordeler sig med 21 hævninger af 2.000 kr., 9. hævninger af 1.000 kr., 6 hævninger af 5.000 kr., 4 hævninger af henholdsvis 3.000 kr. og 6.000 kr., 2 hævninger af henholdsvis 500 kr., 4.000 kr. og 10.000 kr., og 1 hævning af henholdsvis 2.500 kr., 5.400 kr., 6.500 kr. og 8.000 kr.

For perioden fra den 1. januar til 14. marts 2014 er der ifølge SKATs opgørelse foretaget i alt 12 kontanthævninger på konto [...19]. Hævningerne, som i alt beløber sig til 47.000 kr., fordeler sig med 3 hævninger af 5.000 kr., 2 hævninger af henholdsvis 500 kr., 1.000 kr., 2.000 kr. og 6.000 kr., og 1 hævning af 13.000 kr.

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant fremlagt en bekræftelse fra [NEH] af 7. maj 2018. Det fremgår heraf, at [NEH] bekræfter at have modtaget en række nærmere angivne beløb kontant i perioden fra den 11. februar til den 13. december 2012 til dækning af ”Div. fakt.” Det drejer sig om i alt 50.500 kr., som fordeler sig på otte betalinger på mellem 3.000 kr. og 10.000 kr.

Der er endvidere fremlagt en bekræftelse fra [EP] af 3. maj 2018. Det fremgår heraf, at [EP] bekræfter at have modtaget en række nærmere angivne beløb kontant til dækning af ”div. fakt.” i perioden 7. august 2012 til 20. september 2013. Beløbene udgør til sammen 104.500 kr., og fordeler sig på 27 betalinger på mellem 500 og 7.500 kr. Som tekst er i de fleste tilfælde anført ”Fik [E] kontant”, hvortil kommer ”Fik [E] kontant til bilforsikring”, ”Fik [E] kontant til sin mors fødselsdag”, ”Fik [E] kontant i hånden ved porten.” m.v.

Der er videre fremlagt en bekræftelse af 5. maj 2018 fra [TO], hvoraf fremgår, at [TO] bekræfter at have modtaget en række nærmere angivne beløb kontant til dækning af ”div. fakt.”. Det drejer sig om fire beløb på henholdsvis 1.000 kr., 5.000 kr., 5.000 kr. og 5.000 kr., som er udbetalt i januar, februar og marts 2013. Skattestyrelsen har oplyst, at det ikke har været muligt at identificere den pågældende person.

Endelig er der fremlagt en e-mail af 4. maj 2018 fra [ME]. Det fremgår heraf bl.a., at [ME] bekræfter at have modtaget 15.000 kr. kontant ”vedr. faktura” den 10. december 2013. Skattestyrelsen har vedrørende den fremlagte e-mail bl.a. oplyst, at det ikke har været muligt at identificere den pågældende person.

Overførsler fra Selskab 1’s bankkonto

Det fremgår videre af sagens oplysninger, at der i en række tilfælde i samme periode er foretaget overførsler fra Selskab 1’s bankkonto i [finans1], konto [...19], til klagerens ægtefælles konti. Det drejer sig om en konto i [finans2], konto nr. [...60] (herefter kaldet konto [...60]), en konto i [finans1], konto nr. [...86] (herefter kaldet konto [...86]) og en konto i [finans3], konto nr. [...62] (herefter kaldet konto [...62]).

I 2011 er der i perioden fra den 14. april til den 1. december således til konto [...60] overført i alt 180.378 kr., som fordeler sig på i alt 11 overførsler. Af kontoudtog for Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], og for klagerens ægtefælles bankkonto, konto [...60], fremgår bl.a. følgende:

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant fremlagt kopi af kontospecifikation af Selskab 1’s mellemregning med klageren for perioden fra den 1. juli 2010 til den 10. juni 2012 til dokumentation af, at overførsler svarende til i alt 121.928 kr. er ført på mellemregningskontoen.

I 2012 er der overført i alt 232.397 kr. fra Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], til klagerens ægtefælles bankkonto, konto [...86], i perioden fra den 28. februar til den 28. december 2012. Af kontoudtogene for konto [...19] og konto [...86] fremgår bl.a. følgende:

Ligeledes i 2012 er der til konto [...60] overført i alt 64.400 kr. Af kontoudtogene for konto [...19] og konto [...60] fremgår bl.a. følgende:

I 2013 er der overført i alt 166.200 kr. fra Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], til klagerens ægtefælles bankkonto, konto [...86], i perioden fra den 31. januar til den 8. november 2013. Af kontoudtogene for konto [...19] og konto [...86] fremgår bl.a. følgende:

I 2014 er der overført i alt 24.800 kr. fra Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], til klagerens ægtefælles bankkonti, konto [...86] og konto [...62], i perioden fra den 14. januar til den 20. marts 2014. Af kontoudtogene for konto [...19] samt konto [...86] og konto 62 fremgår bl.a. følgende:

SKATs afgørelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse på dette punkt forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 med henholdsvis 180.378 kr., 384.797 kr., 334.600 kr. og 71.800 kr. For indkomståret 2011 er 177.924 kr. ud af de 180.378 kr. anset for at udgøre ikke indberettet løn, jf. punkt 1 i den påklagede afgørelse, svarende til en nettoforhøjelse på 2.454 kr.

Til støtte for afgørelsen på dette punkt har SKAT bl.a. henvist til følgende:

”Alene automatudbetalinger og overførsler fra og med 14.08.2012 er behandlet af SKAT, da reglerne om aktionærlån i ligningslovens § 16 E, stk. 1, blev indført for transaktioner pr. 14.08.2012. Ligningslovens § 16 E medfører, at et aktionærlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Det betyder, at overførsler fra et selskab, som måske kan betegnes som et aktionærlån, ikke er et lån skattemæssigt. I stedet skal lånet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til personen, hvilket i praksis betyder, at lånet beskattes som løn eller udbytte, jf. SJV C.B.3.

Til udbytte medregnes alt, hvad selskabet udlodder til sine aktionærer eller andelshavere, uanset i hvilken form udlodningen finder sted, jf. LL § 16 A, stk. 1. I indkomstårene 2012-2013, hvori automatudbetalingerne er foretaget, har du været hovedanpartshaver i [Selskab 1]. Som i SKM 2013.312 BR gælder der i forhold til udbetalinger fra selskabet en omvendt bevisbyrde, hvorefter modtageren af det udbetalte beløb bærer bevisbyrden for, at udbetalingerne ikke er skattepligtige. I kraft af din rolle som hovedanpartshaver er din bevisbyrde skærpet, jf. også SKM 2013.312 BR.

SKAT har ikke fundet objektivt konstaterbare kendsgerninger, der viser, at udbetalingerne ikke er skattepligtige. SKAT foreslår derfor, at udbetalingerne anses for at være selskabets udbetalte udlodninger til dig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

I forhold til overførslerne til din ægtefælles konti i indkomstårene 2011-2014, kan det ses, at der er tale om overførsler, der næsten konsekvent overføres hver måned igennem indkomstårene. Beløbene overføres udelukkende til din ægtefælles konti. SKAT mener derfor, der er tale om beløb, der igennem de omhandlede indkomstår konsekvent er overført fra selskabet og dets midler, og at beløbene dermed er udeholdt af den sammenblanding af [Selskab 1] og din økonomi, som SKAT har redegjort for bl.a. under punkt 1 om ikke indberettet løn. SKAT anser derfor ikke de foretagne overførsler for en del af mellemregningsproblematikken, hvorfor også overførsler før august måned 2012 er behandlet af SKAT.

SKAT har konstateret, at du i perioden har modtaget løn fra selskabet.

...

Da du i den samlede periode har modtaget løn fra selskabet, må yderligere udbetalinger udgøre udbyttebetalinger. SKAT foreslår derfor samtlige automatudbetalinger og overførsler fra [Selskab 1’s] konto for at være udbetalt udbytte til dig. Udbytte beskattes som hovedregel som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.

SKAT foreslår herefter din skattepligtige aktieindkomst forhøjet med de i indkomstårene udbetalte udlodninger til dig.

SKAT foreslår din skattepligtige aktieindkomst i 2011 forhøjet med 180.378 kr. Af dette fratrækkes den ikke indberettede løn for indkomståret 2011 på 177.924, idet denne anses for udbetalt. SKAT anser herefter den i 2011 optjente og udbetalte løn, der ikke er blevet indberettet til SKAT, som udbetalt via de i 2011 udbetalte midler fra [Selskab 1]...

SKAT foreslår herefter din skattepligtige aktieindkomst i 2011 forhøjet med (180.378-177.924) = 2.454 kr.

SKAT foreslår din skattepligtige aktieindkomst i 2012 forhøjet med (88.000+ 232.397+64.400) = 384.797 kr.

SKAT foreslår din skattepligtige aktieindkomst i 2013 forhøjet med (168.400+ 166.200) = 334.600 kr.

SKAT foreslår din skattepligtige aktieindkomst i 2014 forhøjet med (47.000+24.800) = 71.800 kr.”

I forbindelse med klagen har SKAT bl.a. udtalt følgende:

”... Det anføres, at der ikke foreligger dokumentation for, at det er [Klageren] der har foretaget de pågældende automatudbetalinger.

Der skal hertil anføres, at [Klageren] har været direktør i selskabet fra juni 2004 til det opløses i februar 2014.

Såfremt der er tvivl om, at det er [Klageren] der har stået bag hævningerne, må klager fremlægge dokumentation fra banken med oplysninger om, hvem der er udstedt hævekort til og dermed hvem der har rådighed over kontoen.

At de overførte beløb til klagers konti og ægtefælles konti skulle være udlæg for allerede afholdte udgifter, ses ikke at være tilfældet.

Forudsætningen for at dette anbringende kan lægges til grund må være, at der er foretaget tilsvarende hævninger på deres konti, således at udlæg har været muligt.

De ses ikke at være tilfældet...”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den påklagede afgørelse på dette punkt nedsættes til 0 kr. Det er til støtte herfor helt overordnet gjort gældende, at de overførsler, der er foretaget fra Selskab 1 til klageren i de omhandlede indkomstår, udgør overførsel af beskattede midler, refusion af erhvervsmæssige udlæg eller forskud i relation til sådanne. Overførslerne udgør således ikke skattepligtig indkomst for klageren.

Til støtte for påstanden på dette punkt har klagerens repræsentant bl.a. anført følgende:

”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at de i SKATs sagsfremstilling fra side 10-15 opregnede kontante hævninger (automatudbetalinger) og overførsler, udgør skattefrie overførsler, er medregnet ved opgørelse af skattepligtig indkomst eller er hengået til erhvervsmæssige udgifter i regi af [Selskab 1].

I forhold til de foretagne automatudbetalinger skal det særligt fremhæves, at der ikke foreligger nogen form for dokumentation for, at disse er gennemført af [Klageren] på vegne af selskabet, eller at der er foretaget overførsler af de hævede beløb til [Klageren].”

Repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant nedlagt en ny påstand på dette punkt, idet man på det foreliggende som udgangspunkt tiltræder beskatningen af overførslerne til klagerens ægtefælles konto. Der nedlægges på den baggrund påstand om, at den påklagede afgørelse på dette punkt for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 nedsættes til henholdsvis 58.450 kr., 296.797 kr., 166.200 kr. og 24.800 kr.

Der er til støtte for påstanden bl.a. yderligere anført følgende:

”Indledningsvist skal det fremhæves, at [klageren] ikke på nogen måde bestrider, at han har været den fuldt ud ansvarlige ejer, leder og hovedkraft bag såvel [Selskab 1], der blev stiftet den 28. juni 2004 og taget under konkursbehandling den 22. april 2014, som det efterfølgende stiftede selskab, [Selskab 2], i hvilket der blev drevet virksomhed efterfølgende på samme vilkår og i realiteten med samme kundeunderlag og underleverandører som i [Selskab 1].

[Selskab 2] havde indledningsvist [klageren]s ægtefælle ... som indirekte hovedanpartshaver og registreret direktør. Dette var ikke udtryk for en reel ændring af ansvarsfordelingen eller realindholdet i selskabets drift, men alene en foranstaltning truffet efter rådgivning med henblik på at undgå en karensperiode i forhold til registrering og videre drift af virksomheden i en ny juridisk enhed. Det var således [klageren], der indgik alle aftaler vedrørende selskabets drift, herunder håndterede orientering af eksisterende kunder og underleverandører om nye kontonumre og aftaleparter m.v. Overgangen af driften til et nyt selskab forløb uden reelle problemstillinger grundet [klageren]s gode forhold til sine kunder og leverandører samt de gode forretningsforbindelser over en længere periode, som [klageren] havde opbygget. [Klageren] agerede på vegne af [Selskab 2] ud fra en stillingsfuldmagt som direktør, uanset at han ikke formeldt var anmeldt som sådan til Erhvervsstyrelsen.

...

Det er videre væsentligt ved vurderingen af sagen at være opmærksom på, at en række af oplysningerne og dispositionerne foretaget i [Selskab 1] på nuværende tidspunkt ikke kan dokumenteres i deres helhed, uanset at [klageren] har udarbejdet et dækkende og korrekt regnskabsgrundlag, som revisor løbende modtog og foretog bogføring og regnskabsaflæggelse efter. Baggrunden herfor er, at kurator efter det oplyste har bortskaffet regnskabsmateriale og dokumentation, han har modtaget i forbindelse med [Selskab 1]'s konkurs, i hvert fald for indkomstårene 2011 og 2012. Dette har kurator tilsyneladende gjort, uanset at han var bevidst om en række dispositioner i selskabet, som han fandt kunne være skattepligtige. Det bemærkes, at kurator tilsyneladende alene har fremsendt dele af den foreliggende dokumentation angående disse dispositioner til SKAT.

Det forholder sig på denne baggrund således, at en række af de dispositioner, der er omtvistet i sagen, ikke kan dokumenteres fuldt ud ved underliggende regnskabsmateriale, uanset at dette har været til stede i [Selskab 1]. Dette fordi kurator efter det oplyste har bortskaffet regnskabsmateriale m.v. for årene 2011 og 2012. Det synes endvidere at forholde sige således, at SKAT ikke har efterlyst det fulde materiale i relation til selskabets regnskaber og drift for de omhandlede perioder, men alene har forholdt sig til de kontoudtog, der har kunnet indhentes ved banker, samt tillige til de oplysninger, der er modtaget fra kurator. SKAT har således til trods for officialprincippet tilsyneladende undladt at indkalde den dokumentation, der har været til stede hos kurator, og som nu er bortskaffet.

Mail fra kurator i [Selskab 1] under konkurs ... hvoraf det fremgår, at bilagene er så gamle, at de er blevet destrueret, men at materiale for 2013 og fremefter fortsat findes hos kurator, fremlægges som bilag 2.

Det gøres gældende, at det ved vurderingen af bevisbyrden og den foreliggende dokumentation i sagen skal tages i betragtning, at [klageren] ikke kan holdes ansvarlig for, at det på nuværende tidspunkt ikke er muligt fuldt ud at dokumentere de dispositioner, der danner baggrund for nærværende sag, ved de eksakte originale bilag. Bilagene er bortskaffet af kurator og ikke gemt eller overdraget til SKAT, hvilket under de foreliggende omstændigheder havde været mest hensigtsmæssigt. Ligeledes har SKAT ikke indhentet den fulde dokumentation hos kurator for dispositionerne foretaget i de enkelte indkomstår, herunder gemt og arkiveret materiale, der burde have været indbragt i sagen, henset til SKATs forpligtigelse efter officialprincippet. Dette bør komme [klageren] til gode ved vurderingen af den i sagen foreliggende dokumentation.

Det skal i den forbindelse fremhæves, at sagen er rejst på baggrund af henvendelse fra kurator, hvorfor [klageren]s manglende mulighed for at dokumentere konkrete dispositioner m.v. ikke beror på egne dispositioner, hvilket under de foreliggende omstændigheder som anført ovenfor skal tillægges afgørende betydning.

Det bemærkes endeligt i relation til spørgsmålet om sagens oplysning, at vi for nuværende fortsat er i dialog med kurator ... om indhentelse af den dokumentation, der trods alt fortsat forefindes i sagen vedrørende årene 2013 og 2014 samt eventuelt vedrørende tidligere indkomstår, i det omfang kurators vurderings af, at materialet er bortskaffet, måtte vise sig ikke at være korrekt. Imidlertid har vi ikke på nuværende tidspunkt modtaget yderligere materiale til belysning af sagen end det, der fremlægges ved nærværende supplerende indlæg.

Vi tager på denne baggrund forbehold for at fremlægge yderligere dokumentation til belysning af sagens faktiske forhold, i det omfang vores kommende undersøgelser og dispositioner i sagen måtte medføre, at vi kommer i besiddelse af yderligere dokumentation af betydning for sagen.

...

Nærmere om automatudbetalinger

SKAT gennemfører beskatning af automatudbetalinger foretaget af kontante beløb i [Selskab 1] i perioden fra 14. august 2012 til 14. marts 2014. Beskatningen gennemføres med kr. 88.000 for indkomståret 2012, kr. 168.400 for indkomståret 2013 og kr. 47.000 for indkomståret 2014.

Det bestrides ikke, at de automatudbetalinger, der er foretaget med [Selskab 1’s] kreditkort, er foretaget af hovedanpartshaver ... Det bestrides imidlertid, at der er baggrund for at gennemføre beskatning af automatudbetalingerne som benyttet privat af [klageren]. Det bestrides således, at beløbene skal medtages som maskeret udlodning ved [klageren]s skatteansættelse for de enkelte indkomstår.

[Selskab 1] har afholdt en række omkostninger på vegne af selskabet kontant. Dette er sket af en række forskellige årsager, men hovedsageligt, fordi en række af selskabets underleverandører indimellem ønskede dele af deres tilgodehavende udbetalt kontant for at kunne afholde konkrete udgifter inden en eventuel fakturas forfaldsdato eller i forbindelse med, at underleverandørerne var pressede økonomisk og derfor i forhold til egen bankforbindelse ville have en fordel af ikke at få beløb indbetalt til bankkontoen, der måske har været overtrukket. Underleverandørerne har ønsket dele af betalingen kontant med henblik på at sikre både egen overlevelse og muligheden for at afholde konkrete erhvervsmæssige udlæg i de enkelte virksomheder.

[Klageren] har indhentet erklæringer fra de underleverandører, han har kunnet få kontakt med, der har kunnet bekræfte modtagelse af kontante beløb.

[NEH] bekræfter at have modtaget kr. 50.500 kontant til dækning af diverse fakturaer udstedt som underleverandør til [Selskab 1]. Erklæringen fra [NEH] af den 7. maj 2018 fremlægges som bilag 7.Det bemærkes, at en række af overførslerne til [NEH] vedrører perioden forud for de automatudbetalinger, der er omfattet af nærværende sag. Imidlertid dokumenterer erklæringen, at der er foretaget kontante betalinger fra selskabet, og at der ikke er tale om praksis, der er opstået efter SKATs henvendelse.

Erklæringen af den 3. maj 2018 fra [EP], der bekræfter, at hun har modtaget samlet kr. 104.500 i kontanter i 2012 og 2013 fremlægges som bilag 8.

Bekræftelse fra [TO] underskrevet den 5. maj 2018, hvorved han bekræfter i 2013 at have modtaget kr. 16.000 kontant, fremlægges som bilag 9.

MaiI af den 4. maj 2018, hvorved [ME] bekræfter, at virksomheden [TS) har modtaget kr. 15.000 kontant vedrørende en faktura den 10. december 2013, fremlægges som bilag 10.

Det har desværre ikke været muligt at fremskaffe yderligere konkret dokumentation på kontante udgifter afholdt i den periode, der er omfattet af nærværende sag. Dette skyldes, at materialet vedrørende perioden fra 1. juli 2012 og fremefter er overleveret til kurator, der angiveligt har bortskaffet materialet fra 2011 og 2012, uanset at han var vidende om, at der var foretaget indberetning til SKAT vedrørende selskabet og dispositionerne foretaget i perioden.

En række kontante udlæg vedrørende perioden forud for regnskabsåret og for 24. juli 2012 fremlægges med henblik på at dokumentere, at der for de enkelte udgifter og dispositioner har foreligget dokumentation, hvilket [klageren] minutiøst har sørget for. Bogføringen m.v. er gennemført af revisor og har aldrig været [klageren]s stærke side. Imidlertid har [klageren] altid gjort sit ypperste for at sikre dokumentation for afholdte udgifter m.v., hvorfor der i revisors materiale har foreligget dokumentation tilsvarende det materiale, der nu fremlægges til eksempel som bilag 11.

Det skal for god ordens skyld bemærkes, at der foreligger tilsvarende dokumentation vedrørende indkomståret 2010, som vi gerne fremlægger, såfremt Skatteankestyrelsen måtte ønske dette. Materialet viser på samme måde som de enkelte fakturaer, der foreligger for indkomståret 2012 og 2011, at [klageren] har haft styr på kontante udlæg og dokumentation m.v. herfor.

Det gøres gældende, at der på den foreliggende baggrund ikke skal gennemføres beskatning af de foretagne automatudbetalinger i indkomstårene 2012, 2013 og 2014.

I det omfang Skatteankestyrelsen finder anledning til, at der gennemføres beskatning af automatudbetalingerne, gøres det gældende, at de udbetalte beløb skal reduceres med de beløb, der af konkrete underleverandører er erklæret modtaget kontant, samt med som minimum et yderligere skønsmæssigt beløb, idet det baseret på de foreliggende oplysninger må anses for dokumenteret, at en række udgifter i [Selskab 1] er afholdt kontant.

Det fastholdes som anført ovenfor, at der henset til, at det ikke kan bebrejdes [klageren], at han på nuværende tidspunkt ikke er i stand til at fremlægge dokumentation for de afholdte omkostninger, bør lægges til grund, at disse er afholdt som anført. Alternativt bør der skønsmæssigt gives et fradrag for kontante udgifter i selskabet, idet dokumentationen for, at der er afholdt sådanne, foreligger, således at gennemførelse af fuld beskatning vil føre til en forkert skatteansættelse for [klageren] for de omhandlede indkomstår.

Betalinger til [klagerens ægtefælles] konti i 2011, 2012, 2013 og 2014

Overførslerne til [klagerens ægtefælle]s konti hos henholdsvis [finans2] og [finans1] i årene 2011, 2012, 2013 og 2014 kan vi for så vidt angår hovedparten ikke identificere fuldstændigt. Baseret herpå tiltræder vi for nuværende - bortset fra nedenstående bemærkninger - at der kan gennemføres beskatning af de foretagne overførsler hos [klageren] som maskeret udlodning. Der tages dog forbehold for at fremkomme med yderligere dokumentation og bemærkninger til de omhandlede overførsler, i det omfang materiale, vi efterfølgende modtager fra kurator, giver anledning hertil, eller i det omfang det viser sig muligt for os at dokumentere, at en eller flere af de foretagne overførsler er beskattede som løn hos [klagerens ægtefælle] i de omhandlede indkomstår.

For nuværende skal det bemærkes, at overførslerne foretaget til [klagerens ægtefælle]s konto i [finans2] i 2011 (SKATs afgørelse side 13 nederst), bortset fra overførslerne foretaget den 6. september 2011 på kr. 33.450 og den 7. oktober 2011 på kr. 25.000, indgår på mellemregningskontoen mellem [klageren] og [Selskab 1], hvorfor der ikke kan eller skal foretages beskatning af de omhandlede beløb.

På denne baggrund skal forhøjelsen af [klageren]s skatteansættelse for indkomståret 2011 nedsættes med kr. 121.928, idet dette beløb for så vidt angår indkomståret 2011 er medtaget i mellemregningskontoen og dermed er et lån til [klageren], der ikke er skattepligtigt.”

Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 26. november 2018

I forlængelse af repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018 er der indhentet en supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen. Det fremgår heraf, at Skattestyrelsen som følge af repræsentantens supplerende indlæg indstiller, at den påklagede afgørelse på dette punkt stadfæstes, idet der dog for indkomståret 2011 indstilles, at beløbet på 180.378 kr. nedsættes til 58.450 kr. samtidig med, at der ikke skal ske modregning af 177.924 kr. Der er herved bl.a. henvist til følgende:

”... indkomsten for 2011 ...

...

Af afgørelsen nederst side 13 fremgår det, hvorledes forhøjelsen på 180.738 er sammensat.

Det må hertil konstateres, at af de opførte beløb er det kun beløbene, den 6. september 2011 på 33.450 og den 7. oktober 2011 på 25.000 der ikke opføres på mellemregningen.

Beløbet på 180.378 ændres dermed til 58.450. Da der sker nedsættelse med 177.924, skal beløbet ikke modregnes heri.

...

Det må indstilles at indkomsten for 2011 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 180.378 ændres til 58.450. Der skal ikke ske modregning med 177.924.

...

For indkomståret 2012 indstilles der følgende:

...

Forhøjelsen af automatudbetalinger, 88.000, må fastholdes. Beløbet fremgår af SKAT’s afgørelse side 11, og der er tale om automatudbetalinger foretaget i perioden 14. august 2012 til 27. december 2012.

Beløbet indgår i forhøjelsen på 384.797, hvilket ses af afgørelsen side 15.

De øvrige beløb der indgår i 384.797 accepteres, hvilket fremgår af det supplerende indlæg, side 9, under overskriften ”Betalinger til [klagerens ægtefælles] konto...”

De øvrige beløb fremgår af afgørelsen side 14 og er henholdsvis 232.397 og 64.400.

I det supplerende indlæg argumenteres der med, at beløbet på 88.000 skulle være udbetalt til underleverandører, som ikke ønskede, at få beløb overført via bank og der vedlægges erklæringer fra personer, der skulle have modtaget nogle af beløbene.

Til erklæringerne kan der anføres følgende.

Bilag 7 må antages, at være udfærdiget efterfølgende da bilaget er dateret den 7. maj 2018.

Som det ses af bilaget passer datoerne ikke, da alle betalinger er sket i 2012.

Betalingerne skal måske dække 2012 og 2013, men det er med til at sandsynliggøre, at bilaget må være udfærdiget efterfølgende.

Ved en sammenholdelse til de beskattede beløb, afgørelsen side 11, ses følgende:

DatoBilag 7Hævet

8. marts 5.000Intet

10. april5.000Intet

11. oktober 5.0006.000

13. december 5.0002.000

Hvis det antages, at datoerne, på bilag 7, fra 11. februar 2012, 8. april 2012, 8. juni 2012 og 19. juli 2012 alle skal være i 2013, kan følgende oplistes.

DatoBilag 7Hævet

11. februar 3.0002.000

8. april7.500Intet

8. juni10.0002.500

19. juli10.00010.000

De beløb der er hævet og beskattet fremgår af afgørelsen siderne 11 – 13.

Samtidig må Skattestyrelsen konstatere, at [NEH], for 2012 og 2013, ikke har haft en indtægt, der står mål med de oplyste beløb.

Til bilag 8 kan oplyses følgende:

Det oplyste cvr nr. ... tilhører [SP] og har været aktiv i perioden 27. marts 2012 til 6. januar 2014 og fra 1. juli 2014 til 31. juli 2014, hvor det afmeldes.

Det må konstateres, at virksomheden efter 1. oktober 2012 ikke angiver en salgsmoms, der giver plads til en omsætning, som de modtagne beløb udgør.

[EP] har været registreret med CVR-nr. ... Det på gældende CVR-nr. afmeldes 15. marts 2012.

Også denne erklæring må antages at være udfærdiget efterfølgende, da den er underskreven 3. maj 2018.

Bilag 9 og 10 kan ikke tillægges nogen betydning, da det ikke er muligt, at identificere de pågældende personer.

Hvis betalingerne godkendes som erhvervsmæssige udgifter, må ligningslovens § 8 Y anses for overtrådt, da der er tale om flere betalinger i samme forhold. Der henvises til Juridisk Vejledning afsnit A.B.4.1.3.

En forudsætning for at dokumentationen kan lægges til grund er, at dokumentationen er i overensstemmelse med de øvrige forhold, der kan undersøges. Når der er tale om efterrationalisering, må der stilles skærpede krav til, at det oplyste er i overensstemmelse med det, der kan efterfølgende kan undersøges.

Der kan i den forbindelse henvises til SKM2017.233.BR.

...

Det må indstilles at indkomsten for 2012 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 384.797 fastholdes.

...

... indkomsten for 2013 ...

...

Det må indstilles, at forhøjelsen på baggrund af automatudbetalinger fastholdes. Der henvises til det fremførte ovenfor under automatudbetalinger for 2012.

...

Forhøjelsen på 334.600 fastholdes.

...

... indkomsten for 2014 ...

...

Det må indstilles, at forhøjelsen på baggrund af automatudbetalinger fastholdes. Der henvises til det ovenfor fremførte under automatudbetalinger for 2012.

...

Forhøjelsen på 71.800 fastholdes.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Alt, hvad der af et selskab udloddes til aktionærer og anpartshavere m.v. medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier og anparter m.v. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011).

Af statsskattelovens § 6, litra a, fremgår det, at der ved beregning af skattepligtig indkomst er adgang til fradrag for driftsomkostninger, det vil sige de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger.

Det påhviler som udgangspunkt Selskab 1 og klageren som eneanpartshaver af Selskab 1 at dokumentere, at Selskab 1’s midler er anvendt i Selskab 1’s erhvervsmæssige interesse og ikke i klagerens interesse.

Det lægges til grund, at de omhandlede overførsler af midler til klagerens ægtefælles konti i indkomstårene 2012, 2013 og 2014 er maskeret udlodning til klageren, jf. ligningslovens § 16 A., jf. herved det af klagerens repræsentant og Skattestyrelsen anførte.

Særligt hvad angår indkomståret 2011, lægges det til grund, at beløbet på 180.738 kr. skal nedsættes til 58.450 kr. SKAT har ved den påklagede afgørelse for indkomståret 2011 på dette punkt modregnet mellemregningen på 177.924 kr. hidrørende fra en mellemregning, der er anset for ikke indberettet løn, i 180.738 kr., svarende til en forhøjelse på netto 2.454 kr. Da forhøjelsen af klagerens personlige indkomst på 177.924 kr. for indkomståret 2011 er nedsat til 0 kr., er der ikke længere grundlag for at modregne dette beløb.

Klageren har bestridt, at de omhandlede kontante hævninger i indkomstårene 2012, 2013 og 2014, hvilke beløb udgør henholdsvis 88.000 kr., 168.400 kr. og 47.000 kr., udgør maskeret udlodning. Det er herved bl.a. anført, at Selskab 1 har betalt en række omkostninger kontant.

Retten finder, at det ikke med det af klagerens repræsentant anførte og fremlagte er godtgjort eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at de omhandlede hævninger af kontanter er sket i Selskab 1’s interesse. Retten henser herved bl.a. til det af Skattestyrelsen anførte, herunder især det anførte om, hvorledes de omhandlede beløb stemmer overens med kontanthævningerne.

For indkomståret 2011 ændres den påklagede afgørelse på dette punkt herefter således, idet nettoforhøjelsen på 2.454 kr. forhøjes med 55.996 kr. til 58.450 kr., mens afgørelsen på dette punkt for de øvrige indkomstår, 2012, 2013 og 2014, stadfæstes.

3. Udgifter afholdt af Selskab 1

Faktiske oplysninger

Det fremgår af sagens oplysninger, at der i perioden fra den 1. juli 2012 til den 31. december 2012 er foretaget en række overførsler fra Selskab 1’s konto, konto [...19], som har kontoteksten ”DBT. Privat”, ”DBT. [virksomhed1]” eller ”DBT. [F] lån”.

Overførslerne beløber sig til i alt 239.410 kr., og fordeler sig med 50.000 kr. på ”DBT. [F] lån”, med 18.741,17 kr. på ”DBT. [virksomhed1]” og med 170.668,73 kr. på ”DBT. Privat”.

I relation til overførslen på 50.000 kr. benævnt ”DBT [F] lån”, hvilken overførsel skete den 24. september 2012, fremgår det, at klageren har en datter, der hedder [F]. Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant bl.a. oplyst, at der er tale om et lån til klagerens datter til brug for godkendelse i forbindelse med køb af en andelsbolig. Han har videre oplyst, at beløbet blev tilbageført den samme dato, hvilket var afstemt med bankrådgiveren.

Af kontoudtog for Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], for perioden fra den 24. september til den 31. december 2014 fremgår ikke en indbetaling på 50.000 kr. fra klagerens datter, [F]. Den 1. oktober 2012 er der overført 25.000 kr. til konto [...19] fra klagerens datter, [F], med teksten ”Til Renovering”. Der ses ikke i øvrigt for perioden at foreligge overførsler fra klagerens datter, [F], eller overførsler af beløb på 50.000 kr. eller 25.000 kr.

I august 2012 har Selskab 1 tillige betalt to parkeringsafgifter på i alt 1.770 kr., ligesom der i september 2012 er betalt 131,90 kr. til [magasin1].

I 2013 er der tillige foretaget 12 overførsler fra konto [...19] bl.a. med kontoteksten ”DBT. Privat”, ”DBT. [virksomhed1]”, ”DBT. Udlæg for [NH]” og ”DBT. [M]”. Disse beløber sig til i alt 171.412 kr. Endvidere er der betalt i alt 1.530 kr. vedrørende tre parkeringsafgifter, 498 kr. til [virksomhed11] A/S og 1.254,10 kr. til [magasin1].

Af kontoudtog for Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], fremgår det således bl.a., at der den 31. juli 2013 er overført 10.000 kr. til en nærmere angivet konto med teksten ”DBT. [M]”. Klagerens repræsentant har oplyst, at der er tale om en overførsel til [ME] ved underleverandør [TS]. Der er til bekræftelse heraf fremlagt kopi af en e-mail af 4. maj 2018 fra [ME]. Det fremgår heraf bl.a., at [ME] bekræfter at have modtaget 10.000 kr. via overførsel ”vedr. faktura” den 31. juli 2013. Skattestyrelsen har vedrørende den fremlagte e-mail bl.a. oplyst, at det ikke har været muligt at identificere den pågældende person.

Det fremgår således videre, at der bl.a. den 30. august 2013 er overført 30.000 kr. med teksten ”DBT. Privat”. Ifølge SKATs oplysninger er der en indberettet lønudbetaling for perioden fra den 1. til den 31. august 2013 for klageren og hans ægtefælle på i alt 39.835,38 kr. SKAT har bl.a. videre oplyst, at der vedrørende denne løn kan identificeres to udbetalinger på henholdsvis 2.489 kr. og 7.346,38 kr., hvilket svarer til i alt 9.835,38 kr.

Den 30. august 2013 er der endvidere overført 20.000 kr. med teksten ”DBT. A/C [NH]”. Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant oplyst, at [NH] var ansat i Selskab 1, og overførslen udgør a conto løn til [NH]. Han har i den forbindelse fremlagt kopi af lønseddel for [NH] for august måned 2013, hvoraf fremgår et firmalån på 20.000 kr.

I 2013 er der tillige i perioden fra den 22. juli til den 27. november foretaget en række valutahandler og hævninger i udlandet. Disse beløber sig til i alt 33.450 kr. I perioden fra den 30. juli til den 27. august er der til eksempel foretaget 17 hævninger i udlandet i dollar.

I 2014 er der også foretaget otte overførsler fra konto [...19], som har kontoteksten ”DBT. Privat”. Disse beløber sig til i alt 210.684 kr. Endvidere er der i januar 2014 foretaget to udenlandske hævninger på i alt 749 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse på dette punkt forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomstårene 2012, 2013 og 2014 med henholdsvis 241.312 kr., 208.145 kr. og 211.433 kr. For 2012 er der i forhøjelsen på 241.312 kr. sket modregning af 211.924 kr. i form af ikke indberettet løn og af 7.733 kr. i form af ikke identificeret indberettet løn, som er anset for udbetalt. Dette svarer til en nettoforhøjelse for indkomståret 2012 på 21.655 kr.

Til støtte for afgørelsen på dette punkt har SKAT bl.a. henvist til følgende:

”Alene overførsler fra og med 14.08.2012 er behandlet af SKAT, da reglerne om aktionærlån i ligningslovens § 16 E, stk. 1, blev indført for transaktioner pr. 14.08.2012. Ligningslovens § 16 E medfører, at et aktionærlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt. Det betyder, at overførsler fra et selskab, som måske kan betegnes som et aktionærlån, ikke er et lån skattemæssigt. I stedet skal lånet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til personen, hvilket i praksis betyder, at lånet beskattes som løn eller udbytte, jf. SJV C.B.3.

Hvis en udgift i et selskab ikke kan anses for en driftsomkostning, men i stedet anses for afholdt i aktionærens interesse, så er der grundlag for at statuere maskeret udbytte, jf. SJV C.B.3.5.2.1. Se hertil ligningslovens § 16 A, stk. 1. Driftsomkostninger er defineret som de udgifter, der ”i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten”. Se hertil statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Efter SJV C.B.3.5.2.1. er det et krav for at statuere maskeret udbytte, at det undersøges, om udgiften er afholdt i aktionærens interesse, og om udgiften er en driftsomkostning.

I forhold til de behandlede overførsler i indkomstårene 2012 og 2013 er der tale om overførsler, der ud fra posteringsteksterne ser ud til at være private udgifter. Flere af dem er betegnet ”privat”, mens andre indeholder personnavne, hvoraf flere indeholder dit efternavn eller familiemedlemmers fornavne. SKAT mener ikke, at overførslerne kan betegnes som driftsomkostninger, da der ikke er tale om udgifter, der ”i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten”. SKAT har ikke fundet objektive kendsgerninger, der viser, at overførslerne er anvendt til betaling af selskabets udgifter. SKAT anser herefter overførslerne i indkomstårene 2012 og 2013 betegnet henholdsvis ”DBT. Privat”, ”DBT. [virksomhed1]”, ”DBT. [F] lån”, ”DBT. Udlæg for [NH]” og ”DBT [person2]” for at være udbytte for dig. Se hertil også SKM 2008.14 ØLR ...

Selvstændigt erhvervsdrivende m.v. kan som udgangspunkt ikke trække udgifter til bod og bøder fra ved indkomstopgørelsen, fordi de falder uden for driftsomkostningsbegrebet, som forudsætter, at udgiften er både sædvanlig og normal og dertil indgår som et naturligt led i virksomhedens drift. Disse udgifter anses derfor normalt som private, ikke fradragsberettigede omkostninger efter SL § 6 in fine, jf. SJV C.C.2.2.2.17. SKAT anser derfor de af selskabet betalte p-afgifter for at være udbytte til dig. Det drejer sig om betalinger i 2012, henholdsvis den 20.08.2012 og den 23.08.2012 på 1.260,00 kr. og 510,00 kr. samt betalinger i 2013, henholdsvis den 09.04.2013 og den 25.09.2013 på i alt 1.530,00 kr., fordelt på 3 betalinger a 510,00 kr. til brug for p-afgifter.

Udgifterne den 12.09.2012 på 131,90 kr. til [magasin1], den 01.08.2013 på 498,00 kr. til [virksomhed11] A/S samt den 15.03.2013 på 1.254,10 kr. til [magasin1] må anses for afholdt i din personlige interesse, og de kan ikke anses at være en driftsomkostning for selskabet. SKAT anser dem derfor for at være selskabets udbetalte udbytte til dig og dermed omfattet af ligningslovens § 16 A.

Hævningerne i udlandet samt valutahandlen i 2013 er efter LL § 16A, stk. 1 udbytte, da det er udbetalinger, der er foretaget i din interesse. Der er tale om en hævninger under en udlandsrejse uden angivelse af selskabsrelevant formål og dermed også uden fradragsret for [Selskab 1]. SKAT anser derfor hævningerne og valutahandlen for at være selskabets udbetalte udlodninger til dig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Udlodninger beskattes som hovedregel som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.

SKAT foreslår derfor din personlige aktieindkomst forhøjet med de i de behandlede indkomstår konstaterede betalinger.

De samlede betalinger i 2012 er herefter (239.409,90+1.901,90) = 241.312 kr. Af dette fratrækkes den ikke indberettede løn for indkomståret 2012 på 211.924, idet denne anses for udbetalt. SKAT anser herefter den i 2012 optjente og udbetalte løn, der ikke er blevet indberettet til SKAT, som udbetalt via de i 2012 udbetalte midler fra [Selskab 1] til dig. Se hertil punkt 1.4.

Hertil kommer, at SKAT har afstemt de samlede lønindbetalinger i de omhandlede indkomstår...

I indkomståret 2011 har SKAT identificeret samtlige de lønudbetalinger, der er blevet indberettet på dig og din ægtefælle.

I indkomståret 2012 har SKAT identificeret samtlige lønudbetalinger, der er blevet indberettet på dig og din ægtefælle, dog undtaget lønudbetalingen vedrørende perioden 01.12.2012-31.12.2012 på kr. 7.733,00.

I indkomståret 2013 har SKAT identificeret samtlige lønudbetalinger, der blevet indberettet på dig og din ægtefælle, dog undtaget lønudbetalingerne vedrørende perioden 01.08.2013-31.08.2013 på kr. 22.346,38 og kr. 17.489,00. Hertil har SKAT dog konstateret en betaling på kr. 2.489,00 og en betaling på kr. 7.346,38. Altså samlet en mindre lønudbetaling på kr. 30.000,00 i forhold til det, der er indberettet til SKAT.

I indkomståret 2014 har SKAT identificeret lønudbetalingerne for dig og din ægtefælle for perioden 01.02.2014-31.03.2014 fra [Selskab 1]. De resterende indbetalinger... har SKAT ikke kunnet afstemme, men det samlede beløb overstiger det beløb, der er blevet indberettet til SKAT, som du og din ægtefælle skulle have fået udbetalt.

På baggrund af lønafstemningerne foreslår SKAT, at din skattepligtige aktieindkomst forhøjes med de i de af SKAT konstaterede betalinger, dog fratrukket eventuelt indberettet løn, der ikke er konstateret udbetalt på dine kontoudskrifter i de vedkommende indkomstår, idet SKAT formoder, at den indberettede løn i så fald må være udbetalt på anden måde, eventuelt f.eks. gennem kontantudbetalinger.

Din skattepligtige aktieindkomst for indkomståret 2012 forhøjes dermed med (241.312-211.924-7.733) = 21.655 kr.

Din skattepligtige aktieindkomst for indkomståret 2013 forhøjes dermed med (208.145-30.000) = 178.145 kr.

Din skattepligtige aktieindkomst for indkomståret 2014 forhøjes dermed med 211.433 kr.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den påklagede afgørelse på dette punkt nedsættes til 0 kr. Det er til støtte herfor helt overordnet gjort gældende, at de overførsler, der er foretaget fra Selskab 1 til klageren i de omhandlede indkomstår, udgør overførsel af beskattede midler, refusion af erhvervsmæssige udlæg eller forskud i relation til sådanne. Overførslerne udgør således ikke skattepligtig indkomst for klageren.

Til støtte for påstanden på dette punkt har klagerens repræsentant bl.a. anført følgende:

”Det gøres gældende, at en række af de opgjorte udgifter, der er beskattet som private, er fuldt ud erhvervsmæssige og vedrører eksempelvis acontoudbetaling af løn til ansatte eller underleverandører, lånedispositioner med tilbagebetaling til selskabet eller lignende dispositioner af betydning for [Selskab 1].

Kontorhold af [magasin1] til gennemlæsning af kunder og forretningsforbindelser er erhvervsmæssigt.

For så vidt angår øvrige udgifter opregnet og beskattet af SKAT som private udgifter gøres det gældende, at der er taget højde for disse ved fastsættelse af [Klageren]s og hans ægtefælles skattepligtige indkomster. Det gøres således gældende, at der ikke er baggrund for at gennemføre en forhøjelse af [Klageren]s skatteansættelse baseret på de omhandlede hævninger i selskabet.”

Repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant nedlagt en ny påstand på dette punkt, idet man på det foreliggende som udgangspunkt accepterer hovedparten af de opgjorte udgifter. Der nedlægges på den baggrund påstand om, at den påklagede afgørelse på dette punkt for indkomstårene 2012 og 2013 nedsættes med henholdsvis 50.000 kr. og 64.845 kr. til henholdsvis 191.312 kr. og 143.300 kr., mens forhøjelsen på 211.433 kr. for indkomståret 2014 accepteres.

Der er til støtte for påstanden bl.a. anført følgende:

”SKATs forhøjelse af [klageren]s skatteansættelser med maskeret udlodning i relation til, at SKAT anser en række overførsler foretaget fra selskabet som betaling af private udgifter, accepteres for så vidt angår hovedparten af de opgjorte udgifter. De overførsler, der umiddelbart giver anledning til bemærkninger vedrørende de enkelte indkomstår, kommenteres umiddelbart nedenfor, delt op for hvert enkelt år. Der tages forbehold for at fremkomme med yderligere kommentarer og bemærkninger, i det omfang materiale indhentet fra selskabets kurator efterfølgende giver anledning hertil.

Overførsler i indkomståret 2012

SKAT betragter en overførsel foretaget den 24. september 2012 på kr. 50.000 benævnt "DBT. [F] lån" som en udbetaling, der er skattepligtig. Det bestrides, at dette er tilfældet. Pengene har blot været udlånt til [klageren]s datter, [F], i en meget kort periode med henblik på, at [F] dermed kunne dokumentere, at hun havde et indestående på sin konto og dermed, at banken kunne godkende et lån til køb af en andelsbolig. At pengene blot blev overført til kontoen i en kortere periode, var afstemt med bankrådgiveren. Beløbet på kr. 50.000 blev således overført til [F]s konto den 24. september 2012 og efterfølgende tilbageført igen samme dato.

Det gøres gældende, at der ikke er baggrund for at gennemføre en beskatning af maskeret udlodning for et kort udlån af midler fra [Selskab 1] til [F], idet midlerne reelt er tilbageført i umiddelbar forlængelse af, at pengene blev overført og alene i en meget kort periode har været udlånt.

Bortset fra dette beløb på kr. 50.000 accepteres forhøjelsen af skatteansættelsen for indkomståret 2012 med et samlet beløb på kr. 191.312.

Nærmere om indkomståret 2013

I relation til overførslerne foretaget i indkomståret 2013 er der bemærkninger til følgende overførsler.

Den 8. februar 2013 er refunderet et beløb på kr. 4.845 med teksten "udlæg for [NH]". Beløbet vedrører et udlæg foretaget af [NH], der var ansat i [Selskab 1]. Der er tale om refusion af et erhvervsmæssigt udlæg, og der er ingen baggrund for at gennemføre beskatning af overførslen hos [klageren].

Overførslen på kr. 10.000 den 31. juli 2013 benævnt "DBT. [M]" udgør en overførsel til [ME] ved underleverandør [TS]. [ME] har ved e-mail af den 4. maj 2018 (bilag 10) bekræftet, at han har fået overført kr. 10.000 den 31. juli 2013 vedrørende dækning af en faktura. Der er baseret på erklæringen fra [ME] ingen baggrund for at gennemføre beskatning af [klageren] af beløbet, som [Selskab 1] har afholdt til betaling af en underleverandør.

Udbetalingen den 30. august 2013 på kr. 30.000 med teksten "DBT. privat" udgør overførsel af a conto løn til både [klageren og hans ægtefælle], henholdsvis kr. 15.000 til hver. Overførslen af a conto løn skyldtes, at revisor ikke havde fået udarbejdet lønsedler til tiden, og der derfor blev overført penge til såvel [klageren og hans ægtefælle] som til medarbejderen [NH] for at sikre, at lønnen var til rådighed til privat benyttelse, uanset at der ikke var udarbejdet lønseddel. Lønsedler for [klageren og hans ægtefælle] for perioden 1. august til 31. august 2013 fremlægges som bilag 12.Bemærk, at det fremgår af begge lønsedler, at der er udbetalt forskud på kr. 15.000, der modregnes i beløbet til udbetaling pr. 16. september 2013.

Tilsvarende gør sig gældende for overførslen den 30. august 2013 på kr. 20.000 benævnt "DBT. A/C [NH]". Beløbet er en overførsel af a conto løn, idet revisoren ikke nåede at udarbejde lønsedler rettidigt. Det fremgår af lønsedlen, der fremlægges som bilag 13,at [NH]s løn for den omhandlede periode er reduceret med kr. 19.000, hvorefter der er en ny saldo benævnt "firmalån" på kr. 1.000. Der er altså udbetalt et acontobeløb, der var noget højere end den reelle løn, som [NH] skulle have haft udbetalt for perioden 1. til 31. august 2013.

Det gøres gældende, at lønudbetalingerne, der er gennemført a conto til såvel [klageren og hans ægtefælle] som [NH], naturligvis ikke udgør yderligere skattepligtig indtægt for [klageren] i det omhandlede indkomstår, idet der er tale om erhvervsmæssige udgifter afholdt af [Selskab 1].

For så vidt angår de øvrige gennemførte overførsler accepteres disse for nuværende beskattede som maskeret udlodning. Der accepteres således en samlet forhøjelse af [klageren]s skatteansættelse vedrørende indkomståret 2013 med kr. 143.299.

For god ordens skyld bemærkes, at overførslerne foretaget i udenlandsk valuta skyldes, at [klageren] i forbindelse med en udenlandsrejse ikke kunne hæve yderligere på sit private hævekort og derfor måtte benytte selskabets hævekort til en række udgifter.

Nærmere om udgifter i indkomståret 2014

For så vidt angår overførslerne i indkomståret 2014 accepteres det for nuværende, at disse beskattes som maskeret udlodning. Det er ikke for nuværende været muligt at indhente yderligere dokumentation vedrørende de gennemførte overførsler, og disse accepteres derfor på det foreliggende grundlag beskattede. For indkomståret 2014 accepterer vi således beskatning af kr. 211.433.”

Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 26. november 2018

I forlængelse af repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018 er der indhentet en supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen. Det fremgår heraf, at Skattestyrelsen som følge af repræsentantens indlæg for indkomståret 2012 indstiller, at nettoforhøjelsen på 21.655 kr. forhøjes til 233.579 kr., idet der ikke længere er grundlag for at modregne 211.924 kr. i form af ikke indberettet løn, jf. sagens pkt. 1. For indkomståret 2013 indstiller Skattestyrelsen, at forhøjelsen på 208.145 kr. nedsættes til 183.300 kr., hvilket giver en nettoforhøjelse på 153.300 kr. efter modregning af 30.000 kr. For indkomståret 2014 indstiller Skattestyrelsen, at afgørelsen på dette punkt stadfæstes.

Der er herved bl.a. henvist til følgende:

”For indkomståret 2012 indstilles der følgende:

...

Forhøjelsen på 50.000 må fastholdes.

Forhøjelsen omtales i afgørelsen side 16. Det fremgår heraf, at beløbet hæves den 24. september 2012 og indgår i det samlede beløb på 239.410.

...

På trods af det fremførte, i det supplerende indlæg, må det fastholdes, at hævningen skal beskattes jf. ligningslovens § 16 E.

...

Forhøjelsen på 241.312 fastholdes. Beløbet nedsættes med 7.733, således at forhøjelsen udgør 233.579.

Der skal ikke ske nedsættelse med 211.924, da beløbet ikke beskattes og da alle hævninger der indgår heri er sket før 14. august 2012. Tilsvarende er alle hævninger, der indgår i 241.312, sket efter 14. august 2012, hvorfra ligningslovens § 16 E er gældende.

...

... indkomsten for 2013 ...

...

Beløbet på 64.845 kan specificeres således:

8. februar 2013DBT.Udlæg for [NH]4.845

31. juli 2013DBT.[...]10.000

30. august 2013DBT.Privat30.000

30. august 2013DBT.A/C [NH]20.000

I alt 64.845

...

Skattestyrelsen kan konstatere, at [NH] har været ansat i [Selskab 1] i 2013.

Det indstilles derfor, at det fremførte om udlæg godkendes, hvorfor der bør ske nedsættelse med det foretagne udlæg.

Som dokumentation for betalingen til [M], den 31. juli 2013, henvises der, i det supplerende indlæg, til side 10 og til bilag 10.

Som anført under 2012 kan bilag 10 ikke tillægges nogen betydning, hvorfor forhøjelsen må fastholdes.

Betalingen, den 30. august 2013, ”DBT.Privat” på 30.000 er omtalt i afgørelsen side 26.

”I indkomståret 2013 har SKAT identificeret samtlige lønudbetalinger, der blevet indberettet på dig og din ægtefælle, dog undtaget lønudbetalingerne vedrørende perioden 01.08.2013-31.08.2013 på kr. 22.346,38 og kr. 17.489,00. Hertil har SKAT dog konstateret en betaling på kr. 2.489,00 og en betaling på kr. 7.346,38. Altså samlet en mindre lønudbetaling på kr. 30.000,00 i forhold til det, der er indberettet til SKAT.”

Det må dermed konkluderes, at beløbet på 30.000, der er fratrukket i forhøjelsen på 208.145, er det samme beløb, som fremgår af bilag 12 (2 x 15.000). Der er således ikke sket forhøjelse med hævningen den 30. august 2013 på 30.000.

Det må derfor indstilles, at der ikke en gang til skal ske nedsættelse med hævningen den 30. august 2013.

Det indstilles at der sker nedsættelse med betalingen den 30. august 2013 ”DBT.A/C [NH]”. Der er her henset til forklaringen i det supplerende indlæg side 11 og bilag 13.

Forhøjelsen på 208.145 skal korrigeres således:

Forhøjelse if. afgørelsen208.145

8. februar 2013 DBT. Udlæg [NH]- 4.845

30. august 2013 DBT.A/C [NH]- 20.000

Korrigeret forhøjelse183.300

Ikke-identificeret løn- 30.000

Korrigeret forhøjelse153.300

...

Det må indstilles at indkomsten for 2013 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 178.145 ændres til 153.300.

... indkomsten for 2014 ...

...

Det må indstilles at indkomsten for 2014 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 211.433 fastholdes.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Alt, hvad der af et selskab udloddes til aktionærer og anpartshavere m.v. medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier og anparter m.v. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011).

Af statsskattelovens § 6, litra a, fremgår det, at der ved beregning af skattepligtig indkomst er adgang til fradrag for driftsomkostninger, det vil sige de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger.

Det påhviler som udgangspunkt Selskab 1 og klageren som eneanpartshaver af Selskab 1 at dokumentere, at Selskab 1’s midler er anvendt i Selskab 1’s erhvervsmæssige interesse og ikke i klagerens interesse.

For indkomståret 2012 har klagerens repræsentant på det foreliggende bestridt, at overførslen den 24. september 2012 fra Selskab 1’s bankkonto, konto [...19], til klagerens datter er skattepligtig. Det anføres bl.a., at beløbet er tilbageført samme dag.

Retten finder, at det ikke med det anførte er godtgjort eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at beløbet er tilbagebetalt. Hvad angår overførslen den 1. oktober 2012 af 25.000 kr. til Selskab 1’s konto, konto [...19], bemærker retten, at beløbet ikke udgør 50.000 kr., ligesom det ikke fremgår af den tilhørende tekst, at der er tale om tilbagebetaling af lån. Retten finder derfor, at klageren må anses for at være skattepligtig af beløbet som maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A, idet beløbet må anses for at have passeret hans økonomi i hans egenskab af eneanpartshaver i Selskab 1.

Hvad angår indkomståret 2012 bemærker retten i øvrigt, at SKAT ved den påklagede afgørelse på dette punkt bl.a. har modregnet 211.924 kr. hidrørende fra en mellemregning, der er anset for ikke indberettet løn. Da forhøjelsen af den personlige indkomst for indkomståret 2012 på 211.924 kr. er nedsat til 0 kr., er der ikke længere grundlag for at modregne dette beløb.

For indkomståret 2013 har klagerens repræsentant på det foreliggende bestridt beskatningen af i alt 64.845 kr., hvoraf Skattestyrelsen er enig for så vidt angår de udbetalinger, der vedrører [NH], hvilke beløber sig til 24.845 kr. Det resterende beløb, 40.000 kr., vedrører overførsel af 10.000 kr. den 31. juli 2013 med teksten ”DBT. [M]” og af 30.000 kr. den 30. august 2013 med teksten ”DBT. Privat”.

Hvad angår overførslen den 31. juli 2013 på 10.000 kr. med teksten ”DBT. [M]” finder retten, at det ikke med det af repræsentanten anførte og fremlagte er godtgjort eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at der er tale om en udgift, der er afholdt i Selskab 1’s erhvervsmæssige interesse.

Det er derfor med rette, at beløbet er anset for afholdt i klagerens interesse, og klageren skal derfor beskattes af beløbet i medfør af ligningslovens § 16 A. Retten henser herved særligt til det af Skattestyrelsen oplyste om, at det ikke har været muligt at identificere den pågældende person.

Hvad angår overførslen den 30. august 2013 med teksten ”DBT. Privat”, bemærker retten, at SKAT allerede ved den påklagede afgørelse har modregnet 30.000 kr. svarende til indberettet lønudbetaling for august måned 2013, hvor det ikke har været muligt at identificere denne del af lønudbetalingen nærmere. Det af repræsentanten anførte giver på den baggrund ikke grundlag for en yderligere nedsættelse.

For indkomståret 2014 lægges det til grund, at klageren skal beskattes af de omhandlede betalinger, svarende til et samlet beløb på 211.433 kr., jf. herved det af klagerens repræsentant og Skattestyrelsen anførte.

For indkomståret 2012 ændres den påklagede afgørelse på dette punkt herefter således, idet nettoforhøjelsen på 21.655 kr. forhøjes med 211.924 kr., jf. ligningslovens § 16 A.

For indkomståret 2013 ændres afgørelsen på dette punkt herefter ligeledes således, idet nettoforhøjelsen på 178.145 kr. nedsættes med 24.845 kr. til 153.300 kr., jf. ligningslovens § 16 A.

For indkomståret 2014 stadfæstes den påklagede afgørelse på dette punkt, jf. ligningslovens § 16 A.

4. Overførsler til klagerens og klagerens ægtefælles konti i henhold til faktura

Faktiske oplysninger

Det fremgår, at der på klagerens og hans ægtefælles konti i den omhandlede periode er foretaget en række indsættelser, som er kendetegnet ved, at der af den tilhørende kontotekst fremgår et fakturanummer.

Endvidere er der en række indsættelser, hvor der af kontoteksten fremgår navnet på indbetaleren, som er en virksomhed. Ifølge SKAT er der i flere tilfælde tale om sammenfald med kundekredsen for Selskab 1. Ifølge SKATs oplysninger har kurator for konkursboet ikke rettet et tilbagesøgningskrav mod klageren.

I 2011 er der foretaget indbetalinger af i alt 60.838 kr. på klagerens og klagerens ægtefælles fælles konto i [finans2], konto nr. [...32] (herefter kaldet konto [...32]). Beløbet fordeler sig på syv indbetalinger, hvoraf de fem indeholder kontoteksterne ”Fakt. No. 7217”, ”Faktura 7284”, ”F-7283”, ”Fakt. 7358” og ”7360”. De resterende to indbetalinger, som beløber sig til henholdsvis 7.812,50 kr. og 9.375 kr., indeholder teksterne ”[person3]” og ”[...dk] A”.

I 2012 er der foretaget en indbetaling på konto [...32] af 3.350,80 kr. i august måned, hvor følgende fremgår af kontoteksten: ”[...], [adresse1] ...”.

I 2014 er der på klagerens konto, konto [...21], foretaget 5 indbetalinger i perioden fra den 29. januar til den 12. maj 2014, hvoraf der er en henvisning til et fakturanummer på kontoteksten. Det drejer sig om faktura nummer 15152, 9057, 9034, 9046, 9024 og 9052. Indbetalingerne er foretaget af virksomhederne [virksomhed12] A/S, [virksomhed13], [virksomhed14] A/S, [virksomhed15], [virksomhed16] og [virksomhed17] ApS, og de beløber sig til i alt 96.865,56 kr. Herudover er der den 14. april 2014 indsat 87.1115,95 kr. på konto [...21]. Indbetalingen er foretaget af [virksomhed18] ApS med kontoteksten ”Overførsel”.

SKATs afgørelse

Til støtte for afgørelsen på dette punkt har SKAT bl.a. henvist til følgende:

Hvis et selskab mangler en indtægt, og selskabet synes at have givet afkald på den i aktionærens interesse, er der grundlag for at statuere maskeret udbytte, jf. SJV C.B.3.5.3.1. Se hertil statsskattelovens § 4 og ligningslovens § 16A, stk. 1.

Ifølge SJV skal det i forbindelse med. statuering af maskeret udbytte vurderes, om selskabet mangler en indtægt, og om selskabet har givet afkald på indtægten i aktionærens interesse.

SKAT har som anført under pkt. 4.1. konstateret en række indbetalinger til din private bankkonto i indkomstårene 2011, 2012 og 2014. Der er tale om betalinger, der anfører fakturanummer i den i banken anførte tekst og/eller indbetalere, der er blandt det eksisterende kundekartotek i [Selskab 1]. SKAT anser derfor indbetalingerne for at være betalinger for rengøringsydelser foretaget af [Selskab 1]. SKAT har medtaget samtlige betalinger, der af tekst eller indbetalernavn må formodes at have tilknytning til [Selskab 1]. SKAT har dog kun medtaget de betalinger, der ligger forud for [Selskab 1]s konkurs pr. 22.04.2014. Dog er betalingerne indbetalt i perioden 22.04.2014-12.05.2014 medtaget, da SKAT har konstateret, at det er betalinger, der stammer fra fakturaopkrævninger fra [Selskab 1].

Andre af indbetalingerne anfører ikke, hvad overførslen vedrører, men SKAT mener, at beløbenes størrelse og hyppighed antyder, at der er tale om beløb, der har relation med erhvervsmæssig virksomhed og din status som hovedanpartshaver. På overførselstidspunkterne var du hovedanpartshaver i [Selskab 1]. Overførslerne bærer som sagt præg af at være erhvervsrelaterede og at have sammenhæng med [Selskab 1]. SKAT mener derfor, at overførslerne må anses for at have så nær sammenhæng med din hovedanpartshaverstatus i [Selskab 1], at der er tale om udbyttebetalinger.

Der er således tale om indtægt vedrørende [Selskab 1], som derfor mangler en indtægt. Da det ikke er i selskabets interesse, at du har modtaget selskabets indtægter, mener SKAT, at indbetalinger til din konto er maskeret udbytte fra [Selskab 1] til dig, jf. Ligningslovens § 16 A, stk. 1.

SKAT foreslår derfor, at din aktieindkomst forhøjes i overensstemmelse med de af SKAT konstaterede overførsler. Som i SKM 2012.651 LSR finder SKAT, at du er skattepligtig af de fulde indbetalte beløb, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og efter personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1.

SKAT foreslår derfor, at din aktieindkomst forhøjes med de i de behandlede indkomstår konstaterede betalinger.

Forhøjelsen i indkomståret 2011 er 60.838 kr.

Forhøjelsen i indkomståret 2012 er 3.351 kr.

Forhøjelsen i indkomståret 2014 er 183.982 kr.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den påklagede afgørelse på dette punkt nedsættes til 0 kr.

Til støtte for påstanden på dette punkt har klagerens repræsentant bl.a. anført følgende:

”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at de modtagne beløb er medregnet ved opgørelsen af [Selskab 1]' skattepligtige indkomst. Det gøres videre gældende, at beløbene enten er modregnet ved udlæg foretaget af [Klageren], optaget på mellemregningen med selskabet eller tilbageført til [Selskab 1] på anden vis. [Klageren] har således ikke oppebåret en skattepligtig økonomisk fordel i relation til, at enkelte fakturaer på baggrund af misforståelser er indgået direkte på [Klageren]s personlige konti.”

Repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant nedlagt en ny påstand på dette punkt, idet man accepterer, at klageren er skattepligtig af hovedparten af de omhandlede overførsler. For indkomstårene 2011 og 212 anerkendes det således, at klageren er skattepligtig af henholdsvis 60.838 kr. og 3.351 kr. For indkomståret 2014 er der nedlagt påstand om, at den påklagede forhøjelse på 183.982 kr. skal nedsættes med 9.287,50 kr. til 174.694,50 kr.

Der er herved bl.a. anført følgende:

”Det accepteres, at hovedparten af de overførsler, der er foretaget og beskattet som fakturabetalinger af SKAT, udgør skattepligtig indkomst for [klageren] i de omhandlede indkomstår.

For god ordens skyld kan det oplyses, at [klageren] i dele af 2011 forsøgte at benytte sin private konto som kassekredit, idet der på selskabets konto var et overtræk på ca. kr. 250.000, hvorimod der på [klageren]s private konto var et større indestående på ca. kr. 300.000. Der var tale om en fejlopfattelse fra [klageren]s side, der efterfølgende blev rettet af revisor og herefter ophørte naturligvis enhver benyttelse af den private konto som firmakonto.

I 2014 var der i forbindelse med konkursen en overgang, hvor [klageren] benyttede sin private konto som driftskonto for det nye selskab, og en række indbetalinger blev i denne forbindelse foretaget hertil. Der skete ikke efterfølgende en tilbageførsel af pengene, der reelt tilhørte [Selskab 1] eller [Selskab 2]. Pengene henstod på kontoen, idet [klageren] efter aftale med kurator afventede en afklaring af, hvilke af de omhandlede beløb der skulle udlignes med indbetalinger, som kunder i det nye firma ved en fejl fik foretaget på [Selskab 1]s konto efter konkursens indtræden. Imidlertid fandt denne udligning aldrig sted, idet [klageren] ikke hørte fra kurator.

Vi accepterer henset til overførslernes karakter og det faktum, at de ikke blev overført til hverken [Selskab 1] eller [Selskab 2], at midlerne og overførslerne beskattes som maskeret udlodning hos [klageren].

Det bemærkes dog, at overførslen den 29. januar 2014 benævnt "fakt. 15152 " overført af [virksomhed12] A/S ikke vedrører en faktura udstedt af selskabet, men derimod er en privat betaling i forbindelse med en stormskade. Bekræftelse af udbetalingen fra [virksomhed12] A/S fremlægges som bilag 14.Det fremgår af mailen, at [virksomhed12] dem 27. januar 2014 afsluttede en stormskade på [klageren]s ejendom og indsatte kr. 9.287,50 på [klageren]s NemKonto. Det gøres gældende, at der naturligvis ikke er nogen baggrund for at gennemføre beskatning af et forsikringsbeløb, der udbetales til [klageren] privat som følge af en stormskade.”

Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 26. november 2018

I forlængelse af repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018 er der indhentet en supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen. Det fremgår heraf, at Skattestyrelsen som følge af repræsentantens indlæg for indkomstårene 2011 og 2012 indstiller, at forhøjelserne på dette punkt på henholdsvis 60.838 kr. og 3.351 kr. stadfæstes. For indkomståret 2014 indstilles det, at forhøjelsen på 183.982 kr. nedsættes med 9.288 kr. til 174.694 kr. under hensyn til den fremlagte e-mail fra [virksomhed12].

Landsskatterettens afgørelse

Af statsskattelovens § 4 fremgår det, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig.

Alt, hvad der af et selskab udloddes til aktionærer og anpartshavere m.v. medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier og anparter m.v. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011).

Indledningsvis bemærker retten, at klageren i den i sagen omhandlede periode ejede alle anparterne i Selskab 1, som drev virksomhed med rengøring og ejendomsservice. Klageren var endvidere registreret som direktør i Selskab 1 for den omhandlede periode frem til den 3. februar 2014.

Hvis en hovedanpartshaver foranlediger, at indbetalinger, som rettelig tilhører selskabet, foretages til hans personlige bankkonto, beskattes anpartshaveren af udbetalingerne som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.

Det lægges til grund, at klageren er skattepligtig for indkomstårene 2011, 2012 og 2014 af henholdsvis 60.838 kr., 3.351 kr. og 174.694 kr., jf. herved det af klagerens repræsentant og Skattestyrelsen anførte.

Den påklagede forhøjelse for indkomstårene 2011 og 2012 på henholdsvis 60.838 kr. og 3.351 kr. stadfæstes herefter, mens forhøjelsen for indkomståret 2014 på 183.982 kr. nedsættes til 174.694 kr.

5. Andre overførsler til klagerens og klagerens ægtefælles konti

Faktiske oplysninger

Det fremgår, at der er foretaget en række øvrige indbetalinger til klagerens og klagerens ægtefælles konti i den omhandlede periode. Overførslerne er sket til klagerens og klagerens ægtefælles konti i [finans2], konto nr. [...83] (herefter kaldet konto [...83]) og konto nr. [...32] (herefter kaldet konto [...32]), klagerens konto i [finans2], konto [...21], klagerens ægtefælles konto i [finans2], konto nr. [...60] (herefter kaldet [...60]), klagerens konti i [finans1], konto [...92] (herefter kaldet konto [...92]), og i [finans3], konto nr. [...24] (herefter kaldet konto [...24]), og klagerens ægtefælles konto i [finans1], konto nr. [...86] (konto [...86]).

I 2011 er der sket følgende overførsler, som samlet beløber sig til 107.475 kr.:

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant fremlagt kopi af kontospecifikation af Selskab 1’s mellemregning med klageren for perioden fra den 1. juli 2010 til den 10. juni 2012. Af denne fremgår konteringer svarende til overførslerne den 5. januar, 1. februar, 6. april og 8. juli af i alt 64.000 kr.

Hvad angår overførslen af 5.000 kr. den 22. juli 2011 har klagerens repræsentant oplyst, at der er tale om en overførsel fra klagerens ægtefælles konto til klagerens konto i [finans3], og der er fremlagt kopi af klagerens ægtefælles kontoudtog, hvoraf fremgår en hævning af 5.000 kr. den 21. juli 2011.

Hvad angår overførslen den 10. august 2011 har klagerens repræsentant oplyst, at der er tale om refusion af et beløb fra [virksomhed19] A/S, som var betalt for meget. Til dokumentation herfor er fremlagt kopi af information om overførslen, hvoraf fremgår meddelelsesteksten: ”for meget indbetalt”.

I 2012 er der sket følgende overførsler, som i alt beløber sig til 43.291 kr.:

I 2013 er der sket følgende overførsler, som i alt beløber sig til 15.400 kr.:

Hvad angår overførslen af 10.000 kr. den 18. november 2013 har klagerens repræsentant under klagesagsbehandlingen oplyst, at der er tale om overførsel, som klagerens ægtefælle foretog ved en fejl, og at beløbet blev tilbageført kort tid efter, den 18. november 2013. Der er i den forbindelse fremlagt kopi af kontoudtog, hvoraf posteringerne fremgår.

I 2014 er der sket følgende overførsler, som i alt beløber sig til 50.812 kr.:

I relation til overførslen af 27.953,16 kr. ved check den 22. april 2014 har klagerens repræsentant under klagesagsbehandlingen oplyst, at der er tale om en udbetaling fra [finans4] A/S til klageren personligt. Der er til dokumentation herfor fremlagt kopi af den omhandlede check, hvoraf det fremgår, at den er udstedt til klageren.

SKATs afgørelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse på dette punkt forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 med henholdsvis 107.475 kr., 43.291 kr., 15.400 kr. og 50.812 kr.

Til støtte for afgørelsen på dette punkt har SKAT bl.a. henvist til følgende:

”Som anført under punkt 2.1.4. har SKAT har konstateret en række overførsler til dine og din ægtefælles konti i indkomstårene 2011-2014. Det fremgår ikke af indbetalingerne, hvem indbetaleren er. SKAT anser dog overførslerne for at være erhvervsrelaterede og at have nær sammenhæng med din hovedanpartshaverstatus hos [Selskab 1].

Hvis en udgift i et selskab ikke kan anses for en driftsomkostning, men i stedet synes afholdt i aktionærens interesse, så er der grundlag for at statuere maskeret udbytte, jf. SJV C.B.3.5.2.1. Se hertil ligningslovens § 16 A, stk. 1. Driftsomkostninger er defineret som de udgifter, der ”i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten”. Se hertil statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

På denne baggrund foreslår SKAT, at disse overførsler behandles som værende udbetalt udbytte til dig efter ligningslovens § 16 A. Se hertil også SKM 2008.14 ØLR. Udbytteudlodninger beskattes som hovedregel som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4a, stk. 1, nr. 1. Se hertil også punkt 2.1.4.

I indkomståret 2011 foreslås din aktieindkomst forhøjet med i alt 107.475 kr.

I indkomståret 2012 foreslås din aktieindkomst forhøjet med i alt 43.291 kr.

I indkomståret 2013 foreslås din aktieindkomst forhøjet med i alt 15.400 kr.

I indkomståret 2014 foreslås din aktieindkomst forhøjet med i alt (12.859+37.953) = 50.812 kr.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at den påklagede afgørelse på dette punkt nedsættes til 0 kr.

Til støtte for påstanden på dette punkt har klagerens repræsentant bl.a. anført følgende:

”I forhold til andre overførsler gøres det helt overordnet gældende, at de foretagne overførsler og dispositioner, der har ført til indbetalinger til [Klageren] og hans ægtefælles konti i perioden 2011-2014, udgør skattefrie overførsler, eksempelvis i forbindelse med salg af private ejendele, delte udgifter med venner og bekendte samt i forbindelse med en række øvrige private dispositioner, der ikke på nogen måde har medført skattepligtige indtægter.”

Repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018

Under klagesagsbehandlingen har klagerens repræsentant nedlagt en ny påstand på dette punkt. For indkomståret 2011 er der nedlagt påstand om, at forhøjelsen på 107.475 kr. nedsættes med 76.792,50 kr. For indkomståret 2012 er der nedlagt påstand om, at forhøjelsen på 43.291 kr. nedsættes med 7.950 kr. til 35.341 kr. For indkomståret 2013 er der nedlagt påstand om, at forhøjelsen på 15.400 kr. nedsættes til 0 kr., men der for indkomståret 2014 er nedlagt påstand om, at forhøjelsen på 50.812 kr. nedsættes med 29.454 til 21.358 kr.

Der er herved bl.a. anført følgende:

”Overførslerne i indkomståret 2011

Indledningsvist skal det fremhæves, at overførslerne den 5. januar 2011, den 1. februar 2011, den 6. april 2011 og den 8. juli 2011 på henholdsvis kr. 18.000, kr. 18.000, kr. 18.000 og kr. 10.000 alle indgår på mellemregningskontoen og derfor er udtryk for lån ydet til [klageren] fra [Selskab 1] og derfor ikke er skattepligtige.

Overførslen den 22. juli 2011 på kr. 5.000 er en intern overførsel fra [klagerens ægtefælle]s konto i [finans2] til [klageren]s konto i [finans3]. Dokumentationen for hævningen i [finans2] fremlægges som bilag 15.

Overførslen på kr. 6.292,50 den 10. august 2011 er refusion af et beløb fra [virksomhed19] A/Sfor meget indbetalt og vedrører ikke selskabet, men derimod private dispositioner foretaget af [klageren og hans ægtefælle]. Dokumentation for overførslen fra [virksomhed19] A/S fremlægges som bilag 16.

Herudover skal det bemærkes, at overførslerne til [klagerens ægtefælle]s private konti fra en række veninder, eksempelvis overførslen den 15. marts 2011 på kr. 200 fra [MF] samt overførslen den 28. oktober 2011 fra veninden [M] og overførslen kr. 500 den 9. december 2011 fra [B], alle vedrører private transaktioner af forskellig karakter mellem [klagerens ægtefælle] og hendes veninder.

...

I det omfang Skatteankestyrelsen ikke på det foreliggende grundlag vil lægge til grund, at der er tale om private transaktioner mellem [klagerens ægtefælle] og hendes veninder, skal jeg anmode Skatteankestyrelsens sagsbehandler om at kontakte mig desangående, idet vi i så fald vil fremlægge yderligere dokumentation herfor eventuelt ved indhentelse af yderligere forklaringer fra de involverede parter. Henset til beløbenes størrelse og det faktum, at der er tale om en granskning af private kontoudtog, finder vi dog på det foreliggende grundlag, at dokumentationen der foreligger, bør være fuldt ud tilstrækkelig i relation til de omhandlede overførsler.

Overførsler i indkomståret 2012

For så vidt angår overførslerne den 20. januar 2012 fra [BLH] og den 13. februar 2012 fra [AM] på henholdsvis kr. 5.150 og kr. 2.000 udgør disse, ligesom overførslen den 17. september 2012 fra [MHR], overførsler fra [klagerens ægtefælle]s veninder vedrørende private salg af tøj, udlæg vedrørende deltagelse i fælles oplevelser eller lignende.

For så vidt angår overførslen den 23. februar 2012 på kr. 341,02 samt overførslerne på henholdsvis kr. 7.000 den 11. juni 2012, kr. 10.000 den 18. juli 2012, kr. 15.000 den 29. februar 2012 og kr. 3.000 den 16. marts 2012 accepteres beskatning heraf for nuværende. Det har ikke været muligt at dokumentere overførslernes karakter for nuværende, men der tages forbehold for at fremlægge yderligere dokumentation, i det omfang vi modtager sådan fra kurator.

Overførsler i indkomståret 2013

Overførslerne vedrører alle private transaktioner mellem [klagerens ægtefælle] og hendes veninder. Det gøres gældende, at der ikke er baggrund for at gennemføre beskatning af beløbet i overensstemmelse med bemærkningerne ovenfor.

Beløbet overført den 18. november 2013 på kr. 10.000 udgør en fejloverførsel foretaget af [klagerens ægtefælle] fra hendes konto i [finans2]. Overførslen blev foretaget den 14. november 2013, og kort tid herefter blev pengene refunderet den 18. november 2013. Udskrift af [klagerens ægtefælle]s kontoudtog, hvoraf overførslen og returneringen af beløbet fremgår, fremlægges som bilag 17.

Nærmere om overførsler i indkomståret 2014

Overførslerne henholdsvis den 14. januar 2014 og den 20. januar 2014 fra henholdsvis [AM] og [BK] på henholdsvis kr. 1.000 og kr. 500 udgør private dispositioner, der ikke skal beskattes. Der er tale om overførsler mellem venner i forbindelse med udlæg eller privat salg af ejendele, der ikke udgør skattepligtig indkomst.

Overførslen ved en udenlandsk check den 21. februar 2014 samt overførslerne henholdsvis den 18. marts 2014 og den 10. januar 2014 på kr. 10.000 pr. stk. accepteres beskattet, idet vi ikke på det foreliggende grundlag har kunnet identificere beløbenes karakter. Der tages dog forbehold for at fremlægge yderligere dokumentation, i det omfang vi på et senere tidspunkt opnår kendskab til det præcise indhold i dispositionen og får mulighed for at fremlægge dokumentation herfor.

For så vidt angår overførslen ved check på kr. 27.953,16 den 22. april 2014 er der tale om en udbetaling fra [finans4] til [klageren] personligt. Dokumentation for overførslen fra [finans4] ved check af den 25. marts 2014 fremlægges som bilag 18.Beløbet er såvel [klageren]s skatteansættelse som selskabet uvedkommende, hvorfor der skal gennemføres en nedsættelse af den af SKAT gennemførte forhøjelse med dette beløb samt de private overførsler til [klagerens ægtefælle] på samlet kr. 1.500 indkomståret 2014.

...

Oplysningen af sagen og de faktiske forhold, herunder karakteren og den underliggende dokumentation for de enkelte overførsler, har, som det fremgår, været problematisk at fremskaffe.

Vi arbejder fortsat på at indhente materiale fra kurator i [Selskab 1] og forventer, at det ved modtagelse heraf, i det omfang materialet findes, vil være muligt at dokumentere yderligere af de gennemførte overførslers karakter, herunder at disse ikke udgør yderligere maskeret udlodning for [klageren].

Idet det for nuværende ikke er muligt at sige, hvilket materiale der kan fremskaffes, og hvad tidshorisonten herfor er, skal vi venligst foreslå, at Skatteankestyrelsen i overensstemmelse med vores seneste behagelige drøftelser fremmer sagens behandling på det foreliggende grundlag. Vi vil dog som anført ovenfor fremsende dokumentation og yderligere bemærkninger, i det omfang vores fortsatte bestræbelser på at indhente yderligere dokumentation bærer frugt.”

Skattestyrelsens supplerende udtalelse af 26. november 2018

I forlængelse af repræsentantens supplerende indlæg af 23. maj 2018 er der indhentet en supplerende udtalelse fra Skattestyrelsen. Det fremgår heraf, at Skattestyrelsen som følge af det supplerende indlæg indstiller, at forhøjelserne for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 på henholdsvis 107.475 kr., 43.291 kr., 15.400 kr. og 50.812 kr. nedsættes til henholdsvis 30.682 kr., 35.341 kr., 0 kr. og 21.358 kr.

Der er herved bl.a. henvist til følgende:

”... indkomsten for 2011 ...

...

Det må indstilles at indkomsten for 2011 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 107.475 ændres til 30.682.

...

... indkomsten for 2012 ...

...

Der er foretaget forhøjelse med 43.291...

Det godkendes, at der ikke skal ske forhøjelse med:

20. januar 20125.150

13. februar 20122.000

17. september 2012 800

I alt7.950

Forhøjelsen skal herefter udgør 35.341 (43.291 – 7.950).

Det må indstilles at indkomsten for 2012 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 43.291 ændres til 35.341.

...

... indkomsten for 2013 ...

...

Andre overførsler, 15.400, er specificeret i afgørelsen side 20 – 21 og omtales i det supplerende indlæg side 14.

Efter en samlet vurdering indstilles, at der sker nedsættelse med beløbet.

Det må indstilles at indkomsten for 2013 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 15.400 frafaldes.

... indkomsten for 2014 ...

...

Det indstilles der sker nedsættelse med indbetalingen fra Alm. Brand den 29. januar 2014.

...

Det indstilles at der sker nedsættelse med beløbene indsat den 14. januar 2014 og 20. januar 2014 på henholdsvis 1.000 og 500 fra dels [A] og [B] ...

Det indstilles at der sker nedsættelse med indbetaling den 22. april 2014 på 27.953,16...

Det må indstilles at indkomsten for 2014 korrigeres således af Skatteankestyrelsen:

...

Forhøjelsen på 50.812 ændres til 21.358.”

Landsskatterettens afgørelse

Af statsskattelovens § 4 fremgår det, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig.

Af statsskattelovens § 5, litra a, fremgår det bl.a., at indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele som udgangspunkt ikke henregnes til indkomsten. Det gælder dog bl.a. ikke, hvis salget er sket som led i skattepligtiges næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed.

Alt, hvad der af et selskab udloddes til aktionærer og anpartshavere m.v. medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier og anparter m.v. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011).

Indledningsvis bemærker retten, at klageren i den i sagen omhandlede periode ejede alle anparterne i Selskab 1, som drev virksomhed med rengøring og ejendomsservice. Klageren var endvidere registreret som direktør i Selskab 1 for den omhandlede periode frem til den 3. februar 2014.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, påhviler det den pågældende at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Der kan henvises til SKM 2008.905 HR.

Hvis en hovedanpartshaver foranlediger, at indbetalinger, som rettelig tilhører selskabet, foretages til hans personlige bankkonto, beskattes anpartshaveren af udbetalingerne som maskeret udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.

Det lægges til grund, at klageren er skattepligtig for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 af henholdsvis 30.682 kr., 35.341 kr., 0 kr. og 21.358 kr., jf. herved det af klagerens repræsentant og Skattestyrelsen anførte.

Den påklagede forhøjelse for indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 på henholdsvis 107.475 kr., 43.291 kr., 15.400 kr. og 50.812 kr. nedsættes herefter til henholdsvis 30.682 kr., 35.341 kr., 0 kr. og 21.358 kr.