Kendelse af 16-05-2018 - indlagt i TaxCons database den 09-06-2018

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

2008

Er betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, opfyldt?

Ja

Nej

Ja

2009

Er betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, opfyldt?

Ja

Nej

Ja

2010

Er betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, opfyldt?

Ja

Nej

Ja

Faktiske oplysninger

Klageren anmodede den 27. april 2015 SKAT om at få genoptaget indkomstårene 2011- 2013, idet han ikke havde selvangivet indkomst fra ejendom beliggende i Tyskland. På den baggrund genoptog SKAT klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2008 – 2010 efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Den 8. september 2015 anmodede SKAT om yderligere materiale i sagen. Den 21. september 2015 anmodede SKAT endnu en gang om oplysninger i sagen. Klagerens repræsentant fremsendte oplysningerne til SKAT ved brev af 20. oktober 2015.

Den 26. oktober 2015 fremsendte SKAT forslag til afgørelse.

Klagerens repræsentant fremsendte indsigelser til forslag til afgørelse den 5. november 2015.

Den 19. november 2015 fremsendte SKAT afgørelsen til klageren.

Klagerens repræsentant har til Skatteankestyrelsen indsendt erklæring af 23. oktober 2017 fra revisor [person1]. Revisoren erklærer heri, at han ikke har arbejdet eller repræsenteret klageren overfor den danske stat.

SKATs afgørelse

Af SKATs afgørelse af 19. november 2015 fremgår følgende:

”[...]

Det fremgår af juridisk vejledning A.A.8.2.3.11, at udgangspunktet er, at ”6-måneders fristen begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne udarbejde forslag til ansættelsesændring, jf. officialprincippet (se A.A.7.4.3.) og dette uanset, at der ikke er sket fortløbende sagsbehandling. Se f.eks. SKM2014.335.VLR, hvor der var længere pauser i SKATs sagsbehandling, hvilket dog ikke bevirkede, at 6 måneders fristen begyndte at løbe, før SKAT havde modtaget de sidste tilstrækkelige oplysninger til at kunne varsle ansættelsesændring”.

Da vi først modtog tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt skatteansættelse den 12. oktober 2015 er ansættelsesændringen varslet i god tid og således ikke i strid med 6 måneders fristen i SFL § 27 stk. 2.

I øvrigt mener vi, at forslaget om ansættelsesændring er foretaget inden for 6 måneder fra vi din første henvendelse. Vores forslag er dateret 26. oktober og ifølge revisor stemplet 28. oktober.

Vores post har scannet dit genoptagelsesanmodning ind den 30. april og fristen løber først fra vores modtagelse. Dvs at det ikke ser ud til, at denne frist er overtrådt uanset om vi havde tilstrækkelige oplysninger eller ej.

For så vidt den del af indsigelsen, der går på manglende begrundelse, så må vi konstatere, at det er tilstrækkeligt at henvise til, at ændringen foretages efter SKF § 27 stk. 1 nr. 5, og vi peger på, at det er revisor, der har handlet groft uagtsom ved ikke at rådgive dig rigtigt. Vi kan i den forbindelse henvise til SKM2015.689.VLR, hvor det slås fast, at det ikke er en fejl eller en mangel ved en afgørelse, at den ikke kommer med en nærmere begrundelse for de subjektive forhold, der begrundende anvendelsen af § 27 stk. 1 nr. 5.

Vi mener heller ikke, vi er forpligtet til at komme med en redegørelse for de aspekter, der skal vurderes ved sondringen mellem grov og simpel uagtsomhed.

Vi har fået oplyst, at din revisor har meddelt dig, at du ikke skulle selvangive resultatet af udlejningen til Danmark.

Vi mener, at din revisor, ved at påtage sig at rådgive dig om, hvordan beskatningen af den tyske ejendom er i Danmark har handlet mindst groft uagtsomt, ved ikke at undersøge forholdet tilstrækkeligt eller erkende sin uvidenhed på dette område.

Da der ikke er gjort yderligere indsigelse fastholder vi vores forslag af 26. oktober.”

Klagerens opfattelse

Af repræsentantens indlæg af 18. februar 2016 fremgår der følgende:

”SKAT har ved kendelse af 19. november 2015 foretaget ændret indkomstansættelser for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5.

Jeg skal hermed påklage ansættelserne, idet betingelserne for at anvende bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, efter min vurdering, ikke er til opfyldt.

Som sagen er oplyst for mig er sagens nærmere omstændigheder følgende:

Min klient kom til Danmark i oktober måned 1998, hvor der indtrådte fuld dansk skattepligt. Han tiltrådte herefter en fast stilling i januar 1999.

[person2] modtog som gave fra sin fader i 2001 en andel på 50 % af en ejendom beliggende i Tyskland, [adresse1], [Tyskland]. Faderen er tysk statsborger og bosiddende i Tyskland. Der vedlægges som bilag 1 kopi af overdragelsesaftalen. Det er dog først fra indkomståret 2008, at [person2] har modtaget indtægter samt afholdt udgifter på ejendommen, idet faderen indtil dette tidspunkt havde en tinglyst Niesbrauch (brugsret).

Min klient, som er meget struktureret, ønskede allerede i 1999, forud for at han modtog gaven, at få afklaret de skattemæssige forhold i Danmark. Han søgte rådgivning fra sin faders tyske revisor med henblik på en afklaring af eventuelle skattemæssige forhold i relation til dansk beskatning, idet [person2] på daværende tidspunkt (og ligeledes i 2001) ikke talte tilstrækkeligt dansk og var mere tryg ved at indhente tysk rådgivning på dette tidspunkt. Han ønskede at sikre sig, at alle skattemæssige forhold i Danmark blev behandlet korrekt.

Kopi af den skriftlige rådgivning, som han fik dengang fremlægges som bilag 2, og en uautoriseret oversættelse vedlægges som bilag 2a. Heraf fremgår det, at indtægterne fra selvstændig virksomhed, som udøves i Tyskland, ville blive beskattet i Tyskland.

[person2] har således været i god tro om, at resultatet vedrørende driften af ejendommen Tyskland, alene skulle beskattes i Tyskland. Det bemærkes i forlængelse heraf, at der til stadighed er indleveret selvangivelser i Tyskland og at der er betalt skat i Tyskland. Der vedlægges til illustration heraf som bilag 3 selvangivelsesoplysninger for 2012 til Tyskland.

Hans har således indrettet sig i overensstemmelse hermed og har i alle årene ikke haft grund til at tro andet end at den rådgivning han modtog var fuldstændig og korrekt, hvorfor han også har været i god tro om, at alle skattemæssige forhold i Danmark var i orden.

Det har efterfølgende vist sig, at min klient desværre ikke har modtaget fyldestgørende rådgivning om den skattemæssige behandling i Danmark af ejendommen beliggende i Tyskland.

Efter en del år, og efter at der var begyndt at komme indtægter og jo længere tid [person2] havde været i Danmark, og lært sproget og systemet at kende, jo flere tanker fik han om, at den tyske indtægt alligevel skulle beskattes i Danmark - og til sidst kom i tvivl om hans tyske rådgivers kompetence indenfor dette område.

Denne tvivl samt de komplicerede skatteregler på området, førte til, at [person2] i første omgang søgte rådgivning hos advokatfirmaet [virksomhed1].

På baggrund af et møde mellem [person2] og advokat [person3] fra advokatfirmaet [virksomhed1], blev [person2] opmærksom på, at der eventuelt kunne være behov for at der skete en selvangivelse af overskud på ejendommen samt renteindtægter.

Efterfølgende fremsendte advokatfirmaet på vegne af [person2] en fuldstændig selvanmeldelse ved skrivelse af 27. april 2015 til SKAT, [Skattecentret]. I selvanmeldelsen anmode man om at få korrigeret selvangivelserne for indkomstårene 2011 og frem.

På baggrund af selvanmeldelserne har Skat, [by1] foretaget ændrede skatteansættelser for indkomstårene 2011 - 2013.

På dette tidspunkt kontakter [person2] mig og anmoder om min assistance i sagen. På baggrund af en anmodning fra undertegnede korrigerer Skat indkomstansættelserne for indkomstårene 2011 - 2013 for så vidt angår beregnet kapitalafkast ved kendelse af 12. november 2015.

Ved skrivelse af 26. oktober 2015 fremsender Skat en agterskrivelse vedrørende en ekstraordinær forhøjelse af indkomstansættelserne for indkomstårene 2008 - 2010. Ansættelsen fastholdes ved kendelse af 19. november 2015. Begrundelse for at foretage en ekstraordinær ansættelse er, at man anser den tyske rådgiver for at have handlet groft uagtsom på min klients vegne, jf. skatteforvaltningslovens § 27, st. 1, nr. 5.

Det bemærkes, at min klient ikke anses for at have handlet groft uagtsomt, da han har foretaget sig hvad man med rette måtte kunne forvente af en skatteyder i hans situation.

Jeg har på min klients vegne anmodet om en nærmere redegørelse for de aspekter, som Skat har lagt til grund for vurderingen af om den tyske rådgiver på min klients vegne har handlet groft uagtsomt, men dette har Skat afvist, idet man ikke mener sig forpligtet til at redegøre for disse aspekter. Dette anses ikke for at være i overensstemmelse med skattestyrelseslovens § 22 om, at en ansættelse skal være begrundet.

Den del af ordlyden i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 "nogen på dennes vegne'; refererer alene til den situation, hvor skatteyderen har ladet sig repræsenterer, dvs., hvor en anden person handler på dennes vegne. Skattelovrådet har i betænkning nr. 1339/1997 s. 17, antaget, at bestemmelsen ikke kan medføre suspension af forhøjelsesfristen, hvis en tredjemand, der ikke er repræsentant for den skattepligtige, har bevirket den urigtige ansættelse, jf. "Skatteforvaltningsloven med kommentarer" af bl.a.Poul Bostrup, side 323.

Da jeg anser den tyske rådgiver for tredjemand og ikke som repræsentant for min klient, falder den tyske rådgiver uden for bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1,nr. 5.

Påstand

Min påstand er, at den ekstraordinære indkomstansættelsen for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 er ugyldig, idet betingelserne for at foretage en ekstraordinær ansættelse ihenhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt, idet den tyske rådgiver ikke har repræsenteret min klient over for de danske skattemyndigheder.”

Ved indlæg af 29. april 2016 er repræsentanten kommet med følgende subsidiære påstand:

”I henhold til behagelig telefonsamtale af dags dato fremsendes hermed supplerende oplysninger vedrørende ovennævnte sag. Såfremt vi, mod forventning, ikke for medhold i vores primære påstand fremsættes hermed vores subsidiære påstand.

Subsidiær påstand

Indkomstansættelserne for indkomstårene 2008, 2009 og 2010 skal korrigeres for beregnet kapitalafkast jf. nedenfor:

2008 70.000 kr. (4 %)

2009 52.500 kr. (3 %)

2010 33.500 kr. (3 %)”

Repræsentant har ved supplerende indlæg af 12. april 2017 anført følgende:

”[...]

Det bemærkes, at SKAT i afgørelsen henviser til min klients tyske revisor. Min klient har ikke haft en tysk revisor, som har repræsenteret han overfor SKAT og SKAT har ikke løftet bevisbyrden for, at han skulle have repræsentant.

Min klient har fået oplysningerne om beskatningen i Danmark via et brev fra har fars tyske revisor sent til hans far. Jeg vil derfor nedlægge påstand om, at han har modtaget informationerne fra 3. part, som ikke er min klients repræsentant/revisor.

Yderligere har SKAT anmodet min klient om at fremsendes oplysninger vedrørende den tyske ejendom for indkomstårene 2008, 2009 og 2010, som var forældet på daværende tidspunkt, hvorved SKAT har medvirket til selvinkriminering. Dette er en overtrædelse af den Europæiske Menneskeretskonvention, art. 6 og retssikkerhedslovens § 10.

Afslutningsvis skal der henvises til side 538 i Skatteforvaltningslovens med kommentarer, 2. udgave 2017. Bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. finder kun anvendelse i forbindelse med ansættelser, der foretages på SKATs initiativ i retning af forhøjelser, jf. SKM 2002.371.LSR. I denne selvanmeldersag udspringer initiativet til forhøjelsen fra min klient, hvorfor bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 5 ikke finder anvendelse.”

SKATs udtalelse

Af SKATs udtalelse af 10. maj 2016 fremgår bl.a. følgende:

”[...]

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i kendelsen. SKAT har følgende kommentarer til klagen.

Revisor gør i sin klage gældende at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1, nr. 5 ikke er opfyldt.

Han peger i den forbindelse på 2 forhold.

1. Redegørelse for de aspekter SKAT har lagt til grund ved afgørelsen mangler, dvs. at ansættelsen ikke er begrundet.

2. betydningen af formuleringen i skatteforvaltningslovens§ 27 stk. 1 nr.5 " nogen på dennes vegne" refererer til en repræsentant men ikke til en rådgiver.

Ad 1.

Først skal vi påpege, at der i den forbindelse henvises til en lov, der ikke er gældende mere og til en paragraf, der ikke synes relevant i den forbindelse. Vi anerkender dog, at ansættelsen skal være begrundet.

Skat mener de i kendelsen fuldt ud har beskrevet de aspekter, der er lagt til grund for afgørelsen. Det SKAT ikke har følt sig forpligtet til er at komme med en generel redegørelse af forskellen grov og simpel uagtsomhed.

Forvaltningslovens § 24 formulerer kravene til en afgørelse således "En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen".

Når har vi beskrevet sagens baggrund og henvist til de retsregler, der er anvendt, så er afgørelsen truffet i overensstemmelse med de formelle krav.

Skat har i indsigelsen øvrigt taget stilling til alle forhold i indsigelsen. Der er således ingen krav om, at SKAT på forlangende skal redegøre for brug af alle begreber inden de gør brug af dem. Det er op til en skatteyder eller dennes repræsentant i høringsfasen at imødegå vores forslag og påklage de forhold, de mener, er forkerte.

Ad 2

Revisor mener, at ordlyden i skatteforvaltningslovens § 27 stk. I nr. 5 " eller nogen på dennes vegne" alene refererer til den situation, hvor skatteyder lader sig repræsentere, dvs. hvor en anden person handler på nogens vegne.

Som begrundelse henvises der til Skattelovrådets betænkning 1339/1997 s 17, hvoraf det fremgår, at " Det skal nævnes, at bestemmelsen i § 35, stk. 4, ikke medfører suspension af fristen i stk.1, hvis en tredjemand, der ikke er repræsentant for den skattepligtige, har bevirket den urigtige ansættelse"

Endvidere henvises til Poul Bostrups fortolkning af ordlyden af ovenstående. Han skriver, at repræsentanten binder skatteyder ved sine handlinger, med mindre han handler uden for bemyndigelsen.

Argumentet med at der er forskel på en rådgiver og en repræsentant, finder vi ikke kan gøres gældende i denne sag.

I "Skatteforvaltningsloven med kommentarer af Marit Nielsen og Mette Hastrup Andersen fra 2005 er ovenstående formulering fra Skattelovrådets betænkning tolket således på side 109:

De skriver, at en revisor normal vil repræsentere den skattepligtige med mindre en fuldmagt er overskredet.

Dermed synes de også at have fortolket udtalelsen fra Skattelovrådets betænkning 1339/ 1997 s 17. Dvs den situation der refereres til i betænkningen må i denne sammenhæng være irrelevant og kan derfor ikke bruges som argument.

Poul Bostrups fortolkning bekræfter tilsyneladende denne antagelse.

Vi mener ej heller, der i forbindelse med skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5 er belæg for at skelne mellem om en fejlagtig årsopgørelse skyldes en indtægt, der er selvangivet for lavt eller om denne indtægt ikke er selvangivet.

Vi skal igen henvise til "Skatteforvaltningsloven med kommentarer af Marit Nielsen og Mette Hastrup Andersen fra 2005, hvoraf det fremgår, at der for at anvende bestemmelsen ikke kan stilles krav om, at den skattepligtige aktivt skal have begået en fejl. Det vil sige passivitet også er omhandlet af bestemmelsen.

Såfremt der krævedes en aktiv handling ville undladelse af at sende en selvangivelse ind uden brug af repræsentant ikke bevirke, at bestemmelse kunne anvendes. Vi skal henvise til skattekontrollovens § 16, der viser, at det kan være groft uagtsomt eller forsætligt ikke at selvangive.

Formuleringen i skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 5 bruger da heller ikke ord der skal udtrykke en aktiv handling i forhold til SKAT, idet den blot anfører, at man skal have bevirket en urigtig skatteansættelse. Netop brugen af ordet bevirket giver plads til revisor ikke over for SKAT skal fremstå som repræsentant.

Det er oplyst, at revisor har indsendt eller været behjælpelig med at udarbejde selvangivelse til Tyskland. Han har således haft direkte indflydelse på selvangivelsen dvs. også på den selvangivelse, der ikke er sendt ind fsv udenlandsk indkomst i Danmark

Da vi mener bestemmelsen i sin formulering er udformet således, at det ikke gør nogen forskel om det er skatteyder selv eller en repræsentant, der har bevirket en urigtig skatteansættelse, må det være logisk at konkludere, at også repræsentantens rådgivning om ikke at selvangive er omfattet.

Vi skal derfor indstille at fastholde afgørelsen.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at ordvalget ”den skattepligtige eller nogen på dennes vegne”, som fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, skal forstås således, at handles der på vegne af klageren i form af en rådgiver eller repræsentant eller af klageren selv, binder handlingen den skattepligtige i relation til bestemmelsen. Der sker dermed en identifikation mellem repræsentanten og den skattepligtige. Såfremt repræsentanten handler uden for sin bemyndigelse ses forholdet ikke at være bindende for den skattepligtige.

Det forhold, at klageren ikke har selvangivet indtægten enten ved sin egen passivitet eller fra råd fra 3. mand medfører, såfremt de øvrige betingelser i bestemmelsen er opfyldt, at fristen for genoptagelse kan suspenderes, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det er dermed med rette, at klagerens manglende selvangivelse af indkomsten fra udlandet skal anses for mindst groft uagtsomt, idet undladelsen har bevirket, at SKAT har foretaget en urigtig ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag for indkomstårene 2008 – 2010, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Retten skal bemærke, at SKAT anses for at have genoptaget de påklagede indkomstår på SKATs eget initiativ, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Det forhold, at sagen udspringer af klagerens genoptagelsesanmodning for indkomstårene 2011 – 2013 ændrer ikke rettens opfattelse.

For så vidt angår begrundelseskravet er det Landsskatterettens opfattelse, at der i sagen er henvist til de retsregler samt faktiske forhold, der danner baggrund for SKATs afgørelse, jf. forvaltningslovens § 24. Der kan henvies til SKM2015.689.VLR.

Herefter, og idet fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, desuden anses for at være overholdt, har SKAT genoptaget indkomstårene 2008-2010 i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 27.

Korrektion for kapitalafkast

For så vidt angår spørgsmålet om korrektion for kapitalafkast, er det Landsskatterettens opfattelse, at der ikke kan tages stilling til spørgsmålet, da det ikke har været behandlet af SKAT og derfor ikke været en del af SKATs afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 11, stk. 1.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.