Kendelse af 05-07-2021 - indlagt i TaxCons database den 07-08-2021

SKAT har forhøjet klagerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2011-2014 med i alt 1.532.378 kr., idet SKAT har anset The Separate Trust for [person1] som skattemæssig transparent, hvorfor klageren beskattes af afkastet af trustformuen.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klagerens mor, [person2], stiftede den 12. april 1988 trusten [person2] Revocable Trust i delstaten [stat1], USA. Trusten blev stiftet således, at stifteren til enhver tid kunne genkalde trusten, da trusten, som angivet i navnet, var revocable, på dansk genkaldelig.

SKAT har ikke kendskab til indholdet i den originale trust agreement.

Den 19. marts 2010 blev der udarbejdet en ny trust agreement (second amended and restated trust agreement). I denne trust agreement var [finans1], [USA], indsat som trustee, og stifteren bevarede sin status som settlor.

Ifølge SKATs oplysninger fundet ved søgning via Google gik klagerens mor bort den 1. januar 2011.

I forbindelse med stifterens død blev trusten uigenkaldelig (irrevocable), hvilket førte til ændring af trustens navn.

I stifterens levetid var trustens formål i henhold til artikel 3 at disponere over trustformuen til fordel for stifteren som begunstiget. Af artikel 3, litra A, følger det, at trustee skulle distribuere indkomst og midler til stifterens underhold i henhold til stifterens instruktioner. Ikke distribuerede midler og indkomst skulle akkumuleres og tillægges formuen i henhold til litra B. I henhold til litra C er trusten stiftet med det formål at yde underhold til stifteren og til sikring af, at stifteren får den bedst mulige pleje og støtte til dækning af stifterens behov.

Det fremgår af artikel 4 i trust agreement, at ved stifterens død skal trustee ([finans1], [USA]) disponere over trustformuen, enten i henhold til stifterens testamente eller i henhold til punkterne A-C i trust agreement.

Når trustee har disponeret i henhold til testamente og trust agreement, skal trustee i henhold til artikel 5 give en eventuel overskydende del af trustformuen til trustee i the Separate Trust for [person1].

Det følger af artikel 15, litra B, at klageren ved stifterens død skulle indsættes som trustee sideløbende med [finans1], [USA], eller en eventuelt anden udpeget efterfølger.

Af samme artikels litra D, nr. 4, fremgår det, at klageren efter stifterens død har ret til at afsætte og udskifte [finans1], [USA], eller anden trustee.

Klagerens advokat har pr. telefon den 10. september 2015 oplyst, at klageren på et uspecificeret tidspunkt udskiftede trustens formueforvalter.

SKAT udsendte forslag til afgørelse den 18. september 2015 og traf den påklagede afgørelse den 12. oktober 2015.

SKATs afgørelse

SKAT har anset the Separate Trust for [person1] for skattemæssigt transparent i forhold til klageren, hvorefter SKAT har forhøjet klagerens indkomst i indkomstårene 2011-2015 med indkomst af trustens aktiver som følger.

Indkomståret 2011

Den betalte skat fordeles forholdsmæssigt ud på kapitalindkomst og aktieindkomst:

Indkomsterne er ikke selvangivet i Danmark og tillægges derfor klagerens danske indkomst med modregning af den betalte skat til USA.

Beløbet er skattepligtigt i henhold til statsskattelovens § 4, litra e, aktieavancebeskatningslovens § 12 og § 13 A og kursgevinstlovens § 12 og § 14.

Beløbet beskattes henholdsvis som kapitalindkomst i henhold til personskattelovens § 4 og som aktieindkomst i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 1.

Indkomsten er, så vidt det har været muligt, opgjort efter danske regler, hvilket betyder, at de fradrag, der er blevet modregnet i den skattepligtige indkomst til USA, ikke kan fratrækkes i den danske indkomst i henhold til statsskattelovens § 6, idet der i dansk skatteret ikke anerkendes fradrag for udgifter til udarbejdelse af selvangivelse, formueforvaltning m.v.

Indkomståret 2012:

Den betalte skat fordeles forholdsmæssigt ud på kapitalindkomst og aktieindkomst:

Indkomsterne er ikke selvangivet i Danmark og tillægges derfor klagerens danske indkomst med modregning af den betalte skat til USA.

Beløbet er skattepligtigt i henhold til statsskattelovens § 4, litra e, aktieavancebeskatningslovens § 12 og § 13 A og kursgevinstlovens § 12 og § 14.

Beløbet beskattes henholdsvis som kapitalindkomst i henhold til personskattelovens § 4 og som aktieindkomst i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 1.

Indkomsten er, så vidt det har været muligt, opgjort efter danske regler, hvilket betyder, at de fradrag, der er blevet modregnet i den skattepligtige indkomst til USA, ikke kan fratrækkes i den danske indkomst i henhold til statsskattelovens § 6, idet der i dansk skatteret ikke anerkendes fradrag for udgifter til udarbejdelse af selvangivelse, formueforvaltning m.v.

Gevinsten ved salg af ejendommen i [stat1] er opgjort efter de værdier, der har været lagt til grund for den amerikanske selvangivelse. Dette er gjort efter aftale med klagerens advokat, idet det blev vurderet, at den opgjorte gevinst efter danske regler ikke ville afvige væsentligt fra den selvangivne gevinst. Det ville ligeledes være vanskeligt at opgøre gevinsten korrekt efter danske regler.

Såfremt det kan dokumenteres, at ejendommen er solgt i boopgørelsesperioden eller, at ejendommen ikke har været arveudlagt, skal gevinsten ikke indgå i den danske beskatning, da gevinsten i så fald skal anses for at indgå i boet og som en del af den afgiftsfrie arv i henhold til boafgiftslovens § 9.

SKAT godkender ikke fradrag for tab på aktier handlet på et reguleret marked i udenlandsk depot, da der ikke er givet oplysning til SKAT om aktiernes erhvervelse senest ved udløbet af selvangivelsesfristen den 1. juli 2013 i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 14.

Indkomståret 2013:

Den betalte skat fordeles forholdsmæssigt ud på kapitalindkomst og aktieindkomst:

Indkomsterne er ikke selvangivet i Danmark og tillægges derfor klagerens danske indkomst med modregning af den betalte skat til USA.

Beløbet er skattepligtigt i henhold til statsskattelovens § 4, litra e, aktieavancebeskatningslovens § 12 og § 13 A og kursgevinstlovens § 12 og § 14.

Beløbet beskattes henholdsvis som kapitalindkomst i henhold til personskattelovens § 4 og som aktieindkomst i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 1.

Indkomsten er, så vidt det har været muligt, opgjort efter danske regler, hvilket betyder, at de fradrag, der er blevet modregnet i den skattepligtige indkomst til USA, ikke kan fratrækkes i den danske indkomst i henhold til statsskattelovens § 6, idet der i dansk skatteret ikke anerkendes fradrag for udgifter til udarbejdelse af selvangivelse, formueforvaltning m.v.

SKAT godkender ikke fradrag for tab på aktier handlet på et reguleret marked, da der ikke er givet oplysning til SKAT om aktiernes erhvervelse senest ved udløbet af selvangivelsesfristen den 1. juli 2014 i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 14.

SKAT godkender ikke fradrag for tab på obligationer og andre fordringer handlet på et reguleret marked, da der ikke er givet oplysning til SKAT om fordringernes erhvervelse senest ved udløbet af selvangivelsesfristen den 1. juli 2014 i henhold til kursgevinstlovens § 15.

Indkomståret 2014:

Den betalte skat fordeles forholdsmæssigt ud på kapitalindkomst og aktieindkomst:

Indkomsterne er ikke selvangivet i Danmark og tillægges derfor klagerens danske indkomst med modregning af den betalte skat til USA.

Beløbet er skattepligtigt i henhold til statsskattelovens § 4, litra e, aktieavancebeskatningslovens § 12 og § 13 A og kursgevinstlovens § 12 og § 14.

Beløbet beskattes henholdsvis som kapitalindkomst i henhold til personskattelovens § 4 og som aktieindkomst i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 1.

Indkomsten er, så vidt det har været muligt, opgjort efter danske regler, hvilket betyder, at de fradrag, der er blevet modregnet i den skattepligtige indkomst til USA, ikke kan fratrækkes i den danske indkomst i henhold til statsskattelovens § 6, idet der i dansk skatteret ikke anerkendes fradrag for udgifter til udarbejdelse af selvangivelse, formueforvaltning m.v.

SKAT godkender ikke fradrag for tab på aktier handlet på et reguleret marked, da der ikke er givet oplysning til SKAT om aktiernes erhvervelse senest ved udløbet af selvangivelsesfristen den 1. juli 2015 i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 14.

SKAT godkender ikke fradrag for tab på obligationer og andre fordringer handlet på et reguleret marked, da der ikke er givet oplysning til SKAT om fordringernes erhvervelse senest ved udløbet af selvangivelsesfristen den 1. juli 2015 i henhold til kursgevinstlovens § 15.

Ændringer begrundes i, at the Separate Trust of [person1] fik overdraget trustformuen fra klagerens moders trust [person2] Revocable Trust i forbindelse med hendes død den 1. januar 2011. Klageren er trustee i the Separate Trust of [person1], og SKAT vurderer i den forbindelse, at trusten i henhold til dansk skatteretspraksis er skattemæssigt transparent, hvorved trustformuen anses for at være tilgået klageren ved arv, og trustformuen skal anses for at indgå som en del af klagerens samlede private formue. Afkastet af trustformuen har klageren ikke ladet sig beskatte af, hvorfor SKAT nu forhøjer klagerens indkomst.

For nærmere begrundelse henvises der til nedenstående sagsfremstillings punkt 1.

For nærmere opgørelse og specifikation af de enkelte indkomstændringer henvises der til nedenstående sagsfremstillings punkt 2, samt vedlagte bilag.

SKATs sagsfremstilling og begrundelse

Trustinstitutionen findes ikke i dansk ret, men er primært en juridisk konstruktion der ses anvendt i common law lande, særligt i England og USA. Ved vurderingen af den skattemæssige behandling af den enkelte trust må der derfor foretages en konkret vurdering af den enkelte trust og dennes indretning.

Følgende er uddrag af Juridisk Vejledning afsnit C.B.2.15.2:

Hvordan behandles stifteren af en udenlandsk trust eller en båndlagt kapital

Det sker, at personer, som er skattepligtige til Danmark, stifter eller sætter penge ind i udenlandske trusts. Udenlandske "trusts" kan ikke sammenlignes med danske fonde, og de kan have forskelligt indhold fra land til land og fra trust til trust.

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det SKATs opfattelse, at kapitalen både skal være definitivt og effektivt udskilt fra stifterens/indskyderens formuesfære.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, f.eks. kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt.

Hvis stifteren er død, skal vurderingen af om trusten er definitivt og effektivt udskilt ikke foretages i forhold til stifteren, men i forhold til den person, som eventuelt må anses at have "arvet" rådigheden over trustkapitalen. Se SKM2012.95.HR og SKM2015.9.HR.

Hvis stifteren allerede fra stiftelse af trusten har givet rådigheden til andre, skal vurderingen foretages i forhold til dem. Se SKM2014.314.SR.

I SKM2015.9.HR fremgår det af Højesterets flertals begrundelse, at spørgsmålet om beskatning af fondens indtægter hos A måtte bero på en selvstændig vurdering af, hvorvidt fonden i forhold til ham (som ikke var stifter) måtte anses for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Vurderingen af fondens selvstændighed i forhold til As økonomi måtte tage udgangspunkt i de seneste vedtægter. Højesteret fandt, at der ikke var noget i vedtægterne, der førte til, at A i realiteten havde en sådan rådighed over fondens formue, at denne måtte anses for ejet af ham. Højesteret fandt endvidere, at det ikke var godtgjort, at formuen var overgået ved arv fra stifteren til A.

Der har i de senere år været forelagt mange sager om bindende svar for Skatterådet, angående den skattemæssige behandling af trusts og udbetalinger herfra, se blandt andet SKM2013.764.SR og TfS 2010, 56.

SKM2011.739.SR

Efter Skatterådets opfattelse forelå der efter danske retsregler ikke en endelig og effektiv udskillelse af stifterens midler til trusten i forbindelse med trustens stiftelse og midlernes overførsel hertil. Trusten kunne derfor ikke anses som en fondslignende trust eller båndlagt kapital, hvis formue og midler skulle anses for adskilt fra stifterens formuesfære. Formuen og indkomsten måtte efter dansk ret således fortsat anses for at henhøre under stifterens formuesfære. Ved stifterens død blev trusten imidlertid til en uigenkaldelig trust, hvorefter trustens midler i henhold til vedtægterne skulle fordeles og uddeles i overensstemmelse med stifterens nærmere bestemmelser.

Som det fremgår, har det vedrørende begge trusts været centralt for den skatte- og afgiftsretlige kvalifikation af midler fra fonden efter stifterens dødsfald, at modtagerne, dvs. de to niecer med bopæl i Danmark, ved stifterens dødsfald opnåede en endelig ret til at modtage trustens midler. Set fra et helt overordnet synspunkt har trust-konstruktionen således tjent samme formål og haft samme virkning som et testamente.

Arveller udbetalinger fra selvstændigt skattesubjekt

Stifterens trust var i lighed med ovenstående trust i SKM2011.739.SR stiftet med det formål at yde underhold til fordel for stifteren. Til vurdering af om der i denne sag er tale om udbetaling af arv eller udbetalinger fra et selvstændigt skattesubjekt, skal det indledningsvist vurderes, hvorledes trusten skal defineres i henhold til dansk ret.

Dette skal gøres i henhold til to kriterier, som er defineret på baggrund af dansk retspraksis:

Kapitalen skal være definitivt og effektivt udskilt fra stifterens private formuesfære.

Det er SKATs vurdering, at [person2] (Ir)revocable Trust ikke kan anerkendes som værende en fond eller lignende selvstændigt skattesubjekt efter danske regler. Dette begrundes med, at stifteren efter indskud af kapital i trusten, bevarede retten til genkaldelse af trusten, og derved tilbageførsel af trustformuen til sig selv. Stifter havde instruktionsbeføjelser over trustee med hensyn til forvaltning og uddeling af formuen. Yderligere havde stifteren retten til at udskifte og udpege trustee.

Trusten må på daværende tidspunkt betragtes som værende skattemæssig transparent, og trustformuen må anses for at have tilhørt stifteren og indgik som en del af stifterens øvrige formue.

I forbindelse med stifterens død, skal trustformuen disponeres af trustee i henhold til stifterens testamente og trust agreement. Ved stifterens død indsættes klageren som trustee med ret til at udskifte og udvælge nye trustees.

Da den overskydende del af trustformuen overføres til the Separate Trust for [person1], hvori klageren også er udpeget som trustee, må overførslen af trustformuen fra stifters trust sidestilles med tildelingen af en endelig ret til at modtage trustens midler på baggrund af klagerens moders død, og derved skal tilførslen af midler anses for værende arv givet gennem truststiftelsen og efterfølgende dispositioner. SKAT betragter ændringerne fra den 19. marts 2010 til den originale trust agreement til at have haft som formål at tjene som testamente og haft samme virkning.

Arven er på baggrund af klagerens moders bopæl og hjemting i USA afgiftsfri i Danmark i henhold til boafgiftslovens § 9.

Den skattemæssige vurdering af the Separate Trust for [person1]

SKAT har på baggrund af sagens oplysninger vurderet, at overførslen af trustformuen fra klagerens moders trust til the Separate Trust for [person1] skal anses som en afgiftsfri arv.

Herefter skal der tages stilling til spørgsmålet om, hvorvidt the Separate Trust for [person1] i forhold til dansk ret er et selvstændigt skattesubjekt, eller er skattemæssig transparent. Besvarelse af spørgsmålet har betydning for, om klageren skal beskattes af udbetalinger fra trusten, eller om trustformuen skal anses for at være lig med klagerens egen formue, og at klageren derved skal beskattes af et eventuelt formueafkast.

I forbindelse med stifterens død, indtræder klageren som trustee i henhold til artikel 15, litra B, og klageren har i henhold til litra D ret til at udskifte og udpege nye trustees.

Klagerens advokat har forklaret, at klageren på et tidspunkt har udskiftet den eksisterende formueforvalter og udpeget en ny.

Klageren er eneste begunstigede i trusten i henhold til artikel 5.

SKAT vurderer på den baggrund, at klageren som trustee har fuld råderet over trustformuen, hvorledes formuen forvaltes på og hvordan formuen skal videreformidles til begunstiget som også er klageren selv. Klageren kan derfor til hver en tid beslutte at udbetale hele trustformuen til sig selv.

SKAT anser derfor the Separate Trust for [person1] for at være skattemæssig transparent, da formuen ikke kan anses for at være definitivt og effektivt adskilt fra klagerens øvrige personlige formue.

Klageren skal derfor beskattes af et eventuelt formueafkast som trustformuen måtte have genereret.

For nærmere opgørelse af indkomsten til beskatning henvises der til nedenstående.

Opgørelse af indkomst efter danske regler

De faktiske forhold

I forbindelse med sagen har SKAT modtaget selvangivelserne som angivet overfor de amerikanske skattemyndigheder for årene 2011-2014.

Indkomsten til beskatning er opgjort efter amerikanske regler, hvilket betyder, at der er givet en række fradrag i indkomsten, som ikke godkendes i Danmark. Der er blandt andet fradrag for udgifter til advokater, revisorer, udarbejdelse af selvangivelser og udgifter til formueforvaltning.

Den skattepligtige indkomst til beskatning i USA er opgjort til følgende:

2011:12.902 USD

2012:59.784 USD

2013:33.610 USD

2014:34.903 USD

Heraf er der betalt følgende i skat til USA:

2011: 61 USD

2012:8.841 USD

2013: 939 USD

2014:5.582 USD

Indkomsten har i perioden bestået af:

Renteindtægter (interests)

Gevinst ved salg af stifters ejendom (capital gain)

Anden indkomst (other income)

Udbytte (dividends)

Gevinst og tab ved salg af aktier (capital gain)

Gevinst og tab ved salg af obligationer (capital gain)

Opgørelse efter danske regler

Anvendelse af dagskurs og gennemsnitskurs i opgørelsen

Da indkomsten opgøres efter oplysningerne fra de til sagen udleverede amerikanske selvangivelser, så er det ved flere af indkomsterne samt den betalte skat ikke muligt at omregne indkomsten til dagskurs. I disse tilfælde har SKAT anvendt en kurs baseret på gennemsnittet af Nationalbankens valutakursobservationer for det indkomstår, hvori indkomsten er erhvervet.

I forbindelse med salg af ejendommen, aktier og obligationer er der på de amerikanske selvangivelser angivet købs- og salgstidspunkter, hvorved det er muligt at anvende Nationalbankens dagskurs. De indkomster hvori dagskursen har været anvendt i nedenstående opgørelse er markeret med en stjerne (*), ved de øvrige indkomster og betalt skat er der anvendt årets gennemsnitskurs.

For indkomst opgjort efter dagskurs, henvises der til vedlagte bilag.

Opgørelsesmetode

SKAT har opgjort indkomsten efter danske regler ud fra de tilgængelige oplysninger, og opdelt indkomsten i kapitalindkomst, aktieudbytte og gevinst/tab ved salg af aktier.

Da det ikke er muligt at specificere hvilke indkomster den betalte skat vedrører, er den betalte skat i opgørelsen fordelt forholdsmæssigt ud på indkomsttyperne kapitalindkomst og aktieindkomst.

Indkomståret 2011:

Samlet indkomstændring:152.395 kr.

Gennemsnitskurs: 535,81

Kapitalindkomst felt 298:

Other income: 28.044 USD150.263 kr.

Interests: 3 USD 16 kr.

Samlet:150.279 kr.

Udbytte felt 503:

Ordinary dividends: 336 USD 1.800 kr.

Long term capital gain dividends: 59 USD 316 kr.

Samlet: 2.116 kr.

Betalt skat: 61 USD 327 kr.

Forholdsmæssig andel kapitalindkomst udgør 98,61 % felt 588: 322 kr.

Forholdsmæssig andel udbytte udgør 1,39 % felt 539: 5 kr.

Indkomståret 2012:

Samlet indkomstændring:710.947 kr.

Gennemsnitskurs: 579,43

Kapitalindkomst felt 298:

Other income: 15.400 USD 89.232 kr.

Interests: 97 USD 562 kr.

Net long-term gain from partnerships: 10 USD 58 kr.

* Salg af ejendom i [stat1]: 56.391,22 USD494.844 kr.

Samlet:584.696 kr.

Udbytte felt 503:

Ordinary dividends: 14.708 USD 85.223 kr.

Long-term capital gain dividends: 721 USD 4.178 kr.

Samlet: 89.401 kr.

Aktieavance felt 504:

* [virksomhed1] Inc.: 1.727,95 USD 11.127 kr.

* [virksomhed2] Co.: 988,64 USD 6.022 kr.

* [virksomhed2] Co.: 394,21 USD 2.308 kr.

* [virksomhed3] Inc.: 1.966,54 USD 13.798 kr.

* [virksomhed4]Corp.: 613,58 USD 3.595 kr.

Samlet: 36.850 kr.

Betalt skat: 8.841 USD 51.227 kr.

Forholdsmæssig andel kapitalindkomst udgør 82,24 % felt 588: 42.130 kr.

Forholdsmæssig andel udbytte udgør 17,76 % felt 539: 9.097 kr.

Der gives ikke fradrag for tab på følgende værdipapirer:

* [virksomhed5] Inc.: -1.256,65 USD -7.230 kr.

* [virksomhed34]: -1.672,09 USD -9.111 kr.

Det påhviler en skatteyder, der er ejer af noterede aktier i udenlandsk depot, at give meddelelse til SKAT omkring erhvervelsen af aktier senest ved udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted. Er erhvervelsen sket før 2010, skulle der gives oplysning om beholdning og nyerhvervelser ved udløbet af selvangivelsesfristen for 2010.

Oplysning til SKAT skal indeholde oplysning om:

Identitet på aktien

Antal

Anskaffelsestidspunkt

Anskaffelsessum

Gives der ikke oplysning om aktierne til SKAT rettidigt, så fortabes retten til fradrag for tab på de pågældende aktier i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1.

Indkomståret 2013:

Samlet indkomstændring:268.739 kr.

Gennemsnitskurs: 561,71

Kapitalindkomst felt 298:

Other income: 17.326 USD 97.322 kr.

Interests: 43 USD 242 kr.

Capital gains distributions: 77 USD 433 kr.

* [skole1] Income: 604,65 USD 4.308 kr.

* [skole1] Income: 324,04 USD 1.289 kr.

Samlet:103.594 kr.

Udbytte felt 503:

Ordinary dividends: 16.241 USD 91.227 kr.

Samlet: 91.227 kr.

Aktieavance felt 504:

* [virksomhed6] Inc.: 4.065,19 USD 20.812 kr.

* [virksomhed6] Inc.: 1.149,25 USD 7.113 kr.

* [virksomhed7] Inc.: 584,15 USD 3.330 kr.

* [virksomhed8] & Co.: 1.309,48 USD 1.529 kr.

* [virksomhed9] Inc.: 1.151,53 USD 6.512 kr.

* [virksomhed10] Inc.: 1.327,31 USD 7.729 kr.

* [virksomhed11]: 242,37 USD 1.221 kr.

* [virksomhed12] Co.: 2.387,70 USD 12.332 kr.

* [virksomhed13]. Corp.: 2.503,34 USD 13.341 kr.

Samlet: 73.918 kr.

Betalt skat: 939 USD 5.274 kr.

Forholdsmæssig andel kapitalindkomst udgør 38,55 % felt 588: 2.033 kr.

Forholdsmæssig andel udbytte udgør 61,45 % felt 539: 3.241 kr.

Der gives ikke fradrag for tab på følgende værdipapirer

[...] Custodian: -2.165,41 USD-12.602 kr.

[...] Tax Free Trust: -2.622,77 USD-15.114 kr.

[...] Tax Free Trust: -1.197,68 USD-17.100 kr.

[virksomhed14] Inc.: -2.669,68 USD-15.516 kr.

[virksomhed14] Inc.: -1.603,02 USD -8.739 kr.

[...]: -1.952,77 USD-14.807 kr.

Det påhviler en skatteyder der er ejer af noterede aktier i udenlandsk depot, at give meddelelse til SKAT omkring erhvervelsen af aktier senest ved udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted. Er erhvervelsen sket før 2010, skulle der gives oplysning om beholdning og nyerhvervelser ved udløbet af selvangivelsesfristen for 2010.

Oplysning til SKAT skal indeholde oplysning om:

Identitet på aktien

Antal

Anskaffelsestidspunkt

Anskaffelsessum

Gives der ikke oplysning om erhvervelsen af aktierne til SKAT rettidigt, så fortabes retten til fradrag for tab på de pågældende aktier i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1.

Tilsvarende gør sig gældende på obligationer og andre fordringer der er erhvervet efter 1. januar 2011 i henhold til kursgevinstlovens § 15, stk. 1.

Indkomståret 2014:

Samlet indkomstændring:400.297 kr.

Gennemsnitskurs: 562,03

Kapitalindkomst felt 298:

Other income: 19.805 USD111.310 kr.

Interests: 34 USD 191 kr.

Ordinary gain: 635 USD 3.569 kr.

Capital gain distributions: 308 USD 1.731 kr.

* Vanguard Short Term Corporate

Bond Fund: -95,88 USD 17.206 kr.

* [skole1] Income: 745,84 USD 2.521 kr.

* [skole1] Income: 442,31 USD 4.662 kr.

Samlet: 141.190 kr.

Udbytte felt 503:

Ordinary dividends: 25.332 USD 81.095 kr.

Samlet: 81.095 kr.

Aktieavance felt 504:

* [virksomhed5] Inc.: 5.381,33 USD 27.125 kr.

* [virksomhed15]Corp.: -374,42 USD 1.096 kr.

* [virksomhed16] Inc.: 249,65 USD 739 kr.

* [...com] Inc.: 1.122,25 USD 5.360 kr.

* [virksomhed17]: 2.293,99 USD 13.110 kr.

* [virksomhed18] Inc.: 1.120,59 USD 7.990 kr.

* [virksomhed19]Corp.: 698,17 USD 2.611 kr.

* [virksomhed20] Inc.: 939,64 USD 5.859 kr.

* [virksomhed21]Corp.: 423,81 USD 3.091 kr.

* [virksomhed7] Inc.: 2.080,95 USD 10.021 kr.

* [virksomhed22]: 1.492,16 USD 7.666 kr.

* [virksomhed23] Co.: 5.359,85 USD 26.420 kr.

* [virksomhed24] Inc.: 1.142,89 USD 5.272 kr.

* [virksomhed24] Inc.: 209,11 USD 807 kr.

* [virksomhed25] Inc.: 780,96 USD 4.607 kr.

* [virksomhed4]Corp.: 2.752,88 USD 12.708 kr.

* [virksomhed26] Inc.: 932,38 USD 2.220 kr.

* [virksomhed27]Corp.: 798,42 USD 5.558 kr.

* [virksomhed28] Inc.: 3.463,50 USD 18.263 kr.

* [virksomhed28] Inc.: 1.399,10 USD 8.544 kr.

* [virksomhed29] Inc.: 556,19 USD 2.712 kr.

* [virksomhed29] Inc.: 994,18 USD 6.234 kr.

Samlet: 178.012 kr.

Betalt skat: 5.582 USD31.373 kr.

Forholdsmæssig andel kapitalindkomst udgør 35,27 % felt 588:11.066 kr.

Forholdsmæssig andel udbytte udgør 64,73 % felt 539:20.307 kr.

Der gives ikke fradrag for tab på følgende værdipapirer

* [virksomhed30] Inc.: -244,98 USD-1.336 kr.

* [...] Invs Secs: -434,52 USD-4.966 kr.

* [virksomhed30] Inc.: -1.271,77 USD -12.219 kr.

*[virksomhed31] Ltd.: -1.021,25 USD-9.480 kr.

* [...] Income: -266,25 USD-2.034 kr.

* [...] Navigation: -942,70 USD -907 kr.

* [virksomhed32] Inc.: -1.045,15 USD-4.228 kr.

*[...]: -3.064,12 USD -20.792 kr.

* [...]: -1.484,64 USD -11.534 kr.

* [...]: -110,89 USD-8.139 kr.

Det påhviler en skatteyder der er ejer af noterede aktier i udenlandsk depot at give meddelelse til SKAT omkring erhvervelsen af aktier senest ved udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted. Er erhvervelsen sket før 2010, skulle der gives oplysning om beholdning og nyerhvervelser ved udløbet af selvangivelsesfristen for 2010.

Oplysning til SKAT skal indeholde oplysning om:

Identitet på aktien

Antal

Anskaffelsestidspunkt

Anskaffelsessum

Gives der ikke oplysning om erhvervelsen af aktierne til SKAT rettidigt, så fortabes retten til fradrag for tab på de pågældende aktier i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1.

Tilsvarende gør sig gældende på obligationer og andre fordringer der er erhvervet efter 1. januar 2011 i henhold til kursgevinstlovens § 15, stk. 1.

Retsregler og praksis

Fordeling af beskatningsretten til indkomst i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA BKI nr. 13 af 14/04/2000

-Beskatningsretten tilfalder Danmark som bopælsland, men USA har som kildeland ret til at indeholde op til 15 % kildeskat på udbytter der udbetales til personer i henhold til artikel 10, stk. 2, litra b.

-Renter kan kun beskattes i Danmark som bopælsland i henhold til artikel 11, stk. 1.

-På indkomst vedrørende fast ejendom tilfalder beskatningsretten det land, hvori ejendommen er beliggende, i dette tilfælde USA. Indkomst fra fast ejendom skal dog medregnes i Danmark som bopælslandet i henhold til artikel 13, stk. 1. Eventuelle betalte skatter lempes i henhold til de gældende aftaler i dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

-Indkomst fra salg af aktier og obligationer tilfalder Danmark som bopælsland i henhold til artikel 13, stk. 6-7.

-Beskatningsretten tilfalder Danmark som bopælsland i henhold til artikel 21, stk. 1.

-Lempelse sker efter credit-princippet, hvori der indrømmes et fradrag i skatteyderens skat på indkomst med et beløb svarende til den indkomstskat, som er betalt til USA i henhold til artikel 23, stk. 3, litra a-c.

Fradrag for tab på fordringer betinget af oplysning til SKAT om erhvervelsen

Kursgevinst på/tab på obligationer er, jf. kursgevinstlovens § 14, stk. 1, skattepligtig/fradragsberettiget, hvis obligationerne er købt fra og med den 27. januar 2010 og årets nettogevinst eller nettotab overstiger 2.000 kr.

Af kursgevinstlovens § 15, stk. 1, fremgår:

”Fradrag for tab efter § 14, stk. 1, på fordringer, der er optaget til handel på et reguleret marked, er betinget af, at told og skatteforvaltningen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor erhvervelsen fandt sted, har modtaget oplysninger om erhvervelsen af fordringen med angivelse af fordringens identitet, antallet eller pålydende værdi, anskaffelsestidspunktet og anskaffelsessummen.”

Af afsnit C.B.1.4.2.3. i juridisk vejledning ”Fradrag betinget af oplysning til SKAT om erhvervelsen - KGL § 15” fremgår blandt andet:

Fradrag for tab på fordringer efter KGL § 14, stk. 1, er betinget af, at SKAT har modtaget oplysninger om erhvervelsen inden udløbet af selvangivelsesfristen efter skattekontrollovens § 4, stk. 1, 1. pkt., for det indkomstår, hvor fordringen er erhvervet. Se KGL § 15.

De oplysninger, der skal afgives er:

Fordringens identitet

Antal fordringer eller pålydende værdi (hvis fordringen er i fremmed valuta, angives den)

Anskaffelsestidspunktet

Anskaffelsessummen.

Betingelsen om oplysning til SKAT om erhvervelsen gælder for fordringer, der erhverves d. 1. januar 2011 eller senere. Se § 20, stk. 4, i lov nr. 724 af 25. juni 2010.

Oplysningerne er indberettet til SKAT via en fondshandler m.v.

Oplysningerne vil i mange tilfælde være indberettet til SKAT af en indberetningspligtig, f.eks. en fondshandler. Se SKL §§ 10 B, 10 E og 11 H. I disse tilfælde er betingelsen for fradrag opfyldt ved denne indberetning.

Hvis den skattepligtige kan påvise fejl i indberetningerne fra fondshandleren m.v. foretaget efter SKL §§ 10 B, 10 E og 11 H, udløber fristen for at rette eller supplere indberetningen først ved fristen for genoptagelse af skatteansættelsen for det indkomstår, hvor tabet på fordringen skal medregnes til den skattepligtige indkomst, dvs. typisk det år, hvor fordringen afstås. Se KGL § 15, stk. 2, 2. pkt.

Indberetningen kan altså rettes eller suppleres, selvom selvangivelsesfristen for erhvervelsesåret er udløbet. Det er uden betydning, om SKATs elektroniske systemer er lukket for indberetning.

Oplysningerne er ikke indberettet til SKAT via en fondshandler m.v.

Hvis oplysningerne ikke er indberettet til SKAT via en fondshandler m.v., skal den skattepligtige selv afgive oplysningerne til SKAT inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor fordringen er erhvervet. Det kan f.eks. være tilfældet, hvis fordringen er erhvervet ved arv eller gave, eller hvis den skattepligtige ikke har indgået en aftale om indberetning med den udenlandske fondshandler, der har deltaget i købet.

SKAT ligner ikke de oplysninger, der er indgivet til SKAT om erhvervelsen af fordringer optaget til handel, i takt med, at indberetningerne modtages. Det kan derfor forekomme, at SKAT efterfølgende tilsidesætter oplysningerne i forbindelse med en stillingtagen til opgørelsen af gevinst og tab for det indkomstår, hvor gevinst/tab skal medregnes til den skattepligtige indkomst, også selvom skattepligten først indtræder efter adskillige år.

Fradrag for tab på aktier betinget af oplysning til SKAT om erhvervelsen

Af aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1 fremgår:

”Fradrag efter § 13 A er betinget af, at told- og skatteforvaltningen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor erhvervelsen har fundet sted, eller hvor båndlæggelsen af aktier båndlagt efter ligningslovens § 7 A ophører, har modtaget oplysninger om erhvervelsen af aktierne med angivelse af aktiernes identitet, antallet, anskaffelsestidspunktet og anskaffelsessummen.”

SKAT gav meddelelse om ændringerne af aktieavancebeskatningslovens regler, heriblandt § 14 i SKM2010.324.SKAT, hvori SKAT gjorde opmærksom på de nye oplysningsforpligtelser om erhvervelse af noterede aktier, som betingelse for retten til fradrag for og modregning af tab. De nye oplysningspligter var gældende fra 1. januar 2010 og omfattede alle noterede aktier, uanset erhvervelsestidspunkt.

Af juridisk vejledning afsnit C.B.2.2.1.4 fremgår:

Betingelse for modregning pr. 1. januar 2010: Oplysninger til SKAT

Personers fradragsret for tab på aktier optaget til handel på et reguleret marked er med virkning for tab, der konstateres den 1. januar 2010 eller senere, gjort betinget af, at SKAT inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted, har modtaget en række nærmere specificerede oplysninger. Se ABL § 14.

De oplysninger, der skal indgives om erhvervelsen, er oplysninger om:

Aktiernes identitet

antal

anskaffelsestidspunktet og

anskaffelsessum.

Anskaffelsessummen kan oplyses i form af særskilt oplysning om kursværdien og handelsomkostningerne eller som nettobeløbet.

For aktier, der er erhvervet før den 1. januar 2010, anses betingelsen om oplysning om erhvervelsen for opfyldt, hvis aktien indgår i de oplysninger om aktiebeholdningen pr. 31. december 2009, der indberettes til SKAT efter reglerne i skattekontrolloven. Er aktien ikke omfattet af pligten til indberetning efter reglerne i skattekontrolloven, er betingelsen opfyldt, hvis den skattepligtige giver meddelelse til SKAT inden udløbet af selvangivelsesfristen for indkomståret 2010.

For aktier, der er erhvervet, før skatteyderen blev skattepligtig til Danmark, er betingelsen opfyldt, hvis skatteyderen giver oplysning om erhvervelsen til SKAT inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori skattepligten indtræder.

For aktier, som i skatteyderens ejertid optages til handel på et reguleret marked, er betingelsen opfyldt, hvis skatteyderen giver oplysning til SKAT om erhvervelsen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvor aktien optages til handel på et reguleret marked.

Hvis skatteyderens fondshandler ved en fejl ikke foretager indberetning om et køb, eller der er fejl i indberetningen, vil den skattepligtige kunne gå til den fondshandler, aktierne er købt gennem, og få denne til at foretage den manglende indberetning eller at rette indberetningen med virkning for fradragsretten.

Er aktien anskaffet, uden at en indberetningspligtig fondshandler er inddraget, skal den skattepligtige selv oplyse SKAT om erhvervelsen inden udløbet af selvangivelsesfristen for det indkomstår, hvori erhvervelsen har fundet sted, hvis vedkommende vil sikre sig fradragsret for eventuelle tab. SKAT kan ikke dispensere fra fristen.

SKATs bemærkninger og begrundelse

Som fuld skattepligtig til Danmark er klageren underlagt danske skatteregler, og indkomst til beskatning skal opgøres i henhold til danske regler.

Klageren har efter SKATs opfattelse arvet en formue, der er placeret i en amerikansk trust. Klageren er eneste begunstiget i trusten, og som trustee har klageren fuld råderet over, hvorledes formuen skal forvaltes og disponeres.

Det er SKATs vurdering på baggrund af sagens oplysninger, at klageren har opfattet at der var tale om arv, og at formuen reelt var hans, men at han ikke har undersøgt om hans dispositioner ville have skattemæssige konsekvenser for hans danske skat.

Det afkast formuen har givet skal klageren beskattes af, som anført under punkt 1, og som opgjort under punkt 2.2.

Bortfald af fradragsret for tab på solgte aktier og obligationer

Trustformuen har blandt andet bestået af beholdning af aktier og obligationer/fixed income. Der blev indført nye regler med virkning fra 2010 vedrørende aktier og fra 2011 vedrørende obligationer og andre fordringer der betød, at det påhvilede skatteyder at give meddelelse til SKAT om beholdning og erhvervelse af disse værdipapirer senest ved udløbet af selvangivelsesfristen i det indkomstår, hvori erhvervelsen fandt sted.

Dette er ikke sket, hvorved klageren i henhold til loven mister retten til at fradrage tab på de værdipapirer han har haft i beholdning og solgt i perioden 2011-2014 med tab.

Såfremt klageren fremadrettet vælger at beholde sin formue i udlandet, skal klageren derfor være opmærksom at give oplysning om dette til SKAT, når han køber nye værdipapirer, da manglende oplysning om dette vil medføre tab af retten til fradrag for et eventuelt tab, når værdipapiret bliver solgt.

Klageren skal ligeledes huske at opgøre og selvangive sin udenlandske indkomst i Danmark fra 2015 og så længe klageren har indkomst fra udlandet, og at opgørelsen skal ske efter danske regler. Dette følger af globalindkomstprincippet i statsskattelovens § 4.

Fradrag for udgifter

Der er i Danmark ikke fradrag for udgifter til advokater, revisorer, hjælp til udarbejdelse af selvangivelser og udgifter til privat formueforvaltning. Dette synes der at være fradrag for i den amerikanske indkomst, jævnfør de fremsendte selvangivelser. Trusten er skattepligtig i USA, og klageren er skattepligtig i Danmark af hvad end indkomst trusten måtte have, da trusten ikke anerkendes efter danske skatteregler som et selvstændigt skatteobjekt.

Klagerens bemærkninger

SKAT har den 9. oktober 2015 modtaget indsigelse til SKATs forslag af 18. september 2015 fra klagerens advokat.

Klageren har gjort indsigelse imod, at SKAT har ændret hans skatteansættelse for indkomståret 2011 på baggrund af en vurdering af, at klageren skulle have handlet som minimum groft uagtsomt ved ikke lade sig beskatte i Danmark af indtægter fra the Seperate Trust for [person1]. Klageren anser i den forbindelse ændringerne af hans skatteansættelse for 2011 er forældet, da der ifølge klagerens opfattelse ikke er tale grov uagtsomhed.

Det gøres på baggrund af nedenstående, gældende at:

Det er klagerens opfattelse, at han har handlet i god tro, og at han har stolet på den rådgivning han har modtaget af de rådgivere han har betalt for at forvalte trusten og klagerens og trustens skattemæssige forhold.

SKATs endelige afgørelse

SKAT træffer afgørelse i henhold til forslag til afgørelse af 18. september 2015, da SKAT under punkt 2.4 og punkt 3.1 har gjort rede for, hvorfor det er SKATs opfattelse at der kan foretages ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2011, på baggrund af at SKAT vurderer, at der er handlet som minimum groft uagtsomt.

Øvrige punkter

Ekstraordinær genoptagelse

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en skatteansættelse ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag (ekstraordinær ansættelse).

Begreberne forsæt og grov uagtsomhed i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Det vil sige, at anvendelse af bestemmelsen i § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffeansvarssag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen herfor er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen.

Det er SKATs opfattelse, at betingelserne for gennemførelse af ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 for indkomståret 2011 er opfyldt. Klageren skulle have været mere agtpågivende omkring de skattemæssige konsekvenser ved at indtræde som beneficiary og trustee i en amerikansk trust, der stod overfor at skulle få tilført en formue i forbindelse med klagerens moders død, en formue som klageren i egenskab af trustee havde fuld råderet over.

Det må lægges til grund, at klageren ikke var ubekendt med, at han blev indført som kommende trustee i forbindelse med den nye trust agreement den 19. marts 2010, og i den forbindelse skulle klageren have undersøgt, om disse dispositioner ville have indvirkning på hans skatteforhold.

I forbindelse med klagerens moders død den 1. januar 2011 og efterfølgende har klageren ikke været agtpågivende og søgt vejledning eller rådgivning i forhold til eventuelle skattemæssige konsekvenser. Ud fra klagerens advokats oplysninger kan det tolkes som, at den professionelle ledelse i trusten har erkendt overfor klageren, at de ikke har været opmærksomme på, at der kunne være forhold omkring forvaltningen af trusten der kunne have indflydelse på klagerens danske skat. Af dette kan det udledes at klageren kun har ladet sig rådgive omkring de amerikanske regler.

Det er SKATs opfattelse, på baggrund af klagerens forundring over, at der kunne være skattemæssige konsekvenser udtrykt i klagerens advokats breve, at han har opfattet overdragelsen af trustformuen som arv, men klageren har ikke i samme forbindelse søgt vejledning eller rådgivning omkring danske skatteregler.

SKAT vurderer herved, at klageren har handlet mindst groft uagtsomt, da han ikke har undersøgt, om hans dispositioner i relation til den amerikanske trust kunne have indflydelse på hans danske indkomst- og skatteforhold.

6 måneders reaktionsfrist

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at SKAT har 6 måneder fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

SKAT modtog de amerikanske selvangivelser den 10. september 2015. Herved fik SKAT mulighed for at foretage en korrekt skatteansættelse på et oplyst grundlag.

SKAT betragter 10. september 2015 for tidspunktet, hvor reaktionsfristen på 6 måneder løber fra.

Klagerens opfattelse

Repræsentanten har på klagerens vegne nedlagt principal påstand om, at den af SKAT forhøjede indkomst for perioden 2011 - 2014 med i alt 1.532.378 kr. nedsættes med i alt 823.123 kr.

Den principale påstand fremkommer derved, at der nedlægges påstand om, at forhøjelsen vedrørende salg af ejendommen i 2012 nedsættes til 0 kr., at der indrømmes fradrag for realiserede tab på aktier i 2012 – 2014 på henholdsvis 16.341 kr., 83.908 kr. og 75.635 kr., og endelig, at afgørelsen vedrørende 2011 er ugyldig, da der ikke er handlet minimum groft uagtsomt.

Subsidiært nedlægges der påstand om hjemvisning til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

Sagens faktiske forhold

I relation til de faktiske forhold kan repræsentanten generelt tilslutte sig det, som SKAT i afgørelsen af 12. oktober 2015 har anført om de faktiske forhold.

Der er imidlertid et par forhold, som skal korrigeres, ligesom klageren også har et par tilføjelser.

For det første er det vigtigt for klageren at fremhæve, at klageren aldrig har haft noget med stiftelsen af trusten at gøre. Klageren har således ikke tilført midler til trusten, foranstaltet den oprettet eller i øvrigt haft noget med trustens virke at gøre.

Trusten er oprettet af klagerens forældre i fællesskab og har således kun virket i USA i hele trustens levetid fra 1988.

SKAT anfører i afgørelsen, side 7, at ”Det sker, at personer, som er skattepligtige til Danmark, stifter eller sætter penge ind i udenlandske trusts. Udenlandske ”trusts” kan ikke sammenlignes med danske fonde, og de kan have forskelligt indhold fra land til land og fra trust til trust”.

Baggrunden for, at SKAT føler det nødvendigt at have denne sætning med, vides ikke, men det er fuldstændig modsat af de faktuelle forhold, som gør sig gældende i relation til klageren.

Klageren har ikke oprettet nogen trust, og har ikke skudt penge ind i nogen trust i udlandet. Klageren er ved moderens død indsat som trustee, men har ellers ikke noget som helst med trusten at gøre. Det skal igen pointeres, at klageren på intet tidspunkt har tilført trusten midler.

Dernæst skal det fremhæves, at klageren ikke, modsat det som SKAT anfører på side 9, har fuld rådighed over trustformuen.

En stor del af trustformuen er båndlagt af staten, idet det er en særlig pension efter klagerens afdøde far. Klageren kan ikke frit disponere over den del af formuen, idet dispositionsretten er indskrænket voldsomt i henhold til amerikansk ret.

Dernæst skal det fremhæves, at det ikke er korrekt, som anført af SKAT på side 2, at gevinsten på salg af den faste ejendom er opgjort i henhold til de amerikanske værdier, der er lagt til grund ved opgørelsen af den amerikanske selvangivelse.

Den værdi der fremgår af selvangivelsen, er klagerens salgsomkostninger i forbindelse med afhændelsen af ejendommen, og ikke en gevinst. Klageren har ikke erhvervet nogen gevinst, hvilket vil blive fremført længere nede i klagen, idet klageren rent faktisk realiserer ejendommen med tab i henhold til de faktiske værdier ejendommen er opgjort til af [finans1], og den værdi ejendommen sælges til. SKAT læser simpelthen selvangivelsen i USA forkert.

Ud over disse forhold, er klageren af den opfattelse, at SKATs beskrivelse af de faktiske forhold grundlæggende er retvisende.

Begrundelse for klagen

Indledningsvist bemærkes, at SKAT ikke virker synderligt overbevisende i sin afgørelse. Det fremgår flere steder, blandt andet på side 1 i afgørelsen, at ”indkomsten er, så vidt det har været muligt, opgjort efter danske regler”. Dette er ikke en lovlig bundgrænse at sætte for SKATs arbejde med at træffe afgørelser.

SKAT skal i alle enkeltheder sikre, at der er hjemmel til at gennemføre den beskatning som SKAT anfører i sine afgørelser. At det så vidt det har været muligt er sket efter danske regler, er ikke i overensstemmelse med hverken forvaltningslovens sagsbehandlingsregler, skatteforvaltningslovens sagsbehandlingsregler, og i øvrigt ikke i overensstemmelse med Grundlovens hjemmelskrav i § 43.

Alene af den årsag, kan afgørelsen ikke anses for at være tilstrækkeligt oplyst, idet ordlyden i sig selv efterlader, endog megen, tvivl om, hvorvidt der er hjemmel til at gennemføre den beskatning, som SKAT ønsker.

I relation hertil skal det tillige anføres, at SKAT ikke kan overvælte dette forhold på klageren, at lade det være op til denne at oplyse sagens materielle grundlag.

Ejendommen i [stat1]

SKAT gør på side 2 i afgørelsen gældende, at der, såfremt klageren kan dokumentere dette, ikke skal ske medregning af gevinsten på den faste ejendom, der lå i trusten efter klagerens afdøde mor.

Det fremgår af den opgørelse SKAT har foretaget, at SKAT fuldstændig har misforstået den dokumentation, der kommer fra USA.

Af dokumenterne fremgår, at Trusten (klageren) har haft salgsomkostninger på 53.726,35 USD, jf. BILAG 2, ”Sale Cover Sheet”. Dette beløb antager SKAT at være udtryk for klagerens fortjeneste på salget af ejendommen.

Læser SKAT derimod dokumentationen tilstrækkeligt grundigt, så kan SKAT konstatere i BILAG 2, at [...], [USA], der som mægler skulle sælge ejendommen i 2011, havde værdifastsat ejendommen langt højere helt op til tidspunktet for salget, idet ejendommen bliver sat til salg for 849.000 USD.

Det er denne værdi, der må lægges til grund som klagerens anskaffelsesværdi, hvis SKAT ønsker at beskatte klageren af salget af ejendommen, idet klageren i givet fald først kan anses for at have anskaffet ejendommen på tidspunktet, hvor SKAT antager trusten som transparent, og dermed som en del af klagerens formue. På dette tidspunkt er ejendommen endog mere værd, idet prisudviklingen på tidspunktet var nedadgående i forhold til starten af 2011.

Og lægges denne værdi til grund, som er den eneste reelle værdiansættelse på tidspunktet, hvor SKAT antager klageren som ”ejer” af formuen, og dermed også den værdi, der skal lægges til grund for beregningen af fortjeneste, henholdsvis tab på salg af den faste ejendom, vil der ikke være nogen fortjeneste at beskatte klageren af. Der vil tværtimod være et ikke ubetydeligt tab.

Dermed kan det også konstateres, at klageren ikke har konstateret nogen fortjeneste på ejendommen, som opgjort af SKAT, hvis det fortsat er SKATs opfattelse, at klageren skulle råde over formuen, idet det tillige fremgår af BILAG 2, at de beløb der bliver lagt til grund som fortjeneste af SKAT, er udtryk for de omkostninger Trusten (Klager) har afholdt ved salget af ejendommen.

Der er ikke skyggen af tvivl i denne sag om, at der ikke er realiseret nogen avance på salg af ejendommen, men derimod realiseret et meget betydeligt tab, hvorfor der intet grundlag er for beskatning.

Aktieindkomst/kapitalindkomst

SKAT har tillige opgjort klagerens skattepligtige aktieavancer i henhold til aktieavancebeskatningslovens bestemmelser, som de avancer, der er genereret i selve trusten i USA.

For det første er der selve det forhold, at SKAT ikke anerkender, at der skal ske tabsfradrag for de afståelser af aktier, der har givet et aktietab.

Når SKAT, som i denne sag, ophæver fondsstiftelsen og vil indsætte klageren som formueejer, i stedet for den udenlandske trust, må SKAT tillige anerkende, at det er på det tidspunkt, hvor SKAT tilsidesætter den civilretlige gyldigt udenlandsk stiftede trust, at det skal vurderes, om klageren opfylder betingelserne for tabsfradrag.

Dette skyldes blandt andet det forhold, at det ikke er klageren, der har oprettet og stiftet en trust i udlandet. Det er ikke midler, der er flyttet fra Danmark til USA i en til lejligheden oprettet trust. Det er klagerens forældre, der i sin tid oprettede en trust, hvor blandt andet faderens pensionsudbetaling indgik. Da faderen døde, blev moderen trustee, og da moderen gik bort, blev klageren trustee.

Der har således aldrig være flyttet midler fra Danmark til USA. Derfor virker det ikke retssikkerhedsmæssigt begrundet, at SKAT gør gældende over for klageren, at klageren skulle have oplyst SKAT om de fradrag, der er opstået løbende, inden selvangivelse for de enkelte år.

SKAT henviser til, at der blandt andet ved SKM2010.324SKAT blev gjort opmærksom på, at der var blevet indført nye oplysningspligter i forbindelse med retten til fradrag og modregning af tab på noterede aktier.

For det første skal det hertil anføres, at 2010 slet ikke er relevant i relation til klageren. På dette tidspunkt er klagerens mor stadig i live, trusten ligger i USA, og der er ingen relation til Danmark.

Da klagerens mor dør, er det fortsat ikke klagerens opfattelse, at klageren skulle eje formuen. Klageren har end ikke skænket det en tanke, at SKAT kunne være af denne opfattelse.

Nu vil SKAT fratage klageren retten til at modregne de beviselige tab, der er opstået i trustens investeringsaktivitet, da SKAT henholder sig til, at klageren ikke rettidigt har givet SKAT oplysninger om tabene.

Klageren har slet ikke været bekendt med disse tab, før sagen her opstår, og klageren får specificerede oplysninger fra USA. Klageren har hele tiden ageret efter, at der eksisterer en civilretlig lovlig trust i USA, og denne trust har ikke noget med klageren eller Danmark at gøre.

Det må da, som det mindre i det mere, være sådan, at SKAT skal sikre symmetri i beskatningen, og vil SKAT beskatte tilbage i tid, er SKAT nødt til fuldt ud at efterleve reglerne tilbage i tid.

SKAT kan ikke fratage klageren et fradrag som følge af, at SKAT henholder sig til en forpligtelse, der klart retter sig mod borgere, der ved de har noterede aktier, og at der har været tab på disse.

Klageren er jo slet ikke klar over, at SKAT anser ham for ejer af aktierne, hvorfor klageren naturligvis ikke agerer som ejer af disse. Klageren anser selv trusten som ejer af aktierne.

Det vil således være i strid med ligebehandlingsprincippet og retssikkerhedsprincippet, hvis SKAT fastholder, at klageren ikke skal have modregnet det tab på aktier, som fremgår af afgørelsens side 12 og 13.

Endeligt gøres det gældende, at SKAT ikke har hjemmel til at forhøje klagerens indkomst for indkomståret 2011, idet SKAT på ingen måde har dokumenteret, at klageren har handlet som minimum groft uagtsomt.

Reglerne for beskatning af udenlandske trusts er yderst kompliceret, og det følger af hele denne sag, at der ikke er tale om, at der er tilflydt økonomiske midler fra klageren til trusten på noget tidspunkt, men at al formue er, og altid har været, placeret i USA, hvorfor klageren ikke kan anses for groft uagtsomt eller med fortsæt ikke at have lade sig beskatte af trustens indkomster.

Der er intet for klageren der ikke har været beskattet, idet klageren har betalt al skat i USA under den opfattelse, at Trusten var lovlig og legitim stiftet i USA for mange, mange år siden, og klageren har ikke anset Trusten som relevant i Danmark.

Dertil kommer, at trusten har været professionelt forvaltet igennem alle årene, og at klageren på intet tidspunkt er blevet adviseret om, at der skulle være skattemæssige forhold af relevans for de danske myndigheder vedrørende trusten.

Der er derfor ikke noget grundlag for at lave en genoptagelse uden for den ordinære genoptagelse, der følger af Skatteforvaltningslovens § 26.

SKAT, nu Skattestyrelsens, udtalelse på baggrund af klagen

SKAT har anført følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Klagen indeholder tre elementer:

1: At SKAT har genoptaget ekstraordinært i henhold til SFL § 27, stk. 1, nr. 5.

2: Opgørelsen af gevinst ved salg af ejendommen i [stat1].

3: Nægtelse af fradrag for tab på aktiebaserede investeringer

Ad punkt 1

SKAT fastholder, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse for indkomståret 2011 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da klageren efter SKATs opfattelse har handlet som minimum groft uagtsomt. Klageren henholder sig til at have modtaget professionel rådgivning i USA blandt andet omkring sine skatteforhold.

Den professionelle rådgivning har alene omhandlet de juridiske forhold i henhold til amerikansk ret. Rådgiver har overfor SKAT pr. telefon oplyst, at de amerikanske rådgivere havde erkendt, at de ikke havde været opmærksomme på, at klagerens dispositioner i relation til trusten kunne have skattemæssige konsekvenser betydning for klageren i Danmark.

Klageren har ikke i forbindelse med sin indtræden i trusten ved moderens død søgt rådgivning eller vejledning hos SKAT eller rådgivere med indsigt i danske skatteforhold. I 2010 blev der udarbejdet en ny trust agreement, hvori klageren blev skrevet ind som trustee ved moderens død i trust agreement, og trustens formue, skulle overgå til en ny trust bærende klagerens eget navn, og trustens formål var at yde underhold til fordel for klageren selv. SKAT er derfor af den opfattelse at klageren allerede i 2010 burde have søgt vejledning eller rådgivning for om disse dispositioner kunne have skattemæssige konsekvenser for klageren i Danmark.

SKAT skal henvise til den brede retspraksis, der ikke fritager de personer for ansvar, som havde selvangivet og ladet sig beskatte i udlandet af indkomster fra udenlandske indkomstkilder, men som ikke selvangav samme indkomst til beskatning i Danmark. At klageren har modtaget rådgivning i USA vedrørende forhold og dispositioner i forhold til amerikansk ret, har selvangivet indkomsten i USA, og har betalt skat i USA af indkomsten, kan derfor ikke fritage klageren for ansvar, og selvom SKAT måtte vælge ikke at gøre et ansvar gældende, kan sagen stadigvæk genoptages ekstraordinært, jf. juridisk vejledning afsnit A.A.8.2.3.7.

Klageren tillægger det betydning for vurderingen af, om betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, at der ikke er tilflydt midler fra klageren til trusten, og påpeger at reglerne for beskatning af udenlandske trusts er yderst komplicerede. SKAT mener, at netop kompleksiteten i de skattemæssige regler omhandlende klagerens dispositioner, burde have fået klageren til at undersøge om disse dispositioner havde skattemæssig betydning for klagerens skattemæssige forhold i Danmark, måske ikke på tidspunktet i 2010, hvor beslutningen om dispositionen blev truffet, men så på det tidspunkt, hvor dispositionen blev effektueret, og særligt på det tidspunkt, hvor klageren begyndte at modtage midler fra trusten i januar 2012.

Ad punkt 2

Klageren gør gældende, at der har været et tab ved salg af ejendommen i [stat1], og ikke en gevinst, som opgjort af SKAT. Yderligere rettes der kritik mod SKATs sagsbehandling og hjemlen til beskatning med henvisning til klagens punkt 4. SKAT skal henlede opmærksomheden på, at man rettede telefonisk henvendelse til klagerens rådgiver den 10. september, da det var konstateret, at der var solgt en ejendom, og at der ud fra det foreliggende materiale ikke kunne udarbejdes en opgørelse efter ejendomsavancebeskatningslovens regler.

Rådgiver oplyste, at der var mange dokumenter vedrørende ejendommen som ikke var tilvejebragt. Yderligere oplyste rådgiver, at der havde været en kontrovers med det daværende administrations­ selskab, da administrationsselskabets aflønning for forvaltning af trustformuen foregik på baggrund af værdien af trustformuen. Administrationsselskabet havde derfor opskruet værdien på ejendom­ men. Dette var en af årsagerne til administrationsselskabet blev udskiftet med et andet. Disse oplysninger fra klagerens rådgiver blev dermed opfattet af SKAT, at det var forbundet med stor usikkerhed, om det ville være muligt at fremskaffe alle de nødvendige oplysninger for at kunne lave en korrekt ejendomsavanceopgørelse. Den faktiske opgørelse er derfor lavet efter aftale med klagerens rådgiver ud fra de foreliggende oplysninger.

Opgørelsen er derfor lavet på baggrund af de værdier, som fremgår af den amerikanske selvangivelse for 2012 side 13, hvoraf fremgår at salgsprisen udgjorde 790.000 USD, og at anskaffelsesprisen ud­ gjorde 733.608,78 USD, hvilket gav en skattepligtig avance på 56.391,22 USD.

Der er derfor ikke tale om, som anført i klagen, at SKAT har forsømt at søge sagen ordentligt belyst, i henhold til forvaltningsloven og skatteforvaltningslovens regler, og en sproglig fortolkning af det citat, som der anføres i klagen, bør ikke tillægges afgørende betydning for afgørelsens gyldighed eller som udtryk for, at SKAT ikke har søgt sagen belyst.

Klageren anfører i sin klage på side 3, at klagens bilag 2 viser at der har været salgsomkostninger i forbindelse med salget på 53.726,35 USD, og at SKAT har taget dette beløb til udtryk for fortjenesten på ejendommen.

Klagens bilag 2, har aldrig været forelagt SKAT i forbindelse med sagen, og den avance som SKAT har lagt til grund for opgørelsen fremgår, som nævnt ovenfor af den amerikanske selvangivelse for 2012, side 13, og udgør 56.391,22 USD og ikke 53.726,35 USD.

Listeprisen i henhold til klagens bilag 2 på 849.000 USD, kan ikke tages som udtryk for klagers anskaffelsespris. Der er tale om en salgsvurdering foretaget på et tidspunkt der ligger efter overtagelsestidspunktet. Slutteligt skal SKAT gøre opmærksom på, at man i USA har selvangivet en gevinst på 56.391,22 USD, hvilket kan undre, såfremt man har haft et tab.

Ad punkt 3

SKAT henholder sig til lovens ordlyd samt det forhold, som gør sig gældende som nævnt ovenfor under punkt 1. Klageren var allerede i 2010 klar over, at han indgik en civilretlig og formueretlig disposition, som burde have ført til, at klageren søgte rådgivning hos rådgivere med indsigt i danske skatteregler, eller vejledning hos SKAT. Havde klageren søgt rådgivning om dette, ville klageren også have fået afklaring om dispositionens skattemæssige indvirkninger hos klager i Danmark.

Oplysningspligten vedrørende aktierne, som blev anskaffet i 2012 eller overtaget i forbindelse med overdragelse af trustformuen, udløb ved selvangivelsesfristen for 2012, den 1. juli 2013. Klageren har derfor haft rig lejlighed for at undersøge og afklare sine danske skatteforhold.

Klageren ville dermed have været klar over, at fra det tidspunkt, hvor klageren indtrådte som trustee i trusten og fik overdraget trustformuen der blev overdraget til en trust, der bar klagerens eget navn og som alene tilgodeså klageren selv, at formuen i henhold til danske skatteretspraksis ville blive betragtet som værende en del af klagerens øvrige formue som følge af trustens transparens. Dermed ville det også føre til, at klageren var bundet af de oplysningspligter, der blev indført i aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1, fra og med indkomståret 2010, hvor klageren overtog rådigheden over trustformuen pr. 1. januar 2011.

Klageren negligerer betydningen af, at SKAT via en SKAT-meddelelse informerede borgere og rådgivere om de nye regler i 2010 i SKM2010.324.SKAT, da dette indkomstår ikke var relevant for skatteyder. SKM2010.324.SKAT blev offentliggjort den 17. maj 2010, og dispositionen der involverede klageren i trusten skete forud for denne dato, nemlig den 19. marts 2010.

Diverse

SKAT var i løbet af sagen ikke gjort bekendt med at oplysningen om, at en del af trustformuen er båndlagt pension fra klagerens far.

Klageren indtræder ved sin moders død som trustee i "The Separate Trust for [person1]", og det der er tilbage af trustformuen overgår til den nye trust i henhold til artikel 6. Af artikel 15, stk. 5 fremgår det, at klageren indtræder som trustee sammen med [finans1], [USA]. Under artikel 15, stk. D, nr. 4 fremgår det, at klageren i sin egenskab af trustee kan fjerne [finans1], [USA], eller enhver lignende institution, som er udpeget som trustee. Dermed har klageren også uindskrænket råderet over trustformuen, hvilket er medvirkende årsag til at trusten i henhold til dansk skatteretspraksis må anses for værende transparent.

I løbet af sagen har klageren kun gjort indsigelse imod den ekstraordinære genoptagelse, så meget af indholdet i klagen er nyt for SKAT.

Repræsentantens bemærkninger til SKATs udtalelse

Ad punkt 1

Det er ikke korrekt, at der på nogen som helst måde skulle være udvist grov uagtsomhed i denne sag, jf. i øvrigt det i klagen anførte.

Faktum er, at klageren har været i fuldstændig god tro, og har ageret i henhold hertil, ligesom der ikke er tilflydt så meget som 1kr. fra Danmark til trusten. Samtlige midler er tilgået klageren fra trusten via fuldt ud gennemsigtige, elektroniske, transaktioner - fra USA til Danmark.

SKAT henviser i udtalelsen til den "brede retspraksis" der angiveligt skulle understøtte SKATs synspunkt, uden i øvrigt at uddybe denne henvisning med blot en enkelt afgørelse, der understøtter SKATs synspunkt. Hvad er det for en praksis, der skulle forelægge og understøtte SKATs synspunkt i et tilfælde, som det foreliggende?

Der erindres i den sammenhæng om, at samtlige indtægter er selvangivet i USA af klagerens rådgivere, og der er således ikke tale om den klassiske situation, hvor der ikke er betalt skat i nogen lande.

Hvori skulle den grove uagtsomhed bestå? Der er ikke tilflydt trusten midler fra Danmark, klagerens forældre har aldrig haft indtægt eller formue i eller fra Danmark, og samtlige de midler, der er tilflydt trusten, stammer fra klagerens amerikanske forældre.

Det er korrekt, at reglerne for Trusts er komplicerede for fagfolk med kendskab til international beskatning og forhold om transparens og beskatningsret til indtægter fra trusten.

For klageren forholder det sig anderledes. Klageren har ikke haft indflydelse på trustens etablering eller vilkårene herfor, ej heller har han haft indflydelse på de midler, der er tilflydt trusten. Han har ej heller selv tilført trusten midler. Igen skal det bemærkes, at det er midler fra USA, der er tilgået Trusten.

Klageren blev alene involveret i trusten og trustens forhold i forbindelse med moderens død, på hvilket tidspunkt der var, og hele tiden havde været, tilknyttet professionelle forvaltere og rådgivere.

Hvordan skulle klageren således på nogen måde ane uråd i forhold til den rådgivning han fik, når alt blev selvangivet i USA? Det er utrolig vanskeligt at se, at dette skulle være tilfældet.

Ad punkt 2

Uanset hvordan man vender og drejer salget af ejendommen, vil der umuligt kunne have været en skattepligtig fortjeneste på 53.391,22 dollars i henhold til dansk ret, idet dette forudsætter, at der ved salget er realiseret en avance. Dette er ikke tilfældet, da ejendommen ikke er steget i værdi, og hvornår skulle ejendommen i givet fald være steget i værdi?

Som anført i klagen er dette ikke tilfældet, særligt ikke da SKAT gør gældende, at trusten er transparent, således at ejendommen i realiteten er arvet efter klagerens mor. Ejendommen er ikke steget i værdi i perioden fra moderens dødsfald og indtil ejendommen blev afhændet, jf. i det hele det i klagen anførte.

Ejendommen er derimod faldet i værdi, hvilket allerede følger af, at den blev sat til salg for en højere pris, end den endte med at blive solgt for.

Dertil kommer, at salgsprisen brutto var 790.000 dollars, og at der ikke i opgørelsen er taget højde for omkostningerne ved salget. Avanceopgørelsen efter dansk ret kan ikke blot opgøres på baggrund af salgsprisen, uden at modregne omkostningerne ved salget, der indiskutabelt fremgår af den fremlagte provenuberegning. Endelig kan der henvises til, at anskaffelsestidspunktet er anført til at være d. 1. januar 2011 i selvangivelsen.

Repræsentanten har som sagens bilag 3 fremlagtkopi udskrift fra [finans1] trust, den tidligere forvalter af Trusten, der som anført i sagens bilag 3havde anført ejendommens værdi til 1.450.000 dollars, altså langt mere end den pris, ejendommen blev solgt for.

Det fremgår af bilaget, at værdiansættelsen var på 1.450.000 dollars. Det fremgår til gengæld også af bilaget, at der den 7. februar 2011 sker en nedskrivning af ejendommens bogførte værdi til 680.000 dollars fra 1.450.000 dollars, altså en nedskrivning af den hidtidige værdi med 770.000 dollars.

Det kan alene være på denne baggrund avanceopgørelsen i trustens selvangivelse er foretaget: 680.000 dollars tillagt salgsomkostningerne - 53.726,35, fratrukket salgsprisen på 790.000 dollars, der næsten giver den angivne avance, dog med en ubetydelig manko på 117,57 dollars.

Dette medfører dog som anført ikke, at klageren har haft en avance på ejendommen. Tværtimod idet den forud for moderens død var bogført med en værdi på 1.450.000 dollars, og først mere end 1 måned efter moderens død er nedskrevet, således at der i realiteten er realiseret et væsentlig tab.

Den pågældende "avance" er alene fremkommet derved, at ejendommens værdi er nedskrevet til 680.000 dollars, efter moderens død, og at den lavere værdi er vandret ind i opgørelsen over avancen i henhold til de amerikanske regler, og i henhold til trustens skatteansættelse.

Dette forhold kan dog på ingen vis medføre en skattepligtig fortjeneste for klageren, idet ejendommens bogførte værdi falder dramatisk efter moderens død, og idet ejendommen ikke er steget i værdi indtil den bliver solgt.

Det vil jo heller ikke medføre en skattepligtig avance efter dansk ret, hvis der arves en ejendom, som er værdiansat til 5 millioner kr., og denne nedskrives til en "fiktiv" værdi efter dødsfaldet, for efterfølgende at blive solgt for et højere beløb end den fiktive fastsatte værdi, men omvendt også et lavere beløb end de 5 millioner kr. Her vil arvingen jo have realiseret et tab efter ejendomsavancebeskatningsloven.

Den opgjorte avance har således intet med en skattepligtig fortjeneste efter dansk ret at gøre. Tværtimod.

Ad punkt 3

Der kan i det hele henvises til det i klagen anførte.

Møde i Skatteankestyrelsen den 21. maj 2019

På mødet i Skatteankestyrelsen anførtes bl.a. følgende, jf. mødereferat af 22. maj 2019:

”Klageren redegjorde for hans forældres oprettelse af trusten i USA. Forældrene havde købt huset i [USA] i 1972. Lovgivningen i [stat1] var i 1980 striks, og faderen var bekymret for, om moderen kunne overtage huset ved hans død. Der blev i den forbindelse stiftet en trust i 1986. Faderen døde i 1988.

Trustens midler blev deponeret i [finans1], der var trustee i trusten. En del af midlerne i trusten var faderens pension, der i [stat1] er ubeskattet indtil pengene trækkes ud.

I 2010 var moderen lidt dement, og lovgivningen i [stat1] var ændret. Klageren fik en ny advokat til at se på trusten, og havde kontakt til en dansk advokat, advokat [person3]. I den forbindelse blev ny Trust Agreement indgået og ny trustee blev indsat.

Klagerens mor døde den 1. januar 2011. Der har ikke været nogen bobehandling i [stat1]. Trusten virkede som et testamente, og trustens aktiver er tilgået klageren som arv, som det fremgår af SKATs afgørelse. Der er således ikke tale om, at ejendommen er solgt i en bobehandlingsperiode.

Repræsentanten anførte på forespørgsel, at selve det forhold, at trusten anses som transparent i forhold til klageren, ikke er påklaget. Klagen angår beskatning af afkast af trustens aktiver, der skal ske efter danske skatteregler, herunder avance vedrørende ejendommen, fradrag for tab på noterede aktier og hjemlen til genoptagelse af indkomståret 2011.

For så vidt angår ejendommen blev denne ifølge den amerikanske revisors selvangivelse til de amerikanske skattemyndigheder solgt den 12. januar 2012 for 790.000 USD. Dette er uomtvistet. Spørgsmålet i relation til beskatning af en eventuel avance på ejendommen, er fastsættelse af klagerens anskaffelsessum, der må skulle opgøres på tidspunktet, hvor trustens aktiver falder i arv til klageren, den 1. januar 2011.

Klageren oplyste, at huset var i dårlig stand. Der var brugt penge fra trusten til at lægge nyt tag. Den tidligere trustee, [finans1], var stadig involveret vedrørende huset. I relation til anskaffelsessummen foreligger der oplysninger i sagen i form af den af revisor indgivne selvangivelse for trusten, hvor det for indkomståret 2012, på s. 13 fremgår, at ejendommen er solgt den 12. januar 2012 for 790.000 USD, at anskaffelsessummen den 1. januar 2011 udgør 733.608,78 USD, hvorefter avancen udgør 56.391,22 USD. Det er dette beløb, SKAT har lagt til grund som avance. Repræsentanten oplyste, at de havde søgt oplysninger hos revisor om, hvordan tallet 733.608,78 USD fremkommer. Det har ikke været muligt at få svar herpå.

Det fremgår af repræsentantens bilag 3, ”Account Statement”, at [finans1] den 7. februar 2011 nedskriver den bogførte værdi af ejendommen med 770.000 USD fra 1.450.000 USD til 680.000 USD, idet det skulle svare til værdien den 1. januar 2011. Klageren anførte, at ejendommen havde været bogført til den høje værdi da [finans1] som trustee administrerede trusten, og da deres honorar var fastsat ud fra aktivernes værdi. Nedskrivningen skyldes ifølge klageren, at det ville være let for trusten at sælge ejendommen til en lavere pris.

Ejendommen blev sat til salg ved ejendomsmægler [person4], jf. repræsentantens bilag 2, ”Sales Cover Sheet”. Klageren havde ikke travlt med at få huset solgt, og det aftaltes at udbyde huset til 849.000 USD. Der forelå ikke en vurdering på huset. Ejendomsmægleren syntes, at det var en høj pris.

Repræsentanten har haft den i afgørelsen refererede korrespondance med SKAT om hvordan afkastet fra ejendommen kunne fastsættes.

Repræsentanten gjorde gældende, at der ikke i perioden fra 1. januar 2011 til huset blev solgt er en prisstigning på huset. Priserne steg ikke generelt.

Repræsentanten og klageren ønskede på ny at spørge revisoren om baggrunden for de beløb, der er selvangivet overfor de amerikanske myndigheder, og eventuelt høre ejendomsmægleren, hvordan prisudviklingen på ejendomme i området har været i perioden fra 1. januar 2011 til salgstidspunktet. Det aftaltes, at eventuelt yderligere dokumentation indsendes inden 4 uger.

Repræsentanten anførte, at trustens selvangivelse må være foretaget på baggrund af de 680.000 USD tillagt salgsomkostningerne, som de fremgår af repræsentantens bilag 2, s. 2, 53.726,35 USD, hvorved fremkommer beløbet 733.726,35 USD, hvorefter forskellen til salgsprisen på 790.000 USD udgør 56.273,65 USD, og således næsten udgør den angivne avance, på nær 117,57 USD, der ifølge repræsentanten kan skyldes refusionsbeløb eller lignende. Avancen er således alene fremkommet på baggrund af et fiktivt nedskrevet bogført beløb.

For så vidt angår klagepunktet om nægtet tabsfradrag anførte repræsentanten, at hvis man som skatteyder havde glemt at selvangive anskaffelsen, ville han ikke være i tvivl. Her er der tale om en anden situation, hvor SKAT flytter subjektet ved at tilsidesætte faktum. Der bør være symmetri i denne situation i forhold til, at fortjenester beskattes.

Med hensyn til SKATs genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2011 og spørgsmålet om, hvorvidt der foreligger grov uagtsomhed, gjorde repræsentanten gældende, at klageren havde søgt rådgivning såvel i USA som i Danmark, her ved advokat [person3], [virksomhed33]. Klagerens revisor og advokat i Danmark har ikke oplyst klageren, at der skal betales skat i Danmark af afkastet fra trustens aktiver. Klageren er af den opfattelse, at han har gjort, hvad der kunne forventes af ham, og han har stolet på den rådgivning, han har betalt mange penge for. Han har ikke på nogen måde forsøgt at undgå skat, og har stolet på sine rådgivere. Klageren oplyste endvidere, at han har betalt det sagen omhandlede skattebeløb.

Klageren anførte endvidere, at der ikke er tale om, at der er sendt penge ud af Danmark til USA, og klageren har ikke haft noget med stiftelsen af trusten at gøre. Der er tale om beløb, der stammer fra hans fars pension. Alt er selvangivet i USA, og der er betalt skat der. Klageren anførte, at han hele tiden har handlet i god tro.

(...)

Repræsentanten anførte, at der i praksis er anlagt en meget streng fortolkning af, hvornår der foreligger grov uagtsomhed. Det er den samme afvejning som i skattekontrolloven. SKAT er efter repræsentantens opfattelse meget hurtig i afvejningen af, hvorvidt der foreligger grov uagtsomhed – når der eksempelvis ikke er selvangivet. Der må henses til forarbejderne om, at vurderingen er, om der burde være handlet anderledes i situationen. Repræsentanten gjorde yderligere gældende, at trustpraksis i 2011 ikke var så udviklet som i dag, ligesom 2011 var der første indkomstår efter moderens død.”

Repræsentantens indlæg af 18. juni 2019

Repræsentanten har i indlæg af 18. juni 2019 anført følgende:

”(...)

Vi har forsøgt at få en mere præcis redegørelse i forhold til den fastsatte basisværdi for ejendommen, men dog uden held.

Der er reelt set ikke nogen, der præcist kan forklare hvor værdien stammer fra. Det forekommer således stadig oplagt, at man har taget salgssummen og regnet baglæns for at ramme en basisværdi, som man har taget udgangspunkt i, i forbindelse med indgangsværdien/ kostprisen - uagtet ejendommen altså umiddelbart før [person1]s mors død stod opført med en værdi på 1.450.000 dollars.

Det er grundlæggende også den holdning, der fremgår af vedhæftede e-mail fra 2016, hvor vi første gang havde problemstillingen op og vende.

Denne "tilfældige" beregnede basisværdi siger dog intet om den objektive handelsværdi på datoen for [person1]s mors død, som er den afgørende værdi iht. dansk skatteret.

Vi har derfor kontaktet den lokale mægler, med henblik på at få afklaret mere præcist, hvordan udviklingen har været i ejendomsmarkedet i den mellemliggende periode, og hvad ejendommen reelt set var værd, da [person1]s mor døde (...).”

Repræsentantens indlæg af 16. juli 2019

Repræsentanten har i indlæg af 16. juli 2019 supplerende anført følgende:

”I forlængelse af min tidligere fremsendte skrivelse, fremsendes hermed indhentet rapport fra [person4] med tilhørende bilag 1 og 2. (...).

Som det fremgår af skrivelsen har der ikke været nogen værditilvækst på ejendommen i den relevante periode, hvilket netop dokumenterer vores påstand om, at der ikke er realiseret en gevinst i perioden fra [person1]s mors død og indtil ejendommen blev solgt.

Jeg skal igen henvise til, at det forekommer temmelig oplagt, at man i forbindelse med den amerikanske angivelse har taget salgssummen og regnet baglæns for at ramme en basisværdi, som man har taget udgangspunkt i, i forbindelse med indgangsværdien / kostprisen – uagtet ejendommen altså umiddelbart før [person1]s mors død, stod opført med en værdi på 1.450.000 dollars.

Det er grundlæggende også den holdning, der fremgår af den tidligere fremsendte e-mail fra 2016, hvor vi første gang havde problemstillingen oppe og vende.

Denne ”tilfældige” beregnede basisværdi siger dog intet om den objektive handelsværdi på datoen for [person1]s mors død, som er den afgørende værdi iht. dansk skatteret.

Såfremt ovenstående vurdering med bilag ikke er tilstrækkeligt bevis anmodes der om 100 % godtgørelse til afholdelse af syn og skøn, idet afgørelsen alene beror på hvorvidt der var realiseret en værdistigning på ejendommen eller ej i perioden for [person1]s mors død og indtil ejendommen blev solgt, hvilket er kerneområdet for syn & skøn.

Der indgår således ingen retlig vurdering i dette spørgsmål, ligesom temaet vil være klart og afgrænset til en meget præcis problemstilling, som det i øvrigt jf. [person4]s vurdering vil være muligt at foretage.

Det forekommer dog, henset til [person4] rapport og vurdering ikke nødvendigt med syn og skøn, men syn og skøn vil være relevant, såfremt rapporten ikke tillægges bevismæssig værdi i forbindelse med sagens afgørelse.”

Landsskatterettens afgørelse

På baggrund af sagens oplysninger, herunder det oplyste om The Separate Trust for [person1], tiltræder Landsskatteretten, at trustens formue ikke kan anses som definitivt og effektivt udskilt fra klagerens formue. Trusten anses derfor efter dansk skatteret som transparent i forhold til klageren, hvorfor klageren beskattes af afkastet af trustens aktiver, jf. statsskattelovens § 4 om globalindkomstprincippet.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at told- og skatteforvaltningen ikke kan afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal endvidere foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Den af SKAT foretagne ansættelsesændring vedrørende 2011 er foretaget efter udløbet af den almindelige ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, idet agterskrivelsen er udsendt den 18. september 2015.

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. Varslingen af den ekstraordinære ansættelse skal ske senest 6 måneder efter det tidspunkt, hvor skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Ved klagerens mors død overgik den resterende trustformue til The Separate Trust for [person1]. Klageren har fra og med indkomståret 2011 haft indtægter fra trustens aktiver. Disse indtægter er ikke selvangivet overfor SKAT, jf. dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1, jf. lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2015, og klageren har ikke i den forbindelse afklaret de skattemæssige konsekvenser i Danmark. På denne baggrund findes klageren ved grov uagtsomhed at have bevirket, at skattemyndighederne har foretaget klagerens skatteansættelse for 2011 på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. SKAT har derfor været berettiget til at ændre klagerens skatteansættelse for 2011 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5. SKAT modtog de amerikanske selvangivelser den 10. september 2015 og udsendte forslag til afgørelse den 18. september 2015 og traf den påklagede afgørelse den 12. oktober 2015. Fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er derfor overholdt.

Det er således med rette, at SKAT har beskattet klageren af afkastet af trustens aktiver.

Det er en betingelse for fradrag for tab på noterede aktier, at de danske skattemyndigheder senest på tidspunktet for selvangivelsesfristen for det år, aktierne er anskaffet, modtager oplysning om identitet på aktien, antal, anskaffelsestidspunkt og anskaffelsessum. Det fremgår af aktieavancebeskatningslovens § 14, stk. 1. Tilsvarende gælder for obligationer, jf. kursgevinstlovens § 15, stk. 1.

Trustens aktiver, herunder værdipapirer, anses tilgået klageren som arv pr. 1. januar 2011. Når henses til, at klageren ikke senest på tidspunktet for selvangivelsesfristen for indkomståret 2011 har oplyst skattemyndigheden om de nævnte forhold, er det med rette, at SKAT har nægtet klageren fradrag for tab på de pågældende værdipapirer. Klageren har i den forbindelse gjort gældende, at han ikke var bekendt med disse tab, før sagen rejses af SKAT. Dette findes ikke at kunne medføre et andet resultat, når henses til, at klageren ikke på tidspunktet for arvens modtagelse har afklaret de skattemæssige konsekvenser i forhold til dansk skatteret.

For så vidt angår den opgjorte avance vedrørende ejendommen til beskatning i indkomståret 2012, er det gjort gældende, at der ikke foreligger en avance til beskatning, men derimod et tab.

SKATs afgørelse er baseret på oplysninger i selvangivelsen indgivet af trustens revisor til de amerikanske skattemyndigheder for indkomståret 2012. Det fremgår heraf, at der under kapitalindkomst, felt 298, ”Other income” er selvangivet 56.391,22 USD, eller omregnet 494.844 kr. Det fremgår af selvangivelsen, at ejendommen er erhvervet den 1. januar 2011, og at ”Costs or other basis” udgør 733.608,78 USD. Det fremgår af selvangivelsen, at ejendommen er solgt pr. 1. december 2012 for 790.000 USD. Det fremgår endelig, at fortjenesten opgjort som salgsprisen fratrukket ”Costs or other basis” er opgjort til 56.391,22 USD.

På denne baggrund findes SKAT at have løftet bevisbyrden for, at der er grundlag for beskatning af avance på ejendommen af den pågældende størrelse. Der er herved henset til, at der er tale om et dokument afgivet af trustens revisor overfor de amerikanske skattemyndigheder, ligesom oplysningerne ligger til grund for skatteansættelsen i USA. Når klageren gør gældende, at beskatningen skal ske på et andet grundlag, må bevisbyrden for, at noget andet skal lægges til grund, påhvile klageren.

Klageren findes ikke ved den fremførte argumentation og den dokumentation, der er fremlagt i sagen, at have løftet bevisbyrden for, at disse oplysninger ikke kan lægges til grund for beskatning af avancen.

SKATs afgørelse stadfæstes derfor.