Kendelse af 25-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 17-11-2017

Faktiske oplysninger

Klageren har været ansat i virksomheden [virksomhed1] I/S CVR-nr. [...1], herefter virksomheden.

Klageren har været ansat som bogholder og været ansvarlig for lønberegningen i virksomheden gennem flere år.

SKAT har i forbindelse med et kontrolbesøg i virksomheden gennemgået regnskabsmateriale og grundlaget for udbetalinger af skattefrie godtgørelser.

Klageren har i indkomståret 2013 fået udbetalt skattefrie befordringsgodtgørelser på 18.130 kr. og i indkomståret 2014 på 17.990 kr.

På baggrund af de fremlagte time- og lønsedler har SKAT udarbejdet følgende regneark:

”Virksomhedens lønindberetninger ud fra lønbilag for 2013

Sandsynliggørelse for modregning via timesedler og bagsideberegninger for 2013:

Virksomhedens lønindberetninger ud fra lønbilag for 2014:

* Tillagt tillæg på 21,52 kr.

Sandsynliggørelse for modregning via timesedler og bagsideberegninger for 2014:

SKATs afgørelse

SKAT har for indkomståret 2013 beskattet klageren af de modtagne befordringsgodtgørelser på 18.130 kr., og samtidig godkendt et befordringsfradrag på 5.991 kr.

Herfor har SKAT anført:

”En gennemgang af dine lønbilag hos [virksomhed1] I/S viser, efter SKATs opfattelse, at aflønningen af dig for alle lønperioder i 2013 er sket i strid med modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 4. Bestemmelsen er skærpet for aftaler indgået efter 20. september 2012. SKAT har ikke oplysninger om dit ansættelsestidspunkt.

SKATs opfattelse skyldes nærmere, at SKAT mener at kunne dokumentere, at din faktiske bruttoløn i form af en forud aftalt timeløn ganget med dine faktiske antal arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler for en given lønperiode, systematisk er blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb som de skattefrie rejsegodtgørelser har udvist for samme lønperiode og at dette faktum netop betyder, at de skattefrie udbetalte godtgørelser ses fratrukket i en forud aftalt bruttoløn/-timeløn, hvilket er i strid med Ligningslovens § 9, stk. 4.

Det er således konstateret, at virksomheden hver måned beregner en ”samlet bruttoløn” ud fra de timer du reelt har arbejdet, jf. dine egne udfyldte timesedler, ganget med en timelønssats på 150 kr. Fra dette maksimumbeløb fratrækkes herefter de beregnede skattefrie godtgørelser forinden en A-skattepligtig løn beregnes og indberettes til SKAT. Ved lønberegning/lønindberetning til SKAT anvendes samme timeløn på 150,00 kr. i timen, men da den reelle bruttoløn der burde være indberettet som A-skattepligtig løn, jo er fratrukket med de skattefrie godtgørelser indberettes der i stedet et færre antal timer overfor SKAT end hvad du reelt har haft af timer i den pågældende lønperiode. Dette faktum sker alene for at få det til at passe med den nu ændrede A-skattepligtige løn der indberettes overfor SKAT.

At der reelt finder modregning sted underbygges samtidig af, at det fremgår på bagsiden af dine lønbilag (se bl.a. vedlagte bilag 4 og 5), hvordan dine lønberegninger for 2013 reelt har fundet sted. Der henvises til nedenstående 2 eksempler.

Indberettet A-skattepligtig løn for dig, f.eks. jf. virksomhedens lønbilag tilhørende lønseddel 007 i 2013, er beregnet på følgende måde: (se også kopi af bagside bilag 4 og vedlagte regneark bilag 6)

Beregning af skattepligtig tillæg:TimerTimelønI alt beløb

Faktiske arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler

Ganget med reelt aftalt timeløn 127,75 150,00 19.162,50

Skattefrie godtgørelser fratrukket1.413,40

Indberettet skattepligtig beløb 17.749,10*

* Beløbet i alt 17.749,10 (afrundet til 17.749,50) indberettes herefter som skattepligtig A-indkomst. Efter SKATs opfattelse burde det A-skattepligtige beløb reelt have været indberettet med de 19.162,50 kr., altså en forskel nøjagtig lig med størrelsen af de skattefrie godtgørelser.

Indberettet A-skattepligtig løn for dig, f.eks. jf. virksomhedens lønbilag tilhørende lønseddel 017 i 2013, er beregnet på følgende måde: (se også kopi af bagside bilag 5 og vedlagte regneark bilag 6)

Beregning af skattepligtig tillæg:TimerTimelønI alt beløb

Faktiske arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler

Ganget med reelt aftalt timeløn 163,50 150,00 24.525,00

Skattefrie godtgørelser fratrukket1.795,40

Indberettet skattepligtig beløb 22.729,60*

* Beløbet i alt 22.729,60 indberettes herefter som skattepligtig A-indkomst. Efter SKATs opfattelse burde det A-skattepligtige beløb reelt have været indberettet med de 24.525,00 kr., altså en forskel nøjagtig lig med størrelsen af de skattefrie godtgørelser.

Dokumentationen for at ovennævnte modregning reelt har fundet sted for alle lønperioder i 2013 består herefter i et udarbejdet regneark, hvor SKAT har anført de lønoplysninger som virksomheden selv har indberettet til SKAT og hvor det efter SKATs opfattelse tydeligt viser, at der ved SKATs efterfølgende beregning udarbejdet efter ovenstående retningslinjer (ved at størrelsen af de skattefrie godtgørelser fratrækkes ”bruttolønnen” inden den samlede A-skattepligtige løn beregnes), fremkommer nøjagtig den samme timeløn for flere perioder. Se nærmere i vedlagte regneark – bilag 6.

Bemærkninger til vedlagte regneark – se bilag 6

Ved i regnearket at lægge den samlede lønindberetning af din indberettede A-indkomst + udbetalte skattefrie godtgørelser sammen, fremkommer der således et bruttolønsbeløb for lønperioden som er helt identisk med det beløb der fremkommer når man for samme lønperiode ganger faktiske ar- bejdstimer ifølge egne udfyldte timesedler med den timeløn, som SKAT mener der reelt er aftalt mellem dig og din arbejdsgiver.

Denne bruttoløn har virksomheden herefter anvendt til at sikre sig at der, alt efter størrelsen af de skattefrie godtgørelser for lønperioden, ikke er blevet udbetalt mere i timeløn pr. reelt arbejdet time for den ansatte end hvad der er forud aftalt mellem virksomheden og dig.

I langt de fleste tilfælde viser en beregning af maksimum ”bruttolønnen” divideret med de reelle arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler således netop, at timelønnen bliver nøjagtig den samme, uanset størrelsen af de skattefrie godtgørelser for hver enkelt lønperiode, men at det der indberettes overfor SKAT er ændret ved at nedsætte timetallet set i forhold til faktiske arbejdede timer jf. egne udfyldte timesedler.

Foreløbig konklusion

Det er således SKATs opfattelse, at der hver måned har fundet modregning sted i skattelovgivnin- gens forstand, da de beregnede skattefrie godtgørelser fratrækkes forinden en A-skattepligtig løn beregnes og indberettes til SKAT.

Denne opfattelse understøttes videre af det faktum, at virksomheden på bagsiden af et af dine lønbilag for alle perioder i 2013 netop selv har foretaget en beregning der viser, at en beregnet ”bruttoløn” nedjusteres med nøjagtig det beløb de skattefrie godtgørelser udviser for en given lønperiode.

Det skal her samtidig bemærkes, at det er oplyst overfor SKAT, at det er dig der har været ansvarlig for og stået for beregning og udbetaling af lønninger i virksomheden og at du således derfor må være fuldt ud klar over at der har fundet modregning sted, da du på bagsiden af bilag for alle dine lønperioder selv har nedjusteret A-skattepligtig indkomst med størrelsen af de skattefrie godtgørel- ser.

Konsekvenserne heraf er derfor, at de udbetalte skattefrie godtgørelser, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, bliver skattepligtige for dig for alle de lønperioder i 2013 som fremgår af bilag 6, side 1.

For beløbsopgørelse henvises til vedlagte regneark.

SKAT finder, at du i et vist omfang har haft erhvervsmæssig kørsel for virksomheden. Da du beskattes af de skattefrie udbetalte befordringsgodtgørelser indrømmes der samtidig et befordringsfradrag efter reglerne i Ligningslovens § 9B og 9C. For beløbsopgørelse henvises til bilag 3.”

(...)

”1.3 SKATs bemærkninger til dine indsigelser

Af din indsigelse fremgår det, at SKAT bygger sin opfattelse på baggrund af forskellige ”regne- stykker”, som har været håndskrevet på bagsiden af diverse arbejdssedler. Det fremgår videre, at disse ”regnestykker” skulle være udarbejdet af dig selv til brug for at vurdere om den opnåede økonomi står mål med den tid der har været benyttet for at udføre arbejdsopgaven i udlandet, når rejse- timer og overnatningstimer ikke er blevet dækket med timeløn.

SKAT vedlægger til vurdering af denne nye oplysning 6 tilfældigt (anonymiserede) udvalgte lønbilag (regnestykker) fra øvrige ansatte hos [virksomhed1] I/S. Se bilag 8, side 1 – 6.

En sammenligning af tallene i bilagene viser efter SKATs opfattelse således klart, at ”regnestykker ne” reelt er udarbejdet af den samme person for alle disse personer.

Videre finder SKAT det helt tydeligt, at disse ”regnestykker” reelt er udarbejdet af samme person, som både for dig og for øvrige ansatte har udarbejdet de lønbilag som ligger til grund for virksomhedens lønindberetning over for SKAT. Virksomheden har tidligere oplyst SKAT om, at det var virksomhedens daværende bogholder, som i dette tilfælde er identisk med dig, der har udfyldt disse lønbilag. Se f.eks. vedlagte bilag 6, side 4 for en sammenligning med bilag 8, side 1 – 6.

Ovennævnte oplysning om at ”regnestykkerne” skulle være udfyldt af dig selv og alene til brug for en vurdering af den opnåede økonomi, tillægges derfor ingen betydning i forbindelse med SKATs afgørelse.

I din indsigelse anføres videre, at arbejdet skulle være udført efter en akkordaftale, hvor udgangs- punktet har været, at der kan opsættes eller nedtages et vist antal bokse pr. time og at der herefter kun er udbetalt løn for de timer, som reelt er udført direkte på arbejdsstedet.

Vi har af virksomheden fået oplyst, at du i 2013 og 2014 har været ansat som virksomhedens bog- holder med blandt andet ansvar for beregning og indberetning af lønninger for virksomhedens ansatte og at de skattefrie godtgørelser som du har fået udbetalt udelukkende vedrører befordringsgodtgørelse for kørsel i Danmark.

Dine indsigelser fra din rådgiver [virksomhed2] om at du skulle være lønnet efter en akkordaftale når du var på rejse, finder SKAT på baggrund af virksomhedens oplysninger om dine faktiske arbejdsfunktioner derfor ikke har betydning for SKATs afgørelse i denne sag.

Derimod er det stadig SKATs opfattelse, ud fra den dokumentation af lønbilag der for dig er frem- lagt fra virksomhedens side over for SKAT og som også er medsendt denne afgørelse, at der reelt fra virksomhedens side er foretaget månedlige lønberegninger med efterfølgende indberetning af

en nedsat A-indkomst beregnet direkte ud fra hvor stort et beløb der har kunnet udbetales skattefrie godtgørelser for i den tilsvarende måned.

Det er videre et faktum, at der for hver måned for dig, er lavet et ”regnestykke” på bagsiden af et lønbilag og at de skattefrie godtgørelser her først er fratrukket ”bruttolønsbeløbet” og de resterende beregnede beløb er herefter lønindberettet som A-indkomst over for SKAT, så konklusionen kan kun være, at ”regnestykkerne” har været anvendt af virksomheden i forbindelse med dine lønudbetalinger.

1.4 SKAT endelige konklusion

Det er således stadig SKATs opfattelse, at der hver måned har fundet modregning sted i skattelovgivningens forstand, da de beregnede skattefrie godtgørelser fratrækkes forinden en A-skattepligtig løn beregnes og indberettes til SKAT.

Denne opfattelse understøttes videre af det faktum, at virksomheden på bagsiden af et af dine lønbilag for alle perioder i 2013 netop selv har foretaget en beregning der viser, at en beregnet ”brutto -løn” nedjusteres med nøjagtig det beløb de skattefrie godtgørelser udviser for en given lønperiode.

Det skal her samtidig bemærkes, at det er oplyst overfor SKAT, at det er dig der har været ansvarlig for og stået for beregning og udbetaling af lønninger i virksomheden og at du således derfor må være fuldt ud klar over at der har fundet modregning sted, da du på bagsiden af bilag for alle dine lønperioder selv har nedjusteret A-skattepligtig indkomst med størrelsen af de skattefrie godtgørelser.

Konsekvenserne heraf er derfor, at de udbetalte skattefrie godtgørelser, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, bliver skattepligtige for dig for alle de lønperioder i 2013 som fremgår af bilag 6, side 1.

For beløbsopgørelse henvises til vedlagte regneark.

SKAT finder, at du i et vist omfang har haft erhvervsmæssig kørsel for virksomheden. Da du beskattes af de skattefrie udbetalte befordringsgodtgørelser indrømmes der samtidig et befordringsfradrag efter reglerne i Ligningslovens § 9B og 9C. For beløbsopgørelse henvises til bilag 3.”

SKAT har endvidere for indkomståret 2014 beskattet klageren af de modtagne befordringsgodtgørelser på 13.924 kr., og samtidig indrømmet et befordringsfradrag på 4.524 kr.

Herfor har SKAT anført:

”En gennemgang af dine lønbilag hos [virksomhed1] I/S viser, efter SKATs opfattelse, at aflønningen af dig for alle lønperioder i 2014 er sket i strid med modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 4. Bestemmelsen er skærpet for aftaler indgået efter 20. september 2012. SKAT har ikke oplysninger om dit ansættelsestidspunkt.

SKATs opfattelse skyldes nærmere, at SKAT mener at kunne dokumentere, at din faktiske brutto- løn i form af en forud aftalt timeløn ganget med dine faktiske antal arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler for en given lønperiode, systematisk er blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb som de skattefrie rejsegodtgørelser har udvist for samme lønperiode og at dette faktum netop betyder, at de skattefrie udbetalte godtgørelser ses fratrukket i en forud aftalt bruttoløn/-timeløn, hvilket er i strid med Ligningslovens § 9, stk. 4.

Det er således konstateret, at virksomheden hver måned beregner en ”samlet bruttoløn” ud fra de timer du reelt har arbejdet, jf. dine egne udfyldte timesedler, ganget med en timelønssats på 150 kr. Fra dette maksimumbeløb fratrækkes herefter de beregnede skattefrie godtgørelser forinden en A-skattepligtig løn beregnes og indberettes til SKAT. Ved lønberegning/lønindberetning til SKAT anvendes samme timeløn på 150,00 kr. i timen, men da den reelle bruttoløn der burde være indberettet som A-skattepligtig løn, jo er fratrukket med de skattefrie godtgørelser indberettes der i stedet et færre antal timer overfor SKAT end hvad du reelt har haft af timer i den pågældende lønperiode. Dette faktum sker alene for at få det til at passe med den nu ændrede A-skattepligtige løn der indberettes overfor SKAT.

At der reelt finder modregning sted underbygges samtidig af, at det fremgår på bagsiden af dine lønbilag (se bl.a. vedlagte bilag 4 og 5), hvordan dine lønberegninger for 2013 reelt har fundet sted. Der henvises til nedenstående 2 eksempler.

De samme forhold er også tilstede for alle lønperioder i 2014 – hvorfor nedenstående eksempler for 2013 er medtaget fra den afgørelse der er fremsendt for 2013, da eksemplet alene skal vise, at der hver måned har fundet modregning sted.

Indberettet A-skattepligtig løn for dig, f.eks. jf. virksomhedens lønbilag tilhørende lønseddel 007 i 2013, er beregnet på følgende måde: (se også kopi af bagside bilag 4 og vedlagte regneark bilag 6)

Beregning af skattepligtig tillæg:TimerTimelønI alt beløb

Faktiske arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler

Ganget med reelt aftalt timeløn 127,75 150,00 19.162,50

Skattefrie godtgørelser fratrukket1.413,40

Indberettet skattepligtig beløb 17.749,10*

* Beløbet i alt 17.749,10 (afrundet til 17.749,50) indberettes herefter som skattepligtig A-indkomst. Efter SKATs opfattelse burde det A-skattepligtige beløb reelt have været indberettet med de 19.162,50 kr., altså en forskel nøjagtig lig med størrelsen af de skattefrie godtgørelser.

Indberettet A-skattepligtig løn for dig, f.eks. jf. virksomhedens lønbilag tilhørende lønseddel 017 i 2013, er beregnet på følgende måde: (se også kopi af bagside bilag 5 og vedlagte regneark bilag 6)

Beregning af skattepligtig tillæg:TimerTimelønI alt beløb

Faktiske arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler

Ganget med reelt aftalt timeløn 163,50 150,00 24.525,00

Skattefrie godtgørelser fratrukket1.795,40

Indberettet skattepligtig beløb 22.729,60*

* Beløbet i alt 22.729,60 indberettes herefter som skattepligtig A-indkomst. Efter SKATs opfattelse burde det A-skattepligtige beløb reelt have været indberettet med de 24.525,00 kr., altså en forskel nøjagtig lig med størrelsen af de skattefrie godtgørelser.

Dokumentationen for at ovennævnte modregning reelt har fundet sted for alle lønperioder i 2014 består herefter i et udarbejdet regneark, hvor SKAT har anført de lønoplysninger som virksomheden selv har indberettet til SKAT og hvor det efter SKATs opfattelse tydeligt viser, at der ved SKATs efterfølgende beregning udarbejdet efter ovenstående retningslinjer (ved at størrelsen af de skattefrie godtgørelser fratrækkes ”bruttolønnen” inden den samlede A-skattepligtige løn beregnes), fremkommer nøjagtig den samme timeløn for flere perioder. Se nærmere i vedlagte regneark – bilag 6.

Bemærkninger til vedlagte regneark – se bilag 6

Ved i regnearket at lægge den samlede lønindberetning af din indberettede A-indkomst + udbetalte skattefrie godtgørelser sammen, fremkommer der således et bruttolønsbeløb for lønperioden som er helt identisk med det beløb der fremkommer når man for samme lønperiode ganger faktiske arbejdstimer ifølge egne udfyldte timesedler med den timeløn, som SKAT mener der reelt er aftalt mellem dig og din arbejdsgiver.

Denne bruttoløn har virksomheden herefter anvendt til at sikre sig at der, alt efter størrelsen af de skattefrie godtgørelser for lønperioden, ikke er blevet udbetalt mere i timeløn pr. reelt arbejdet time for den ansatte end hvad der er forud aftalt mellem virksomheden og dig.

I langt de fleste tilfælde viser en beregning af maksimum ”bruttolønnen” divideret med de reelle arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler således netop, at timelønnen bliver nøjagtig den samme, uanset størrelsen af de skattefrie godtgørelser for hver enkelt lønperiode, men at det der indberettes overfor SKAT er ændret ved at nedsætte timetallet set i forhold til faktiske arbejdede timer jf. egne udfyldte timesedler.”

(...)

”1.3 SKATs bemærkninger til dine indsigelser

Af din indsigelse fremgår det, at SKAT bygger sin opfattelse på baggrund af forskellige ”regne- stykker”, som har været håndskrevet på bagsiden af diverse arbejdssedler. Det fremgår videre, at disse ”regnestykker” skulle være udarbejdet af dig selv til brug for at vurdere om den opnåede øko- nomi står mål med den tid der har været benyttet for at udføre arbejdsopgaven i udlandet, når rejsetimer og overnatningstimer ikke er blevet dækket med timeløn.

SKAT vedlægger til vurdering af denne nye oplysning 6 tilfældigt (anonymiserede) udvalgte lønbilag (regnestykker) fra øvrige ansatte hos [virksomhed1] I/S. Se bilag 8, side 1 – 6.

En sammenligning af tallene i bilagene viser efter SKATs opfattelse således klart, at ”regnestykkerne” reelt er udarbejdet af den samme person for alle disse personer.

Videre finder SKAT det helt tydeligt, at disse ”regnestykker” reelt er udarbejdet af samme person, som både for dig og for øvrige ansatte har udarbejdet de lønbilag som ligger til grund for virksom- hedens lønindberetning over for SKAT. Virksomheden har tidligere oplyst SKAT om, at det var virksomhedens daværende bogholder, som i dette tilfælde er identisk med dig, der har udfyldt disse lønbilag. Se f.eks. vedlagte bilag 6, side 4 for en sammenligning med bilag 8, side 1 – 6.

Ovennævnte oplysning om at ”regnestykkerne” skulle være udfyldt af dig selv og alene til brug for en vurdering af den opnåede økonomi, tillægges derfor ingen betydning i forbindelse med SKATs afgørelse.

I din indsigelse anføres videre, at arbejdet skulle være udført efter en akkordaftale, hvor udgangs- punktet har været, at der kan opsættes eller nedtages et vist antal bokse pr. time og at der herefter kun er udbetalt løn for de timer, som reelt er udført direkte på arbejdsstedet.

Vi har af virksomheden fået oplyst, at du i 2013 og 2014 har været ansat som virksomhedens bog- holder med blandt andet ansvar for beregning og indberetning af lønninger for virksomhedens an- satte og at de skattefrie godtgørelser som du har fået udbetalt udelukkende vedrører befordringsgodtgørelse for kørsel i Danmark.

Dine indsigelser fra din rådgiver [virksomhed2] om at du skulle være lønnet efter en akkordaftale når du var på rejse, finder SKAT på baggrund af virksomhedens oplysninger om dine faktiske arbejdsfunktioner derfor ikke har betydning for SKATs afgørelse i denne sag.

Derimod er det SKATs opfattelse, ud fra den dokumentation af lønbilag der for dig er fremlagt fra virksomhedens side over for SKAT og som også er medsendt dette forslag til afgørelse, at der reelt fra virksomhedens side er foretaget månedlige lønberegninger med efterfølgende indberetning af en nedsat A-indkomst beregnet direkte ud fra hvor stort et beløb der har kunnet udbetales skattefrie godtgørelser for i den tilsvarende måned.

Det er videre et faktum, at der for hver måned for dig, er lavet et ”regnestykke” på bagsiden af et lønbilag og at de skattefrie godtgørelser her først er fratrukket ”bruttolønsbeløbet” og de resterende beregnede beløb er herefter lønindberettet som A-indkomst over for SKAT, så konklusionen kan kun være, at ”regnestykkerne” har været anvendt af virksomheden i forbindelse med dine lønudbetalinger.

1.3 SKAT foreløbige konklusion

Det er således SKATs opfattelse, at der hver måned har fundet modregning sted i skattelovgivnin- gens forstand, da de beregnede skattefrie godtgørelser fratrækkes forinden en A-skattepligtig løn beregnes og indberettes til SKAT.

Denne opfattelse understøttes videre af det faktum, at virksomheden på bagsiden af et af dine lønbilag for alle perioder i 2014 netop selv har foretaget en beregning der viser, at en beregnet ”bruttoløn” nedjusteres med nøjagtig det beløb de skattefrie godtgørelser udviser for en given lønperiode.

Det skal her samtidig bemærkes, at det er oplyst overfor SKAT, at det er dig der har været ansvarlig for og stået for beregning og udbetaling af lønninger i virksomheden og at du således derfor må være fuldt ud klar over at der har fundet modregning sted, da du på bagsiden af bilag for alle dine lønperioder selv har nedjusteret A-skattepligtig indkomst med størrelsen af de skattefrie godtgørelser.

Konsekvenserne heraf er derfor, at de udbetalte skattefrie godtgørelser, jf. ligningslovens § 9, stk. 4, bliver skattepligtige for dig for alle de lønperioder i 2014 som fremgår af bilag 6, side 2.

For beløbsopgørelse henvises til vedlagte regneark.

SKAT finder, at du i et vist omfang har haft erhvervsmæssig kørsel for virksomheden. Da du be- skattes af de skattefrie udbetalte befordringsgodtgørelser indrømmes der samtidig et befordringsfradrag efter reglerne i Ligningslovens § 9B og 9C. For beløbsopgørelse henvises til bilag 3.”

(...)

”1.5 SKATs endelige konklusion

SKAT fastholder, med udgangspunkt i de begrundelse der fremgår ovenfor under foreløbig konklusion, at din skattepligtige indkomst for 2014 forhøjes som anført på side 2 i denne afgørelse.”

SKAT er den 7. december 2015 kommet med følgende bemærkninger til klagen:

”Sagen er en ud af 8 klagesager vedrørende ansatte hos virksomheden [virksomhed1] I/S, [by1], hvor klageskrivelse er udarbejdet og indsendt af Skatte-og Momsrådgivningsfirmaet [virksomhed2]. For alle 8 indsendte klagers vedkommende ses, at de indsendte bemærkninger tekstmæssigt er stort set identiske, hvorfor SKAT alt andet lige antager, at skatteyders rådgiver [virksomhed2] er af den opfattelse, at der for alle 8 skatteydere/ansatte er tale om helt identiske problemstillinger som bør behandles og afgøres af Skatteankestyrelsen under ét og ud fra nøjagtig de samme principper.

Det skal i den forbindelse bemærkes, at SKAT er vidende om, at der udover ovennævnte 8 klagesager er en skatteyder/ansat, der særskilt har klaget over samme forhold som ovenstående.

I alle klageskrivelser henvises af [virksomhed2], ud over de helt generelle bemærkninger til SKATs afgørelser, videre til en række beregninger som skatteyder [person1] forinden hans afgørelse blev tilsendt ham fra SKAT, havde indsendt til belysning af hans sag og videre til nye fremsendte beregninger udarbejdet af [person2], beregninger som SKAT først på datoen for indsendt klageskrivelse af 18. november 2015 fra ham har fået kendskab til.

På tidspunktet for SKATs fremsendte afgørelser til de øvrige skatteydere var der ingen af dem der havde indsendt yderligere bemærkninger til sagens belysning, udover hvad der allerede fremgik af tidligere skrivelse af 7. august 2015 fremsendt til SKAT fra [virksomhed2], bemærkninger som allerede er indarbejdet i SKATs afgørelse til hver enkelt skatteyder.

I forbindelse med indsendelse af klageskrivelse af 18. november 2015 for skatteyder [person2] ses det af medsendte bilag fra [virksomhed2], at [person2] nu også har indsendt yderligere beregninger til dokumentation for at SKATs afgørelse fremsendt til ham ikke kan anses for at være korrekt.

De af [person2] nu fremsendte beregninger ses ved sammenligning med tidligere indsendte beregninger fra [person1] at være opgjort efter stort set samme principper og ud fra et identisk regneark, som SKAT er vidende om, at [person1] har konstrueret, hvorfor de beregninger som allerede er vurderet og kommenteret af SKAT i den afgørelse der er fremsendt til [person1], alt andet lige vil føre til samme konklusion, som SKAT er kommet frem til i [person1]s fremsendte afgørelse af 24. september 2015.

På grundlag af ovenstående bemærkninger er det herefter SKATs opfattelse:

Da det således må antages at være både rådgivers såvel som SKATs opfattelse ud fra ovenstående bemærkninger, at alle klagesager med fordel kan og bør vurderes ud fra de helt samme principper, vil SKATs efterfølgende kommentarer til de bemærkninger, som skatteyder via [virksomhed2] har fremsendt i klageskrivelse af 18. november 2015, blive delt op i en generel beskrivelse af SKATs bemærkninger til de 8 stort set identiske klageskrivelser og i de tilfælde, hvor det herefter findes relevant vil der yderligere blive kommenteret på hver enkelt skatteyders særskilte forhold.

For de bemærkninger som fremgår af klageskrivelse af 18. november 2015 og som ikke særskilt kommenteres af SKAT i det efterfølgende, er det således SKATs opfattelse, at disse bemærkninger ikke kræver nærmere præcisering, da de allerede er kommenteret i fremsendte afgørelse.

GENERELLE BEMÆRKNINGER TIL KLAGESKRIVELSE AF 18. NOVEMBER 2015

De efterfølgende bemærkninger angivet med kursiv er de bemærkninger som [virksomhed2] anfører i deres klageskrivelse.

På lønsedlerne er der anført 160,33 timerfor en hel måned, uanset hvor mange timer den enkelte medarbejder reelt har haft i den pågældende måned. Det skyldes, at lønsystemet pr. automatik anfører de 160,33. Den timeløn, der kan beregnes heraf, kan således ikke anvendes i vurderingen.

Ovennævnte påstand er ifølge SKATs opfattelse ikke i overensstemmelse med de faktiske forhold.

Som det f.eks. fremgår af bilag 6, side 1, (under timer som SKAT har hentet direkte fra de tilhørende lønsedler udarbejdet af virksomheden selv), se nærmere eksempler i f.eks. bilag 6, side 3 og bilag 6, side 11 med flere, så fremgår det her, at der for flere perioder på lønsedler netop er anført andre timetal end 160,33 for en lønperiode, timetal som virksomheden i øvrigt selv beregner den indberettede A-indkomst ud fra.

Så bemærkningen om at timelønnen der beregnes her ikke kan anvendes i vurderingen af den reelle timeløn finder SKAT mærkværdig, da det er virksomheden selv der indberetter (tilretter) timetallene på lønsedlen (som således ikke som anført af [virksomhed2] altid automatisk er påført med tallet 160,33 for alle perioder) og som heller ikke er lig med det antal timer som den pågældende medarbejder for samme lønperiode har haft ifølge egne udfyldte timesedler.

Tværtimod viser virksomhedens nedsættelse af den indberettede timeløn for en lønperiode set i forhold til de reelle timer som fremgår af skatteyders egne udfyldte timesedler, at der netop har været foretaget "tilbageregning" (modregning) som anført af SKAT, da det først er når de skattefrie godtgørelser er fratrukket "maksimumlønnen", se bilag 6, side 1 og side 2, at virksomheden har fået mulighed for at beregne hvilket timetal der afslutningsvis reelt bliver indberettet til SKAT, når timelønnen samtidig af virksomheden anføres til f.eks. at skulle være lig med 150 kr. i timen.

Af SKATs begrundelse kan man læsefølgende:

SKATs opfattelse skyldes nærmere, at SKAT mener at kunne dokumentere, at dinfaktiske bruttoløn i form af en forud aftalt timeløn ganget med dinefaktiske antal arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler for en given lønperiode, systematisk er blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb som de skattefrie rejsegodtgøre/ser har udvist for samme lønperiode og at dettefaktum netop betyder, at de skattefri udbetalte godtgørelser ses fratrukket i en forud aftalt bruttoløn/- timeløn, hvilket er i strid med Ligningslovens § 9, stk. 4.

Det er altså SKATs opfattelse, jf. vores understregning ovenfor, at der er tale om en systematisk og nøjagtig nedjustering.

Det er SKATs opfattelse, at de skattefri godtgørelser er udbetalt ved modregning i en aftalt bruttoløn. SKAT bygger sin opfattelse på baggrund af forskellige regnestykker, som har været håndskrevet på bagsiden af diverse arbejdssedler m.v. De regnestykker m.v. som SKAT forholder sig til, er alene regnestykker, som er foretaget på bagsiden af enkelte lønsedler. Det er SKATs antagelse, at det er regnestykker, som er udarbejdet i relation til bruttolønsnedgang. Der som sagt alene tale om en antagelse fra SKATs, som efter vores opfattelse ikke kan udstrækkes til at tilsidesætte udbetalingen af de skattefri godtgørelser.

De regnestykker der er foretaget på den nævnte lønsedler udgør ikke efter vores opfattelse en beregning af en bruttolønsnedgang. Der er jo ikke tale om løbende beregninger. Vi må endvidere på­ pege, at den udbetalte løn harmonerer med de ansættelseskontrakter der indgået. Der er altså ikke belæg for at antage, at det på de enkelte lønsedler anførte er en reduktion i en aftalt bruttoløn. Parterne har aldrig haft aftalt en højere bruttoløn end den der følger af lønsedlerne, jf. de indgåede ansættelseskontrakter. Der er alene aftalt, at de modtager deres løn med tillæg af rejsegodtgørelser efter statens takster.

Når SKAT anfører, jf. ovenstående, at den faktiske bruttoløn systematisk er blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb som de skattefrie rejse- og befordringsgodtgørelser udgør for en lønperiode skal denne påstand ses i det lys, at SKATs gennemgang af det materiale virksomheden har fremlagt for alle de ansatte viser, at den beregning som SKAT udarbejder i bilag 6, side 1 og side 2, f.eks. for [person1] vedkommende og i øvrigt også for en stor del af de øvrige ansatte viser, at der for mange perioder fremkommer nøjagtig den samme timeløn, når der tages udgangspunkt i de timesedler som den enkelte ansatte selv har udfyldt. For [person1] vedkommende fremkommer nøjagtig den samme beregnede "bruttotimeløn" f.eks. i 14 ud af 16 lønperioder, hvilket efter SKATs opfattelse må siges at være rimelig systematisk og nøjagtig.

At SKATs beregninger i flere tilfælde samtidig understøttes af de "bagsidebilag" som f.eks. er vedlagt [person1]s afgørelse som bilag 4, 5 og 10, og som både findes for den enkelte skatteyder, såvel som for flere forskellige ansatte, viser efter SKATs opfattelse klart, at denne måde at opgøre lønnen på kan anses for at have været fast kutyme i virksomheden.

At der for nogen af de ansatte ikke foreligger "bagsidebilag" for flere perioder end tilfældet er, skyldes blandt andet, at det i en række tilfælde ikke er muligt at kopiere originalbilaget så godt, at alle bilagets tal kan læses og herved ligges til grund i sagen. Det er dog et faktum, at der som dokumentation herfor, for alle 9 skatteydere er vedlagt et eller flere "bagsidebilag" som vedrører netop den enkelte skatteyder og som viser, at den "bruttotimeløn" som SKAT beregner sig frem til, f.eks. i bilag 6, side 1 og side 2 i alle tilfælde stemmer overens med den timeløn som virksomheden selv anfører på "bagsidebilaget" og som ganges med de faktiske timer ifølge egne udfyldte timesedler og at der fra dette beløb fratrækkes periodens beregnede beløb til skattefrie godtgørelser forinden A­ indkomsten inklusive løntillæg og timetallet beregnes og indberettes til SKAT.

Det er derfor SKATs påstand, at det ikke kan være tilfældigt, at når virksomheden for alle 9 skatte­ ydere i ét eller flere tilfælde har fremlagt lønbilag inklusive "bagsidebilag", som udviser en beregning foretaget med udgangspunkt i en højere timeløn end hvad der fremgår af de timelønninger virksomheden anfører er den reelle aftalte timeløn, bl.a. ifølge ansættelseskontrakter og når så SKAT samtidig i sit regneark beregner sig frem til nøjagtig samme timeløn som anført på "bagside­ bilaget" for den tilsvarende periode, må dette alt andet lige være udtryk for, at når den beregnede "Bruttotimeløn" er den samme for flere perioder må der alt andet lige være anvendt samme frem­ gangsmåde for disse perioder, også selvom der ikke for den enkelte lønperiode altid foreligger et "bagsidebilag".

SKAT finder det også meget usandsynligt, at virksomheden, når der for alle 9 skatteydere kan fin­ des eksempler på beregninger udarbejdet ud fra ovennævnte "bagsidebilag", ikke skulle bruge disse beregninger til noget som helst, især når det er et faktum, at i de tilfælde hvor disse "bagsidebilag" foreligger, stemmer de anførte tillægsbeløb + de beregnede "nedsatte" beløb indberettet som A­ skattepligtig indkomst fuldstændig overens.

At den udbetalte løn, efter rådgivers opfattelse, harmonerer med de ansættelseskontrakter der foreligger, skyldes udelukkende efter SKATs opfattelse, at virksomheden ved lønberegningen efter fradrag af de skattefrie godtgørelser, alene regulerer/nedsætter timetallet, således at beregning med udgangspunkt i den løn de mener er aftalt ud fra ansættelseskontrakter alligevel stemmer overens med de beløb der er beregnet som A-skattepligtig indkomst og løntillæg, men stadig efter at de skattefrie godtgørelser først er fratrukket i beregningen.

SKAT har i regneark forsøgt at dokumentere, at der er sket en systematisk og nøjagtig nedjustering af bruttolønnen. For det første lægger SKAT til grund, at timelønnen altid udgør 136/138 kr. til trodsfor, at den aftalte timeløn, jf. ansættelseskontrakten, er forskellig alt efter om arbejdet udføres på virksomhedens adresse eller på et opsætningssted. Der er endvidere perioder lønperioder, hvor SKAT ikke kan få "regnestykket" til at gå op, hvorfor man ikke for disse perioder tilsidesætter den skattefri godtgørelse. Man kan derfor ikke efter vores opfattelse, med SKATs dokumentationsmateriale i hånden, påstå, at der skulle være tale om en "systematisk og nøjagtig bruttolønsnedgang.

Der er ikke efter vores opfattelse ført et sådan bevis.

Det anføres af rådgiver, at SKAT lægger til grund at timelønnen altid udgør 136/138 til trods for, at den aftalte timeløn, jf. ansættelseskontrakten, er forskellig alt efter om arbejdet udføres på virksomhedens adresse eller på et opsætningssted.

Ovennævnte påstand kan SKAT ikke genkende. Som tidligere nævnt er det jo virksomheden selv der på "bagsidebilag" anfører et beløb for timeløn, et beløb som SKAT så efterfølgende også i langt de fleste tilfælde kommer frem til ved de beregninger der fremkommer i SKATs regneark. Det er alene derfor SKAT lægger til grund at timelønnen reelt har været f.eks. på 136/138 kr. (eller andre beløb alt efter hvilken ansat der er tale om) for den pågældende medarbejder

Der ses ikke på noget tidspunkt i det fremlagte materiale fra virksomheden eller efterfølgende fra nogen af de 9 skatteydere (som har klaget over SKATs afgørelse), at der reelt skulle have været beregnet løn med differentierede timesatser som anført af rådgiver, hvorfor SKAT ikke finder, at der på nogen måde er ført dokumentation for at denne påstand skulle være i overensstemmelse med de faktiske forhold.

Rådgiver anfører videre, at når SKAT ikke kan få "regnestykket" til at gå op, så tilsidesætter man ikke den skattefrie godtgørelse, hvorfor man derfor ikke kan påstå, at der er tale om en systematisk og nøjagtig bruttolønsnedgang.

Det er SKATs helt overordnede opfattelse, at når SKAT f.eks. for en ansat konstaterer, at reglerne for udbetaling af skattefrie godtgørelser for enkelte lønperioder ikke er sket i henhold til gældende reg­ ler f.eks. ved at virksomheden ikke kan anses for at have ført den fornødne kontrol, så har SKAT ud fra en samlet vurdering mulighed for at tilsidesætte hele grundlaget for udbetaling af de skattefrie godtgørelser for den enkelte ansatte.

Ud fra en samlet vurdering har SKAT dog i dette sagskompleks valgt, i øvrigt efter aftale indgået på møde med virksomhedens revisor [person3], [virksomhed3], [by1], at der i de tilfælde hvor SKATs regneark ikke udviser den samme timeløn ved SKATs beregning, vil disse perioder ikke blive tilbagereguleret.

Denne beslutning skal bl.a. ses i det lys, at grunden til at der i flere af de tilfælde, hvor timelønnen ikke "stemmer" overens med timelønnen for de øvrige perioder, er konstateret det forhold, at der mangler f.eks. timesedler for en enkelt uge, at timesedlen er ulæselig eller at virksomheden har rettet i timesedlerne efter at de er afleveret af den ansatte.

Da der i disse tilfælde ikke klart har kunnet dokumenteres modregning ud fra den måde de øvrige perioder er opgjort på, at har SKAT derfor ifølge aftale med virksomhedens revisor i ovennævnte tilfælde ladet tvivlen komme den ansatte til gode

Det kan f.eks. for [person1]s vedkommende anføres, at i de 2 lønperioder ud af 16, hvor timelønnen ifølge SKATs regneark ikke er den samme som for de øvrige 14 lønperioder og hvor der således ikke er sket beskatning, skyldes dette forhold, at der i den ene periode mangler en ugeseddel og for den anden periode mangler timeseddel på 74 timer til et kursus, hvorfor "faktiske timer ifølge time­ sedler" i SKATs regneark ikke kan anføres med det nøjagtige timetal for denne uge og herved vil den beregnede timeløn selvsagt heller ikke udvise samme beløb som for øvrige perioder.

Vedlagte bilag 1.1 og efterfølgende underbilag, hvor samtlige [person1] s timer i henhold til arbejdssedler er indberettet, og har sandsynliggjort, at der ikke er sket en reduktion i bruttolønnen. Når de faktiske leverede arbejdstimer og den aflønning der er aftalt, jf. Ansættelseskontrakten lægges til grund, dokumenteres det, at der ikke er sket en reduktion af bruttolønnen. Tværtimod viser opgørelsen, at der er udbetalt mere i bruttoløn end hvad ansættelseskontrakten berettiger til.

SKAT har, jf. side 9 i sagsfremstilling, kommenterede de i bilag 1.1. og underbilag opgjorte beregninger. Vi ligger i den forbindelse særligt vægt på, at SKAT anfører at:

"SKAT er umiddelbart enig i, at din løn med udgangspunkt i vedlagte kopi af og videre med henvisning til tidligere anførte oplysninger fra virksomhedens side omkring hvordan lønnen blev beregnet, måske kunne og også burde være sket på den måde som anføres i de vedlagte beregninger. Så SKAT anfægter ikke, at lønnen reelt kunne og burde være indberettet til SKAT som anført i de vedlagte beregninger".

SKAT er hermed, efter vores opfattelse, enig i, at de i bilag 1.1 og underbilag vedlagte bilag er opgjort korrekt på baggrund af timesedler og ansættelseskontrakt. Det er således vores opfattelse, at bilagene dermed dokumenterede, at der ikke har været foretaget bruttolønsnedgang i strid med ligningslovens § 9A.

Til ovennævnte bemærkninger henviser SKAT til de bemærkninger vi har anført i SKATs afgørelse af 24. september for [person1] - se side 9 og 10 - men for præciseringens skyld anføres bemærkningerne alligevel efterfølgende:

SKAT har gennemgået og foretaget en vurdering af dine indsigelser og vedlagte beregninger i bilag 11 og bilag 12 og har følgende bemærkninger hertil:

At der efterfølgende bliver udarbejdet beregninger der evt. kunne vise, hvordan lønnen kunne og burde være beregnet kan ikke efterfølgende føre til andet resultat, da disse beregninger i alle tilfælde burde have været udarbejdet forinden A-indkomsten for hver måned blev indberettet til SKAT, hvilket ikke, efter SKATs opfattelse, har været tilfældet.

Vi skal endvidere gøre gældende, at SKAT overhovedet ikke inddrager indholdet af ansættelseskontrakten i disse bemærkninger.

I relation til SKATs regneark, bilag 6 til sagsfremstillingen, vedrørende sandsynliggørelsen for modregning, er vi således ikke enig i SKATs metode, idet SKAT ikke anvender oplysningerne i ansættelseskontrakten. SKAT anfører på side 7 i sagsfremstillingen, at "SKAT har ikke tidligere modtaget oplysninger i form af kopi af ansættelseskontrakter og om hvad der var aftalt i timeløn ifølge ansættelseskontrakten". Dette er direkte forkert, idet SKAT naturligvis i forbindelse med arbejdsgiverkontrollen på virksomheden har haft ansættelseskontrakterne til gennemgang. SKAT har da også, jf. side 3 i 2. afsnit i sagsfremstillingen, anført de gældende timesatser, hvilket jo ikke havde været muligt uden ansættelseskontrakten.

SKAT har tidligere ovenfor kommenteret, hvorfor løn i f.eks. de tilfælde hvor ansættelseskontrakter er forelagt for SKAT ikke alene er anvendt i forbindelse med vurderingen af om der har fundet modregning sted eller ej.

Rådgiver anfører, at det er direkte forkert, at SKAT ikke for hver enkelt skatteyder har modtaget kopi af ansættelseskontrakter. Hertil skal anføres, at SKAT indledningsvis har gennemgået alle de lønbilag som virksomheden for hver enkelt ansat har udleveret til SKAT. Efter denne gennemgang manglede der i flere tilfælde kopi af ansættelseskontrakter, hvorfor SKAT naturligvis forespurgte virksomheden om en kopi heraf, i øvrigt hele 2 gange på 2 uafhængige besøg i virksomheden. Svaret fra virksomhedens ledelse var begge gange, at hvis de ikke var tilstede i de lønbilag der var ud­ leveret til SKAT så var det sådan det var og så vidste de ikke hvor de kunne være henne. Dette blev begrundet i, at virksomhedens bogholder var sygemeldt på ubestemt tid og hvis der var en mappe, som de kunne sidde i, så var det kun hende der vidste det.

Så ovennævnte påstand fra rådgivers side om at SKAT skulle have fået udleveret kopi af alle ansættelseskontrakter for alle de ansatte til sin gennemgang må klart afvises af SKAT.

BEMÆRKNINGER ALENE VEDRØRENDE [person4]S FORHOLD

SKAT har ikke modtaget kopi af ansættelseskontrakt fra virksomheden. Skatteyder har heller ikke efterfølgende sendt kopi af ansættelseskontrakt, hverken i forbindelse med indsendte bemærkninger til SKATs 2 forslag til afgørelser eller i forbindelse med sin klageskrivelse af 18. november 2015.

Det anføres videre af rådgiver, at jf. side 3 i 2. afsnit har SKAT anført de gældende timesatser, hvilket jo ikke havde været muligt uden ansættelseskontrakten.

Denne påstand kan SKAT ikke anse for at være korrekt.

De timesatser som SKAT henviser til i afsnittet og som i øvrigt også er medtaget i SKATs regneark, er udelukkende fremfundet fra virksomhedens egne udarbejdede lønbilag, se f.eks. bilag 6, side 4, hvorfor påstanden afvises.”

SKAT er den 28. marts 2017 kommet med følgende udtalelse:

”I klagesagen vedrørende ovennævnte har Skatteankestyrelsen, den 20. marts 2017, bedt om en udtalelse til sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse med følgende bemærkninger.

Befordringsgodtgørelse er fritaget skattepligt i medfør af ligningslovens § 9A. Undtagelsesvis følger det af modregningsforbuddet i ligningslovens § 9, stk. 4, at såfremt der foreligger en decideret lønomlægning, mister godtgørelsen sin skattefrihed og medregnes - som konsekvens heraf - i indkomstopgørelsen som almindelig løn.

Det er SKATs opfattelse, at der hver måned har fundet modregning sted i skattelovgivningens forstand, hvorved bruttoløn er nedjusteret med samme beløb, som er modtaget i skattefri befordringsgodtgørelse – således en del af den reelle løn forsøges fritaget for skattepligt efter statsskattelovens § 4.

SKAT fastholder at de udbetalte befordringsgodtgørelser ikke kan anses som skattefri, hvorved klager beskattes af de modtagede godtgørelser på hhv. 18.130 kr. og 13.924 kr. i indkomstårene 2013 og 2014. Befordringsfradragene på hhv. 5.991 kr. og 4.524 kr. for indkomstårene 2013 og 2014 indrømmes fortsat af SKAT.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om at de udbetalte godtgørelser er skattefrie.

Herfor har repræsentanten anført:

”Det er vores opfattelse, i modsætning til SKAT, at reglerne for udbetaling af skattefri godtgørelser reelt er opfyldt. Der er til de enkelte medarbejdere udbetalt en timeløn med tillæg af skattefri rejsegodtgørelser for arbejde udført på rejse i udlandet.

Af SKATs begrundelse kan man læse følgende:

SKATs opfattelse skyldes nærmere, at SKAT mener at kunne dokumentere, at din faktiske bruttoløn i form af en forud aftalt timeløn ganget med dine faktiske antal arbejdede timer ifølge egne udfyldte timesedler for en given lønperiode, systematisk er blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb som de skattefrie rejsegodtgørelser har udvist for samme lønperiode og at dette faktum netop betyder, at de skattefri udbetalte godtgørelser ses fratrukket i en forud aftalt bruttoløn/ - timeløn, hvilket er i strid med Ligningslovens § 9, stk. 4.

Det er altså SKATs opfattelse, jf. vores understregning ovenfor, at der er tale om en systematisk og nøjagtig nedjustering.

Det er SKATs opfattelse, at de skattefri godtgørelser er udbetalt ved modregning i en aftalt bruttoløn. SKAT bygger sin opfattelse på baggrund af forskellige regnestykker, som har været håndskrevet på bagsiden af diverse arbejdssedler m.v. De regnestykker m.v. som SKAT forholder sig til, er alene regnestykker, som er foretaget på bagsiden af enkelte lønsedler. Det er SKATs antagelse, at det er regnestykker, som er udarbejdet i relation til bruttolønsnedgang. Der er som sagt alene tale om en antagelse fra SKATs, som efter vores opfattelse ikke kan udstrækkes til at tilsidesætte udbetalingen af de skattefri godtgørelser.

De regnestykker der er foretaget på den nævnte lønsedler udgør ikke efter vores opfattelse en beregning af en bruttolønsnedgang. Der er jo ikke tale om løbende beregninger. Vi må endvidere påpege, at den udbetalte løn harmonere med de ansættelseskontrakter der indgået. Der er altså ikke belæg for at antage, at det på enkelte lønsedler anførte er en reduktion i en aftalt bruttoløn. Parterne har aldrig haft aftalt en højere bruttoløn end den der følger af lønsedlerne, jf. de indgåede ansættelseskontrakter. Der er alene aftalt, at de modtager deres løn med tillæg af rejsegodtgørelser efter statens takster.

SKAT har i regneark forsøgt at dokumentere, at der er sket en systematisk og nøjagtig nedjustering af bruttolønnen. For det første lægger SKAT til grund, at timelønnen altid udgør 136 kr. /138 kr. til trods for, at den aftalte timeløn, jf. ansættelseskontrakten, er forskellig alt efter om arbejdet udføres på virksomhedens adresse eller på et opsætningssted. Der er endvidere løn perioder, hvor SKAT ikke kan få "regnestykket" til at gå op, hvorfor man ikke for disse perioder tilsidesætter den skattefri godtgørelse. Man kan derfor ikke efter vores opfattelse, med SKATs dokumentationsmateriale i hånden, påstå, at der skulle være tale om en "systematisk og nøjagtig bruttolønsnedgang. Der er ikke efter vores opfattelse ført et sådan bevis.

Vi skal henvise til samtidig indsendt klage på [person1] og [person2], hvor vi med henvisning til bilag 1.1 og efterfølgende underbilag, dokumenterer og sandsynliggør, at der ikke er sket en reduktion i bruttolønnen. Når de faktiske leverede arbejdstimer og den aflønning der er aftalt, jf. ansættelseskontrakten lægges til grund, dokumenteres det, at der ikke er sket en reduktion af bruttolønnen. Tværtimod viser opgørelsen, at der er udbetalt mere i bruttoløn end hvad ansættelseskontrakten berettiger til.

Når denne opgørelse lægges til grund kan man ikke konkludere, at lønnen systematisk er blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb som de skattefrie rejsegodtgørelser udgør.

Det kan derfor ikke være korrekt, som anført af SKAT på side 3 i 2. afsnit i sagsfremstillingen, at det er konstateret, at virksomheden hver måned beregner en "samlet bruttoløn" ud fra de timer du reelt har arbejdet. SKAT har ikke i sin beregning anvendt den timeløn, som nu er aftalt for det pågældende arbejde i ansættelseskontrakten. SKAT anvender altså ikke ansættelseskontraktens reelle indhold.

Der er således ikke originale lønsedler eller ansættelseskontrakter, som dokumenterer SKATs antagelse. Der er ikke aftalt højere bruttoløn end den der fremgår af lønsedlen. Der er således ikke sket nogen reduktion i bruttolønnen for udbetalingen af de skattefri godtgørelser.

SKAT har, jf. side 4 i sagsfremstillingen, kommenteret sit eget regneark med opgørelsen af "bruttolønsnedgangen". Man kan her af bl.a. læse:

"I langt de fleste tilfælde viser en beregning af maksimum "bruttolønnen" ..."

SKATs formulering "I langt de fleste tilfælde" hænger jo ikke sammen med begrundelsen om:

"Bruttolønnen er systematisk blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb som de skattefrie rejsegodtgørelser."

Vi skal endvidere gøre gældende, at SKAT overhovedet ikke inddrager indholdet af ansættelseskontrakten i disse bemærkninger.

I relation til SKATs regneark, bilag 6 til sagsfremstillingen, vedrørende sandsynliggørelsen for modregning, er vi således ikke enig i SKATs metode, idet SKAT ikke anvender oplysningerne i ansættelseskontrakten. SKAT anfører på side 7 i sagsfremstillingen, at "SKAT har ikke tidligere modtaget oplysninger i form af kopi af ansættelseskontrakter og om hvad der var aftalt i timeløn ifølge ansættelseskontrakten." Dette er direkte forkert, idet SKAT naturligvis i forbindelse med arbejdsgiverkontrollen på virksomheden har haft ansættelseskontrakterne til gennemgang. SKAT har da også, jf. side 3 i 2. afsnit i sagsfremstillingen, anført de gældende timesatser, hvilket jo ikke havde været muligt uden ansættelseskontrakten.

SKAT har, jf. side 9 i sagsfremstillingen, kommenterede de i bilag 1,1 og underbilag opgjorte beregninger. Vi ligger i den forbindelse særlig vægt på, at SKAT anfører at:

"SKAT er umiddelbart enig i, at din løn med udgangspunkt i vedlagte kopi af ansættelseskontrakten og videre henvisning til tidligere anførte oplysninger fra virksomhedens side omkring hvordan lønnen blev beregnet, måske kunne og også burde være sket på den måde som anføres i de vedlagte beregninger. Så SKAT anfægter ikke, at lønnen reelt kunne og burde være indberettet til SKAT som anført i de vedlagte beregninger."

SKAT er hermed, efter vores opfattelse, enig i, at de i bilag 1,1 og underbilag vedlagte bilag er opgjort korrekt på baggrund af timesedler og ansættelseskontrakt. Det er således vores opfattelse, at bilagene dermed dokumenterede, at der ikke har været foretaget bruttolønsnedgang i strid med ligningslovens § 9 A.”

Repræsentanten er henholdsvis den 27. januar 2017 og den 17. marts 2017 kommet med bemærkninger til sagen, hvor det anførte i klagen er gentaget.

Repræsentanten er den 1. maj 2017 kommet med følgende bemærkninger til sagen:

”Det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at udbetalingen af de skattefri godtgørelser er sket ved modregning i bruttolønindkomsten, hvorfor man ikke finder, at betingelserne for den skattefri udbetaling af godtgørelserne er til stede.

Det er fortsat vores påstand, at indkomsten skal nedsættes til det selvangivne, idet det er vores opfattelse, at udbetalingen af de skattefri godtgørelser er sket korrekt, og dermed opfylder betingelsen for en skattefri udbetaling.

Det er således vores påstand, at den bruttoløn, som SKAT mener, der er sket reduktion i, ikke kan opgøres på baggrund af [person4]s ansættelseskontrakt. Den bruttoløn, SKAT tager udgangspunkt i, er således højere end den bruttoløn, [person4] er berettiget til i henhold til ansættelseskontrakten.

Det er vores opfattelse, i modsætning til SKAT og Skatteankestyrelsen, at reglerne for udbetaling af skattefri godtgørelser reelt er opfyldt. Der er til de enkelte medarbejdere udbetalt en timeløn med tillæg af skattefri rejsegodtgørelser.

Bemærkninger til konkrete forhold i sagsfremstillingen

Af sagsfremstillingens side 3 (2. afsnit i SKATs begrundelse), kan man læse følgende:

"SKATs opfattelse skyldes nærmere, at SKAT mener (vores understregning), at kunne dokumentere, at din faktiske ......"

SKAT mener - er det tilstrækkeligt til at foretage en ændring af en borgers skattepligtige indkomst at SKAT "mener". Det er vores helt klare opfattelse, at dette ikke er tilstrækkeligt. Der skal mere til, SKAT må dokumentere, at det forholder sig således, alt andet giver en retsusikkerhed.

Af sagsfremstillingens side 4 (næst sidste afsnit), kan man læse:

"Dokumentationen for at ovennævnte modregning reelt har fundet sted for en del lønperioder i 2013 består herefter i et udarbejdet regneark ... ... ....."

Det er i den forbindelse, at dette regneark er udarbejdet af SKAT selv. Det er vores opfattelse, at SKAT jo ikke blot kan opfinde sin egen dokumentation.

Af sagsfremstillingens side 6 (sidste afsnit), kan man læse:

"Denne opfattelse understøttes videre af det faktum, at virksomheden på bagsiden af en del af dine lønbilag netop..."

Lønbilaget er i to eksemplar - et til den ansatte og et til virksomheden. Medarbejderen kan naturligvis ikke være ansvarlig for, hvad arbejdsgiveren anfører på bagsiden af arbejdsgiverens egne bilag. Efter det for os oplyste følger der ingen beregninger på bagsiden af medarbejderens kopi af bilaget.

Af sagsfremstillingens side 17 (midt på siden) kan man læse følgende: "SKAT har ikke modtaget kopi af ansættelseskontrakten."

Det er da bemærkelsesværdig, at SKAT ikke selv har anmodet [person4] om at indsende en kopi af hans ansættelseskontrakt. Dette burde SKAT jo have gjort før man udsendte et forslag til ændring af ansættelseskontrakten. SKAT "mener" i øvrigt de kan dokumentere. "Mener" er ikke tilstrækkeligt til at foretage en ændring af den skattepligtige indkomst. Hvis SKAT vil ændre indkomsten, må der stilles krav om, at de reelt fremlægger en konkret dokumentation. Her fremfører SKAT endvidere deres "mener", uden overhovedet at have vurderet [person4]s ansættelseskontrakt og dens indhold.

Skatteretligt skal der skelnes mellem konkret bruttolønsnedgang og general bruttolønsnedgang. Det følger af praksis, at hvis der foretages en konkret bruttolønsnedgang (krone for krone pr. rejse), så er det i strid med modregningsforbuddet. Derimod skal den udbetalte rejsegodtgørelse, jf. praksis, accepteres som værende skattefri, når der er tale om en general bruttolønsnedgang. Vi skal i den forbindelse henvise til SKM2010.518.

En lønnedgang anses og accepteres som værende generel når bl.a. følgende er opfyldt:

Alle ovenstående punkter er opfyldt i den konkrete situation.

Af sagsfremstillingens side 22, kan man af afsnit 2 læse følgende:

"Ved sammenhold af timetal, ses der konsekvent at være benyttet et lavere timeantal på lønsedlerne end opgjort på timesedlerne."

Som tidligere nævnt har arbejdsgiver på lønsedlerne benyttet standardtimesatsen for en måned. Man har i ingen tilfælde anført det konkrete timeantal. Antallet af anførte timer på lønsedlen ændre jo ikke på de konkrete forhold, nemlig, at der, jf. ansættelseskontrakten, er aftalt en konkret timeløn for arbejde henholdsvis på pladsen og på rejse.

Regnestykker på lønsedler

De regnestykker, der er foretaget på de nævnte lønsedler, udgør efter vores opfattelse ikke en beregning af en bruttolønsnedgang. Der er jo ikke tale om løbende beregninger. Vi må endvidere påpege, at den udbetalte løn harmonerer med de ansættelseskontrakter, der er indgået. Der er altså ikke belæg for at antage, at det på enkelte lønsedler anførte er en reduktion i en aftalt bruttoløn. Parterne har aldrig haft aftalt en højere bruttoløn end den, der følger af lønsedlerne, jf. de indgåede ansættelseskontrakter. Der er alene aftalt, at de modtager deres løn med tillæg af rejsegodtgørelser efter statens takster.

Det ses slet ikke, at der tages hensyn til det tidligere indsendte bilag 1,1 med efterfølgende underbilag, hvor samtlige [person4]s timer i henhold til arbejdssedler er indberettet og dokumenteret. Her er det sandsynliggjort, at der ikke er sket en reduktion i bruttolønnen. Når de faktiske leverede arbejdstimer og den aflønning, der er aftalt, jf. ansættelseskontrakten, lægges til grund, dokumenteres det, at der ikke er sket en reduktion af bruttolønnen. Tværtimod viser opgørelsen, at der er udbetalt mere i bruttoløn, end hvad ansættelseskontrakten berettiger til.

Når denne opgørelse lægges til grund, kan man ikke konkludere, at lønnen systematisk er blevet nedjusteret med nøjagtig størrelsen af det beløb, som de skattefrie rejsegodtgørelser udgør.

Der er således ikke originale lønsedler eller ansættelseskontrakter, som dokumenterer SKATs antagelse. Der er ikke aftalt højere bruttoløn end den, der fremgår af lønsedlen. Der er således ikke sket nogen reduktion i bruttolønnen for udbetalingen af de skattefri godtgørelser.

Afslutning

Vi vil fortsat opretholde vores begæring om retsmøde.”

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af ligningslovs § 9, stk. 4, 3. pkt. at godtgørelser skal medregnes ved indkomstopgørelsen, hvis lønmodtageren ved lønomlægning har kompenseret arbejdsgiveren m.v. for at få godtgørelsen.

I Skatterådets afgørelse SKM2010.518.SR, der kan ses på SKAT.dk, blev der lagt vægt på, at der ikke var en direkte sammenhæng mellem lønnedgangen og den udbetalte kørselsgodtgørelse. Da der var tale om generel aftalt lønnedgang, var det ikke i modstrid med modregningsforbuddet.

I Skatterådets afgørelse SKM2011.464.SR var kontantlønnen reguleret efter, hvad der kunne opnås i skattefri rejsegodtgørelse, hvilket var i modstrid med modregningsforbuddet.

I Skatterådets afgørelse SKM2006.685.SR bekræftes det, at der ikke kunne ske nedsættelse af grundlønnen mod tilsvarende udbetaling af skattefri godtgørelse.

Ved sammenhold af timeantal, ses der konsekvent at være benyttet et lavere timeantal på lønsedlerne end opgjort på timesedlerne. Der er udbetalt A-indkomst i henhold til det lavere opgjorte timeantal på lønsedlerne. Den forskel i timeantal der fremkommer mellem timesedler og lønsedler, svarer til de udbetalte skattefrie godtgørelser, når der regnes med en timeløn på ca. 150 kr.

Landsskatteretten finder, at dette i realiteten er udtryk for, at en generel skattepligtig løn, som ellers ville komme til udbetaling, konverteres til skattefrie godtgørelser.

Landsskatteretten finder endvidere, at dette er i strid med modregningsforbuddet efter ligningslovens

§ 9, stk. 4, 3. pkt. De omhandlede beløb kan derfor ikke anses for skattefrie godtgørelser omfattet af ligningslovens § 9 B.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.