Kendelse af 20-11-2017 - indlagt i TaxCons database den 17-12-2017

Faktiske oplysninger

Selskabet har adresse på [adresse1], [by1]

Hovedaktionærens ægtefælle har i indkomstårene 2012, 2013 og 2014 modtaget skattefri befordrings- og rejsegodtgørelse for henholdsvis 51.775 kr., 50.753 kr. og 44.571 kr.

Selskabet har indsendt bogføringsbilag, der specificerer de udbetalte befordrings- og rejsegodtgørelser for indkomstårene 2012, 2013 og 2014.

Der er i indkomstårene 2012, 2013 og 2014 udbetalt skattefri befordrings- og rejsegodtgørelse på baggrund af følgende:

I 2015 er der sket efterfølgende indberetning af løn for indkomstårene 2012, 2013 og 2014 til hovedaktionærens ægtefælle med 20.000 kr. pr. år. Hertil er der indberettet arbejdstimer, hvor hovedaktionærens ægtefælles har arbejdet 210 timer i indkomstårene 2012 og 2013, og 212 timer i indkomståret 2014. Efterfølgende er arbejdstimerne korrigeret til 147 timer.

Samtidig med, at der er indberettet løn til hovedaktionærens ægtefælle med 20.000 kr. årligt er lønnen til hovedaktionæren reduceret med samme beløb.

Selskabet har overfor SKAT og Skatteankestyrelsen forklaret, at hovedaktionærens ægtefælle fungerer som arbejdende bestyrelsesmedlem i selskabet. Herunder udfører hun bl.a. opsøgende salgsarbejde, messebesøg i ind- og udland, kundebesøg, afstemning af forretningsområder m.v. Derudover fungerer ægtefællen som konsulentmedarbejder i selskabet, og udfører konsulentopgaver for selskabets kunder indenfor administration og marketing, herunder kundebesøg, salgsarbejde m.v.

Der er indsendt retningslinjer for hovedaktionærens ægtefælles opgaver som bestyrelsesmedlem. Herunder fremføres der, at selskabet kontrollerer, at der kun udbetales godtgørelse for arbejde der står i naturlig forbindelse med hvervet som medlem af bestyrelsen i selskabet. Ligeledes er der redegjort for formålet med hovedaktionærens ægtefælles befordringer og rejser. Formålene er som følger:

Det fremgår af ægtefællens R-75’ere for indkomstårene 2012, 2013 og 2014, at hun også var ansat hos [virksomhed4] A/S i de pågældende indkomstår.

SKATs afgørelse

Selskabet er pålagt, at skattefri godtgørelse på henholdsvis 51.775 kr., 50.753 kr. og 44.571 kr. for indkomstårene 2012, 2013 og 2014 skal indberettes som skattepligtige, hvilket SKAT har foranlediget.

SKAT har som begrundelse herfor anført:

”SKAT har for indkomstårene 2012, 2013 og 2014 gennemført en kontrol af selskabets udbetalinger af skattefrie rejse- og befordringsgodtgørelser, jf. kildeskattelovens § 86, ligesom vi har kontrolleret selskabets anvendelse af indregistreret motorcykel Royal Enfield Bullet 500.

Det er konstateret, at selskabet har udbetalt skattefrie rejse- og befordringsgodtgørelser til selskabets hovedaktionærs ægtefælle, som ikke har modtaget løn i selskabet i 2012, 2013 og 2014.

I medfør af ligningslovens § 9, stk. 4 og praksis herom, som bl.a. fremgår af TfS2000.58HR,

SKM2001.141ØLR og SKM2008.684.BR, kan der ikke ske udbetaling af skattefrie rejse- og befordringsgodtgørelser, når der ikke er tale om kørsel i forbindelse med et indtægtsgivende arbejdssted.

Selskabet har efter det udsendte forslag om pålæg om fremtidig indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag samt indberetning til eIndkomst herom foretaget nye lønindberetninger for 2012, 2013 og 2014.

Det ses således af nye indberetninger til eIndkomst, at der i juli måned 2015 er sket indberetning af løn for 2012, 2013 og 2014 til hovedaktionærens ægtefælle for 20.000 årligt med tilbageholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Der er indberettet arbejdstimer med 210 timer i 2012 og 2013 og med 212 timer i 2014.

Lønningerne er tilsvarende fratrukket hovedaktionærens lønindberetninger for 2012, 2013 og 2014.

Det er SKATs opfattelse, at hovedaktionærens ægtefælle ikke med disse nye lønindberetninger for 2012, 2013 og 2014 kan undgå beskatningen af de udbetalte rejse- og befordringsgodtgørelser, da de nye lønindberetninger alene ses foretaget med dette formål, og da hun således ikke reelt har modtaget løn fra selskabet i 2012, 2013 og 2014.

Derudover anses det, at en årsløn på 20.000 kr. er usædvanlig lav set i forhold til det arbejde hun udfører for selskabet sammenholdt med den tid, der alene må være anvendt i forbindelse med kørsel af hhv. 12.465 km i 2012, 11.527 km i 2013 og 10.931 km i 2014. Det er herved SKATs opfattelse, at der ud fra de efterfølgende indberettede årslønninger på 20.000 kr. kan beregnes en meget lille timeløn.

Det fremgår af Højesterets dom af 14. december 1999 (TfS 2000.58 HRD) og Byrettens dom af 30. juni 2011 (SKM2011.502.BR), at en hovedanpartshaver, som ikke modtager løn for det arbejde der udføres, ikke kan anses som lønmodtager efter ligningslovens § 9, stk. 4 og derfor ikke er berettiget til at modtage skattefri befordringsgodtgørelse.

Endvidere fremgår det af skatterådets bindende svar af 21. marts 2006 (SKM2006.181.SR) og 23. september 2014 (SKM2014.767.SR), at der ikke ses at være retspraksis for, hvilken timeløn en lønmodtager skal modtage, førend der kan udbetales skattefri befordringsgodtgørelse, men at det må forudsættes, at der ikke er tale om et ubetydeligt og symbolsk beløb.

I SKM2014.767.SR blev aftaler om aflønning ned til 2.160 kr. om måneden, henset til størrelserne af de nævnte timesatser for normaltimer og overtimer sammenholdt med størrelserne af de omhandlede godtgørelser til dækning af udgifter til kost og logi på op til 650 kr. pr. døgn, anset for at være i strid med ligningslovens § 9, stk. 4. Der blev endvidere henset til, at det jf. SKM2006.181.SR er en forudsætning, at lønnen ikke udgør et ubetydeligt beløb. Godtgørelser til dækning af kost og logi kunne derfor ikke udbetales skattefrit efter ligningslovens § 9 A.

Ud fra en konkret vurdering på grundlag af de foreliggende oplysninger er det derfor stadig SKATs opfattelse, at de skattefrie rejse- og befordringsgodtgørelser for 2012, 2013 og 2014 er skattepligtige for hovedaktionærens ægtefælle, jf. ligningslovens § 9, stk. 4.

Dette skyldes, at der dels anses at være tale om en (proforma) rettelse til eIndkomst, hvor der flyttes en symbolsk løn fra selskabets hovedaktionær til dennes ægtefælle med det formål, at de udbetalte godtgørelser kan forblive skattefrie, ligesom en årsløn på 20.000 kr. anses at udgøre en meget lav timeløn, når der henses til hendes arbejdsopgaver og de mange kørte kilometre i alle indkomstårene.

Sådanne udbetalinger vil derfor være skattepligtige for modtageren, og selskabet har pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af sådanne beløb, jf. kildeskattelovens 46, stk. 1.

Selskabet har ligeledes pligt til at give oplysning om sådanne udbetalinger til indkomstregistret

(eIndkomst) i medfør af skattekontrollovens §§ 7, 7 A og 7 J samt bekendtgørelse nr. 1148 af 26. september 2013 om indberetningspligter i henhold til skattekontrolloven.

Opmærksomheden henledes på, at det ikke muligt genoprette forholdet ved at udbetale løn med tilbagevirkende kraft for de omhandlede indkomstår. Dette skyldes, at løn er skattepligtigt på udbetalingstidspunktet, jf. statsskattelovens § 4 b.

SKAT vil med denne henvendelse pålægge selskabet, at der fra og med indkomståret 2015 sker indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag samt at dette oplyses til eIndkomst, såfremt der sker sådanne udbetalinger af skattefrie godtgørelser til modtagere, der ikke samtidig får løn i selskabet, eller hvor bogføringsbilagene i øvrigt ikke opfylder alle ovenstående betingelser.

SKAT sørger for, at oplysningerne for 2012, 2013 og 2014 indberettes til Indkomstregisteret.

(...)”

SKAT har efterfølgende i forbindelse med klagen udtalt følgende:

”Det er SKATs opfattelse, at klagen både omhandler [virksomhed5] A/S og hovedaktionærens ægtefælle, [person1]. Vi vedlægger derfor al relevant materiale i sagen for både selskabet og [person1], idet der er tale om samme forhold.

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingerne for selskabet og [person1].

Det er SKATs opfattelse, at det afgørende i sagen er, at [person1] ikke har modtaget løn fra selskabet i indkomstårene 2012, 2013 og 2014, hvorved de udbetalte kørselsgodtgørelser er skattepligtige.

Under SKATs sagsbehandling ”reparerer” selskabet på dette forhold, således at der i juli måned 2015 indberettes løn for [person1] med 20.000 kr. om året for 2012, 2013 og 2014, ligesom der indberettes arbejdstimer med 210 timer i 2012 og 2013 og med 212 timer i 2014.

Disse indberettede arbejdstimer er i øvrigt efterfølgende korrigeret i oktober 2015 til 147 timer pr. år.

De indberettede lønninger på 20.000 kr. årligt er tilsvarende i juli måned 2015 fratrukket hovedaktionærens (ægtefællens) lønindberetninger for 2012, 2013 og 2014.

SKAT er ikke enig i, at [person1] har været lønmodtager i de omhandlede indkomstår, da lønindberetningerne i juli måned 2015 alene ses foretaget på foranledning af sagens problemstilling, og SKAT ser derfor disse lønindberetninger som ”proforma rettelser” til eIndkomst med det formål at undgå beskatningen af de udbetalte kørselsgodtgørelser.

De med klagen indsendte lønsedler for [person1] for 2012, 2013 og 2014 ændrer ikke ved SKATs opfattelse.

SKAT nærer i den forbindelse betænkeligheder ved, at selskabet i alle 3 indkomstår skulle have lavet samme indberetningsfejl til eIndkomst, ligesom SKAT nærer betænkeligheder ved de nu indsendte lønsedler i første omgang skulle være indtastet for ægtefællen (hovedaktionæren) ved en fejl.

SKAT fastholder derfor, at [person1] ikke kan anses som lønmodtager i [virksomhed5] A/S i indkomstårene 2012, 2013 og 2014, hvorved hun ikke kan modtage skattefrie godtgørelser i medfør af ligningslovens § 9, stk. 4.

Hvis der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker SKAT at blive hørt i sagen igen, inden Skatteankestyrelsen træffer afgørelse i sagen.”

Selskabets opfattelse

Selskabet har fremsat påstand om ikke at være forpligtet til at indberette udbetalte godtgørelser til hovedaktionærens ægtefælle.

Til støtte herfor er anført:

”Jeg skal indledningsvis nævne at denne sag har været præget af misforståelser idet vi har haft svært ved at forstå, hvilke dokumenter [navn] har ønsket at se. Som eksempel kan jeg nævne at [navn] har bedt om en redegørelse for anvendelse af et køretøj og i lighed med tidligere lignende anmodninger fra SKAT har jeg så sendt en redegørelse i samme form som jeg tidligere har fået godkendt hos SKAT, men her mener [navn] at redegørelse er lig med kørebog og derfor blev vi i første omgang beskattet af kørsel selvom der blev ført kørebog. Hvis [navn] havde bedt om en kørebog så havde vi naturligvis fremsendt den med det samme. [navn] har efterfølgende godkendt kørebogen. Det samme gælder bogføringsbilag for skattefri befordring - hvis jeg havde vist at [navn] mente de attesterede bogføringsbilag i sit brev af maj, hvor han bad om specifikationer, så havde jeg også sørget for det, men det er svært at vide hvad der menes, når de forskellige sagsbehandlere udtrykker sig så forskelligt og har forskellige krav.

Vi vil klage over at befordringsfradrag for [person1] er blevet nægtet.

Sagen er således:

[person1] har i årene 2012-2014 modtaget skattefri befordring iht. vedlagte opgørelser.

[virksomhed5] A/S har udbetalt løn til [person1] for kørsel foretaget i egen bil samt for mødedeltagelse i forbindelse med kørslen. Løn 20.000 skal således ikke ses som en årsløn men alene en timeløn for kørt km/mødedeltagelse. Det er korrekt at lønnen til [person1] ved en fejl har været fejlregistreret hos SKAT og dette er ændret under vejledning fra SKAT. lønnen er imidlertid reelt udbetalt til [person1]. [person1] har betalt A-skat og AM bidrag og der er tillige indberettet til e-indkomst. Jeg skal i den forbindelse oplyse om at vi indberetter løn for større og mindre virksomheder til daglig og det sker ikke sjældent, at løn bliver registreret forkert af forskellige årsager og at det derfor er muligt at gå tilbage i årene og foretage ændringer ved fejl og mangler. [navn] kalder rettelsen for proforma og det er vi naturligvis slet ikke enige i.

Jeg ville gerne have haft mulighed for at fremsende kopi af lønsedler med angivelse af løn og timer til [navn], men det nåede jeg desværre ikke inden at [navn] afsluttede sagen og gav besked om, at vi kunne fortsætte i Ankestyrelsen, hvilket jeg synes var en dårlig ide, idet sagen ikke var fuldt belyst og fordi vi ikke fik mulighed for at redegøre for hele sagen.

Jeg er af den opfattelse at [navn] har hastet sagen igennem uden at vi har fået mulighed for at komme med alle oplysninger til brug for vurdering af denne sag.

[navn] henviser desuden til en byretsdom af 2011 hvoraf det fremgår at en hovedanpartshaver ikke kan anses som lønmodtager, og her nåede vi heller ikke at anfægte at [person1] er hovedanpartshaver eller anpartshaver overhovedet idet hun ikke er ejer af anparter i [virksomhed5] A/S og har desuden har været lønansat i [virksomhed5] siden 1999. Derudover henviser [navn] til et bindende svar at en timeløn ikke må være symbolsk og her nåede vi heller ikke at gøre gældende at vi ikke anser en timeløn på kr. 136,00 for symbolsk eller særlig lille. Det er ikke ualmindeligt at man aftaler en fast pris for kørsel i egen bil udover befordringsgodtgørelse og denne pris kan ikke stå i forhold til statens satser, det ville jo betyde at man skulle betale en meget meget høj timløn for at køre til [Tyskland] og retur 804 km kr. 3651,20. Hvis køreturen i alt tager 10 timer så er lønnen ved en timeløn på kr. 136.- og derunder en fin løn for at sidde i en bil.

[navn] vurderer at løn til [person1] er symbolsk men hun har modtaget løn og været lønansat i [virksomhed5] siden 1999.

[navn] udelukker også at [person1] kan få ligningsmæssigt befordringsfradrag idet [navn] ikke vil acceptere at der er udbetalt løn til [person1] for kørsel i egen bil iht. vedlagte lønopgørelse samt indberetning til e-indkomst og efterfølgende betaling af A-skat og AM bidrag.

Jeg vil gerne møde op i Skatteankestyrelsen og redegøre for hele sagen.”

Landsskatterettens afgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved lønmodtagerens indkomstopgørelse. Dette gælder dog ikke godtgørelser omfattet af bl.a. ligningslovens §§ 9A og 9B. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4.

Det er en forudsætning for, at der kan udbetales skattefri godtgørelser efter ligningslovens § 9, stk. 4, at der er tale om et indtægtsgivende arbejdssted og at lønnen ikke er ubetydelig, jf. SKM2006.181.SR, SKM2014.767.SR og SKM2012.463.VLR, hvor betingelserne for skattefri godtgørelse ikke var opfyldt, da der ikke var tale om godtgørelse i forbindelse et indtægtsgivende arbejde.

Det fremgår af ligningslovens §§ 9 A, stk. 9 og 9 B, stk. 9, at skattefri godtgørelser til bestyrelsesmedlemmer, er uafhængig af, at bestyrelseshvervet er aflønnet eller ej. Skattefriheden efter bestemmelsen er betinget af, at der er tale om godtgørelse for befordring i forbindelse med traditionelle bestyrelsesopgaver, og således ikke hvis et bestyrelsesmedlems befordring skyldes, at den pågældende samtidig med bestyrelsesposten udfylder en stilling som ulønnet direktør eller ulønnet medarbejder i selskabet. Se SKM.2009.430.HR, hvor udbetalt befordringsgodtgørelse blev anset for skattepligtig, fordi godtgørelsen var udbetalt for opgaver, som ikke var i naturlig forbindelse med hvervet som bestyrelsesmedlem.

Hovedaktionærens ægtefælle har modtaget skattefri rejse- og befordringsgodtgørelse for henholdsvis 51.775 kr., 50.753 kr. og 44.571 kr. i indkomstårene 2012, 2013 og 2013.

Der er i forbindelse med klagen fremlagt bogføringsbilag, der opfylder betingelserne i ligningslovens §§ 9 A og 9 B samt §§ 1 og 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000).

Selskabet har oplyst, at hovedaktionærens ægtefælle har to funktioner i selskabet. For det første fungerer hun som arbejdende bestyrelsesmedlem i selskabet og udfører bl.a. opsøgende salgsarbejde, messebesøg i ind- og udland, kundebesøg, afstemning af forretningsområder m.v. For det andet er ægtefællen ansat som konsulent i selskabet, og udfører opgaver for selskabets kunder indenfor administration og marketing, herunder kundebesøg, salgsarbejde m.v.

Ligeledes er der redegjort for retningslinjerne ægtefællens bestyrelsesopgaver, herunder også formålene med befordringerne og rejserne.

Gennemgående kan det konstateres, at kørslen sker med det formål at opfylde disse retningslinjer ved kundebesøg, og ved deltagelse i messer, seminarer og lignende.

Der er sket efterfølgende lønindberetning for klageren, hvorefter klageren har modtaget en løn på 20.000 kr. i hvert af de pågældende indkomstår. Lønnen til hovedaktionæren er samtidig reduceret med samme beløb.

Den efterfølgende indberetning medfører ikke, at ægtefælles kan anses for at have et indtægtsgivende arbejde i selskabet.

Udbetaling af rejse- og befordringsgodtgørelse til bestyrelsesmedlemmer, er uafhængig af, at bestyrelseshvervet er aflønnet eller ej. Skattefriheden er betinget af, at der er udbetales skattefri godtgørelse for opgaver, som er i naturlig forbindelse med hvervet som medlem af en bestyrelse.

Opgaver som eksempelvis opsøgende salgsarbejde, messebesøg i ind- og udland og kundebesøg ses ikke at være i naturlig forbindelse med hvervet som medlem bestyrelse. Opgaverne har derimod en sådan karakter, der normalt udføres af en direktør eller en medarbejder i selskabet. Disse opgaver kan derfor ikke udgøre et grundlag for rejse- og befordringsgodtgørelse for bestyrelsesmedlemmer, jf. ligningslovens §§ 9 A, stk. 9 og 9 B, stk. 9.

Landsskatteretten finder således, at betingelserne for udbetaling af skattefri godtgørelser ikke har været tilstede, da klagerens dels ikke har haft et indtægtsgivende arbejdssted og dels ikke har fået udbetalt godtgørelse for egentligt bestyrelsesarbejde.

Det følger af skattekontrollovens §§ 7 og 7 A, at alle, der i en kalendermåned i deres virksomhed har foretaget udbetaling eller godskrivning af beløb hvad enten der er tale om løbende beløb m.v. eller om engangsbeløb m.v., hver måned uden opfordring foretage indberetning om beløb m.v. til indkomstregisteret, jf. lov om et indkomstregister §§ 3 og 4.

De udbetalte godtgørelser anses for skattepligtige, hvorfor selskabet er forpligtet til at indberette indkomsten for hovedaktionærens ægtefælle for indkomstårene 2012, 2013 og 2014.

Landsskatteretten stadfæster hermed SKATs afgørelse.