Kendelse af 22-03-2018 - indlagt i TaxCons database den 21-04-2018

Faktiske oplysninger

Klageren har i 1969 registreret virksomhed [virksomhed1] under CVR-nr. [...1]. Virksomheden er afmeldt den 30. juni 2015. Klageren drev dambruget fra forpagtede arealer på landbrugsejendommen [adresse1]. [by1].

Klagerens far har anlagt dambruget i 1961-62. Klageren overtog ejendommen i 1969, og har drevet dambruget videre efter sin fars død.

Den 1. oktober 2003 solgte klageren [virksomhed1] til din søn, og herefter forpagtede dambruget fra sønnen. I år 2005 blev dambruget omlagt til økologisk produktion. Ved årsskiftet 2013/2014 ophørte klageren med driften af dambruget.

Klageren har oplyst, at der i de sidste år har været problemer med bekæmpelse af vilde dyr, samt at der har været dårlig vandkvalitet på grund af udgravningsarbejde i år 2010. Det fremgår af Kontrolrapport vedrørende økologisk akvakultur for 2012, at der er ”ingen unormalt stigende dødelighed”, ligesom det er noteret, at der ikke tale om decideret vandforurening, men ”dårlig vandkvalitet i perioder”. Det er oplyst i rapporten, at dambruget er beskyttet med elektrisk odderhegn.

Ifølge SKATs oplysninger har klageren selvangivet følgende resultater af virksomhedens drift i perioden fra 2004 til 2013:

Ifølge klagerens regnskaber for 2011-2013 kan virksomhedens resultater specificeres således:

Sideløbende med dambrugsdriften har klageren modtaget efterløn og efterfølgende pension. I de påklagede år har klageren modtaget følgende pension:

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 18.935 kr. for indkomståret 2012 og på 165.728 kr. for indkomståret 2013, idet SKAT ikke har anset klageren for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”[...]

1.3. Retsregler og praksis

Statsskattelovens § 4 om skattepligtig indkomst.

Statsskattelovens § 6 om udgifter i skattepligtig indkomst.

SKATs juridiske vejledning, afsnit C.C.1.3.

Virksomheder kan skattemæssigt deles op i

I begge virksomhedstyper skal overskud/nettoindtægt beskattes, jf. statsskattelovens § 4, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke-erhvervsmæssig

virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret

vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil - i modsætning til ikke-erhvervsmæssig virksomhed - være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

Ingen af disse kriterier er i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. af, hvilken type virksomhed, der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser.

Rentabilitetskriteriet

Rentabilitetskriteriet indebærer, at der stilles et krav om

Intensitetskravet

Ifølge retspraksis er det yderligere stillet som betingelse for, at en virksomhed kan anses for at være erhvervsmæssig, at omsætningen har en vis minimumsstørrelse, det såkaldte intensitetskrav. Der er tale om et objektivt krav, og konkrete omstændigheder som f.eks. sygdom hos den skattepligtige kan ifølge praksis ikke give grundlag for at se bort fra kravet om en vis omsætning.

Virksomhed af hobbykarakter - privat benyttelse

Ved hobbyvirksomhed vil indtægtserhvervelsen ikke være det primære formål. Virksomheden vil

typisk være et udslag af en personlig interesse (en hobby). En vis personlig deltagelse i virksomheden er almindelig.

Hvis virksomheden består i udlejning af aktiver, kan den blotte forekomst af privat benyttelse af de

aktiver, der indgår i virksomheden, medføre at virksomheden ikke anses for at være erhvervsmæssigt anlagt.

Højesterets dom af 15/4 1994 (TfS 1994.364)

”I medfør af statsskattelovens § 6 litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom efter den mangeårige, særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisklandbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende”

Højesteret præciserer således, at uanset øvrige forhold, så kan ejendommen ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, hvis der selv efter en længere årrække ikke er udsigt til overskud.

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT har bedt om at se dine regnskaber samt andet regnskabsmateriale til brug for en vurdering af, om din virksomhed kan anses for skattemæssigt at være en erhvervsmæssig virksomhed.

Kendetegnet for en erhvervsmæssig virksomhed er, at indtægtserhvervelse er det primære formål.

Rentabiliteten indgår derfor som et vigtigt punkt i vurderingen. I vurderingen indgår desuden intensitetskravet, (omsætningens størrelse).

En virksomhed kan have underskud i en opstartsfase, men normalt vil man vælge at lukke virksomheden indenfor en kort årrække, hvis det konstateres, at den ikke er rentabel.

Som udgangspunkt vil det ikke være muligt at drive en tabsgivende virksomhed, med mindre indehaveren har indtægter fra anden side, der gør det muligt at dække virksomhedens underskud.

Ud fra de foreliggende oplysninger har SKAT ikke anset din virksomhed som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Din virksomhed har givet underskud i 10 år.

Du har nu lukket virksomheden, og der er dermed ikke udsigt til, at den bliver rentabel. Det anses ikke for godtgjort, at den ville være blevet overskudsgivende, hvis den var forsat.

I årene 1990-1998 bortforpagtede du dambruget, og i de efterfølgende år indgik det i anden drift. I 2003 solgte du ejendommen og blev lejer af dambruget. Ifølge egne oplysninger fik du godkendelse som økodambrug i 2005, og du har været pioner inden for økodambrug, hvilket har været ”op af bakke”, ([brancheforening]).

Det er et faktum, at din virksomhed gav overskud i mange år forud for 2004, men underskud i alle årene fra og med 2004. Ud fra ovenstående afsnit er der ikke tale om den samme virksomhedsdrift før og efter 2004 - virksomheden har skiftet karakter.

Som det beskrives i jeres indlæg, har du været pioner inden for økodambrug. Dette har ifølge jeres indlæg betydet problemer med indtjening på forskellig måde. I den skattemæssige vurdering af erhvervsmæssig virksomhed tages der ikke særskilte hensyn, fordi en virksomhedsejer bruger tid og penge på omstilling til økologisk drift.

Den virksomhed, som SKAT nu betegner som ikke erhvervsmæssig, (ikke som hobby), er ikke den type af virksomhed, som har givet overskud i mange år frem til og med 2003.

SKATs konklusion er, at virksomheden ikke har været rentabel eller haft udsigt til at kunne give overskud. Virksomheden har ikke været drevet med indtægtserhvervelse som det primære formål. Der anses derfor ikke at være tale om en erhvervsmæssig virksomhed. Det har den konsekvens, at underskud fra driften af virksomheden ikke kan fratrækkes i den skattepligtige indkomst.

Efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan SKAT ikke ændre skatteansættelserne efter 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. SKAT kan således på nuværende tidspunkt ikke ændre skatteansættelserne for 2011 og forud.

Dine skatteansættelser for 2012 og 2013 forhøjes med de fratrukne underskud:

Når der ikke længere er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, overgår aktiverne til privat anvendelse. Efter omstændighederne anses de for overgået til privat anvendelse til skattemæssige værdier.

De fratrukne renteudgifter i virksomhed flyttes til felter for renter til realkredit og/eller pengeinstitutter i forhold til indberetninger herfra. ”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 18.935 kr. for indkomståret 2012 og på 165.728 kr. for indkomståret 2013.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”[...]

SKAT har konkluderet, at virksomheden ikke anses for at være erhvervsmæssig i skattemæssig

Henseende. Der er tale om drift af et økologisk dambrug med produktion af ørreder.

Vi påstår, at de selvangivne indkomster skal godkendes uden ændringer, og at virksomheden har

været erhvervsmæssigt drevet i hele driftsperioden frem til virksomhedsophøret ved udgangen af

2013, hvorfor der er skattefradragsret for de lidte tab som følge af løbende driftsunderskud.

Supplementer til SKATs beskrivelse ag virksomheden [virksomhed1], [by1]

Vi ønsker indledningsvis at præcisere

[brancheforening] med sekretariat i [by2] er som brancheforening for det danske opdræterhverv en videreførelse af Dansk Dambrugerforening, se [...dk]

På hjemmesiden er der adgang til en række rapporter, prospekter m.v. inkl. de to rapporter, som der er medtaget link til i SKATs sagsfremstilling side 10 nederst.

SKAT har side 7-10 inkl. indskrevet en faglig vurdering af dambruget (”syn & skøn”).

Denne vurdering er udarbejdet af chefkonsulent [person1] på vegne af brancheforeningen og på basis af egen viden.

Disse erfaringer er skabt via deltagelse i de projektgrupper, som har afrapporteret i 2005, 2011.

Deri er driftsforhold for [virksomhed1] omtalt konkret og i detaljeret form.

Fremhæves kan 2005-rapport kapitel 6 side 38 ff om omlægning til økologisk drift og side 82 ff om økonomiske forhold ved omlægningen inkl. tabel 8.1 og 2011-rapport især kapitel 5 side 9 ff.

2005- og 2011-rapporterne er fulgt op af forfatteren i slutningen af 2014 med

”Delprojekt: Afsætningsfremme - [brancheforening] 2012-2014 (økologi)”. Sidstnævnte rapport på 19 sider er medsendt som bilag A.

Vi har tillige til brug for illustration af forskellige tiltag for salg/eksport fra branchen medsendt

Informationsmateriale

Rapporterne fra de omtalte projektgrupper er særdeles centrale for forståelsen af udviklingen i branchen. Dette gælder økologi som driftsform, myndighedskrav i bek. 114/2004 efterfulgt senest af bek. 49/2013 inkl. myndighedstilsyn og -krav, og forventninger, prognoser og budgetter for afsætning af færdigvarer og for de generelt gældende økonomiske perspektiver for branchens virksomheder.

I forord til 2005-rapporten er der på side 4 en omtale af, at Direktoratet for Fødevare Erhverv har ydet et tilskud til projektgennemførelse på kr. 2.621.786.

Denne bevilling fra EU/Fødevareministeriet er fulgt op med flere støttebeløb/tilskud.

Et eksempel er fra marts 2007, hvor der blev meddelt 100 % støtte i niveau kr. 1,2 mio. til

gennemførelse af projekt ”Implementering af økologisk produktion på en flerhed af danske

fiskeopdrætsanlæg” - i daglig tale kaldet ØKOFISK II. Tilsagn er omtalt i bilag D.

Anvendelsen af disse tilskud og den konkrete opfyldelse af formålet dermed har været underlagt et offentligt tilsyn.

Konkret har virksomheden tillige været under tilsyn/kontrol for økologi ved Fødevarestyrelsen,

Kontrolafdelingen i [by3] og Sektionen [...] - [by3]. Der er aflagt årlige kontrolbesøg og udarbejdet kontrolrapporter. Bilag E er et eksempel derpå.

Vi bemærker, at overgangen til økologisk produktion ikke krævede væsentlige ekstra ressourcer, og at de tilstedeværende faciliteter inkl. tilførsel af rent vand fra et vandløb umiddelbart var egnede. Der var ingen andre dambrug opstrøms, og produktionserfaring var opbygget over et langt åremål tilbage fra 1961 afbrudt af en 8-årig bortforpagtning fra 1990-1998. Driften blev afviklet på erhvervsmæssig basis af en fremmed forpagter.

[person2] traf med virkning fra oktober 2005 som 61-årig det valg at tåle en nedgang i efterløn som en direkte konsekvens af driften af dambruget.

Overført til SKATs tilgang om hobbyaktivitet er det vores opfattelse, at SKAT indfortolker absolut irrelevante motiver med en påstand om, at der på forhånd forventedes en manglende rentabilitet og dårlig driftsøkonomi på længere sigt og utilstrækkelig indtjening i fremtiden m.v. for at nå frem til hovedkonklusionen ”ikke erhvervsmæssig virksomhed.”

SKAT har fremsat følgende kommentarer til klagen:

”

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Faglig vurdering contra skattemæssig vurdering af dambruget

Der henvises i klagen til udtalelse fra chefkonsulent [person1], [brancheforening], (dambrugernes brancheforening). Det beskrives heri, at skatteyder har været pioner på området, økologisk akvakultur, men at det ofte ikke er pionererne, der tjener penge på en ny type drift. Det oplyses, at skatteyder troede på projektet, og at en fortsat drift ville have betydet væsentlig større omsætning i dag. Det oplyses, at årsagen til dambrugets ophør bl.a. er skatteyders alder.

Med klagen er vedlagt diverse beskrivelser af projekter m.v. omkring økologisk akvakultur.

Det fremgår af bilag A, at "hovedparten af de danske økologiske opdrætsfisk sælges i udlandet". Det fremgår af indsendt materiale fra skatteyder, (brev i mail af 7/4 2015, brev i mail af28/5 2015), at [virksomhed1] primært forsøgte at sælge til danske modtagere. Af sidstnævnte brev beskrives det, hvordan dambruget alligevel ikke kunne levere en passende stor mængde, da [person3] ønskede det. Som det beskrives: "Det er ... meget besværligt for et lille dambrug at fastholde et marked." Det er måske en del af forklaringen på de dårlige resultater.

SKAT skal bemærke, at der ikke behøver være overensstemmelse mellem den faglige vurdering af driften og den skattemæssige vurdering af driften. Virksomheden kan, på trods af at den drives fag­ ligt fornuftigt, godt give vedvarende/længerevarende underskud. Den særlige ligningspraksis for landbrugsejendomme må ikke anses at gælde i denne sag. Her er der ikke tale om en landbrugsejendom, men et dambrug, som drives fra lejede arealer.

Det oplyses, at skatteyder har lukket virksomheden som følge af alder. Der gøres opmærksom på, at han er startet som "pioner" på et nyt område som ca. 60-årig, og efter et længerevarende sygdomsforløb. Der er ikke fremlagt budgetter eller lignende fra før virksomhedens start. Det er ikke godtgjort, at man på daværende tidspunkt havde udsigt til overskud på driften inden for en kortere årrække.

Der er medsendt bilag vedrørende Fødevareministeriets støtte til et projekt omkring implementering af økologisk produktion, dog kun "side 3 af 4". Det vides ikke, om skatteyder har modtaget og selvangivet tilskud, idet SKAT ikke har set regnskaberne for 2007-2008. Uanset om der er modtaget offentlig støtte eller ej, siger det ikke noget om, om en virksomhed er erhvervsmæssig i skattemæssig henseende.

Der er desuden medsendt kontrolrapport fra Fødevarestyrelsen. Bilaget ses ikke at dokumentere erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

Virksomheden er afmeldt 30/6 2015.

Det kan i øvrigt oplyses, at dambruget er beliggende på landbrugsejendommen, [adresse1], [by1], som i 2003 er overdraget fra skatteyder til sønnen. Se R-75 2003. Der er ingen umiddelbar forklaring på, at dambruget i lejekontrakten er omtalt som beliggende "[adresse2]”. ”

Klageren har i sin supplerende skrivelse af 24. august 2017 anført følgende:

”Klagerens søn har for nydig fremsendt supplerende oplysninger og tilhørende bilag, jf. neden for.

---

Der har været meget større dødelighed i fiskebestanden hen over perioden end hvad der må antages at være under normale forhold.

Dødeligheden skyldes to væsentlige forhold: - vandløbsforurening og odder-bestanden i området.

Hvert år er der foretaget indberetning af fiskebestand og produktion til [brancheforening] og der er foretaget indberetninger omkring produktionen og driften til Danmarks Statistik. På årsindberetningerne er der anført relevante forhold. Årsindberetninger til den tilsynsførende kommune og indberetninger til [brancheforening] er vedhæftet som bilag.

I forhold hertil kan oplyses, at følgende antal kg. fisk er døde, spist af odder og mink samt andre forhold:

2011: 1.177 kg.

2012: 232 kg.

2013: 1.016 kg.

Det er en dødelighed, der er langt ud over forventeligt og som kan tilskrives de nævnte forhold. Ved en forventet salgspris på 30 kr. pr. kg ville det have betydet plus på resultaterne med følgende:

2011: 35.310 kr.

2012: 6.960 kr.

2013: 30.480 kr.

Dette er kun effekten af dødeligheden - dertil kommer at produktionen af ørreder blev sat væsentligt ned i samme periode pga vandets kvalitet efter forureningen.

Med en udnyttet produktion op mod de 8.500 kg. -ville økonomien hænge sammen - ud fra samme betragtninger som anlagt i udtalelsen fra [brancheforening].

Pga i særdeleshed uforudseelige og ikke påregnelige driftsforstyrrelser og -tab over flere år blev det ud fra driftsmæssig betragtning valgt at indstille produktionen.

Vandløbsforurening

Til brug for dokumentationen omkring vandløbsforurening og effekten vedhæftes:

Odder/mink

I særdeleshed har odderbestanden taget sit indhug i fiskene.

Da mulighederne for bekæmpelse af oddere er meget begrænsede (i forhold til deres fredning), har det været særdeles svært at holde dem ude af dambruget.

Dette er blandt andet også beskrevet i økologirapporten.

Der har været sat fælder op stort set permanent, ligesom flere forskellige afskrækkelsesmidler (menneske-hår, plastposer m.v.) og elektrisk hegn har været i brug - uden nærmere effekt.

Øvrige bemærkninger

SKAT anfører, at min Far startede som pioner som 60 årig efter langvarigt sygdomsforløb.

Det skal præciseres, at det kun er i forhold til økologien, at Far var pioner - erfaring med dambrugsdrift var på daværende tidspunkt over 30 år.

Omkring sygdom, så stoppede han med landbruget tilbage i 87/88 pga lungesygdom, der gjorde, at støvet i landbruget ikke kunne forenes med helbredet.

Derefter fandt han andet arbejde og var aktiv frem til efterlønnen.

Væsentlig må være at bemærke, at aktiviteten omkring dambruget var et alternativ til andet arbejde ikke alternativ til anden hobby.

Alle andre instanser har karakteriseret dambruget som erhverv - i forhold til efterløn, i forhold til økologi, i forhold til vandmiljø, Danmarks Statistik- bortset fra SKAT... hvilket selvfølgelig kan undres. Far kan jo nok næppe bede om den tilbageholdte efterløn udbetalt på nuværende tidspunkt. Tilladelsen til at drive virksomhed samtidig med efterløn er ligeledes vedhæftet.

Ud over sådanne driftstab og driftsforstyrrelser stod virksomheden over for større investeringer eller en aktuel trussel om lukning som en direkte konsekvens af Natur- og Miljøklagenævnets stadfæstelse i en afgørelse af 2. maj 2012, jf. bilag K med klagerens redegørelse for sagsforløb og konsekvenser fra konklusionen. Afgørelsen er vedlagt som bilag L.

Der er tale om en påklage af det tidligere [by4] Amts afgørelse af 22. august 2006, hvorefter vandindtaget skulle halveres. Klagen fik opsættende virkning, men ved afgørelsen blev der fastsat en 6-måneders tidsfrist for udarbejdelse af et målrettet projekt til ændring af vandindtag, og med færdiggørelse i løbet af senest 6 måneder, jf. bilag L side 28 under sammenfatning punkterne a) til e).

I klagen til nævnet har [brancheforening] bl.a. skrevet, jf. side 12:

---

At Amtet med den foreliggende afgørelse nu vælger at tildele ejeren af dambruget en ekstrem mindre vandmængde vil medføre meget alvorlige økonomiske konsekvenser for forpagter/ejer af dambruget, hvis Amtets foreliggende afgørelse stadfæstes.

---

Samspillet mellem indvinding fra vandløbet til dambruget og de begrænsede muligheder for fodring er beskrevet på siderne 6 og 8, jf. bilag L.

Klager har belyst konsekvenserne af afgørelsen af 2. maj 2012 i et notat, jf. bilag M. Sammenfattende kan det konkluderes, at der forelå et - her og-nu - væsentligt investeringsbehov for ikke under kr. 100.000, og stadig med udsigter til en usikker fremtid og en sandsynlig lukning senest i 2016 når tilladelsen udløber, jf. bilag L side 6 punkt 4 om tidsfrist.

Det bemærkes, at såvel afgørelsen fra [by4] Amt fra 2006 som den foran omtalte afgørelse fra Nævnet er inddraget i bemærkningerne til kontrolrapporter og årsindberetninger, jf. bilagene F og J.

---

Vi fremhæver, at forventningerne ud fra en faglig bedømmelse via kompetent rådgiver fra brancheforeningen til en sammenhæng i driftsøkonomien/rentabiliteten i de første driftsår og i en indkøringsperiode ikke kunne indfries.

Dette skyldtes i særdeleshed at der opstod uforudseelige og ikke påregnelige driftsforstyrrelser og -tab over flere år, herunder vandløbsforureningen og dødeligheden. Natur- og Miljøklagenævnets afgørelse af 2. maj 2012 og dens følgevirkninger herunder udløbstidspunkt og risiko for bortfald/nye krav om yderligere investeringer, var udtryk for en voldsom forandring af betingelserne/muligheder for fremadrettet drift, og disse omstændigheder kunne ikke lokaliseres på et tidligere tidspunkt.

Som anført af klageren, jf. bilag K og M, blev det ud fra en driftsmæssig betragtning og markant ændrede forudsætninger for fortsat drift valgt at indstille produktionen.

Driften blev lukket ned ved årsskiftet 2013/2014.

Ejendommens ejer har fulgt op på følgevirkningerne fra afgørelsen fra Natur- og Miljøklagenævnet og de forudgående beslutninger i regi af [by4] Kommune ved i sommeren 2016 på ny at rette henvendelse til [by4] Kommune.

Ejeren har ønsket en afklaring af mulighederne for et evt. salg af opstemnings- og vandindvindings­ rettighederne, jf. [by4] Kommunes sagsfremstilling, en indgået aftale om ophør af dambrugsdrift og byrådets beslutning derom den 21. december 2016. Ejeren modtog som kompensation et engangsbeløb på kr. 76.500 til fuld og endelig afgørelse, bilag N.”

SKAT har har i sin udtalelse forud for retsmødet anført følgende:

”[...]

For indkomstårende 2012 og 2013 har SKAT ikke godkendt fradrag for det underskud der er genereret af [virksomhed1] dambrug.

Klageren har selvangivet underskud i perioden 2004 – 2013, med et akkumuleret underskud på kr. 535.572.

Det er SKATs opfattelse at der ikke er udsigt til at virksomheden på noget tidspunkt vil kunne generere et overskud, hvorfor afgørelsen fastholdes.

Det er SKATs opfattelse at dambrug, i lighed med hundekennel, biavl og andet ikke decideret landbrug, ikke er omfattet af den særlige praksis for landbrug, hvorfor der tillige skal genereres driftsherreløn og en forrentning af den investerede kapital.

Der kan således ikke godkendes fradrag for underskud på kr. 18.935 i 2012 og kr. 165.728 i 2013.”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Det følger af nettoindkomstprincippet, at der i virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen. Underskud af en ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter. For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Udgifter til forpagtning trækkes fra som en almindelig driftsomkostning ved opgørelsen af virksomhedens driftsresultat. Det følger Højesterets dom af 22. december 2008, offentliggjort i SKM2009.24.HR.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by4]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Det er lagt til grund, at klageren i de påklagede år har drevet virksomheden på deltid fra forpagtede dambrugsarealer på en landbrugsejendom. Derfor er det Landsskatterettens opfattelse, at den særlige praksis for landbrug skal anvendes ved vurdering af klagerens virksomhed.

Ud fra en konkret vurdering anser Landsskatteretten ikke klagerens landbrugsvirksomhed for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2012 og 2013.

Det er herved lagt til grund, at klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive dambrug fagligt forsvarligt henset til klagerens mangeårige erfaringer med driften af dambrug i flere generationer.

Landsskatteretten har endvidere lagt til grund, at dambruget i de påklagede indkomstår, 2012 og 2013, ikke længere var i en indkøringsfase. Der er bl.a. henset til, at dambruget blev omlagt i 2005. De anførte udfordringer med vilde dyr og indvinding af vandet kan ikke føre til et andet resultat. Det fremgår således af oplysningerne i kontrolrapporten for 2012, at effektiv beskyttelse mod vilde dyr samt sikring af vandtilførsel må være en del af almindelig drift af dambruget. Det er endvidere oplyst i rapporten, at der ikke var tale om unormalt stigende dødelighed. Vurderingen af, om dambruget har været erhvervsmæssigt drevet, skal derfor foretages på baggrund af driften og driftsformen i de omhandlede indkomstår, 2012 og 2013.

Regnskabet for 2012 udviser underskud på 18.935 kr., og regnskab for ophørsåret 2013 udviser underskud på 165.728 kr.

På det foreliggende grundlag var der ikke i de påklagede indkomstår, 2012 og 2013, udsigt til, at virksomheden ville kunne give et resultat på 0 kr. eller derover. Landsskatteretten har herved lagt vægt på, at driften har været underskudsgivende før renter i alle årene 2005 -2013, og at virksomheden er ophørt med betydeligt underskud i 2013.

Da virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, kan der ikke foretages fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.