Kendelse af 20-03-2018 - indlagt i TaxCons database den 21-04-2018

Faktiske oplysninger

Klageren har drevet virksomhed med fiskeri fra eget fiskefartøj.

Han har selvangivet følgende resultater efter skattemæssige afskrivninger og før renter af sin virksomhed i de angivne indkomstår:

2004-135.239 kr.

2005-153.016 kr.

2006+20.913 kr.

2007-82.960 kr.

2008+22.769 kr.

2009+1.605.559 kr.

2010-161.568 kr.

2011-298.704 kr.

2012-82.845 kr.

2013-80.356 kr.

Overskuddet i 2009 skyldtes primært, at klageren solgte sin fiskekvote og fiskefartøj [x1] og investerede i et mindre fiskefartøj. Af udskrift fra skibsregisteret fremgår, at klageren solgte fartøjet [x1] ved betinget skøde den 29. oktober 2009 for 1.500.000 kr.

Resultatet af virksomheden efter driftsmæssige afskrivninger kan i henhold til regnskaberne specificeres således i de angivne indkomstår i kr.(2014 foreløbigt resultat):

I posten driftsudgifter for indkomståret 2011 på i alt 84.612 kr. indgår et beløb på 50.000 kr. til advokat.

Anskaffelsessummen for fiskefartøjet [x2] den 11. november 2009 var på 400.000 kr. Anskaffelsessummen for redskabshus var på 20.000 kr. Af skibsskødet fremgik blandt andet, at fartøjet blev overtages uden BT, KW og fiskerettigheder.

Salgsprisen for fiskefartøjet [x2] den 12. marts 2015 var på 200.000 kr. Af skibsskødet fremgik blandt andet:

”Køber har fået stort afslag i købesummen og køber accepterer ikke at kunne rejse nogle mangelindsigelser overfor sælger, det være sig forholdsmæssigt afslag, ophævelse af handelen eller erstatning, dog landsættes fartøjet forinden overtagelsen for bundbesigtigelse, og fartøjets bund, ror og skruetøj skal være uden skader i en sådan stand, som vil være normalt for et fartøj af samme årgang. Beddingsafgift erlægges af køber.

Ligeledes foretages forsikrings syn på fartøjet af [virksomhed1] eller [virksomhed2] og køber fordrer, at fartøjet kan optages/fortsætte der på normale vilkår og uden udgift for ham.

Såfremt omkostningerne til istandsættelse/reparationer overstiger et beløb kr. 10.000,00 skal sælger være frit stillet. Køber er dog berettiget til at fastholde nærværende aftale mod at betale, hvad der overstiger kr. 10.000,00.

Der medfølger af redskaber: 1 x trawl, 1 sæt skovle og ældre garn som er i paune, som aftalt parterne imellem hvilken leverance køber må sikre sig er opfyldt ved overtagelsen.

Der foretages ingen refusionsopgørelse.

Der overtages ingen leasingkontrakter. Sælger indestår for, at ikke nævnt udstyr, ikke er lejet/leaset.

Køber er bekendt med, at fartøjet er taget ud af dansk fiskeri, dvs. at der er afløftet BT, KW, havdage og fiskekvoter m.m., hvorfor dette ikke medfølger.

Det på overtagelsesdagen ombordværende solar- og smøreolie medfølger under overtagelse uden beregning.”

De driftsøkonomiske afskrivninger på fiskefartøjet er ifølge regnskaberne beregnet med udgangspunkt i en brugstid på 20 år og en skønnet restværdi efter endt brugstid på 200.000 kr. Årlig lineær afskrivning udgør 10.093 kr. For indkomståret 2010 er der alene foretaget en driftsmæssig afskrivning på 2.523 kr., hvilket ikke er nærmere begrundet i regnskabet.

De driftsøkonomiske afskrivninger på redskabshuset er beregnet med udgangspunkt i en brugstid på 20 år. Årlig lineær afskrivning 1.000 kr.

Skattemæssige afskrivninger på fiskefartøjet er sammensat således:

Saldo 01.01.2012200.782

Skattemæssig afskrivning 2012 20 %40.156

Saldo 01.01.2013160.626

Skattemæssig afskrivning 2013 25 %40.156

Saldo 01.01.2013120.469

Fiskeredsskabshuset er ikke solgt.

Klageren havde i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 lønninger og fri bil på i alt henholdsvis 898.035 kr., 810.222 kr. og 858.773 kr. i henhold til regnskabsoplysningerne.

I henhold til skrivelse af 12. august 2004 blev der udarbejdet investerings- og finansieringsbudget samt driftsprognose for 1. driftsår ved eventuelt køb af garnjolle. Driftsprognosen viste forventede resultater før afskrivninger og renter for første driftsår på 173.000 kr. ved en omsætning på 525.000 kr. og 56.000 kr. ved en omsætning på 323.000 kr. Ved driftsprognoserne var det forventede antal havdage 150.

Der er ikke foretaget lignende budget undersøgelser i forbindelse med køb af mindre fiskefartøj i 2009.

SKAT har sendt forslag til ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2013 den 19. maj 2015 og SKAT har truffet afgørelse den 15. juni 2015.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2012 og 2013 på henholdsvis 82.845 kr. og 80.356 kr., idet klageren er anset for ikke at drive erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har anset virksomheden for ophørt med udgangen af indkomståret 2011, idet der ikke er drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2012 og 2013. SKAT har således foretaget beskatning af indestående på konto for opsparet overskud tillagt virksomhedsskat i indkomståret 2012 og tilbageført selvangivet hævet opsparet overskud i 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”...

Ud fra ovenstående har SKAT ikke anset din virksomhed for en erhvervsmæssig virksomhed for 2012 og 2013. Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Der kan således ikke godkendes fradrag for underskuddene i 2012 og 2013.

Fiskekutteren og fiskeredsskabsskuret anses for overgået til den ikke erhvervsmæssige virksomhed til de nedskrevne skattemæssige saldoværdier.

Din revisors klage af 09.06.2015 har således ikke givet anledning til ændring i den ansatte indkomst. Der kan knyttes følgende kommentarer til din revisors klage:

2. Vedr. virksomhedsskatteordningen:

2.1 De faktiske forhold

Du har valgt beskatning efter virksomhedsskatteordningen, og samtidig har du et opsparet overskud i virksomhedsskatteordningen primo 2012 på kr. 801.949. Du har selvangivet hævet opsparet overskud i 2012 med kr. 100.119 og kr. 97.080 i 2013.

...

2.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Ifølge virksomhedsskattelovens § 1 stk. 1 er det kun erhvervsmæssige virksomheder som kan benytte virksomhedsskatteloven. Ifølge virksomhedsskattelovens § 15 stk. 1 skal indestående på konto for opsparet overskud beskattes senest året efter virksomhedsskatteordningen er brugt for sidste gang. Idet SKAT anser din virksomhed som en ikke erhvervsmæssig virksomhed for 2012 og 2013, anser dig for at kan bruge virksomhedsskatteloven for sidste gang ved udgangen af 2011. Indestående på konto for opsparet overskud skal derfor beskattes i 2012.

Det selvangivne hævede opsparede overskud i 2013 tilbageføres.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2012 og 2013 på henholdsvis 82.845 kr. og 80.356 kr., idet klageren har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Repræsentanten har fremsat påstand om, at virksomhedsordningen kan anvendes på den erhvervsmæssige virksomhed, hvorfor der ikke skal foretages beskatning af det fulde opsparede overskud i indkomståret 2012. Hævninger af opsparet overskud tillagt virksomhedsskat for indkomstårene 2012 og 2013 skal foretages som selvangivet med henholdsvis 100.119 kr. og 97.080 kr.

Repræsentanten har fremsat påstand om, at klageren havde en berettiget forventning om, at SKAT ville godkende fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2012 og 2013.

Repræsentanten har til støtte for påstanden anført følgende:

”Anbringender til støtte for vor påstand

Vi vil indlede vores anbringender med en historisk beskrivelse af virksomheden.

Virksomheden

[person1] påbegyndte virksomheden med erhvervsfiskeri i 2004. Der blev i forbindelse med opstarten udarbejdet et budget for driften, der - under budgetforudsætningerne - viste, at det ville være muligt at opnå en rentabel drift.

[person1] byggede fra 2004 - 2009 virksomheden op, og omsætningen steg i denne periode fra DKK 30-50.000 om året til DKK 1.000.000 om året.

Selv under disse forhold, måtte [person1] kæmpe hårdt for at holde driften rentabel. Men det er vores opfattelse, at virksomheden på dette tidspunkt utvivlsomt må karakteriseres som værende erhvervsmæssig.

I 2009 får [person1] mulighed for omlægge virksomheden med henblik på at forenkle omkostningsstrukturen og dermed bedre muligheden for at gøre driften rentabel. Han sælger derfor kvoter og fartøj, og han investerer istedet i et mindre fartøj.

I 2009 og 2010 opnår [person1] en omsætning på DKK 460.000 hhv. DKK 440.000, mens driftsresultatet bliver negativt.

I 2011 forstætter [person1] forsøget på at gøre virksomheden rentabel, men situationen påvirkes stærkt negativt af, at køberen af kvoten i 2009 anlægger sag mod [person1] i en strid om det nærmere indhold af de overdragne kvoter. Der afholdes blandt andet advokatudgifter i 2011 på DKK 50.000 Sagen ender i et forlig, der betyder, at [person1] skal tilbagebetale DKK 150.000.

Vi vedlægger kopi af årsrapporterne for 2010, hvor sagen er omtalt som en eventualforpligtigelse i note 8, og af årsrapporten for 2011, hvor udgiften til advokat og tilbagebetalingen fremgår.

Efter alt dette stod [person1] i 2012 overfor den væsentlige og vanskelige beslutning, om det er muligt at gøre virksomhedens fremtidige drift rentabel, eller om han skulle påbegynde en afvikling af virksomheden.

[person1] har frem til nu søgt en afvikling af virksomheden, men har ikke kunne finde interesserede købere til fartøjet. Det er her i 2015 lykkedes for [person1] endeligt at afhænde fartøjet, og tilbage er nu alene nogle småkvoter, der også forventes afhændet i indeværende år. Herefter er virksomheden ophørt.

Uddybende anbringender

Det er vores opfattelse, at [person1] gennem hele perioden har været meget opsat på at opnå en rentabel drift, og at han også med de beskrevne dispositioner har forsøgt at minimere underskuddene på de tidspunkter, hvor driften ikke har været rentabel.

Det skal bemærkes, at [person1] har cirka 20 års erfaring som fisker, også med større fartøjer. t Han er uddannet "bedstemand", hvilket vil sige han kan gå ind og overtage skippers job m.v. Derudover har han radiocertifikat, og han er netop blevet udannet sætteskipper af 1. grad og fiskeskipper af 3. grad

I og med at SKAT har underkendt virksomheden fra og med 2012 som værende erhvervsmæssig, så bliver [person1] straffet for at have forsøgt at ændre virksomheden mod bedre rentabilitet, hvilket forekommer meget urimeligt.

Vi skal i øvrigt bemærke, at en del af de udgifter, som [person1] afholder i de seneste år er nødvendige i forhold til at opretholde virksomheden lovligt eksempelsvis skibsforsikring, der andrager ca. DKK 15.000 om året, og udgifter til regnskabsmæssig assistance, der andrager ca. DKK 10.000 om året.

SKAT har i kendelsen herom anført, at: "Når der skal vurderes om en virksomhed er en erhvervsmæssig virksomhed, skal samtlige udgifter indgå i betragtningen, og det er her ligegyldig om nogle af udgifterne er afholdt for at virksomheden er lovligt i forhold til øvrig lovgivning og myndigheder."

Vi skal herom bemærke, at der altid bør foretages en konkret vurdering af omstændighederne, således at der ved bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssig eller ej, tages behørigt hensyn til, om underskuddene har været forbigående, og særlige omstændigheder har forværret virksomhedens resultater.

Det er jo netop dette, som har været forholdet for [person1]. At han samtidigt med driftsomlægningen for at opnå en mere rentabel drift bliver mødt med et sagsanlæg, der både påvirker driften indirekte - ved at [person1] skal bruge tid og energi på at forholde sig hertil - og direkte i form af omkostninger på mindst DKK 200.000.

Det er efter vores opfattelse helt urimeligt, at SKAT ikke ønsker at forholde sig til sagens faktiske omstændigheder i sagsbehandlingen.

At sagsbehandlingen lader meget tilbage at ønske, ses også ved, at SKAT som begrundelse for den gennemførte ansættelsesændring henviser til Østre Landsrets Dom i SKM 2006.428.

Denne sag er på ingen måde sammenligne med forholdende i [person1]s sag.

I SKM 2006.428 var der tale om en mindre virksomhed (marskandiserbutik), der kun nåede at være i gang i et års, og som i dette år nåede op på en samlet omsætning på DKK 27.000 i alt.

Dette kan da under ingen omstændigheder sammenlignes med [person1]s virksomhed, hverken ud fra de faktiske omstændigheder i sagerne, eller på et mere generelt niveau i forhold til spørgsmålet om hobbyvirksomhed.

[person1]s virksomhed blev som anført startet op i 2004 med budgetudarbejdelse, og efter nogle år nåede virksomheden op på en årlig omsætning på ca. DKK 1 mio.

I modsætning til den omtalte Østre Landsrets Dom har [person1]s virksomhed jo netop ikke været af et underordnet omfang, og uden driftsmæssig intensitet.

Sammenfattende er det vores opfattelse, at virksomheden skal anerkendes som værende erhvervsmæssig.

Som tidligere anført overfor SKAT, så bør det også ud fra en konkret vurdering af det faktiske hændelsesforløb - baseret på en rimelighedsbetragtning - anerkendes, at [person1]s løbende har forsøgt sig på at tilpasse virksomheden med henblik på at opnå en rentabel drift.

Der er med andre ord ikke tale om, at [person1] er startet op med en virksomhed uden budget, og så gennem mange år har kørt med underskud, og ikke har forsøgt at omlægge den underskudsgivende drift.

[person1] har jo netop gennem hele forløbet været økonomisk forsvarlig - både med budgetudarbejdelse i forbindelse med opstarten, og med forsøg på driftsomlægninger og tilpasninger på de tidspunkter, hvor rentabiliteten blev usikker.

Derfor bør virksomheden under alle omstændigheder frem til og med indkomståret 2014 - anerkendes som værende erhvervsmæssig virksomhed.

Det bør i denne sammenhæng også tillægges vægt, at [person1] med den nu ændrede skattemæssige kvalifikation af virksomheden med tilbagevirkende kraft ikke har haft mulighed for at disponere anderledes.

Afsluttende bemærkninger

Det er vores opfattelse, at vi med ovenstående har godtgjort, at [person1]s fiskerivirksomhed skal anses som værende erhvervsmæssig.

...”

Klagerens repræsentant har sendt følgende supplerende bemærkninger til sagen:

”I forlængelse af telefonmøde i sagen den 23. august 2017 fremsendes hermed som aftalt yderligere oplysninger til brug for sagens behandling.

Køb og salg af fartøjer

Vi vedlægger udskrift fra Dansk Skibsregister, der (på side 3) viser, at [person1] solgte sit tidligere fartøj ved betinget skøde af 29. oktober 2009.

Vi vedlægger endvidere kopi af skibsskøde, hvor [person1] ved aftale af 11. november 2009 køber det mindre fartøj for DKK 400.000.

Vi vedlægger endeligt kopi af skibsskøde, hvor [person1] ved aftale af 12. februar 2015 sælger samme fartøj for DKK 200. 000.

Yderligere oplysninger

Der har ikke været fiskeri i 2009 med den lille båd.

[person1] har overfor os på ny forklaret, at det i 2009 var hensigten, at køberen af den store båd efter handlen skulle overdrage en mindre fiskekvote tilbage til [person1].

Dette skete dog aldrig, da der som tidligere beskrevet opstod en tvist om de kvoter der medfulgte på båden. Tvisten endte med, at [person1] i 2011 måtte tilbagelevere DKK 150.000 af den modtagne købesum.

Da [person1] mod forventning ikke fik adgang til en del af de solgte kvoter, var anvendelse af fartøjet pludseligt, og utilsigtet, begrænset til at fiske på ration. Dette var en væsentligt forringelse af fiskerimulighederne, som har været medvirkende til, at det blev vanskeligere end forventet at skabe rentabel drift med det nye mindre fartøj.

I forbindelse med salget af det større fartøj og købet af det mindre fartøj blev der ikke udarbejdet egentlige budgetter for fremtidens drift.

Der pågik dog dengang drøftelser med banken, hvor rentabiliteten blev vurderet på et mere uformelt plan.

Vi anser det for utænkeligt, at banken ville deltage i arrangementet fremadrettet, såfremt der ikke fra starten af netop var udsigt til en rentabel drift.

Som det fremgår af beskrivelsen ovenfor, så udviklede planerne for udskiftningen til et mindre fartøj sig dog væsentligt anderledes end tiltænkt, da køberende af det store fartøj pludseligt ikke ville afstå en andel af kvoter til [person1] alligevel, da der opstod strid mellem parterne i forhold til overdragelsen.

Dette medførte - som det fremgår af historikken - af det mod forventning ikke var muligt fort [person1] at etablere en rentabel drift.

Sammenfatning

Det er fortsat vores opfattelse, at [person1]s virksomhed bør anses som erhvervsmæssig.

[person1] har i hele forløbet udvist en meget ansvarlig adfærd i forhold til at starte virksomheden op, dels ved udarbejdelse af budgetter forud for opstarten, og senere ved forsøg med omlægning af driften, da den oprindelige driftsform med det større fartøj havde vist sig vanskelig at gøre rentabel.

Som vi har beskrevet, så må det i stort omfang tilskrives udefrakommende, og uforudseelige, omstændigheder, at [person1]s forsøg på at gøre driften rentabel ikke lykkedes ved omlægningen af driften til fiskeri fra et mindre fartøj.

Vi skal derfor på ny anføre, at det der bør henses til disse særlige omstændigheder ved bedømmelsen af, om der har været tale om erhvervsmæssig virksomhed.”

Klagerens repræsentant har anført følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling med forslag til afgørelse:

”Bemærkninger til forslag til afgørelse

Vi har modtaget forslag til afgørelse inkl. sagsfremstilling for [person1]s klagesag.

Vi fremsender hermed vores bemærkninger hertil.

Vi skal samtidigt anmode om deltagelse i retsmøde i sagen ved Landsskatterettens behandling af sagen.

Konkrete bemærkninger til sagsfremstillingen

Skatteankestyrelses forslag til afgørelse er indskrevet i sagsfremstillingens side 9 – 11.

På side 9 og 10 angiver Skatteankestyrelsen en beskrivelse dels af praksis på området og dels af sagens faktiske forhold.

På side 11 i andet øverste afsnit anføres det herefter, at: ”Klageren anses at have omlagt driften i virksomheden i indkomståret 2009, hvor han anskaffede sig et mindre fiskefartøj. Det er rettens opfattelse, at klageren i 2012 i overensstemmelse med praksis er givet en vis periode, inden virksomheden skulle give et driftsøkonomisk overskud for at kunne anses for erhvervsmæssig. ”

Vi skal heroverfor bemærke, at det med den valgte driftsform ikke på forhånd var givet, at det på grund af det nye mindre fartøj ikke skulle være muligt at opnå en rentabel drift.

Men som allerede tidligere beskrevet, så kom [person1] ikke i gang med fiskeri fra det nye fartøj som planlagt, fordi der opstod problemer i forlængelse af salget af det tidligere fartøj.

Disse problemer udmøntede sig dels i, at køberen af det tidligere fartøj anlagde sag mod [person1], der samlede kostede ham DKK 200.000, og dels i at han ikke som oprindeligt tiltænkt kunne erhverve kvoter tilbage fra køberen af det tidligere fartøj.

Alt dette betød, at [person1] ikke ”kom fra land” med det nye fartøj som planlagt.

Vi er enige i det af Skatteankestyrelsen anførte om, der ved opstart af aktiviteter eller af nye aktiviteter må gives virksomhedsejeren en vis respit, forinden der kan stilles krav om en rentabel drift.

På baggrund af det konkrete hændelsesforløb, hvor den tiltænkte opstart blev forpurret af ikke-forudsigelige forhold, der ikke kan tilskrives [person1], må der dog efter vores opfattelse konkret gives mere respit, inden der kan opstilles krav om en rentabel drift.

Yderligere bemærkninger

I det omfang, at Landsskatteretten måtte fastholde, at [person1] ikke med det mindre fartøj har drevet erhvervsmæssig virksomhed, må situationen efter vores opfattelse være den, at han skal anses at være ophørt med at drive virksomhed i 2009, hvor han de facto omlagde driften til fiskeri med et mindre fartøj uden fiskekvoter.

Dette må i givet fald medføre, at det er mere korrekt at anskue situationen således, at [person1] er ophørt med at drive virksomhed i 2009.

Det er på danne baggrund ikke korrekt, at det opsparede overskud beskattes i 2012. Det opsparede overskud bør i stedet beskattes i 2009, hvor [person1] er ophørt med at drive virksomhed.

Såfremt det heroverfor måtte blive fastholdt, at [person1]s virksomhed er erhvervsmæssig frem til og med 2011, så må det efter vores opfattelse være indkomståret 2012, hvor han anses at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Dette betyder så, at det opsparede overskuddet skal beskattes i 2013, da det følger af virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, at den skattepligtige kan anvende virksomhedsordningen i hele det indkomstår, hvor virksomheden er ophørt, forudsat at den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi opretholdes:

§ 15, stk. 1:

”Afstår den skattepligtige sin virksomhed, eller ophører den skattepligtige med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, medregnes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst i samme indkomstår, jf. § 10, stk. 3.

Opretholdes den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, i hele det indkomstår, hvori afståelsen eller ophøret finder sted, kan virksomhedsordningen anvendes til og med udløbet af indkomståret.

I så fald indgår salgssummen i virksomhedsordningen. Indestående på konto for opsparet overskud ved indkomstårets udløb med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår. ”

[person1] har – hvilket tydeligt dokumenteres med årsrapporten og det selvangivne for indkomståret 2012 opretholdt denne opdeling, hvorfor virksomheden kan anvendes i hele 2012. Det er herefter muligt at lade det opsparede overskud komme til beskatning i indkomståret 2013 i stedet, jf. § 15, stk. 1, sidste punkt.

Vi anfægter, at det skulle være muligt at anse [person1] for ophørt ved udgangen af indkomståret 2011, da indkomståret 2011 var forældet efter ansættelsesfristerne i skatteforvaltningslovens § 26 på tidspunktet for ansættelsesændringen.

Ændringen kan derfor tidligst være sket med virkning for starten af indkomståret 2012, hvorfor det således er muligt at lade det opsparede overskud komme til beskatning i indkomståret 2013 i stedet.

Afsluttende bemærkninger

Det er fortsat vores opfattelse, at [person1]s virksomhed bør anses som erhvervsmæssig.

[person1] har i hele forløbet udvist en meget ansvarlig adfærd i forhold til at starte virksomheden op, dels ved udarbejdelse af budgetter forud for opstarten, og senere ved forsøg med omlægning af driften, da den oprindelige driftsform med det større fartøj havde vist sig vanskelig at gøre rentabel.

Som vi har beskrevet, så må det i stort omfang tilskrives udefrakommende, og uforudseelige, omstændigheder, at [person1]s forsøg på at gøre driften rentabel ikke lykkedes ved omlægningen af driften til fiskeri fra et mindre fartøj.

Vi skal derfor på ny anføre, at det der bør henses til disse særlige omstændigheder ved bedømmelsen af, om der har været tale om erhvervsmæssig virksomhed.

Såfremt det måtte blive fastholdt, at virksomheden ikke har været erhvervsmæssig, så må det efter vores opfattelse betyde at:

Landsskatterettens afgørelse

SKAT kan ikke afsende et varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal være foretaget senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

For indkomståret 2012 vil det sige, at SKAT ikke kan afsende varsel om ændring af ansættelserne efter den 1. maj 2016.

Da SKAT har afsendt varsel/forslag til ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2012 og 2013 den 19. maj 2015 og ændringerne er gennemført ved afgørelse af 15. juni 2015 anses SKAT at have overholdt de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Ifølge retspraksis er der en række betingelser, der skal være opfyldte, for at en skattepligtig kan få medhold efter forventningsprincippet, i tilfælde, hvor SKAT ved en tilkendegivelse har givet den skattepligtige en forventning om godkendelse af et givet forhold.

Det er blandt andet et krav, at tilkendegivelsen har haft indflydelse på den skattepligtiges efterfølgende dispositioner, sådan at den skattepligtige vil lide et tab, hvis ikke tilkendegivelsen kan lægges til grund.

Der skal endvidere være tale om en direkte og positiv tilkendegivelse, der er klar og uden forbehold. SKAT skal desuden inden SKATs tilkendegivelse have været bekendt med alle forhold i sagen.

Når der er tale om en tilkendegivelse fra SKAT, er udgangspunktet, at disse normalt ikke er retsbeskyttede, således at den skattepligtige kan støtte ret på tilkendegivelsen. Dette skyldes, at de administrative klageinstanser kan ændre SKATs afgørelser.

Da SKAT ikke har givet en direkte og positiv tilkendegivelse om, at der vil blive godkendt fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2012 og 2013, har klageren ikke haft en retsbeskyttet forventning om, at fradrag ville blive godkendt.

SKATs passivitet – dvs. at underskud af virksomhed ikke har været anfægtet af skattemyndigheden – kan ikke føre til en berettiget forventning om, at klageren har ret til fradrag. Der henvises til Østre Landsrets dom af 22. januar 2001, offentliggjort i SKM2001.123.ØLR.

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klagerens virksomhed i 2012-2013, ved den intensitet den blev drevet med, ikke havde udsigt til at blive rentabel inden for en kortere årrække og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn.

Der er henset til, at klageren solgte sit tidligere fiskefartøj og fiskekvoter med fortjeneste i 2009. Klageren anskaffede et nyt fiskefartøj. I årene 2010-2014 har virksomheden haft regnskabsmæssige underskud før afskrivninger og renter, der ikke har levnet plads til en driftsherreløn ved siden af. Fiskefartøjet er solgt i 2015, og klageren er ophørt med at drive virksomhed med fiskeri.

Der er rettens opfattelse, at der skal ses bort fra indtægter og udgifter fra ekstraordinære hændelser som salg af fiskefartøj, indgået forlig og hertil hørende advokatudgifter ved opgørelsen af de driftsøkonomiske resultater, som virksomhedens rentabilitet skal bedømmes ud fra. Hvis der ses bort fra disse indtægter og udgifter har der stadig været regnskabsmæssige underskud før afskrivninger og renter i indkomstårene 2010-2014.

Retten finder, at det forhold, at der er faste årlige udgifter til forsikring og regnskabsmæssig assistance, må anses for et sædvanligt vilkår i en virksomhed som klagerens, hvilket der bør være taget højde for ved budgetlægningen ved opstart og fortsat drift. Det bemærkes i tilknytning hertil, at klageren ikke har udarbejdet budgetter forud for køb af fiskefartøjet i 2009.

Klageren anses for at have omlagt driften i virksomheden i indkomståret 2009, hvor han anskaffede et mindre fiskefartøj. Det er rettens opfattelse, at klageren i 2012 i overensstemmelse med praksis er givet en vis periode, inden virksomheden skulle give et driftsøkonomisk overskud for at kunne anses for erhvervsmæssig.

Der lægges også vægt på, om virksomheden har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 7. december 1999, som er offentliggjort i TfS2000.16 og til Østre Landsrets dom af 11. maj 2006, som er offentliggjort i SKM2006.428.ØLR, hvor der blev lagt vægt på omsætningens størrelse ved bedømmelse af intensiteten.

Ifølge klagerens repræsentant skulle klageren i 2012 beslutte, om han ville fortsætte driften af virksomheden eller han skulle afvikle virksomheden. Omsætningen i virksomheden var i indkomståret 2012 på 5.676 kr. og i 2013 0 kr. Med henvisning hertil må klagerens virksomhed i indkomstårene 2012 og 2013 siges, at have haft så underordnet et omfang, at den ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet, hvorfor virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig drevet.

Klageren har derfor ikke drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2012 og 2013.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Klageren må anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2011, idet klageren har drevet ikke-erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede indkomstår 2012 og 2013. Dermed skal klageren ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, beskattes af hele det opsparede overskud (senest) i indkomståret 2012, der er året efter ophørsåret.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.