Kendelse af 09-05-2018 - indlagt i TaxCons database den 09-06-2018

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2012

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

53.911 kr.

0 kr.

Klageren kan anvende virksomhedsordningen

Nej

Ja

Nej

Indkomståret 2013

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

50.362 kr.

0 kr.

Klageren kan anvende virksomhedsordningen

Nej

Ja

Nej

Faktiske oplysninger

Klageren udlejer en ejendom beliggende [adresse1], [by1]. Klageren købte ejendommen den 11. december 1987. Ifølge CPR-registret har klageren haft ejendommen som bopæl frem til den 1. december 2011. Ifølge klagerens oplysninger blev ejendommen fraflyttet den 1. september 2009.

Klageren ejer også ejendommen [adresse2], [by1], som ifølge klagerens oplysninger har tjent til klagerens bopæl fra 1. september 2009 og fortsat udgør klagerens bopæl.

[adresse1] blev efter fraflytningen udlejet i perioden fra den 1. oktober 2009 frem til den 1. august 2011, hvor lejeaftalen ophørte. Klageren har oplyst, at ejendommen herefter blev forsøgt udlejet, men at det var vanskeligt at finde en ny lejer. Som følge heraf satte klageren den 14. januar 2012 [adresse1] til salg via ejendomsmægler. Udbudsprisen var oprindeligt sat til 1.645.000 kr. men blev efterfølgende nedjusteret til henholdsvis 1.495.000 kr. og 1.350.000 kr.Den 31. december 2013 tog klageren ejendommen af markedet. Klagerens daværende ejendomsmægler har overfor SKAT oplyst, at der ikke i salgsperioden var indgået nogle aftaler, der begrænsede klagerens udlejning af ejendommen.

Ejendommen blev genudlejet den 1. februar 2014. Ejendommen har herefter været udlejet til forskellige lejere, der har lejet ejendommen på tidsbegrænsede lejeaftaler. Der har i lejeaftalerne været tilknyttet en forkøbsret. I de seneste to lejeaftaler har det været aftalt, at lejerne kunne erhverve ejendommen for 1.300.000 kr. og ved udnyttelse af denne forkøbsret kunne lejerne samtidigt blive godtgjort 2.000 kr. for hvert erlagte månedsleje på købstidspunktet.

Klagerens repræsentant har overfor SKAT oplyst, at der i 2012 og 2013 var udlejet en plads til campingvogn på [adresse1], men at aftalen om leje var mundtlig, og at der derfor ikke foreligger lejekontrakter for disse lejeindtægter.

Klagerens repræsentant har overfor Skatteankestyrelsen oplyst, at der i 2012 og 2013 blev foretaget forskellige bestræbelser i forsøget på at udleje ejendommen. Udlejningsbestræbelserne bestod af lokale opslag i nærområdet m.v. samt via familiens netværk på Facebook. Det er tillige oplyst, at det hele tiden har været familiens prioritet at beholde ejendommen og udleje denne.

Ifølge klagerens regnskaber kan klagerens resultater i indkomstårene 2011-2017 specificeres således, kr.:

2011

2012

2013

2014

2015

2016

2017

Indtægter:

Huslejeindtægt

38.500

1.500

1.000

60.000

72.000

66.000

72.000

Indtægter i alt

38.500

1.500

1.000

60.000

72.000

66.000

72.000

Omkostninger:

Ejendomsskatter

-5.097

-5.218

-5.233

-5.251

-5.410

-5.432

-5.374

Forsikringer

-9.615

-10.347

-9.513

-9.035

-9.164

-9.749

-9.930

Forbrugsafgifter

-25.226

-2.942

-1.625

-3.681

-10.770

-4.452

-2.684

Indbetalt af lejer for forbrug

21.900

4.468

6.000

3.507


Vedligeholdelse

-19.751

-3.928

-8.922

-36.919

-30.973

-32.228

-26.829

Småanskaffelser

-5.895

-3.685

Regnskabsassistance

-15.000

-7.250

-11.875

-3.750

-3.125

Fyringsolie

-11.536

-10.206

-18.514

-8.712

Sprøjtning

-1.875

[virksomhed1] - Skattesag

-29.250

Omkostninger i alt

-49.325

-55.411

-54.742

-50.418

-91.442

-60.816

-47.942

Resultat før finansieringsomkostninger

-10.825

-53.911

-53.742

9.582

-19.442

5.184


24.058

Af klagerens budget for virksomheden for indkomstårene 2018 og 2019 fremgår følgende, kr.:

2018

2019

Udgifter:

[finans1]

-12.000

-12.000

[virksomhed2]

-10.000

-10.000

Ejendomsskatter

-6.000

-6.000

Vand/renovation

-6.000

-6.000

Revisor

-4.000

-4.000

Vedligeholdelse

-10.000

-10.000

Udgifter i alt

-48.000

-48.000

Indtægter:

Husleje

72.000

72.000

A conto vand

6.000

6.000

Indtægter i alt

78.000

78.000

Resultat før finansiering

30.000

30.000

Ifølge klagerens repræsentants oplysninger har klageren brugt ca. 30-40 timer årligt i virksomheden.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 53.911 kr. for indkomståret 2012 og på 50.362 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Endvidere har SKAT ikke godkendt, at klageren anvender virksomhedsordningen i indkomstårene 2012 og 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

1.4.SKATs bemærkninger og begrundelse

Da ejendommen [adresse1] blev sat til salg i 2012 anses den for overgået til den private formuesfære, hvorfor der ikke er tale om en erhvervsmæssig virksomhed efter statsskattelovens § 6a.

Det betyder, at der ikke kan godkendes fradrag for underskud af virksomhed.

Der kan henvises til landsskatterettens afgørelse 13-5775251.

Herudover anses den omsætning der har været ved udlejning på henholdsvis 1.500 kr. og 1.000 kr. om året at være af underordnet omfang, så virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig.

Der kan henvises til SKM 2006.428.ØLR, hvor en omsætning på 16.887 kr. på en halvt år blev anset for at være af underordnet omfang og virksomheden derfor ikke erhvervsmæssig drevet.

I SKM 2008.943.SR, blev udlejning af 2,04 ha frijord for 3.000 kr. ikke anset for en erhvervsmæssig virksomhed.

Der kan også henvises til SKM 2014.812.LSR og SKM 2014.822.LSR, hvor udlejning for 2.000 kr. og 7.296 kr. om året ikke kunne anses for en erhvervsmæssig virksomhed.

Da din virksomhed ikke er anset for erhvervsmæssig efter statsskattelovens § 6 a ændres indkomsten for 2012 med 53.911 kr. og for 2013 med 50.362 kr.

Bemærkninger til indsigelse modtaget den 9.7.2015.

Ifølge oplysninger fra cpr. er du og din ægtefælle først fraflyttet ejendommen [adresse1] den 1.12.2011. I har altså først anmeldt det til folkeregistret pr. denne dato.

Det fremgår også af cpr at der har været en lejer fra 28.9.2009 til 8.8.2011.

Det har dog ingen indflydelse på afgørelsen, idet det er anvendelsen i 2012 og 2013, der kun har bestået af udlejning af plads til campingvogn samtidig med at ejendommen er sat til salg.

Som i de afgørelser der er henvist til ovenfor, hvor udlejning af 2,04 ha. frijord for 3.000 kr., og udlejning af redskabshus for 2.000 kr. og 7.296 kr. om året ikke blev anset for erhvervsmæssig virksomhed, anser SKAT ikke din virksomhed med udlejning af plads for 1.000 kr. og 1.500 kr. om året for en erhvervsmæssig virksomhed efter statsskattelovens § 6a.

Din indsigelse ændrer derfor ikke på vores vurdering af sagen.

...

2.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Da din virksomhed ikke kan anses for erhvervsmæssig efter statsskattelovens § 6a, kan virksomhedsskatteordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Det betyder, at beløb på konto for opsparet overskud skal hæves, jf. virksomhedsskattelovens § 15.

Beløb på konto for opsparet overskud til beskatning i 20121.325.432

allerede beskattet -49.536

rest til beskatning1.275.896

Tidligere hævede beløb tilbageføres

2013 109.099

Renteindtægter i virksomheden ændres fra personlig indkomst til kapitalindkomst efter personskattelovens § 4 stk. 1 nr. 1, da virksomhedsskatteordningen ikke kan anvendes.

I 2014 hvor ejendommen er udlejet, kan du på ny anvende virksomhedsskatteordningen.

...

3.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Den tidligere beregnede ejendomsværdiskat for [adresse1] tilbageføres for 2012 og 2013.”

SKAT har i høringssvaret anført følgende:

”Ejendommen har været sat til salg i 2012 og 2013.

I 2012 og 2013 har det derfor været klagers hensigt at sælge ejendommen, hvorfor den ikke kan anses for en igangværende erhvervsmæssig virksomhed.

Ejendommens drift har i 2012 og 2013 ikke været tilrettelagt med overskud for øje, og anses derfor ikke for erhvervsmæssig efter statsskattelovens § 6 a ligesom den ikke opfylder betingelserne i virksomhedsskattelovens § 1 om at være en erhvervsmæssig virksomhed.

Den omstændighed, at ejendommen i 2014 udlejes har derfor ingen betydning for vurderingen af virksomhedens status i 2012 og 2013.

Der fremgår følgende af den mail der er modtaget den 8.6.2015:

De 2 beløb på 1500,- og 1000,- kr. Er for leje af plads til campingvogn, og mundtligt aftalt. Vedr.

Olie forbruget, skyldes det Tom drift i den periode, hvor det samtidig var til salg. Og det ikke kunne

udlejes.”

SKAT har i udtalelse af 8. januar 2018 anført følgende:

”Det er SKATs opfattelse at afgørelsen skal foretages ud fra de faktiske forhold i 2012-2013.

I 2012 og 2013 var ejendommen til salg, og driften bestod i udleje af plads til campingvogn. SKAT har ikke anerkendt denne virksomhed for erhvervsmæssigt drevet og har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomheden. Ud fra Landsskatteretsafgørelse 13-5775251, anses ejendommen for overgået til den private formuesfære ved udgangen af 2011.

Virksomhedsskatteordningen kan jf. Virksomhedsskattelovens § 15 stk. 2 anvendes uden ophør hvis skatteyder starter anden virksomhed i året efter ophørsåret (2012). Da skatteyder først starter anden virksomhed med udlejning af boligen i 2014, kan virksomhedsordningen ikke anvendes i 2012 og 2013.

Det er derfor vores opfattelse at ansættelsen for 2012 og 2013 skal stadfæstes, da det er forholdene i 2012 og 2013 der danner grundlag, når det vurderes, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed.

Se f.eks. TfS2010.185 og Landsskatteretsafgørelsen 11-0301458, da der først startes erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed i 2014.

I journal nr. 13-5775251 står der i Landsskatterettens bemærkninger

"Det fremgår af sagen, at lejligheden har været sat til salg siden klagerens søn fraflyttede lejligheden, og at det hele tiden har været hensigten, at den skulle sælges. Selv om der gennem ejendomsmægleren er forsøgt udleje gennem annoncering på internettet, er det rettens opfattelse, at de nævnte udlejningsbestræbelser ikke har været tilstrækkeligt intensive eller seriøse, idet lejligheden vedvarende og sideløbende har været annonceret til salg. Retten er derfor af den opfattelse, at klagerens erhvervsmæssige udlejningsvirksomhed er ophørt ved udgangen af 2009, hvorved lejligheden er overgået til den private formuesfære. Retten lægger herefter til grund for afgørelsen, at der ikke i indkomstårene 2010-2012 er tale om igangværende virksomhed."

I TfS2010.185 står der i rettens begrundelse.

"uanset at der var tale om en drift i omlægning, må udgangspunktet tages i driften i det pågældende år på baggrund af erfaringerne fra de foregående år." og videre "Under disse omstændigheder finder retten det ikke godtgjort, at ejendommen med den driftsform, den havde i 1999, blev drevet med et erhvervsmæssigt sigte,"

I journal nr. 11-0301458 står der i Landsskatterettens bemærkninger

"Landsskatteretten finder, at i klagerens virksomhed med udlejning af hestebokse i overensstemmelse med syns- og skønserklæringen må anses for erhvervsmæssigt drevet, jf. skønsmanens udtalelse om, at der i 2006-2008 med de daværende forhold var udsigt til, at driften samlet set på sigt ville kunne give et driftsresultat på O kr."

Virksomhedsskattelovens § 15 Stk. 2. "Overtager eller påbegynder den skattepligtige en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, kan den skattepligtige anvende virksomhedsordningen uden ophør. Det er en betingelse herfor, at den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, opretholdes i hele perioden."”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at denne er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 53.911 kr. for indkomståret 2012 og på 50.362 kr. for indkomståret 2013. Endvidere har klagerens repræsentant fremsat påstand om, at virksomhedsordningen kan anvendes for indkomstårene 2012 og 2013.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”Det fremgår af Den juridiske vejledning 2015-2, C.C.1.1.1, at indkomst ved udlejning af fast ejendom som hovedregel anses for at være selvstændig virksomhed. Det er således kun undtagelsesvis, at fast ejendom ikke anses for selvstændig erhvervsvirksomhed. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en bedømmelse af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet.

Videre fremgår det af Den juridiske vejledning, at udlejning af en andel af et enfamilieshus anses for at være selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om den udlejes til en fremmed eller til en medejer.

Udleje af fast ejendom kan imidlertid have et sådant omfang, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skatteretlig forstand.

I SKM2014.812 LSR - som også SKAT har henvist til i denne sag - var der tale om udlejning af redskabsbygninger på lejet grund, som ikke blev anset for erhvervsmæssig virksomhed, og virksomhedsordningen kunne ikke anvendes. Landsskatteretten anfører i afgørelsen bl.a. følgende:

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering.

Ved vurderingen af, hvorvidt en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, lægges der ifølge praksis betydelig vægt på, at virksomheden er indrettet med henblik på at opnå en fortjeneste, at virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet samt at virksomhedens omfang og varighed er af en vis størrelse.

Såfremt virksomheden giver underskud lægges der endvidere vægt på, at der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud, at virksomheden underskud er forbigående, samt at virksomheden trods hidtidigt underskud kan sælges til tredjemand.

Efter en konkret vurdering af klagerens virksomhed er det Landsskatterettens opfattelse, at klagerens udlejning af to redskabsbygninger på lejet grund i Y1 ikke kan anses for erhvervsmæssig virksomhed. Landsskatteretten har lagt vægt på, at udlejningen af redskabsbygningerne i alle årene har givet underskud, og at der ikke er fremlagt oplysninger om, at underskuddet er forbigående, og at udlejningen vil komme til at give overskud. Retten har derudover lagt vægt på, at omfanget af virksomheden er af så underordnet betydning, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattelovgivningens forstand. (vores understregning).

I den pågældende sag var der tale om lejeindtægter 5-7.000 kr. og et underskud i årene 2009- 2011 på 2-3.000 kr.

I landsskatterettens afgørelse i SKM2014.822 - som SKAT også henviser til i afgørelsen - var der tale om udlejning af et redskabshus, der gav underskud, og derfor ikke blev anset for erhvervsmæssig virksomhed, ligesom virksomhedsordningen derfor ikke kunne anvendes.

Landsskatteretten anfører bl.a. følgende i afgørelsen:

Landsskatteretten anså på baggrund af ovenstående ikke klagerens virksomhed med udlejning af redskabshuset for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2009-2011. Landsskatteretten lægger vægt på, at der aldrig har været eller vil blive realiseret overskud i virksomheden, ligesom virksomheden er af ganske underordnet omfang. I de afgørelser, som klagers repræsentant henviser til, er der realiseret overskud, ligesom disse virksomheder er af væsentlig større omfang.

Som det fremgår ovenfor, er der i denne sag - i modsætning til afgørelserne nævnt ovenfor - tale om følgende faktuelle forhold:

1) Udlejningen af ejendommen [adresse1], har givet overskud både før 2012 og efter 2013.
2) [person1] har efter lejemålets ophør i august 2011 forsøgt at genudleje ejendommen, som dog først lykkedes i 2014. Det er således ikke unaturligt, at familien sideløbende hermed også gerne ville sælge ejendommen såfremt dette var muligt. Uden en lejer ville dette på sigt dræne virksomhedens økonomi.
3) Til sammenligning med afgørelserne i SKM2014.812 og 822, er der i denne sag tale om erhvervsmæssig virksomhed i et betydeligt større omfang og størrelse, ligesom der er tale om udlejning over en periode fra 2009 og frem til i dag. Der har således i hele perioden været lejeindtægter, som kan henføres til ejendommen.
4) Underskuddet i 2012 og 2013 har således alene været forbigående. Opsigelse af et lejemål må anses for en naturlig erhvervsrisiko, som ikke berettiger til, at anse virksomheden for overgået til privatsfæren.
5) Der budgetteres med positive driftsresultater af udlejningen fra og med 2015 og fremefter.

Landsskatteretten har i 2 sager givet klager medhold, at udlejningsvirksomhed var erhvervsmæssig drevet. I den ene sag var tale om udlejning af en garage på 40 m2 med en aftalt leje på 6.000 kr., hvor udlejningen gav et overskud på 4.000 kr. Den anden vedrører køb af en garage for 275.000 kr. med en aftalt leje på 8.000 kr., hvor udlejningen gav et overskud på 5.000 kr. Det har således været afgørende i begge sager, at udlejningen har været overskudsgivende.

SKAT har i sin sagsfremstilling endvidere nævnt en ikke offentliggjort afgørelse fra 12. november 2014, sagsnr. 13-5775251. Der var i sagen tale om en forældrelejlighed, som sønnen fraflyttede den 1. april 2009.

I sagen anfører Landsskatteretten bl.a. følgende:

Det fremgår af sagen, at lejligheden har været sat til salg siden klagerens søn fraflyttede lejligheden, og at det hele tiden har været hensigten, at den skulle sælges.(vores understregning).

Det fremgår således af sagens oplysninger, at lejligheden ikke har været tiltrækkende for lejere, når de blev bekendt med lejevilkår om, at lejer skulle fraflytte lejligheden, når en køber meldte sig på banen.

De omhandlede indkomstår 2010, 2011 og 2012 vedrørte således alle indkomstår efter sønnens fraflytning af ejendommen. Ejendommen blev aldrig udlejet efter sønnens fraflytning, og dermed var der ingen lejeindtægter. Der var tale om underskud i hele perioden 2010-2012. Lejligheden blev efterfølgende solgt i august måned 2014, og aldrig genudlejet.

Sagen i 13-5775251 adskiller sig fra denne sag på 2 afgørende punkter:

1. Ejendommen i denne sag blev efterfølgende genudlejet, hvilket ikke var tilfældet i 13-5775251. Det fremgår således tydelig i sagsfremstillingen, at det var hensigten at ejendommen skulle sælges, hvilket den også blev efterfølgende.
2. Der har i denne sag i hele perioden været lejeindtægter, ligesom udlejningen har været overskudsgivende i perioden før 2012 og efter 2013. I sagen 13-5775251 var der alene tale om afholdte udgifter i salgsperioden.

Sammenfatning

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2015-2, C.C.1.1.1, at indkomst ved udlejning af fast ejendom som hovedregel anses for at være selvstændig virksomhed. Det er således kun undtagelsesvis, at fast ejendom ikke anses for selvstændig erhvervsvirksomhed. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret bedømmelse af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet.

Som det fremgår af ovestående nyere praksis, kan denne sag ikke sammenlignes med de afgørelser som SKAT henviser til. I denne sag er alle de konkrete forhold der lægges vægt på i praksis opfyldt, især det forhold at udlejningen af ejendommen har været og atter fra og med 2014 er overskudsgivende.

Den omstændighed, at en lejer opsiger lejemålet, er en naturlig erhvervsrisiko ved enhver udlejning af fast ejendom. Det underskud, der således har været i 2012 og 2013 kan alene karakteriseres som forbigående, og berettiger ikke til at anse udlejningsvirksomheden for overgået til den private formuesfære. I den forbindelse skal det også tillægges vægt, at der har været indtægter fra ejendommen i hele perioden, uanset om disse har været væsentlig mindre i indkomstårene 2012 og 2013.

Som følge heraf kan virksomhedsordningen også opretholdes i 2012 og 2013.

Afslutning

Der anmodes om telefonisk forhandling med Skatteankestyrelsens sagsbehandler.

Vi forbeholder os retten til at procedere sagen på et retsmøde, såfremt Skatteankestyrelsens kontorindstilling måtte gå vores kunde imod.

Til brug for klagesagens behandling vedlægger vi kopi af SKATs afgørelse af 11. august 2015. Der overføres et klagegebyr på 400 kr.

Vi står til rådighed såfremt ovenstående måtte give anledning til supplerende spørgsmål.”

Klagerens repræsentant har den 7. marts 2018 indsendt følgende bemærkninger til SKATs udtalelse:

” Vi fastholder forsat i det hele vores klage til sagen som fremsendt i september måned 2015, herunder efterfølgende fremsendte supplerende oplysninger, jf. Skatteankestyrelsens anmodning af 1. december 2017.

SKAT anfører, at sagen skal afgøres ud fra forholdende i 2012 og 2013.

Vi er ikke enige heri.

Vurdering af hvorvidt ejendommen er erhvervsmæssig drevet, må ses over den samlede udlejningsperiode, dvs. såvel før 2012 som efter 2013, hvor ejendommen har givet overskud.

De afgørelser som SKAT anfører i skrivelsen ændre ikke på vores opfattelse.

SKAT henviser i skrivelsen til sagen i 13-5775251. Vi har allerede anført vores bemærkninger hertil i vores klage af 1. september 2015.”

Klagerens repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

” Vi er ikke enige i Skatteankestyrelsen forslag til afgørelse.

Indledende bemærkninger

I denne sag er der således tale om erhvervsmæssig virksomhed i form af udlejning af fast ejendom.

En erhvervsmæssig virksomhed er kendetegnet ved, at virksomheden både kan give overskud og underskud. Udlejningen af ejendommen [adresse1], har givet overskud både før 2012, og efter 2013. Der ses således ikke at være særlige forhold i denne sag, der kan begrunde, at der kan nægtes fradrag for underskud i disse indkomstår, i lighed med andre erhvervsvirksomheder.

Det er helt sædvanlig, at lejere opsiger et lejemål, og at udlejer forsøger at genudleje det opsagte lejemål. Den omstændighed, at der her kun er et lejemål, indebærer naturligvis en større erhvervsrisiko for en ”tomgangsperiode”, men ændre ikke ved, at der påhviler udlejer, at holde ejendommen i brugbar udlejningsstand, i den pågældende ”tomgangsperiode”, indtil der kan findes en ny lejer.

Kommentarer til Skatteankestyrelsens henvisninger til praksis

Skatteankestyrelsen henviser i sit forslag til følgende afgørelser:

SKM2014.822.LSR

Her anser Landsskatteretten på baggrund af ovenstående ikke klagerens virksomhed med udlejning af redskabshuset for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2009-2011. Landsskatteretten lægger vægt på, at der aldrig har været eller vil blive realiseret overskud i virksomheden, ligesom virksomheden er af ganske underordnet omfang.

Vores kommentar:

Skatteankestyrelsen henvisning til denne sag er ikke relevant. Der var i SKM2014.822.LSR, tale om underskud i hele den påklagede periode, og der har aldrig været eller vil blive realiseret et skattepligtig overskud. Dette er ikke tilfældet i denne sag, hvor det som tidligere nævnt alene har været underskud i de 2 år, hvor det ikke lykkedes at genudleje ejendommen på [adresse1]. Både før 2012 og efter 2013, har ejendommen været udlejet, og har i alle disse år realiseret et skattepligtigt overskud.

SKM2007.107.HR

Højesterets begrundelse og resultat:

As virksomhed med udarbejdelse af horoskoper m.m. havde i 2001 en omsætning på ca. 10.000 kr. og et underskud på ca. 27.000 kr. Også i de forudgående år havde virksomheden en meget beskeden omsætning og et negativt driftsresultat. På denne baggrund og efter det i øvrigt foreliggende må det lægges til grund, at der i 2001 heller ikke var udsigt til, at A fremover ville kunne drive virksomheden med en rimelig fortjeneste. Herefter og da oplysningerne om As sygdom, herunder dens varighed, ikke kan føre til en anden vurdering, tiltræder Højesteret, at virksomheden i 2001 ikke kan anses for erhvervsmæssig, og at A derfor ikke ved indkomstopgørelsen kan fradrage virksomhedens underskud i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Vores kommentar:

Skatteankestyrelsen henvisning til denne dom i SKM2007.107.HR er ligeledes ikke relevant. Der var i Højesterets dom alene tale om negative driftsresulter i hele den påklagede periode. Dette er som tidligere fremhævet ikke tilfældet i denne sag, hvor det som tidligere nævnt alene har været underskud i de 2 år, hvor det ikke lykkedes at udleje ejendommen på [adresse1]. Både før 2012 og efter 2013, har ejendommen været udlejet, og har realiseret positive driftsresultater.

SKM2016.437.BR

Byretten anfører følgende:For så vidt angik udlejningsvirksomheden, henviste retten til, at virksomheden for hvert af de relevante år havde givet underskud. På baggrund heraf, og da udlejningsvirksomheden klart var af underordnet omfang, fandt retten ikke, at udlejningsvirksomheden var drevet erhvervsmæssigt.

Vores kommentar:

Skatteankestyrelsen henvisning til SKM2016.437.BR er i lighed med de ovennævnte 2 afgørelser ikke relevant i forhold til denne sag, jf. vores kommentarer ovenfor.

SKM2005.519.LSR

Landsskatteretten anfører bl.a.: Allerede fordi resultatet af den af klageren drevne virksomhed herefter - med de af klageren anvendte korrektioner for biludgifter og afskrivninger og med den i de påklagede år anvendte driftsform - har udvist et negativt driftsresultat, der med den anvendte driftsform ikke kan antages at have udsigt til at blive positivt eller balancere efter driftsmæssige afskrivninger, kan virksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 1999 - 2001, og klageren er derfor ikke berettiget til fradrag for underskud efter statsskattelovens § 6, stk.1, litra a.

Vores kommentar:

Skatteankestyrelsen henvisning til SKM2005.519.BR er i lighed med de ovennævnte 3 afgørelserikkerelevant i forhold til denne sag. Udlejningen af [adresse1] må anses for erhvervsmæssig drevet. I alle de perioder ejendommen har været udlejet, har ejendommen givet et positivt skattemæssigt driftsresultat. Der kan således i øvrigt ikke sættes spørgsmålstegn ved udlejningens ”intensitet” og ”rentabilitet”.

SKM2009.747.BR.

Rettens begrundelse og afgørelse: Det fremgår, at sagsøgerens virksomhed gennem årene 1994 - 2002 er drevet med betydelige årlige underskud. I den periode blev stutteriet efter det oplyste drevet med formålet at sælge føl i alderen 1-3 år. Fra 2003 omlagde sagsøgeren driften til salg af trænede heste i alderen 5-7 år, og der har efter denne omlægning for første gang vist sig et driftsmæssigt overskud. Det anses på denne baggrund for godtgjort, at den positive udvikling i stutteriets drift skyldes den skete driftsomlægning. Efter de årlige betydelige underskud i årene forud for 2003 må retten lægge til grund, at sagsøgerens virksomhed i året 2002 ikke blev drevet på en sådan måde, at den tilsigtede at opnå et rimeligt driftsresultat, ligesom der med en fortsat uændret drift ikke var nogen udsigt til, at stutteriet ville kunne opnå overskud indenfor en overskuelig årrække. Der bemærkes, at der forud for 2002 var tale om en så lang række af år med næsten uændrede underskud, at sagsøgeren i 2002 ikke længere kunne anses for at være i en opstart fase. Det tiltrædes derfor, at sagsøgerens drift i 2002 ikke kan anses for at have været erhvervsmæssig, hvorfor sagsøgte frifindes.

Vores kommentar:

Skatteankestyrelsen henvisning til SKM2009.747.BR er i lighed med de ovennævnte afgørelser ikke relevant i forhold til denne sag. Udlejningen kan her anses for erhvervsmæssig drevet. I alle de perioder ejendommen har været udlejet, har ejendommen givet et positivt skattemæssigt driftsresultat.

Sammenfatning af Skatteankestyrelsens henvisninger til praksis

Skatteankestyrelsens henvisninger til praksis, som skal danne grundlag for Landsskatterettens afgørelse er efter vores bedste vurdering misvisende, og kan ikke lægges til grund i denne klagesag.

De sager som Skatteankestyrelsen fremhæver er kendetegnet ved, at der aldrig har været udsigt til et skattemæssigt overskud i de perioder, som har ligget til grund i de nævnte afgørelser og domme. Desuden omhandler flere afgørelser afgræsningen mellem hobby og erhvervsvirksomhed, og er dermed uden relevans i forhold til udlejning af fast ejendom.

De afgørelser som Skatteankestyrelsen fremhæver kan derfor ikke anvendes i relation til denne sag, hvor udlejningen af ejendommen, må anses for erhvervsmæssig virksomhed, og hvor den pågældende erhvervsvirksomhed, har været drevet med positive skattemæssige driftsresultater både før 2012 og efter 2013. ”Tomgangsperioden” i 2012 og 2013, ændrer ikke på, at de omkostninger, der er afholdt i 2012 og 2013, for at opretholde ”udlejningsvirksomheden”, har været påkrævet, for at bevare muligheden for genudlejning af ejendommen.

Vores bemærkninger i øvrigt til Skatteankenævnets forslag

Skatteankenævnet anfører følgende:

”Det er Landsskatterettens opfattelse, at de nævnte udlejningsbestræbelser ikke har været tilstrækkelig seriøse og intense. Der er henset til karakteren af de indledte udlejningsbestræbelser og til at klageren i perioden sideløbende indledte salgsbestræbelser for ejendommen. Det er derfor rettens opfattelse, at klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed med udlejning i de påklagede indkomstår 2012 og 2013. Det forhold at formidlingsaftalerne ikke har været til hinder for udlejningen i udbudsperioden kan ikke føre til andet resultat.”

Vores kommentar

Det kan ikke lægges til grund - som Skatteankestyrelsen indstiller – at udlejningsbestræbelserne ikke har været tilstrækkelig seriøse og intense. Under alle omstændigheder, har virkeligheden vist det modsatte. De udlejningstiltag som [person1] har foretaget, har tilsyneladende været mere end tilstrækkelige og intense, da ejendommen jo netop genudlejes fra 2014.

Det skal i øvrigt bemærkes, at der i de pågældende indkomstår, har været flere interesserede lejere, men som imidlertid ikke var i stand til at betale det fornødne depositum. Endelig er ejendommen beliggende i et område med stor fraflytning, hvorfor udlejning i området er vanskelig. Lokale boligforeninger har således tilsvarende tomme boliger, som i den omhandlede periode var vanskelig at genudleje.

Skatteankestyrelsens synspunkt om, at [person1]s udlejningsbestræbelser ikke har været seriøse og tilstrækkelige, finder således ikke støtte i sagens faktiske forhold – tværtimod viser genudlejningen i 2014 det modsatte.

Konklusion

Den praksis som Skatteankestyrelsen fremhæver i sagsfremstillingen kan ikke anvendes i denne sag. Den omhandlede praksis i sagsfremstillingen vedrører udlejningsvirksomheder, der ikke havde eller fremadrettet har haft udsigt til et positive driftsresultater. Dette er ikke tilfældet i denne sag – tværtimod.

[person1]s udlejningsbestræbelser i de 2 ”tomgangsår”, må siges at være både seriøse og intense da ejendommen netop genudlejes i 2014.

De omkostninger der således er afholdt i 2012 og 2013 er omkostninger, der skulle opretholde og vedligeholde ejendommen i samme stand som hidtil, og dermed sikre en fremtidig lejeindtægt.

Det forhold, at [person1] sideløbende for forsøgt at sælge ejendommen ændrer ikke på, at ejendommens underskud i indkomstårene 2012 og 2013, må anses for fradragsberettigede driftsomkostninger i de pågældende indkomstår på linje med andre erhvervsvirksomheder, hvor underskud opstår i visse perioder.”

s afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår af bl.a. Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2016, offentliggjort i SKM2016.456.LSR. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt. Dette skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR.

Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste. Det vil sige, om virksomheden er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater. Da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Ved bedømmelsen af, om en virksomhed har været drevet erhvervsmæssigt, lægges der normalt også vægt på, om den har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Det må lægges til grund ud fra Retten i [by2] dom af 28. april 2016, offentliggjort i SKM2016.437.BR. I denne blev der både lagt vægt på udlejningens intensitet og rentabilitet ved bedømmelsen af, om udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig virksomhed.

Rentabilitetskriteriet indebærer, at udlejningen over en længere periode skal give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af den investerede kapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

I de påklagede indkomstår 2012 og 2013 har klagerens virksomhed udvist regnskabsmæssige underskud.

Det er oplyst, at lejeaftalen med den tidligere lejer ophørte den 1. august 2011. Herefter forsøgte klageren at genudleje ejendommen gennem lokale opslag i nærområdet, samt gennem familiens netværk på Facebook. Da det endnu ikke havde været muligt at udleje ejendommen ved udgangen af 2011 satte klageren ejendommen til salg den 1. januar 2012 og ejendommen var herefter udbudt til salg frem til den 31. december 2013. Det er oplyst, at bestræbelserne på at udleje fortsatte mens ejendommen var sat til salg. Ejendommen blev først udlejet igen fra den 1. februar 2014, og klageren havde kun mindre lejeindtægter for udleje af plads til campingvogn i de påklagede indkomstår 2012 og 2013. Det er Landsskatterettens opfattelse, at de nævnte udlejningsbestræbelser ikke har været tilstrækkeligt seriøse og intense. Der er henset til karakteren af de indledte udlejningsbestræbelser og til at klageren i perioden sideløbende indledte salgsbestræbelser for ejendommen. Det er derfor rettens opfattelse, at klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed med udlejning i de påklagede indkomstår 2012 og 2013. Det forhold at formidlingsaftalerne ikke har været til hinder for udlejning i udbudsperioden kan ikke føre til et andet resultat.

På dette grundlag godkendes der ikke fradrag for klagerens afholdte udgifter til ejendommen, da disse ikke betragtes som driftsomkostninger, der er omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Virksomhedsordningen

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, at før virksomhedsordningen kan anvendes, skal der drives erhvervsmæssig virksomhed.

Klageren anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed med udgangen af indkomståret 2011, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede indkomstår 2012 og 2013. Dermed skal klageren ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 beskattes af hele det opsparede overskud i indkomståret 2012, der er året efter ophørsåret.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.