Kendelse af 20-03-2018 - indlagt i TaxCons database den 21-04-2018

Indkomståret 2012

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed med 2.372 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har tilbageført selvangivet kapitalafkast på 32.886 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes.

Der skal ske beskatning af opsparet overskud på 1.655.850 kr. med tillæg af virksomhedsskat, idet klageren ved udgangen af 2011 er ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Indkomståret 2013
Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed med 812 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har tilbageført selvangivet kapitalafkast på 50.146 kr., da virksomhedsordningen ikke kan anvendes.

SKAT har tilbageført 238.455 kr., som er overført fra det opsparede overskud med virksomhedsskat.

Landsskatteretten anser klagerens virksomhed for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2012-2013, og klageren kan derfor fradrage underskud af virksomhed og anvende virksomhedsordningen i de påklagede indkomstår.

Faktiske oplysninger

Klagerens ægtefælle døde i 2010 og klageren overtog efterfølgende hans aktiver og saldo på konto for opsparet overskud i virksomhedsordningen. Klagerens ægtefælle var registreret som erhvervsfisker.

En del af de overtagne aktiver var en andel på 25 % i [virksomhed1], CVR nr. [...1] registreret med branchekode 521000 Oplagrings- og pakhusvirksomhed. Interessentskabet er ejer af en lagerbygning på 402 m² på [adresse1], [by1]. Lagerbygningen er beliggende på lejet grund. Klagerens andel af lagerbygningen er lejet ud til [virksomhed2] ApS, og de øvrige lagerpladser er lejet ud til S/I [virksomhed3] og [virksomhed4] ApS. Der er i forbindelse med udlejningen ikke udarbejdet lejekontrakter.

Klageren skal ikke bære en andel af driftsudgifter, hvorfor hun ikke indbetaler til interessentskabet [virksomhed1]. Klageren modtager 25 % af interessentskabets driftsresultat.

Resultater m.v.

Ifølge SKAT har klageren selvangivet følgende resultat af virksomheden siden 2010:

Af klagerens virksomhedsregnskaber for indkomstårene 2011-2016 fremgår følgende regnskabstal:

* Denne post indeholder udgifter til revisor og udgifter til bankgebyrer.

I de ovenstående driftsøkonomiske resultater indgår ikke driftsøkonomiske afskrivninger. Såfremt der afskrives med 2 % årligt vil virksomhedens resultat se følgende ud:

Afskrivningsgrundlaget er 163.435 kr., som er klagerens andel af ejendommens anskaffelsessum.

Budgetter

Klageren har udarbejdet et budget for 2015:

Udover dette er der ikke udarbejdet budgetter for virksomheden.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 2.372 kr. for indkomståret 2012 og på 812 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Klageren skal beskattes af et opsparet overskud på 1.655.850 kr. med tillæg af virksomhedsskat, idet klageren ikke kan anvende virksomhedsordningen.

SKAT har tilbageført overført opsparet overskud på 238.455 kr. for indkomståret 2013.

SKAT har tilbageført selvangivet kapitalafkast på 32.886 kr. for indkomståret 2012, og på 50.146 kr. for indkomståret 2013, idet virksomhedsordningen ikke finder anvendelse.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Kendetegnende for selvstændig erhvervsvirksomhed er, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Hvorvidt der i skattemæssig henseende er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, beror på en konkret vurdering, hvori bl.a. indgår, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætningens størrelse (intensitetskravet).

Heri ligger et krav om, at virksomheden kan give et overskud, der er tilstrækkeligt stort til at bevare og forrente den investerede kapital og samtidig honorere den arbejdsindsats, som lægges i virksomheden.

Det resultat der skal vurderes er resultatet efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Ud fra de foreliggende oplysninger har SKAT ikke anset din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2011, 2012 og 2013.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

SKAT finder efter en samlet bedømmelse ikke, at der ved virksomhedens drift er lagt tilstrækkelig vægt på, at virksomheden skal give en rimelig fortjeneste. På den baggrund kan SKAT ikke anse virksomheden for erhvervsmæssigt drevet for de omhandlede år.

Der er ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed med:

20122.372 kr.

2013812 kr.

Telefonisk drøftelse med [person1], [virksomhed5], den 3/7 2015

Samtalen var på foranledning af revisor, idet der i indsigelsen er fremsat ønske om en drøftelse, såfremt SKAT ikke godkendte fradrag for underskud.

Din revisor oplyste, at revisorregningerne fremover ville ligge på det niveau omkring 3.000 kr. pr. år, som det er budgetteret for 2015.

Din revisor mente ikke, at der skulle være plads til driftsøkonomiske afskrivninger, da dette ikke var tilfældet i SKM2014.738.LSR.

SKATs bemærkninger til indsigelsen af 24/6 2015 og drøftelsen med din revisor den 3/7 2015

Såfremt budgettet for 2015 viser sig at stemme overens med de fremtidige driftsresultater for 2015 og frem, vil virksomheden kunne anses for erhvervsmæssig fra 2015.
At virksomheden kan blive erhvervsmæssig fra 2015 ændrer ikke på, at der med den valgte driftsform, de faktiske indtægter og udgifter taget i betragtning, for årene til og med 2014 ikke har været udsigt til, at virksomheden kunne blive overskudsgivende.

Der er således ikke fremkommet nye oplysninger, der kan ændre SKATs opfattelse. Din indkomst ansættes derfor i overensstemmelse med SKATs forslag.

(...)

2.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Da der ikke er fremkommet nye oplysninger, der kan ændre SKATs opfattelse, jf. pkt. 1.4 ovenfor, ansættes din indkomst i overensstemmelse med SKATs forslag.

Ifølge virksomhedsskattelovens § 1 stk. 1 er det kun erhvervsmæssige virksomheder, som kan benytte virksomhedsskatteloven.

Ifølge virksomhedsskattelovens § 15 stk. 1 skal indestående på konto for opsparet overskud beskattes, senest året efter virksomhedsskatteordningen er brugt for sidste gang. Udlejning af redskabsskure er ikke anset for at være erhvervsmæssig virksomhed, og SKAT anser dig ikke for erhvervsdrivende i 2012-2013, og finder at du kan bruge virksomhedsskatteloven for sidste gang ved udgangen af 2010.

De selvangivne kapitalafkast for 2012 og 2013 tilbageføres.

Saldo på opsparet overskud, inkl. virksomhedsskat udgør primo 20121.846.724

Selvangivet anvendt opsparing for 2012190.874

Forskel, som beskattes i 20121.655.850

Selvangivet anvendt opsparing for 2013 tilbageføres med 238.455

På årsopgørelsen vil der blive godskrevet/tilbageføres tidligere betalte skatter vedrørende opsparet overskud. ”

Den 3. januar 2018 fremkom SKAT med følgende bemærkninger til klagerens regnskaber for 2014-2016:

” Vi har følgende bemærkninger til de nu fremsendte regnskaber for 2014-2016:

(...)

I vores afgørelse har vi hertil bemærket følgende:

"Når budgettet for 2015 viser overskud skyldes det dels en forhøjelse af lejeindtægten på

2.000 kr. årligt i forhold til tidligere år, og at udgiften til revisor yderligere er reduceret til

3.000 kr. årligt.

Såfremt budgettet for 2015 viser sig at stemme overens med de fremtidige driftsresultater for 2015 og frem, vil virksomheden kunne anses for erhvervsmæssig fra 2015.

At virksomheden kan blive erhvervsmæssig fra 2015 ændrer ikke på, at der med den valgte driftsform, de faktiske indtægter og udgifter taget i betragtning, for årene til og med 2014 ikke har været udsigt til, at virksomheden kunne blive overskudsgivende."

Resultatet for 2015 blev mindre end budgetteret, nemlig et overskud på 4.049 kr. før driftsøkonomiske afskrivninger, og resultatet for 2015 blev et overskud på 4.163 kr.

Begge resultater, der ikke levner plads til de driftsøkonomiske afskrivninger.

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at denne er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 2.372 kr. for indkomståret 2012, og 812 kr. for indkomståret 2013, idet virksomheden er drevet erhvervsmæssigt.

Klageren har fremsat påstand om, at virksomhedsordningen finder anvendelse.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”På vegne af vores kunde

[person2]

[adresse2]

[by2]

[ø1]

CPR-nr. [...]

skal vi hermed klage over Skattecentrets forhøjelse af indkomsten for indkomstårene 2012 og 2013, jf. Skattecentrets brev af 6. juli 2015.

Påstand

Det er vores påstand, at der skal godkendes underskud samt anvendelse af virksomhedsordningen vedrørende [person2]s virksomhed for indkomstårene 2012 og 2013, da virksomheden er erhvervsmæssigt drevet, og da der er udsigt til, at virksomheden giver overskud.

Sagens baggrund

[person2] driver virksomhed med udlejning af lagerbygning på lejet grund via [virksomhed1] I/S.

De øvrige interessenter i [virksomhed1] I/S er:

[virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...2], c/o [person3], [adresse3], [by1]

[x1] V /[person4], CVR-nr. [...3], [adresse4], [by3]

I/S [virksomhed6], CVR-nr. [...4], c/o [by1] Fiskeriforening/Skælisværk, [adresse5], [by1]

Lagerbygningen er på 404 m2.

Virksomheden har gennem nogle år givet underskud (dog ikke i 2014), og Skattecentret vil ikke godkende selvangivet underskud af virksomhed for indkomstårene 2012 og 2013.

[person2] har overskud af virksomhed for 2014 med 887 kr. og forventer overskud igen for 2015 med følgende resultat:

Resultat før renter opgøres således:

Lejeindtægten i [virksomhed1] I/S udgør i alt 43.200 kr., og resultatet (overskud) udgør 4.069 kr. efter renter for 2014 - se vedlagte regnskab.

Skattecentrets ændring af skatteansættelsen

"Ud fra de foreliggende oplysninger har SKAT ikke anset din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for 2012 og 2013.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

SKAT finder efter en samlet bedømmelse ikke, at der ved virksomhedens drift er lagt tilstrækkelig vægt på, at virksomheden skal give en rimelig fortjeneste. På den baggrund kan SKAT ikke anse virksomheden for erhvervsmæssigt drevet for de omhandlede år.

...

Det er SKAT's opfattelse, at det er en fejl, at spørgsmålet om driftsøkonomiske afskrivninger ikke er behandlet i SKM2014.732.LSR, og at der i alle virksomheder, herunder også udejningsvirksomheder, skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger."

Vi henviser til Skattecentrets brev af 6. juli 2015.

Lovgrundlag og praksis

SKM2014.732.LSR

Udlejning af garage ansås for udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed, og klageren var derfor berettiget til at anvende virksomhedsordningen.

Landsskatterettens afgørelse:

"Fysiske personer, der driver selvstændig virksomhed, kan anvende virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå overskud. Virksomheden skat udøves nogenlunde regelmæssigt, og den må ikke være af helt underordnet karakter.

Udleje af fast ejendom betragtes som udgangspunkt som selvstændig erhvervsvirksomhed, herunder udleje af en privat garage, jf. Landsskatterettens kendelser af 27. juli 2007 (j.nr. 2-3-1216-0464) og af 15. november 2007 (j.nr. 2-3-1216-0478).

Det anses for godtgjort, at der her er tale om udøvelse af selvstændig erhvervsvirksomhed, idet der er indgået en lejekontrakt på markedsvilkår til en uafhængig person, som har været i kraft over en årrække med det formål at opnå et overskud, hvilket også rent faktisk er opnået i de omhandlede indkomstår."

Resultaterne for de omhandlede indkomstår i sagen var følgende:

Vores opfattelse

Det er vores opfattelse, at der skal godkendes fradrag for underskud af virksomhed samt anvendelse af virksomhedsordningen for indkomstårene 2012 og 2013, da virksomheden efter vores opfattelse er erhvervsmæssig, og da virksomheden giver overskud for indkomstårene 2014 og 2015.

Det er vores vurdering, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig, da:

Resultaterne for 2014 og 2015 betyder netop, at virksomheden er tilrettelagt med indtægtserhvervelse for øje, samt at virksomheden giver et positivt driftsresultat.

Derudover kan der heller ikke være tvivl om den erhvervsmæssige aktivitet i [virksomhed1] I/S, idet
de øvrige interessenter ligeledes anvender bygningen erhvervsmæssigt. SKAT' s vurdering må
derfor betyde, at 1/4 af bygningen ikke anses for at være erhvervsmæssig benyttet, mens de
resterende 3/4 af bygningen anses for at være erhvervsmæssigt benyttet. Denne vurdering er
vi absolut ikke enig i.

Som det fremgår af afgørelsen SKM2014. 732. LSR fra Landsskatteretten, er udleje af fast
ejendom som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed, hvilket gælder for bl.a. garager m.v.

I sagen fra Landsskatteretten var omsætningen 4.800 kr. pr. år, og resultatet var under 1.000
kr. pr. år. Dette anså Landsskatteretten for udøvelse af selvstændig virksomhed, og Landsskatteretten godkendte således anvendelse af virksomhedsordningen. Landsskatteretten tog
ligeledes ikke hensyn til de regnskabsmæssige afskrivninger på garagen ved vurderingen af,
om virksomhedsordningen kunne anvendes.

Det er SKATs opfattelse, at det er en fejl, at Landsskatteretten ikke har taget hensyn til
driftsøkonomiske afskrivninger i SKM2014.732.LSR. Det er vores opfattelse, at SKATs vurdering
af, at der er tale om fejl, ikke har relevans for nærværende sag. SKM2014.732.LSR må anses
for at være en del af gældende praksis, og kan i modsætning til de andre afgørelser netop
sammenlignes med nærværende sag (udlejning af garage). SKAT kan derfor ikke bare tilsidesætte
praksis - endog meget ny praksis - med en bemærkning om, at afgørelsen er en fejl.

Man må formode, at SKAT ville indbringe sagen for næste instans, hvis SKAT er af den opfattelse, at afgørelsen ikke er korrekt. Dette er ifølge vores oplysninger ikke sket, hvorfor afgørelsen
er en del af gældende praksis, som der kan støttes ret på.

I denne sag er der ligeledes plads til driftsøkonomiske afskrivninger i 2015.

SKAT har bl.a. henvist til SKM2014.822.LSR, som vedrører udlejning af et redskabshus på 9
m2. Redskabshuset var anskaffet for 500 kr. Omsætningen var 2.000 kr. pr. år, og der var ikke
udsigt til overskud. Denne afgørelse kan på ingen måde anvendes i nærværende sag, idet investering, omsætning, resultat og størrelse på bygningen er væsentlige mindre i afgørelsen SKM2014.822.LSR.

I nærværende sag udgør omsætningen 8.000 kr. (+ andel af resultat fra I/S) til og med 2014,
og for 2015 udgør omsætningen 10.000 kr. (+ andel af resultat fra I/S), og der er overskud for
2014 og 2015 (for 2015 er der også overskud efter regnskabsmæssige afskrivninger). Så omsætningen i nærværende sag er langt højere end i sagen fra Landsskatteretten (SKM2014. 732. LSR).

Da der ligeledes er tale om udlejning af fast ejendom, som per definition er erhvervsmæssig
virksomhed, er det vores opfattelse, at der skal godkendes underskud samt anvendelse af
virksomhedsordningen for indkomstårene 2012 og 2013. ”

På mødet med Skatteankestyrelsen oplyste repræsentanten, at lejestigningen i 2015 skyldtes en forhandling mellem klageren, og dem som lejede hendes andel. Repræsentanten forklarede, at klageren ønskede en lejestigning, da driftsudgifterne var steget. Repræsentanten forklarede ligeledes, at udgifterne til revisor var faldet, da de udførte mindre arbejde for klageren end tidligere, da man i forbindelse med klagerens mands død tillige rådgav hende.

Det oplyses, at klageren ikke har nogen særlig arbejdstid i forbindelse med virksomheden.

På mødet blev det fastholdt, at der ikke skal tages hensyn til driftsøkonomiske afskrivninger. Dog forklarede repræsentant, at såfremt man skulle dette, mente han, at der bør afskrives med 2 %.

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår af bl.a. Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2016, offentliggjort i SKM2016.456.LSR. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt. Dette skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR.

Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste. Det vil sige, om virksomheden er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater. Da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Ved bedømmelsen af, om en virksomhed har været drevet erhvervsmæssigt, lægges der normalt også vægt på, om den har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Det må lægges til grund ud fra Retten i [by4]s dom af 28. april 2016, offentliggjort i SKM2016.437.BR. I denne blev der både lagt vægt på udlejningens intensitet og rentabilitet ved bedømmelsen af, om udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig virksomhed.

Rentabilitetskriteriet indebærer, at udlejningen over en længere periode skal give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af den investerede kapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by5]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Landsskatteretten anser lejestigningen i 2015 og 2016 for at være en almindelig regulering af lejen og som led i virksomhedens almindelig drift. Det anses ligeledes for at være en naturlig udvikling, at klagerens udgifter til revisoren er reduceret, da det er sandsynligt at klageren har haft større udgifter hertil i forbindelse med klagerens ægtefælles død.

Det bemærkes, at klageren ikke afskriver på hendes andel af ejendommen på [adresse1], [by1]. Ifølge Vestre Landsret dom afsagt den 5. oktober 2014, offentliggjort i SKM2004.432 VLR kan det lægges til grund, at bygninger og maskiner forringes i brug, hvorfor de driftsmæssige afskrivninger ikke kan sættes til 0 kr. At Landsskatteretten i en tidligere afgørelse af 13. juni 2014 offentliggjort i SKM2014.732 ikke konkret tog stilling til driftsøkonomiske afskrivninger, ændrer ikke herpå.

Efter et forsigtigt skøn vurderer Landsskatteretten, at der for den i sagen omhandlede bygning bør afskrives med 2 % årligt. Resultatet af klagerens virksomhed udgør herefter i 2015 et overskud på 780 kr. og et overskud i 2016 på 894 kr.

I indkomstårene 2011-2014 havde klageren regnskabsmæssige underskud i virksomheden efter driftsøkonomiske afskrivninger og renteudgifter. Efter en lejestigning på 2.000 kr. om året i 2015 og færre udgifter til revision, har klageren haft driftsøkonomisk overskud i virksomheden efter afskrivninger og renteudgifter i indkomstårene 2015 og 2016.

Landsskatteretten finder derfor, at underskuddet i de påklagede år må anses for at være forbigående, og at klagerens virksomhed derfor er rentabel, idet der i virksomheden er opnået overskud i 2015 og 2016, og at den må formodes at gøre dette fremadrettet. Der ses derfor ikke at være omstændigheder, som kan begrunde, at udgangspunktet om at udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig virksomhed skal fraviges.

Landsskatteretten anser derfor klagerens virksomhed for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2012-2013.

Da virksomheden anses for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, kan klageren anvende virksomhedsordningen i de påklagede indkomstår, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Dermed er der ikke grundlag for at beskatte klageren af hele det opsparede overskud i indkomståret 2012 efter virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1.