Kendelse af 07-09-2018 - indlagt i TaxCons database den 05-10-2018

Faktiske oplysninger

Klageren driver [virksomhed1] med cvr-nr. [...1]. Virksomheden blev registreret den 1. juli 2006 med branche Engroshandel med kufferter og lædervarer. Klageren er registeret som hovedaktionær i aktieselskabet med cvr-nr. [...2]. Klageren har oplyst, at [virksomhed1] blev grundlagt som et enkeltmandsfirma i 1978, at det i 1979 blev omdannet til et anpartsselskab og i 1985 registeret som et aktieselskab. I 2005 blev virksomheden igen ændret til enkeltmandsfirma.

Virksomheden beskæftiger sig med salg af fotografisk udstyr og udlejning af fast ejendom. Begge virksomhedsaktiviteter drives fra klagerens ejendom, [adresse2], som blev anskaffet i 1992. Ejendommens værdi var pr. 31. december 2013 4.700.000 kr., ejerboligværdi var 2.383.900 kr. og grundværdi 497.900 kr. Ejendommens areal er vurderet til 5.014 kvm.

Ejendommen har siden erhvervelsen i 1992 været opdelt i et stuehus til privat bolig på 345 kvm, og tre længer til erhverv til 845 kvm. Klageren har oplyst, at alle ejendomsudgifter til den private bolig afholdes privat.

Klageren har siden 2010 udlejet ca. 142 kvm af erhvervsboligen. Lejen er 6.800 kr. pr. måned, og er inklusiv varme og vand. Det fremgår af lejekontraktens § 5 – at udlejer leverer varme, vand og el.

De resterende kvm, ca. 700 kvm, bruger klageren til fotoudstyrsvirksomheden. Det bliver både brugt som lager, kontor, showroom, salgslokaler m.v. Klageren har siden 1978 drevet fotoudstyrsvirksomheden med salg af fotografisk udstyr til den danske fotobranche, detailhandel, grossister og fotografer. Klageren påbegyndte fra omkring 1980 et samarbejde med en tysk producent af industri kufferter og tasker. Klageren beskæftiger sig primært med salg af specialfremstillede kufferter og tasker fra den tyske leverandør. Han er både lagerførende og arbejder på provision. Klageren arbejder på fuldtid i virksomheden og har oplyst, at han bruger 35-55 timer om ugen. Kontoret har åbent dagligt, mandag-fredag i tidsrummet 09.00-16.00.

Resultater m.v.

Af klagerens virksomhedsregnskaber for indkomstårene 2011-2016 fremgår følgende regnskabstal:

Fotoudstyrs- og udlejningsvirksomhedens indkomst er opgjort sammen. SKAT har oplyst, at det ikke umiddelbart er muligt at udskille de udgifter, der er forbundet med lejeindtægten. Repræsentanten har oplyst, at der ikke er foretaget bygningsafskrivninger grundet underskud.

Udgifter til varme er fordelt med 31 % privat og 69 % til den del, der anvendes til udlejningslejligheden og erhvervsvirksomheden.

Klagerens repræsentant har med klagen til Skatteankestyrelsen indsendt et internt notat udarbejdet af klageren vedrørende indtægter og udgifter for udlejningen af ejendommen i 2011-2014. Der er ikke med notatet fremsendt underliggende bilag, der dokumenterer de anførte indtægter og udgifter.

SKAT har foretaget et skøn over udgifterne tilknyttet udlejningen og beregnet resultatet af udlejningsvirksomhedens således:

SKAT havde i sit skøn oprindeligt alene medregnet udgifter til varme og vand. SKAT har efterfølgende i høringssvaret til Skatteankestyrelsen anført, at der efter SKATs opfattelse også skal medregnes udgifter til el, der af SKAT skønnes til 5.000 kr., således at de samlede forbrugsudgifter udgør 20.000 kr.

SKAT har ikke opgjort resultatet for fotoudstyrsvirksomheden. På baggrund af ovenstående skønnet resultat for udlejningsvirksomheden, vil resultatet af fotoudstyrsvirksomheden skulle opgøres som følger:

For så vidt angår fotoudstyrsvirksomheden har klageren oplyst, at der er flere årsager til virksomhedens underskud. Der har været nedgang i salg af fotoudstyr som følge af digitalisering. Klagerens hovedleverandør gik i betalingsstandsning i 2009. Herudover mener klageren, at virksomhedens tilknyttet til [adresse2] er endnu en årsag til underskuddet, da der er for store omkostninger til [adresse2]. Klageren har til SKAT oplyst, at resultatet ville være overskudsgivende, hvis salget af [adresse2] havde været gennemført i 2010, idet virksomheden i så fald ville være flyttet ud til mindre lokaler.

For så vidt angår lejeindtægten har klageren oplyst, at der har været store udsving i lejeindtægten, da lejerne misligholdte lejeaftalen. Lejeren kom i betalingsproblemer i oktober 2012, og begyndte at betale leje igen i marts 2013. Lejemålet blev ikke ophørt, da klageren mente, at han derved ville miste lejeindtægter. Lejeindtægten bogføres på betalingstidspunktet. Repræsentanten har oplyst, at klageren for 2018 har indgået aftale om nye lejemål, således at den samlede lejeindtægt for 2018 vil andrage ca. 350.000 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for fotoudstyrsvirksomhedens underskud på 77.047 kr. for indkomståret 2012 og 70.735 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har anset udlejningsvirksomheden for erhvervsmæssig, og har ansat overskud ved udlejning i 2012 til 61.950 kr., 61.600 kr. i 2013 og 55.936 kr. i 2014. Ansættelsen af overskud for 2014 udgør resultat på 61.600 kr. fratrukket selvangivet overskud af virksomhed på 5.664 kr.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse
Skat har opgjort overskud ved udlejning således, idet der ikke på forespørgsel er fremlagt opdeling af indkomsten i udlejning og resultat herudover:

Af højesteretsdom SKM2007.59.HR fremgår, at investeringen lå væsentlig over det, indtjeningen kunne aflønne, og virksomheden havde ikke været tilrettelagt på en sådan måde, at der havde været udsigt til, at driften ville kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger. Der blev ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed.

Du kan med henvisning til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og ovenstående dom og det forhold, at du har haft underskud i en længere årrække, ikke fratrække underskud vedr. din virksomhed. Der er lagt vægt på virksomhedens manglende rentabilitet og evne til at kunne generere overskud og vederlag til indehaver.

Der er lagt vægt på, at handelsvirksomheden har givet underskud de sidste otte år og med samlede underskud på over 750.000 kr.

Handelsvirksomheden anses ikke for erhvervsmæssigt drevet, men motiveret af andre hensyn end driftsøkonomiske.

Underskud ved handelsvirksomheden er derfor ikke godkendt fratrukket og du er skattepligtig af overskud ved udlejningsvirksomheden.

At handelsvirksomheden ikke godkendes som en erhvervsmæssig virksomhed betyder ikke, at du ikke længere kan drive virksomheden. Det betyder, at du ikke længere kan fratrække underskuddene i din skattepligtige indkomst.

(...)

Skats bemærkninger til din klage af 9. juli og Skats endelige afgørelse

Den 5. august 2015 skrev Skat til dig:

Som jeg forstår vores korrespondance, så er din klage over Skats forslag en sammenfatning af den korrespondance, der har fundet sted, herunder de oplysninger/indsigelser som din revisor er kommet med i forløbet. Du vil herefter modtage en begrundet afgørelse, hvor der i fornødent omfang er taget hensyn til de forhold, der er inddraget i din mail/klage.

Skat har som servicemeddelelse vedr. indberetningen til Skat for 2011, 2012 og 2013 skrevet til dig: Du har indberettet underskud af virksomhed i tre år eller mere i rubrik 112. (Underskud af selvstændig virksomhed). Skat har således gjort dig opmærksom på dette forhold inden indberetningen er foretaget.

Flere virksomhedsgrene

Din virksomhed opdeles i virksomhedsgrene udleje af lejlighed og handelsvirksomhed.

Når der er tale om flere grene af en virksomhed skal der ske en selvstændig vurdering af hver enkelt del. Hvis en gren ikke anses erhvervsmæssigt drevet, kan underskud herfra ikke modregnes i den resterende del, selvom det anses for en erhvervsmæssig virksomhed. Der henvises til landsskatteafgørelse af 9. september 1997 - TfS 1997-789 omhandler en landmand, der har to avlshopper, der anvender et jordareal, men den resterende del af jorden bortforpagtes. Driften af avlshopperne bliver ikke anset for erhvervsmæssigt drevet, og det bevirker, at underskud herfra ikke kan modregnes i overskuddet fra bortforpagtningen. Denne praksis er stadfæstet i flere afgørelser.

Udleje af lejlighed

Du er skattepligtig af overskud ved udleje, og du skal indtægtsføre lejeindtægter på forfaldstidspunktet, jf. statsskattelovens § 4. Da der ikke er fremkommet dokumentation eller oplysninger som godtgør, at underskuddet er forkert opgjort af Skat, jf. statsskattelovens § 6 a, fastholdes ansættelserne vedr. overskud ved udleje.

Handelsvirksomhed

Du kan ikke fratrække underskud vedr. din erhvervsvirksomhed, jf. statsskattelovens § 4 og f.eks. Vestre Landsrets dom TfS 2006.147, idet virksomheden ikke er rentabel. Af landsretsdommen fremgår, at sagsøgeren påbegyndte i 1998 en virksomhed, som blev drevet fra hans ejendom, der var en nedlagt skole, og som bestod i udlejning af festlokaler. Sagsøgeren havde i det omhandlede indkomstår, 2001, haft en omsætning på kr. 7.000, og havde et underskud på kr. 36.211. Landsretten fastslog, at virksomheden i alle årene havde haft et så underordnet omfang, at virksomheden allerede som følge heraf ikke kunne anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Landsretten anførte videre, at omsætningens beskedne størrelse i forhold til investeringen i ejendommen også førte til, at virksomheden ikke kunne anses fore etableret med henblik på rentabel drift.

Der er i din sag lagt vægt på, at handelsvirksomheden har givet underskud alle årene siden 2007, og at der ikke er udsigt til, at virksomheden vil kunne generere overskud, ligesom der ikke er plads til driftsherrevederlag og forrentning af egenkapital, hvorefter virksomheden anses for ikke erhvervsmæssigt drevet.

Afgørelse

Skat fastholder således, at du skal beskattes af overskud ved udleje, og at du ikke kan fratrække underskud ved din handelsvirksomhed.”

SKAT har i høringssvar af 21. september 2015 udtalt følgende:

”Ejendommens anskaffelsestidspunkt

Af SKATs registreringer fremgår, at ejendommen [adresse3] er købt pr. 30. juni 2006 ved slutseddel pr. 1. juli 1992. SKAT er enig i, at ejendommen er erhvervet i 1992.

Selvangivet lejeindtægt

SKAT er enig i, at lejeindtægter er selvangivet. Ifølge SKATs reguleringer er der taget højde for, at lejeindtægter er selvangivet.

For lille salg samt svingende agenturprovision

I 2015 er der for 1. halvår intet salg ifølge momsindberetninger. Købsmoms er indberettet med 8.216kr...

700 m2 benyttes til lager kontor, showroom, salgslokaler m.v.

Det er et uforholdsmæssigt stort areal i forhold til aktiviteter og omsætning. SKAT har ikke anset handels agentur virksomheden for erhvervsmæssig.

Sende bemærkninger inden 14. august 2015

SKAT har angivet en forkert dato. Længere nede i brevet angives den korrekte klagedato.

Varelager

Ifølge regnskaberne for de omhandlede år er varelageret omkring 1.000 kr. pr. år.

TfS 1997-789

Der er henvist til afgørelsen for at vise, at indtægter opgøres i virksomhedsgrene. I dette tilfælde udlejning og handelsvirksomhed og hvor alene udlejningsvirksomheden er anset for erhvervsmæssigt drevet.

Selvangivet overskud i 2014 5.664 kr.

Overskuddet er rettelig sammensat således: Overskud ved udleje 61.600 kr. og underskud ved handelsvirksomhed 55.936 kr.

Virksomhedens binding til [adresse2]

Handelsvirksomheden har givet underskud i en årrække, og ejendommen er sat til salg i 2010. Handelsvirksomheden er ikke anset for erhvervsmæssigt drevet. Underskud ved drift af ejendom, som er sat til salg, er ikke godkendt fratrukket i LSR af 12. november 2014, sagsnr. [...].

De udgifter, der er forbundet med den del af ejendommen, som er anvendt til handelsvirksomheden vedr. ikke en igangværende virksomhed og er således ikke driftsudgifter, der er omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, men må anses for at vedr. formuesfæren. Endvidere henvises til LSR 15. september 2006.

Udgifter forbundet med lejeindtægter

SKAT har medregnet lejeindtægter i henhold til forfaldstidspunkt, og udgifter er godkendt fratrukket efter skøn. Det fremlagte interne notat vedr. omkostninger ved udleje ses ikke opgjort efter dokumentation/bogføring, objektive kriterier eller realistiske fordelingsnøgler, hvorfor SKA Ts skøn over udgifter anses for dækkende.

Det fremgår af lejekontraktens § 5 - varme, vand og el, at udlejer leverer el. SKAT har fejlagtigt ikke givet fradrag for el. Udgifter til varme, vand og el kan pasende ansættes til i alt 20.000 kr. pr. år.

SKAT indstiller, at afholdte udgifter til forbrugsafgifter ansættes til 20.000 kr. pr. år. for 2012, 2013 og 2014, således at beløbet også dækker udgifter til el, jf. lejekontrakten. Det vil sige, at indkomsten indstilles nedsat med 5.000 for hvert år.

I 2011 indstilles indkomsten nedsat med 20.000 kr., idet der fejlagtigt ikke er givet fradrag for andel af forbrugsafgifter for dette år.”

SKAT har ved skrivelse af 4. januar 2018 udtalt følgende til årsrapporter for 2015-2016 og budget for 2017:

”Seneste vareslag og provision uddraget af regnskaber og budget og omsætning ifølge momsindberetninger til SKAT

Der er ikke forhold i virksomhedens intensitet uden lejeindtægter, som indikerer et driftsresultat, som kan give overskud.

Virksomhedens resultat før renter og uden lejeindtægter viser underskud også i årene 2015 og 2016 og budget 2017, hvorfor det fortsat er vores opfattelse, at agenturvirksomheden ikke er erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, og at der skal ske beskatning af lejeindtægter fratrukket henfør bare omkostninger.”

SKAT har ved skrivelse af 14. maj 2018 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”(...) SKAT kan tiltræde skatteankestyrelsen indstilling med følgende bemærkninger:

Det er fortsat SKATs opfattelse, at der skattemæssigt skal ske en opdeling af virksomheden for at foretage en vurdering af om hhv. driften med fotoudstyr og udlejning, i skattemæssig henseende, kan anses som erhvervsmæssig.

Det er fortsat vores opfattelse, at driften med fotoudstyr ikke kan anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. SKAT har henset til at der ikke er udsigt til at virksomheden vil blive rentabel. Herefter kan der ikke opnås fradrag for underskud, jf. Højesterets domme, gengivet i TfS 1999.860 og SKM 2007.107

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsen opgørelse af resultatet."

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 77.047 kr. for indkomståret 2012 og 70.735 kr. for indkomståret 2013.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”2011:

Ikke godkendt underskud kr. 77.421.-

Ejendommen [adresse3] er anskaffet i 1992, og ikke som skat skriver i 2006.

De 3-længer er 100 % erhverv, hvoraf ca. 145 m2 er udlejet til bolig og erhverv til 3. mand. Siden 2010 er lejer [person1] og [person2] (jf. kontrakt) som driver selvstændig forretning.

Det gøres gældende, at virksomhedens drift er 100 % erhvervsmæssig således at underskud er fradragsberettiget jf. statsskattelovens § 6a der er ikke foretaget bygningsafskrivninger pga. underskud.

Min klients redegørelse om udført arbejde samt bestræbelser om at opnå overskud er dokumenter, faktum omkring foto branchen og agenturs udviklingen for [virksomhed1].

2012,2013, 2014

Bygning I (stuehus)

Ca. 380m2 er 100 % bolig for skatteyder - alle ejendomsudgifter betales privat. El efter særskiltmåler, Gas/opvarmning 31 % af ejendommens total udgift, vand m.v. 31 %. Ejendomsskat er fordeltefter skats skøn, der betalers ejerboligskat af stuehuset.

Bygnings 2(erhverv)

Forretning 100 % indtil 2010 hvor der udlejes ca. 145m2 til fremmed

Ud af ca. 853 m2 rest ca. 700m2 benyttes til lager kontor, showroom salgslokaler m.v.

De samlede driftsudgifter for årene 2011 - 2014 (fremgår af mit interne notat af 8. juli 2015) Hvor jeg har anført bygning 2s samlede driftsudgifter således:

Som det ses heraf er der tilstræbt besparelse over tid samt lukket ned hvor det var forsvarligt.

Udgifterne er således afholdt for at sikre og vedligeholde værdier i virksomheden.

Konklusion:

Det gøres gældende at skatteyder har skatteretligt krav på sine underskud under henvisning til

Gældende lov efter år 2000, hvor underskud ikke fortabes.

Statsskatteloven § 6 a med tilhørende cirkulære m.v. om fradrags ret for driftsudgifter som skal afholdes for at sikre og vedligeholde maksimale indtægter.”

Klagerens repræsentant har ved skrivelse af 1. oktober 2015 udtalt følgende til SKATs skrivelser af 21. september 2015:

”Jeg fastholder, at min klient driver en virksomhed på en 100 % professionel erhvervsmæssigt og rentabel forsvarlig måde med ret til fradrag. Det gøres gældende at skatteyder har skatteretligt krav på sine underskud under henvisning til gældende lov efter år 2000, hvor underskud ikke fortabes.

Statsskatteloven § 6 a med tilhørende cirkulære m.v. om fradrags ret for driftsudgifter som skal afholdes for at sikre og vedligeholde maksimale indtægter.

Ejendommen

Vi er enige i at lokalerne er for store til virksomhedens aktiviteter. Min klient har siden 2006 forsøgt at sælge ejendommen, for efterfølgende at flytte til nogle mindre lokaler. Det er indlysende, at hvis det ville have været muligt ville min klients situation været anderledes. Men finanskrisen har indtil nu umuliggjort et salg af ejendommen. Derfor har min klient, for at minimere omkostningerne, udlejet dele af ejendommen. Som det fremgår af budget for 2016 vil flere lokaler blive udlejet, det vil give overskud på kr. 300.000. Ejendommen er sat til salg. Prisen er reguleret og udbudsprisen er nu under kr. 4.000,00 pr. m2 mægler

Udbudspris nu kr.4.995.000.-

Ejendomme har siden 1965 været anvendt til erhverv. I 1971 nedbrændte de 3-længer med erhverv.

Erhvervsdelen blev genopført i 1972, og indrette til kontor og lager. Min klient overtog ejendomme i 1992, og har siden drevet erhverv fra ejendommen.

I 2006 erhverves ri part (bodeling) ved skilsmisse og derefter eneejer

Drift/Indtægter for 2015

Siden den 16. februar 2015, efter Skats første henvendelse har min klient været udsat for en ekstra stor og omfattende arbejdsbyrde med at forsyne Skat med diverse oplysninger, redegørelser, dokumentationer og gennemgang af de sidste fem års regnskaber samt diverse møder. Vigtig tid som er gået fra det daglige arbejde.

Som tidligere beskrevet i redegørelsen fra marts 2015, og udførligt fremlagt mødet på med [person3], Skat i [by1] tirsdag den 30. juni 2015, formidler min klient speciel fremstilling af tasker og kufferter for danske industri virksomheder. Udvikling af nye produkter kan være tidskrævende og langvarig, med mange ændring/materialevalg/design og pristilbud. Da salget ikke sker fra lageret i Danmark vil der være perioder uden registreret salg.

Som det fremgår af regnskaberne vil provision for det udførte arbejde være meget varierende.

Der blev på mødet hos Skat i [by1] fremlagt dokumentation, som nøjagtigt anskueliggjorde, hvordan og hvorledes provisionen bliver afregnet.

Driftgrene .

Jeg er helt uforstående over Skats vurdering om at opsplitte virksomheden i forskellige enheder.

Organisatorisk er virksomheden en enhed, med en ledelse, og der er ingen ønsker om en opdeling i forskellige grene, med adskilt regnskaber aktiver og passiver. Der er tale om en identificerbar virksomhed, med salg, rådgivning og udlejning, og jeg finder det ikke hensigtsmæssigt og økonomiske forsvarligt at foretage en opdeling i forskellige afgrænsede forretningsområder. Virksomheden har gennem årerne været beskæftiget med mange forskellige biaktiviteter, som ikke har haft direkte sammenhæng med hovedaktivitet. Og har ikke på noget tidspunkt haft til hensigt eller ønske at opdele virksomheden i forskellige grene.

Det omtalte lejemål (udlejning til 3.mand) forefindes i erhvervsdelen, og har ikke særskilt måling af forbrug, og andre ting sammenfaldende med ejendommen. Det er vanskeligt, at opnå en rimelig opdeling af forbruget, og der er ikke lavet en fordelingsnøgle til dette lejemål. Derfor er lejen aftalt inklusiv forbrug, og bogført i virksomhedens regnskaber. Jeg kan ikke anerkende Skats skøn om forskellige driftgren, og Skats forskellige skøn med tilfældig fordeling af udgifter for 2011, 2012, 2013, 2014.

Lejeindtægter

Lejeforholdet begynder 2010. Lejer er [person1] og [person2].

[person1] driver et bogforlag, [virksomhed2], fra adressen. Oktober 2012 kommer firmaet i problemer, og de kunne ikke betale husleje. Min klient ønskede ikke at sætte dem på gaden, men venter og håber på en løsning. Marts 2013 begynder lejeren igen at betale leje. Det er årsagen til de store udsving i lejeindtægterne 2012 og 2013. Der var meget stor risiko for at lejemålet ville ophøre, og lejeindtægterne dermed være tabt. Derfor bliver lejen først bogført da beløbet igen indgår på virksomhedens bankkonto. Min tidligere påstand om at lejeindtægter er medtaget 2 gange er ikke rigtig

Opsummering og bemærkninger

Jeg har revideret/udarbejdet virksomhedens regnskaber gennem de sidste 18 år uden anmærkninger, først som ansat/ revisor for [virksomhed3]/[virksomhed4] A/S og senere som selvstændig revisor Jeg finder, at denne sag er fuld af mange forskellige uklare og forvirrende forklaringer, og fejl. Der er mange henvisninger til forskellige og irrelevante love og paragraffer, og er ikke enig i det skøn som Skat nu har fremlagt.

Jeg fastholder, at min klient driver en virksomhed på en 100 % professionel erhvervsmæssigt og rentabel forsvarlig måde. Som det fremgår af regnskaberne har der i alle årene været tale om en igangværende virksomhed med ret til fradrag af driftsudgifter.

Jeg finder skats sammenligninger af min klients virksomhed og de begrundede afgørelser.f.eks Tfs,1994.364,SKM 2007.59.HR samt SKM 2012 674.BR mfl ikke dækker sagens faktum virkelighed.”

Klagerens repræsentant har til SKATs skrivelse af 4. januar 2018 udtalt følgende:

”Det er stadig ikke skatteretligt gældende at man skiller årets virksomheds aktiviteter som anført af ligningsmyndigheden.

Min klient har angivet moms i de pågældende indkomst år uden at myndigheden har stoppet

"virksomheden". Det er efter min og min klients opfattelse en accept af aktiviteternes rigtighed.

Som tidligere anført har min klient siden 1993 drevet virksomhed fra adresse. Ligesom tidligere ejer af [adresse2] siden 1965 har anvendt lokaler til erhverv. Som det tydeligt fremgår af sagen har min klient siden disruption af fotobranchen på alle måder arbejdet hårdt for at opnå overskud. Der er igangsat mange forskellige aktiviteter, herunder udlejning af lokaler. Jeg kan oplyse, at min klient for 2018 har indgået aftale om nye lejemål, således at den samlede lejeindtægten for 2018 vil andrage ca. kr. 350.000,00.”

Klagerens repræsentant har i forbindelse med dennes bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling henvist til Landsskatterets afgørelse af 4. januar 2018 omkring opdeling af driftsgrene. Herudover har repræsentanten gjort gældende, at det fortsat er deres opfattelse, at der ikke er hjemmel til at opdele en erhvervsmæssig virksomhed i flere driftsgrene.

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by2]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Driftsgrene

Når der fra en ejendom drives flere aktiviteter, skal der i henhold til praksis foretages en vurdering af om aktiviteterne skal deles op i flere virksomheder, eller om det skal anses for en samlet virksomhed. Vurderingen har betydning for, om aktiviteterne skal vurderes samlet eller individuelt i forhold til den skattemæssige vurdering af, om virksomheden er erhvervsmæssig drevet eller ikke erhvervsmæssig drevet.

I praksis er det afgørende, hvorvidt de forskellige aktiviteter har en driftsmæssig og naturlig sammenhæng eller ej. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013, offentliggjort i SKM2014.112.LSR, som anvender praksis fra Vestre Landsrets dom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet i 1983, side 280, der fortsat er udtryk for gældende praksis.

Landsskatteretten finder, at fotoudstyr- og udlejningsvirksomheden skal anses for selvstændige driftsgrene. Der er lagt vægt på, at det ikke er godtgjort, at aktiviteterne har nogen driftsmæssig sammenhæng, hvorfor de to aktiviteter må vurderes hver for sig. Udlejningsvirksomheden ville kunne fungere selvstændigt og uændret, såfremt klageren ikke havde fotoudstyrsvirksomheden og omvendt.

Klagerens aktiviteter kan herefter deles op i følgende 2 driftsgrene:

1) Fotoudstyrsvirksomhed

2) Udlejningsvirksomhed

Fotoudstyrsvirksomheden

Idet klagerens virksomheder skal opdeles i to driftsgrene skal der ske en opdeling af de samlede indtægter og udgifter på de to virksomheder. Henset til at de af klageren anførte udgifter og indtægter vedrørende udlejningen ikke er dokumenteret i form af underliggende bilag, finder Landsskatteretten ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over resultatet for udlejningsvirksomheden for 2012-2014. Dette indebærer, at resultatet for fotoudstyrsvirksomheden i 2012 anses for at være -88.811 kr., -17.530 kr. for 2013 og 2.609 kr. for 2014.

På det foreliggende grundlag var der i de påklagede indkomstår ikke udsigt til, at virksomheden ville blive rentabel indenfor en kortere årrække og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Der er henset til virksomhedens underskud i 2012-2013 og virksomheden alene har genereret et mindre overskud i 2014.

Klageren har derfor ikke drevet en erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2012-2014. Der kan derfor ikke gives fradrag for underskud.

Udlejningsvirksomheden

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår af bl.a. Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2016, offentliggjort i SKM2016.456.LSR. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret vurdering af om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, hvilket skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR.

Resultatet for udlejningsvirksomheden var i henhold til resultatopgørelsen baseret på SKATs skøn med indregning af udgifter til el i perioden 2012-2014 positivt med henholdsvis 56.950 kr., 56.600 kr. og 50.936 kr. På det foreliggende grundlag finder Landsskatteretten, at virksomheden var erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2012-2014.

Idet Landsskatteretten kan tiltræde SKATs skøn over forbrugsudgifter vedrørende udlejningen, nedsættes overskud af udlejningsvirksomheden til 56.950 kr. for indkomståret 2012, til 56.600 kr. for indkomståret 2013 og til 50.936 kr. for indkomståret 2014.