Kendelse af 27-06-2019 - indlagt i TaxCons database den 06-08-2019

SKAT har forhøjet hævet opsparet overskud med 31.270 kr. i indkomståret 2005, som konsekvens af klagerens anmodning om genoptagelse af indkomståret 2001 vedrørende en ændring af kapitalafkast i virksomhedsordningen.

Landsskatteretten finder, at ændringerne i virksomhedsordningen for indkomstårene 2001-2005 skal tilbageføres.

Faktiske oplysninger

Klageren anmodede den 3. december 2014 SKAT om at genoptage klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2000, 2001, 2009 og 2010. Der ønskedes følgende ændringer:

”

2000: Ændring fra kr. 129.360 til kr. 101.933, forskellen ønskes ikke opsparet.

2001: Ændring fra kr. 176.930 til kr. 147.441, heraf ønskes hele forskellen kr. 29.489 opsparet.

2009: Ændring fra kr. 118.988 til kr. 107.739, forskellen ønskes ikke opsparet.

2010: Ændring fra kr. 164.616 til kr. 59.308, heraf ønskes kr. 79.000 opsparet.

Konsekvensberegninger for de mellemliggende år ønskes foretaget med den "gamle" kapitalafkastssats.

Der henvises i sin helhed til SKM2014.502.SKAT.

Specifikationer er vedhæftet. Er der behov for yderligere oplysninger kan jeg kontaktes enten på

nedenstående tlf.nummer eller pr. mail.”

SKATs styresignal SKM2014.502.SKAT omhandlede muligheden for genoptagelse som følge af, at kapitalafkastsatsen i perioden 2000 – 2010 havde været for højt ansat af SKAT.

Af specifikationerne til genoptagelsesanmodningen fremgår det, at klagerens repræsentant for indkomståret 2005, som konsekvens af ændringen i 2001, har opgjort en yderligere hævning af opsparet overskud på 12.653 kr., og at hensat til senere hævning ultimo 2004 inden ændringerne udgør 137.161 kr. og efter ændringerne udgør 128.811 kr.

Den 30. marts 2015 sendte SKAT forslag til ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2000-2013 til klageren. Det fremgår af forslaget, at SKAT havde opgjort en yderligere hævning af opsparet overskud på 31.270 kr. for indkomståret 2005, og at hensat til senere hævning ultimo 2004 efter ændringerne var opgjort til 116.522 kr. Forslaget indeholdt desuden følgende begrundelse:

”(...)

Som følge af ændringer i indkomst til virksomhedsbeskatning med mere, jf. ovenfor, er hensættelse til senere faktisk hævning ultimo, kapitalafkastgrundlag, afskrivningsgrundlag med mere ændret.

Ændringerne sker efter jeres anmodning om ændring af 4. december 2014 samt 5. marts 2015 som følge af SKM2014.502.SKAT og SKM2011.810.SKAT samt virksomhedsskattelovens § 7, 8 og 9.

(...)”

Klagerens repræsentant rettede den 17. april 2015 henvendelse til SKAT og bad om fristforlængelse og oplyste samtidigt, at hun ikke var enig i, at rettelser vedrørende tidligere indkomstår ikke bliver godskrevet i beregningen af hensat til senere hævning.

I en mail den 29. april 2015 oplyste repræsentanten til SKAT, at hun overvejede om hun manglede oplysninger til sagen, og at det måtte dreje sig om indkomståret 2004 eller 2005.

Af SKATs notat den 4. maj 2015 samt brev om aktindsigt den 5. maj 2015 fremgår, at klagerens repræsentant telefonisk har bedt om kopi af eventuelle skattemæssige ændringer for 2004 og 2005.

SKAT sendte den 21. maj 2015 afgørelse om ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2000-2013 til klageren. Afgørelsen indeholdt følgende tilføjelse til den begrundelse, der fremgik af forslaget:

”SKAT har ikke modtaget nogen bemærkninger fra dig. Afgørelsen svarer derfor til det forslag af 30. marts 2015, vi tidligere har sendt til dig.”

SKATs tidligere behandling af skatteansættelsen for 2004

Af det regnskab, som var lagt til grund for klagerens selvangivelse for indkomståret 2004, fremgår at hensat til senere hævning ultimo udgør 137.161 kr.

Den 13. december 2005 sendte SKAT forslag til forhøjelse af klagerens virksomhedsresultat i indkomståret 2004. Forhøjelsen vedrørte ikke godkendt fradrag for anskaffelse af vildthegn på 17.071 kr. og godkendt fradrag for afskrivning heraf på 854 kr. Følgende fremgik af forslaget:

”(...)

Du har valgt beskatning efter reglerne i Virksomhedsskatteloven. Såfremt du som følge af ovenstående ændring ønsker at disponere anderledes i virksomhedsskatteordningen, bedes du rette henvendelse hertil med et oplæg inden nedenstående frist.(...)”

Det fremgår af et notat hos SKAT, at klagerens revisor [person1] den 4. januar 2006 telefonisk oplyste, at det omtalte vildthegn - pæle og tråd - er lavet af plastik, så uanset, at han var enig i, at der skulle ske afskrivning efter afskrivningslovens § 14, kunne levetiden maksimalt sættes til 4 år.

Den 5. januar 2006 traf SKAT afgørelse om forhøjelse af klagerens virksomheds resultat med 17.071 kr. vedrørende vildthegn men godkendte en afskrivning på 4.780 kr., idet levetiden blev ansat til 4 år. Den samlede ændring udgjorde herefter 12.291 kr. I afgørelsen er virksomhedsordningen ikke nævnt.

Skatteankestyrelsen har bedt klagerens repræsentant redegøre for, hvorledes klageren har indarbejdet SKATs ændring i indkomståret 2004 i efterfølgende indkomstår. Klagerens repræsentant har indsendt regnskab for 2005, hvoraf det fremgår, at hensat til senere hævning primo 2005 udgør 137.161 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har i afgørelsen den 21. maj 2015 ændret indkomstårene 2000-2005 og 2010-2013 på baggrund af klagerens anmodning om genoptagelse af indkomstårene 2000, 2001, 2009 og 2010 med deraf følgende konsekvensberegninger for de mellemliggende år. For det påklagede indkomstår 2005 har SKAT forhøjet det selvangivne hævede opsparede overskud med 31.270 kr. fra 273.488 kr. til 304.758 kr.

SKAT har begrundet ændringen med følgende:

”(...)

Som følge af ændringer i indkomst til virksomhedsbeskatning med mere, jf. ovenfor, er hensættelse til senere faktisk hævning ultimo, kapitalafkastgrundlag, afskrivningsgrundlag med mere ændret. Ændringerne sker efter jeres anmodning om ændring af 4. december 2014 samt 5. marts 2015 som følge af SKM2014.502.SKAT og SKM2011.810.SKAT samt virksomhedsskattelovens § 7, 8 og 9.

SKAT har ikke modtaget nogen bemærkninger fra dig. Afgørelsen svarer derfor til det forslag af 30. marts 2015, vi tidligere har sendt til dig.

(...)”

SKAT har i sit høringssvar til klagen anført:

”(...)

I anmodning om genoptagelse af skattesagen ved brev af 3. december 2014 anmodes der om ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2000, 2001, 2009 og 2010. Ved mail af 5. marts 2015 er der ændringer til anmodningen for så vidt indkomstårene 2009 og 2010.

SKAT har tidligere imødekommet ændringen for indkomståret 2000, hvorved der ikke foretages ændring for dette indkomstår.

SKAT har fuldt ud imødekommet rådgivers anmodning om genoptagelse for indkomståret 2001.

Ændringen for indkomståret 2001 medfører, at der skal ske beskatning af opsparet overskud for indkomståret 2005. Rådgiver har på intet tidspunkt anmodet om ændring af hævet opsparet overskud på kr. 12.653 for indkomståret 2005.

Det følger af ikke offentliggjort afgørelse af 12. september 2013 fra Landsskatteretten, at det er rådgiver, som foretager afvejningen af, hvorvidt der ønskes genoptagelse for et givet indkomstår og foretager de konsekvensberegninger, der følger af de ønskede ændringer. En anmodning om genoptagelse som følge af, at ændringen medfører restskatter for et senere år kan derfor ikke imødekommes af den grund.

SKAT har foretaget ændringer for indkomståret 2004 ved afgørelse af 5. januar 2006. I ansættelsesændringen er der ikke taget stilling til, hvordan ændringen har haft betydning for hensat til senere faktisk hævning ultimo, samt hvorledes ændringen har haft betydning for kapitalafkastgrundlaget. Det fremgår af specifikationerne til virksomhedsordningen for indkomståret 2005, at rådgiver tillige heller ikke har foretaget nogen ændringer til hensat til senere faktisk hævning eller kapitalafkastgrundlaget primo.

Ifølge SKM2014.502.SKAT og SKM2011.810.SKAT skal SKAT ved anmodning foretage de ændringer af skatteansættelserne som følge af ændringen af kapitalafkastsatsen. Styresignalet giver derimod ikke mulighed for at rette op på andre fejl. Dette betyder, at en tidligere foretagen ændring af skatteansættelsen for et givet år, hvori der ikke foretaget korrektion af hensat til senere faktisk hævning og/eller ændring af kapitalafkastgrundlag ikke medfører, at SKAT kan foretage de ændringer af hensat til senere faktisk hævning, som tidligere sagsbehandling havde medført.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at hævet opsparet overskud i indkomståret 2005 skal forøges med 12.653 kr. Som subsidiær påstand har repræsentanten nedlagt påstand om, at ændringen for indkomståret 2001 og de deraf afledte virkninger i øvrige indkomstår ikke gennemføres.

Repræsentanten har begrundet klagen således:

”Der klages specifikt over beskatningen af opsparet overskud for indkomståret 2005 som medfører en forhøjelse på 31.270 kr. som ikke er i overensstemmelse med den fremsendte anmodning om genoptagelse.

Forhøjelsen for indkomståret 2005 er afledt af en ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2004, hvor SKAT ændrede indkomsten vedrørende ikke godkendt fradrag for anskaffelsesudgift til vildthegn. Denne ændring medførte, at skatteansættelsen for 2004 blev forhøjet med 12.291.

Forhøjelsen blev ikke opsparet, hvorfor dette medførte en hensættelse til senere hævning ultimo 2004, som der ikke er taget højde for ved udarbejdelsen af ændringerne af skatteansættelsen for indkomståret 2005 i forbindelse med ”kapitalafkastsagerne”.

Hvis der ikke tages højde for den ændrede hensætning til senere hævning ultimo 2004, er der ikke grundlag for ændring af indkomståret 2001, idet denne ændring herved ikke længere er til fordel for skatteyder. Dette vil igen medføre afledte virkninger for de øvrige indkomstår.

Følgende fremgår af Juridisk Vejledning om efterfølgende ændringer af overskud m.v., afsnit C.C.5.2.8.3:

...

Hvis SKAT ændrer virksomhedens overskud, vil det medføre en ændret skatteberegning.

Den selvstændige har mulighed for at ændre overskudsdisponeringen ved at hensætte eller ændre hensættelser til senere hævning. Ændringen kan højst udgøre et beløb, der svarer til ansættelsesændringen.

Hvis den selvstændige ikke anviser, hvordan ændringen skal effektueres, vil et yderligere overskud blive anset for opsparet, hvis det er muligt efter virksomhedsskattelovens regler.

Adgangen til at ændre overskudsdisponeringen gælder kun ændring af hensættelser til senere faktisk hævning. Den selvstændige kan hæve beløb på kontoen for hensættelser til senere faktisk hævning i det følgende år forud for visse andre hævninger. Beløb, der er hensat til senere faktisk hævning, er nærmere omtalt i afsnit C.C.5.2.7.1.

Det er ikke muligt at ændre på beløb, der er overført til privat forbrug.

Adgangen til at hensætte yderligere beløb til senere hævning gælder ikke ved ansættelsesændringer, der er en følge af fejl ved den selvangivne overskudsdisponering, men kun ved ændringer af virksomhedens overskud. Se TfS 1998, 720 LSR.

SKAT skal gøre den selvstændige opmærksom på muligheden for at få ændret hensættelserne.

Af det oprindelige brev fra SKAT vedrørende ændringerne for indkomståret 2004 fremgår ikke, at SKAT anviser, hvorledes der skal forholdes i forhold til virksomhedsordningen.

I forbindelse med udarbejdelsen af klagen er der forsøgt indhentelse af yderligere oplysninger hos SKATs sagsbehandler [person2]. Hun er imidlertid ikke at træffe formentlig grundet afholdelse af ferie. Kendelsen anses ikke tilstrækkeligt begrundet vedrørende det forhold, der er tvist om, hvorfor det er nødvendigt for at udarbejde en fuldt tilstrækkelig klage, at der kan opnås dialog med SKATs medarbejder.”

Repræsentanten har endvidere anført følgende i et efterfølgende indlæg:

”I forlængelse af de oplysninger, der blev fremsendt den 20. august kan vi nærmere oplyse om, at klagen vedrører det forhold, at SKAT for indkomståret 2005 ikke har accepteret, at der alene skulle ske efterbeskatning med 12.653 kr. vedrørende hævet opsparet overskud.

SKAT har efterbeskattet opsparet overskud med yderligere 31.270 kr.

Der klages over dette, og dermed klages der over, at opsparet overskud fra 2001 kommer til beskatning i 2005. Herved får de ændringer, der er anmodet om vedrørende indkomståret 2001 ikke den ønskede effekt.

Dette kan have afledte indkomsteffekter for de efterfølgende indkomstår. Det påstås således, at der skal godkendes ændring af kapitalafkast for indkomstårene 2001-2012 i overensstemmelse med den fremsendte genoptagelsesanmodning.

Som det fremgår af klagen af 20. august 2014, er ændringen for indkomståret 2005 er afledt af en ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2004, hvor SKAT ændrede indkomsten vedrørende ikke godkendt fradrag for anskaffelsesudgift til vildthegn. Denne ændring medførte, at skatteansættelsen for 2004 blev forhøjet med 12.291 kr.

Forhøjelsen blev ikke opsparet, hvorfor dette medførte ændring af hensættelse til senere hævning ultimo 2004, som der ikke er taget højde for ved udarbejdelsen af ændringerne af skatteansættelsen for indkomståret 2005 i forbindelse med ”kapitalafkastsagerne”.

Oprindeligt udgjorde hensat til senere hævning ifølge regnskabet 137.161 kr. I forbindelse med SKATs ændring af indkomsten for 2004, blev hensat til senere hævning af [person3]s skattekonsulent opgjort til 128.811 kr. I SKATs system er hensættelsen opgjort til 116.522 kr.

Hensættelsen til senere hævning har betydning for, hvor meget, der kan opspares i virksomheden jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 2 eller hvor meget, der skal overføres fra konto for opsparet overskud jf. virksomhedsskattelovens § 5, stk. 1, nr. 4.

Da der ikke er overensstemmelse mellem det registrerede beløb i SKATs systemer og det af [person3]s skattekonsulent opgjorte beløb, medfører det en difference i det opsparede overskud, der skal hæves ud til beskatning.

(...)

Ændringerne for indkomståret 2004 fremgår af sagsfremstilling dateret den 6. januar 2006.

Der burde fra SKATs side have været lavet en opgørelse over forhøjelsens indvirkning på hensat til senere hævning og evt. opsparet overskud jf. ovennævnte citat fra Juridisk Vejledning. I ligningsvejledningen fra 2004, fremgår det, at den skatteansættende myndighed skal gøre den skattepligtige opmærksom på, at man kan få ændret en hensættelse til senere hævning ved ændringer af virksomhedens overskud. Dette fremgår af afsnit E.G.2.7.4.

Man hensætter til senere hævning, når man ikke har foretaget hævning i virksomheden, der modsvarer den del af virksomhedens resultat, der beskattes som personlig indkomst. Hvis indkomsten forhøjes formindskes hensættelsen til senere hævning.

SKATs hensættelse til senere hævning primo 2005 kan ikke umiddelbart henføres hverken til den hensættelse, der fremgår af regnskabet eller af den hensættelse, der skulle modsvares af en ændring af resultatet på 12.291 kr.

Der forefindes regneark, der viser konsekvensrettelser for indkomståret 2005 afhængig af, om SKATs ændring for 2004 indgår som en hensættelse til senere hævning primo 2005 eller ikke. Disse regneark fremsendes ikke i første omgang, idet det kræver en nærmere forklaring, for at få den optimale forståelse af disse. Det foreslås derfor, at regnearkene gennemgås som en del af det ønskede møde med sagsbehandleren.

Der har i forbindelse med klagens udarbejdelse været telefonisk kontakt til SKATs sagsbehandler [person2], der har kunnet oplyse, at hun ikke er bevidst om, at der er uoverensstemmelse mellem den indkomstansættelse, hun har foretaget, og den indsendte anmodning om genoptagelse.

SKAT har således ikke overholdt sin begrundelsespligt jf. forvaltningslovens § 22, hvor det fremgår, at medmindre der gives fuldstændigt medhold i en sag, hvor SKAT skal træffe en afgørelse, skal en afgørelse begrundes. Der er ingen nærmere redegørelse for, hvorfor SKAT ikke fuldstændigt har imødekommet anmodningen om ændring af skatteansættelsen.

Hverken forvaltningslovens §§ 22 eller 24 er derfor opfyldt.

Dette er en væsentlig begrundelsesmangel, hvorfor Landsskatteretten bør komme til det resultat, at kapitalafkastændringerne skal afgøres i overensstemmelse med den fremsendte anmodning til SKAT.”

Repræsentanten har i sine bemærkninger til SKATs udtalelse til klagen anført:

”SKAT har udtalt, at der på intet tidspunkt er anmodet om efterbeskatning af opsparet overskud på 12.653 kr. for indkomståret 2005. Dette er ikke korrekt. Det fulgte ifølge det oplyste af de specifikationer, som [person3]s repræsentant fremsendte samtidig med genoptagelsesanmodningen den 5. marts 2014.

Derfor fastholder vi i det hele de synspunkter, der fremgår af klageskrivelsen og de supplerende bemærkninger. At ændringerne er foretaget på grundlag af SKM2014.502 og SKM2011.810 berettiger ikke SKAT til at sidde hverken officialmaksimen eller forvaltningslovens begrundelsespligt overhørig.”

På mødet med Skatteankestyrelsen henviste repræsentanten til Landsskatterettens afgørelse j.nr. 14-4987604, som efter repræsentantens opfattelse kan anvendes analogt på denne sag.

Repræsentanten har haft følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”(...)

Det fremgår af sagsfremstillingen, at der ikke kan godkendes medhold i den principale påstand, idet revisor ikke under sagsforløbet med den oprindelige ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2004 anviste, at der ønskedes en yderligere hensættelse til senere hævning.

Som det fremgår af vores henvisninger i klagen og gengivelserne heraf i sagsfremstillingen, har Skattestyrelsen pligt til at spare en forhøjelse op i virksomhedsordningen, hvis den skattepligtige ikke anviser andet. I denne sag har Skattestyrelsen i modstrid med denne vejledning anført, at der er overført yderligere indkomst til beskatning som personlig indkomst i 2004, og man har ikke opfyldt pligten til at gøre [person3] opmærksom på muligheden for hensættelse til senere hævning. Denne pligt fremgår af ligningsvejledningen fra 2004 afsnit E.G.2.7.4, hvor det fremgår, at den skatteansættende myndighed skal gøre den skattepligtige opmærksom på, at man kan få ændret en hensættelse til senere hævning ved ændringer af virksomhedens overskud.

Skattestyrelsen har i agterskrivelsen anført, at hvis man ønsker anden disponering end overførsel til personlig indkomst, skulle man rette henvendelse herom.

Det ønskede man ikke, men eftersom det ikke klart fremgår af agterskrivelsen fra 2004, hvorledes indskudskonto, hensat til senere hævning m.v. er opgjort efter ændringen af ansættelsen, har revisor antaget, at der er sket hensættelse til senere hævning ultimo svarende til forhøjelsen. Og der er som dokumenteret overfor skatteankestyrelsens sagsbehandler taget udgangspunkt i den ændrede hensættelse til senere faktisk hævning i de efterfølgende indkomstår.

Skattestyrelsen har således de facto ikke opfyldt de pligter, der fremgår af ligningsvejledningen fra 2004 og dermed ikke officialmaksimen.

Det forekommer retssikkerhedsmæssigt meget betænkeligt, at enhver fodfejl begået af en skattepligtig og repræsentant, skal komme den skattepligtige til skade, og at det samme tilsyneladende er tilfældet, når en myndighedsperson påviseligt har begået en fejl.

Vi er fortsat af den opfattelse, at der skal godkendes medhold i den principale påstand, og vi fastholder den subsidiære påstand, hvorefter der er indstillet medhold.”

Landsskatterettens afgørelse

SKAT udsendte den 3. juli 2014 styresignalet SKM2014.502.SKAT, der vedrørte retningslinjerne for genoptagelse af ansættelser i anledning af, at SKAT i en årrække havde beregnet kapitalafkastsatsen forkert. Styresignalet blev udsendt efter, at Landsskatteretten i en række afgørelser havde underkendt SKATs praksis for genoptagelse efter styresignalet SKM2011.810.SKAT.

Følgende fremgår af pkt. 2.3 i styresignalet SKM2014.502.SKAT:

”(...)

2.3 TILFÆLDE HVOR DEN HØJE KAPITALAFKASTSATS HAR HAFT BETYDNING FOR DEN SELVANGIVNE OVERSKUDSDISPONERING

I tilfælde hvor fordelingen mellem kapitalafkast og resterende hævet overskud har haft betydning for den skattepligtiges valg af overførsler af værdier fra virksomheden, kan der ligeledes ske genoptagelse.

Konsekvensen heraf vil som udgangspunkt være til ugunst for den skattepligtige, idet det reducerede kapitalafkast vil blive beskattet som hævet overskud, men i særlige tilfælde kan resultatet være anderledes, jf. den ovenfor anførte afgørelse om seniornedslag.

Hvis der er hensat beløb til senere hævning ultimo det pågældende indkomstår, vil det dog ved reduktion af denne hensættelse kunne opnås, at et beløb helt eller delvist svarende til det reducerede kapitalafkast henføres til (foreløbig) beskatning med virksomhedsskat. (...)”

Følgende fremgår af pkt. 2. i styresignalet SKM2011.810.SKAT:

”SKATs forkerte beregning af kapitalafkastsatsen indebærer en praksisændring og deraf følgende adgang til genoptagelse efter reglerne om underkendelse af praksis i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7.

Selv om satsen er forkert, vil de skattepligtige i et tilfælde som det foreliggende, hvor satsen årligt er udmeldt af SKAT, kunne påberåbe sig satsen, da de skattepligtige ikke har haft nogen reel mulighed for at vide, at den er blevet beregnet på et forkert grundlag.

Der vil derfor ikke ske genoptagelse af ansættelserne i de tilfælde, hvor det har været en fordel for de skattepligtige, at kapitalafkastsatsen har været fastsat for højt. Der vil kun ske genoptagelse af ansættelserne for de skattepligtige, der er blevet stillet dårligere som følge af den forkerte sats. (...)”

Af virksomhedsskattelovens dagældende bestemmelse i § 10, stk. 1 (LBKG 2004-08-02 nr. 830) fremgik:

”Virksomhedens skattepligtige overskud med fradrag af kapitalafkast efter § 7, der overføres til den skattepligtige, skal medregnes i den skattepligtiges personlige indkomst i det indkomstår, hvor overskuddet overføres til den skattepligtige. Overskud kan overføres til den skattepligtige med virkning for indkomståret, hvis det er overført inden udløb af fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret. Hvis betingelserne for at ændre skatteansættelsen efter skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 er opfyldt, kan den skattepligtige efter udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse ændre beslutningen om overførsel af overskud. Ændringen kan højst udgøre et beløb svarende til ansættelsesændringen.”

I henhold til virksomhedsskatteloven § 3, stk. 1 anses overførsler fra den skattepligtige til virksomheden for indskud.

SKAT ændrede ved afgørelse den 5. januar 2006 klagerens skatteansættelse for indkomståret 2004 uden at angive ændringens konsekvenser for disponeringen i virksomhedsordningen. I forslaget til ændringen af skatteansættelsen vejledte SKAT klageren om muligheden for at ændre disponeringerne i virksomhedsordningen som følge af ansættelsesændringerne.

Landsskatteretten lægger efter det oplyste til grund, at klagerens revisor ikke anviste en ændring af disponeringerne i virksomhedsordningen ved den telefoniske kontakt revisoren havde med SKAT i forbindelse med forslaget til ændring af skatteansættelsen for 2004. Klagerens repræsentant har endvidere ikke godtgjort, at klageren på tidspunktet for ændringen antog, at SKATs forhøjelse af virksomhedsresultatet blev hensat til senere hævning, idet dette ikke er indarbejdet i specifikationerne til virksomhedsordningen i de efterfølgende indkomstår.

På den baggrund finder Landsskatteretten, at det må lægges til grund, at der ikke ved ændringen af skatteansættelsen i 2004 blev overført overskud til klageren i form af en hensættelse til senere hævning på 12.291 kr., jf. virksomhedsskattelovens § 10, stk. 1, da overskud ifølge bestemmelsen skal overføres inden selvangivelsesfristen eller i forbindelse med en ansættelsesændring omfattet af skatteforvaltningslovens § 26 og 27. Beløbet på 12.291 kr. må herefter anses for tilgået indskudskontoen, jf. virksomhedsskattelovens § 3, stk. 1.

Klagerens repræsentant har henvist til Landsskatterettens afgørelse i j.nr. 14-4987604. Der er tale om en konkret afgørelse i en sag, hvor SKAT uden høring havde ændret den skattepligtiges skatteansættelse, som ikke kan anvendes analogt på denne sag, idet der ikke er sammenfaldende forhold.

Landsskatteretten er derfor enig med SKAT i, at hensat til senere hævning ultimo 2004 udgør 137.161 kr. som selvangivet af klageren. Ændringen af kapitalafkastet i indkomståret 2001 med den lavere kapitalafkastsats medfører derfor en konsekvensændring i indkomståret 2005 i form af en forøget hævning af opsparet overskud på 31.270 kr.

Det følger imidlertid af pkt. 2 i styresignalet i SKM2011.810.SKAT, at de skattepligtige i et tilfælde som det foreliggende, hvor kapitalafkastsatsen er udmeldt forkert af SKAT, kan påberåbe sig den højere kapitalafkastsats.

Konsekvensændringen af indkomståret 2005 medfører, at den anmodede ændring af indkomståret 2001 ikke er til gunst for klageren. Det var åbenbart, at klageren, ved anmodningen om ændringen af indkomståret 2001, forventede en anden konsekvens for indkomståret 2005 end den afgørelse som SKAT foreslog, idet det i anmodningen var angivet, at hævet opsparet overskud skulle forøges med 12.653 kr. Landsskatteretten har endvidere bemærket, at SKAT hverken i forslag til ændring af skatteansættelsen eller i afgørelsen har oplyst om grundlaget for ikke at ansætte hævningen af opsparet overskud i overensstemmelse med, hvad klageren havde oplyst i genoptagelsesanmodningen.

Landsskatteretten finder derfor, at klagerens subsidiære påstand skal tages til følge, således at klagerens kapitalafkast i indkomståret 2001 ansættes i overensstemmelse med selvangivelsen til 176.930 kr., og at ændringerne i indkomstårene 2002 – 2005 vedrørende virksomhedsordningen tilbageføres i konsekvens heraf.