Kendelse af 12-03-2018 - indlagt i TaxCons database den 21-04-2018

Sagens emne

SKAT har ændret klagerens og hendes ægtefælles årsopgørelser for indkomstårene 2011-2013, således at klagerens ægtefælle skal tilbagebetale tidligere udbetalt overskydende skat med 17.913 kr. for indkomståret 2011, 18.099 kr. for indkomståret 2012 og 17.648 kr. for indkomståret 2013.

Den påklagede afgørelse annulleres.

Faktiske oplysninger

Klageren var i 2011-2013 ansat hos Nordisk Ministerråds sekretariat. Fastansatte medarbejdere ved Nordisk Ministerråds sekretariat m.v. er fritaget for beskatning af løn og anden godtgørelse i henhold til aftale af 13. maj 1987. Følgende fremgår af aftalens artikel 7:

”Der kan ikke kræves skat af løn og anden godtgørelse, som sekretariaterne udbetaler til personale, der er ansat i normerede stillinger. Dette gælder også opkrævninger med tilsvarende virkning som direkte skatter. Sekretariaterne har pligt til at sende de berørte myndigheder i aftalelandene en liste over det personale, som hører ind under denne kategori.

Regler om det i stk. 1 omhandlede personales pligt til at betale en afgift til sekretariaterne i stedet for skat fastsættes af Nordisk Ministerråd henholdsvis Nordisk Råds Præsidium.

Afgiftens størrelse fastsættes af henholdsvis Nordisk Ministerråd og Nordisk Råds Præsidium.

Godkendte fradrag, der er foretaget ved fastsættelsen af beregningsgrundlaget for afgift i henhold til reglerne i denne aftale, kan ikke ligeledes benyttes som fradrag ved national beskatning.

Myndighederne i aftalelandene har ret til at tage det i stk. 1 omhandlede personales løn og anden godtgørelse i betragtning ved beregning af skat, som i henhold til landets lovgivning, under hensyntagen til den nordiske dobbeltbeskatningsaftale, pålægges indtægt fra anden kilde end sekretariaterne.”

Ved indberetning af indtægten for de ansatte ved Nordisk Ministerråd er anvendt samme indberetningsfelt som anvendes ved lempelse efter ligningslovens § 33 A.

SKAT udsendte den 23. december 2013 styresignalet SKM 2013.920.SKAT. Det fremgår heraf, at det er i strid med den fri bevægelighed, at skatteydere, der er hjemmehørende i Danmark men har udenlandsk indkomst, har fået fordelt en forholdsmæssig andel af personfradraget på den udenlandske indkomst. Dette er derfor ændret med virkning fra indkomståret 2010, så de berørte skatteydere ikke mister en forholdsmæssig andel af personfradraget, fordi dette er fordelt på den udenlandske indkomst. Et uudnyttet personfradrag kan overføres til en ægtefælle.

SKAT har udsøgt den personkreds, der er omfattet af styresignalet, bl.a. på baggrund af det indberetningsfelt, der anvendes, når personer har indkomst fra udlandet, der skal lempes efter ligningslovens § 33 A. Da dette indberetningsfelt er anvendt i forhold til ansatte ved Nordisk Ministerråds sekretariat m.v., er der også udsendt nye årsopgørelser til disse medarbejdere.

Klageren og hendes ægtefælle har derfor modtaget nye årsopgørelser for 2011, 2012 og 2013 den 3. november 2014. Resultatet af disse nye årsopgørelser var, at klagerens ægtefælle fik 17.910 kr. tilbage for 2011, 18.100 kr. tilbage for 2012 og 17.648 kr. tilbage for 2013.

Følgende fremgår af klagerens nye årsopgørelser:

”På baggrund af en praksisændring har SKAT ændret beregningsmetoderne for modregning af personfradrag og lempelse for udenlandsk indkomst i skatteberegningen. Du kan læse mere om baggrunden for praksisændringen på skat.dk/styresignal - 2013 - SKM2013.920.

Den nye beregningsmetode betyder, at den beregnede skat bliver mindre i genoptagelsesårene, eller at det personfradrag, du ikke har brugt, bliver overført til din ægtefælle.”

Det fremgår af klagerens ægtefælles årsopgørelser, at den overskydende skat er tilbageholdt, da SKAT undersøger om der er gæld, som skal dækkes af den overskydende skat.

Den 18. december 2014 sendte SKAT et brev til Nordisk Ministerråds sekretariat m.v., hvoraf det fremgik, at de nye årsopgørelser var fremsendt på grund af en udsøgningsfejl, og at SKAT ville genoptage skatteansættelserne og rette fejlen. Følgende fremgår af brevet fra SKAT:

”Indledning:

SKAT har udsendt nye årsopgørelser for indkomstårene 2010 til 2012 til en række ansatte ved sekretariatet og/eller deres ægtefæller i november måned 2014.

Dette skyldes en udsøgningsfejl. SKAT vil derfor genoptage skatteansættelserne og rette fejlen i overensstemmelse med reglerne i skatteforvaltningsloven.

Hvorfor er der udsendt ændrede årsopgørelser for indkomstårene 2010 til 2012:

I efteråret 2013 tilsluttede den danske regering sig EU-Kommissionens opfattelse, hvorefter det var i strid med den fri bevægelighed, når personer, der var hjemmehørende i Danmark og som modtog indkomst fra udlandet, mistede en forholdsmæssig del af deres personfradrag, fordi det beregningsteknisk blev henført til den udenlandske indkomst ved lempelsesberegningen.

SKAT udarbejdede derfor et styresignal (SKM2013.920.SKA T) om ændringen af skatteberegningspraksis. Heraf fremgår, at der kan ske genoptagelse af indkomstårene 2010 til 2013, i forhold til personer der har modtaget indkomst fra udlandet og som derfor har fået henført en forholdsmæssig del af deres personfradrag til den udenlandske indkomst.

Af styresignalet fremgår også, at SKAT kan udsøge den berørte kreds af personer og at disse personer automatisk vil modtage nye årsopgørelser for indkomstårene 2010 til 2013 i det omfang ændringen resulterer i en overskydende skat eller et uudnyttet personfradrag, der kan overføres til en evt. ægtefælle.

Danmark er i henhold til aftale af 13. maj 1987 om den retlige stilling for Nordisk Ministerråds sekretariat forpligtet til at skattefritage løn og anden godtgørelse til det fastansatte personale ved sekretariatet i Danmark. Lønnen må dog gerne medregnes, når der beregnes skat af anden indkomst.

Denne beregningsmetode svarer til exemptionsmetoden, som også anvendes ved beregning af skat for personer, der har udenlandsk indkomst omfattet af ligningslovens § 33 A.

SKAT har derfor hidtil anvendt samme felt i skatteberegningssystemet for begge grupper, selv om ansatte i Nordisk Ministerråds Sekretariat i Danmark rent faktisk ikke har udenlandsk indkomst omfattet af ligningslovens § 33 A. I forbindelse med SKATs udsøgning er der derfor sket det beklagelige, at ansatte i sekretariatet er blevet udsøgt, uanset de ikke er omfattet af praksisændringen i SKM2013.920.SKAT da der ikke er tale om, at de har fået henført en forholdsmæssig del af personfradraget til udenlandsk indkomst i strid med den fri bevægelighed.

Dette er årsagen til, at der fejlagtigt er udsendt nye årsopgørelser for indkomstårene 2010 til 2012 til de ansatte ved sekretariatet.”

Den 19. maj 2015 modtog klageren SKATs afgørelse, hvoraf det fremgår, at SKAT har ændret klagerens og hendes ægtefælles årsopgørelser for 2011, 2012 og 2013.

Resultatet af de nye årsopgørelser er, at klagerens ægtefælle skal betale 17.913 kr. tilbage vedrørende 2011, 18.099 kr. vedrørende 2012 og 17.648 kr. vedrørende 2013.

SKATs afgørelse

SKAT har ændret klagerens og hendes ægtefælles årsopgørelser for indkomstårene 2011-2013, således at klagerens ægtefælle skal betale 17.913 kr. tilbage for 2011, 18.099 kr. for 2012 og 17.648 kr. for 2013.

Følgende er anført som begrundelse:

”SKAT har ændret din og/eller din eventuelle ægtefælles årsopgørelse for 2011-2013.

Det er fordi den/de tidligere årsopgørelser, hvor du/I fik penge tilbage, er forkert. Ansatte hos Nordisk Ministerråds sekretariat m.v. er nemlig ikke omfattet af den praksisændring, der er offentliggjort som SKM2013.920.SKAT om personfradrag for personer med udenlandsk indkomst derbliver lempet efter den såkaldte exemptionmetode. Det er derfor en fejl at din/jeres årsopgørelse er opgjort på baggrund af den ændrede praksis.

Derfor har vi ændre årsopgørelsen

Det fremgår afSKM2013.920.SKAT, at det er i strid med den fri bevægelighed, at skatteydere der er hjemmehørende i Danmark, men har udenlandsk indkomst, har fået fordelt en forholdsmæssig andel af personfradraget på den udenlandske indkomst, når der beregningsteknisk er sket lempelse af den udenlandske indkomst efter den såkaldte exemptionmetode.

Dette er derfor ændret med virkning fra indkomståret 2010, så de berørte skatteydere ikke mister en forholdsmæssig andel af personfradraget, fordi dette er fordelt på den udenlandske indkomst.

I de tilfælde, hvor en skatteyder på grund af indkomstforholdene ikke kan udnytte det fulde personfradrag i den danske indkomst, overføres den uudnyttede del af personfradraget til en eventuel ægtefælle. Et herefter uudnyttet personfradrag kan derimod ikke fremføres til anvendelse i efterfølgende indkomstår.

Af styresignalet fremgår, at SKAT kan udsøge den berørte kreds af personer, der er blevet lempet efter denne metode, hvor personfradraget er fordelt på udenlandsk indkomst. Det fremgår også at disse personer automatisk vil modtage nye årsopgørelser for indkomstårene 2010 til 2013 i det omfang, det yderligere personfradrag resulterer i en overskydende skat eller et uudnyttet personfradrag, der kan overføres til en eventuel ægtefælle.

SKAT har bl.a. udsøgt personkredsen på baggrund af det indberetningsfelt, der anvendes når personer har indkomst fra udlandet, der skal lempes efter den såkaldte exemptionmetode jf. ligningslovens § 33 A.

Dette indberetningsfelt er imidlertid også hidtil anvendt i forhold til fastansatte medarbejdere ved Nordisk Ministerråds sekretariat m.v. At feltet er anvendt skyldes, at Danmark i henhold til aftale af 13. maj 1987 er forpligtet til at skattefritage løn og anden godtgørelse til det fastansatte personale ved sekretariatet m.v. i Danmark, hvilket sker på samme måde, som når der sker lempelse efter exemptionmetoden f.eks. jf. ligningslovens § 33 A.

Fordi dette indberetningsfelt er anvendt ved udsøgningen jf. SKM20I3.920.SKAT, er der således også udsendt nye årsopgørelser til fastansatte medarbejdere ved Nordisk Ministerråds sekretariat

mv. og/eller deres eventuelle ægtefæller.

For de fastansatte medarbejdere ved Nordisk Ministerråds sekretariat m.v. er der imidlertid ikke tale om, at der i strid med den fri bevægelighed har været fordelt en forholdsmæssig del af personfradraget på indkomst fra udlandet.

Det er derfor en fejl, at du og/eller din eventuelle ægtefælle har modtaget ny årsopgørelse. Skat agter derfor at ændre årsopgørelsen, så personfradraget ved skatteberegningen som hidtil også bliver fordelt på indkomsten fra Nordisk Ministerråds sekretariat m.v. Rent praktisk betyder det, at du og/eller din eventuelle ægtefælle kommer til at tilbagebetale det beløb, du/I har fået udbetalt med den tidligere årsopgørelse.”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse af 19. maj 2015 er ugyldig.

Klageren har anført følgende:

”Jeg - [person1] - modtog den 19. maj 2015 et brev fra SKAT hvorefter min og min ægtefælles årsopgørelse for 2011, 2012 og 2013 nu er ændret.

I modsætning til den ændring af min årsopgørelse, der fandt sted i november 2014 synes der nu at være tale om en egentlig afgørelse, dvs. en udtalelse der går ud på at fastslå hvad der er gældende ret, eller en konkret, specifik, entydig positiv tilkendegivelse.

Jeg vil gerne påklage afgørelsen af den 19. maj 2015 ud fra følgende overordnede betragtning.

Når SKAT udsender en ændring af årsopgørelser, meddeler at de tilbageholder dette beløb som skulle ha tilfaldet min ægtefælle, og som begrundelse specifikt nævner, at der er tale om at ændringen i årsopgørelserne foretages på baggrund af en PRAKSISÆNDRING, så er der tale om en begunstigende forvaltningsakt (afgørelse). Med andre ord en konkret, specifik, entydig og positiv tilkendegivelse.

Tilbagebetaling af et beløb som vi aldrig fået udbetalt! Efter nærmere undersøgelse blev vi oplyst om at det beløb min ægtefælle skulle ha fået udbetalt var overført til en anden afdeling af SKAT (Indrivelsescenter) eftersom han har studiegæld som han betaler af på. SKAT anser dermed pengene som udbetalt. Efter mange og lange telefonsamtaler med Indrivelsescenter blev vi informeret om at det ikke er muligt at tilbageføre pengene til SKAT. Dermed står min ægtefælle i den situation at han skal tilbagebetale penge som ALDRIG er blevet udbetalt.

Endvidere er det ufatteligt og groft at opkræve renter i forbindelse med denne tilbagebetaling hvis man ikke betaler over tre rater.

Afgørelsen af 19. maj 2015 lider på den baggrund af så væsentlige retlige mangler, at den skal ophæves eller hjemvises til fornyet behandling.

Jeg henviser i øvrigt til indholdet af den supplerende skrivelse til SKAT som Personaleforeningen for de ansatte i Nordisk Råd og Nordisk Ministerråd sendte til SKAT den 27. februar 2015. Jeg oplever ikke at SKAT i sin afgørelse af 19. maj 2015 behandler alle aspekter af de indvendinger der rejses fra de ansattes side, og beder på den baggrund Skatteankestyrelsen om at inddrage alle de nævnte forvaltningsretlige aspekter i henvendelsen, når der træffes afgørelse i sagen.”

s afgørelse

Styresignalet SKM 2013.920.SKAT omhandler personer, der er hjemmehørende i Danmark, og som har modtaget indkomst i en anden EU-medlemsstat eller EØS-stat. Den praksisændring, som styresignalet har medført, vedrører lempelse af udenlandsk indkomst. Da klageren ikke har modtaget indkomst fra udlandet, er det således korrekt, at klageren ikke er omfattet af SKM 2013.920.SKAT.

Klageren er endvidere ikke omfattet af ligningslovens § 33 A, da hun ikke har erhvervet lønindkomst under ophold uden for riget i mindst 6 måneder.

Det fremgår af aftale af 13. maj 1987, at myndighederne i aftalelandene har ret til at tage det i stk. 1 omhandlede personales løn og anden godtgørelse i betragtning ved beregning af skat, som i henhold til landets lovgivning, under hensyntagen til den nordiske dobbeltbeskatningsaftale, pålægges indtægt fra anden kilde end sekretariaterne.

Klagerens personfradrag indgår herefter beregningsmæssigt i den fritagne indtægt fra Nordisk Ministerråd, og SKATs afgørelse må derfor anses for materielt korrekt.

Spørgsmålet er herefter, om SKAT har kompetence til at ændre årsopgørelserne af 3. november 2014 og kræve tilbagebetaling af den udbetalte overskydende skat, eller om klageren har haft en retsbeskyttet forventning om, at årsopgørelserne af 3. november 2014 var endelige.

SKAT har som udgangspunkt mulighed for at genoptage en skatteansættelse under iagttagelse af genoptagelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Ifølge § 26, stk. 1, kan SKAT ikke afsende varsel om ændring af en indkomstansættelse senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år. Denne frist er overholdt for indkomstårene 2011, 2012 og 2013. Indtil udløbet af denne frist er skatteansættelser ikke endelige, men kan ændres, hvis der fremkommer nye oplysninger, eller hvis det viser sig, at ansættelserne er forkerte. Der gælder et grundlæggende princip i skatteretten om, at den materielt rigtige afgørelse skal træffes. Det udledes af grundlovens § 43.

Årsopgørelserne af 3. november 2014 udgør begunstigende forvaltningsakter. Begunstigende forvaltningsakter kan som hovedregel ikke ændres i bebyrdende retning på samme afgørelsesgrundlag, selvom ansættelsesfristen ikke er udløbet. Det fremgår af SKATs juridiske vejledning, afsnit A.A.5.3.

Der vil dog være grundlag for at foretage en bebyrdende ændring af en afgørelse, hvis der er tale om urigtige eller bristende forudsætninger, herunder bl.a. hvis skatteyderen har handlet svigagtigt eller har burdet indse, at myndigheden var i en vildfarelse, da afgørelsen blev truffet, eller hvis den begunstigende afgørelse er direkte ulovlig.

Ændringen af årsopgørelserne og overførslen af klagerens personfradrag er sket på SKATs initiativ. Spørgsmålet om muligheden for overførsel af det uudnyttede personfradrag ses endvidere ikke at have været klart og gennemskueligt for klageren.

Der er derfor ikke belæg for at fastslå, at klageren vidste eller burde have vidst, at det ikke var berettiget, at det uudnyttede personfradrag blev overført til ægtefællen, ligesom den begunstigende afgørelse ikke kan karakteriseres som direkte ulovlig.

Den påklagede afgørelse af 19. maj 2015 annulleres.