Kendelse af 14-02-2018 - indlagt i TaxCons database den 02-03-2018

Faktiske oplysninger

Klageren har i perioden 1987-2009 drevet personlig virksomhed, [virksomhed1], cvr-nr. [...1]. Virksomheden blev afmeldt pr. 31. december 2009.

Klageren og en samarbejdspart stiftede den 1/6 2006 interessentskabet [virksomhed2] I/S, cvr-nr. [...2]. Klageren har overfor SKAT oplyst, at det var planen, at interessenterne hver især skulle lukke deres enkeltmandsvirksomheder pr. 31. december 2006. Begge interessenter fortrød oprettelsen af interessentskabet og afmeldte den 31. december 2006 interessentskabet i stedet for enkeltmandsvirksomhederne.

Fra 13. november 2006 har klageren desuden ejet halvdelen af selskabet [virksomhed1] ApS frem til selskabets konkurs i 2008.

Den 15. oktober 2007 sendte SKAT en årsopgørelse til klageren i overensstemmelse med den af klageren selvangivne indkomst.

SKAT gennemgik den 7. november 2007 klagerens personlige virksomhed og selskabet for indkomståret 2006. Sagen blev indledt ultimo 2007.

SKAT konstaterede ved gennemgangen, at der ikke var udarbejdet et særskilt regnskab for interessentskabet, og at der var overført indtægter og udgifter til anpartsselskabet fra henholdsvis interessentskabet og fra enkeltmandsvirksomhederne, som vedrørte perioden før interessenternes køb af anpartsselskabet den 13. november 2006.

I den forbindelse anmodede SKAT interessenterne om, at udarbejde et separat regnskab for interessentskabet for perioden 1. juli 2006 - 13. november 2006. Regnskabet blev efterfølgende gennemgået af SKAT.

SKAT tilsidesatte det udarbejdede regnskab, og den 13. oktober 2008 sendte SKAT forslag nr. 1 til ændring af klagerens skatteansættelse med 1.429.107 kr. for 2006, og den 23. oktober 2008 sendte SKAT sagsmaterialet m.v. til klagerens advokat. Det fremgår af forslaget, at der var sendt en kopi af forslaget til [virksomhed3] ApS. Der er ses ikke at være udsendt en årsopgørelse på baggrund af dette forslag.

SKAT sendte den 6. marts 2009 forslag nr. 2 til klageren. Forslaget indeholdt en væsentlig forhøjelse af den skattepligtige indkomst for både klagerens personlige virksomhed og for interessentskabet i forhold til det selvangivne beløb. Det selvangivne overskud på 187.903 kr. blev foreslået forhøjet med 1.210.072 kr. Det fremgår af forslaget, at der var sendt en kopi heraf til [virksomhed4], Att: [person1]. Det fremgår ligeledes af forslaget, at såfremt klageren ikke fremkom med indsigelser inden for fristen, så ville ændringen fremgå af klagerens årsopgørelse.

Klagerens advokat anmodede den 16. marts 2009 om udsættelse med indsendelse af materiale og oplysninger til SKATs forslag til den 1. august 2009. SKAT gav den 18. marts 2009 afslag på anmodningen om udsættelse og fastholdt, at bemærkninger m.v. til forslaget skulle være hos SKAT senest den 30. marts 2009. Der indkom ikke flere bemærkninger, inden fristens udløb.

Der blev udskrevet en ny årsopgørelse, årsopgørelse nr. 2, med indberettede ændringer den 4. maj 2009 for indkomståret 2006 i overensstemmelse med forslaget den 6. marts 2009.

Den 28. april 2010 anmodede klageren SKAT om genoptagelse af indkomståret 2006. SKAT anså ikke betingelserne i skatteforvaltningslovens § 26, for opfyldt og sendte den 3. september 2010 derfor et forslag til afgørelse, hvori de nægtede genoptagelse. Det fremgår af forslaget, at der var fremsendt en kopi til [virksomhed4], Att: [person1]. SKAT traf endelig afgørelse den 27. september 2010 i overensstemmelse med forslaget, og der blev udskrevet årsopgørelse den 8. oktober 2010. Der blev sendt en kopi af afgørelsen til advokat [person1] via e-mail.

Skatteankenævnet modtog den 23. december 2010 en klage over nægtelse af genoptagelse af opgørelsen for indkomståret 2006. I skatteankenævnets afgørelse af 10. oktober 2011, fandt nævnet, at klagerens anmodning af 28. april 2010 opfyldte betingelserne for genoptagelse og var fremkommet til SKAT inden for tidsfristen i skatteforvaltningslovens § 26. Nævnet pålagde derfor SKAT, at genoptage ansættelsen for indkomståret 2006.

På baggrund af nævnets afgørelse sendte SKAT den 30. januar 2012 et nyt forslag til skatteansættelse. Det fremgår af forslaget, at der var sendt en kopi til Advokat [virksomhed5] ApS. SKAT traf afgørelse den 12. marts 2012 på baggrund af det tidligere fremsendte forslag og udskrev en ny årsopgørelse den 7. maj 2012. Der blev sendt en kopi af afgørelsen til advokat [person1] ApS.

Klagerens repræsentant klagede den 29. februar 2012 til [SKAT], da repræsentanten mente, at der forelå inhabilitet hos SKATs sagsbehandler i forbindelse med klagerens anmodning om aktindsigt. Det blev også gjort gældende, at der skulle være sket en begrænsning af repræsentantens adgang til aktindsigt. Derudover mente repræsentanten, at klageren havde svaret på en henvendelse fra SKAT, hvilket SKATs sagsbehandler havde anført, at klageren ikke havde. Der blev også klaget over mangelfuld titulering af repræsentanten i et brev udsendt fra SKAT.

[SKAT]s direktør svarerede den 20. april 2012 på klagen, og af svaret fremgik det, at [SKAT]s direktør ikke mente, at der forelå inhabilitet hos SKATs sagsbehandler, selvom det var samme sagsbehandler, som havde stået for den materielle behandling af sagen, da der hverken var interne eller forvaltningsretlige regler, som forhindrede dette. Derudover var det SKAT, som havde kompetencen til at træffe afgørelse om, hvorvidt anmodningen om aktindsigt skulle imødekommes eller ej, jf. forvaltningslovens § 16, og at det var fordelagtigt, hvis det var samme sagsbehandler, som både behandlede anmodning om aktindsigt og selve sagen hos SKAT, da denne havde kendskab til sagen.

Direktøren fandt heller ikke, at der forelå en begrænsning i klagerens adgang til dokumenter i forbindelse med aktindsigten, eftersom klagerens repræsentant havde fået tilsendt det materiale, som SKAT var i besiddelse af i forhold til klageren, samt at klagerens repræsentant ved flere lejligheder var blevet tilbudt, at gennemse materialet hos SKAT. I forbindelse med spørgsmålet om begrænsning af aktindsigten skrev SKATs direktør, at der ikke var sket en bortfjernelse af materiale, som anført af klagerens repræsentant. Ifølge direktøren havde SKATs sagsbehandler anført, at klageren ikke havde svaret på henvendelse i sin helhed. Direktøren undskyldte for den manglende titulering af repræsentanten.

Skatteankenævnet modtog den 13. juni 2012 en klage over SKATs opgørelse af klagerens indkomst i afgørelsen af 12. marts 2012.

Den 18. september 2012 sendte skatteankenævnets sagsbehandler en anmodning til SKAT om at få tilsendt SKATS afgørelser med tilhørende sagsfremstilling samt notatark til brug for behandling af klagerens sag ved skatteankenævnet angående skatteansættelsen for indkomståret 2006.

Skatteankenævnets sagsbehandler bad i den forbindelse SKAT komme med en udtalelse til, hvordan renterne for, for sent indbetalt skat og hvordan SKAT havde opgjort et beløb. SKATs medarbejder sendte den 3. oktober 2012, afgørelserne og de anmodede udtalelser til skatteankenævnet.

Nævnet traf afgørelse i sagen den 1. marts 2013. Nævnet nedsatte det ansatte overskud af klagerens virksomheder til 926.472 kr., men var derudover ikke uenig i SKATs afgørelse. Nævnet fandt ikke, at der forelå myndighedsfejl i forbindelse med SKATs ansættelse og sagsbehandling, som anført af klagerens repræsentant.

Klagerens virksomheders moms blev sideløbende behandlet af Landsskatteretten, som traf afgørelse i sagen den 13. december 2013. Landsskatteretten fandt, at der forelå formalitetsfejl i forbindelse med SKATs ansættelse af klagerens moms, hvilket medførte, at SKATs momsmæssige reguleringer var ugyldige.

Den 16. september 2013 modtog skatteankenævnet en anmodning om genoptagelse af skatteankenævnets afgørelse af 1. marts 2013, fordi klageren mente, at SKAT ikke havde udsendt en afgørelse for indkomståret 2006, og at der ikke var udsendt en klagevejledning til klageren. Der var efter klagerens opfattelse, tale om formalitetsfejl.

Nævnet traf den 14. maj 2014 afgørelse om nægtelse af genoptagelse af nævnets afgørelse, da skatteankenævnet fandt, at der var taget stilling til formalia i skatteankenævnets afgørelse af 1. marts 2013. I forhold til Landsskatterettens afgørelse om formalitetsfejl i SKATs momsansættelse for 2006, fandt skatteankenævnet, at der ikke var grundlag for at erklære skatteansættelsen for ugyldig, da reglerne for ændring af skatteansættelser og momsansættelser ikke hviler på samme retlige grundlag og derfor har forskellig krav til, hvornår der indtræder ugyldighed.

Den 14. august 2014 blev afgørelsen af 14. maj 2014 indbragt for Københavns Byret. I den forbindelse gjorde klageren gældende, at der forelå formalitetsindsigelser og sagsbehandlingsfejl, bl.a. ved manglende udsendelse af afgørelse eller årsopgørelse på baggrund af et af SKAT fremsendt forslag til ændring af klagerens skatteansættelse, manglende partshøring, manglende underretning af partsrepræsentanten, manglende imødekommelse af udsættelsesbegæring og inhabilitet hos myndigheden. Byretten fandt at det ikke var godtgjort, at de ovennævnte forhold havde fundet sted.

SKAT modtog den 12. december 2014 en anmodning om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomståret 2006 fra klagerens repræsentant.

Den 23. marts 2015 sendte SKAT et forslag til afgørelse, hvor SKAT nægtede at genoptage ansættelsen for 2006, da SKAT fandt, at der ikke forelå særlige omstændigheder, som opfyldte betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og stk. 2.

SKAT modtog indsigelser mod det udsendte forslag den 9. april 2015. SKAT sendte den 22. april 2015 en afgørelse med nægtelse af genoptagelse på baggrund af forslaget fra 23. marts 2015 (den påklagede afgørelse).

SKAT har oplyst, at der foreligger følgende forslag samt afgørelser i klagerens sag vedrørende indkomståret 2006

Skatteankenævnets sagsbehandler har været sagsbehandler på følgende af klagerens sager:

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet klagerens anmodning om genoptagelse af skatteansættelse for indkomståret 2006. SKAT har anført blandt andet følgende i sin afgørelse:

"...

SKAT finder på grund af de foreliggende oplysninger, at du ikke kan få din skatteansættelse genoptaget for indkomståret 2006, da betingelserne for genoptagelse ikke er opfyldt, jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Vi henser herved til, at SKAT har overholdt alle formalitetskrav vedrørende forslag til afgørelse, afgørelse, begrundelse og klagevejledning i alle tilfælde. Der henvises til sagsfremstillingen nedenfor.

Endvidere finder vi at den forhøjelse, der sker ved SKATs afgørelse af 12. marts 2012 ikke udgør en særlig omstændighed i denne forbindelse. Vi henser herved til, at der ikke er tale om en skønsmæssig forhøjelse, men en forhøjelse baseret på faktuelle oplysninger, hvor der forinden har været fremsendt forslag til afgørelse, som du ikke har reageret på.

Desuden er henvendelsen om ekstraordinær genoptagelse sket senere end 6 måneder efter, at du og din rådgiver er kommet til kundskab om de forhold, der giver anledning til anmodningen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

...

Fristen for genoptagelse for indkomståret 2006 udløb 1. maj 2010. Fristen for genoptagelse er derfor udløbet, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 og du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 - 8 og stk. 2.

SKAT mener, at du ikke er berettiget til genoptagelse, fordi du ikke opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og stk. 2.

Det skyldes, at der til grund for årsopgørelserne nr. 1 og nr. 2 ligger forslag til afgørelse til grund, hvoraf det fremgår, at der er en høringsfrist, og at der efter udløbet af fristen vil blive udsendt årsopgørelse i overensstemmelse med forslaget, og at der er klagevejledning til Landsskatteretten på årsopgørelserne nr. 1 og nr. 2. Der henvises herved til Den juridiske vejledning afsnit A.A. 7.5 - Ingen sagsbehandlingsfejl - eksempel 2 - SKM2011.799.BR.

I henhold til dommen fandt byretten, at sagsbehandleren hos SKAT læste revisors anmodning pr. mail som en anmodning om henstand og ikke samtidig en indsigelse, hvilket samme dag blev præciseret i mail til begge revisorer, hvor der samtidigt blev mindet om indsigelsesfristen og konsekvenserne af manglende overholdelse af den

For årsopgørelserne 3 og 4 ligger der såvel forslag som afgørelser fra SKAT til grund og for opgørelse nr. 5 ligger der afgørelse fra skatteankenævnet til grund.

Hertil kommer, at SKATs forhøjelse har været påklaget til skatteankenævnet som traf afgørelse den 1. marts 2013. Herved blev momsnedsættelsen hhv. -forhøjelsen nedsat til 0 kr. på grund af formalitetsmangel, men ansættelsen af virksomhedsindkomst blev nedsat fra 1.336.472 kr. til 926.472 kr.

Afgørelsen er ikke påklaget til domstolene.

Vi finder herved at skatteankenævnet har taget stilling til at størrelsen af forhøjelsen ikke er åbenbart for høj.

Moms

For momsens vedkommende har SKAT ikke efterfølgende foretaget ændringer, idet den oprindelige og påklagede ændringer aldring blev indtastet i systemerne. Vi vedlægger notat herom.

Da skatteankenævnet i sin afgørelse har taget stilling til at formaliteterne er overholdt vedrørende skatteansættelsen og dermed har taget stilling til det materielle og er kommet til det resultat, at virksomhedsindkomsten kan ansættes til 926.472 kr., finder vi ikke at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.

..."

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at SKAT skal genoptage skatteansættelsen for indkomståret 2006, subsidiært at sagen skal hjemvises til SKAT til fornyet behandling.

Til støtte herfor har klageren anført følgende.

"...

Det er fast praksis, at når SKAT foretager en skatteansættelse, skal SKAT udsende forslag til afgørelse, ligesom det fremsendte forslag skal følges op med en endelig afgørelse, der giver skatteyderen klageadgang. Med den endelige afgørelse skal yderligere, når skatteyderen ikke får fuldt medhold, være givet en begrundelse, herunder angivelse af de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, dvs. de lovlige og relevante kriterier, der kan eller skal inddrages i afgørelsesgrundlaget og ikke ulovlige eller uretmæssigt indhentede oplysninger, samtde oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Ovenstående følger af Forvaltningslovens § 22 og § 24, der begge er garantiforskrifter, og yderligere af Skatteforvaltningslovens § 20, stk. 1, der tilsvarende er en garantiforskrift jf. hertil henvisningen til Forvaltningsloven. Tilsvarende gælder jf. Skatteforvaltningslovens § 19, der også er en garantiforskrift.

Af Forvaltningslovens § 25, der også er en garantiforskrift, følger at, der skal klageadgang med angivelse af klageinstans og oplysninger om fremgangsmåden ved indgivelse af klage, herunder om eventuel tidsfrist.

Endelig følger af Forvaltningslovens § 21, stk. 1, at en part på ethvert tidspunkt kan forlange, at sagens afgørelse udsættes indtil, parten har givet en udtalelse.

Som bilag 2 fremlægges uddrag af sagsfremstilling fra [Skatteankenævnet] vedrørende den oprindelige begæring om genoptagelse af 28/4 2010.

Sagsbehandler er (...). Hendes rolle vil efterfølgende blive behandlet, da hun af flere omgange har været sagsbehandler, hvormed der er indtrådt inhabilitet.

Af bilag 2 fremgår, at Skatteankenævnet pålægger SKAT at genoptage indkomstår 2006 specifikt på baggrund af begæring om genoptagelse af 28/4 2010. Når der sker begæring om genoptagelse, kan og skal SKAT kun behandle sagen på baggrund alene af de i den indgivne begæring anførte faktiske og retlige oplysninger. SKAT må ikke anvende en begæring om genoptagelse til at foretage en fornyet ligning. Dette er anført i bilag 2, side 6 nederst.

Af bilag 2, side 6, afsnit 1, jf. side 5, nederst, fremgår korrekt, at en skatteyder har et retskrav på at få genoptaget skatteansættelsen, når der er indgivet begæring derom inden for de ordinære frister jf. Skatteforvaltningslovens § 26.

Af bilag 2, side 6, afsnit 1, fremgår også at Skatteankenævn finder, at virksomhedens indtægter og udgifter kun kan beskattes én gang og ikke både hos klager og i selskabet. Skatteankenævn pålægger SKAT at vejlede og tage stilling til dette forhold.

Det fremgår af bilag 2, side 4, afsnit 4, at SKAT ikke har realitetsbehandlet den indgivne begæring om genoptagelse af 28/4 2010, hvilket uomtvisteligt udgør en myndighedsfejl, idet en skatteyder som også anført af Skatteankenævnet har et retskrav derpå. SKATs manglende udviste behørige omhu er udpenslet i bilag 2, side 3, nederst.

Af bilag 2, side 2, nederste afsnit 8-12, fremgår, at SKAT efter at have været i besiddelse af klagers materiale i betydelig tid den 13/10 2008 fremsendte første forslag til afgørelse. Den 23/10 2008 sender SKAT klagers materiale til klagers advokat. Der er tale om materiale vedrørende indkomstår 2006-2009.

SKAT er bekendt med, at klager har gjort indsigelser og til SKAT har anført, at man ikke er enig i SKATs opfattelse.

Den 5/11 2008 danner SKAT tilsyneladende årsopgørelse uden, at der er fremsendt afgørelse.

Dvs. at klagers rådgiver har fået mindre en 14 dage til at sætte sig ind i det faktiske grundlag vedrørende det af SKAT fremsendte forslag til afgørelse, og inden at klagers rådgiver når overhovedet at se, om alt materiale er udleveret fra SKAT.

Den 6/3 2009 sender SKAT nyt forslag til afgørelse med en forhøjelse med kr. 1.210.072.

Den 16/3 2009 anmodes SKAT om at udsættelse til at kunne afgive en udtalelse jf. Forvaltningslovens § 21, stk. 1, hvilket blev afslået af SKAT.

Da klagers rådgiver anmoder om at få udsættelse for at fremkomme med bemærkninger må SKAT have gået ud fra, at dette betød, at klager ikke var enig - ganske som klager flere gange har oplyst til SKATs sagsbehandler.

Uden at fremsende afgørelse med klagevejledning danner SKAT en ny årsopgørelse den 4/5 2009."

Samtlige de i bilag 2 gengivne forhold udgør en myndighedsfejl, der dels medfører, at SKATs oprindelige ændringer af klagers indkomstansættelse for 2006 er ugyldige. Som det mindre i det mere begrunder disse forhold i en genoptagelse.

Derudover må det lægges til grund, at forslag af 6/3 2009 udgør en remonstrationsafgørelse, og da klager ikke har fået fuldt medhold, har SKAT være forpligtet til at indbringe sagen for Landsskatteretten. Dette er ikke sket, hvorfor der også vedrørende dette forhold er tale om en myndighedsfejl, der begrunder at SKATs forhøjelse er ugyldig. Som det mindre i det mere begrunder disse forhold i en genoptagelse.

I forbindelse med den fornyede påklage af SKATs afgørelse til Skatteankenævn, viser det sig, at det er samme sagsbehandler hos Skatteankenævn, der forstår sagsbehandlingen, nemlig (sagsbehandleren).

Som bilag 3 fremlægges mail af 2/10 2012 fra (sagsbehandleren) til SKAT, hvoraf kan udledes, at (sagsbehandleren) søger vejledning hos SKAT vedrørende behandling af påklage af skatteansættelsen for indkomstår 2006.

Forvaltningslovens § 3 omkring habilitet fastlægger, hvorefter at den, der inhabil i forhold til en sag, ikke må træffe afgørelse, deltage i afgørelsen eller i øvrigt medvirke ved behandling af den pågældende sag. Bestemmelser om personlig inhabilitet har til formål dels at forebygge, at uvedkommende hensyn påvirker behandlingen af den enkelte sag, dels at hindre at der skabes mistillid til den offentlige forvaltning hos befolkningen, hvad enten den pågældende faktisk lader sig påvirke af uvedkommende interesser eller ej. Det antage i den juridiske forvaltningsretlige litteratur og følger også af retspraksis, at bestemmelserne om inhabilitet er udtryk for en meget vigtig retsgaranti, som efter en generel vurdering må betragtes som så væsentlig, at tilsidesættelse som udgangspunkt altid - d.v.s uanset modstående hensyn - bør medføre afgørelsens ugyldighed.

Inhabilitet foreligger, nå en afgørelse træffes under omstændigheder, som er egnede til at vække tvivl om beslutningstagerens upartiskhed, fordi han eller hun kan være påvirket af uvedkommende interesser eller præget af en interessekollision. Det er væsentligt at være opmærksom på, at det ikke er afgørende, om den pågældende person selv ser sig i stand til at "bære flere kasketter". Det er afgørende er, hvordan en udefra kommende person, en borger, ville vurdere konstellationen. Det er en objektiv vurdering, om der foreligger inhabilitet, hvorfor det også ofte er vanskeligt at vurdere sin egen situation.

I SKM.2005.52.DEP, anerkendte Skatteministeriet ved et retsforlig ugyldighedsvirkning vedrørende en afgørelse om pålæg af skattetillæg som følge af forsinket selvangivelse, idet den samme sagsbehandler tidligere havde behandlet den samme skatteyders anmodning om tilladelse til aktieombytning. Årsagen til ugyldighed var, at der ikke var grundlag for at afvise den mulighed, at sagsbehandleren kunne være utilbøjelig til at træffe en begunstigende afgørelse i sagen om skattetillægget, fordi sagsbehandleren i så fald kunne blive bebrejdet, hvorledes sagsbehandleren havde behandlet ansøgningen om tilladelse til aktieombytning.

Ganske som i SKM.2005.52.DEP, gør tilsvarende sig gældende her, da det ikke har været grundlag for at afvise den mulighed, at (sagsbehandleren)kunne være utilbøjelig til at træffe en begunstigede afgørelse, når hun tidligere har truffet afgørelser mellem samme parter. Af bilag 2 fastslog Skatteankenævn at den samme indtægt ikke kunne beskattes 2 eller flere gange. Uanset dette følger det af den endelige afgørelse, at samme indtægter bliver beskattet flere gange. I modsat fald, ville klager have fået med hold i de af ham nedlagte påstande.

Som bilag 4 følger uddrag af den af SKAT den 12/3 2012 foretagne fornyede skatteansættelse af klager, efter pålæg om genoptagelse af skatteansættelsen fra Skatteankenævn jf. hertil bilag 2. Som det fremgår af bilag 4, har SKAT foretaget en yderligere forhøjelse af klagers skatteansættelse - ud over den af SKAT tidligere foretagne skatteansættelse. Der er tale om en ugyldig skatteansættelse, idet SKAT ikke har forholdt sig det af klager anførte i begæringen af 28/4 2010.

Klager havde oprindeligt selvangive overskud af virksomhed med kr. 79.602.

Forhøjelsen af klager, herunder med beskatning af samme penge mere end én gang, er samlet på kr. 846.870, hvilket beløb er af en sådan størrelse, at klager der også af denne årsag skal ske en genoptagelse jf. Skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8.

Henset til forløbet, er der foretaget flere på hinanden værende fejl, der hver for sig og sammen udgør myndighedsfejl, og det følger af lovbemærkningerne til den tidligere skattestyrelseslov § 35, stk. 1, nr. 8, der nu udgør Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at der kan ske genoptagelse, når SKAT har begået ansvarspådragende fejl, men også når der er begået fejl, uden at disse er ansvarspådragende, når fejlen har medført en materiel urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen, og i denne forbindelse skal der inddrages, om skatteansættelsen (eller en ændring deraf) har væsentlig betydning for den skattepligtige, hvorved også skal inddrages indkomstændringer på mere end kr. 5.000. Er der tale om flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, hvis indkomstændringerne for disse udgør kr. 5.000 eller mere.

Af Folketinges Ombudsmandsberetning for 1981 s. 73, er udtalt, at hvis der ikke foreligger regnskabsmangler af betydning, og hvis privatforbruget ikke virker urealistisk, er der ikke grundlag for at tilsidesætte regnskabet og foretage en skønsmæssig indkomstansættelse. I denne sag, er der ikke tale om, at der mangler et regnskab eller der er regnskabsmæssige mangler. SKAT har blot ikke været enig i de af klager foretagne dispositioner i forbindelse med overdragelse af aktiver og passiver i de af ham ejede personlige virksomheder.

Det er i denne sag ikke af SKAT eller Skatteankenævn gjort gældende, at privatforbruget er urealistisk. Når dette ikke er modbevist af SKAT eller Skatteankenævn, er der ikke grundlag for at regulere klagers indkomst.

Det er et grundlæggende princip, at SKAT ikke må anvende taksation som et middel til at gennemføre en urealistisk høj ansættelse. Skal der ske taksation, skal det være ud fra en realistisk bedømmelse af, hvad der svarer til klagers virkelig skattepligtige indkomst.

At et regnskab muligt måtte blive tilsidesat som uegnet for indkomstansættelsen, hvorved der kan ske et skøn, er IKKE ensbetydende med, at skønnet skal munde ud i en forhøjelse i forhold til den selvangivne indkomst. Resultatet - evt. som følge af et muligt skøn - kan meget vel være, at den selvangivne indkomst er rigtig og passende jf. f.eks. TfS 1986.408, hvor Landsskatteretten trods mangel fuldt regnskab ud fra en konkret vurdering fra skatteyderens nøjsomme levevis ikke fandt grundlag for at antage, at skatteyderens skattepligtige indkomst oversteg det selvangivne. Tilsvarende godkendte Landsskatteretten i TfS 1968.81, den selvangive indkomst, da privatforbruget ikke var kritisabelt. I TfS 1989.439V fandtes selve skønnet ganske urimeligt, ligesom skønnet i TfS 1999.724Ø fandtes åbenbart urimeligt.

Ved offentliggørelse den 28/10 2013 af SKM2013.744.ØLR har Østre Landsret hjemvist en sag vedrørende indkomstår 2003 og 2004 til fornyet behandling hos SKAT, der som denne sag, der var baseret på et af SKAT udøvet skøn på baggrund af nogle af SKAT udarbejdede privatforbrugsberegninger ud fra oplysninger fra R75. Retten fandt, det af SKAT udøvede skøn hvilkede på et urigtigt grundlag

SKAT s inddrivelsesvejledning 2011-1, afsnit H.7.3.3.1.3, at fremgår at den nuværende SFL § 27, stk. 1, nr. 8, er en videreførelse af den tidligere skattestyrelseslov § 35, stk. 1, nr. 8, der blev indsat i den daværende skattestyrelseslov ved lov nr. 410 af 2/6 2003. Af bemærkninger til den daværende skattestyrelseslov § 35C, stk. 1, nr. 4, der henviser til bemærkningerne til den daværende skattestyrelseslov § 35, stk. 1, nr. 8, fremgår følgende:

"Under forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8, foreslås det, at skatteministeren bemyndiges til at tillade en skatteansættelse ændret efter anmodning fra den skattepligtige, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor.

Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. (min udhævning). Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne (min udhævning). Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen (min udhævning).

Bestemmelsen vil eksempelvis finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

...

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget

en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, ...

Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. Vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foretagelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes normalt vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes (min udhævning).

...

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning afsnit A.A.8.2.3, at en tilladelse til ekstraordinær genoptagelse først og fremmest er betinget af, at der er en rimelig udsigt til, at genoptagelse vil resultere i en indholdsmæssig ændring af ansættelsen, fastsættelsen eller godtgørelsen (min udhævning). ...

Hvis der er begået myndighedsfejl i forbindelse med foretagelse af den skønsmæssige ansættelse eller foreløbige fastsættelse, vil der kunne tillades ekstraordinær genoptagelse (min udhævning).

Af SKAT s inddrivelsesvejledning 2011-1, afsnit H.7.3.3.1.4, fremgår tilsvarende:

"Efter bestemmelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 og § 32, stk. 2, kan en ekstraordinær an- eller fastsættelse kun foretages, hvis genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 eller § 31.

Der er indsat en mulighed for dispensation fra 6 måneders fristed. Det fremgår således af § 27, stk. 2, 2. pkt. og § 32, stk. 2, 2. pkt. at SKAT, efter anmodning fra den skattepligtige, kan dispensere fra fristen, hvis der foreligger særlige omstændigheder. Bestemmelserne er videreførelse af skattestyrelseslovens § 35, stk. 2 og § 35C, stk. 2, som blev indsat i skattestyrelsesloven ved lov nr. 410 af 2. juni 2003. Bemærkningerne til § 35C, stk. 2 henviser til bemærkningerne til § 35, hvor følgende fremgår:

Det foreslås, jf. forslaget til § 35, stk. 2, at det direkte i loven angives, at anmodningen eller varslingen af den ekstraordinære ansættelse skal ske inden 6 måneder. Det foreslås endvidere, at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse (min udhæv- ning)

..."

Klageren har på mødet med skatteankestyrelsens sagsbehandler gjort gældende, at SKAT bør fremsende en skriftlig afgørelse i de tilfælde, hvor SKAT er vidende om, at der er tilknyttet en repræsentant, eftersom repræsentanten ikke har adgang til årsopgørelserne og derved ikke har mulighed for at forholde sig til ændringerne heraf. Repræsentanten gjorde ligeledes gældende, under henvisning til afsnit om partsrepræsentanter i SKATs juridiske vejledning, at repræsentanten indtræder i klagerens ret og afgørelserne derfor skal sendes til repræsentanten. Ifølge repræsentanten, så må det medføre ugyldighed, hvis afgørelsen ikke sendes til repræsentanten.

Klageren har desuden gjort gældende, at de afgørelser, SKAT har truffet, hvor de har nedsat klagerens overskud af virksomhederne har karakter af remonstrationsafgørelser og burde have været indbragt for Landsskatteretten af SKAT.

Klageren har yderligere anført

"...

Som oplyst under telefonisk kontormøde i dag ses det ikke, at der fra SKAT er indhentet nogen udtalelse.

Som tilsvarende oplyst, har SKAT efter det af SKAT oplyste forholdt sig som følger:

agterskrivelse sendt 13/10 2008,

agterskrivelse sendt 6/3 2009

agterskrivelse sendt 3/9 2010

agterskrivelse sendt 30/1 2012

I forbindelse med 1 agterskrivelse er ikke truffet en skriftlig afgørelse, men efter det af SKAT oplyste, kun kørt en årsopgørelse den 5/11 2008.

I forbindelse med 2 agterskrivelse er der ikke truffet en skriftlig afgørelse, men efter det af SKAT oplyste, kun kørt en årsopgørelse (dato ikke oplyst).

Initiativet har ubestridt været på SKATs side, hvorfor SKAT skal opfylde både de formelle og materielle krav ifm. afsendelse af agterskrivelser.

Samtlige 4 agterskrivelse er sket på samme faktiske og retlige grundlag, og der derfor klagers opfattelse, at fristen i SFL § 27, stk. 2, er tilsidesat, herunder særligt den lille fristregel i SFL § 27, stk. 2, 2. pkt.

Der henvises hermed til afgørelsen truffet af Landsskatteretten den 27/10 2016, offentliggjort 22/12 2016, SKM2016.625.LSR, hvori Landsskatteretten udtalte at den lille fristregel begyndte at løbe fra 1. agterskrivelse, dvs. den 13/10 2008. Da efterfølgende agterskrivelser er på samme faktiske og retlige grundlag, indtræder der ugyldighed for samtlige de af SKAT trufne afgørelser.

..."

Landsskatterettens afgørelse

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringer. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Uanset fristerne i § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, såfremt en af de objektive betingelser i bestemmelsens nr. 1-7, er opfyldt, eller der foreligger særlige omstændigheder, som anført i bestemmelsens nr. 8.

En ansættelse kan kun foretages efter § 27, stk. 1, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. Told- og skatteforvaltningen kan, efter anmodning fra den skattepligtige, dispensere fra fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Fristen for at anmode om ordinær genoptagelse af indkomståret 2006 udløb den 1. maj 2010. Anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen blev modtaget hos SKAT den 12. december 2015, og fristen er således sprunget. Herefter vil der alene kunne ske genoptagelse af skatteansættelsen, såfremt en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8, og stk. 2 er opfyldt.

Der ses ikke at foreligge nogen af de objektive forhold, som oplistet i bestemmelsens nr. 1-7, og der ses desuden ikke at være sådanne særlige omstændigheder, at der skal ske genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at der tidligere har været foretaget såvel en genoptagelse af indkomståret 2006, som en efterfølgende materiel behandling af skatteansættelsen hos SKAT, og at den materielle ansættelse desuden har været prøvet hos skatteankenævnet, som har truffet afgørelse i sagen den 1. marts 2013.

Der ses således allerede at have været foretaget en behandling af sagens materielle forhold, og der ses ikke at foreligge nye oplysninger i sagen, som ikke har foreligget ved de tidligere efterprøvelser af skatteansættelsen.

Der er videre lagt vægt på, at de forhold omkring myndighedsfejl hos SKAT, som klageren har anført til støtte for, at der skal ske genoptagelse af skatteansættelsen, er forhold, som ligger forud for den genoptagelse af skatteansættelsen og den efterfølgende materielle prøvelse, der allerede er foretaget. Det bemærkes, at klageren ikke har benyttet sig af den daværende muligheden for at påklage skatteankenævnets afgørelse af den 1. marts 2013 til Landsskatteretten.

For så vidt angår klagerens anbringender om inhabilitet hos skatteankenævnets sagsbehandler, samt det anførte omkring, hvorvidt der har været indsendt indsigelser til forslaget af den 13. oktober 2008, hvorvidt der har været udsendt en årsopgørelse, hvorvidt SKAT burde udsende en afgørelse, når klageren har en repræsentant, selvom der ikke er indkommet indsigelse, og hvorvidt skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., finder anvendelse, bemærker retten, at disse forhold allerede har været behandlet ved byrettens afgørelse af 24. februar 2017, hvorfor der ikke foreligger nyt materiale i sagen, der kan begrunde en genoptagelse af skatteansættelsen.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at skatteankenævnets sagsbehandlers henvendelse til SKAT den 18. september 2015 ikke har karakter af vejledning og derfor ikke udgør en myndighedsfejl. Henvendelsen er alene en forespørgsel på en redegørelse for en række forhold i SKATs ansættelse af klagerens indkomst, og baggrunden herfor.

Endelig er samtlige de forhold, som er anført til støtte for anmodningen om genoptagelse, forhold som klageren har været bekendt senest siden skatteankenævnets behandling af sagen, og for så vidt angår de anførte sagsbehandlingsfejl hos SKAT længere tilbage i tid. Derved vil 6-månedersfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, også være overskredet.

På baggrund af ovenstående pålægges SKAT ikke at genoptage skatteansættelsen, ligesom der ikke ses at være grundlag for at hjemvise sagen til SKAT.

Afgørelsen stadfæstes derfor.