Kendelse af 25-06-2018 - indlagt i TaxCons database den 06-08-2018

Indkomståret 2013

Personlig indkomst

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed med 12.195 kr., idet klageren ikke er anset for at drive erhvervsmæssig virksomhed.

Der skal ske beskatning af et opsparet overskud på 5.592.591 kr., idet klageren ikke kan anvende virksomhedsordningen.

Et kapitalafkast på 2.467 kr. slettes.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren drev virksomhed med 80 % udlejning af et redskabsskur, beliggende på [adresse1], [by1] havn. Skuret var vurderet som fabrik og lager. Redskabsskuret blev bygget på lejet grund. Det blev opført i forbindelse med indgåelse af en lejeaftale mellem [virksomhed1] og klageren i 1985. Formålet med lejeaftalen var, at klageren kunne opføre et redskabsskur til fiskeredskaber.

Redskabsskuret har været udlejet til 3. mand, og er ifølge oplysninger fra klageren afhændet i 2015. Klagerens andel af salgsprisen udgjorde ifølge dennes selvangivelse for 2015 215.656 kr. Ifølge klagerens repræsentant udgjorde salgssummen for klagerens andel 220.000 kr. Det er oplyst, at anskaffelsessummen var 180.797 kr.

Klageren har tidligere drevet virksomhed med fiskeri. I forbindelse med denne virksomhed anvendte klageren virksomhedsskatteordningen, hvorfor en del af resultatet fra fiskeriet er opsparet efter reglerne i virksomhedsskatteloven.

Virksomheden har tidligere haft udbytter fra anparter i [virksomhed2] Amba, som i 2012 blev omdannet til aktier i [virksomhed3] A/S.

Resultater m.v.

Ifølge SKAT har klageren selvangivet følgende virksomhedsresultater:

Af klagerens indkomst-og formueopgørelser for 2011-2012, samt dennes personlige regnskab for 2013-2014 fremgår følgende regnskabstal:

* Klagerens repræsentant har forklaret, at der som følge af skattesagen, ikke er selvangivet noget resultat for virksomheden for indkomståret 2014.

Det fremgår af klagerens indkomst-og formueopgørelser og personlige regnskaber, at denne har haft følgende pensionsindtægter for perioden 2011-2014:

Budgetter

Klagerens repræsentant har overfor SKAT den 16. april 2015 oplyst, at den forventede fremtidige indtjening af virksomheden så således ud:

Ovenstående budget er for hele virksomheden og ikke for klagerens andel på 80 %.

SKAT har ikke anset ovenstående fremlagte budget for fremtidig indtjening for retvisende. SKAT har anført, at der skal tages hensyn til afskrivninger, og at udgifterne til revisor er sat for lavt. SKAT har med inddragelse af driftsøkonomiske afskrivninger på 2 % og med klagerens skønnede udgift til revisor på 800 kr. opgjort klagerens budgetterede andel af virksomheden som følger:

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 12.195 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed.

Der skal ske beskatning af opsparet overskud på 5.592.591 kr., idet klageren ved udgangen af 2012 er stoppet med at drive erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

(...)

Det er Skats vurdering, at udlejningsvirksomheden efter praksis ikke kan anses som værende en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand. Dette begrundes med virksomhedens dokumenterede resultat, hvor der er angivet negativt resultat, særligt for 2012 og 2013, hvor resultatet er negativt selv før driftsøkonomiske afskrivninger. Skat har ikke modtaget budgetter, som kan dokumentere, eller sandsynliggøre, at virksomheden på sigt kan blive overskudsgivende, særligt ikke efter driftsøkonomiske afskrivninger.

I forbindelse med de driftsøkonomiske afskrivninger, henviser vi til SKM 2007.59.HR, som præciserer, at der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger på mindst 2 % på bygninger.

På den baggrund anses det for dokumenteret, at virksomheden ikke har udsigt til at blive overskudsgivende. Efter Skats opfattelse, må den fortsatte udlejning af redskabshuset, anses for begrundet i et ønske om, at undgå beskatning af indestående på konto for opsparet overskud, som er opstået i forbindelse med den tidligere virksomheds ophør.

Skat henviser endvidere til SKM 2014.822.LSR – hvor et redskabshus der gav underskud, ikke kunne anses for erhvervsmæssig virksomhed.

Skat kan således ikke godkende fradrag for underskud af virksomhed i 2013. Virksomheden anses for ikke erhvervsmæssig med udgangen af 2012.

Ændringen som følge heraf, hvad angår underskud af virksomhed, kan ses øverst.

2. Vedr. Virksomhedsskatteordningen:

(...)

SKATs bemærkninger og begrundelse

I det Skat har anset din virksomhed for ikke erhvervsmæssig med udgangen af indkomståret 2012, kan du ikke anvende reglerne i Virksomhedsskatteordningen, jf. Virksomhedsskattelovens § 1 stk. 1.

I det du ikke kan benytte virksomhedsskatteordningen, kan der jf. Virksomhedsskattelovens § 7 stk. 1, ikke beregnes kapitalafkast.

Indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den dertil svarende virksomhedsskat, skal tillægges den personlige indkomst, senest året efter virksomheden enten ophører, afhændes, eller anses for ikke erhvervsmæssig, jf. Virksomhedsskattelovens § 15 stk. 1.

Ændringen som følge heraf, fremgår øverst. ”

SKAT har den 5. marts 2018 fremkommet med følgende udtalelse:

”Vi har ikke yderligere kommentarer til det tilsendte.

Det er fortsat Skats opfattelse, at virksomheden med udgangen af 2012 ikke længere kan anses for værende erhvervsmæssig.

Det opstillede, forventede, regnskab for fremtiden er fortsat opgjort uden hensyntagen til driftsøkonomiske afskrivninger på min. 2 % på bygninger.

Desuden er det Skats opfattelse, at en forventet udgift på kr. 1.000/800 til administration og revisor er urealistisk når der for virksomheden skal opgøres virksomhedsskatteordning herunder mellemregningskonto, indskudskonto, opsparet overskud m.v. jf. Virksomhedsskattelovens § 2.

I 2011-2013 er udgiften til revisor opgjort til minimum kr. 9.150.

I forbindelse med de driftsøkonomiske afskrivninger, henviser vi til SKM 2007.59.HR, som præciserer, at der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger på mindst 2 % på bygninger. ”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 12.195 kr. for indkomståret 2013.

Klagerens repræsentant har fremsat en subsidiær påstand om, at såfremt Landsskattefinder finder, at klageren ikke driver erhvervsmæssig virksomhed, at der skal ske ophørsbeskatning i forbindelse med salget i 2015 og ikke i 2013.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”Vi skal hermed på vegne af [person1] påklage SKATs afgørelse vedrørende indkomståret 2013.

SKAT har ikke godkendt selvangivelsen for indkomståret 2013, og har på baggrund heraf ikke godkendt fradrag for underskud med DKK 12.195. Herudover godkendes anvendelse af brug af virksomhedsordningen for indkomståret 2013 ikke, hvorved opsparede overskud kommer til genbeskatning.

Vi er ikke enige i SKATs afgørelse, og påklager derfor dette i sin fulde form. Vi ønsker sagen behandlet af Landsskatteretten.

Faktiske forhold

[person1] driver virksomhed med udlejning af fast ejendom. Den pågældende ejendom er beliggende på havnen i [by1] og udlejes til 3. mand. Ejendommen er vurderet til erhvervsmæssig anvendelse som fabrik/lager.

Det kan oplyses, at den faste ejendom forventes afhændet til 3. mand i 2015 for DKK 275.000, hvorfor den konkrete aktivitet er ophørt i 2015 (handlen er endnu ikke registreret). Der er for nuværende ikke sket opstart af ny aktivitet.

SKATs afgørelse

SKAT har foretaget en kontrol af indkomstårene 2011-2013 med henblik på vurdering af, om hvorvidt der foreligger erhvervsmæssig virksomhed med udlejning eller ej. På baggrund af de aflagte regnskaber, har SKAT konkluderet, at der ikke foreligger erhvervsmæssig virksomhed, hvorfor underskud fra driften i indkomståret 2013 ikke er godkendt fradraget, og der samtidig ikke kan ske anvendelse af virksomhedsordningen for 2013 og frem.

Baggrunden er, at der har været selvangivet skattemæssigt underskud før renter i indkomstårene 2011-2013.

Vi har fremsendt budget for den fremtidige drift, som SKAT ikke anser for værende realistisk. Ifølge det forventede budget, vil der være et overskud fra virksomheden, som giver et resultat på ca. DKK 2.500. Den væsentligste ændring ift. tidligere er, at der er foretaget en opdeling af revisionshonoraret således, at dette alene vedrører udgifterne til opstilling af regnskab og virksomhedsordning.

SKAT anerkender ikke det resultat henset til, at der også skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger, som ifølge SKAT ikke kan udgøre under 2 % af DKK 180.797, hvilket svarer til DKK 3.616 årligt.

SKAT anlægger den betragtning, at den anskaffede faste ejendom alene er anskaffet med henblik på videreførelse af opsparede overskud i virksomhedsordningen, der er opstået i forbindelse med anden nu ophørt virksomhed. Dette er ikke korrekt, da den anskaffede ejendom er anskaffet i 1985, og derfor er indgået i den nu afhændede virksomhed i alle årene. Dette fremgår også af de skattemæssige afskrivninger, hvor bygningen nu er afskrevet fuldt ud.

Redegørelse

Det er vores vurdering, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, og de selvangivne resultater derfor skal godkendes, ligesom beskatning efter virksomhedsskattelovens regler skal godkendes.

På baggrund af forventninger til den fremtidige drift er der opstillet følgende budget:

Dette viser, at aktiviteten er overskudsgivende, og der derfor er tale om erhvervsmæssig virksomhed, jf. den seneste praksis i SKM 2014.732.LSR. Der er foretaget en reduktion af revisionshonorarer, og der er ikke indregnet driftsøkonomiske afskrivninger.

Revisionshonoraret er fastsat til DKK 1.000, som ikke fremgår af ovenstående afgørelse, da dette er det realistiske honorar til udarbejdelse af resultatopgørelse og de relevante elementer til opfyldelse af kravene til brug af virksomhedsordningen efter mindstekravsbekendtgørelsen.

Der har ikke tidligere været fokus på denne udgift, som i stort omfang har vedrørt assistance i forbindelse med behandlingen/administrationen af værdipapirerne. Afkastet af disse indgår i resultat af virksomhed som kapitalindtægter, men der sker måling af udgifter før finansielle udgifter. Derfor har vi reguleret for den andel, der vedrører administration af disse værdipapirer.

Med SKATs påstand om, at der skal være plads til skattemæssige afskrivninger, så vil vi på ny benytte os af henvisningen til SKM 2014.732.LSR. Der er tale om udlejning af en garage, men der er ikke i regnskabet medtaget afskrivninger herpå. Vi er dog enige med SKAT i, at der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger.

SKAT er af den opfattelse, at der skal være plads til driftsøkonomiske afskrivninger med mindst 2 % af afskrivningsgrundlaget. Dette er vi ikke enige i. Derimod skal der være plads til driftsøkonomiske afskrivninger, der modsvarer den værdiforringelse der måtte være på ejendommen, som ikke kan opretholdes ved sædvanlig vedligeholdelse. Der skal desuden i den forbindelse tages hensyn til en eventuel scrapværdi på ejendommen ved salg.

Den faste ejendom er anskaffet for DKK 180.797 for [person1]s andel. [person1] har oplyst til os, at bygningen er blevet solgt i 2015, og der er i den forbindelse opnået en slagspris på DKK 275.000. Derfor er det korrekt, når vi lægger til grund, at der ikke er grundlag for drifts- økonomiske afskrivninger, hvorfor disse ikke skal indgå i resultat af virksomhed. Derfor er det ikke korrekt, når SKAT konstaterer, at der er underskud efter driftsøkonomiske afskrivninger for virksomheden.

Vores konklusion

På baggrund af ovenstående er det fortsat vores opfattelse, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed.

Udlejning af fast ejendom, der ikke står til rådighed for privat anvendelse, anses som udgangspunkt for erhvervsmæssig udlejning. Dette er også tilfældet for [person1]. Landsskatteretten har dog på det seneste foretaget en skærpelse af denne praksis, hvor det nu er en forudsætning for, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, at driften efter driftsøkonomiske afskrivninger er overskudsgivende, jf. SKM 2014.732.LSR.

Dette har vi bevist med ovenstående, hvoraf det fremgår, at der er en forventning om, at der er tale om overskudsgivende aktivitet ved udlejning af fast ejendom, hvorfor der er tale om erhvervsmæssig virksomhed.

I den konkrete situation har det vist sig, at der ikke er grundlag for driftsøkonomiske afskrivninger, hvorfor der imod SKATs opfattelse ikke skal foretages fradrag herfor. Dette er også i tråd med SKM 2014.732.LSR, hvor der ikke foretages driftsøkonomiske afskrivninger. Herudover er der ikke i denne afgørelse taget hensyn til revisorudgifter, eller der er ikke afholdt sådanne, hvorfor det er med urette, at SKAT anlægger den betragtning, at revisorudgifterne ikke kan reduceres til DKK 1.000 om året.

Derfor fastholder vi, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, og selvangivelsen for indkomståret 2013 skal godkendes som selvangivet.

Subsidiær påstand

Alternativt hvis Landsskatteretten ikke anser det for værende erhvervsmæssig virksomhed, så bør denne i stedet for ophør i indkomståret 2013, anses for ophørt i 2015. Dette skyldes, at der er sket salg af virksomheden, og derfor tjener det efter vores opfattelse intet skattemæssigt formål, at der gennemføres en ophørsbeskatning i 2013.

Derfor henstiller vil til, at ophøret anses for sket i forbindelse med salget af ejendommen i 2015, med de deraf følgende konsekvenser efter Virksomhedsskattelovens § 15.”

Den 20. februar 2018 har klagerens repræsentant indsendt følgende bemærkninger:

”(...)

Redegørelse

De personlige regnskaber for indkomstårene 2014 og 2015 er vedhæftet. Regnskabet for 2016 er ikke vedhæftet, da ejendomme er solgt, og der derfor ikke længere er nogen erhvervsmæssig virksomhed.

For indkomståret 2014 er der ikke selvangivet noget resultat af virksomhed. Det skyldes den verserende skattesag, hvor der er sket fuld ophørsbeskatning af virksomhedsordningen i 2013.

Vi fastholder dog, at hvis der skulle have været selvangivet et resultat, så vil der skulle tages udgangspunkt i det opgjorte i vores klage til skatteankestyrelsen. Dvs. at resultat efter en skønsmæssig andel af revisorregningen (DKK 1.000), og før driftsøkonomiske afskrivninger på ca. DKK 2.500.

Ifølge bilag til selvangivelsen for indkomståret 2015, jf. vedhæftede, sker der salg af den faste ejendom. Salgssummen for [person1]s andel udgør DKK 220.000, hvilket er mere end den faktiske anskaffelsessum, hvorfor alle foretagne afskrivninger bliver genbeskattet.

Derfor er det ikke korrekt, når det anføres af SKAT, at der skal tages hensyn til mindst 2 % i driftsøkonomiske afskrivninger årligt af anskaffelsessummen på DKK 180.797.

Salgssummen for ejendommen dokumenterer, at der ikke har været grundlag for, at foretage driftsøkonomiske afskrivninger på ejendommen, hvorfor regnskaberne ikke skal belastes hermed.

Dermed bliver aktiviteten overskudsgivende i 2013 og 2014, når der alene foretages skattemæssigt fradrag for en skønsmæssig andel af revisorudgifterne. Skønnet af denne revisorudgift er fastsat ud fra, at det alene er en helt minimal andel heraf, der reelt vedr. opgørelse af indkomsten for udlejningen af den fast ejendom.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt erhvervsmæssig virksomhed. Det fremgår af bl.a. Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2016, offentliggjort i SKM2016.456.LSR. Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt. Dette skal ske ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR.

Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste. Det vil sige, om virksomheden er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater. Da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Ved bedømmelsen af, om en virksomhed har været drevet erhvervsmæssigt, lægges der normalt også vægt på, om den har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet.

Det må lægges til grund ud fra Retten i [by2] dom af 28. april 2016, offentliggjort i SKM2016.437.BR. I denne blev der både lagt vægt på udlejningens intensitet og rentabilitet ved bedømmelsen af, om udlejning af fast ejendom er erhvervsmæssig virksomhed.

Rentabilitetskriteriet indebærer, at udlejningen over en længere periode skal give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af den investerede kapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår Det følger af Retten i [by3] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

I indkomstårene 2011-2013 har klageren haft regnskabsmæssige underskud i virksomheden og klagerens virksomhedsandel af lejeindtægten for redskabsskuret udgør årligt 5.600 kr. Landsskatteretten finder, at omsætningen i virksomheden er af så underordnet omfang, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattelovgivningens forstand. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 20. december 2005, offentliggjort i SKM2006.21VLR og SKM2016.437.

Landsskatteretten bemærker endvidere, at der aldrig har været eller vil blive realiseret et overskud i udlejningsvirksomheden. Der er henset til, at virksomhedens lejeindtægt allerede med indregning af en administrationsudgift på 800 kr. og med driftsøkonomiske afskrivninger på 2 % ikke er tilstrækkelig til at give et overskud på den primære drift.

Klageren har derfor ikke drevet en erhvervsmæssig virksomhed i indkomståret 2013.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Virksomhedsordningen

Klageren må anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2012, idet klageren har drevet ikke-erhvervsmæssig virksomhed i det påklagede indkomstår 2013. Dermed kan klageren ikke anvende reglerne i virksomhedsskatteloven jf. lovens § 1, stk. 1.

Hermed skal klageren ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 beskattes af hele det opsparet overskud (senest) i indkomståret 2013, som er året efter ophørsåret. Det forhold, at klageren har solgt redskabsskuret i 2015, medfører ikke at udgangspunktet i loven om, hvornår der skal ske ophørsbeskatning, kan fraviges.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.