Kendelse af 25-04-2018 - indlagt i TaxCons database den 11-05-2018

Faktiske oplysninger

Klageren har i indkomstårene 2004-2006 selvangivet sig som fuldt skattepligtig til Danmark. For 2007 selvangav klageren sig som begrænset skattepligtig til Danmark. Fra den 1. januar 2008 selvangav klageren sig igen som fuldt skattepligtig til Danmark.

SKAT tog klagerens skatteansættelse for 2007 op i forbindelse med Projekt Money Transfer, da SKAT havde modtaget oplysninger om, at klageren i perioden fra november 2004 til oktober 2008 havde modtaget ca. 5,8 mio. kr. fra udlandet.

Den 12. januar 2012 bad SKAT bl.a. klageren om at indsende en redegørelse for de beløb, han havde modtaget i 2008. Klageren og SKAT havde herefter en løbende korrespondance.

Ved et brev dateret den 21. marts bad SKAT bl.a. om, at klageren indsendte materiale vedrørende sine skattepligtsforhold i 2007.

I et brev dateret den 19. april 2012 redegjorde klagerens repræsentant over for SKAT for klagerens indkomst for 2008. Herudover skrev han:

”Jeg vedhæfter yderligere dokumentation for min klients beskattede indkomst i 2007 fra hans arbejdsgiver [virksomhed1] GmbH, idet jeg henviser til vedhæftede Lohnausweis für die Steuererklärung, hvoraf det fremgår, at indkomsten til beskatning i Schweiz i perioden 1.1.2007 til 30.06.2007 udgjorde 1,419,924 CHF. Ansættelse i dette firma ophørte den 30.06.2007. efter at min klient har været ansat der i en årrække.

I perioden 1.7.2007 til 31.12.2007 modtog min klient arbejdsløshedsunderstøttelse fra Öffentliche Arbeitslosenkasse des [...] med 21.326 CHF, som var skattepligtig indkomst, jf. vedhæftede bilag.

Jeg anser det herefter for fuldt ud dokumenteret af pengeoverførslen til Danmark i 2008 som forklaret af min klient stammer fra opsparede midler i Schweiz.

Det er endvidere min opfattelse, at ovenstående tillige er svaret på forespørgsel omkring skatteansættelsen for 2007.”

Af den vedlagte Lohnausweis (lønoplysningsseddel) fremgår bl.a.:

Lohn

Im vorstehenden Bruttolohn sind u.a. inbegriffen

Versicherungsbeitrage

Spesenvergütungen

Af den vedlagte Leistungen der Arbeitslosenversicherung fremgår bl.a.:

Arbeitslosenentschädigung

Dele af teksten, i den kopi Skatteankestyrelsen har modtaget, kan ikke læses. Dette er markeret med (...).

Den 20. september 2012 traf SKAT afgørelse om, at klageren var fuldt skattepligtig til Danmark i hele indkomståret 2007. Som følge heraf foretog SKAT følgende ændringer af klagerens skatteansættelse:

Det fremgår af afgørelsen, at SKAT vil give klageren lempelse for beregnede skatter, som Schweiz har krav på. Endvidere fremgår, at der også er mulighed for lempelse efter ligningslovens § 33A, hvis klageren anmoder om det og endvidere dokumenterer, at han opfylder bestemmelsens betingelser for at opnå lempelse.

Klageren påklagede SKATs afgørelse til Landsskatteretten.

Efter at have modtaget Skatteankestyrelsens sagsfremstilling den 28. august 2014 gjorde klagerens repræsentant i en mail dateret den 27. oktober 2014 gældende, ”at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst mangler at blive fradrag for de schweiziske bidrag, som klageren som ansat har betalt. Det drejer sig om 77.762 CHF på løn (72188+4688-886) og 1.774 CHF på arbejdsforsikringsunderstøttelse (1077+620+77).”

I en mail dateret den 3. november 2014 gjorde repræsentanten bl.a. yderligere gældende, at klageren var berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 A.

Den 20. marts 2015 stadfæstede Landsskatteretten SKATs afgørelse. Vedrørende spørgsmålet om lempelse efter ligningslovens § 33 A og fradrag for social sikring fremgår følgende af rettens præmisser:

”Landsskatteretten har alene kompetence til at træffe afgørelse vedrørende de forhold, der fremgår af SKATs afgørelse af 20. september 2012. Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 11. Retten kan derfor ikke træffe afgørelse om, hvorvidt klageren opfylder betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33 A. Retten kan ligeledes hverken træffe afgørelse om, hvorvidt klageren er berettiget til fradrag for social sikring betalt i Schweiz eller, om han skal betale arbejdsmarkedsbidrag af sine indkomster fra Schweiz. Klageren skal rette henvendelse til SKAT, der som første instans skal træffe afgørelse vedrørende disse spørgsmål.”

Klageren ankede Landsskatterettens afgørelse til byretten.

Klagerens repræsentant har fremlagt et svarskrift fra Kammeradvokaten dateret den 4. september 2015, hvoraf bl.a. fremgår, at Skatteministeriet ikke har indsigelser mod, at spørgsmålet om lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 1, bliver inddraget under domstolssagen, da SKAT i sin afgørelse har foretaget lempelse af klageren efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Schweiz. Derimod mener ministeriet ikke, at spørgsmålet om fradrag for sociale bidrag kan prøves under sagen, da hverken SKAT eller Landsskatteretten har taget stilling til det.

Den 14. oktober 2016 stadfæstede Retten i [by1] Landsskatterettens afgørelse af 20. marts 2015. Dommen tager ikke stilling til spørgsmålet om lempelse efter ligningslovens § 33 A og fradrag for social sikring betalt til Schweiz med henvisning til, at klagerens påstand om hjemvisning forudsætter, at retten helt eller delvist har ophævet Landsskatteretten opfattelse som ugyldig, hvilket ikke er sket, og at der verserer en sag om nedsættelse af skatten efter ligningslovens § 33 A og antageligvis også fradrag for bidragene til social sikring ved skattemyndighederne om spørgsmålet.

Den 19. januar 2015 anmodede klagerens repræsentant SKAT om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for 2006.

Den 16. marts 2015 anmodede repræsentanten, om genoptagelse af klagerens skatteansættelse for 2007.

Anmodningerne om genoptagelse omfattede følgende:

Ved en afgørelse dateret den 13. maj 2015 genoptog SKAT klagerens skatteansættelse for 2007 med henblik på nedsættelse med det opkrævede arbejdsmarkedsbidrag. SKAT afviste at genoptage skatteansættelserne vedrørende de øvrige forhold.

Klagen til Skatteankestyrelsen omfatter alene SKATs afvisning af at genoptage punkterne 3 og 4.

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet at genoptage klagerens skatteansættelse for 2007 for så vidt angår lempelse efter ligningslovens § 33 A og fradrag for sociale bidrag.

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter der kan begrunde ændringen. Når forholdene i særlig grad talerfor det, kan der ske ekstraordinær genoptagelse efter udløbet af denne frist. Der henvises til skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

Ud over de i § 27 konkret nævnte tilfælde, vil der efter praksis kunne ske ekstraordinær genoptagelse efter stk. l, nr. 8, når der foreligger ansvarspådragende fejl hos skattemyndigheden, svig fra tredjemand eller andre ekstraordinære forhold, der vil gøre en opretholdelse af beskatningen åbenbart urimelig.

Anmodning om ekstraordinær genoptagelse efter § 27, stk. 2, skal som udgangspunkt fremsættes inden 6 måneder fra det tidspunkt, hvor skatteyderen bliver bekendt med det forhold, der kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.

Anmodningen om ændring af klagerens ansættelser for 2006 og 2007 er modtaget efter fristen for ordinær genoptagelse.

Klagerens repræsentant har inddraget spørgsmålet om lempelse efter ligningslovens § 33 A, pligten til at betale arbejdsmarkedsbidrag og fradrag for sociale bidrag ved behandlingen af sagen i Landsskatteretten, selv om de ikke fremgik af SKATs afgørelse. Forholdene fremgår ikke af klagen til retten, så de må være fremført senere under rettens behandling af sagen.

Med hensyn til lempelse efter reglerne i ligningslovens § 33 A bemærkes, at det forhold, at der i forbindelse med forskudsregistreringen og anmodningen om bindende svar henvises til reglerne i § 33A, ikke kan begrunde, at SKAT på eget initiativ skulle have taget stilling hertil i forbindelse med ændringen af skatteansættelsen for 2007. Det bemærkes endvidere, at det fremgår af sagsfremstillingen vedrørende SKATs afgørelse af 20. september 2012 for 2007, at såfremt der ønskes nedslag ved skatteberegningen efter § 33A skal klageren anmode herom og dokumentere, at betingelserne er opfyldt. Uanset dette har klageren ikke anmodet om nedslag efter § 33 A i forbindelse med skatteansættelsen.

Spørgsmålet om anvendelsen af § 33 A er ikke medtaget i klagen til Landsskatteretten. Når forholdene ikke er medtaget i klagen til Landsskatteretten, men først er fremkommet senere, er der efter SKATs opfattelse ikke tale om en rettidig anmodning om genoptagelse.

Det vil desuden være sådan, at klageren ifølge egne oplysninger ikke er omfattet af ligningslovens § 33 A for en del af 2007, og at han ikke har dokumentation for sine opholdsperioder i Danmark. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse.

Under henvisning hertil foreligger der ikke en rettidig anmodning om genoptagelse for 2007 vedrørende dette forhold, og efter SKATs opfattelse foreligger der ikke særlige forhold, som kan begrunde ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, eller dispensation fra fristen i § 27, stk. 2. Der er ikke herved taget stilling til, hvorvidt betingelserne for anvendelsen af § 33 A kan anses for opfyldt for 2007.

For så vidt angår de schweiziske sociale bidrag har repræsentanten henvist til sit brev af 19. april 2012, hvori han gør indsigelse mod SKATs forslag til afgørelse vedrørende 2008. Som dokumentation for overførsel af opsparede midler til Danmark i 2008 havde repræsentanten vedlagt dokumentation for udbetalt løn og arbejdsløshedsunderstøttelse fra Schweiz i 2007.

Da SKAT udarbejdede klagerens skatteansættelse for 2007 kunne SKAT ikke se, at klageren betalte obligatoriske sociale bidrag i Schweiz. Det kan ikke anses for en fejl fra SKATs side, at SKAT ikke på eget initiativ undersøger muligheden for fradrag efter ligningslovens § 8 M på grundlag af materiale, der er modtaget vedrørende et efterfølgende år.

Anmodningen om ændring af skatteansættelsen for 2007 for så vidt angår fradrag for sociale bidrag er indgivet efter fristen i skatteforvaltningslovens § 26, og der foreligger ikke forhold, der efter praksis kan begrunde ekstraordinær genoptagelse.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at SKAT pålægges at genoptage klagerens skatteansættelse for 2007, da klageren opfylder betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 1, på løn optjent ved arbejde i Schweiz i perioden fra den 1. januar 2007 til den 30. juni 2007.

Repræsentanten har endvidere fremsat påstand om, at SKAT pålægges at genoptage klagerens skatteansættelse, fordi klageren er berettiget til fradrag for de obligatoriske sociale bidrag, han har betalt til Schweiz i 2007.

Af klagen til Landsskatteretten fremgår følgende:

”Da der her ikke er tale om anmodning om genoptagelse af en skatteansættelse fra klagerens side med derimod om, at Skat mod klagerens ønske og påstand har genoptaget skatteansættelsen for 2007, må det være i overensstemmelse med reglerne i skatteforvaltningsloven, at klageren har mulighed for at forsvare sig med alle relevante påstande der kan gavne hans skattemæssige position i den foreliggende usædvanlige situation.

Landskatterettens kendelse af 20.03.2015 er indbragt for Byretten i [by1]. Sagen er således stadig under behandling i øjeblikket, og derved kan der efter vores opfattelse fremføres alle de relevante argumenter klageren kan fremføre til støtte for en begrænsning af hans skattebetaling for 2007.

Vi ønsker derfor, at Skatteankestyrelsen behandler påstanden om skatteborgerens ret til at anvende LL§33A. Skatteborgeren har første gang allerede i marts 2007 ved anmodning om ændring af forskudsansættelse for 2007, og senere i både maj og september 2007 anmodet om anvendelse af denne regel, hvor Skat dog ikke så sig i stand til at besvare denne anmodning om bindende svar. Der henvises her til anmodningen om ændringen af forskudsansættelsen for 2007 og svaret på anmodningen om det bindende svar, som også er fremlagt i klagesagen i Landsskatteretten (vedhæftes).

Landsskatteretten har oprindelig i klagesagen oplyst, at den ikke ønsker at behandle LL§33A før Skat har behandlet anvendelsen af denne regel. Retten har på intet tidspunkt tilkendegivet, at en realitetsbehandling af denne regel ikke skulle kunne finde sted, men har blot ønsket at overholde formalia og afvente Skats stillingtagen.

Vi har tidligere overfor Landsskatteretten fremlagt oversigt over de datoer, hvor skatteborgeren har opholdt sig i Danmark i den periode, hvor vi ønsker LL§33A anvendt nemlig 1.1.2007-30.06.2007.

Datoer for ophold i Danmark i 2007:

12.1.-20.1.

27.1.-1.2.

5.2-10.2

23.3.-27.3

20.4-26.4

25.5.-31.5

25.6.-27.6.

Der har således været 39 opholdsdage i Danmark i perioden 1.1.2007-30.06.2007.

En person lokalansat i Schweiz med sine arbejdsfunktioner som daglig ansvarlig må nødvendigvis opholde sig, hvor hans arbejdsfunktioner ligger. Man kan ikke dokumentere, hvor man ikke har opholdt sig. Så på samme måde som klageren ikke kan dokumentere, at han ikke har opholdt sig i Østrig, kan han også kun sandsynliggøre, at han ikke har opholdt sig udover de nævnte dage i Danmark.

Efter vores bedste overbevisning er det således sandsynliggjort, at betingelserne for anvendelse af LL§33A er opfyldt, idet dette følger af hans ansættelsesforholds natur, at han nødvendigvis kun har begrænsede ophold i Danmark.

Vi er ikke enige i Skats beskrivelse af ”at du ifølge egne oplysninger, jf. LSR-kendelsen, ikke vil være omfattet af LL § 33A for en del af 2007”. Dette må bero på en misforståelse. Skatteborgeren har lønindtægt i perioden 1.1.2007-30.06.2007 men har kun arbejdsløshedsunderstøttelse i perioden 1.7.2007-31.12.2007. I perioden med løn opfylder skatteborgeren efter vores opfattelse betingelserne for at anvende LL §33 A, mens han ikke gør det i perioden uden løn. Vi anmoder således om anvendelse af LL§33A i perioden med løn som brutto udgør 1.419.924 CHF.

I hele perioden 1.7.2002 til 30.6.2007 har klageren med undtagelse af én betingelse opfyldt alle andre betingelser i LL§33 A, herunder også den tidsmæssige begrænsning af ophold i Danmark. Når reglen ikke har været anvendt i årene 2002-2006 skyldes det, at klageren har haft et bestyrelsesarbejde i Danmark ved siden af sin løn for arbejdet i Schweiz, for hvilket han i denne periode modtog bestyrelseshonorar der forhindrede ham i at bruge LL§33 A, idet betingelsen om, at han ikke må modtage indtægter fra arbejde i Danmark ikke kunne opfyldes. Dette bestyrelsesarbejde ophører i 2006, hvilket gav med muligheden for at opfylde betingelserne for at anvende LL§ 33A i 2007. Derfor blev der anmodet om ændring af forskudsansættelsen i marts 2007 med anmodning om brug af LL § 33 A og samtidig oplyst, at betingelserne for at anvende reglen var opfyldt. Se vedhæftede bilag. Igen i anmodningen om bindende svar i maj og september 2007 oplyses det, at betingelserne for at anvende LL§33 A for skatteborgerens løn er opfyldt. Det var der ikke usikkerhed om, men det der derimod ønskedes bindende svar om var, om LL§ 33A kunne bruges på hans arbejdsgivertildelte aktieoptioner.

Når der overhovedet blev anmodet om bindende svar på anvendelse af LL§33A i foråret 2007 var det nærmest som en ekstra gardering af klagerenes skattesituation, hvis han ikke blev i Schweiz i minimum 3 år fra den 1.11.2006, hvor hans danske bolig blev udlejet. På tidspunktet for anmodningen om det bindende svar anser klageren sig for begrænset skattepligtig i Danmark, men han ved jo også, at det ikke kan udelukkes, at han vender tilbage til Danmark inden den 31.10.2009, hvorved der kunne opstå usikkerhed om ophøret af hans fulde skattepligt, hvis dette scenario måtte blive virkelighed. Derfor ønskedes det afklaret, om han kunne anvende LL§33A, hvis dette scenario med en tidligere tilbagevenden til Danmark end den 31.10.2009. skulle opstå.

Så allerede for mere end 8 år siden gøres der flere gange opmærksom på, at betingelserne for at anvende LL§33A er opfyldt i 2007. Det skal her bemærkes, at dette ved anmodningen om det bindende svar i september 2007 sker på et tidspunkt, hvor perioden i hvilken reglen ønskes anvendt er gået, hvorfor man således med sikkerhed kunne sige, at betingelserne var opfyldt, da det nu ikke mere var fremtid men fortid.

Betingelserne for at anvende LL§33A var derfor opfyldt for indkomstansættelsen for 2007. På det tidspunkt var det imidlertid opfattelsen, at såvel reglen om flytning af skattemæssigt hjemsted som reglen om ophør af fuld skattepligt var opfyldt, hvorfor det ikke var relevant at anvende LL § 33 A. Anmodningen om brug af LL§33A fremføres først på det tidspunkt, hvor vi bliver klar over at indstillingen i Landsskatteretten peger imod, at ophør af klagerens fulde skattepligt ikke kan forventes godkendt.

Påstand 2. Klageren påstår, at han er berettiget til fradrag i sin personlige indkomst i 2007 for obligatoriske schweiziske sociale sikringsbidrag betalt i Schweiz i 2007.

Vi anmoder endvidere om, at der i skatteansættelsen for 2007 gives fradrag for betalte schweiziske sociale bidrag. At disse bidrag er betalt fremgår af Lohnausweis für die Steurererklärung 1.1.- 30.6.2007 samt oversigten over de sociale ydelser modtaget i Schweiz i perioden 1.7.-31.12.2007 som er fremsendt til Skat bl.a. den 19.04.2012. Disse bilag genfremsendes vedlagt.

Dokumentationen for de schweiziske sociale bidrag er fremsendt flere gange til Skat, herunder mindst én gang for mere end 3 år siden, og det fremgår klart, at disse bidrag er betalt. Det er lige så klart, at klageren har ret til fradrag for sådanne obligatoriske sociale bidrag i medfør af LL §8 M, stk.2. Efter vores opfattelse er det således en klar fejl fra Skats side, at der ikke er givet fradrag for disse bidrag. Vi er således helt uforstående overfor Skats påstand om, at der på det foreliggende grundlag ikke er begået fejl fra Skats side. Der foreligger klar dokumentation for betaling af disse sociale bidrag på et meget tidligt tidspunkt i denne sag. Allerede den 20.08.2012 har Skat første gang modtaget kopi af klagerens lønseddel. Det holder derfor ikke at hævde, at Skat ikke kan forstå den schweiziske årslønsoplysningsseddel 2007, når vi taler betalte sociale bidrag, når Skat er i stand til at forstå lønnens og den schweiziske indkomstskats størrelse. Det samme gælder for oplysningssedlen vedrørende den schweiziske arbejdsløshedsunderstøttelse, hvor Skat igen er i stand til at forstå understøttelsens størrelse og størrelsen af den betalte indkomstskat men ikke størrelsen af de betalte sociale bidrag. Vi anmoder om, at denne åbenbare fejl bliver rettet.”

I et efterfølgende indlæg har repræsentanten yderligere anført:

”Grundlæggende er det min opfattelse, at Skat har forhøjet en skatteansættelse efter SKF § 27 stk. 1 nr.5.

Vi anmoder ikke om genoptagelse efter SKF §27, stk.1 nr.8.

Vi har fra begyndelsen påstået og fastholdt, at den selvangivne indkomst er korrekt. Vi har afvist creditlempelse på lønnen fra Schweiz men fastholdt fuld exemptionslempelse. Da dette er blevet afvist, anmoder vi nu om exemptionslempelse for skat på løn med progressionsforbehold efter LL§33a.

Det er ikke en ny selvstændig påstand men en ændring af tidligere påstande.

Alle parter er enige om, at der foreligger en dobbeltbeskatning, og at den skal elimineres ved en eller anden form for lempelse.

Man må i en klagesag have ret til at fremføre alle relevante lempelsesregler uden, at det kan betragtes som en anmodning om genoptagelse. Efter min opfattelse skal fortolkningen af skatteforvaltningsloven være på denne måde. Jeg har ej heller kunnet finde synspunkter i litteraturen for det modsatte.

Vi anmoder altså ikke om genoptagelse efter SKF §27,stk.1 nr.8.

At reglen i LL§33A er relevant, når andre exemptionslempelser er afvist er åbenbart, da Skat selv har nævnt denne mulighed i sin oprindelige afgørelse fra [person1]. Dette følger af officialmaksimen, som vi således påberåber os.

Vi mener derfor det er forkert, når Skat bruger som kriterium for at behandle sagen skriver, at Skat skal have gjort noget ansvarspådragende for at behandle de ændrede påstande vi fremfører.

Vi forsvarer os mod konsekvenserne af Skats brug af SKF §27,stk.1 nr.5.

Dette er også i overensstemmelse med kammeradvokatens indstilling i byretssagen, hvor vi havde mulighed for at fremføre LL§33A, hvilket fremgår af kammeradvokatens skrivelser begrundet i, at lempelse for dobbeltbeskatning er fremført under hele sagen. Se bilag 1.

Denne mulighed har vi således stadig ved landsretssagen.

Derfor skal Skatteankestyrelsen efter vores opfattelse hjemvise sagen til behandling efter LL§33A til Skat.

Omkring fradrag for sociale bidrag på løn og arbejdsløshedsunderstøttelse betalt i Schweiz er der ej heller tale om genoptagelse efter SKF§ 27,dtk.1 nr.8 fra vores side.

Det er Skat der laver en ukorrekt forhøjelse af indkomsten, idet Skat glemmer at give fradrag for betalte obligatoriske sociale bidrag i Schweiz.

Der er ingen tvivl om retten til dette fradrag – det står direkte i LL§8 m.

Vi er derfor helt uenige i, at dette fradrag kun kan gives, hvis Skat har begået en ansvarspådragende fejl.

Uanset at der er begået en fejl og dermed en overtrædelse af skattelovgivningen, så skal dette fradrag gives, fordi der ret til fradraget i lov om arbejdsmarkedsbidragsfonde.

Fritagelsen for betaling AM-bidrag er givet, og det er også korrekt, men begrundelsen for at give fradraget er ikke korrekt efter vores opfattelse.

Skat giver efter det oplyste fritagelsen for bidraget, fordi det anses at være en ansvarspådragende fejl, at det ikke er givet.

Denne fritagelse skulle gives, uanset om Skat havde begået en ansvarspådragende fejl, og det skal den, fordi det vil være ulovligt at nægte fradraget, idet der er en ret til fritagelsen. Vi ville således have foretrukket en korrekt begrundelse for fritagelsen, idet det forvirrer begreberne. Efter vores opfattelse kan Skat ikke slå behandlingen af anmodningen om genoptagelse af 2006 skatteansættelse sammen med anmodning om fornyet behandling af 2007 skatteansættelsen. Anmodningerne skal behandles efter forskellige regelsæt, og vi indsender også disse to anmodninger i særskilte skrivelser for netop at undgå sammenblanding. Det bemærkes, at vi ikke har klaget over den nægtede genoptagelse af 2006 skatteansættelsen.

I 2007 var AM-bidrag et socialt bidrag, og der er også betalt obligatoriske sociale bidrag i Schweiz, hvilket fremgår klart af lønoplysningssedlen fra arbejdsgiveren og af indberetningen fra den schweiziske arbejdsløshedskasse samt endvidere af den kendsgerning, at klageren modtager arbejdsløshedsunderstøttelse fra Schweiz i sidste halvdel af 2007, hvilket etter schweiziske regler forudsætter betaling af bidrag.

Af både lønoplysningssedlen og arbejdsløshedskasseindberetningen fremgår både bruttoløn/-understøttelse, sociale bidrag, indkomstskat samt nettoløb efter sociale bidrag. Disse oplysninger får sagsbehandleren hos Skat allerede under skattesagen for 2008, idet det bemærkes, at sagsbehandleren er den samme, og jo begynder skattesagen for 2007 baseret på indhentede oplysninger vedrørende skattesagen for 2008. I skrivelse af 19.04.2012 til [person1], Skat fremsendes disse to oplysningssedler med sikkerhed med uddybende kommentarer. Se vedhæftede bilag 3

Så selv med Skats egen forkerte begrundelse burde fradraget være givet.

Min konklusion er sagen hjemvises til Skat til behandling efter LL§33a og med anmodning om fradrag for obligatoriske sociale bidrag betalt i Schweiz.”

SKATs udtalelse

SKAT har bemærket følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”SKAT tiltræder, at der kan ske genoptagelse af ansættelsen for 2007 med henblik på en vurdering af, om klager er berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33A.

Endvidere kan SKAT tiltræde, at der ikke kan ske genoptagelse af ansættelsen for 2007 vedrørende fradrag for udenlandske sociale bidrag efter Ligningslovens § 8M.”

Repræsentantens bemærkninger

Repræsentanten har den 27. november 2017 bl.a. bemærket følgende til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og SKATs udtalelse:

”1.Genoptagelse med anmodning om lempelse efter LL§33A

Vi noterer os, at Skatteankestyrelsen og nu også Skat er enige i, at Skat skal imødekomme vor anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for 2007 med henblik på en vurdering af, om klageren er berettiget til lempelse efter LL§33A. Det er vi i sagens natur enige i og vil derfor ikke tilføje yderligere hertil.

2. Genoptagelse med anmodning om fradrag for sociale bidrag

Vi noterer os endvidere, at Skatteankestyrelsen stadig ikke er enig med os i, at der kan ske genoptagelse af skatteansættelsen vedrørende fradrag for udenlandske sociale bidrag efter LL§8M.

Vi fastholder, at klageren har ret til genoptagelse af skatteansættelsen for 2007 vedrørende fradrag for schweiziske obligatoriske sociale bidrag.

Vi er fundamentalt uenige i, at vi ikke skulle kunne få genoptagelse med anmodning om fradrag for obligatoriske schweiziske sociale bidrag efter LL §8M.

Vi må gøre opmærksom på, at der er tale om en betydelig faktuel fejl, når Skatteankestyrelsen på side 7 henviser til afgørelse fra Skat af den 20.09.2010. Afgørelsen fra Skat, hvor klagerens skattepligtige indkomst forhøjes, er fra den 20.09.2012. Yderligere skriver Skatteankestyrelsen i sin vurdering, at en anmodning i denne situation om genoptagelse skulle ske senest den 1.5.2011. Klageren skulle altså ca.16 måneder før Skar laver en forhøjelse anmode om genoptagelse af skatteansættelsen for at opnå et fradrag for obligatoriske sociale bidrag. Dette giver absolut ingen mening,og det er ganske uden hjemmel i skatteforvaltningsloven, at en skatteyder skulle kunne fratages retten til at forsvare sig mod en fejlagtig forhøjelse fra Skat.

Skat laver flere fejl ved den ændrede skatteansættelse der laves den 20.09.2012., herunder glemmes ”fradraget” for de schweiziske sociale bidrag. Når vi skriver fradraget i citationstegn, er det fordi dette fradrag ikke gives som et selvstændigt fradrag i indkomstopgørelsen. Fradraget gives skattemæssigt på samme måde som det danske fradrag for ATP-bidrag som medarbejdere betaler. Det sociale bidrag som betales af medarbejderen gives som et fradrag i lønnen, hvorved den skattepligtige løn der fremgår i indkomstopgørelse bliver mindre.

Ingen vil formentlig bestride, at det er en fejl, at fradraget for de sociale bidrag ikke er givet og ej heller, at det ikke et selvstændigt fradrag som fremgår i indkomstopgørelsen (men blot reducerer den skattepligtige løn).

Det afgørende spørgsmål for, om det er ret til genoptagelse for disse sociale bidrag er, om Skats medarbejder ved, at disse bidrag er betalt, eller om han burde vide det.

Medarbejderen hos Skat der behandlede anmodningen om genoptagelse ([person2]) skriver også på side 2 i en sin afgørelse der ikke gav medhold i genoptagelse på dette punkt, at hvis det kan sandsynliggøres, at medarbejderen i Skat ([person1]) burde vide dette, er der ret til genoptagelse.

Derfor er det relevant at tage stilling til, hvad en skattemedarbejder burde vide, når han ændrer en skatteansættelse, hvori indgår udenlandsk indkomst, herunder både udenlandsk løn og udenlandsk arbejdsløshedsunderstøttelse.

Denne medarbejder bør vide, at der eksisterer en dobbeltbeskatningsoverenskomst der regulerer dobbeltbeskatning af indkomst og formue. Konkret her bør han kende den dansk-schweiziske dobbeltbeskatningsoverenskomst samt de relevante artikler heri, herunder artiklen om fastlæggelse af skattemæssigt hjemsted og lønartiklen om eliminering af dobbeltbeskatning af en lønindkomst.

Han bør også vide, at der foreligger en social sikringsoverenskomst mellem Danmark og Schweiz samt hovedprincipperne for betaling af sociale bidrag, herunder princippet om, at der ikke skal betales sociale bidrag i begge lande samtidig.

Medarbejderen bør også kunne forstå hovedpunkterne i en schweizisk lønseddel, herunder bruttoløn, nettoløn, indkomstskat og sociale bidrag. Han bør også forstå hovedpunkterne i en oplysningsseddel om arbejdsløshedsunderstøttelse, herunder understøttelsen, indkomstskatten og de sociale bidrag.

Har medarbejderen ikke denne viden, må han indhente den fra andre medarbejdere, spørge skatteborgeren eller finde svar andetsteds fra f.eks. Google. Gør han det ikke, er det en ansvarspådragende fejl som det påhviler Skat at ændre.

Medarbejderen havde ikke denne viden ved ændringen af skatteansættelsen for klageren i 2007. Derfor gik det galt med fradraget for de obligatoriske schweiziske bidrag.

Klageren, der er lokalansat i Schweiz, skal betale obligatoriske schweiziske sociale bidrag af sin lønindkomst. Det fremgår ufravigeligt af den sociale sikringsaftale mellem Danmark og Schweiz.

Det fremgår endvidere også af, at klageren modtager schweizisk arbejdsløshedsunderstøttelse i 2007 i den sidste halvdel af året. Ingen kan få en understøttelse uden at være omfattet af social sikring og betale sociale bidrag.

Skats medarbejder pålægger også klageren at betale AM-bidrag af sin løn, idet det må formodes, at han ikke ved, at dette ikke er i overensstemmelse med lovgivningen for en person lokalansat i Schweiz. AM-bidraget bliver senere tilbagebetalt ved klage herover. Skat skriver dog ikke hvad hjemmelen er til fritagelsen for at betale AM-bidraget. Det kan man godt undre sig over, idet det havde været rimeligt at begrunde en afgørelse, når det i afgørelsen fremgår, at Skat selv anser fejlen for ansvarspådragende. Skats problem var formentlig, at man ikke kunne begrunde fejlen med, at klageren var omfattet af schweizisk social sikring, idet man så også var blevet nødt til at begrunde fritagelsen for AM-bidrag med, at klageren var undergivet schweizisk social sikring. Det havde ikke passet godt, når man skulle begrunde afvisningen af genoptagelse for fradraget for de schweiziske sociale bidrag.

Baseret på disse forhold er det os ubegribeligt, at Skatteankestyrelsen skriver ”Det fremgår ikke umiddelbart af materialet, at nogen af de angivne beløb vedrører obligatoriske sociale bidrag, som klageren har betalt i Schweiz”.

Skats medarbejder bør som nævnt vide dette eller undersøge forholdet nærmere. En skattemedarbejder der ikke ved at AHV-beitrag der betales i Schweiz som tydeligt fremgår af den indleverede lønoplysningsseddel, og som fremgår af alle lønsedler fra Schweiz, Tyskland og Østrig for personer omfattet af landets sociale sikring, og som fremgår af den indleverede arbejdsløshedsunderstøttelsesoplysningsseddel, bør undersøge dette med alle de entydige oplysninger han har. Bare et simpelt opslag på google ville besvare dette spørgsmål.

Betalingen af de obligatoriske sociale bidrag er i den grad fremlagt og dokumenteret og ansvaret for ikke vide dette, bør en skattemedarbejder ikke kunne undslå sig.

Da vore argumenter ikke i blot et mindre omfang er blevet afvist eller modgået, fastholder vi, at en skattemedarbejder af de modtagne dokumenter bør kunne indse, at der er betalt schweiziske sociale bidrag, og at den manglende reaktion herpå vil være ansvarspådragende.

Det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at en skatteansættelse kan genoptages, hvis der foreligger særlige omstændigheder, jf. SKF §27,stk.1 nr.8.

Efter vores opfattelse foreligger der i den grad særlige omstændigheder, hvilket er påvist ovenfor.

Klageren fremsender allerede første gang den 18.01.2012 på opfordring fra Skat sin lønoplysningsseddel for 2007 på email til den skattemedarbejder, der behandler klagerens skatteansættelser for 2007 og 2008. Samme lønseddel fremsendes sammen med kontoudskrifter igen til Skat den 19.04.2012 til samme sagsbehandler på email. Skat har altså de oplysninger der er nødvendige for at lave en korrekt forhøjelse, herunder af den skattepligtige løn efter fradrag for de sociale bidrag, når forudsætningen er, at klageren anses for fuldt skattepligtig til Danmark. Det sker ikke. Det er ansvarspådragende og derfor foreligger der særlige omstændigheder, der begrunder imødekommelse af anmodningen om genoptagelse også på dette punkt.”

Den 12. april 2018 har repræsentanten yderligere bemærket:

”Vi påstår subsidiært, at Skatteankestyrelsen skal realitetsbehandle klagerens ret til fradrag for obligatoriske schweiziske sociale bidrag. Vi har gjort Styrelsen opmærksom på, at Skat fejlagtigt ikke har givet fradrag for disse sociale bidrag i den opgjorte lønindkomst ved den ændrede skatteansættelse for 2007 jf. LL§ 8 m. Dette forhold var vi ikke opmærksomme på i Skats forslag til afgørelse og i Skats kendelse om den ændrede skatteansættelse for 2007, jf. den tidligere udførlige redegørelse herfor. Da vi blev opmærksomme på dette under sagens behandling, gjorde vi i umiddelbar forlængelse heraf opmærksom på denne fejl.

Vi begrunder vores subsidiære påstand med, at det følger af SKF § 46, at en sådan anmodning skal realitetsbehandles af Styrelsen, når dette begæres af klageren, og det ikke kan lægges klageren til last, at disse oplysninger ikke tidligere er kommet frem. Efter vores opfattelse er disse betingelser opfyldt. Det er efter § 46 ikke en betingelse, at dette fradrag har været realitetsbehandlet af Skat ved deres sagsbehandling. Det er ligeledes vores opfattelse, jf. de tidligere afgivne oplysninger om fradragets størrelse, at fradraget ville have medført et væsentligt af andet udfald af afgørelsen. I øvrigt er det vores opfattelse, at der også foreligger ganske særlige omstændigheder, der taler for genoptagelse, hvorfor der alene af denne grund skal ske genoptagelse i Skatteankestyrelsen.

Det er endvidere vores opfattelse, at Styrelsen efter officialprincippet burde have gjort opmærksom på denne genoptagelsesmulighed, da Styrelsen blev gjort bekendt med dette manglende fradrag, og dermed ikke blot have henvist klageren til at søge om genoptagelse hos Skat.

Under domstolsbehandlingen i Vestre Landsret af de påklagede andre påstande i klagerens skatteansættelse for 2007 har såvel Vestre Landsret som kammeradvokaten udtalt tydelig irritation over og manglende forståelse for, at dette forhold ikke har været realitetsbehandlet i Skatteankestyrelsen, og ingen har ikke kunnet finde en begrundelse for, hvorfor dette ikke er sket, hvorfor vi må udlede, at det er en fejl, at det ikke er sket.

Klageren er klart i den nuværende skatteansættelsen for 2007 påført et betydeligt tab ved den manglende reduktion i den skattepligtige personlige indkomst som følge af fejlen i Skat, og derfor skal Skatteankestyrelsen inddrage behandling af fradraget efter LL § 8 M for de obligatoriske schweiziske sociale bidrag. Der henvises til tidligere fremsendt dokumentation for fradragets størrelse.

Af hensyn til sagens videre forløb ønskes denne påstand derfor inddraget i Skatteankestyrelsens behandling og afgørelse i denne klagesag.”

Landsskatterettens afgørelse

I det konkrete tilfælde finder Landsskatteretten, at spørgsmålene om lempelse efter ligningslovens § 33 A og fradrag for sociale bidrag har en sådan nær forbindelse til sagens hovedspørgsmål om skattepligt af lønindkomst fra Schweiz, at de må anses for at være en del af hovedspørgsmålet og ikke selvstændige punkter, hvortil der skal ske genoptagelse efter skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.

Landsskatteretten har udover spørgsmålenes karakter også lagt vægt på, at det fremgår af SKATs oprindelige afgørelse, at der kunne ske lempelse af den skat, der var betalt til Schweiz, og at de sociale bidrag fremgik af den lønoplysningsseddel, der dannede baggrund for beskatning af klageren. Landsskatteretten giver derfor klageren medhold i, at SKAT skal behandle disse to spørgsmål og hjemviser derfor sagen til fornyet behandling hos SKAT.