Kendelse af 15-11-2019 - indlagt i TaxCons database den 12-01-2020

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2011

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

175.186 kr.

175.186 kr.

Fradrag for erhvervsmæssig andel af ejendomsskatter

2.419 kr.

0 kr.

0 kr.

Indkomståret 2012

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

99.692 kr.

99.692 kr.

Fradrag for erhvervsmæssig andel af ejendomsskatter

2.547 kr.

0 kr.

0 kr.

Virksomhedsskatteordningen kan anvendes

Nej

Ja

Ja

Indkomståret 2013

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

33.090 kr.

33.090 kr.

Fradrag for erhvervsmæssig andel af ejendomsskatter

2.419 kr.

0 kr.

0 kr.

Virksomhedsskatteordningen kan anvendes

Nej

Ja

Ja

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Klagerens virksomhed blev indregistreret som enkeltmandsvirksomhed pr. 1. oktober 1983 med branchekoden 011110 Kornavl, men har siden skiftet branchekode til 452100 Bygge- og anlægsentreprenører (bortset fra nedrivnings- og jordarbejdsentreprenører).

Klageren har oplyst, at han frem til 2005 har haft sin egen gård, hvorpå han drev landbrug og entreprenørarbejde. Landbrugsdriften bestod af frilandsgrise og en gårdbutik, mens entreprenørarbejdet bestod af diverse gravearbejder med gravemaskine, belægningsopgaver, brændesalg, grøn service, herunder anlægsopgaver, samt beskæring og træfældning, nedrivningsopgaver, snerydning og saltning. Ifølge klagerens oplysninger købte han i 2008 en landbrugsejendom på 9,77 ha, beliggende [adresse1], [by1], [by2].

Det fremgår af Bygnings- og Boligregistret, at ejendommen består af et stuehus opført i 1850, ombygget i 1996, og en bygning på 621 m2, med tilhørende overdækning på 216 m2 opført i 2002, med ydervægge af metalplader og tag af fibercement, herunder asbest. I bygningen er der indrettet anneks til beboelse på 41 m2 i 2010. Der er endvidere opført et maskinhus i ukendt materiale i 1976 på 160 m2.

Entreprenørvirksomheden fortsatte ifølge klageren som tidligere på den nye ejendom, indtil en arbejdsulykke i maj 2008, resulterede i at han ikke kunne varetage entreprenørarbejdet, og samtidig blev virksomheden ramt af finanskrisen. Klageren besluttede derfor at omlægge driften i 2009, hvorefter den primære drift skulle være hestevognskørsel, mens entreprenørarbejdet blev nedprioriteret. Klageren har oplyst at han i 2011 investerede i en hest og en skovvogn, og siden da har investeret i yderligere tre heste og flere andre hestevogne. Klageren har oplyst, at han begyndte at markedsføre virksomheden hestekørsel.dk i 2012, hvor der blev lavet brochurer og visitkort, samt trykt logo på trøjer. Af markedsføringsmaterialet fremgår det, at virksomheden tilbyder kørsel med folk, og skovarbejde med hest. Klageren har forklaret at kørsel med folk for eksempel kan være i anledning af bryllup, konfirmation, begravelse, firmaudflugter med videre. Skovarbejdet indebærer blandt andet at hestene anvendes som trækkræft i skovene for at skåne miljøet på steder, hvor andre maskiner er for store til at komme frem uden at ødelægge det omkringliggende. Ejendommens jordarealer anvendes ifølge klageren til dyrkning af foder til hestene.

Klageren har oplyst, at han gennem flere år har arbejdet som kusk hos [virksomhed1], hvor arbejdet bestod i at træne og køre med heste og vogn, samt forefaldende staldarbejde. Klageren har her igennem oparbejdet kompetencer inden for området med hestekørsel.

I klagen blev det oplyst, at klageren stadig udfører entreprenørarbejde, men at det var begrænset til opgaver inden for grøn service. Det fremgår dog af de seneste regnskaber, at entreprenørarbejdet er intensiveret og udgør den primære del af omsætningen i 2017-2018.

Af særlige omstændigheder har klageren oplyst, at udover arbejdsulykken i 2008, hvor klageren fik anerkendt en mengrad på 15 % af Arbejdsskadestyrelsen, pådrog klageren sig en skade på sin højre arm i 2012, hvor mengraden ligeledes blev opgjort til 15 %, ligesom han var ude for en bilulykke i 2014, hvor virksomhedens bil blev totalskadet.

Resultater

SKAT har oplyst, at klageren i de påklagede år 2011-2013 har haft følgende lønindkomst:

År:

Lønindkomst:

2013

264.414 kr.

2012

443.060 kr.

2011

414.758 kr.

SKAT har oplyst, at klageren har selvangivet følgende resultater af virksomheden i perioden 2008-2013:

År:

Selvangivet: resultat:

2013

-33.090 kr.

2012

-99.692 kr.

2011

-175.186 kr.

2010

-36.923 kr.

2009

-164.721 kr.

2008

-8.292 kr.

Følgende resultater for indkomstårene 2010-2014 fremgår af virksomhedens skattemæssige regnskaber og kontokort:

2010

2011

2012

2013

2014

Udført arbejde

256.116

207.163

142.539

163.860

11.252

Hesteindtægter

0

0

7.668

31.580

26.240

Landbrugsstøtte

16.509

14.149

0

16.837

0

Lejeindtægt

0

0

8.000

45.400

54.400

Omsætning i alt

272.625

221.312

158.207

226.097

91.892

Materialekøb/råvarer

-41.473

-59.635

-14.553

-39.561

-51.514

Materialekøb u/moms

-1.030

0

0

-347

0

Hesteudgifter

0

-28.095

-43.241

-25.367

-60.089

Fremmed arbejde

-96.511

-77.921

-24.598

0

-1.048

Vedligeholdelse udlejningsejendom

0

0

-6.237

-6.646

-14.160

Fragt og bortkørsel af affald

0

0

0

-2.700

0

Stykomkostninger i alt

-139.014

-165.651

-88.629

-74.621

-126.812

Salgsomkostninger i alt

-2.017

-16.770

-6.370

-3.837

-

Brændstof

-34.123

-28.429

-19.475

-8.451

Reparation og vedligehold

-17.865

-42.914

-20.640

-2.804

Bilskat og forsikring

-8.906

-18.602

-14.751

-12.559

Leasing auto

-35.082

-34.768

-17.193

0

Parkering og broafgift

-1.094

-6.739

-1.793

-7.212

Biludgifter i alt

-97.070

-131.452

-73.852

-31.026

-

Øvrige driftsmiddelomk. I alt

-22.334

-3.488

-21.500

-69.281

-

Administrationsomkostninger i alt

-35.840

-46.909

-43.376

-56.045

-

Resultat før afskrivninger

-23.652

-142.958

-75.520

-8.711

-

Afskrivning driftsmidler

-13.271

-32.228

-24.171

-24.379

Resultat før renter

-36.923

-175.186

-99.691

-33.090

-

Finansieringsudgifter

-12.231

-12.809

-18.873

-17.150

Resultat efter renter

-49.154

-187.996

-118.564

-50.239

-

I 2011 er der i regnskabet ikke foretaget en fordeling mellem posterne ”udført arbejde” og ”hesteindtægter”. Det fremgår dog af klagerens oplysninger, at der har været udført skovarbejde med hest i 2011 i [by3].

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er EU-tilskud på 23.654 kr. i 2012 ikke indtægtsført i regnskabet. Der foreligger endvidere ikke oplysninger omkring udgifter til salgsomkostninger, biludgifter, øvrige driftsmiddelomkostninger og administrationsomkostninger, samt afskrivninger i 2014. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger svarer virksomhedens momsindberetninger til, at der har været udgifter på i alt 223.236 kr. i 2014.

Klageren har i årene 2010-2013 afskrevet med 25 % på driftsmidler. Der er ikke afskrevet på driftsbygningerne i årene 2010-2013.

Følgende resultater for indkomstårene 2015-2018 fremgår af virksomhedens skattemæssige regnskaber, balancer samt kontokort:

2015

2016

2017

2018

Udført arbejde

30.890

69.530

335.160

662.014

Hesteindtægter

137.045

179.483

97.375

106.500

Landbrugsstøtte

16.004

15.919

26.459

15.482

Lejeindtægt

54.000

49.000

49.500

49.500

Regulering igangværende arbejder

70.469

0

0

0

Omsætning i alt

308.408

313.932

508.494

833.496

Materialekøb/råvarer

-15.815

-18.433

-27.492

-47.913

Materialekøb u/moms

-2.226

-3.978

-1.456

-1.575

Hesteudgifter

-68.259

-75.939

-41.925

-27.461

Fremmed arbejde

-1.500

-10.400

-23.450

-12.835

Importmoms

-422

0

0

0

Vedligeholdelse udlejningsejendom

-6.447

-2.348

-7.628

-56.683

Stykomkostninger i alt

-94.669

-111.099

-101.951

-146.467

Salgsomkostninger i alt

-12.587

-7.148

-9.308

-9.850

Brændstof

-3.338

-19.271

-26.355

-42.161

Reparation og vedligehold

-21.996

-11.205

-14.506

-6.435

Bilskat og forsikring

-9.006

-14.892

-19.100

-10.694

Leasing auto

0

-11.002

-209.062

-161.581

Parkering og broafgift

-3.185

-1.834

-4.871

-6.097

Biludgifter i alt

-37.525

-58.204

-273.894

-226.968

Øvrige driftsmiddelomk. i alt

-25.012

-23.111

-53.211

-32.555

Administrationsomkostninger i alt

-100.438

-55.268

-113.576

-85.618

Resultat før afskrivninger

38.177

59.104

-43.446

332.038

Afskrivning driftsmidler

0

-9.000

0

0

Resultat før renter

38.177

50.104

-43.446

332.038

Finansieringsudgifter

-15.073

-11.307

-8.501

-13.068

Resultat efter renter

23.104

38.797

-51.947

318.970

Klageren har ikke afskrevet på driftsmidlerne i 2015, hvor saldoen er angivet til 0 kr. I 2016 er der en tilgang på 9.000 kr. som afskrives samme år. I 2017 og 2018 afskrives der ikke på driftsmidlerne. Der er endvidere ikke afskrevet på driftsbygningerne i årene 2015-2018.

Ifølge klageren er der fejl i udgifterne vedrørende udlejning i 2018, idet 30.000 kr. er fejlbogført på under denne post.

Det fremgår af klagerens oplysninger, at der i perioden 2016-2018 er leaset en række entreprenørmaskiner, der ifølge klageren kun anvendes i entreprenørvirksomheden.Der udover er der leaset en varebil, der ifølge klageren anvendes 80 % i virksomheden, hvoraf 65 % vedrører entreprenørvirksomheden og 15 % vedrører landbrug/ hestekørsel. Ved en fordeling af fællesudgifter, herunder telefon, kontorhold, internet med mere, har klageren skønnet at 70 % kan henføres til entreprenørvirksomheden, mens 25 % vedrører landbrug/ hestekørsel, og 5 % vedrører udlejning.

Klageren var i indkomstårene 2012-2013 omfattet af virksomhedsordningen.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 175.186 kr. for indkomståret 2011 og på 99.692 kr. for indkomståret 2012, og på 33.090 kr. for indkomståret 2013 idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har godkendt fradrag for erhvervsmæssig andel af ejendomsskatter på 2.419 kr. for indkomståret 2011 og på 2.547 kr. for indkomståret 2012, samt på 2.729 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. Endvidere har SKAT anført, at klageren ikke kan beskattes efter virksomhedsskatteordningen, idet SKAT ikke anser virksomheden for at være drevet erhvervsmæssigt.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”[...]

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT har set på din virksomhed fra 2008, hvor du køber landbrugsejendommen, og frem til 2013. I denne periode har du drevet virksomheden med arbejder indenfor entreprenør- og anlægsbranchen, hestekørsel og landbrug. Du selvangiver det som en virksomhed. SKAT har derfor også anset det for en virksomhed.

I henhold til statsskattelovens § 6 a er der kun fradrag for underskud, såfremt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet.

Ved vurdering af om en landbrugsejendom kan anses for drevet erhvervsmæssigt lægges der efter praksis vægt på, om virksomheden drives teknisk-fagligt forsvarligt, og at det tilsigtes at opnå et rimeligt driftsresultat. Dette gælder dog ikke, hvis det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Ved afgørelsen af, om et landbrug teknisk-landbrugsfagligt er forsvarligt drevet, indgår der efter praksis bl.a. en vurdering af, om landbruget efter sin art, beliggenhed og størrelse drives forsvarligt.

Ved bedømmelsen af, om der foreligger et rimeligt driftsresultat, lægges der vægt på, om ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger, det vil sige før renter, har udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0 eller til at blive overskudsgivende.

Vurderingen af om virksomheden med hestekørsel og entreprenørarbejder er drevet erhvervsmæssigt i skatteretlig henseende, foretages efter de sædvanlige skatteretlige kriterier, hvilket indebærer at virksomheden skal være drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i et rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsatsen.

Du har i årene 2011–2013 haft fuldtidsjob med lønindtægter fra [virksomhed1] og [region1].

SKAT anser derfor din virksomhed for at været drevet som bibeskæftigelse.

Ved virksomheder drevet som bibeskæftigelse er der efter praksis et krav om, at der skal være honorering af den arbejdsindsats, der er ydet, og at der vil være udsigt til indtjening af tidligere års akkumulerede underskud.

SKAT skal i den forbindelse bemærke, at når det gælder deltidslandbrug, har det ingen betydning ved vurderingen, om landbruget drives ved siden af et fuldtidsjob, ligesom der vedrørende landbrug heller ikke er krav om honorering af arbejdsindsatsen (driftsherreløn).

Virksomheden har været drevet med underskud i årene 2008–2013, i alt 6 år. Det samlede skattemæssige underskud udgør i denne periode 517.904 kr.

I de selvangivne skattemæssige driftsresultater er der ikke afskrevet på driftsbygningerne. Det er SKATs opfattelse, at driftsbygningerne anvendes i virksomhedens drift.

Ved vurderingen af om en virksomhed er overskudsgivende skal anvendes virksomhedens driftsmæssige resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger.

De driftsøkonomiske afskrivninger skal som udgangspunkt være 4 % på bygninger og 15 % på driftsmidler. I konkrete tilfælde kan de være lavere, når der er tale om ældre bygninger og maskiner.

Din virksomhed giver i årene 2011-2013 underskud før afskrivninger. Driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger (og maskiner) vil derfor, efter SKATs opfattelse, medføre, at de driftsøkonomiske resultater vil vise et større underskud end de skattemæssige resultater.

Du har indsendt budget for 2015 (og 2016), der udviser et overskud på 94.100 kr. før afskrivninger.

Der forventes en omsætning på 262.000 kr. Dette er efter SKATs opfattelse en stor stigning, når henses til, at den momspligtige omsætning i 2014 ifølge momsangivelser udgør 37.492 kr.

Driftsudgifter udgør ifølge budgettet 167.900 kr. Dette skal sammenlignes med, at driftsudgifterne ifølge regnskaberne for 2011-2013 har udgjort henholdsvis 364.270 kr., 233.728 kr. og 234.809 kr. og ifølge momsangivelser for 2014 er på 223.236 kr.

I budgettet er ikke medtaget driftsøkonomiske afskrivninger på driftsbygninger og driftsmidler.

SKAT finder det derfor tvivlsomt, om virksomheden vil give overskud i 2015.

SKAT er af den opfattelse, at selv om virksomheden med hestekørsel, entreprenørarbejder og landbrug drives teknisk-fagligt forsvarlig, er der ikke er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel på længere sigt med den valgte driftsform og intensitet.

Det er således SKATs opfattelse, at ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger, og før renter, ikke har udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0 eller af blive overskudsgivende.

Din virksomheden med hestekørsel, entreprenørarbejder og landbrug anses derfor, ud fra en samlet vurdering, ikke drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende.

Dine skattepligtige indkomster for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 forhøjes med ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed henholdsvis 175.186 kr., 99.692 kr. og 33.090 kr.

SKAT skal gøre opmærksom på, at hvis virksomheden fremover giver overskud, skal resultatet medregnes som personlig indkomst uden arbejdsmarkedsbidrag.

[...]

1.6. SKATs endelige afgørelse

Du anfører, at du har været ramt af diverse uheld i perioden 2008-2014, der har nedsat din arbejdsevne.

SKAT skal hertil bemærke, at i henhold til praksis, skal der ikke tages hensyn til virksomhedsejerens eventuelle sygdom ved vurderingen af om en virksomhed i skatteretlig henseende skal anses for en erhvervsmæssig virksomhed eller en ikke erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT skal bl.a. henvise til:

Højesteretsdom af 2. februar 2007 (SKM2007.107HR):

Ikke erhvervsmæssig virksomhed. Højesteret fandt, at en virksomhed, der beskæftigede sig med horoskoper og fremtidsforudsigelser, ikke var erhvervsmæssigt drevet i 2001.

Som følge af beskeden omsætning og negative driftsresultater samt manglende udsigt til rimelig fortjeneste fremover var en virksomhed med horoskoper m.v. ikke erhvervsmæssig. Det kunne ikke føre til en anden vurdering, at indehaverens sygdom var en medvirkende årsag til, at omsætningen havde været så ringe.

SKAT har gennemgået dine bemærkninger til forslaget. Efter SKATs opfattelse er der ikke kommet nye oplysninger, der kan bevirke at virksomheden kan godkendes drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende. Afgørelsen træffes derfor i overensstemmelse med forslaget.

[...]

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Da landbruget ikke anses for drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, godkendes fradrag for den erhvervsmæssige andel af ejendomsskatterne i anden kapitalindkomst.

Det er kun ejendomsskatterne og ikke diverse afgifter, der er omfattet af fradragsretten.

Den skattepligtige indkom t nedsættes for indkomståret 2011 med 2.419 kr., for 2012 med 2.547 kr. og for 2013 med 2.729 kr.

[...]

2.6. SKATs endelige afgørelse

SKAT fastholder afgørelsen som anført ovenfor under punkt 2.4.

[...]

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Idet SKAT har vurderet at din virksomhed ikke er en erhvervsmæssig virksomhed fra og med indkomståret 2011, kan du ikke beskattes efter virksomhedsskatteordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

[...]

3.6. SKATs endelige afgørelse

SKAT fastholder afgørelsen som anført ovenfor under punkt 3.4.

[...]”

SKAT er fremkommet med følgende bemærkninger i høringssvaret til klagen:

”[...]

Klagerens revisor henviser til TfS 1994.364H (klageskrivelse side 11, nederst) og anfører at det i dommen er "accepteret, at den periode, inden for hvilken man som udgangspunkt accepterer underskud, ligger omkring 7 år".

SKAT skal hertil bemærke, at det ikke er korrekt, at der i dommen accepteres en opstartsperiode på 7 år, hvor underskud kan fratrækkes ved opgørelse af den skattepligtige indkomst. Når der i dommen skattemæssigt godkendes fradrag for underskud, skyldes dette, at landbrugsvirksomheden med den valgte driftsform må forventes, at kunne give et driftsoverskud på omkring nul.

Klagerens revisor henviser endvidere til Landsskatterettens kendelse af 7. november 2013, j.nr. 11-0300064 (klageskrivelse side 12, øverst) og anfører at Landsskatteretten i den omhandlede sag anerkendte "virksomheden som værende erhvervsmæssig drevet, på trods af, at virksomheden siden opstart i 1988 og frem til 2009 - underskudsperiode 22 år, har været underskudsgivende".

SKAT skal hertil bemærke, at når landbrugsvirksomheden i den omhandlede sag anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende, er det ikke fordi, der godkendes en opstartsperiode på 22 år, men fordi at der fremover var udsigt til et positivt driftsresultat omkring nul.

[...]”

SKAT er fremkommet med følgende bemærkninger til de supplerende oplysninger:

”[...]

Sagen vedrører fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2011, 2012 og 2013. Virksomheden beskæftiger sig med entreprenørvirksomhed, hestekørsel og udlejning.

Der henvises til vedlagte bilag 1, hvor virksomhedens driftsresultater for 2015-2017 og budget for 2018 er specificeret.

De indsendte regnskaber for 2015-2017 og budgettet for 2018 viser stigende omsætning.

Der er driftsoverskud før afskrivninger i 2015 og 2016, et driftsunderskud i 2017 og budgettet viser et stigende driftsoverskud i 2018.

Driftsunderskuddet i 2017 skyldes især en større leasingudgift (209.062 kr.) i forhold til tidligere år og til budgettet for 2018.

Ved vurderingen af om en virksomhed er overskudsgivende, skal anvendes virksomhedens driftsmæssige resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger.

Da det må formodes, at virksomheden anvender landbrugsejendommens driftsbygninger, skal der således indgå driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger i driftsresultatet.

Skattestyrelsen har ikke kendskab til størrelsen af de driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger, men det vurderes, at de ikke vil overstige driftsoverskuddene før afskrivninger i 2015 og 2016. Det vurderes, at der således vil være driftsoverskud efter driftsøkonomiske afskrivninger i 2015 og 2016, og ud fra budgettets tal også driftsoverskud i 2018.

Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at den landbrugsmæssige del af virksomheden har et driftsresultat omkring 0. og at entreprenørdelen vil være overskudsgivende fremover.

Skattestyrelsen finder derfor, at virksomheden nu må anses at være blevet overskudsgivende, og indstiller at der godkendes fradrag for driftsunderskuddene i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

[...]

Bilag 1

2015

2016

2017

Budget 2018

Udført arbejde

30.890

69.530

335.160

495.000

Hesteindtægter

171.306

179.483

97.375

93.000

Landbrugsstøtte

16.004

15.919

26.459

0

Lejeindtægt

54.000

49.000

49.500

0

Regulering igangværende arbejder

70.469

0

0

0

Omsætning i alt

342.669

313.932

508.494

588.000

Materialekøb/råvarer

-15.815

-18.433

-27.492

Materialekøb u/moms

-2.226

-3.978

-1.456

Hesteudgifter

-68.259

-75.939

-41.925

-35.000

Fremmed arbejde

-1.500

-10.400

-23.450

Importmoms

-422

0

0

Vedligeholdelse udlejningsejendom

-6.447

-2.348

-7.628

Stykomkostninger i alt

-94.669

-111.099

-101.951

-35.000

Repræsentation

0

-1.010

0

Ej fradragsberet. Repræsentation

0

758

0

Annoncer

-2.165

-1.900

0

Dekoration, blomster, skilte

-6.462

-1.155

-1.575

Fortæring

-140

-993

-2.268

Kontingent

-3.820

-2.848

-5.465

-6.000

Salgsomkostninger i alt

-12.587

-7.148

-9.308

-6.000

Brændstof

-3.338

-19.271

-26.355

-21.500

Reparation og vedligehold

-21.996

-11.205

-14.506

-12.000

Bilskat og forsikring

-9.006

-14.892

-19.100

-8.500

Leasing auto

0

-11.002

-209.062

-120.000

Parkering og broafgift

-3.185

-1.834

-4.871

Biludgifter i alt

-37.524

-58.204

-273.894

-162.000

Reparation af driftsmidler

-15.151

-21.268

-47.347

Leje og leasing af maskiner

-1.350

-374

-5.245

Småaktiver driftsmidler

-8.511

-1.469

-619

Øvrige driftsmiddelomk. i alt

-25.013

-23.110

-53.211

0

Kontorhold

-3.656

-3.559

-4.919

-1.000

Vedligeholdelse lokaler

-20.827

-5.278

-8.267

Porto og gebyrer

-1.768

-3.812

-3.067

Multimedieskat

2.600

2.600

Mobil telefon

-7.354

-5.556

-15.374

-9.600

Internetudgifter

-5.653

-5.319

-16.792

-10.000

Regnskabsassistance

-6.000

-7.900

-8.000

-11.000

Revision

0

-4.900

-5.400

Driftsforsikringer

-12.994

-19.895

-41.832

-29.000

Arbejdstøj

-4.538

-1.654

-7.271

Rejse og fortæring

-2.064

0

-2.638

Kursus

-38.183

0

-216

Øre/Kassedifference

-1

5

200

Administrationsomkostninger i alt

-100.437

-55.268

-113.576

-60.600

Resultat før afskrivninger

72.439

59.104

-43.446

324.400

Restafskrivning driftsmidler

-9.000

Difference

2.698

Selvangivet resultat virksomhed

72.439

50.104

-40.748

Ej selvangivet

[...]”

Skattestyrelsen er fremkommet med følgende supplerende udtalelse:

”[...]

Sagen vedrører fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2011, 2012 og 2013. Virksomheden beskæftiger sig med entreprenørvirksomhed, hestekørsel og udlejning.

Der henvises til vedlagte bilag 1, hvor virksomhedens driftsresultat for 2018 er tilføjet (i det tidligere fremsendte bilag 1 var medtaget budgettal for 2018).

Regnskabet for 2018 viser stigende omsætning.

Der er samlet et driftsoverskud i 2018 på 332.038 kr. Det kan dog ikke af regnskabet ses om privat andel af biludgifter på 20 % er modregnet i biludgifterne. Er dette ikke tilfældet vil overskuddet være større.

Når der tages hensyn til de af klager oplyste procentmæssige fordelinger af biludgifter og fællesudgifter i 2018 vil entreprenørvirksomheden og virksomheden med hestekørsel give overskud, mens udlejningen vil give underskud.

Underskuddet i udlejningsvirksomheden i 2018 skyldes, at udgiften til vedligeholdelse af udlejningsejendommen er væsentlig større end i tidligere år.

Skattestyrelsen finder på baggrund af de efterfølgende regnskaber for 2015 - 2018, at virksomheden nu må anses at være blevet overskudsgivende og indstiller, at der godkendes fradrag for driftsunderskuddene for 2011, 2012 og 2013. Der henvises endvidere til Skattestyrelsens udtalelse af 12. juli 2018.

[...]

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klagerens virksomhed skal betragtes som erhvervsmæssig virksomhed, hvormed klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud på 175.186 kr. for indkomståret 2011 og på 99.692 kr. for indkomståret 2012, og på 33.090 kr. for indkomståret 2013.

Der er endvidere nedlagt påstand om, at klageren opfylder betingelserne for at anvende virksomhedsordningen i indkomstårene 2012-2013.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”[...]

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt overordnet gældende, at der foreligger en erhvervsmæssig virksomhed, idet [person1] driver virksomheden for egen regning og risiko, med det klare formål at opnå et overskud. Der er således ikke hjemmel til, at forhøje [person1]s skattepligtige indkomst for indkomståret 2011, for indkomståret 2012 og for indkomståret 2013.

Det gøres gældende, at [person1] har skabt et nyt forretningsgrundlag ved omlægning af sin virksomhed med fokus på hestekørsel, som opfylder betingelserne for etableringen af virksomheden, hvilket betyder, at [person1] driver sin virksomhed med det klare formål at tjene penge.

[person1] har altid ønsket, at arbejde mere med heste, idet han bl.a. altid har anvendt trækkræft ved dyrkning af hestefoder på ejendommens jordtilliggende.

Det gøre gældende, at [person1] i 2009 traf den beslutning, at omlægge virksomhedsdriften, således at virksomheden består af hestekørsel, entreprenørarbejder og landbrug. Virksomhedens hovedfokus er dog på hestekørsel. Omlægningen skyldes bl.a. at [person1] i en årrække havde fået en del kontakter med skovfogeder og kommunefolk, som forespurgte til skovarbejde med hest og privat kørsel. Endvidere var entreprenørbranchen siden 2008 begyndte at gå i stå, hvilket bl.a. særligt skyldes den økonomiske krise i 2008, samt efterfølgende år.

Det gøres endvidere gældende, at [person1] naturligvis har en berettiget og objektiv forventning om, at virksomheden vil blive rentabel, og at klagerens bestræbelser for, at opnå rentabilitet udfoldes med den fornødne intensitet. Det understøttes af, at [person1] har udarbejdet et fornuftigt budget for 2015 + 2016, jf. bilag 13, som han d.d. som udgangspunkt overholder, jf. ovenfor, hvilket dermed forudsætter, at [person1] ved årsafslutning vil opnå et overskud i sin virksomhed.

Til støtte for påstanden, har [person1] – forinden etableringen af hestekørsel, nøje overvejet virksomhedens drift med fokus på hestekørsel, idet klageren udarbejdede et budget ud fra de forespørgsler han fik i løbet af de tidligere år samt diverse forhåndstilkendegivelser hvilket gjorde at på dette grundlag dannede sig et fyldestgørende forretningsgrundlag.

Budgettet gav udsigt til rentabelt drift inden for kort tid, dog vil en omlægning af virksomhedsdriften forudsætte en indkørings- og omstillingsperiode, hvorfor det negative driftsresultat i indkomståret 2011, indkomståret 2012 og indkomståret 2013 skal anses for ikke, at karakteriseres som typiske driftsår.

Endvidere gøres det til støtte for påstanden ydermere gældende, at [person1] siden 2011 og indtil nu har investeret i flere heste, idet klageren nu har fire heste. Endvidere har klageren investeret i flere hestevogne, herunder en landauer (til bryllup), rusvogn, skovvogn/tømmerudkørselsvogn, studentervogn og gummivogn (til udflugter 12 pers.) samt Victorievogn (2.pers. med kaleche).

Til støtte for påstanden gøres det endvidere gældende, at virksomheden drives med en betydelig erfaring, og at virksomheden i indeværende indkomstår kan forventes at give et driftsresultat der bliver overskudsgivende.

[...]

Det er uden tvivl, at der i det pågældende tilfælde ikke er tale om hobbyvirksomhed, idet driften af virksomheden, hverken kan ses at dække [person1]s private- eller fritidsinteresser.

I nærværende sag er der tale om et deltidslandbrug, idet den primære drift i virksomheden består af landbrug, eftersom hestekørsel anses for at være en integreret del af landbruget, idet hestene benytter faciliteter fra landbruget, bl.a. foder, jf. LSR2008.07-03599, jf. bilag 4. I Landsskatteretsafgørelsen blev det fastslået, at landbrug og hestekørsel er at anse som én virksomhed, herunder landbrug.

Afgørende for, at [person1] driver et deltidslandbrug skal der sondres mellem erhvervsmæssig og ikke-erhvervsmæssig virksomhed, jf. Den Juridiske Vejledning 2015-01 afsnit C.C.1.3.2.1. Det fremgår af SKATs egen vejledning, jf. bilag 1, at der lægges vægt på, hvad indehaveren vil med virksomheden og særligt om hovedformålet er at tjene penge – altså økonomisk vinding.

Endvidere skal [person1]s brug af ejendommen, som bolig og [person1]s fortsættelse af hidtidig fuldtidsbeskæftigelse ikke findes, at have indflydelse på vurderingen af, om landbruget kan anses for, at være drevet erhvervsmæssigt, jf. bl.a. SKATs afgørelse jf. bilag 1.

Inden for deltidslandbrug gælder der en særlig ligningspraksis, hvor bl.a. driften af ejendommen kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok.

Derudover skal virksomheden være rentabel, idet der skal tilsigtes at opnå et rimelig driftsresultat. Det gælder dog ikke, hvis det må lægges til grund, at driften selv efter en årrække ikke vil kunne bliver overskudsgivende. Endvidere lægges der vægt på, om virksomheden efter driftsmæssige afskrivninger, det vil sige før renter, har udsigt til på længere sigt at give et resultat på omkring kr. 0 eller til at blive overskudsgivende.

Der er tillige et krav om en vis intensitet for at anderkende et deltidslandbrug for værende drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende. Disse momenter vil blive nærmere uddybet i det følgende.

De af SKAT opstillede vejledende kriterier for, hvornår en landbrugsejendom anses for at være drevet erhvervsmæssigt vil i det følgende blive gennemgået – dvs. virksomhedsordning, teknisk-landbrugsfaglig målstok, rimeligt driftsresultat og intensitetskriteriet.

Ad virksomhedsordning

Skattemæssigt anses mindre landbrug for drevet erhvervsmæssigt og ejeren som selvstændig erhvervsdrivende. Mindre landbrug behandles hermed på lige fod med større landbrugsvirksomheder, og andre erhvervsmæssige virksomheder i skattemæssigt henseende.

Mindre landbrug som drives erhvervsmæssigt, vil opnå tilsvarende skattemæssige fordele som andre erhvervsmæssige virksomheder, bl.a. muligheden for at benytte virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens afsnit 1.

Ifølge SKATs afgørelse, bilag 1, benyttede [person1]s virksomhedsordningen i indkomståret 2012 og indkomståret 2013. Som grundlæggende udgangspunkt, er betingelsen for at anvende virksomhedsordningen, at skatteyderen driver selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Idet [person1] har omlagt driften til primært landbrug med særlig fokus på hestekørsel, er der fortsat tale om en selvstændig enkeltmandsvirksomhed, hvorfor [person1] hæfter for egen regning og risiko og driver virksomheden med det klare formål at opnå overskud.

Alene det, at [person1] kan anvende virksomhedsordningen betyder, at klageren som udgangspunkt i indkomståret 2012 og indkomståret 2013 driver erhvervsmæssig virksomhed.

Ad teknisk- landbrugsfaglig målstok

En forudsætning for, at et deltidslandbrug kan anses for drevet erhvervsmæssigt er, at driften kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk, landbrugsfaglig målestok. Når det afgøres, hvorvidt et landbrug er teknisk, landbrugsfagligt forsvarligt drevet, indgår der i praksis en vurdering af, om landbruget efter sin art, beliggenhed og størrelse drives forsvarligt.

Virksomheden drives på en stor landbrugsejendom i [by2], som består af 9,77 ha. På det store jordtilliggende dyrkes der foder – wrap og korn til hestene.

Driften af [person1]s landbrugsejendom skal anses for at være drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt for et landbrug af tilsvarende størrelse, jf. LSR2008.07-03599, jf. bilag 4. Landsskatteretsafgørelsen omhandler et tilsvarende landbrug af samme størrelse og art. Klageren har altid brugt trækkræft ved dyrkning af sit jordtilliggende og anvender endvidere også sine heste til beskeden hestevognskørsel – som klageren endvidere fremover vil stase mere på.

Hestevognskørsel er derfor at anse for en integreret del af landbruget, da hestene anvendes begge steder og benytter faciliteter fra landbruget, bl.a. foder. Landsskatteretten fastslog derfor, at anse driften for at være overskudsgivende, hvilket medfører at deltidslandbruget er at anse for en erhvervsmæssig virksomhed.

Endvidere udledes det af ovennævnte Landsskatterets afgørelse, at hestekørsel anses som værende en del af landbruget og således ikke som en selvstændig og særskilt virksomhed.

[person1]s virksomhed opfylder hermed første forudsætning som værende erhvervsmæssig virksomhed, idet virksomheden drives sædvanligt og forsvarligt set ud fra en teknisk, landbrugsfaglig målestok og hvad der er normalt inden for den branche.

Ad rimeligt driftsresultat/rentabilitetskriteriet

Af Skatteministeriets kommentar, TfS1994.583.DEP, til Højesteretsdommen gengivet i U1994.530.H om fradrag for driftsunderskud ved deltidslandbrug fremgår det, at afgørelsen er i overensstemmelse med den hidtidige retspraksis på området, dog med den præcisering, at den særlige ligningspraksis finder anvendelse på deltidslandbrug generelt.

Det fremgår af Den Juridiske Vejledning 2015-1, afsnit C.C.1.3.2.1, at ved bedømmelsen af, om der foreligger et rimeligt driftsresultat, skal der lægges vægt på, om ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger, det vil sige før renter, tilsigtes at give et resultat omkring kr. 0 eller til at blive overskudsgivende.

Endvidere fremgår det, at et rimeligt tilsigtet driftsresultat ikke udelukker, at virksomheden kan være erhvervsmæssig, selvom den giver underskud i en periode. En virksomhed kan anses for erhvervsmæssig uanset, at virksomheden f.eks. er i opstartsfasen eller i en forbigående periode på grund af omlægning af produktionen eller udmeldt syn og skøn, når blot der er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel. Der skal derfor tilsigtes et rimeligt driftsresultat, som blot skal være omkring kr. 0 for, at rentabilitet for landbrugsvirksomheden er tilfredsstillende.

I praksis er det accepteret, at den periode, inden for hvilken man som udgangspunkt accepterer underskud, ligger omkring 7 år, jf. TfS1994.364H, jf. bilag 5 (fremhævet med overstregningstusch). Endvidere synes Landskatteretten endda, at have udvidet grænsen, 5-10 år, jf. Landsskatterettens kendelse af den 7. maj 2012, j.nr. 09-03632, jf. bilag 6, hvor driften af en ejendom med hestehold, udlejning af hestebokse og ridehal samt bortforpagtning af jord er, at anse for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende idet Landsskatteretten fastslår følgende jf. sin begrundelse:

”... det ikke findes usandsynligt, at der efter en årrække på 5-10 år vil kunne opnås et driftsresultat på 0 eller overskud”, jf. bilag 6 (fremhævet med overstregningstusch).

Skal også henvises til Landsskatterettens kendelse af 7. november 2013, j.nr. 11-0300064, hvor Landsskatteretten anerkendte i den omhandlende i sagen omhandlende virksomhed virksomheden som værende erhvervsmæssig drevet, på trods af, at virksomheden siden opstart i 1988 og frem til 2009 – underskudsperiode på 22 år, har været underskudsgivende, jf. bilag 5 (fremhævet med overstregningstusch).

I 2009 påbegyndte [person1], at omlægge driften af sin virksomhed med fokus på hestekørsel. Derfor er der i nærværende sag tale om omlægning af produktion, hvorfor de underskudgivende år, herunder kun tre indkomstår – indkomståret 2011, indkomståret 2012 og indkomståret 2013 må forventes, at være forbigåede indtil indkørings- og omstillingsperioden er kørt ind, jf. U1994.530.H, jf. bilag 7. Det bør af Skatteankestyrelsen særligt bemærkes, at der i nærværende sag skal lægges betydeligt vægt på Højesteretsdommen, som vedrører et ægtepar, der begge har fuldtidsarbejde ved siden af deres deltidslandbrug, som de drives på deres landbrugsejendom på ca. 6 ha. Ægteparret valgte ved erhvervelsen af landbrugsejendommen, at drive en ejendom ekstensivt og som deltidslandbrug.

Højesteret stadfæster Landsrettens dom og fastslår, at årerne 1985 og 1986 ikke kan karakteriseres som typiske, og at negative driftsresultater i indkørings- og omstillingsperioden ikke udelukker, at driften kan anses som forsvarlig. Landbruget blev derfor anset for, at være drevet erhvervsmæssigt i de omtvistede indkomstår 1985 og 1986.

Omlægningen skyldes bl.a. [person1]s arbejdsulykke på sit lønmodtagerarbejde hos [virksomhed1] – klageren fik kraniebrug efter et fald i forbindelse med træning med hest og fik anerkendt en mengrad på 15 % i marts 2009, hvilket medførte, at [person1] ikke længere var i stand til, at udfører samme entreprenørarbejder som hidtil. Endvidere havde den økonomiske krise i 2008 og fremefter en særdeles negativ virkning på [person1]s entreprenørvirksomhed, idet opgaverne som for eksempel snerydning og græsslåning overgik til andre større entreprenører.

Under omlægningen af virksomhedsdriften, pådrog [person1] sig i 2012 en fatal skade, herunder skade på sin højre arm – ved sit lønmodtagerarbejde hos [virksomhed1], der resulterede i en mengrad på 15 %. [person1] blev opereret den 24. maj 2012, hvilket medførte, at klageren blev sygemeldt i ca. to måneder både fra sit lønmodtagerjob hos [virksomhed1] og i sin egen virksomhed.

Endvidere har [person1] ved omlægningen af virksomhedens produktion, foretaget diverse investeringer, herunder hestetrukken skovvogn, køb af heste, markedsføring – hjemmeside, visitkort trykte trøjer med logo for hestekørsel.dk etc.

Særligt skal der henses til det faktum, at omlægningen af driften med fokus på hestekørsel, tidsmæssigt foregik under den økonomiske krise i 2008. Disse forhold må alt andet lige tages i betragtning, når det vurderes, om virksomheden tilsigtes at give et rimeligt driftsresultat på omkring kr. 0 eller til at blive overskudsgivende.

[...] undervurderer i høj grad klagerens fremtidsudsigter for sin virksomhed, idet virksomheden kan indbringe en væsentlig værdi til det danske samfund. Det skal især ses i forhold til de store naturforhold og de massive skove vi har i Danmark, hvor især skovarbejde med heste vil få væsentlig betydning. Det skal også ses i bakspejlet af, at [person1] allerede før han påbegyndte omlægningen af virksomhedsdriften, fik han mange forespørgsler på skovarbejde med hest og private kørsler, jf. ovenfor.

[person1] har altså nøje overvejet landbrugsejendommens drift og har endvidere regnet med og dertil stadig forventer, at virksomheden vil give overskud med tiden, når indkørings- og omstillingsperioden er overstået. [person1] er godt på vej.

Endvidere har han i 2014 og første halvår af 2015 fået flere telefonforespørgsler på kørsel samt flere opgaver end de tidligere år – hvilket bl.a. må skyldes at den økonomiske krise i Danmark er ved at vende.

Ydermere har [person1] udarbejdet et budget for sin virksomheds fremtidige drift, jf. bilag 13.

Budgettet viser, at [person1] forventer et overskud i virksomheden i 2015, idet indkørings- og omstillingsperiode nu er kørt ind, jf. ovenfor. Omsætningen var indtil marts 2015 på kr. 46.000, hvor det endvidere skal fremhæves, at højsæsonen for udendørs kørsel kun på det tidspunkt, så småt var begyndt, herunder konfirmationer, festivaller, bryllupper, markeder og skovarbejder etc.

Siden marts 2015 og indtil d.d. har [person1] omsat for yderligere kr. 80.000 hvilket betyder, at omsætningen for første halvår er på kr. 126.000. Endvidere fortæller [person1], at der er igangværende arbejder for kr. 20.000 pr. uge de næste 5 uger, hvorfor omsætningen fra juli vil stige til det mere. Det betyder, at med den omsætning [person1] d.d. har omsat for, følger [person1] som udgangspunkt sit udarbejdet budget, jf. bilag 13, hvorfor [person1] ved årsafslutning vil opnå et overskud.

Dertil fremgår det af SKATs afgørelse, jf. bilag 1, at [person1] har budgetteret med et overskud på kr. 94.100 og forventer en omsætning på kr. 262.000 i 2015, hvilket ikke er urealistiske forventninger når der ses på de følgende grundlag jf. ovenfor.

[person1]s indkomstår for 2011, indkomstår for 2012 og indkomstår for 2013 kan derfor ikke karakteriseres som typiske driftsår, og at negative driftsresultater, i indkørings- og omstillings- perioden ikke udelukker, at [person1]s drift anses som forsvarlig.

[person1] opfylder derfor anden forudsætning for, at virksomheden skal anses som værende erhvervsmæssig virksomhed, idet virksomheden tilsigtes at opnå et resultat på omkring kr. 0 eller til at blive overskudsgivende. Endvidere ses det ud fra praksis, at op til 10 år med underskud ikke de facto medfører til, at virksomheden skal karakteriseres som hobbyvirksomhed.

Ad intensitetskravet

Der er tillige et krav om en vis intensitet for at anderkende et deltidslandbrug som værende drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, jf. Den Juridiske Vejledning 2015-01 afsnit C.C.1.3.2.1.

[person1] driver sin virksomhed med den fornødne intensitet når der bl.a. ses på, at klageren har de kvalifikationer der skal til for, at drive en landbrugsejendom af den pågældende størrelse, hvilket kan begrundes med:

at [person1] siden 1982 har udøvet egen virksomhed som landmand på sin daværende gård ”[adresse2]”, hvor han bl.a. drev landbrug med frilandsgrise og endvidere havde en gårdbutik. [person1]s opgaver bestod bl.a. i, at pløje, så, høste mm.,

at [person1] ved købet af ejendommen i [by2] i 2008 altid har dyrket hestefoder på de 9,77 ha jordtilliggende.

I relation til intensitetskravet skal der endvidere henses til, at [person1] blandt sine diverse lønmodtagerjobs bl.a. har været ansat som kusk hos [virksomhed1]. Arbejdet som kusk hos [virksomhed1] bestod i at træne og køre med heste og vogn samt forfaldende staldarbejde. Allerede dér oppebar [person1] en særdeles erfaring samt kompetence inden for hestekørsel, idet han både på sit lønmodtagerarbejde hos [virksomhed1] og i sin egen virksomhed, kunne vedligeholde- og videreudvikle sine kompetencer i hestekørsel.

Trods [person1] har været udsat for fatale skader i løbet af de tidligere år, herunder arbejdsskaden hos [virksomhed1] og skaden på sin arm, har det ikke påvirket klagerens klare målsætning om, at drive en indtægtsgivende virksomhed, der drives med økonomisk vinding for øje.

[person1] besidder er jordtilliggende på 9,77 ha, hvoraf han dyrker hestefoder. [person1] har altid anvendt trækkræft ved dyrkning af hestefoderet. [person1] dyrker det jord han kan med hest og resterende jord dyrkes med maskinkraft. Alene [person1]s store jordtilliggende udviser intensitet med hensyn til at drive erhvervsmæssig virksomhed, når der sammenlignes med Landsskatterettens kendelse af den 25. oktober 2013, j.nr. 13-0224424, som omhandler en skovbrugsvirksomhed, der beskæftiger sig med salg af pyntegrønt fra ejendommens jordtilliggende på 2,75 ha. I perioden fra 1999 til og med 2011 havde resultaterne i virksomheden været negative samtidig med, at omsætningen havde været begrænset. I perioden fra 2005 til og med 2010 havde der været en gennemsnitlig årlig omsætning på ca. kr. 8.100. Alligevel fastslog Landsskatteretten, at der var tale om erhvervsmæssig virksomhed.

[person1] havde endvidere inden opstart af hestekørsel, undersøgt markedet for, hvorledes der var udsigt til rentabel drift, ved at omlægge driften, således at virksomhedens fokus er på hestekørsel. [person1] havde endvidere udarbejdet budget ud fra de forespørgsler han fik i løbet af de forudgående år forinden omlæggelsen samt forhåndstilkendegivelser for således, at danne grundlag for forretningsgrundlaget herom. Budgettet gav udsigt til rentabelt drift inden for kort tid, dog var det ikke tilfældet jf. ovenfor. Ordrer og efterspørgsler er først rigtig slået igennem det seneste år.

SKAT synes helt at ignorere den kendsgerning, at der i pågældende sag er investeret i særdeles økonomiske ressourcer, herunder særligt inden for markedsføring. [person1] har promoveret sin virksomhed så omfangsrigt som muligt således, at alle mennesker gøres bekendte med, at hestekørsel kan bruges til såvel private og offentlige begivenheder som skovarbejder.

Der skal bl.a. henvises til LSR2008.07.03599, jf. bilag 4, hvor klageren omlægger sin drift og vælger fremover at fokuserer mere på hestekørsel. Klageren har kun anvendt hestekørsel i meget beskedent omfang og har ikke haft indtægt derved af betydning. Endvidere kører klageren mest for arrangementer, som afholdes af den omhandlede virksomhed, som i dommen benævnes G1. Klageren har ingen kontakter vedrørende kørsel, men hyres mundtligt fra gang til gang. Klageren kører også hestevognskørsel i forbindelse med diverse åbent hus-dage, som visse gårdbrug afholder i sommerens løb samt eventuelt studenterkørsel. Ydermere har klageren ikke investeret i nogle former for markedsføringsforanstaltninger til at promovere sin hestekørsel. Landsskatteretten fastslog, at klagerens deltidslandbrug var at anse for erhvervsmæssig virksomhed.

Sammenlignes driftsformen i nærværende sag med driften i ovennævnte Landsskatteretsafgørelse må det alt andet lige betyde, at [person1]s virksomhed er at anse for erhvervsmæssig virksomhed – især når der henses til faktum, at [person1] siden omlægningen af driften, har investeret i intensiv markedsføring for, at promovere sin virksomhed, herunder primært hestekørsel.

[person1] har bl.a. oprettet en meget udførlig hjemmeside hestekørsel.dk, fået lavet visitkorts og har endvidere fået trykt trøjer med logo for hestekørsel.dk.

Ydermere vil [person1] gerne vise sin kunnen i, at arbejde med heste i skoven hvorfor han de seneste tre år deltaget i diverse pløjestævner og tømmerslæbningsstævner i Danmark, Sverige og i 2013 [...] i Tyskland. Ved stævnerne kan [person1] vise hvilke opgaver der kan udføres med heste i skoven.

Endvidere skriver [person1] artikler i diverse blade, herunder bl.a. [blad1] og [blad2], jf. bilag 12. Således deler han ud af sin store viden på området, hvilket dels bevirker, at han også på dette område indirekte markedsfører og brander sit navn, og derved sin virksomhed og dels bliver han udfordret, hvorfor han videreudvikler sine kompetencer.

Endvidere arbejdede [person1] i 2014 på at skabe nye kunderelationer, fokuserede mere på den fremadrettet markedsføring af hestekørsel og investerede endda i en ny vogn til bryllupskørsel, eftersom det var det kunderne efterspurgte.

Ud fra det ovenstående og særligt [person1]s intensiverede og særligt målrettede markedsføring, taler for, at disse ressourcer er foretaget for, at skabe en virksomhed, der på sigt vil muliggøre en afsætning af virksomhedens produkt, herunder hestekørsel med fortjeneste for øje.

I de følgende år, har [person1] endvidere udvidet sin virksomhed med i alt fire heste og dertil seks hestevogne. [person1] investerer i de hestevogne, som er mest efterspurgte, idet kunder med overvejende sandsynlighed vil vælge hans produkter frem for konkurrenternes og idet han løbende udvider sit sortiment viser i øvrigt, at [person1] har udsigt til, at virksomheden tilsigtes at blive overskudsgivende og dertil give en rentabel drift fremover.

Igen skal der henvises [person1]s udarbejdet budget for sin virksomheds drift for 2015+2016, jf. bilag 13, idet virksomhedens omsætning d.d. er på kr. 126.000 og der er endvidere igangværende arbejde for kr. 20.000 pr. uge de næste 5 uger. Idet [person1] følger sit budget for 2015+2016 vil [person1] ved årsafslutning opnå overskud.

Endvidere har [person1] på nuværende tidspunkt et lønmodtagerjob som primært består af nattevagt hver anden uge, som supplering til betaling af faste udgifter.

Ydermere modtager [person1] årlige udbetalinger fra EU's enkeltbetalingsordning, som er betinget af landbrugsmæssig drift, herunder landbrugsstøtte.

Som udgangspunkt, skal landbrugsstøtten henregnes til landbrugs ordinære driftsresultat og dermed indgå i bedømmelsen af, om der er tale om en erhvervsmæssig drift, jf. SKM2006.794.LSR, bilag 8 (fremhævet med overstregningstusch). I sagen fastslår Landsskatteretten i sin begrundelse:

”Udbetalinger fra enkeltbetalingsordningen er hermed begrundet i den landbrugsmæssige drift, selvom landbrugsstøtten er blevet delvis uafhængig af, hvad den enkelte landbruger producerer. Dermed er tilskuddene betinget af landbrugsdrift, hvorfor Retten finder, at indtægterne herfra skal henregnes til landbrugets ordinære driftsresultat og indgå i bedømmelsen af, om der foreligger erhvervsmæssigt drift”.

Videre fastslår Landsskatteretten:

”Landbruget kan anses som erhvervsmæssigt drevet under de givne forudsætninger, og hvor tilskuddene medregnes i landbrugets ordinære driftsresultat”.

Idet [person1] årligt modtager EU's enkeltbetalingsordning, landbrugsstøtte og har modtaget støtte i de omtvistede indkomstår, herunder indkomståret 2011, indkomståret 2012, og indkomståret 2013 skal beløbene på forholdsvis kr. 14.149, kr. 23.654 og kr. 16.837 indgå ved vurderingen af, at [person1] driver et deltidslandbrug.

Ifølge SKATs afgørelse, jf. bilag 1 anføres det, at EU-tilskuddet (landbrugsstøtten) i 2012 på kr. 23.654 ikke er indtægtsført. Grunden hertil skyldes en bogføringsfejl, hvorfor beløbet er indtægtsført under posten ”udført arbejde”, jf. bilag 9 (fremhævet med overstregningstusch).

EU-tilskuddet er derfor en sikker indtægt i [person1]s virksomhed.

[person1] forsøger så vidt muligt at holde en balance i at dyrke det hestefoder som han selv kan anvende. Dog sælger klageren også korn, hvis kunderne ønsker at købe noget, hvilket bl.a. var tilfældet i 2012, hvor et fritidshjem i [by4], ønskede at købe og få leveret wrap. [person1] opnår derfor også indtægt for solgt korn eller wrap, som ud fra en helhedsvurdering også skal indgå ved vurderingen af, at klageren driver et deltidslandbrug.

Ud fra det ovenfor anførte driver [person1] en erhvervsmæssig virksomhed, der udøves med økonomisk og driftsmæssig intensitet.

På den baggrund bør Skatteankestyrelsen nå frem til det resultat, at intensitetskravet er opfyldt i relation til, at [person1] virksomhed skal anerkendes som værende erhvervsmæssig virksomhed.

Afsluttende

Der er i nærværende sag tale om en virksomhed, som i meget høj grad adskiller sig fra virksomheder, der karakteriseres som hobbyvirksomheder eller ikke-erhvervsmæssigt drevne virksomheder.

Som udgangspunkt benytter [person1] virksomhedsordningen i indkomståret 2012 og indkomståret 2013, der således forudsætter, at der drives selvstændig erhvervsvirksomhed. jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1. Alene af den grund, driver [person1] erhvervsmæssig virksomhed.

Idet hestekørsel anses som en integreret del af landbruget jf. LSR2008.07-03599, jf. bilag 4, er [person1]s virksomhed at karakteriser som deltidslandbrug.

[person1]s virksomhed drives teknisk, landbrugsfagligt forsvarligt og sædvanligt set ud fra landbrug af tilsvarende størrelse og art, jf. LSR2008.07-03599, jf. bilag 4.

På trods af, at [person1] har haft underskud i sammenlagt tre indkomstår, 2011-2013, har man dog i retspraksis accepteret, at den periode, inden for hvilken man som udgangspunkt accepterer underskud, ligger omkring 7 år, jf. TfS.1994.364.H, jf. bilag 5 (fremhævet med overstregningstusch). Ydermere synes Landsskatteretten at have udvidet grænsen for accepteret underskudsperiode til 5-20 år jf. Landsskatterettens kendelse af den 7. maj 2012, j.nr. 09-03632, jf. bilag 6. Ydermere accepterede Landsskatteretten en underskudsperiode på 22 år og anerkendte virksomheden for erhvervsmæssigt drevet i Landsskatterettens kendelse af 7. november 2013, j.nr. 11-0300064, jf. bilag 5 (fremhævet med overstregningstusch).

[person1] underskudsperiode er derfor særdeles mindre end hvad retspraksis egentligt accepterer, og grunden til underskuddene har været omlægning af driften med fokus på hestekørsel. Endvidere har [person1] allerede d.d. udsigt til, at virksomheden vil give et resultalt omkring kr. 0 eller til at blive overskudsgivende i indeværende indkomstår, jf. bilag 13.

Endvidere driver [person1] en erhvervsmæssig virksomhed, der udøves med økonomisk og driftsmæssig intensitet, idet han bl.a. investerer i særdeles omfangsrige og intensive markedsføringsforanstaltninger i forhold til den pågældende skatteyder i Landskatteretssagen LSR2008.07.03599, jf. bilag 4. Ydermere besidder [person1] de fornødne kompetencer for at drive virksomheden. Der udover skal der lægges vægt på, at [person1] løbende udvider sit sortiment inden for hestekørsel, herunder kundesegment.

Der kan således ikke herske nogen tvivl om, at [person1]s virksomhed er drevet erhvervsmæssigt således:

at [person1] skal have godkendt fradrag for underskud af virksomhed for indkomståret 2011,

at [person1] skal have godkendt fradrag for underskud af virksomhed for indkomståret 2012,

at [person1] skal have godkendt fradrag for underskud af virksomhed for indkomståret 2013.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Erhvervsmæssig virksomhed

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Det fremgår af Højesterets dom i SKM2009.24.HR, at det er resultatet før renter, der bedømmes.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by5] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Landsskatteretten bemærker, at det efter praksis kan godkendes at opdele driften i flere driftsgrene. Der henvises til Vestre Landsretsdom af 18. oktober 1982, gengivet i Meddelelser fra Skattedepartementet 1983, side 280. Denne afgørelse er fortsat udtryk for gældende praksis, der henvises for eksempel til landsskatterettens kendelse offentliggjort i TfS 1997.789.

Landsskatteretten finder, at driften af hestevognskørsel og dyrkning af jorden med foder til heste, er integreret som en enhed, og derfor må anses for at udgøre én driftsgren. Der er bl.a. henset til, at der er både driftsmæssig og regnskabsmæssig sammenhæng mellem de to aktiviteter. Derimod må aktiviteterne med entreprenørarbejde og udlejning af fast ejendom anses for to særskilte driftsgrene. Landbruget med hestevognskørsel, udlejningsvirksomheden, og entreprenørvirksomheden har ikke en sådan forretningsmæssig sammenhæng, at de kan anses som én virksomhed.

Hvorvidt landbruget med hestevognskørsel er erhvervsmæssigt i skatteretlig henseende skal således bedømmes efter den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug og separat fra de øvrige driftsgrene.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed med hestevognskørsel for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2011-2013.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for at drive landbrugsvirksomheden teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, idet klageren har drevet landbrug siden 1983, ligesom han gennem sit arbejde som kusk ved [virksomhed1], har opnået de nødvendige kompetencer indenfor hestevognskørsel.

Landsskatteretten lægger til grund, at driften af landbruget er omlagt i 2011, hvor klageren påbegynder den nye driftsform med hestevognskørsel. Driften anses hermed for omlagt i det indkomstår, hvor omlægningen kommer til udtryk i driften, blandt andet ved at der er udgifter og indtægter ved hestene, uagtet at klageren allerede i 2009 besluttede at omlægge driften.

På baggrund af de foreliggende oplysninger om fordeling af udgifter mellem de forskellige driftsgrene, finder Landsskatteretten, at landbruget med hestevognskørsel, i årene efter de påklagede år, har udvist overskud før afskrivninger i fire ud af fem år.

Landsskatteretten skal dog bemærke, at afskrivninger på bygninger og driftsmidler ikke kan sættes til 0 kr., men at oplysninger om driftsbygningerne og driftsmidlernes alder og stand, kan medføre at afskrivningerne sættes til meget beskedne beløb. Det fremgår af Vestre Landsrets dom af 5. oktober 2004, offentliggjort i SKM2004.432.VLR.

Det er dog Landsskatterettens opfattelse, at overskuddene i 2015-2018 levner plads til afskrivningerne. På det foreliggende grundlag, finder Landsskatteretten det derfor betænkeligt, at konkludere, at landbrugsvirksomheden med hestevognskørsel i 2011, 2012 og 2013 ikke havde udsigt til et resultat på omkring 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger.

Entreprenørvirksomheden skal bedømmes ud fra den almindelige ligningspraksis, da der ikke er tale om landbrugsvirksomhed. Entreprenørvirksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Landsskatteretten finder, at klagerens entreprenørvirksomhed skal anses for erhvervsmæssig virksomhed. Der er her lagt vægt på, at når der henses til fordelingen af udgifter mellem de forskellige driftsgrene, har entreprenørvirksomheden i perioden 2010-2018 givet overskud i fire ud af ni år, ligesom omsætningen og overskuddet er øget væsentligt de seneste år. Ved vurderingen er der taget højde for, at engangsydelserne vedrørende leasing i årene 2017 og 2018 fordeles over en årrække og således ikke påvirker resultatet negativt i enkeltstående år. Landsskatteretten finder derfor i det konkrete tilfælde, at virksomheden i de påklagede år, havde udsigt til, at den ville udvikle sig således, at den inden for en kortere årrække ville blive rentabel og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt en erhvervsmæssig aktivitet. Det fremgår blandt andet af Den juridiske vejledning, afsnit C.C.5.2.2.7, og af Landsskatterettens afgørelse af 26. september 2016 offentliggjort i SKM2016.456.LSR og af Landsskatterettens afgørelse af 14. marts 2017, offentliggjort i SKM2017.282.LSR.Der skal dog i lighed med andre virksomhedstyper foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er erhvervsmæssigt drevet, hvilket skal ske ud fra en samlet vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse af 11. september 2014, offentliggjort i SKM2014.822.LSR.

Landsskatteretten finder, at klagerens udlejningsvirksomhed skal anses for erhvervsmæssig virksomhed. Der er her lagt vægt på, at når der henses til fordelingen af udgifter mellem de forskellige driftsgrene, har virksomheden i perioden 2012-2018 givet overskud i seks ud af syv år. Der er her taget højde for den af klageren oplyste bogføringsfejl i 2018, ligesom der er lagt vægt på at udlejningsvirksomheden var i en opstartsperiode i de påklagede år.

Da landbruget med hestevognskørsel, entreprenørvirksomheden og udlejningsvirksomheden blev drevet erhvervsmæssigt, godkendes der fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse ændres derfor og der gives medhold i klagen på dette punkt.

Fradrag for ejendomsskatter

Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 2, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren.

Reglen i stk. 2 gælder imidlertid ikke, såfremt ejendommen anses for anvendt erhvervsmæssigt, medmindre den erhvervsmæssige anvendelse er uvæsentlig, hvilket fremgår af ligningslovens § 14, stk. 3.

Da klagerens virksomhed er at anse for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede år, kan der ikke indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomsten. Den påklagede afgørelse ændres, og der gives medhold i klagen på dette punkt.

Virksomhedsskatteordningen

Da klagerens samlede virksomhed omfattende alle driftsgrene er at anse for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i de påklagede indkomstår, kan virksomhedsskatteordningen anvendes i indkomstårene 2012 og 2013 jf. virksomhedsskattelovens § 1. Den påklagede afgørelse ændres, og der gives medhold i klagen på dette punkt.