Kendelse af 02-05-2019 - indlagt i TaxCons database den 30-05-2019

Faktiske oplysninger

Sagen drejer sig om, hvorvidt SKAT har været berettiget til at forhøje klagerens skattepligtige indkomst med 114.400 kr. for hvert af indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Sagen er startet som følge af en ransagning af kolonihavehusene beliggende [adresse1] og [adresse2], [by1] samt af kolonihavehuset beliggende [adresse3], [by1] som er foretaget den 2. maj 2013. Det blev ved ransagningen konstateret, at der var opført nye kolonihavehuse på adresserne [adresse2], [by1], og [adresse3], [by1], samt at disse kolonihavehuse havde samme størrelse.

Klagerens ægtefælle stod registreret som ejer af [adresse2], [by1]. Klagerens ægtefælles mor stod registreret som ejer af [adresse1], [by1], og klageren stod registreret som ejer af [adresse3], [by1]. Klageren havde på tidspunktet for SKATs afgørelse stået registeret som ejer af [adresse3], [by1], fra den 10. juni 2010. I forbindelse med klagesagen har klageren henvendt sig til [by1] Kommune, som har ændret ejerforholdene vedrørende [adresse3], [by1], således, at klageren nu kun har stået som ejer fra den 1. marts 2013 til den 30. april 2013.

SKAT har den 4. november 2013 anmodet klageren om at indsende redegørelse for sit privatforbrug.

SKAT har den 9. december 2013 modtaget brev fra klageren, hvori han har oplyst, at han sad i fængsel, og at han hver uge modtog 489 kr. i løn fra fængslet samt 451 kr. i kostpenge.

SKAT har den 8. januar 2014 modtaget byggetilladelse vedrørende [adresse3], [by1] fra [by1] kommune.

SKAT har på baggrund af oplysninger modtaget fra klageren og klagerens ægtefælle samt registrerede oplysninger i SKATs databaser fastsat klagerens og hans ægtefælles privatforbrug således:

Klageren har til dokumentation for, at han kun har ejet kolonihavehuset fra den 1. marts 2013 til den 30. april 2013 fremlagt en lejekontrakt hvoraf det fremgår, at [person1] har lejet/ejet kolonihavehuset fra den 1. oktober 2012, en lejekontrakt hvoraf det fremgår, at klageren har lejet/ejet kolonihavehuset fra den 1. marts 2013 samt en lejekontrakt hvoraf det fremgår, at [person2] har lejet/ejet kolonihavehuset fra den 1. maj 2013.

Klageren har oplyst, at der delvist var påbegyndt et projekt på grunden da han overtog den, men at klageren ikke har haft mulighed for at færdiggøre dette, og derfor ikke har afholdt byggeudgifter til kolonihavehuset.

SKAT har den 23. april 2015 fremsendt forslag om at ændre klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011-2013, og klagerens repræsentant er fremkommet med indsigelser hertil den 15. juni 2015.

SKAT har den 17. juni 2015 fremsendt afgørelse i overensstemmelse med forslaget.

Klageren har på retsmødet med Landsskatteretten forklaret, at han købte kolonihavehuset for 50.000 kr., og at der var bygget en sokkel på daværende tidspunkt.

SKATs afgørelse

SKAT har skønsmæssigt forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med 114.400 kr. for hvert af indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(...)

Du oplyser, at du kun har været lejer af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1] i få måneder og at du i april ophørte som lejer.

Du har således ikke haft mulighed for, at færdiggøre det påbegyndte projekt på grunden.

Ifølge SKATs oplysninger, har du stået registreret med kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1], siden købet den 10. juni 2010 med 100 % ejerandel.

SKAT må således formode, at du er reel ejer af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1].

Ifølge SKATs oplysninger er der, via [Kolonihaveforbundet], ansøgt om byggetilladelse pr. 10. juni 2010 om opførsel af et hovedhus på 50 m2 plus overdækket terrasse på 20 m2.

Ved Politiets ransagning primo maj 2013 på adressen [adresse3] blev det konstateret, at der er opført et helt nyt kolonihavehus på ca. 50 m2. Huset var ikke helt færdigbygget indvendigt, og der var byggematerialer og værktøj inden i huset, ligesom der hang en presenning, hvor der manglede et større vinduesparti i et hjørne af stuen. Køkken og badeværelse bar præg af dyre kvalitetsmaterialer.

SKAT skønner, at opførelsesudgifterne kan sættes til samme værdi, som er oplyst af din ægtefælle, ved opførelsen af kolonihavehuset, beliggende [adresse2]:

Da du står som ejer af kolonihaven, formoder SKAT, at byggeudgifterne er afholdt af dig.

SKAT skønner at byggeriet er påbegyndt i året 2011 og er færdiggjort i året 2013, hvorved de skønnede byggeudgifter ansættes til 33,33 %, for hvert af årene 2011,2012 og 2013 eller 114.400 kr. pr. år.

Som følge af ovenstående skøn og beregninger, skal byggeudgifter på 343.200 kr. påvirke dit og din ægtefælles privatforbrug, for årene 2011 – 2013.

I nedenstående privatforbrugsberegning, er der taget udgangspunkt i oplysninger, som er registreret i SKAT samt modtagne oplysninger fra dig og din ægtefælle.

Det skal bemærkes, at de modtagne låneaftaler vedrørende de tre ”[...] lån” på henholdsvis 180.000 kr. (låneaftale af den 1/10 2010), 200.000 kr. (låneaftale af den 1/11 2011) og 180.000 kr. (låneaftale af den 1/6 2012) ikke vil blive lagt til grund ved beregning af dit og din ægtefælles privatforbrug, da pengestrømmen af beløbene ikke kan følges via bankoverførsler fra långiver til låntager.

Året 2011

(der henvises endvidere til vedlagt privatforbrugsberegning med specifikation af formue primo og ultimo).

Det samlede beregnede privatforbrug for dig og din ægtefælle bliver efter ovenstående reguleringer negativt med -332.948 kr.

Det negative privatforbrug fordeles med 114.400 kr. til dig, og 218.548 kr. til din ægtefælle.

SKAT anser det negative privatforbrug som udtryk for, at du og din ægtefælle må have haft indkomst fra anden side, som SKAT ikke er bekendt med.

SKAT kan forhøje indkomsten, hvis det selvangivne privatforbrug/indkomst findes usandsynlig lav eller negativ. Det følger af en fast praksis, der er tiltrådt af Højesteret i en dom af 21. juni 1967.

Beløbet på 114.400 kr. er skattepligtig jævnfør statsskattelovens § 4.

Forhøjelse af den skattepligtige indkomst med 114.400 kr.

Note 1: ([adresse3])

SKAT har skønnet, at byggeudgifterne på kolonihavehuset, beliggende [adresse3], [by1] er afholdt således i årene 2011 - 2013:

Note 2: (lån familie)

Din ægtefælle har oplyst, at du og din ægtefælle har lånt 48.000 kr. af familie.
SKAT kan se, at din ægtefælles moder [person3] har overført beløb til din ægtefælles bankkonti, men at din ægtefælle samtidig har tilbagebetalt beløb til hende.

Det fremgår af ovenstående skema, at der netto er modtaget 13.100 kr. fra din ægtefælles mor i året 2011.

Øvrige lån ved familie bedes dokumenteret ved bankoverførsel.

Note 3: (salg [virksomhed2])

Din ægtefælle har oplyst, at hun har haft indtægter ved salg på [virksomhed2] 28.497 kr.
Ved gennemgang af din ægtefælles bankkonti, er følgende beløb konstateret som indsætninger fra [virksomhed2] salg:

[finans1] (konto: [...26])

[finans1] (konto: [...84])

I alt 16.636,14 kr.

Beløbet medtages i privatforbrugsopgørelsen med i alt 16.636 kr.

Note 4: (salg Loppe/[virksomhed3])

Din ægtefælle har oplyst, at hun har haft indtægter ved salg på Loppe/[virksomhed3] 31.000 kr.

Ved gennemgang af din ægtefælles bankkonti, er der ikke konstateret indsætninger, ved salg fra [virksomhed3].

Derfor kan beløbet ikke medtages i privatforbrugsopgørelsen, da beløbet ikke er tilstrækkeligt dokumenteret.

Note 5: (salg bil)

Din ægtefælle har oplyst, at hun har modtaget 60.000 kr. ved salg af gammel bil – Suzuki Grand Vitara.

Umiddelbart fremgår der kun 2 x 20.000 kr. i indbetaling fra køber [person4] på bankkontoudtoget fra [finans1] (14/4 11 20.000 kr. (rate 1) og 26/4 11 20.000 kr. (rate 2), hvor der kun reguleres med 40.000 kr.

Året 2012

(der henvises endvidere til vedlagt privatforbrugsberegning med specifikation af formue primo og ultimo).

Det samlede beregnede privatforbrug for dig og din ægtefælle bliver efter ovenstående reguleringer negativt med -719.456 kr.

Det negative privatforbrug fordeles med 114.400 kr. til dig og 605.056 kr. til din ægtefælle.

SKAT anser det negative privatforbrug som udtryk for, at du og din ægtefælle må have haft indkomst fra anden side, som SKAT ikke er bekendt med.

SKAT kan forhøje indkomsten, hvis det selvangivne privatforbrug/indkomst findes usandsynlig lav eller negativ. Det følger af en fast praksis, der er tiltrådt af Højesteret i en dom af 21. juni 1967.

Beløbet på 114.400 kr. er skattepligtig jævnfør statsskattelovens § 4

Forhøjelse af den skattepligtige indkomst med 114.400 kr.

Note 1: ([adresse2])

Din ægtefælle har oplyst til SKAT, at udgiftsbilagene i forbindelse med køb af byggematerialer ved opførsel af kolonihavehus ikke er gemt, men jævnfør modtaget oversigt over indkøbte materialer, beløber indkøbene sig til 343.200 kr.

Din ægtefælle oplyser, at byggeriet er bygget i etaper på over 1 1/2 år af dig og din ægtefælle.

Ifølge din ægtefælles opgørelse, af privatforbruget i hovedposter, opgør hun byggeudgiften i året 2012 til 71.982 kr.

Ifølge SKATs oplysninger har din ægtefælle erhvervet kolonihaven, beliggende [adresse2] pr. 11. april 2012.

SKAT anser det for sandsynligt, at byggeomkostninger beløber sig til omkring 343.200 kr., når der henses til, at huset er på 50 m2 og du og din ægtefælle har stået for byggeriet.

SKAT skønner at 75 % af byggeudgifterne er afholdt i året 2012 og de resterende 25 % i året 2013.

Ved fordeling af byggeudgifter for årene 2012 og 2013 er der henset til, at huset var møbleret og beboet ved Politiets ransagning primo maj 2013.

75 % af 343.200 kr. = 257.400 kr.

Note 2: ([adresse1])

I forbindelse med ransagningen primo maj 2013 af [adresse2] blev det bemærket, at huset beliggende på nabogrunden, [adresse1] var opført, så det stort set var identisk med huset [adresse2].

Samme byggematerialer, samme type hus og samme farver.

Der er ingen opdeling mellem grundene, men derimod sat et trådhegn op langs hækken hele vejen rundt om de to grunde, så de fremstår som en grund.

I den forbindelse oplyste din ægtefælle, at [adresse1] teknisk set ejes af hendes mor [person3], men det er reelt din ægtefælle, som står som ejer af begge grunde, [adresse1] og [adresse2].

Ifølge politirapporten fremgår det, at huset på [adresse1] fungerer som værksteds-/skurbygning til nr. 44.

Huset er opført i helt samme materialer som [adresse2] udvendigt. Huset består indvendigt af et stort rum, der mod bagvæggen er delt op af en halvvæg.

SKAT skønner, at opførelsesudgifterne kan sættes skønsmæssigt til følgende:

Ved skønnet er der taget udgangspunkt i byggeudgifterne vedrørende [adresse2].

Da du reelt er ejer af [adresse1], formoder SKAT, at byggeudgifterne er afholdt af dig og din ægtefælle.

SKAT skønner at 75 % af byggeudgifterne er afholdt i året 2012 og de resterende 25 % i året 2013.

75 % af 161.200 kr. = 120.900 kr.

Note 3: ([adresse3])

SKAT har skønnet, at byggeudgifterne på kolonihavehuset, beliggende [adresse3], [by1] er afholdt således i årene 2011 - 2013:

Note 4: (lån familie)

Din ægtefælle har oplyst, at du og din ægtefælle har lånt 52.000 kr. af familie.

SKAT kan se, at din ægtefælles moder [person3] har overført beløb til hendes bankkonti, men at din ægtefælle samtidig har tilbagebetalt beløb til hende.

(af teksten på bankkontoudtog står ”til mor”/”mor”/”Mummi”).

[finans1] (konto [...26])

Det fremgår af ovenstående skema, at der netto er givet 76.700 kr. fra din ægtefælle til hendes mor i 2011.

Øvrige lån ved familie bedes dokumenteret ved bankoverførsel.

Note 5: (salg [virksomhed2])

Din ægtefælle har oplyst, at hun har haft indtægter ved salg på [virksomhed2] 53.189 kr.

Ved gennemgang af din ægtefælles bankkonti er følgende beløb konstateret som indsætninger fra [virksomhed2] salg:

[finans1] (konto: [...26])

[finans1] (konto: [...84])

I alt 24.176 kr.

Beløbet medtages i privatforbrugsopgørelsen med i alt 24.176 kr.

Note 6: (salg Loppe/[virksomhed3])

Din ægtefælle har oplyst, at hun har haft indtægter ved salg på Loppe/[virksomhed3] 45.600 kr.

Ved gennemgang af din ægtefælles bankkonti, er der ikke konstateret indsætninger ved salg fra [virksomhed3].

Derfor kan beløbet ikke medtages i privatforbrugsopgørelsen, da beløbet ikke er tilstrækkeligt dokumenteret.

Indkomståret 2013

(der henvises endvidere til vedlagt privatforbrugsberegning med specifikation af formue primo og ultimo).

Det samlede beregnede privatforbrug for dig og din ægtefælle bliver efter ovenstående reguleringer negativt med -385.317 kr.

Det negative privatforbrug fordeles med 114.400 kr. til dig og 270.917 kr. til din ægtefælle.

SKAT anser det negative privatforbrug som udtryk for, at du og din ægtefælle må have haft indkomst fra anden side, som SKAT ikke er bekendt med.

SKAT kan forhøje indkomsten, hvis det selvangivne privatforbrug/indkomst findes usandsynlig lav eller negativ. Det følger af en fast praksis, der er tiltrådt af Højesteret i en dom af 21. juni 1967.

Beløbet på 114.400 kr. er skattepligtig jævnfør statsskattelovens § 4.

Forhøjelse af den skattepligtige indkomst med 114.400 kr.

Note 1 (leveomkostninger)

I det beregnede privatforbrug er der ikke indregnet private leveomkostninger.

Ifølge Folkeregisterets oplysninger, står din ægtefælle i året 2013 tilmeldt på adressen [adresse4], [by2].

På samme adresse står hendes bror [person5] og hans samlever [person6] tilmeldt, og har gjort det siden den 1. juli 2005.

SKAT formoder, at din ægtefælle reelt har boet i kolonihavehuset, beliggende [adresse2] i året 2013, dels på grund af nedenstående udtalelse til politiet samt, at lejligheden på [adresse4] kun er på 71m2 ifølge BBR.

I Politirapport af den 7. maj 2013 har din ægtefælle oplyst følgende:

”Du er ikke tilmeldt på adressen, [adresse2], idet man skal have haft kolonihaven i minimum et år, før man kan få lov til at bo der hele året og derfor står du tilmeldt på din brors adresse på

[adresse4], [by2].

Du oplyste endvidere, at du har boet i kolonihavehuset siden november måned 2012”.

På grund af manglende oplysninger omkring dine og din ægtefælles leveomkostninger i året 2013, tages der udgangspunkt i de oplyste tal for året 2012, som SKAT har modtaget fra din ægtefælle.

Note 2 (byggeudgifter [adresse1]/[adresse2] & [adresse3])

SKAT har skønnet, at byggeudgifterne på følgende opførte kolonihavehuse er afholdt således i årene 2011 - 2013:

(...)”

Supplerende bemærkninger

SKAT har i forbindelse med sagsbehandlingen hos Skatteankestyrelsen anført:

”(...)

SKATs bemærkninger til klagen og modtagne bilag:

Af ovenstående indsigelse fremgår det, at [person7] har været ejer/lejer i ganske få måneder - 1. marts -30. april 2013 af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1], havelod [...].

Der er fremlagt en lejeaftale udarbejdet af [Kolonihaveforbundet] og underskrevet af

udlejer og lejer den 8. februar 2012, hvori det fremgår, at [person7] har lejet havelod [...] pr. 1. marts 2013, jf. bilag 4.

Af modtaget lejekontrakt, indgået mellem [Kolonihaveforbundet] og [person1] den 23. august 2012, bilag 3, fremgår det, at [person1] står som lejer pr. den 1. oktober 2012 af havelod [...].

Af modtaget lejekontrakt, indgået mellem [Kolonihaveforbundet] og [person2] den 1. maj 2013, bilag 5, fremgår det, at [person2] står som lejer pr. den 1. maj 2013 af havelod [...].

[person7] står registreret som 100 % ejer af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1], og har stået registreret som ejer siden købet den 10. juni 2010.

Ligeledes er der givet byggetilladelse pr. den 10. juni 2010, som er samme dag [person7] bliver registreret som ejer af kolonihaven.

SKAT anser således, at [person7] er den reelle ejer af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1] og har afholdt byggeudgifterne ved opførsel af nyt kolonihavehus, ansat til i alt 343.200 kr.

Det er korrekt, at der er fremlagt lejekontrakter, hvor [person7] kun har stået som ejer/lejer i 2 måneder i året 2013 og at der er fremlagt lejekontrakter både før og efter [person7]s indgåelse af lejekontrakt med [Kolonihaveforbundet] og øvrige lejere.

SKAT er dog i tvivl om realiteten bag de modtagne lejekontrakter, da [person7] stadig står som ejer af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1], havelod [...].

At [person7] eventuelt har udlejet kolonihaven til ovenstående personer, skal være SKAT usagt, men kan have den betydning, at lejeindtægten er skattepligtig.

SKAT finder ikke, at ovenstående oplysninger ændrer vores stillingtagen til opgørelsen af privatforbruget/den skattepligtige indkomst for indkomstårene 2011 - 2013.

Bemærkninger til skatteforvaltningslovens§ 26, stk. 1, forkortet ansættelsesfrist, jævnfør bekendtgørelse nr. 534 af den 22. kaj 2013 og skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5 og § 27,stk. 2

Af klagen fremgår:

(...)

SKATs bemærkninger til klagen

SKAT har ved forslag og afgørelse henvist til fristerne i § 1 i bekendtgørelse om en kort frist for

skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold som tilsidesættes, når betingelserne for

ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.

SKAT finder, at [person7] har handlet forsætligt eller groft uagtsom ved ikke at selvangive den

korrekte indkomst for årene 2011 og 2012.

Det følger af bekendtgørelsens§ 3, at fristerne i § 1 ikke gælder, når betingelserne for ekstraordinær

genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.

Det følger af Juridisk Vejledning, at bestemmelsen i § 3 skal forstås således, at såfremt betingelserne

for ekstraordinær ansættelse er opfyldt og ansættelsen er varslet indenfor den frist, der gælder

efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, så gælder 6 måneders reaktionsfristen i § 27, stk. 2, ikke.

Der henvises til SKM.2016.444.ØLR.

Af den tidligere gældende bekendtgørelse nr. 270 af 11. april 2003, § 5, fremgik det udtrykkeligt, at

den forkortede ansættelsesfrist ikke var gældende, såfremt betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skattestyrelseslovens § 35, stk. l - i det væsentlige svarende til den nugældende skatteforvaltningslovs § 27, stk. 1 - var opfyldt. Der var således ikke henvist til stk. 2, hvoraf reaktionsfristen fremgik.

SKAT har dog kendskab til Østre Landsretsdorn gengivet i SKM 2017.623 ØL, som har taget stilling til problematikken omkring reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 som udtaler,

at reaktionsfristen er gældende, når SKAT genoptager en skatteansættelse omfattet af den korte ligningsfrist.

Retspraksis har været, inden Østre Landsretsdommen blev afsagt, at reaktionsfristen ikke var gældende, men SKAT er bekendt med, at der vil blive udsendt et styresignal vedrørende genoptagelse af disse sager tilbage til år 2008, som var det år, som SKM2017.623.ØLR vedrørte.

(...)”

SKAT har endvidere anført:

”(...)

1 Sagens formelle del

1.1 Skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 1, nr. 5

SKAT finder, at [person7] har handlet forsætligt eller groft uagtsom ved ikke at selvangive den korrekte indkomst for årene 2011 og 2012.

Som det fremgår af SKATs afgørelse af den 17. juni 2015 er [person7] og ægtefælle [person8]s privatforbrug beregnet til henholdsvis -332.948 kr., -719.456 kr. og -385.317 kr. for årene 2011 - 2013.

SKAT anser det negative privatforbrug som udtryk for, at [person7] og ægtefælle [person8] må have haft indkomst fra anden side, som SKAT ikke er bekendt med.

Til støtte for, at der er handlet forsætligt eller groft uagtsom skal der blandt andet henvises til følgende domme:

SKM.2016.252.BR

(...)

SKM2016.230. VLR

(...)

1.2. Skatteforvaltningslovens§ 27, stk. 2

Der er ikke fremkommet nye oplysninger i forhold til SKATs udtalelse til supplerende indlæg til klage af den 13. december 2017.

2. Sagens materielle del

Der er ikke fremkommet nye oplysninger i forhold til SKATs udtalelse til supplerende indlæg til klage af den 13. december 2017 samt afgørelse af den 17. juni 2015.

Det skal dog bemærkes, at SKAT ikke finder følgende bemærkning fra repræsentant [person9] korrekt:

"Endvidere skal det fremhæves, at [person7] siden 1996 har været indsat i [fængsel], hvorfor han heller ikke fysisk havde mulighed for at fortsætte byggeprojektet på kolonihavegrunden beliggende [adresse3], [by1], havelod [...] i perioden 1. marts - 31. april 2013"

Som det fremgår af artikel i [avis1], dateret den 28. november 2015, har [person7] "gået frigang [...]" og " i forbindelse med sin frigang er han ude af fængslet i [...]" (vedlagt artikel).

SKAT anser det således for muligt, at [person7] har haft mulighed for at deltage i byggeprojektet, [adresse3], [by1], havelod [...], trods det, at han har taget en mureruddannelse/arbejdet på byggeplads i "sin frigang".

(...)”

Yderligere har Skattestyrelsen (tidligere SKAT) anført følgende:

”(...)

Det fremgår nu, at repræsentant [person9] har anmodet [by1] Kommune, om fuld aktindsigt i de registrerede ejerforhold for kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1], for perioden 1. januar 2010 og frem til d.d.

[by1] Kommune oplyser følgende omkring ejerforholdet:

I perioden 1. januar 2010 til 1. oktober 2012 er ejerkredsen for kommunen ukendt.

Det kan oplyses, at nedenstående personer er registreret som ejer i nævnte perioder.

[person1] i perioden 1/10 2012-1/3 2013

[person7] i perioden 1 /3 2013 - 1/5 2013

[person2] i perioden 1/5 2013-2/9 2015

[person10] i perioden 2/9 2015

Som det fremgår af ovenstående, skulle [person7] kun være ejer af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1] i perioden 1. marts- 1. maj 2013.

Som Skattestyrelsen tidligere har påpeget, i udtalelse til supplerende indlæg til klage af den 13. december 2017, stod [person7] på udtalelsestidspunktet den 13. december 2017, som ejer af kolonihaven.

Det kan dog nu konstateres, at ejeroplysningerne er blevet rettet i BBR-systemet pr. den 1. oktober 2018.

Vi finder ikke, at de nye oplysninger ændrer vores stillingtagen til sagen. Ved vurderingen er der lagt vægt på følgende:

At vi er i tvivl om realiteten bag de modtagne oplysninger, omkring ejerforholdet.

At det er oplyst fra [by1] Kommune, [person11], at [person7] i mail af den 18. september 2018 har anmodet [by1] Kommune om, korrektion af ejerforholdet, på baggrund af fremsendte lejekontrakter.

At [person7], såfremt der er foregået et køb og salg, henholdsvis den 1. marts og 1. maj 2013 ikke har dokumenteret købet og salget ved et overdragelsesdokument.

At der ved et reel køb og salg ville fremgå en købs- og salgspris, på det ikke helt færdigbygget kolonihavehus, som må anses at have en økonomisk værdi, for både køber og sælger.

I politirapport af den 6. maj 2013 er oplyst følgende:

"Ved henvendelse den 020513 kl. 0900 i HIF [x1] på adressen [adresse3], [by1], som ejes af [person7], sås der at være opført et helt nyt kolonihave hus på ca. 50 kvm. Huset var ikke helt færdigbygget indvendigt, og der var byggematerialer og værktøj inde i huset, ligesom der hang en presenning, hvor der manglede et større vinduesparti i et hjørne af stuen. Køkken og badeværelse bar præg af dyre kvalitetsmaterialer".

At det ikke findes sandsynligt, at sælger [person1], ved salg den 1. marts 2013, i en alder af 19 år, har haft økonomisk råderum til at finansiere opførsel af kolonihavehuset

Atdet ikke findes sandsynligt, at køber [person2], ved køb den 1. maj 2013, i en alder af 20 år har haft økonomisk råderum til at finansiere køb og færdiggørelse af kolonihavehuset.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at afgørelserne for indkomstårene 2011 og 2012 er ugyldige, subsidiært at forhøjelserne nedsættes til 0.

Repræsentanten har endvidere nedlagt påstand om, at den skønsmæssige forhøjelse nedsættes til 0 for indkomståret 2013.

Til støtte for de nedlagte påstande, har repræsentanten anført følgende:

”(...)

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række helt overordnet gældende, at der ikke i henhold til statsskattelovens § 4 er grundlag for det af SKAT udøvede skøn over [person7]s skatteansættelser for indkomstårene 2011-2013 ved den af SKAT trufne afgørelse af den 17. juni 2015.

Til støtte herfor gøres det videre overordnet gældende, at [person7] i de pågældende indkomstår ikke har oppebåret indtægter, som ikke er selvangivet i overensstemmelse med statsskattelovens § 4.

At SKATs skøn er udøvet på et forkert grundlag, fremgår af flere forhold, idet der helt overordnet henvises til følgende to forhold:

For det første skal der henvises til, at det ikke er korrekt, når SKAT ved sin afgørelse af den 17. juni 2015 har lagt til grund, at [person7] har været ejer af kolonihaven beliggende [adresse3], [by1] i de i sagen omhandlede indkomstår, idet han alene ejede kolonihaven i en periode på ca. 4 måneder.

SKAT har således ej heller nærmere redegjort for de pågældende oplysninger, der er lagt til grund for den gennemførte beskatning i indkomstårene 2011-2013.

For det andet er der ikke støtte for at lægge til grund, at opførelsesudgifterne beliggende [adresse3], [by1] kan ansættes til i alt kr. 343.200.

--o--

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for så vidt angår indkomstårene 2011 og 2012 i anden række helt overordnet gældende, at SKAT ikke har overholdt fristen i henhold til § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, idet SKAT først har varslet de gennemførte forhøjelser ved forslag til afgørelse af den 23. april 2015.

Til støtte herfor henvises endvidere til, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 ikke er opfyldte, herunder bl.a. fordi hverken [person8] eller nogen på hendes vegne ved fortsæt eller grov uagtsomhed har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, hvorfor der ikke i henhold til § 3 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013 er grundlag for at bortse fra fristen i bekendtgørelsens § 1, stk. 1.

(...)”

Klagerens repræsentant har endvidere anført følgende:

”(...)

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det i første række overordnet gældende, at der ikke i henhold til statsskattelovens § 4 er grundlag for det af SKAT udøvede skøn over [person7]s skatteansættelser for indkomstårene 2011-2013 ved den af SKAT trufne afgørelse af den 17. juni 2015.

Til støtte herfor gøres det videre overordnet gældende, at [person7] i de pågældende indkomstår ikke har oppebåret indtægter, som ikke er selvangivet i overensstemmelse med statsskattelovens § 4.

1. Ikke grundlag for skønsmæssige forhøjelser i henhold til statsskattelovens § 4

Det følger af en helt fast praksis, at det er SKAT, der i forbindelse med en skønsmæssig ansættelse skal påvise eller sandsynliggøre, at den skattepligtige har et større privatforbrug end det privatforbrug, som den skattepligtiges selvangivne skattepligtige indkomst samt eventuel dokumenterede oplysninger om skattefrie indtægter og oplysninger om formueforhold giver plads til.

Der henvises i den forbindelse til Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit A.B.5.3.3., (...)

I forlængelse heraf kan det endvidere konstateres, at det af såvel administrativ praksis som retspraksis fremgår, at både Landsskatteretten og domstolene i en lang række sager ikke har været tilbageholdende med at ændre og tilsidesætte SKATs skønsmæssige afgørelser, såfremt skønnet ikke er udøvet på et korrekt grundlag.

For det første skal der henvises til Vestre Landsret dom offentliggjort i TfS 1995.361. (...)

Efter bevisførelsen for landsretten kunne de af skattemyndighederne valgte forudsætninger med hensyn til ølsalg dog ikke lægges til grund, og sagen blev derfor hjemvist til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

For det andet skal der henvises til Østre Landsret dom offentliggjort i TfS 1999.224. Dommen vedrørte to personer, der i et interessefælleskab drev en grøntforretning fra deres bopæl.

(...)

Østre Landsret fandt imidlertid efter en konkret vurdering, at skatteydernes indkomst havde været væsentligt lavere end det skønsmæssigt fastsatte, hvorfor sagen blev hjemvist til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

For det tredje kan der henvises til Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM 2011.263. Dommen vedrørte en køreskolelærer, der i indkomstårene 2003 og 2004 havde drevet erhvervsmæssig virksomhed som kørelærer.

(...)

Efter bevisførelsen lagde Østre Landsret til grund, at skatteyder i betydeligt omfang indgik aftaler med køreskolelærere om at overtage en del af skolernes elever, således at han efter aftale skulle gennemføre de køretimer, som eleverne havde betalt for ved de pågældende køreskoler ved købet af en lovpakke eller anden pakke, og således havde eleverne ikke for disse timer også skullet betale til skatteyder.

Østre Landsret tilsidesatte derfor den af skattemyndighederne valgte forudsætning om at antage, at skatteyder for hver elev havde haft en indtægt på kr. 6.690 vedrørende de køretimer, som var omfattet af lovpakkerne, hvorfor sagen fuldstændigt tilsvarende overfor omtalte retspraksis følgelig blev hjemvist til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

Af ovennævnte retspraksis kan det sammenfattende konstateres, at det er SKAT, som skal dokumentere rigtigheden af det udøvede skøn, herunder de valgte forudsætninger for skønsudøvelsen, hvilket også direkte fremgår af SKATs egen vejledning, der er citeret ovenfor, jf. Den juridiske vejledning 2015-2, afsnit A.B.5.3.3.

Videre skal der henvises til to eksempler fra administrativ praksis, hvoraf det fremgår, at der skal ske tilsidesættelse af den af SKAT gennemførte skønsmæssige forhøjelse, såfremt det kan konstateres, at der er fejl i det grundlag, hvorpå SKAT har gennemført den skønsmæssige forhøjelse.

For det første henvises der til Landsskatterettens afgørelse af den 16. januar 2014 (Landsskatterettens j.nr. 13-0172982). Sagen omhandlede en klager, som var født i Iran og fik dansk statsborgerskab i 1999.

SKAT modtog den 6. februar 2013 oplysning fra Statsadvokaten for Særlig Økonomisk Kriminalitet om store kontantindsætninger på klagerens bankkonto.

SKAT udarbejdede herefter en privatforbrugsberegning, og forskellen mellem det ligningsmæssigt opgjorte privatforbrug på kr. 402.913 og det faktisk opgjorte privatforbrug på kr. 556.480 udgjorde kr. 153.567.

SKAT gennemførte herefter en forhøjelse af klagerens personlige indkomst med kr. 120.000.

Sagen blev herefter påklaget til Landsskatteretten, der traf afgørelse om at nedsætte den skønsmæssige forhøjelse til kr. 0, idet Landsskatteretten anførte følgende:

" (...)

Det fremgår af SKATs privatforbrugsberegning, at klagerens privatforbrug på grundlag af indkomst- og formueoplysninger kan opgøres til 402.913 kr., mens det faktiske privatforbrug på grundlag af bankkontooplysninger er opgjort til 556.480 kr. SKATs beregning af klagerens privatforbrug er imidlertid fejlbehæftet.

Landsskatteretten finder, ligesom SKAT, at indsætningen af 178.000 kr. den 12. januar 2012 er at anse som en kontant beholdning pr. 31. december 2011. Beløbet skal derfor tillægges formuebeholdningen ultimo, hvorved privatforbruget formindskes med det tilsvarende beløb.

Klagerens oplysninger overfor forsikringsselskabet om anskaffelsessummer, der overstiger de dokumenterede betalinger til [virksomhed4], anses ikke at kunne tillægges værdi. SKAT har i øvrigt tillagt differencebeløbet på 106.586 kr. to gange ved opgørelsen af det faktiske privatforbrug.

...

Sammenholdt med de kontante hævninger på 239.033 kr. anses der herefter ikke grundlag for den skønsmæssige forhøjelse, der derfor nedsættes til 0. "

For det andet skal der endelig henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 4. april 2014 (Landsskatterettens j.nr. 13-0225591), der vedrørte en skatteyder, som drev selvstændig tømrervirksomhed fra sin private adresse.

I den konkrete sag gennemførte SKAT en forhøjelse af skatteyderens momstilsvar på kr. 25.000. Ved vurderingen af skønnets størrelse blev der taget udgangspunkt i husstandens beregnede privatforbrug for 2008-2010.

SKATs afgørelse blev påklaget til Landsskatteretten, der traf afgørelse om at nedsætte den skønsmæssige forhøjelse af skatteyderens momstilsvar, idet Landsskatteretten anførte følgende:

"Det fremgår af sagens oplysninger, at den skønsmæssige forhøjelse udspringer af, at SKAT har konstateret, at familiens privatforbrug var lavere for 2010 end for de sammenlignelige år.

Imidlertid er det i forbindelse med skatteankenævnets behandling af skatteskønnet konstateret, at SKAT ved opgørelsen af privatforbruget fejlagtigt har fratrukket gælden på kassekreditten

2 gange, hvilket har været årsagen til, at privatforbrugsberegningen har udvist et for lavt privatforbrug.

Det er Landsskatteretten opfattelse, at der på baggrund af nedsættelsen af den skønsmæssige forhøjelse af den skattepligtige indkomst ikke er grundlag for at foretage en korresponderende skønsmæssigforhøjelse af momsfilsvaret, og derfor nedsættes momsforhøjelsen til 0 kr."

Af Landsskatterettens begrundelse i den konkrete sag kan det udledes, at i det omfang et skøn foretages på et grundlag, som ikke er korrekt, da vil skønnet ikke kunne opretholdes, og forhøjelsen skal nedsættes til 0.

I den konkrete sag medførte dette endvidere, at den korresponderende skønsmæssige forhøjelse af skatteyderens momstilsvar til svarende skulle nedsættes til kr. 0.

--o--

Til støtte for at der i nærværende sag ikke er grundlag for en skønsmæssig forhøjelse af [person7]s skatteansættelser for indkomstårene 2011-2013, skal der helt overordnet henvises til, at det grundlag, hvorpå SKAT har foretaget det udøvede skøn, er positivt forkert.

SKAT har til støtte for de gennemførte forhøjelser lagt til grund, at [person7] har været ejer af kolonihaven beliggende [adresse3], [by1], havelod [...] i indkomstårene 2011-2013.

Det forholder sig imidlertid ikke således, idet han alene har været lejer/ejer af kolonihaven i ganske få måneder.

Således fremgår det af sagsfremstillingen, at [person7] har været ejer af haveloddet i perioden fra den 1. marts 2013 - den 1. maj 2013 - dvs. at han alene har været lejer af haveloddet og ejer af kolonihavehuset herpå i 2 måneder. Dette fremgår af lejeaftalen udarbejdet af [Kolonihaveforbundet] underskrevet den 28. februar 2013 af [person7] samt en tilsvarende lejeaftale underskrevet af [person2] den 1. maj 2013, jf. bilag 4 og 5.

Endvidere fremgår det af sagens oplysninger, at [person1] var lejer af haveloddet forud for [person7], og at hun således har været lejer af haveloddet for perioden den 1. oktober 2012 – den 1. marts 2013, jf. bilag 3 og 4.

Der således ikke grundlag for at forhøje [person7]s skatteansættelser for indkomstårene 2011-2013 med henvisning til, at han skulle have afholdt udgifter med i alt kr. 343.200 til forbedringer af kolonihavehuset beliggende [adresse3], [by1], havelod [...].

Der er således ikke i henhold til statsskattelovens § 4 grundlag for den gennemførte beskatning med kr. 114.400 i hvert af de i sagen omhandlede indkomstår.

2. Ansættelsesfristerne for 2011 og 2012 er ikke iagttaget i henhold til § 1 i bekendtgørelse nr. 534 af den 27. maj 2013

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det for så vidt angår indkomstårene 2011 og 2012 i anden række helt overordnet gældende, at SKAT ikke har overholdt ansættelsesfristen i henhold til § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, idet SKAT først har varslet de gennemførte forhøjelser ved forslag til afgørelse af den 23. april 2015, og at hverken [person7] eller nogen på hans vegne har handlet groft uagtsomt eller forsætligt, hvorfor der ikke er grundlag for en korrektion i henholdt til § 3 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, jf. skatteforvaltningslovens § 27.

Det følger helt overordnet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, nr. 1, at SKAT ikke kan afsende varsel om foretagelse af ændring af en skatteansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skulle SKAT således varsle en ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2011 og 2012 senest 1. maj i år 2015 og 2016.

Det fremgår imidlertid af bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, at der gælder en forkortet ansættelsesfrist for personer med enkle økonomiske forhold.

Således følger det af § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, at uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt. skal SKAT afsende varsel om foretagelse af ændring af en skatteansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat for fysiske personer senest den 30. juni det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

For personer med enkle økonomiske forhold skulle SKAT således varsle en ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2011 og 2012 senest den 30. juni i 2013 og 2014.

(...)

--0--

Det gøres gældende, at [person7] har enkle økonomiske forhold, hvorfor SKAT således ved ændringen af hans skatteansættelser for indkomstårene 2011 og 2012 skulle have iagttaget den forkortede ansættelsesfrist, således at ændringerne af hans skatteansættelser skulle varsles senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

SKAT varslede imidlertid ikke de gennemførte forhøjelser i nærværende sag for indkomstårene 2011 og 2012 inden den 30. juni i det andet kalenderår, idet SKAT først varslede de gennemførte forhøjelser ved forslag til afgørelse af den 23. april 2015.

Det gøres således gældende, at SKATs ansættelser for de to indkomstår er ugyldige, idet SKAT ikke har varslet ændringerne rettidigt i henhold til § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, hvorfor SKATs forhøjelse på henholdsvis kr. 114.400 for indkomstårene 2011-2012 skal bortfalde allerede som følge heraf.

--0--

Ved afgørelsen af den 17. juni 2015 har SKAT side 1, 5. afsnit anført "skatteansættelsen for indkomstårene 2011 og 2012 ændres i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, da det er SKATs opfattelse, at du har handlet forsætligt eller groft uagtsomt ved ikke at selvangive den korrekte indkomst for årene", jf. bilag 1.

Det følger af bestemmelsen i § 3 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, at fristerne i bekendtgørelsens § 1 ikke gælder, når betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldte.

SKAT har imidlertid ikke ved sin omtale af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 nærmere oplyst, hvorfor SKAT er af den opfattelse, at [person7] skulle have handlet forsætligt eller groft uagtsomt.

I forlængelse heraf gøres det gældende, at de af SKAT gennemførte forhøjelser for indkomstårene 2011 og 2012 er ugyldige under hensyntagen til, at SKAT ikke har overholdt fristreglen i § 1, stk. 1 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013, idet det gøres gældende, at det ikke er korrekt som hævdet af SKAT, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldte under hensyntagen til, at [person7] hverken ved forsæt eller grov uagtsomhed har bevirket, at hans skatteansættelse for indkomstårene 2011 og 2012 er foretaget af SKAT på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Videre gøres det gældende, at de af SKAT gennemførte forhøjelser for indkomstårene 2011 og 2012 er ugyldige under hensyntagen til, at det er et ufravigeligt krav for anvendelse af reglerne om genoptagelse i henholdsvis § 3 i bekendtgørelse nr. 534 af den 22. maj 2013 sammenholdt med bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at SKAT fremkommer med en nærmere kvalificeret begrundelse for, hvorfor SKAT er af den opfattelse, at [person7] har handlet forsætligt eller groft uagtsomt i forhold til sine skatteansættelser for indkomstårene 2011 og 2012, hvilket begrundelseskrav SKAT på ingen måder har opfyldt i nærværende sag.

I forhold til begrundelseskravet kan det helt overordnet anføres, at det følger af skatteforvaltningslovens § 22, at når en afgørelse skal meddeles skriftligt, skal den ledsages af en begrundelse. Herefter følger det af fast praksis, hvortil der henvises til ombudsmandsomtale offentliggjort i FOB 1989.171, at begrundelsen indholdsmæssigt skal give en forklaring på, hvorfor afgørelsen fik det pågældende indhold.

Jens Gaarde, Carl Aage Nørgaard og Karsten Revsbech har således i Forvaltningsret, sagsbehandling, 5. udgave, side 291 også anført følgende:

"Hvor udførlig en begrundelse skal være for at opfylde kravet om at give en forklaring på, hvorfor afgørelsen har fået det pågældende indhold, afhænger dog af en konkret vurdering af, bl.a. afgørelsens art og karakter, herunder hvor indgribende og kompliceret sagen er, samt i nogen grad af parternes egen udførlighed i forbindelse med sagen."

Som det fremgår af ovenstående, skal der ved vurderingen lægges vægt på, hvor indgribende afgørelsen er for den pågældende adressat.

I forlængelse heraf skal det fremhæves, at forvaltningslovens § 24 indeholder generelle regler om begrundelsens indhold, hvorefter denne skal henvise til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, samt angive de hovedhensyn, der har været bestemmende ved en eventuel skønsudøvelse.

Da SKAT hverken i sit forslag til afgørelse af den 23. april 2015 eller ved afgørelsen af den 17. juni 2015 har oplyst, hvorfor SKAT finder, at der er "handlet forsætligt eller groft uagtsomt", er det selvsagt overordentligt vanskeligt for [person7] nærmere at forholde sig hertil.

Det forhold støtter således også klart den omstændighed, at afgørelsen er ugyldig som følgende af den manglende iagttagelse af begrundelseskravene, som stilles til SKAT.

Videre er det særdeles væsentligt at have for øje, at blot fordi der måtte være selvangivet forkert, da er det ikke ensbetydende med, at der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, hvorefter de i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er grundlag for en ekstraordinær genoptagelse af skatteyders skatteansættelse.

Til støtte herfor skal der henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 30. juni 2015 (Landsskatterettens j.nr. 13-0115046). (...)

Om adgangen til ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2005-2007 anførte Landsskatteretten i sin begrundelse følgende:

" (...)

For 2005-2007 forudsætter en ændring i ansættelsen af den skattepligtige indkomst, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens§ 27, er til stede.

Landsskatteretten finder ikke, at klageren ved selvangivelsen har haft til hensigt at unddrage sig skat. Forholdet kan alene anses for simpelt uagtsomt, hvorfor der ikke er mulighed for genoptagelse af skatteansættelsen for 2005-2007."

Herefter nedsatte Landsskatteretten de gennemførte forhøjelser for indkomstårene 2005-2007 på henholdsvis kr. 609.200, kr. 617.200 og kr. 618.200 til kr. 0 i hvert af de enkelte indkomstår.

Endeligt er det væsentligt at holde sig for øje, at der af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, I. pkt. fremgår følgende:

"En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. "

Den omtalte 6-måneders frist benævnes også "reaktionsfristen" i forhold til ekstraordinær genoptagelse og er en absolut frist, der skal overholdes ved gennemførelse af ekstraordinær ansættelse.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at det er fast antaget praksis, at SKAT selv har bevisbyrden for, at SKAT har overholdt reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Til støtte herfor henvises til praksis fra Landsskatteretten, herunder Landsskatterettens kendelse af den 22. november 2011 (Landsskatterettens j.nr. 06-03756).

Det gøres gældende, at SKAT ved fremsendelse af sit forslag til afgørelse dateret den 23. april 2015 ikke retmæssigt har overholdt reaktionsfristen på 6 måneder, idet SKAT har været bekendt med samtlige forhold på et langt tidligere tidspunkt, og at SKAT ikke nærmere har begrundet, at reaktionsfristen er opfyldt.

(...)”

Repræsentanten har endvidere anført følgende:

”(...)

1 Sagens formelle del

1.1 Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Af side 4 i SKATs udtalelse af den 13. december 2017 fremgår det, at SKAT fortsat er af den opfattelse, at [person7] har handlet groft uagtsomt eller forsætligt ved ikke at selvangive den – ifølge SKAT – korrekte indkomst for indkomstårene 2011 og 2012.

Hertil skal det bemærkes, at blot fordi der måtte være selvangivet forkert, da er det ikke ensbetydende med, at der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt.

Til støtte herfor skal der blandt andet henvises til Landsskatterettens afgørelse af den 30. juni 2015 (Landsskatterettens j.nr. 13-0115046), som er nærmere omtalt i supplerende indlæg af den 8. september 2015.

Ved afgørelsen nedsatte Landsskatteretten de af SKAT gennemførte forhøjelser, idet Landsskatteretten fandt, at klageren ved selvangivelsen ikke havde haft til hensigt at unddrage sig skat.

Endvidere skal der i forlængelse heraf henvises til henholdsvis Landsskatterettens afgørelse af den 21. september 2016 (Landsskatterettens j.nr. 13-0212679) og Landsskatterettens afgørelse af den 9. december 2016 (Landsskatterettens j.nr. 15-2263320).

Landsskatterettens afgørelse af den 21. september 2016 (Landsskatterettens j.nr. 13-0212679) omhandlede blandt andet spørgsmålet om beskatning af værdi af fri bil af en BMW X6 i indkomstårene 2008-2011.

I den forbindelse havde SKAT foretaget ekstraordinær genoptagelse af indkomståret 2008 med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten lagde til grund, at det ikke var groft uagtsomt, at skatteyder ikke havde selvangivet værdi af fri bil.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår således blandt andet følgende:

”Under de foreliggende omstændigheder, hvor klager har ejet

en privat bil, og hvor selskabets ejerskab til den omhandlede

bil er fremgået af R75 finder retten, at det vil være betænkeligt

at fastslå, at den manglende medtagelse af BMW X6 som fri bil

i de omhandlede indkomstår er udtryk for grov uagtsomhed i

skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5s forstand. Beskatningen

kan derfor alene ske i overensstemmelse med § 26.

Dette medfører, at klageren kan blive beskattet af fri bil i indkomstårene

2009-2011, men ikke indkomståret 2008, der for

så vidt angår beskatningen af BMW X6 er forældet.”

Landsskatteretten nåede således frem til, at der – på trods af en objektivt set positiv fejl i skatteyderens selvangivelse – alene var tale om en subjektiv tilregnelse som simpel uagtsomhed, hvilket ikke kunne begrunde suspension af den almindelige ansættelsesfrist i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Det bemærkes, at Landsskatteretten ved vurderingen tog behørigt hensyn til alle de konkrete relevante faktiske forhold, herunder også hvilke oplysninger SKAT faktisk selv havde at agere ud fra i sine R75-oplysninger.

Landsskatterettens afgørelse af den 9. december 2016 (Landsskatterettens j.nr. 15-2263320) omhandlede blandt andet spørgsmålet om, hvorvidt en skatteyder var berettiget til et befordringsfradrag mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indkomstårene 2004-2010.

I den forbindelse havde SKAT foretaget en ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2004-2010 med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten lagde til grund, at det ikke var groft uagtsomt, at skatteyder havde selvangivet befordringsfradrag i de påklagede indkomstår.

Af Landsskatterettens afgørelse fremgår blandt andet følgende:

”Det er landsskatterettens opfattelse, at SKAT ikke har haft

fornøden hjemmel til genoptagelse i skatteforvaltningslovens §

27, stk. 1, nr. 5. Der må blandt andet henses til, at klageren ikke

efter det foreliggende har haft til hensigt at unddrage sig

skat ved at selvangive befordringsfradrag i de påklagede indkomstår.

Det kan derfor alene tilregnes klageren som simpelt

uagtsomt, at han har selvangivet et befordringsfradrag, som

han efter det foreliggende, ikke har været berettiget til. Det

bemærkes i den forbindelse, at der ikke alene ud fra det forhold,

at der er grundlag for en forhøjelse af skatteansættelsen,

kan sluttes, at der som konsekvens heraf er tale om mindst

grov uagtsomhed. Dette kræver i alle tilfælde en samlet vurdering

af klagerens subjektive forhold.”

Landsskatteretten fastslog herved, at det forhold, at der er grundlag for en forhøjelse af en skatteansættelse ikke i sig selv medfører, at der er tale om mindst grov uagtsomhed. Der må således i hvert enkelt tilfælde foretages en samlet vurdering af klagerens subjektive forhold.

Det bemærkes, at Landsskatteretten ved vurderingen tog tillige stilling til, hvorvidt klageren på noget tidspunkt havde haft til hensigt at unddrage sig skat.

En tilsvarende vurdering skal foretages i nærværende sag vedrørende [person7].

[person7] har i indkomstårene 2011 og 2012 selvangivet i overensstemmelse med den i sagen oplyste lejeperiodes længde på to måneder, hvorfor der ikke er grundlag for at anfægte [person7]s selvangivelsesdispositioner.

[person7] har således på intet tidspunkt haft til hensigt at unddrage sig skat, hvorfor [person7] hverken ved forsæt eller grov uagtsomhed har bevirket, at hans skatteansættelser for indkomstårene 2011 og 2012 er foretaget af SKAT på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

1.2 Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2

(...)

Østre Landsrets dom af den 13. oktober 2017, der er offentliggjort som SKM2017.623.ØLR , omhandlede blandt andet spørgsmålet om, hvorvidt iagttagelse af fristerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. og 2. pkt. er en betingelse for ekstraordinær genoptagelse i henhold til § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af den 15. november 2005 om en kort frist for ændring af skatteansættelser for personer med enkle økonomiske forhold.

Skatteyderen i sagen var omfattet af den korte ansættelsesfrist i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005 om en kort frist for ændring af skatteansættelser for personer med enkle økonomiske forhold.

SKAT havde imidlertid ikke udsendt varsel om ændring af skatteansættelsen inden udløbet af den korte ansættelsesfrist i bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005.

Østre Landsret fandt herefter indledningsvist, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til bekendtgørelsens § 3, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, var opfyldte.

I forlængelse heraf udtalte Østre Landsret følgende:

”Efter ordlyden af § 3 i bekendtgørelsen gælder fristerne i bekendtgørelsens

§ 1 ikke, ”når betingelserne for ekstraordinær

ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt”. I lovens

§ 27, stk. 2, 1. og 2. pkt., bestemmes følgende: En ansættelse

kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis

den varsles ... senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen

er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder

fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet

af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder

efter den dag, hvor varsling er afsendt.” Bekendtgørelsen

er udstedt med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Efter ordlyden af § 3 i bekendtgørelsen, sammenholdt med

ordlyden af lovens § 27, og efter sammenhængen mellem de

to bestemmelser, må bestemmelsen i bekendtgørelsens § 3

forstås således, at samtlige betingelser for ekstraordinær ansættelse

efter skatteforvaltningslovens § 27 skal være opfyldt.

Den generelt holdte bemærkning i forslag til skatteforvaltningsloven,

lovforslag nr. L 110 af 24. februar 2005, pkt. 4.11.2, kan

ikke føre til andet resultat. De tidsmæssige betingelser i skatteforvaltningslovens

§ 27, stk. 2, gælder således også ved en

ekstraordinær ansættelse omfattet af bekendtgørelsens § 3.

[...]

Med denne begrundelse stadfæster landsretten byrettens afgørelse.”

Østre Landsret fastslog således, at efter ordlyden af § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af den 15. november 2005 sammenholdt med ordlyden af skatteforvaltningslovens § 27 og efter sammenhængen mellem de to bestemmelser må bestemmelsen i § 3 i bekendtgørelse nr. 1095 af den 15. november 2005 forstås således, at samtligebetingelser for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 skal være opfyldte, herunder således også bestemmelsens stk. 2, 1. og 2. pkt.

Det er således ikke tilstrækkeligt, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 er opfyldt.

Dommen offentliggjort som SKM2017.623.ØLR er således udtryk for en ændring af den tidligere retstilstand vedrørende reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

På baggrund af Østre Landsrets dom offentliggjort som SKM2017.623.ØLR er det nu helt klart, at der i nærværende sag ikke er grundlag for at foretage en forhøjelse [person7]s skattepligtige indkomst for indkomstårene 2011 og 2012 allerede fordi, SKAT konkret ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ved fremsendelse af forslag til afgørelse den 23. april 2015.

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. fremgår det, at SKAT kan foretage en ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1:

”hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. ...”

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 (tidligere skattestyrelseslovens § 35, stk. 2) blev indsat i skatteforvaltningsloven på baggrund af lovforslag nr. L 175 af den 12. marts 2003.

Af bemærkningerne til dette lovforslag anføres vedrørende § 35, stk. 2 følgende:

”Det foreslås, jf. forslaget til § 35, stk. 2, at det direkte i loven

angives, at anmodningen eller varslingen af den ekstraordinære

ansættelse skal ske inden 6 måneder. Det foreslås endvidere,

at skatteministeren efter anmodning fra den skattepligtige

bemyndiges til i særlige tilfælde at dispensere fra fristen.

Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende

omstændigheder, herunder sagens karakter og en skattepligtiges

personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning

om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet

mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet

til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære

ansættelse.”

I Skatteforvaltningsloven med kommentarer af Poul Bostrup m.fl., Jurist- og Økonomforbundets Forlag 2017, side 511 er følgende angivet:

”Det følger af de oprindelige lovforarbejder sammenholdt med

bestemmelsernes karakter, at situationer, hvor fristerne lempes,

overordnet er centreret om tilfælde, enten hvor den skattepligtige

uforskyldt er blevet skatteansat for højt eller hvor

myndighederne er uden skyld i en for lav skatteansættelse.”

Herudover er der på side 592 anført følgende:

”Når told- og skatteforvaltningen efter en bestemmelse i § 27,

stk. 1, på eget initiativ vil rejse en forhøjelsessag ... skal agterskrivelsen

efter kravene i skatteforvaltningslovens § 20, foreligge

senest 6 måneder efter forvaltningens kundskabstidspunkt,

dvs. det objektive kundskabstidspunkt for myndigheden

og hvor man med rimelighed må tilregne myndigheden kundskab,

dvs. ikke rent subjektivt på den enkelte sagsbehandler,

dvs. hvis myndigheden grundet langsommelig sagsbehandling

eller andet først får opstartet behandlingen sent op imod 6 måneders

fristen, og derved ikke når at udsende en agterskrivelse,

da vil sagen være forældet.”

Den omtalte 6 måneders frist benævnes også som ”reaktionsfristen” i forhold til ekstraordinær genoptagelse.

Afgørende for beregningen af reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er således, hvornår SKAT er i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om skatteyderens samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til afgørelse.

Til støtte herfor kan fremhæves praksis fra Landsskatteretten, herunder henholdsvis Landsskatterettens afgørelse af den 31. maj 2011 (Landsskatterettens j.nr. 10-02304), Landsskatterettens afgørelse af den 15. juni 2011 (Landsskatterettens j.nr. 06-04141) og endelig Landsskatterettens afgørelse af den 2. november 2011 (Landsskatterettens j.nr. 06-03756).

Landsskatterettens afgørelse af den 31. maj 2011 (Landsskatterettens j.nr. 10-02304) vedrørte helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt der var grundlag for betaling af registreringsafgift af en ombygget motorcykel, som klageren tidligere havde ejet.

(...)

Landsskatteretten fastslog herved, at afgørende for beregningen af reaktionsfristen er, hvornår SKAT kom til kundskab om grunden til fravigelsen af de ordinære frister.

(...)

Landsskatterettens afgørelse af den 15. juni 2011 (Landsskatterettens j.nr. 06-04141) omhandlede helt overordnet spørgsmålet om, hvorvidt skatteyder havde ret til fradrag for fremmed arbejde og sort løn i indkomstårene 2002-2005.

(...)

Landsskatteretten fastslog herved tillige, at afgørende for beregningen af reaktionsfristen er, hvornår SKAT har tilstrækkeligt grundlag til at træffe afgørelse.

Landsskatterettens afgørelse af den 2. november 2011 (Landsskatterettens j.nr. 06-03756) omhandlede en skatteyder, hvor SKAT i indkomståret 2002 i forbindelse med behandlingen af skatteyderens skatteansættelser modtog en udateret anonym anmeldelse, hvoraf det fremgik, at skatteyderen havde haft betydelige aktiver i udlandet bestående af indestående i Tyskland og en lejlighed i Frankrig.

Skatteyderen havde ikke oplyst disse aktiver og renteafkastet heraf til SKAT. På baggrund heraf blev der med hjemmel i den tysk-danske dobbeltbeskatningsoverenskomst indhentet oplysninger fra det tyske pengeinstitut [finans2] via de tyske myndigheder. SKAT modtog materiale herfra i februar og september 2005. Endvidere fik SKAT tilsendt nogle supplerende bilag den 28. april 2006.

(...)

Det fremgår klart af Landsskatterettens afgørelse, at der blev lagt vægt på det tidspunkt, hvor SKAT var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om skatteyderens samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til afgørelse. Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er således tidligere, end det tidspunkt hvor SKAT må antages at have samlet alt materiale vedrørende skatteyderens indkomstforhold.

(...)

Endvidere skal der henvises til retspraksis, herunder en af Retten i [by3] afsagt dom af den 17. april 2012 offentliggjort i SKM2012.390.BR .

Dommen vedrører en sag, der blev anlagt den 13. april 2007. I sagen havde Skatteministeriet nedlagt påstand om, at skatteyderen skulle anerkende, at salget af 39 investeringsbeviser i 2004 ikke udløste et fradragsberettiget aktietab på kr. 8.609.483, og at sagen som følge heraf skulle hjemvises til fornyet ansættelse af skatteyderens skattepligtige indkomst i 2004. Denne påstand blev først nedlagt i sagen ved processkrift af den 10. juni 2011.

(...)

I sine præmisser fremhævede Retten i [by3] følgende:

”Først ved processkrift af 10. juni 2011 nedlagde Skatteministeriet

påstand vedrørende [skatteyders] skatteansættelse for skatteåret 2004.

SKAT har således ikke overholdt fristreglen i skatteforvaltningslovens

§ 27, stk. 2, hvorfor [skatteyders] frifindelsespåstand i relation til

Skatteministeriets selvstændige påstand tages til følge.”

Den omstændighed, at SKAT var vidende om forholdet tidligere end 6 måneder før ansættelsen blev varslet for skatteyder, medførte, at ansættelsen ikke kunne gennemføres, idet reaktionsfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 således ikke var opfyldt.

I nærværende sag fremgår af SKATs forslag til afgørelse af den 23. april 2015 følgende bemærkninger og begrundelse:

”Ifølge SKATs oplysninger, har du stået registreret med kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1], siden købet den 10. juni 2010 med 100 % ejerandel.

SKAT må således formode, at du er reel ejer af kolonihaven, beliggende [adresse3], [by1].

Ifølge SKATs oplysninger er der, via [Kolonihaveforbundet], ansøgt om byggetilladelse pr. 10. juni 2010 om opførsel af et hovedhus på 50 m2 plus overdækket terrasse på 20 m2.

Ved Politiets ransagning primo maj 2013 på adressen blev det konstateret, at der er opført et helt nyt kolonihavehus på ca. 50 m2. Huset var ikke helt færdigbygget indvendigt, og der var byggematerialer og værktøj inden i huset, ligesom der hang en presenning, hvor der manglede et større vinduesparti i et hjørne af stuen. Køkken og badeværelse bar præg af dyre kvalitetsmaterialer.

SKAT skønner, at opførelsesudgifterne kan sættes til samme værdi, som er oplyst af din ægtefælle, ved opførelsen af kolonihavehuset, beliggende [adresse2]:

[...]

Da du står som ejer af kolonihaven, formoder SKAT, at byggeudgifterne er afholdt af dig.

SKAT skønner at byggeriet er påbegyndt i året 2011 og færdiggjort i året 2013, hvorved de skønnede byggeudgifter ansættes til 33,33 % for hvert af årene 2011, 2012 og 2013 eller 114.400 kr. pr. år.”

Ud fra ovenstående kan det udledes, at SKAT til brug for udarbejdelsen af sit forslag til afgørelse af den 23. april 2015 anvendte dels byggetilladelsen fra [Kolonihaveforbundet], dels politiets oplysninger hidrørende fra ransagningen primo maj 2013 og dels [person7]s ægtefælles oplysninger om opførelsesudgifterne for kolonihavehuset beliggende [adresse2].

Af aktindsigtsmaterialet vedrørende nærværende sag kan det konstateres, at SKAT den 25. juni 2013 modtog [by4] Politis oplysninger fra ransagningen primo maj 2013, hvortil der henvises til SKATs skrivelse af den 19. maj 2015, jf. bilag 7.

Af aktindsigtsmaterialet fra [person7]s tidligere ægtefælle [person8]s sag kan det endvidere konstateres, at SKAT den 3. december 2013 modtog materiale fra revisor [virksomhed5] A/S indeholdende oplysninger om opførelsesudgifterne for kolonihavehuset beliggende [adresse2], hvortil der henvises til SKATs skrivelse af den 19. maj 2015, jf. bilag 8.

Af aktindsigtsmaterialet vedrørende nærværende sag kan det herudover konstateres, at SKAT den 8. januar 2014 modtog en kopi af byggetilladelsen vedrørende kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...], jf. bilag 7.

Det kan herefter utvivlsomt lægges til grund, at SKAT var i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger om [person7]s samlede indkomstforhold til at udarbejde et forslag til afgørelse allerede den 8. januar 2014, hvorfor SKAT ikke har overholdt reaktionsfristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ved fremsendelse af forslag til afgørelse den 23. april 2015.

SKATs forhøjelser vedrørende indkomstårene 2011 og 2012 skal af denne årsag bortfalde som følge af ugyldighed.

2 Sagens materielle del

Af side 3 i SKATs udtalelse af den 13. december 2017 fremgår det, at SKAT anser [person7] for at være den reelle ejer af kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...].

Hertil skal det for det første bemærkes, at [person7] alene har været lejer/ejer af kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...] i perioden 1. marts – 30. april 2013. Dette helt i overensstemmelse med det af SKAT anførte i udtalelsen af den 13. december 2017.

[person7] har herudover på intet tidspunkt været lejer/ejer af kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...] i de i sagen omhandlede indkomstår.

For det andet skal det bemærkes, at [person7] ligeledes på intet tidspunkt har udlejet kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...].

Til støtte herfor skal det fremhæves, at det fremgår af de i sagen fremlagte lejeaftaler udarbejdet af [Kolonihaveforbundet] med henholdsvis [person1], [person7] og [person2], at H/F [x1], [adresse5], [by1] er anført som udlejer, jf. bilag 3-5.

Skatteankestyrelsen opfordres (1) i forlængelse heraf til at kontakte formanden for haveforeningen H/F [x1], [adresse5], [by1], [person12] på enten e-mail [...@...dk] eller mobilnummer [...]. Dette med henblik på verificering af de i nærværende sag fremlagte lejekontrakter vedrørende kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...].

Endvidere skal det fremhæves, at [person7] som tidligere anført alene har været lejer/ejer af kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...] i perioden 1. marts – 31. april 2013, hvorfor han ikke på noget tidspunkt har haft rettighederne til at udleje kolonihaven.

Af side 3 i SKATs udtalelse af den 13. december 2017 fremgår det yderligere, at der pr. 10. juni 2010 er givet byggetilladelse til opførelse af et hovedhus på 50 m2 plus overdækket terrasse på 20 m2 via [Kolonihaveforbundet], jf. bilag 9.

Hertil skal det bemærkes, at [person7] alene var lejer/ejer af kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...] i perioden 1. marts – 30. april 2013, hvorfor han ikke havde nogen tilknytning til kolonihaven på ansøgningstidspunktet. Det fremgår heller ikke af tilladelsen, at denne er givet til [person7], jf. bilag 9.

Byggetilladelsen af den 10. juni 2010 kan af denne årsag ikke fremføres til støtte for, at anse [person7] som reel ejer af kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...] i indkomstårene 2010-2013.

Af side 3 i SKATs udtalelse af den 13. december 2017 fremgår det endvidere, at SKAT anser [person7] for at have afholdt byggeudgifter på i alt kr. 343.200 i forbindelse med opførelsen af et nyt kolonihavehus.

Hertil skal det for det første bemærkes, at [person7] i indkomstårene 2011-2013 ikke har afholdt byggeudgifter til kolonihaven beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...].

Til støtte herfor skal det fremhæves, at der ved [person7]s lejeperiodes start den 1. marts 2013 var et delvist påbegyndt byggeprojekt på grunden beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...].

Grundet [person7]s økonomiske situation havde [person7] ikke mulighed for at fortsætte det påbegyndte byggeprojekt.

Ved lejeperiodens udløb den 31. april 2013 var der således ikke foretaget yderligere på byggeprojektet på adressen [adresse3], [by1], havelod [...]. Endvidere skal det fremhæves, at [person7] siden 1996 har været indsat i [fængsel], hvorfor han heller ikke fysisk havde mulighed for at fortsætte byggeprojektet på kolonihavegrunden beliggende på adressen [adresse3], [by1], havelod [...] i perioden 1. marts – 31. april 2013.

For det andet skal det bemærkes, at SKATs skøn over opførelsesudgifterne hviler på et forkert grundlag.

Af side 7 i SKATs afgørelse af den 17. juni 2015 fremgår vedrørende SKATs skøn følgende:

”SKAT skønner, at opførelsesudgifterne kan sættes til samme

værdi, som er oplyst af din ægtefælle, ved opførelsen af kolonihavehuset,

beliggende [adresse2]:”

Af satellitbilleder af de to kolonihavehuse beliggende på henholdsvis [adresse2], [by1] og [adresse3], [by1] fremgår det, at de to bygninger ikke er identiske, jf. bilag 10 og bilag 11. Det kan heraf udledes, at opførelsesudgifterne for de to kolonihavehuse ikke udgør samme beløb.

SKAT er således forpligtet til at foretage et selvstændigt skøn over opførelsesudgifterne i nærværende sag.

(...)”

Yderligere har repræsentanten anført følgende:

”(...)

Som oplyst i supplerende indlæg dateret den 8. oktober 2018 er [person7] i dag alene registreret som ejer af det i sagen omhandlede kolonihavehus hos [by1] Kommune i perioden den 1. marts 2013 - den 1. maj 2013.

Som anført side 2, 8. afsnit i Skattestyrelsens skrivelse dateret den 7. november 2018 har [by1] Kommune rettet ejeroplysningerne i BBR-systemet pr. den 1. oktober 2018.

Dette fordi [by1] Kommune - på baggrund af lejeaftalerne fremlagt i nærværende sag som bilag 3-5 - har lagt til grund, at [person7] i overensstemmelse med de relevante oplysninger om ejerforholdene alene har været ejer af det pågældende kolonihavehus i perioden den 1. marts 2013 - den 1. maj 2013.

Uanset at [by1] Kommune, der formelt forestår registreringerne i BBR-systemet, har vurderet, at [person7] alene var ejer i en begrænset periode, fastholder Skattestyrelsen, at han fortsat ikke er ejer med den meget tvivlsomme begrundelse, at Skattestyrelsen "er i tvivl om realiteten bag de modtagne oplysninger".

Det bemærkes i den forbindelse, at Skattestyrelsen alene er "i tvivl om" realiteten bag de modtagne oplysninger, hvorfor Skattestyrelsen således ikke har konstateret, at der ikke er realitet bag disse. I det lys er det således også særdeles overraskende, at Skattestyrelsen ikke tillægger det betydning, at [by1] Kommune har vurderet, at [person7] alene har været ejer i perioden den 1. marts 2013 – den 1. maj 2013, hvorfor han i dag alene er registreret som ejer i denne periode, jf. bilag 13.

Hertil kommer, at Skattestyrelsen som et argument har fremført, at det ikke findes sandsynligt, at sælger [person1] og køber [person2] i en alder af henholdsvis 19 og 20 år har haft økonomisk råderum til at finansiere køb og færdiggørelse af kolonihavehuset.

[person7] har intet nærmere kendskab til de to kvinders økonomi, og det bemærkes, at Skattestyrelsens argumentation fremstår fuldstændig udokumenteret.

De to kvinder kan i sagens natur nemt have haft et økonomisk råderum til at finansiere købet af kolonihavehuset gennem lønindtægter, optagelse af lån eller gaver.

Skattestyrelsen har imidlertid ikke fremlagt oplysninger om dette.

Det fastholdes således, at [person7] alene har været ejer af det i sagen omhandlede kolonihavehus i perioden den 1. marts 2013 - den 1. maj 2013, hvorfor der ikke er grundlag for de gennemførte forhøjelser.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

En skatteyder skal selvangive sin indkomst, uanset om denne er positiv eller negativ. SKAT kan bestemme, at en skatteyder skal oplyse om formuen ved indkomstårets begyndelse og ved indkomstårets udløb samt om størrelsen og arten af ændringer i formuen i indkomståret, herunder om hovedposter i årets privatforbrug. Det følger af skattekontrollovens §§ 1, stk. 1 og 6 B, stk. 1.

Indkomsten kan forhøjes, hvis det selvangivne privatforbrug er negativt eller usandsynligt lavt. SKAT kan skønsmæssigt fastsætte en indkomst, så den giver skatteyderen mulighed for at have et rimeligt privatforbrug i indkomståret. Det følger af en fast praksis, der er tiltrådt af Højesteret i en dom af 21. juni 1967 (Ugeskrift for Retsvæsen 1967.635) samt i dom offentliggjort i SKM2002.70 H.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at SKAT ikke kan afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Klageren var omfattet af den dagældende bekendtgørelse nr. 1095 af 15. november 2005/nr. 534 af 22. maj 2013 (nu nr. 1305 af 14. november 2018) om en kortere frist for skatteansættelse af personer med enkle økonomiske forhold. Det følger af bekendtgørelsens § 1, stk. 1, at uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. pkt. skal SKAT, som udgangspunkt, afsende varsel om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat for fysiske personer senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.

I nærværende sag skulle agterskrivelse således være udsendt senest den 30. juni 2013 for indkomståret 2011, senest den 30. juni 2014 for indkomståret 2012 og senest den 30. juni 2015 for indkomståret 2013.

SKAT har fremsendt forslag til afgørelse vedrørende indkomstårene 2011 - 2013 den 23. april 2015, og har således ikke iagttaget fristerne i henhold til bekendtgørelsen for indkomstårene 2011 og 2012.

Fristerne i bekendtgørelsens § 1 gælder dog ikke, hvis betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, er opfyldt. Det følger af bekendtgørelsens § 3.

Ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 kræver dels at en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 1-8 er opfyldt, og dels at reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er iagttaget. Det er blevet fastslået i SKM2017.623ØLR, hvor Landsretten udtalte:

”Efter ordlyden af § 3 i bekendtgørelsen, sammenholdt med ordlyden af lovens § 27, og efter sammenhængen mellem de to bestemmelser, må bestemmelsen i bekendtgørelsens § 3 forstås således, at samtlige betingelser for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 skal være opfyldt. Den generelt holdte bemærkning i forslag til skatteforvaltningsloven, lovforslag nr. L 110 af 24. februar 2005, pkt. 4.11.2, kan ikke føre til andet resultat. De tidsmæssige betingelser i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, gælder således også ved en ekstraordinær ansættelse omfattet af bekendtgørelsens § 3.”

Reaktionsfristen i lovens § 27, stk. 2, løber fra det tidspunkt, hvor SKAT har fornødent grundlag for at udsende en ny agterskrivelse.

Indkomstårene 2011 og 2012

SKAT har modtaget politirapporter fra [by4] Politi, samt brev fra klageren vedrørende hans privatforbrug. SKAT har endvidere modtaget byggetilladelse vedrørende ejendommen beliggende Violstien, 6, [by1], fra [by1] Kommune. SKAT har den 8. januar 2014 haft materialet, som ligger til grund for afgørelsen, og Landsskatteretten finder, at SKAT på dette tidspunkt har haft fornødent grundlag til at udsende agterskrivelse, hvorfor reaktionsfristen på 6 måneder løber fra dette tidspunkt. SKAT har udsendt forslag til afgørelse den 23. april 2015, og har således ikke overholdt reaktionsfristen.

Allerede af den grund har SKAT ikke været berettiget til ekstraordinært at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2011 og 2012, hvorfor Landsskatteretten for disse indkomstår tilsidesætter SKATs afgørelser som ugyldige.

Indkomståret 2013

Fristerne i henhold til bekendtgørelse nr. 534 af 22. maj 2013 er overholdt for indkomståret 2013.

SKAT har for indkomståret 2013 opgjort klagerens og hans ægtefælles privatforbrug til -385.317 kr.

I forbindelse med ransagning af [adresse3], [by1], blev det konstateret, at der var opført et helt nyt kolonihavehus.

Klageren har under klagesagens behandling gjort gældende, at han alene har ejet kolonihavehuset fra 1. marts 2013 - 30. april 2013, og at han ikke har afholdt byggeudgifter på kolonihavehuset.

Det er usikkert hvor længe klageren har ejet kolonihavehuset, men det er sikkert, at han har ejet det i perioden fra den 1. marts 2013 – 30. april 2013.

Landsskatteretten finder, at der har været afholdt byggeudgifter på kolonihavehuset i perioden fra den 1. marts 2013 – 30. april 2013, hvor det er konstateret, at klageren har ejet kolonihavehuset. Der er herved henset til, at klageren på retsmødet har forklaret, at der alene var opført en sokkel da han købte kolonihavehuset, samt at det ved ransagningen i starten af maj er konstateret, at der stod et færdigt opført kolonihavehus.

Der foreligger ikke dokumentation for, hvem der har afholdt udgifterne til opførelsen af kolonihavehuset, og idet klageren har været ejer af kolonihavehuset i perioden 1. marts 2013 – 30. april 2013, anses han også for at have afholdt byggeudgifterne på kolonihavehuset.

SKAT har skønnet byggeudgifterne til i alt 343.200 kr., og de har skønnet, at byggeudgifterne i indkomståret 2013 har udgjort 114.400 kr. Ved skønnet har SKAT som sammenligningsgrundlag taget udgangspunkt i de oplyste udgifter til opførelsen af kolonihavehuset på [adresse2], [by1].

Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte SKATs skøn over udgifter til kolonihavehuset på [adresse3], [by1]. Der er herved henset til, at der ikke foreligger oplysninger om de reelle udgifter til opførelsen af kolonihavehuset, samt at kolonihavehuset har samme størrelse som kolonihavehuset på [adresse2], [by1]. Begge kolonihavehuse er nyopført, ligesom der er lavet bad og køkken i begge kolonihavehuse. Der er endvidere henset til, at det ved ransagningen er konstateret, at der er anvendt kvalitetsmaterialer i begge kolonihavehuse. Landsskatteretten finder således ikke, at SKATs skønsmæssige ansættelse ligger udenfor den skønsmargin, som forvaltningen har.

Landsskatteretten finder derfor ikke grundlag for at nedsætte SKATs skønsmæssige forhøjelse for indkomståret 2013.

Landsskatteretten tilsidesætter herefter SKATs afgørelser for indkomstårene 2011 og 2012 som ugyldige, mens SKATs afgørelse for indkomståret 2013 stadfæstes.