Kendelse af 28-05-2018 - indlagt i TaxCons database den 22-06-2018

SKAT har anset henholdsvis 97.994 kr. og 226.617 kr. for maskeret udlodning til hovedanpartshaveren i indkomstårene 2012 og 2013.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet blev stiftet den 19. april 1996. Selskabets hovedanpartshaver og direktør er [person1]. Selskabets væsentligste aktivitet var drift af grøntbutik. Selskabet er opløst ved erklæring, jf. selskabsloven § 216. Selskabets ophørsdato er den 6. juni 2017.

Der er ikke foretaget en løbende bogføring af selskabet i de påklagede indkomstår. Revisor har foretaget bogføringen ud fra bilag og kontoudtog fra banken. Klageren har foretaget hævninger på selskabets mellemregningskonto.

I perioden 14. august til 31. december 2012 har selskabets revisor bogført indsætninger og hævninger på særskilte konti. Pr. 1. januar 2013 blev hævninger og indsætninger bogført på den ”gamle” mellemregningskonto. Posteringerne på de særskilte konti blev overført pr. 31. december 2013 til den ”gamle” mellemregningskonto.

Følgende kan fastslås ud fra de foreliggende kontospecifikationer:

Ifølge selskabets årsrapport for 2012 havde selskabet et tilgodehavende hos ”virksomhedsdeltagere og ledelse” på 1.092.620 kr. I 2013 var tilgodehavendet på 1.005.332 kr.

Selskabets revisor har oplyst til SKAT, at der ikke foreligger en låneaftale.

Selskabet blev opløst efter erklæring den 6. juni 2017.

SKATs afgørelse

SKAT har anset selskabet for at have ydet et ulovligt anpartshaverlån til selskabets hovedanpartshaver. Selskabets skattepligtige indkomst er uændret. Maskeret udlodning er opgjort til 97.994 kr. i 2012 og 226.617 kr. i 2013, i alt 324.611 kr.

SKAT har anført følgende:

”Ved lov nr. 926 af 18. september 2012 blev der indført en ny bestemmelse i Ligningsloven § 16 E.

Det fremgår af § 16 E, at der skal ske beskatning af aktionærlån, der er ydet den 14. august 2012 eller senere.

Ligningsloven § 16 E medfører, at et lån, der omfattes af bestemmelsen, skattemæssigt behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til låntageren. I praksis betyder det, at lånet beskattes som løn eller udbytte.

Jfr. styresignal om aktionærlån punkt 4 fremgår det: Hvis en hovedaktionær er ansat i selskabet og der er plads til yderligere løn, er der som udgangspunkt valgfrihed mellem at beskatte en hævning omfattet af ligningsloven § 16 E som løn eller udbytte.

Jfr. Juridisk vejledning afsnit C.B.3.5.3.3. fremgår: Lånet beskattes som løn eller udbytte. Den hidtidige praksis om løn eller udbytte finder derfor også anvendelse efter indførelsen af § 16 E.

En omkvalificering fra maskeret udbytte til yderligere løn forudsætter, at der er et ansættelsesforhold, at aktionæren ikke på strafbar måde har undladt at medregne beløbene i sin skattepligtige indtægt samt at det samlede vederlag – løn og maskeret udbytte – ikke er større, end hvad der kan anses for sædvanligt for det udførte arbejde.

SKAT har anset hævningerne for at være udbytte. Såfremt, at I mener, at hævningerne skal omkvalificeres til løn, bedes I indsende redegørelse herfor.

Tilbagebetaling af et lån, der er omfattet af Ligningsloven § 16 E, ophæver ikke beskatningen af lånet. Da personen fortsat har en tilbagebetalingspligt efter de civilretlige regler, er det fastsat i § 16 E, at selskabet ikke beskattes, hvis lånet tilbagebetales, jf. stk. 2.

Hvis et lån er omfattet af Ligningsloven § 16 E, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund, at der hverken hos långiver eller låntager foreligger et lån. Udover at lånebeløbene beskattes som en hævning, betyder det, at låntager ikke vil kunne fradrage sine eventuelle renteudgifter, ligesom eventuelle renteindtægter vil blive beskattet som et skattepligtigt tilskud hos selskabet.

Selskabets bogføring er, jf. fremsendte kontospecifikationer, ikke tilrettelagt således, at det fremgår hvorvidt der er tale om 2 låneforhold, et gammelt aktionærlån og et nyt låneforhold. SKAT har derfor bedt selskabet tage stilling til, hvorvidt der er tale om ét eller to lån.

Revisor har indsendt specifikation over mellemregningen til SKAT.

Revisor har, jf. den fremsendte specifikation, opgjort hovedanpartshaverens gæld til selskabet i ét lån. Dog har revisor anset indbetalingerne på gælden, efter 13. august 2012, forlods at skulle dække hovedanpartshaver hævninger i samme periode. Selskabets tilgodehavende hos hovedanpartshaver, er pr. 30. april 2014, opgjort til 662.079 kr. Revisors opgørelse vedlægges som bilag.

Ifølge foreliggende årsrapport for 2012 er selskabets tilgodehavende hos virksomhedsdeltagere og ledelse aktiveret med 1.092.620 kr. Jfr. årsrapport for 2013 er tilgodehavende aktiveret med 1.005.332 kr. Der må antages, at der her er givet udtryk for, at der er tale om ét lån eller der er foretaget modregning.

Selskabets tilgodehavende er pr. 30.4.2014 opgjort til 662.079 kr., hvilket er i overensstemmelse med revisors opgørelse.

Såfremt der måtte eksistere 2 låneforhold, vil selskabet have et gammelt aktionærlån, hvor tilgodehavende hos hovedanpartshaver, pr. 31. december 2013, udgør 1.211.265 kr. inkl. rentetilskrivning, og et nyt låneforhold, opstået efter 13. august 2012, hvor hovedanpartshaver har et tilgodehavende i selskabet pr. 31. december 2013 på 205.933 kr.

Det er overfor SKAT oplyst, at der ikke er oprettet låneaftaleaftaler, da lånene er på anfordringsvilkår.

Det fremgår af Styresignal om aktionærlån fra den 3. december 2014 følgende.

Situation 4: Hævning af tilgodehavende, men aktionæren har et gammelt lån.

Hovedaktionæren kan ved siden af det gamle aktionærlån fra selskabet have et eller flere tilgodehavender hos selskabet, som hver især kan være forskellige i relation til sikkerhed, afdragsprofil, rentesats m.v.

SKAT’s bemærkninger: Revisor oplyser, at der ikke er oprettet lånedokumenter, da lånene er på anfordringsvilkår.

Låneforholdene må således anses for at være på samme vilkår.

Mellemværende mellem selskabet og aktionæren må anses for selvstændige låneforhold, hvis de af parterne behandles som adskilte låneforhold, eksempelvis ved at de er registreret som adskilte og selvstændige låneforhold i selskabets bogholderi. Hvis mellemværenderne mellem hovedaktionæren og selskabet må anses for selvstændige låneforhold, vil der kun ske modregning hvis betingelserne herfor er opfyldte, herunder bl.a. at der er indtrådt frigørelsestid og afgivet modregningserklæring.

SKAT’s bemærkninger: Selskabet foretager ikke løbene bogføring. Selskabet afleverer materiale til revisor, der herefter fortager bogføringen på grundlag af bilag og kontoudtog fra banken. Revisor har i perioden 14. august til 31. december 2012 bogført indsætninger og hævninger på særskilt konti. Fra 1. januar 2013 bogføres hævninger og indsætninger på den ”gamle” mellemregningskonto, og pr. 31. december 2013 overføres posteringerne på de særskilte konti til denne konto. Se vedlagte kontoudskrifter.

Selskabet opfylder ikke bogføringslovens bestemmelser, idet der ikke foretages løbene bogføring af selskabets transaktioner. Det at revisor, efter indkomstårets udløb, bogfører selskabets økonomiske transaktioner med hovedanpartshaver, ud fra de foreliggende kontoudtog fra banken, medfører ikke, at der ved en efterfølgende opdeling kan anses at være 2 selvstændige låneforhold.

Ved udarbejdelsen af årsrapporten angiver revisor det som værende ét lån, eller der er foretaget modregning. Hvorvidt der er afgivet modregningserklæring fremgår ikke af de foreliggende oplysninger.

Ved undladelse af at afgive modregningserklæring, som følge af hovedanpartshaverens bestemmende indflydelse, må hævningen betragtes om løn eller udbytte. Det kan være tilfældet, hvis der på hævetidspunktet ikke er udsigt til, at hovedaktionæren vil kunne betale sit gamle lån tilbage

Da revisor opgør lånet som et lån, må det antages, at der ved hovedanpartshaver indskud på mellemregningskontoen skal ske modregning i det gamle lån. Dette medfører, at hævningerne efter 13. august 2012, må betragtes som udbytte.

Hovedanpartshaver [person1]s indbetalinger på lånet, må anses for omfattet af Kursgevinstloven § 26 stk. 5. Det fremgår heraf, at den gæld der er optaget først, anses for først indfriet, hvis gælden er optaget på samme vilkår hos samme långiver.

SKAT har, efter kursgevinstloven § 26 stk. 5 sidste punktum, opgjort den skattemæssige saldo på det ulovlige aktionærlån således:

Selskabets tilgodehavende er pr. 30.4.2014 opgjort til 662.079 kr., hvilket er i overensstemmelse med revisors opgørelse.

Hævninger foretaget i perioden 14. august 2012 til 31. december 2013 anses, i henhold til Ligningsloven § 16 E, for at være maskeret udlodning til hovedanpartshaver [person1], jf. Ligningsloven § 16 A stk. 2.

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at udbytte til selskabets hovedanpartshaver i indkomstårene 2012 og 2013 nedsættes til 21.219 kr. i 2012 og til 133.929 kr. i 2013.

Repræsentanten har indsendt en opgørelse. Heraf fremgår, at mellemregningssaldoen pr. 14. august 2012 var på 1.015.064,44 kr. Derudover er der påbegyndt en ny saldo.

Herefter er der hævet henholdsvis 5.999 kr. og 2.325 kr., i alt 8.324 kr., den 20. og 30. august 2012.

Ifølge repræsentantens opgørelse er der den 3. september 2012 indsat 20.000 kr. De efterfølgende hævninger er modregnet i de 20.000 kr. Det samme er tilfældet for så vidt angår 30.000 kr., der er indsat den 17. september 2012.

Den 3. oktober 2012 er der hævet 40.500 kr. Ifølge opgørelsen er det dog alene 12.895 kr., der er hævet til beskatning som følge af modregningen.

I 2012 er der derfor ifølge repræsentanten alene hævet 21.219 kr. (8.324 kr.+ 12.895 kr.) til beskatning. Som følge af indsættelserne udgør den nye saldoen herefter -10.195,22 kr. Der er opgjort en rente vedrørende den gamle melleregning med 66.531,97 kr., som i opgørelsen er tillagt mellemregningssaldoen pr. 14. august 2012 på 1.015.064,44 kr. Herefter er saldoen ultimo 2012 på 1.081.596,41 kr. Saldoen ifølge regnskabet er 1.092.620 kr. Der er således en difference på 11.023,78 kr.

Derudover er der opgjort en rente vedrørende den nye mellemregning fra 14. august 2012 med 28.138,03 kr., som er anset for hævet. Repræsentanten har opgjort 21.210 kr. som hævet til beskatning.

Efter at hævningerne i 2013 ligeledes er modregnet i indsætningerne i 2013 har repræsentanten beregnet nettohævninger med 27.716,46 kr., 782,50 kr., 3.000 kr., 47.883 kr., 24.383 kr., 10.883 kr. og 19.261,32 kr., i alt 133.929,20 kr.

Renten for 2013 vedrørende den gamle mellemregning er opgjort til 101.531 kr., som er overført til den nye mellemregning. Saldoen er ifølge selskabets regnskab på 1.005.332,71 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten har dags dato fastslået, at selskabets hovedanpartshaver har modtaget et anpartshaverlån på henholdsvis 97.994 kr. i 2012 og på 226.617 kr. i 2013, jf. ligningslovens § 16 E. Hovedanpartshaveren skal beskattes heraf som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Dette har ikke betydning for selskabets skattepligtige indkomst, som forbliver uændret.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.