Kendelse af 02-11-2018 - indlagt i TaxCons database den 24-11-2018

Faktiske oplysninger

SKAT har fremlagt følgende beskrivelse af de faktiske forhold, hvilken er ubestridt af klageren:

”Selskabet har i indkomstårene 2010, 2011, 2012 og 2013 udbetalt henholdsvis 96.577 kr., 92.560 kr., 82.775 kr. og 87.927 kr. i skattefri kørselsgodtgørelse til hovedanpartshaver [person1], som også er aflønnet af selskabet. Selskabet har endvidere udbetalt godtgørelse på 96.604 kr. fra januar til september måned 2014.

Kørselsgodtgørelsessatserne er fastsat af skatteråder og er for 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014:

SKAT har modtaget dokumentation for den udbetalte kørselsgodtgørelse i 2011, 2012 og 2013 samt januar 2014 til september 2014 i form af udskrift fra Autolog. Kørselsgodtgørelsesdokumentationen er månedlig underskrevet af ansat [person3] på vegne af selskabet, ligesom hovedanpartshaver [person1] for de fleste måneder har underskrevet som medarbejder. Der er ingen korrektioner af fejl, der er fundet ved efterregning m.v.

Udbetalingen sker lidt forskudt, således der eksempelvis er udbetalt kørselsgodtgørelse for en del af december 2012 i januar 2013.

Den modtagne dokumentation for den udbetalte kørselsgodtgørelse kan for mange måneder ikke afstemmes med den kørselsgodtgørelse, der er indberettet til eIndkomst, idet der på dokumentationen er anvendt gamle satser m.v., mens der hovedsagligt er brugt de rigtige satser for det indberettede beløb til eIndkomst. Den godtgørelse der er indberettet til eIndkomst for 1. juli 2011 til 30. juni 2012, kan afstemmes med den godtgørelse der er udbetalt ifølge regnskabet 2011/2012.

Af vedlagte bilag A ses det, hvilke differencer der er på udbetalt kørselsgodtgørelse i henhold til den modtagne dokumentation samt udbetalt godtgørelse jf. indberetningerne til eIndkomst. Desuden fremgår det af vedlagte bilag A, hvor meget der kunne være udbetalt i godtgørelse skattefrit efter de gældende satser under forudsætning af de oplistede kilometer er erhvervsmæssige.

På dokumentationen for udbetalt kørselsgodtgørelse for januar 2011 er anvendt en sats på 356 kr., mens der for februar til juli 2011 er anvendt en sats på 3,56 kr., hvorefter den korrekte sats på 3,67 kr. er anvendt, ligesom den korrekte lave sats for 2010 er anvendt for de kilometer der er kørt i december 2010. Resultat er, at det eksempelvis fremgår af dokumentationen for udbetalt kørselsgodtgørelse i januar 2011, at der skal udbetales en kørselsgodtgørelse på 1.227.917 kr.

Af dokumentationen for 2011 ses der ikke at være en sammentælling af det samlede antal km, hvortil der er udbetalt godtgørelse til høj sats, hvorved der ifølge dokumentationen udbetales til høj sats for alle måneder, uanset at der i august 2011 er udbetalt kørselsgodtgørelse for samlet mere end 20.000 km. i 2011.

På dokumentationen for udbetalt kørselsgodtgørelse i januar og februar 2012, herunder for kørsel i december 2011, er anvendt en sats på 3,67 kr., og ikke den lave sats på 2 kr. for kørsel i december 2011, og høj sats for 2012 på 3,80 for kørsel i januar og februar 2012. Herefter anvendes fra marts 2012 den korrekte sats på 3,80 kr.

Af dokumentationen for 2012 ses der heller ikke at være sket en korrekt sammentælling af det samlede antal km, der er udbetalt kørselsgodtgørelse til høj sats, hvorved der ifølge dokumentationen udbetales til høj sats for alle måneder, uanset at der i november 2012 er udbetalt kørselsgodtgørelse for samlet mere end 20.000 km. i 2012.

På dokumentationen for udbetalt kørselsgodtgørelse i 2013 er der fejlagtig anvendt en høj sats 2011 på 3,67 kr. og en lav sats i 2011 på 2,00 kr., med undtagelse af kørsel i december 2012 udbetalt i januar 2013, hvor der af dokumentationen fejlagtigt er anvendt en høj sats i 2012 på 3,80 kr., hvor der skulle være anvendt lav sats.

Af dokumentationen for 2013 ses der korrekt at være sket en sammentælling af det samlede antal km, hvortil der er udbetalt kørselsgodtgørelse til høj sats.

På dokumentationen for udbetalt kørselsgodtgørelse i 2014 er de korrekte satser på 3,73 kr. og 2,10 kr. anvendt med undtagelse af kørsel i slutningen af december 2014, hvor der er anvendt en lav sats på 2 kr. i stedet for 2,13 kr.

Af dokumentationen for 2014 ses der korrekt at være sket en sammentælling af det samlede antal km, hvortil der er udbetalt kørselsgodtgørelse til høj sats.

Ved indberetningen af godtgørelse til eIndkomst er de korrekte satser hovedsagligt anvendt, og der sker hovedsagligt sammentælling af de samlede antal km kørt til høj sats, men der er ikke taget hensyn til, at de kilometer der er kørt i slutningen af eksempelvis december 2012, men først udbetales i januar 2013 ikke skal udbetales til høj sats for 2013. I 2014 er der dog ikke sket korrekt sammentælling af det samlede antal km, der er kørt til høj sats, hvorved der i august 2014 er udbetalt kørselsgodtgørelse for alle kørte km til høj sats, uanset at der i august 2014 er udbetalt kørselsgodtgørelse for samlet 22.371 km i 2014. I september 2014 udbetales der kørselsgodtgørelse efter lav sats.

Som formål for alle kørslerne er der på den indsendte dokumentation anført ”Kundebesøg”.

Selskabet har på anmodning indsendt selskabets kundeliste, hvor der også står anført hvem der er selskabets sælger på den pågældende kunde. Eksempelvis står der ved nogle kunder anført henholdsvis ”[person1]” og ”[person1]”. Selskabet har rigtig mange kunder, der er fordelt i hele Danmark, der udover har selskabet ifølge kundelisten en kunde i [by1], Norge.

På den indsendte dokumentation er der kørsler til adresser, som selskabet ikke umiddelbart har registreret nogle kunder på. Eksempelvis [adresse1], [by2] (09-03-2014), [adresse2], [by3] (16-05-2014), [adresse3], [by4] (eksempelvis 12-05-2013).

Desuden er der lørdag den 29. juni 2013 kørsel til Tyskland og Holland med retur mandag den 1. juli 2014, ligesom der den søndag 16. februar 2014 er kørsel til [by5] og videre til Norge, [by6] og [by7], hvorefter der er kørsel retur fra [by5] lørdag den 22. februar 2014.

Af den indsendte dokumentation ses det, at der i alle årene er udbetalt kørselsgodtgørelse for mange månedlige kørsler fra [person1] bopælsadresse [adresse4], [by4], til adressen [adresse5], [by8] samt retur. Selskabet har været registreret med adressen [adresse5], [by8] siden 17. juli 2000.

Af den indsendte dokumentation ses det endvidere, at der er mange kørsler fra [person1] bopælsadresse [adresse4], [by4], til adressen [adresse6], [by8], samt retur. Selskabet har en kunde, der har adresse [adresse6], [by8]. Ifølge dokumentationen er der den 20. august 2012 i 2012 kørt 61 dage mellem [adresse4], [by4] og [adresse6], [by8]. I 2012 køres der i alt 108 dage mellem disse adresser, og kørslen er fordelt på alle årets måneder. I 2013 køres der 108 gange fra [adresse6], [by8] til [adresse4], [by4], ligesom der køres 90 gange fra [adresse4], [by4] til [adresse6], [by8]. I 2014 er der ligeledes månedlig (med undtagelse af juli) kørsel mellem adresserne [adresse4], [by4] og [adresse6], [by8]

Af den indsendte dokumentation ses det også, at der er en del kørsler fra [person1] bopælsadresse [adresse4], [by4] og retur til samme adresse uden mellemliggende stop.

Af den indsendte dokumentation ses det, at der er kørsler nogle lørdage og søndage. Ligeledes ses det, at der er registreret kørsler både Skærtorsdag, Lang Fredag, 2. Påskedag, Bededag, Kristi Himmelfartsdag, 2. Pinsedag, Juleaften, Juleaftensdag,

Af den indsendte dokumentation ses der umiddelbart ikke at være plads til nogen ferie i 2012, idet der er udbetalt kørselsgodtgørelse for næsten alle dage med undtagelse af enkelte dage omkring weekender, mens der i 2011 er plads til en ferieuge i uge 30 (25.-31. juli 2011). Af den indsendte dokumentation for 2013 er der umiddelbart plads til 4 ferieuger (3.-9. januar 2013, uge 41-43 (7. - 27. oktober 2013) og 11.-14. november 2013), ligesom der af den indsendte dokumentation for 2014 er plads til ferie i uge 28-30, hvor der ikke er udbetalt kørselsgodtgørelse til nogen kørsler.

Af den indsendte dokumentation fremgår det, at kørslen foretaget i slutningen af december 2010, 2011, 2012 og 2013 er sket i Audi Q5 van, reg.nr. [reg.nr.1], idet det på udskriften fra Autolog er anført ”Nummerplade: [reg.nr.1]”. Ifølge den modtagne dokumentation for 2014, er der ikke angivet nogen nummerplade.

Ifølge motorregistreret er [person1] registreret som ejer af Audi Q5 van, reg.nr. [reg.nr.1] fra den 7. juli 2009 til den 3. september 2013.

Selskabet er registreret med flere biler.

Der er udbetalt godtgørelse for en del af den kørsel, der er kørt den 24. og 25. april 2013 både i april 2013 og maj 2013.

(...)

SKAT er blevet opmærksom på, at selskabet [virksomhed1] ApS har leaset en Audi A4, bilen er leaset ved aftale med leasingselskab af 5. september 2011. Der er på leasingaftalen opgjort et beskatningsgrundlag på 480.212 kr.

Denne bil har selskabet overladet til [person2] ved følgende aftale af september 2011:

Brugsret / råderets erklæring over Audi A4

Aftalen er underskrevet af [person2] og [virksomhed1].

Af vore oplysninger kan ses, at [person2] har betalt en del af 1. gangsydelsen ved indgåelse af leasingaftalen.

SKAT har fået oplyst fra [virksomhed1] ApS, at de kun har betalt de månedlige leasingydelser på bilen og altså ikke de øvrige løbende driftsudgifter.

Leasingaftalen ses ifølge Motorregisteret at udløbe den 2. oktober 2014.

SKAT har spurgt [virksomhed1] ApS til begrundelse for aftale i forbindelse med Audi A4, og fået følgende svar:

[person2] ankommer til Danmark (Skandinavien) i 2011, for at arbejde som konsulent for [virksomhed1],

Samt arbejde for andre inden professionen hår pleje

I 2011 havde han har ikke et dansk cpr. Nr. Eller en dansk bankkonto m /m.

Hvilken ikke gør ham i stand til at Lease bilen selv, og derved frem kommer aftalen.

[person2] afholder alle udgifter i forbindelse med bilen.

Han foretager også udbetalingen ved leasingaftalens indgåelse.

Grunden til den mdr. Betaling af aftalen skuldes at betingelserne i / for aftalen er Bla. at der skulle være tilknytte Pbs Betaling hvilken [person2] ikke havde mulighed for pga. Manglende bankm/m.

SKAT har modtaget kopi af afregningsbilag fra 2011 og fremefter, som [person2] har faktureret til [virksomhed2] ApS.

[virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS er ejet af samme person, [person1]. Mellem [person1] og [virksomhed2] ApS er dog holdingselskabet, [virksomhed3] ApS.

Det er oplyst af [virksomhed1] ApS, at [virksomhed1] ApS importerer professionelle hårplejeprodukter fra henholdsvis Australien, Italien, Holland og England. Hvorefter hovedparten bliver solgt videre til firmaet [virksomhed2] ApS, som varetager salget af produkterne i Danmark, med konsulenter over hele landet.

Det er desuden oplyst, at [person2] ikke er ansat i firmaet og derfor ikke modtager løn. [person2] arbejde består i ekstern konsulent arbejde for [virksomhed1] /[virksomhed2] og han har derfor kun tilknytning til [virksomhed1]/[virksomhed2] efter behov.

Omkring selve konsulentarbejdet, er oplyst, at der ikke er indgået specifik aftale med [person2], der aftales efter behov og arbejdsmængde for givne perioder af gangen.

SKAT har registreret, at [person2] den 10. oktober 2013 er blevet momsregistreret med virksomheden:

[virksomhed4], [adresse7], [by8]. Se nr. [...1]. Brancheteksten er ”Industriel design og produktdesign”. Denne momsregistrering ses fortsat at være aktiv.

SKAT har kopier af regninger, som [person2] har udstedt til [virksomhed2] ApS, arbejdets udførelse er angivet med ”fee” eller honoarer.

Fakt. datoSe nr. eller ident.dollarkr.momsi alt kr.moms fratruk.

31/10-2012[...2]85.00085.00017.000

31/12-2012-8.00048.04648.0460

31/5-2013[...2]28.0007.00035.0007.000

28/6-2013[...2], ABN [...44]528.0007.00035.0007.000

30/7-2013[...2], ABN [...44]528.0007.00035.0007.000

30/8-2013ABN [...44]514.0003.50017.5000

30/9-2013ABN [...44]528.0007.00035.0000

31/10-2013[...1]28.0007.00035.0007.000

30/11-2013[...1]28.0007.00035.0007.000

31/12-2013[...1]19.8704.96724.8374.967

31/1-2014[...1]21.0005.25026.2505.250

Alle regninger undtaget den i dollar, er påført bankkonto i [finans1]. Den i dollar er påført bankkonto i Australien.

Desuden har SKAT også kopi af 3 regninger, som [person2] har udstedt til [virksomhed2] ApS i april, maj og juni 2011, disse regninger er også udstedt i dollar og påført bankkonto i Australien.

Der er ikke moms på alle regningerne fra [person2]. Regningerne med moms er ikke konsekvent påført momsnr. Momsnummeret [...2], der er påført regningerne fra den 31. oktober 2012 til den 30. juli 2013 vedrører en anden juridisk enhed, som er afmeldt fra moms den 1. februar 2012.

(...)

[person2] har oprindeligt udstedt fakturaer med moms til selskabet for det udførte arbejde.

[virksomhed2] ApS har fratrukket denne moms.”

SKATs afgørelse

SKAT har pålagt selskabet at indberette udbetalt kørselsgodtgørelse til hovedanpartshaveren til eIndkomst med i alt 357.866 kr. SKAT har endvidere pålagt selskabet at indberette fri bil til [person2] med i alt 256.688 kr. og indberette lønindkomst for [person2] med i alt 411.633 kr. Selskabet skal desuden tilbagebetale i alt 62.217 kr. i moms.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført:

”

1. Kørselsgodtgørelse

(...)

Befordringsgodtgørelse skal efter ligningslovens § 9, stk. 4, medregnes ved indkomstopgørelsen, medmindre kørselsgodtgørelsen er omfattet af ligningslovens § 9B, herunder at godtgørelsen ikke overstiger satser, der fastsættes af Ligningsrådet. Det er en forudsætning for at opnå skattefrihed, at arbejdsgiveren har ført kontrol med antallet af kørte kilometer, jf. bekendtgørelse nr. 173 af 13/3 2000 § 2, SKM2002.525.VLR, SKM2001.504.ØLR, SKM2004.45.LSR, SKM2006.229.LSR, SKM2013.136.BR og Juridisk vejledning afsnit C.A.4.3.3.3.2 Godtgørelse for erhvervsmæssig befordring.

Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel skal, jf. bekendtgørelse nr. 173 af 13/3 2000 § 2 indeholde:

Det er SKATs opfattelse, at den foreliggende dokumentation for den udbetalte kørselsgodtgørelse for flere måneder ikke opfylder kravene i bekendtgørelse nr. 173 af 13/3 2000 § 2, da den samlede godtgørelse der fremgår af dokumentationen ikke svarer til den godtgørelse, der er udbetalt og indberettet til eIndkomst, da der på dokumentationen ikke fremgår de korrekte satser.

Af juridisk vejledning afsnit A.B.3.2.2 Bogføring og regnskab for A-skat og AM-bidrag fremgår følgende:

Hvis modtageren ud over eget køretøj har rådighed over køretøjer, som ikke giver adgang til at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, f.eks. fri bil, anses arbejdsgiverens kontrol kun for mulig, hvis køretøjets registreringsnummer er oplyst på kørselsopgørelsen.

Af den modtagne dokumentation er det fejlagtigt angivet, at [person1] har anvendt Audi Q5 van, reg.nr. [reg.nr.1] frem til udgangen af 2013, da den er afmeldt fra 3. september 2013. Det fremgår ikke af dokumentationen for 2014, hvilken bil der anvendt i 2014, hvilket fremgår af juridisk vejledning afsnit A.B.3.2.2 Bogføring og regnskab for A-skat og AM-bidrag og SKM2004.45.LSR, idet [person1] anses at have rådighed over flere biler, som ikke giver adgang til befordringsgodtgørelse, i de selskaber, hvori han er hovedanpartshaver.

[person1] er hovedanpartshaver i selskabet, og der stilles derfor skærpede krav til gennemførelse af en effektiv kontrol af kørselsbilagene, jf. SKM2010.778.VLR.

Ifølge ligningsloven § 9B, stk. 1, litra a og stk. 2 og juridiske vejledning afsnit C.A.4.3.3.3.2 (Godtgørelse for erhvervsmæssig befordring) anses befordring fra sædvanlig bopæl til arbejdsplads som erhvervsmæssig i indtil 60 arbejdsdage inden for de 12 foregående måneder, og ifølge stk. 2 kan denne frist afbrydes, hvis der ikke køres til den pågældende arbejdsplads i 60 dage.

Af den modtagne dokumentation ses det, at der flere gange ugentligt køres fra [person1]s bopælsadresse [adresse4], [by4], til adressen [adresse5], [by8] eller retur. Idet selskabet har været registreret med adressen [adresse5], [by8] siden 17. juli 2000 anses kørslen mellem henholdsvis [adresse4], [by4], og adressen [adresse5], [by8] foretaget fra december 2010 og frem som privat og ikke som erhvervsmæssigt.

Af den modtagne dokumentation ses det endvidere, at der i 2012, 2013 og 2014 mange kørsler fra [person1] bopælsadresse [adresse4], [by4], til en kunde på adressen [adresse6], [by8] eller retur. Ifølge den indsendte dokumentation er der fra den 4. januar 2012 til den 20. august 2012 kørt 61 arbejdsdage mellem adresserne, hvorfor den restende kørsel mellem adresserne i 2012, 2013 og 2014 anses som privat i henhold til ligningsloven § 9B, stk. 1, litra a og stk. 2, idet der er kørt månedligt mellem adresserne (med undtagelse af juli 2014).

Det er SKATs opfattelse, at der ikke er ført den fornødne kontrol med den kørselsgodtgørelse, der er udbetalt til [person1].

SKAT begrunder det med følgende fejl, som SKAT har konstateret i forbindelse gennemgang af den dokumentation, som SKAT har modtaget fra selskabet

Det anføres i indsigelserne, at [person1] har anvendt en Mercedes til kørslen. Ifølge motorregisteret er [person1] ikke registreret som ejer eller bruger af en Mercedes. Det viser sig, at den Mercedes der henvises til i indsigelserne er Mercedes-Benz reg.nr. [reg.nr.3], som ifølge motorregisteret er leaset af [virksomhed1] ApS fra 10. januar 2014 til 7. november 2014. [person1] er hovedanpartshaver i [virksomhed1] ApS.

Statsautoriseret revisor [person4] har efterfølgende sendt dokumentation ind på, at bilen alene har været fejlregistreret ved [virksomhed1] ApS, da det er [person1] der var egentlig leasingtage, og at [virksomhed1] ApS ikke har været pålagt nogle af udgifterne ved leasing eller drift af bilen, og at [person1] fra den 7. november 2014 lejer Mercedesen af [virksomhed5] ApS, der er ny debitor på leasingaftalen i stedet for [virksomhed1] ApS.

Hvilken bil der er anvendt fra den 4. september 2013 til den 9. januar 2014 er ikke oplyst.

Der er korrekt som angivet i indsigelserne, at lønbureauet har rettet de forkerte satser, der er anvendt af arbejdsgiveren, og at der således er en kontrol af anvendte satser. Men denne kontrol er ikke tilstrækkelig, og i øvrigt ikke fuldstændig, jf. nedenfor i punkt H, hvoraf det fremgår at kontrollen omkring 20.000 km-grænsen ikke har været fuldstændig.

Det er SKATS opfattelse, at det er [virksomhed2] ApS, der som arbejdsgiver og udbetaler der har kontrolforpligtelsen, og skal sikre at der kun udbetales godtgørelse for erhvervsmæssig kørsel for virksomheden, og denne kontrol er ikke udført betryggende henset til de af SKAT konstaterede fejl i nedenstående punkter.

[person1] har for hele perioden uberettiget fået udbetalt skattefri godtgørelse, idet man ikke kan få skattefri godtgørelse for kørsel mellem hjem og arbejde ud over 60 dage. Da [person1] fast har kørt til selskabets adresse siden 17. juli 2000, og således formentligt allerede overskredet 60 dages reglen i år 2000.

Derudover har han fra den 20. august 2012 og den resterende periode ligeledes uberettiget fået udbetalt skattefri godtgørelse for kørsel mellem hans private adresse og selskabets kunde [adresse6], [by8], idet der fra den 4. januar 2012 til den 20. august 2012 kørt 61 arbejdsdage mellem adresserne.

I indsigelserne anføres det, at ”autolog er blevet indstillet til registreringer på hverdage mellem kl. 8-17 for at undgå at private kørte km blev medtaget i kørselsgodtgørelserne ved en fejl”, og det anføres endvidere ”I de tilfælde, hvor der køres for arbejdsgiveren fjernede [virksomhed3] denne begrænsning, for at kunne registrerer kørte km uden for dette tidsrum.”

I indsigelserne anføres der endvidere:

Kørsel lørdage og søndage er erhvervsmæssige, idet [virksomhed3] i den forbindelse frakobler autolog til kørslen. Eksempelvis lørdag den 29. juni - 1. juli 2013 er der kørsel til Tyskland og Holland. Vi vedlægger materialet fra den internationale konference afholdt af [virksomhed6] i perioden 30. juni til 1. juli 2013, som er selskabets største leverandør.

SKAT skal hertil tilføje, at der så ikke er tale om et kundebesøg, som det er anført i dokumentationen for den udbetalte godtgørelse.

Det anføres videre i indsigelserne:

Søndag den 16. februar -22. februar 2014 er der registreret kørsel til Norge, [by6] og [by7]. Kørslen vedrører et møde med arbejdsgiverens kunde i [by6]. I forbindelse hermed holdt arbejdsgiveren ferie.

SKAT skal hertil tilføje, at ifølge den modtagne kundeliste har selskabet ingen kunde i [by6] eller [by7], men alene i [by1]. Henset til at det fremgår af indsigelserne, at der også er et privat ærinde med turen må det være afgørende at hovedformålet med turen er erhvervsmæssig, og SKAT har ikke fået anden dokumentation for at kørslen er erhvervsmæssig.

Sidst og ikke mindst skal det tilføjes, at SKAT ved stikprøvekontrol har fundet flere weekendkørsler, som ikke umiddelbart er erhvervsmæssige, jf. nedenfor under punkt F.

Af indsigelsen fremgår det hertil, at kørsel fra bopælsadressen og retur uden registreret stop i henhold til autolog sker i de tilfælde, hvor parkeringen er under 4 minutter. Det vil oftest være tilfældet i forbindelse med aflevering af varer til kunder.

SKAT skal hertil tilføje, at mange af disse kørsler sker i weekenden, enten lørdag eller søndag, og at det er SKATs opfattelse, at kravene i bekendtgørelse nr. 173 af 13/3 2000 § 2 ikke er opfyldt, når adressen for kørslens mål, og evt. delmål ikke fremgår

Af indsigelsen fremgår det hertil, at [person1] ikke har afholdt ferie i 2012, hvilket kan dokumenteres med autolog-registreringer. Der er som dokumentation vedlagt en oversigt, hvor der for alle ugerne i 2012 er angivet en erhvervsmæssig kørsel.

Af den indsendte dokumentation, ses det, at der som erhvervsmæssig kørsel i 12 ud af 52 uger er angivet kørsel til [virksomhed7], [adresse8], [by8]. Ifølge nettet og den udleverede kundeliste ligger [virksomhed7] ikke [adresse8], [by8], men [adresse9], [by8], 600 meter fra [adresse8], [by8]. Begge adresser er beliggende i et parcelhuskvarter.

Hertil anføres det i de indsendte indsigelser, at ”Parkering i midtbyen ikke altid giver mulighed for parkering udenfor kundens domicil”.

SKAT skal hertil tilføje, at de oplistede adresser er få af mange eksempler, som SKAT har fundet, og at der ikke er tale om adresser i en større by, hvor det kan være svært at finde parkeringen.

På adressen [adresse3], [by4] er der en [...]-butik liggende, og til denne adresse er der mange kørsler fra [person1]s private adresse og retur til samme, eksempelvis 25-06-2012, 05-10-2012, 22-10-2012, 08-11-2012, 09-11-2012, 24-01-2013, 12-02-2013, 04-03-2013, 12-04-2013, 12-05-2013 (søndag), 11-06-2013, 07-08-2013, 08-08-2013, 20-08-2013, 29-08-2013, 11-09-2013, 19-09-2013, 15-11-2013, 19-11-2013, 25-11-2013, 23-12-2013, 02-01-2014, 29-01-2014 og 04-02-2014.

[adresse1], [by2], som der køres til søndag den 9. marts 2014, er beliggende på landet.

Søndag den 26. juni 2011 to gange fra privatadressen til [adresse10], [by4] og retur.

Lørdag den 18. maj 2013 køres der til vandet, [adresse11], [by9] og retur til privatadressen. Der er ingen kunder i nærheden.

Lørdag den 14. juni 2014 køres der fra privatadressen til [adresse12], [by10] samt retur. Der er ingen kunder i nærheden.

I indsigelserne anerkendes det, at 60 dages reglen er overskredet, således at der er udbetalt skattefri godtgørelse mellem hjem og arbejde, ligesom det anerkendes, at der er udbetalt skattefri kørselsgodtgørelse for privat kørsel på helligdage og at der er udbetalt dobbelt kørselsgodtgørelse, for en del af den kørsel, der er udbetalt for kørsel den 24. og 25. april 2013. Ligeledes anerkendes det, at der er udbetalt godtgørelse til høj sats i november 2013 og august 2014 efter 20.000 km grænsen overskrides. Der anmodes om betalingskorrektion efter ligningsloven § 2, hvilket ikke er muligt, da forhøjelsen ikke er en korrektion efter ligningsloven § 2.

Det er SKATs opfattelse, at selskabet ikke har ret i påstanden om, at SKAT anvender enkle fejl til at underkende kontrollen for en knap 4 årige periode, der er mange fejl og overskridelsen af 60-dages reglen er gennemgående for hele perioden. Uanset at lønbureauet har rettet de forkerte satser, som det anføres af selskabet, så har [virksomhed2] ApS, som arbejdsgiver, ikke ført en betryggende og effektiv kontrol, når der konsekvent udbetales skattefri godtgørelse for kørsel hjem arbejde m.v.

Det er derfor SKATs opfattelse, at ovenstående forhold klart belyser, at der for hele perioden ikke af [virksomhed2] ApS er ført en betryggende/effektiv kontrol med udbetalingerne af kørselsgodtgørelserne til [person1] for 2011, 2012, 2013 og januar 2014 til september 2014.

Det er derfor SKATs opfattelse, at kørselsgodtgørelsen der udbetalt til [person1] i indkomstårene 2011, 2012, 2013 og 2014 (til og med september måned 2014) på henholdsvis 92.560 kr., 82.775 kr., 87.927 kr. og 94.604 kr. er skattepligtig, jf. ligningsloven § 9, stk. 4.

Selskabet har pligt til at foretage korrekt indberetning til eIndkomst jf. skattekontrolven § 7, stk. 1, nr. 1, hvorfor selskabet skal ændre selskabets indberetning af kørselsgodtgørelse til eIndkomst til [person1] fra at være skattefri til at være skattepligtig for 2011, 2012, 2013 og fra januar 2014 til september 2014, idet kørselsgodtgørelsen ikke opfylder kravene for at være skattefri, herunder selskabet ikke har udført kontrollen effektiv.

Selskabet skal ligeledes fremadrettet fra oktober 2014 indberette kørselsgodtgørelsen som skattepligtig til indkomst, hvis kørselsgodtgørelsen ikke opfylder kravene for at være skattefri, herunder selskabet ikke har udført kontrol.

Der skal der foretages følgende ændringer i eIndkomst:

Hvis selskabet er enig i ovenstående, bedes selskabet bedes senest inden indsigelsesfristen indsende dokumentation på, at ovenstående indberetning til eIndkomst er foretaget.

5. [person2] arbejde for selskabet

(...)

SKAT anser [person2] som fuldt skattepligtig til Danmark fra den 2. august 2012, jf. Kildeskatteloven § 1, stk. 1.

5.4.1 Anses som lønmodtager

[person1], hovedaktionær i [virksomhed1] ApS og i [virksomhed2] ApS, har forklaret til SKAT, at [person2] ikke selv kunne lease i bilen i 2011 pga. manglende CPR-nr.., derfor arrangerede [virksomhed1] ApS leasingen og oprettede rådighedsaftalen med [person2]. Efter leasingens start i september 2011 går der dog godt et år inden [person2] igen udfører konsulentydelser for selskabet i henhold til de udstedte afregningsbilag fra [person2] til [virksomhed2] ApS. Fra oktober 2012 og fremefter, er der jævnligt blevet udstedt regninger fra [person2] til [virksomhed2] ApS. Den seneste regning, som SKAT har kendskab til, er udstedt 31/1-2014.

SKAT har spurgt [person1] til, hvorfor [person2] ikke er blevet ansat. Til dette svarer han, at [person2] arbejde er som ekstern konsulent og hans tilknytning kun er efter behov.

SKAT vurderer hvorvidt, der i stedet er tale om et ansættelsesforhold mellem [person2] og selskabet, [virksomhed2] ApS. Der kan henvises til følgende:

Omkring kriterierne for tjenesteforhold, kan henvises til Cirkulære til personskatteloven nr. 129, 3.1.1.1.:

Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt

a)hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol,

b)indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver,

c)der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse,

d)indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren,

e)indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel,

f)vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold(timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.),

g)vederlaget udbetales periodisk,

h)hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet

i)vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren

j)indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov omarbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.

Omkring kriterierne for selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der henvises til Cirkulære til personskatteloven nr. 129, 3.1.1.2.:

Ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der lægges vægt på, hvorvidt

a)indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre,

b)hvervgiverens forpligtelse overfor indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold,

c)indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udførearbejde for andre,

d)indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller iøvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko,

e) indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp,

f)vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet,

g)indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere,

h)indkomsten afhænger af et eventuelt overskud,

i)indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign.,

j)indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse,

k)indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokale, feks. forretning, værksted, kontor, klinik, tegnestue m.v., og arbejdet helt eller delvis udøves herfra,

l)indkomstmodtagerens erhvervsudøve/se kræver særskilt autorisation, bevilling og lign. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse,

m)indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art,

n)indkomstmodtageren i henhold til lov om merværdiafgift er momsregistreret, og ydelsen er faktureret med tillæg af moms,

o)ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtageren.

SKAT vil særligt hense til følgende argumenter i ovenstående Cirkulære 3.1.1.1.:

I indsigelsen fra revisor af 25. februar 2015, vil SKAT fremhæve følgende argumenter:

”[person2] blev indviet i [virksomhed1] ApS’ produktionsstrategi og synes, at del kunne være interessant at

udvikle et nyt hårplejeprodukt i Danmark. Parterne hår afklaret med at udsigterne til, at det kunne lykkes var meget usikre, idet det danske kildevand ikke indeholdt de rigtige mineraler mm.... ”

...

”[person2] var villig til at undersøge vandindhold etc. Rundt om i Danmark og omkringliggende lande under sit konsulentarbejde for andre virksomheder i Nordeuropa, England etc.

I den forbindelse blev der indgået en aftale om, at [virksomhed1] ApS skulle hjælpe [person2] med at få adgang til et køretøj under sit ophold i Danmark. ...”

...

”Den videnskabelige aftale med [person2] blev, at såfremt hans forskning og undersøgelser blev ensucces, så skulle [person2] videregive sine forskningsresultater og viden til [virksomhed1] ApS, ... ”

...

”[person2] kunne frit sælge sin viden til [virksomhed1] ApS eller andre producenter, hvis han fandt det optimale kildevand i Danmark, men parterne enedes om, at [virksomhed1] ApS betalte de månedlige leasingydelser på bilen, som kompensation for adgang til lan Gibbs’ studier og forskning. [person2] accepterede

samtidig, at han ikke kunne fakturere [virksomhed1] ApS for kørselsgodtgørelse i forbindelse med transport under hans undersøgelser og forskning af kildevandforskellige steder i Danmark og i Norden. ...”

...

”Alle endelige forskningsresultater mm blev fremlagt for [virksomhed1] ApS i sommeren 2014, ...”

”[person2] og [virksomhed1] ApS har aftalt, at [person2] rådgivning omkring produktudviklingen og opfølgning fortsætter til sommeren 2015 ...”

...

(I maj 2013)

”[virksomhed2] ApS anmoder [person2] om gennemførelse af en markedsundersøgelse i forbindelse med sin coaching hos frisørerne. ...”

...

”[virksomhed2] ApS og [person2] aftaler en acontofakturering hver måned, hvor der kvartalsvis sker endeligafregning. ...”

” I januar 2014 ophører samarbejdet og der faktureres yderligere kr. 21.000. ...”

I indsigelsen fra revisor af 25. februar 2015 omkring Cirkulære 3.1.1.1. er bl.a. henvist til følgende

(SKAT’s kommentar er under hvert afsnit):

A)[person2] har gennemført sin strategiske analyse af [virksomhed2] ApS’ salgsstrategier uden at [virksomhed2] ApS har haft adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, ligesom der ikke var nogen form for tilsyn eller kontrol af [person2] arbejdshandlinger. Det samme gjorde sig gældendei forbindelse med [person2] coaching af selskabets sælgere, coaching af selskabets kunder samt markedsundersøgelsen og kampagnen.

SKAT’s kommentar: SKAT mener ikke disse argumenter stemmer overens med de øvrige argumenter i indsigelsen, hvor det fremgår – som fremhævet ovenfor – at der er indgået adskillige aftaler med [person2] omkring arbejdets udførelse.

B) [virksomhed2] ApS har på intet tidspunkt vurderet, at [person2] udelukkende eller i ovevejende grad kun arbejdede for [virksomhed2] ApS. [person2] oplyste, som tidligere nævnt, at han i efteråret havde konsulentarbejde for [virksomhed8] i [by8]. Han har under hele samarbejdet med [virksomhed2] ApS flere gange oplyst, at han også har haft opgaver for andre virksomheder i Danmark og i udlandet, herunder Australien. [virksomhed2] ApS kan på stående fod erindre følgende kunder: [virksomhed8] i [by8], [virksomhed9] i Danmark, [virksomhed10] i Norge, [virksomhed11] i Sverige. Dertil kommer en eller flere virksomheder i England, hvor vi ikke kan erindre firmanavnene.

[person2] arbejdstid hos [virksomhed2] ApS har på intet tidspunkt haft karakter af fuldtidsarbejde. [virksomhed2] ApS skønner, at [person2] havde en forventet timepris på ca. kr. 800-1.000 i forhold til de priser, som blev aftalt på de enkelte opgaver. [person2] har haft omkring 6-7 timers ugentligt arbejde for [virksomhed2] ApS i de perioder, der har været samarbejde.

SKAT’s kommentar: Vedlagt indsigelsen er en ansættelseskontrakt for [person2], hvoraf fremgår, at [virksomhed8] ansætter ham for en 14 dages periode, dvs. fra den 3/9-2012 – 21/9-2012 på timebasis, dog min. 100 timer.

Hvis [person2] har aftaler med andre virksomheder har det ikke i sig selv afgørende betydning for, om [person2] anses som ansat ved [virksomhed2] ApS.

C) Der har mellem [virksomhed2] ApS og [person2] ikke været tale om en løbende ydelse, men kun om en nærmere defineret opgave, som [person2] selv kunne planlægge og gennemføre, så de tidsmæssigt kunne hænge sammen med hans opgaver for andre virksomheder. Det forhold, at [virksomhed2] ApS brugte [person2] til flere opgaver i selskabet skyldes udelukkende hans sjældne og meget professionelle tilgang til branchen, som det ikke tidligere har været set i Danmark.

SKAT’s kommentar: SKAT mener ikke disse argumenter stemmer overens med de øvrige argumenter i indsigelsen, hvor det fremgår – som fremhævet ovenfor – at der er indgået adskillige aftaler med [person2] omkring arbejdets udførelse.

D) [person2] har selv kunne bestemme tidspunktet for opgavens udførelse samt leveringstidspunktet for de analyser og konklusioner hans undersøgelser afstedkom.

SKAT’s kommentar: Af indsigelsen fremgår det, at [person2] og [virksomhed1] ApS har aftalt, at [person2] rådgivning omkring produktudviklingen og opfølgningen fortsætter til sommeren 2015.

Desuden fremgår det også af indsigelsen, at idet [virksomhed2] ApS har brug for salgscoaching direkte hos kunderne, så deltager [person2] i de enkelte sælgeres kundebesøg hos frisørerne over en periode. Det fremgår desuden af indsigelsen, at der senere gennemføres en kampagne overfor frisørerne og at denne kampagne indeholder et element, hvor [person2] skal være konferencier/coacher i forbindelse med selskabets indkaldelse af frisører.

SKAT mener derfor, at der også er indgået tidsmæssige aftaler med [person2].

G) Vederlaget til [person2] i oktober 2012 og igen i december 2012 blev afregnet efter afslutning af opgaven, hvilket på ingen måde var periodisk. Opgaverne fra maj 2013 blev afregnet hver måned med en slutafregning hvert kvartal, idet det var for besværligt for parterne at adskille de enkelte opgaver med delfakturering af enkeltsager. Derudover begrundes acontofaktureringen med at opgaverne løb over flere måneder, idet der var opfølgning og begrænsning, som fælge af [person2] øvrige opgaver for andre kunder.

SKAT’s kommentar:

Regningen fra 31. oktober 2012 er noteret: Consultancy Fees august, september, october.

Regningen fra 31. december 2012 er noteret: Consultancy november, december 2012.

Alle regningerne fra maj 2013 til januar 2014 er noteret: konsulent bistand, honoar samt den måned det vedrører.

Der er således ingen af regningerne, som er a’contoudbetalinger og der ses heller ikke at være en samlet slut faktura.

Synspunktet, som revisor henviser til, mener SKAT ikke at stemme med de faktiske forhold.

H) Hvervgiveren afholdt ingen af [person2] udgifter i forbindelse med udførelsen af opgaven. Alle udgifter til markedsundersøgelser, coachingmateriale etc. afholdtes af [person2]. [person2] anvendte egen bærbar computer og telefon i forbindelse med udførelsen af opgaven. [person2] afholdt selv driftsudgifter til bil i forbindelse med udførelsen af sine opgaver for [virksomhed2] ApS.

SKAT’s kommentar: SKAT er ikke bekendt med udgifter til arbejdets udførelse. Dog ses det, at [virksomhed2] ApS månedligt har betalt leasingudgifterne til bilen. Det er i øvrigt ikke et krav, at en arbejdsgiver skal afholde alle udgifter til f.eks. en ansats kontorhold.

I) [virksomhed2] ApS kan ikke vurdere omfanget af [person2] omkostninger i forbindelse med sit arbejde for [virksomhed2] ApS, men efter selskabet opfattelse, så har [person2] haft betydelige omkostninger til bildrift, rejseudgifter, markedsundersøgelser mm.

SKAT’s kommentar: SKAT er ikke bekendt med udgifter til arbejdets udførelse, derfor anses indkomsten i overvejende grad for at være en nettoindkomst.

J) [person2] har ikke har nogen rettigheder i henhold til ferieloven, dvs. feriepenge ret til ferie mm.

[person2] har som australsk statsborger ingen krav om arbejdsløshedsforsikring efter danske regler.

[person2] har ingen rettigheder i henhold til funktionærloven, herunder arbejdstidsbestemmelser, opsigelseskrav, opsigelseskompensation eller andre personalemæssige krav efter funktionærloven.

[person2] har som australsk statsborger har ingen ret til arbejdsskadesforsikring.

[person2] har ikke været til stede i [virksomhed2] ApS bortset fra ved orienterende møder med [person1], ved coaching af sælgere og ved coaching af frisører ude hos [virksomhed2] ApS. Han har derfor ikke haft fast arbejdsplads eller rettigheder i henhold til lov om arbejdsmiljø.

SKAT’s kommentar: SKAT mener ikke disse bemærkninger alene, har afgørende betydning i vurderingen af forholdet om [person2] anses som ansat eller ej.

I indsigelsen fra revisor af 25. februar 2015 omkring Cirkulære 3.1.1.2. er bl.a. henvist til følgende (SKAT’s kommentar er under hvert afsnit):

A) Der har mellem [virksomhed2] ApS og [person2] kun været tale om en nærmere defineret opgave, som [person2] selv kunne planlægge og gennemføre, så de tidsmæssigt kunne hænge sammen med hans opgaver for andre virksomheder. [person2] har gennemført sin strategiske analyse af [virksomhed2] ApS’ salgsstrategier uden at [virksomhed2] ApS har haft adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, ligesom der ikke var nogen form for tilsyn eller kontrol af [person2] arbejdshandlinger. Det samme gjorde sig gældende i forbindelse med [person2] coaching af selskabets sælgere, coaching af selskabets kunder samt markedsundersøgelsen og kampagnen.

SKAT’s kommentar: SKAT mener ud fra de modtagne oplysninger om indgåelse af aftaler og opgaver, at de er foretaget i lighed med, hvad der kunne have været sket i ansættelsesforhold.

B) [person2] har ikke har nogen rettigheder i henhold til ferieloven, dvs. feriepenge ret til ferie mm.

[person2] har som australsk statsborger ingen krav om arbejdsløshedsforsikring efter danske regler.

[person2] har ingen rettigheder i henhold til funktionærloven, herunder arbejdstidsbestemmelser, opsigelseskrav, opsigelseskompensation eller andre personalemæssige krav efter funktionærloven.

[person2] har som australsk statsborger har ingen ret til arbejdsskadesforsikring.

[person2] har ikke været til stede i [virksomhed2] ApS bortset fra ved orienterende møder med [person1], ved coaching af sælgere og ved coaching af frisører ude hos [virksomhed2] ApS. Han har derfor ikke haft fast arbejdsplads eller rettigheder i henhold til lov om arbejdsmiljø.

SKAT’s kommentar: SKAT mener ikke at disse bemærkninger alene, har afgørende betydning i vurderingen af forholdet om [person2] anses som ansat eller ej.

C) [virksomhed2] ApS har på intet tidspunkt begrænset [person2] til udelukkende eller i ovevejende grad kun at arbejde for [virksomhed2] ApS. [person2] oplyste, som tidligere nævnt, at han i efteråret havde konsulentarbejde for [virksomhed8] i [by8]. Han har under hele samarbejdet med [virksomhed2] ApS flere gange oplyst, at han også har haft opgaver for andre virksomheder i Danmark og i udlandet, herunder Australien. [virksomhed2] ApS kan på stående fod erindre følgende kunder: [virksomhed8] i [by8], [virksomhed9] i Danmark, [virksomhed10] i Norge, [virksomhed11] i Sverige. Dertil kommer en eller flerevirksomheder i England, hvor vi ikke kan erindre firmanavnene.

SKAT’s kommentar: Vedlagt indsigelsen er en ansættelseskontrakt for [person2], hvoraf fremgår, at [virksomhed8] ansætter ham for en 14 dages periode, dvs. fra den 3/9-2012 – 21/9-2012 på timebasis, dog min. 100 timer.

Hvis [person2] har aftaler med andre virksomheder har det ikke i sig selv afgørende betydning for, om [person2] anses som ansat ved [virksomhed2] ApS.

D) [person2] arbejde som konsulent er underlagt tilsvarende økonomiske ansvar som andre konsulenter med rådgivningsydelser.

SKAT’s kommentar: SKAT kender ikke til, hvilket ansvar [person2] er underlagt.

F) Vederlaget er i oktober og i december 2012 erlagt efter regning og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet. Fra maj 2013 er opgaverne afsluttet og opgjort kvartalsvis, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet.

SKAT’s kommentar:

Regningen fra 31. oktober 2012 er noteret: Consultancy Fees august, september, october

Regningen fra 31. december 2012 er noteret: Consultancy november, december 2012

Alle regningerne fra maj 2013 til januar 2014 er noteret: konsulent bistand, honoar, samt den måned det vedrører.

Det fremgår ikke af regningerne, hvilket arbejde/hvilken opgave, der rent faktisk udføres og over hvilken periode, den evt. strækker sig. Da SKAT heller ikke har modtaget nogen skriftlige aftaler omkring arbejdet/perioder, m.v., finder SKAT ikke at ovenstående argumenter, kan tillægges betydning.

G) [person2] indkomst oppebæres som tidligere nævnt fra en ubestemt kreds af hvervgivere uden tilknytning til [virksomhed2] ApS.

SKAT’s kommentar: Vedlagt indsigelsen er en ansættelseskontrakt for [person2], hvoraf fremgår, at [virksomhed8] ansætter ham for en 14 dages periode, dvs. fra den 3/9-2012 – 21/9-2012 på timebasis, dog min. 100 timer.

Hvis [person2] har aftaler med andre virksomheder har det ikke i sig selv afgørende betydning for, om [person2] anses som ansat ved [virksomhed2] ApS.

I)[person2] anvendte egen bærbar computer og telefon i forbindelse med udførelsen af opgaven.

SKAT’s kommentar: Der er ikke noget i vejen for at man kan anvende egne IT midler, der vil i den forbindelse være muligheder for den ansatte, for at benytte reglerne for ligningsmæssigt fradrag.

J) Indkomstmodtageren producerede rapporter i form af strategioplæg, coachingmateriale til sælgere og frisører i forbindelse med arbejdets udførelse.

SKAT’s kommentar: Der foreligger ingen oplysninger om diverse udgifter i forbindelse med arbejdets udførelse.

K) [person2] har ikke været til stede i [virksomhed2] ApS bortset fra ved orienterende møder med [person1], ved coaching af sælgere og ved coaching af frisører ude hos [virksomhed2] ApS. Det skønnes, at [person2] i perioder med samarbejde i gennemsnit har været i [virksomhed2] ApS firmadomicil 1 time om ugen, hvorefter alt andet arbejde er udført fra egen firmaadresse eller ude i markedet.

SKAT’s kommentar: [person2] har fra september 2012 sin faste folkeregisteradresse i [by8], hvor også [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] ApS er beliggende. Det bemærkes, at [person2] allerede i 2011 af selskabet havde modtaget bilen til rådighed og at han så i september 2012 flytter fra udlandet netop til [by8].

N) [person2] har fremsendt fakturaer fra bl.a. [virksomhed12] A/S, som er opløst. Bilag vedlægges. Han har ligeledes faktureret fra selvstændig virksomhed.

SKAT’s kommentar: Som det også fremgår af sagen, har [person2] udskrevet fakturaer, der henvises til afsnit 5.1., hvor der er en oplistning. Det bemærkes, at der ikke er moms på alle regningerne fra [person2] og regningerne med moms er ikke konsekvent påført momsnummer. Desuden bemærkes, at momsnummeret [...2], som er påført regningerne fra den 31. oktober 2012 til den 30. juli 2013 vedrører en anden juridisk enhed ([virksomhed12] A/S), som er afmeldt fra moms den 1. februar 2012 og samme dato er konkursdekret afsagt. Dette selskab blev efterfølgende opløst den 30. juli 2013.

SKAT henviser i denne her forbindelse særligt til Den Juridiske Vejledning G.A.3.3.7.2.2. Hæftelse for ikke-indeholdt A-skat og AM-bidrag, hvoraf der under afsnittet: Den indeholdelsespligtiges hæftelse, fremgår følgende: ”Ved vurderingen af, om der er tale om A-indkomst, lægges der ikke afgørende vægt på, om den person, der udfører arbejdet, er momsregistreret og udskriver regninger med moms”.

Det er således SKAT’s opfattelse, at der ved vurderingen af, om [person2] er ansat eller ej, ikke skal tages hensyn til om han tidligere har udskrevet fakturaer til [virksomhed2] ApS.

Særligt omkring bilen er i indsigelsen skrevet følgende:

”Det var ikke en korrekt skattemæssig adfærd, at [virksomhed1] ApS betalte leasingydelserne på [person2] bil. Bilen kan derfor ikke sidestilles med fri bil. [person2] skulle have haft udarbejdet en faktura til [virksomhed1] ApS på beløbet svarende til leasingydelsen i stedet for den aftale, som parterne indgik. Aftalen blev dog kun indgået, fordi [person2] ikke selv kunne lease den pågældende bil.

Der anmodes derfor om tilladelse til omgørelse, så [person2] fakturerer [virksomhed1] ApS og selv betaler leasingydelsen på bilen.”

SKAT’s kommentar: En omgørelse vil normalt skulle føres tilbage til påbegyndelsen af forholdet. Dette synes civilretligt ikke at være muligt, da [person2] ikke er bosiddende i Danmark ved starten af forholdet.

Hvis man ønsker at omgøre således, at [person2] bliver direkte leasingtager af bilen, vil omgørelsesanmodningen skulle fremsendes med underskrift fra leasingselskabet.

Hvis man alene ønsker at omgøre, således at selskabet videre udlejer bilen til [person2], så vil det ikke civilretligt være muligt idet, det fremgår af den pågældende leasingaftale mellem [virksomhed1] ApS (leasingtager) og [finans1] (leasinggiver), De almindelige betingelser for bil-leasing aftaler i [finans1], § 3 Brugsret, punkt 2:

”Bilen må ikke fremlejes, udlånes eller overlades til tredjemand. Leasingtager kan overlade brugen af bilen til ansatte, men skal forinden påse, at brugeren har gyldigt kørekort.”

Såfremt selskabet ønsker at anmode om omgørelse, skal selskabet efter denne sag er afsluttet, fremsende anmodning til SKAT om omgørelse, vedlagt gebyr.

Anmodningen skal være underskrevet af alle involverede parter.

Se nedenfor under punkt E.

Omkring bilen bemærker SKAT endvidere, at indgåelsen af aftalen omkring bilen netop viser, at [virksomhed2] ApS forventer en modydelse i form af at [person2] stiller sin viden til rådighed for [virksomhed2] ApS.

Samlet vurdering

SKAT mener, refereret til afsnittet ovenfor: ”SKAT vil særligt hense til følgende argumenter i ovenstående Cirkulære 3.1.1.1. ”, at [person2] skal anses som ansat og have fri bil til rådighed.

Endvidere henses til de af SKAT fremhævede argumenter fra indsigelsen samt de af SKAT udarbejdede kommentarer til de i indsigelsen oplistede argumenter til Cirkulære 3.1.1.1. og 3.1.1.2, vurderes der i overvejende at være tale om et ansættelsesforhold med en fri bil stillet til rådighed.

Ansættelsesforholdet anses for påbegyndt den 2. august 2012.

[person2] indkomst fra [virksomhed2] ApS vil hermed være A- indkomst i henhold til kildeskatteloven § 43, stk. 1 og der skulle i forbindelse med udbetalingerne, have været indeholdt A-Skat jf. kildeskatteloven § 46, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidrag jf. arbejdsmarkedsbidragsloven § 2.

Det er [virksomhed1] ApS, som [person2] i 2011 har indgået aftale med omkring rådighed over bilen og det er [virksomhed2] ApS, som [person2] har udstedt regninger til. Da det af aftalen mellem [virksomhed1] ApS og [person2] om bilen fremgår, at [person2] fraskriver sig retten til kørepenge for arbejde i henholdsvis [virksomhed1] ApS/[virksomhed2] ApS, antages det, at der mellem de to selskaber foretages en afregning.

[person2] anses som at have fået stillet en bil til rådighed i ansættelsesforhold jf. reglerne i ligningsloven § 16, stk. 1 og stk. 3.

5.4.2 Talmæssig opgørelse inkl. A-skat og AM-bidrag.

Fri bil beregning fra august 2012: Bilen er blevet stillet til rådighed den 5. september 2011 og den er blevet afmeldt den 2. oktober 2014. Rådighedsperioden er hermed 3 år og 2 måneder.

Opgørelse af beskatningen skal foretages i henhold til ligningsloven § 16, stk. 4. Der henvises desuden til Den Juridiske Vejledning C.A.5.14.1.6 Den skattepligtige værdi – procentreglen omkring tillæg af grøn ejerafgift.

Skattemæssig værdi ifølge leasingaftale480.212 kr.

300.000 kr. x 25 %75.000 kr.

180.212 x 20 %36.042 kr.

årlig værdi 111.042 kr. for perioden september 2011 – august 2014

Bilen har været til rådighed i 2 måneder ud over de første 3 år, det vil sige, september og oktober 2014, denne værdi skal opgøres således:

75 % af 480.212 kr.360.159 kr.

300.000 kr. x 25 %90.040 kr.

60.159 kr. x 20 %12.032 kr.

årlig vædi102.072 kr.

Grøn ejerafgift: 2012

1/3/12 – 31/8-121.320 kr.1.320/6220 kr.

1/9-12 – 28/2-131.320 kr.1.320/6*4880 kr.

1.100 kr.

2013

1/9-12 – 28/2-131.320 kr. 1.320/6*2440 kr.

1/3-13 – 31/8-131.380 kr.1.380 kr.

1/9-13 – 28/2-141.380 kr.1.380/6*4920 kr.

2.740 kr.

2014

1/9-13 – 28/2-141.380 kr. 1.380/6*2460 kr.

1/3-14 – 31/8-141.380 kr.1.380 kr.

1/9-14 – 2/10-14, endeligt opgjort245 kr.

2.085 kr.

I alt

2012, beregning, 111.042 kr. /12*546.268 kr.

grøn ejerafgift1.100 kr.

I alt til beskatning47.368 kr.

2013, beregning111.042 kr.

Grøn ejerafgift, 2.740 kr. x 1,54.110 kr.

I alt til beskatning115.152 kr.

2014, beregning 111.042 kr. /12*874.028 kr.

102.072 kr. /12*217.012 kr.

grøn ejerafgift, 2.085 kr. x 1,53.128 kr.

94.168 kr.

Der foreligger ingen oplysninger om, at [person2] eventuelt skulle have betalt selskabet for rådigheden eller en del deraf i 2012, 2013 og 2014, hvilket kunne reducere den skattepligtige værdi af den fri bil. Der henvises til Den Juridiske Vejledning C.A.5.14.1.8. Den ansattes egenbetaling for rådigheden. Af dette afsnit fremgår endvidere, at beløb som den ansatte selv betaler til f.eks. benzin til firmabilen, som udgangspunkt ikke kan reducere den skattepligtige værdi.

2012:

31/10-2012faktura udstedt på i alt 85.000 kr.

31/12-2012faktura udstedt på i alt 48.046 kr.133.046 kr.

Fri bil, jf. ovenstående beregning47.368 kr.

I alt A-indkomst 2012180.414 kr.

2013:

31/5-2013faktura udstedt på i alt 35.000 kr.

28/6-2013faktura udstedt på i alt35.000 kr.

30/7-2013faktura udstedt på i alt35.000 kr.

30/8-2013faktura udstedt på i alt17.500 kr.

30/9-2013faktura udstedt på i alt35.000 kr.

31/10-2013faktura udstedt på i alt35.000 kr.

30/11-2013faktura udstedt på i alt35.000 kr.

31/12-2013faktura udstedt på i alt24.837 kr.252.337 kr.

Fri bil, jf. ovenstående beregning115.152 kr.

I alt A-indkomst 2013367.489 kr.

2014:

31/1-201faktura udstedt på i alt 26.250 kr.

Fri bil, jf. ovenstående beregning94.168 kr.

I alt A-indkomst 2014120.418 kr.

Da vi anser [person2] for at være lønmodtager, skulle arbejdsgiveren, [virksomhed2] ApS, have indeholdt A-skat og AM-bidrag.

Pligt til at indeholde A-skat fremgår af kildeskatteloven § 46, stk. 1. Af arbejdsmarkedsbidragsloven § 7 fremgår det, at de tilsvarende regler i kildeskatteloven også gælder for arbejdsmarkedsbidrag.

Når der ikke er indeholdt A-skat og AM-bidrag i de udbetalte beløb fra [virksomhed2] ApS, er der solidarisk hæftelse mellem lønmodtageren og arbejdsgiveren.

Efter kildeskatteloven § 68 hæfter lønmodtageren for den manglende indbetaling af A-skat og AM-bidrag.

Efter kildeskatteloven § 69, stk. 1 hæfter den indeholdelsespligtige, [virksomhed2] ApS for den manglende betaling af A-skat og AM-bidrag.

Betingelsen for at der kan gøres hæftelse gældende overfor den indeholdelsespligtige er, at der er udvist forsømmelig adfærd af den indeholdelsespligtige og at lønmodtageren ikke allerede har betalt skat og arbejdsmarkedsbidrag.

[person2] har hverken betalt skat eller arbejdsmarkedsbidrag af vederlaget.

Der er ikke nogen administrativ praksis for, hvem hæftelsen skal rettes mod først. Men idet der henvises til SKM2002.105. ØLR vurderes det, at hæftelsen kan rettes mod arbejdsgiveren først. Dette gør vi, fordi vi mener, at [virksomhed2] ApS har udvist forsømmelighed ved ikke at have indeholdt A-skat og AM-bidrag.

Vedrørende forsømmelig adfærd har Højesteretsafgørelse Tfs 1999,377 fastslået, at der er udvist forsømmelighed når den indeholdelsespligtige på trods af SKAT’s anvisninger:

”Virksomhederne har undladt at følge den entydige anvisning i den årlige vejledning ”Skattetræk”, som de havde modtaget, og har ikke heroverfor anført omstændigheder, der kan fritage dem for betalingspligten efter kildeskattelovens § 69, stk. 1.”

Der er således udvist forsømmelig adfærd, hvis man undlader at indeholde A-skat og AM-bidrag i udbetalinger til en person, der udfører arbejder af en sådan karakter, at det med rimelig tydelighed falder ind under bestemmelsen i kildeskatteloven § 43, stk. 1.

SKAT har hermed i første omgang valgt at gøre hæftelsen gældende overfor [virksomhed2] ApS.

Der henvises endvidere til opkrævningsloven § 5, stk. 1 omkring opkrævning.

Med henvisning til SKM2002.105. ØLR, kan det oplyses, at selskabet efter indbetalingen af A-skat og AM-bidrag har et regreskrav mod indkomstmodtageren.

Hæftelsesbeløbet opgøres ud fra skattekorts oplysninger for 2012 og 2013, dog maks. hæftelse og opkrævning af rest AM-bidrag og rest A-skat.

For 2014 var der ingen skattekortsoplysninger, derfor vil der skulle opkræves 55 % i A-skat jf. kildeskatteloven § 48, stk. 8. SKAT har dog for 2014 på baggrund af indkomstoplysningerne beregnet et forskud, som viser, hvad der skulle have været indeholdt, hvis han havde haft et gyldigt skattekort.

[virksomhed2] ApS pålægges hermed at indberette løn (inkl. fri bil), AM-bidrag og A-skat til eIndkomst.

Der henvises til skattekontrolloven § 7 samt indkomstregisterloven §§ 3 og 4 omkring indberetning.

Ifølge opkrævningsloven § 5, stk. 1, har selskabet har 14 dage til at indberette det skyldige beløb efter modtagelsen af dette påkrav.

Kopier af kvitteringer for indberetninger bedes fremsendt til SKAT senest og umiddelbart efter 14 dages fristen.

Bliver indberetningen ikke foretaget af selskabet indenfor 14 dage, vil SKAT foranledige, at disse bliver foretaget i overensstemmelse med pålægget.

På nedenstående tabel fremgår specifikt, hvad der skal indberettes og det er fordelt på måneder.

A-skatten og AM-bidraget er fordelt forholdsmæssigt på måneder i frohold til indkomsten.

For de specifikke beregninger, henvises til vedlagte skema, Bilag A.

I skal være opmærksomme på, at selv om I indberetter, bliver der ikke fremsendt et indbetalingskort til brug for betalingen af A-skat og AM-bidrag. Men på TastSelv-Erhverv - eIndkomst - CPS - Betaling vedrørende eIndkomst, kan I finde oplysninger til brug for betalingen, herunder OCR linjen. Betalingsfristen fremgår af skattekontoen..

Selskabet skal desuden fremover sørge for korrekt indberetning af løn, m.v. til [person2]. Der henvises til nedenstående afsnit: B. Vejledning vedr. indberetning til Indkomstregisteret.

Moms

[person2] har oprindeligt udstedt fakturaer med moms til selskabet for det udførte arbejde.

[virksomhed2] ApS har fratrukket denne moms.

Da [person2] i stedet anses for at være ansat, skal [virksomhed2] ApS tilbagebetale denne moms, da selskabet ikke længere er berettiget til dette momsfradrag efter reglerne i momsloven § 37.

Selskabet skal hermed tilbagebetale:

For perioden 2012-12-31

faktura af 31/10-201217.000 kr.

For perioden 2013-06-30

faktura af 31/5-20137.000 kr.

faktura af 28/6-20137.000 kr.14.000 kr.

For perioden 2013-09-30

faktura af 30/7-20137.000 kr.

For perioden 2013-12-31

faktura af 31/10-20137.000 kr.

faktura af 30/11-20137.000 kr.

faktura af 31/12-20134.967 kr.18.967 kr.

For perioden 2014-03-31

faktura af 31/1-20145.250 kr.

I alt62.217 kr.

Vedr. skattemæssige konsekvensrettelser vedr. opkrævning af moms henvises til nedenstående afsnit D.

(...)”

SKAT er kommet med følgende bemærkninger til klageskrivelsen:

”Til klagen er også vedlagt en underskrevet anmodning om omgørelse for [virksomhed1] ApS CVR-nr. [...3]. Jeg er ikke bekendt med om der også er indbetalt det nødvendige gebyr.

[virksomhed1] ApS er af SKAT i denne sag behandlet sammen med [virksomhed2] ApS ([virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS er ejet af samme hovedaktionær, [person1]). På grund sammenblandede forhold mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS indgår [virksomhed1] ApS indirekte i denne klagesag.

Omgørelsen er ikke behandlet og jeg har ikke foretaget yderligere omkring omgørelsesanmodningen.

Hvis omgørelsesanmodningen imødekommes, kan den give denne klagesag et andet udfald.

Bemærkninger til de 4 klagepunkter jf. side 1. i klagen:.

Beløbet angivet i klagens punkt 3. på 256.688 kr. er indeholdt i beløbet i klagens punkt 2 på 668.321 kr.

Materiale m.v. til det 4. klagepunkt, er medsendt til klagesagen, [person1], journal nr. [...], som dette punkt bør behandles sammen med.”

SKAT har den 7. juni 2018 fremsendt erklæring som følger:

”Vi har gennemgået sagen på ny og vi fastholder, at de påklagede punkter i afgørelsen af 26. marts 2015 bør stadfæstes.

Befordringsgodtgørelse

Det er fortsat SKATs opfattelse, at klager ikke forudgående udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse til den ansatte hovedaktionær har foretaget - herunder på baggrund af de foreliggende bogføringsbilag har kunnet foretage den fornødne kontrol af, at betingelserne for at udbetalingen er opfyldt, jf. § 2 i bekendtgørelse om rejse og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000).

Modtageren af befordringsgodtgørelsen har bevisbyrden for at betingelserne for skattefri udbetaling er opfyldt. Da modtageren er hovedanpartshaver i [virksomhed2] ApS (klager) er der grundet interessefællesskabet skærpede krav til dokumentationen for, at disse betingelser er opfyldt.

Hovedanpartshaveren har selv erkendt at 60-dages reglen i ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a for kørsel mellem hjem og arbejdsplads er overskredet for alle indkomstårene. Derudover at der er udbetalt kørselsgodtgørelse for privat kørsel på helligdage og han har været registreret kørende i sin Audi i alle årene trods bilen er afmeldt i september 2013. Der er fejl i formålsangivelsen i kørselsbilaget, idet formålet i alle tilfælde har været kundebesøg, trods dette ikke var dækkende i alle tilfælde (f.eks. ved konferencedeltagelse). Der har været manglende angivelse af delmål i tilfælde, hvor kørebogen fra Autolog ikke registrerer kortere stop i kørsler, der er foretaget til og fra bopælen.

Klager har således ikke udarbejdet et tilstrækkeligt fyldestgørende bogføringsmateriale i overensstemmelse med § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse. Der fremgår ikke hvilken sats, der er benyttet eller hvad kørselsgodtgørelsen beregnes til. Klager har overladt det til [virksomhed13], at finde de relevante satser. Det er SKATs opfattelse, at klager derved ikke har og heller ikke har kunnet foretaget en tilstrækkelig forudgående arbejdsgiverkontrol med at hovedanpartshaveren har fået udbetalt kørselsgodtgørelse til de korrekte satser. Dette understreges endvidere af de fejl, der netop er konstateret i anvendte satser i november 2013 og august 2014 samt i starten af 2011-2014.

Dermed er betingelsen for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse ikke opfyldt. Klager er derfor med rette pålagt at indberette de udbetalte beløb til indkomstregistret, jf. indkomstregisterlovens §§ 2 og 3 samt skattekontrollovens § 7.

Klagers repræsentants bemærkninger i brev af 27. oktober 2017 til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse udsendt til klager ved brev af 10. oktober 2017 kan ikke ændre på SKATs opfattelse af, at klager ikke har opfyldt betingelserne i § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse og dermed kan godtgørelserne ikke udbetales skattefrit til den ansatte hovedanpartshaver.

Indberetning af løn til [person2]

SKAT fastholder, at [person2] må anset for at have været lønmodtager i [virksomhed2] ApS og ikke honorarmodtager, jf. kriterierne til vurdering af tjenesteforhold henholdsvis selvstændig erhvervsdrivende anført i cirkulære til personskatteloven nr. 129 afsnit 3.1.1.1 og 3.1.1.2. SKAT fastholder dette synspunkt ud fra en konkret bedømmelse af de samlede foreliggende oplysninger om forholdet mellem [person2] og [virksomhed2] ApS. Der lægges særlig vægt på, at forholdet har eksisteret siden 2011, at samarbejdet må anses at have været et fortsættende samarbejde og at de overførte beløb til [person2] var uden indeholdt moms. Overførslerne anses som nettoindkomst for [person2], idet der ikke er dokumenteret at han har haft udgifter i forbindelse med arbejdets udførelse. Momsnummeret [...2] som er anført regningerne fra den 31. oktober 2012 til 30. juni 2013 vedrører en anden juridisk enhed som er afmeldt den 1. februar 2012. Beløbene på fakturaerne har månedligt overvejende været på 35.000 kr. siden maj 2013, hvilket i øvrigt taler for en løbende ydelse. Regningerne kan derfor ikke anses for a´conto-udbetalinger og der ses ikke at være en slutafregning. [person2] har siden 2011 haft fri bil stillet til rådighed via [virksomhed1] ApS ligeledes ejet af [virksomhed2] ApS´ ultimative ejer, [person1].

På baggrund af den fortsatte vurdering af [person2] som lønmodtager fastholder SKAT at det er med rette, at klager er blevet pålagt at indberette A-indkomst, AM-bidrag og A-skat i eIndkomst for [person2], jf. skattekontrollovens § 7 samt indkomstregisterlovens §§ 2 og 3.

Det er også med rette, at klager skal tilbagebetale tidligere fradraget moms i henhold fakturaer fra [person2], idet klager ikke er berettiget til fradrag efter momslovens § 37.

Fri bil

Der har været anmodet om tilladelse til omgørelse i forhold til, at [person2] burde have faktureret [virksomhed1] ApS for beløbet svarende til beløbet på leasingydelsen for bilen, som [person2] havde den fulde rådighed over, og at han selv skulle have afholdt ydelsen. Da der er givet afslag herpå ved Landsskatterettens j-nr. [...] er faktum fortsat, at [virksomhed1] ApS har leaset bilen og betalte de månedlige leasingydelser på denne.

[person2] har alene udstedt regninger til [virksomhed2] ApS og han anses, jf. det tidligere anførte, ansat i dette selskab, som har samme ultimative ejer som [virksomhed1] ApS.

Da det af aftalen om bilen indgået mellem [virksomhed1] ApS og [person2] fremgår, at han fraskriver sig retten til kørepenge for arbejde i henholdsvis [virksomhed1] ApS/[virksomhed2] ApS antages det, at der mellem de to selskaber er foretaget en afregning.

Da det alene er [virksomhed2] ApS [person2] har modtaget løn fra, fastholder SKAT, at det er med rette, at [virksomhed2] ApS er pålagt at indberette værdien af fri bil til eIndkomst, jf. skattekontrollovens § 7 C, stk. 1 og indkomstregisterlovens § 3, stk. 1, nr. 4.

SKAT er endvidere enig med Skatteankestyrelsens indstilling om at ændringen i klagers skatteansættelse ikke er betinget af, at SKAT har ændret skatteansættelsen for lønmodtageren, idet klager har en selvstændig indberetningspligt, jf. indkomstregisterlovens § 2.

SKAT kan på baggrund af ovenstående i det hele tilslutte sig Skatteankestyrelsens indstilling og begrundelser for stadfæstelse af de påklagede punkter i SKATs afgørelse af 26. marts 2015.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at de pålagte lønindberetninger for hovedanpartshaveren og [person2] slettes, og at selskabets momsfradrag på 62.217 kr. bevares.

Der er til støtte herfor anført følgende:

”Klagen vedrører følgende:

Ad klage 1, 2 og 3.

Påstand 1.

SKAT kan ikke sammenkæde en aftale om leje af en bil i [virksomhed1] ApS med [person2]' konsulentarbejde i [virksomhed2] ApS til at statuere fri bil i [virksomhed2] ApS. [virksomhed1] ApS og [virksomhed2] ApS er ikke i samme koncern, idet [virksomhed2] ApS ejes af [virksomhed3] ApS og [virksomhed1] ApS ejes af [person1].

[virksomhed1] ApS har lavet en aftale med [person2], hvor [virksomhed1] ApS leaser en bil og videreudlejer den til [person2]. [virksomhed1] ApS' incitament til at sikre [person2] et transportmiddel i Danmark, var den enkle årsag, at [person2] på det tidspunkt var en vigtig sparringspartner for [virksomhed1] ApS i forbindelse med selskabets ønske om udvikling og produktion af en hårplejeserie. [virksomhed1] ApS har aldrig produceret hårplejeprodukter, men selskabets drift har i mange år bestået af import af hårplejeprodukter fra Australien, Italien, Holland og England til videresalg. [person2] er specialist i at udarbejde salgsstrategier, coaching af sælgere og ledelse, marketing mm. [person2] holder foredrag samt fungerer som konsulent indenfor hårpleje, herunder samarbejder han med producenter, agenter, frisørskoler

etc. på det australske, nordiske og engelske marked. [virksomhed2] ApS havde over en 2-3 måneders periode i foråret 2011 samarbejde med [person2] omkring coaching af sælgere. Fakturering og betaling skete til [person2] australske firma.

[virksomhed1] ApS far i den forbindelse kendskab til, at [person2] også besad afgørende viden indenfor forskning, udvikling og produktion af hårplejeprodukter, idet han tidligere havde udviklet hårplejeprodukter for et firma, han var ejer/medejer af i Australien. [virksomhed1] ApS havde i flere haft en strategi, hvor egenproduktion af hårplejeprodukter stod højt på ønskelisten og [virksomhed1] ApS ønskede at lancere en helt ny hårplejeserie bestående af 18-24 produkter på det nordiske marked.

[person2] blev indviet i [virksomhed1] ApS' produktionsstrategi og synes, at det kunne være interessant at udvikle et nyt hårplejeprodukt i Danmark. Parterne har afklaret med at udsigterne til, at det kunne lykkes var meget usikre, idet det danske kildevand ikke indeholdt de rigtige mineraler mm. Mineraler mm. i kildevandet er afgørende for, at hårplejeprodukterne bliver optimale. Det skal oplyses, at det ikke er tilfældigt, at [virksomhed1] ApS har været nødsaget til at købe sine hårplejeprodukter i Australien. Det skyldes mineralindholdet, vandets hårdhed etc.

[person2] var villig til at undersøge vandindhold etc. rundt om i Danmark og omkringliggende lande under sit konsulentarbejde for andre virksomheder i Nordeuropa, England etc.

I den forbindelse blev der indgået en aftale om, at [virksomhed1] ApS skulle hjælpe [person2] med at få adgang til et køretøj under sit ophold i Danmark.

[person2] kunne frit sælge sin viden til [virksomhed1] ApS eller andre producenter, hvis han fandt det optimale kildevand i Danmark, men parterne enedes om, at [virksomhed1] ApS betalte de månedlige leasingydelser på bilen, som kompensation for adgang til [person2]' studier og forskning. [person2] accepterede samtidig, at han ikke kunne fakturere [virksomhed1] ApS for kørselsgodtgørelse i forbindelse med transport under hans undersøgelser og forskning af kildevand forskellige steder i Danmark og i Norden.

Alle de af [person2] gennemførte undersøgelser, forskningen og studierne foregik på intet tidspunkt i [virksomhed1] ApS eller [virksomhed2] ApS domicil. [person2] planlagde og udførte selv alle analyser uden indblanding eller assistance fra [virksomhed1] ApS eller [virksomhed2] ApS. [person2] bestemte selv tidspunktet og omfanget af den forskning, han gennemførte. [person2] afholdt, når han var i Danmark periodevise orienteringsmøder (månedsvis) med [person1], hvor han informerede om den seneste udvikling på området.

[person2] assistance omkring udvikling af nyt produkt for [virksomhed1] ApS blev en succes, idet [person2] fandt kildevand i Finland og i Danmark, der kunne bruges i en produktion af nye hårplejeprodukter. [person2] fandt derudover ingredienser, som skulle i det nye produkt for at optimere kildevandets virkning på produktet. [person2] etablerede på eget initiativ kontakt til en kemisk virksomhed, som alternativ til etablering af produktion i [virksomhed1] ApS. Alle endelige forskningsresultater mm blev fremlagt for [virksomhed1] ApS i sommeren 2014, som påbegyndte produktionen via den kemiske virksomhed, og [virksomhed1] ApS fandt herefter en producent af flasker/tuber til hårprodukterne.

[person2] og [virksomhed1] ApS har aftalt, at [person2] rådgivning omkring produktudviklingen og opfølgning fortsætter til alle hårprodukter i serien er færdigudviklede, hvilket skønnes tilendebragt i sommeren 2015. [person2] er blevet afregnet for selve den videnskabelige del, idet den er indeholdt i aftalen omkring betaling af leasingydelserne på bilen. [person2] har således ikke faktureret [virksomhed1] ApS efter leasingaftalen ophørte i september 2014 uagtet, at produktionen og [person2] samarbejde med den kemiske producent af hårprodukterne ikke er tilendebragt.

Det var ikke en korrekt skattemæssig adfærd, at [virksomhed1] ApS betalte leasingydelserne på [person2] bil. Bilen kan derfor ikke sidestilles med fri bil. [person2] skulle have haft udarbejdet en faktura til [virksomhed1] ApS på beløbet svarende til leasingydelsen i stedet for den aftale, som parterne indgik. Aftalen blev dog kun indgået, fordi [person2] ikke selv kunne lease den pågældende bil. Det fremgår også af leasingaftalen, at [person2] stod som bruger af bilen. Der anmodes derfor om tilladelse til omgørelse, så [person2] fakturerer [virksomhed1] ApS og selv betaler leasingydelsen på bilen. Anmodningen om omgørelse er tiltrådt af alle involverede parter ([virksomhed1] ApS, [person2] og [virksomhed14]/[finans1]). Anmodning om omgørelse indgår som bilag 1.

Påstand 2.

[person2] har aldrig haft et ansættelsesforhold til [virksomhed1] ApS eller [virksomhed2] ApS. Vi har ovenfor beskrevet [person2] aftale med [virksomhed1] ApS. Efterfølgende beskrives aftalen med [virksomhed2] ApS.

[person2] oplyser overfor [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] ApS, at han arbejder som konsulent ud fra et australsk firma. Han oplyser ligeledes, at han har kunder i Danmark, Norden og England. I efteråret 2012 oplyser [person2], at han har fået konsulentarbejde for [virksomhed8] i [by8], hvor han skal coache frisørelever. [virksomhed2] ApS beslutter i den forbindelse, at gøre brug af [person2] til at få udarbejdet en analyse af selskabets salgsstrategier med forslag til nye strategier. Der aftales fakturering i oktober 2012, når [person2] fremlægger sine analyser og konklusioner for [person1]. [person2]' konklusioner danner grundlag for et yderligere samarbejde med coaching af selskabets sælgere i forbindelse med implementering af den nye salgsstrategi. Fakturering i december 2012 på $8,000 er grundlaget for denne coaching.

I maj 2013 dvs. 5 måneder senere kontakter [virksomhed2] ApS [person2] igen. Selskabets sælgere har ikke haft den tilstrækkelige succes overfor deres kunder (frisører rundt om i Danmark). [virksomhed2] ApS har derfor brug for salgscoaching direkte hos kunderne, hvorfor [person2] deltager i de enkelte sælgeres kundebesøg hos frisørerne over en periode. Efter denne periode gennemføres en fornyet coaching af selskabets sælgere.

[virksomhed2] ApS anmoder [person2] om gennemførelse af en markedsundersøgelse i forbindelse med sin coaching hos frisørerne. Undersøgelsen skal danne grundlag for en kampagne overfor frisørern Kampagnen indeholder tillige et element, hvor [person2] skal være konferencier/coacher i forbindelse med selskabets indkaldelse af frisører i hele landet til selskabets lokaler i [by8]. Coachingen skal få frisørerne til at fokusere på mersalg i forbindelse med klipning af deres kunder.

[virksomhed2] ApS og [person2] aftaler en acontofakturering hver måned, hvor der kvartalsvis sker endelig afregning. I perioden maj-juli 2013 faktureres derfor kr. 28.000 om måneden. I august kommer kvartalsafregningen med en faktura på kr. 14.000. Derefter faktureres igen kr. 28.000 i perioden september - november 2013. I december 2013 kommer kvartalsafregningen med en faktura på kr. 19.870. I januar 2014 ophører samarbejdet og der faktureres yderligere kr. 21.000.

Vi skal efterfølgende gennemgå de 10 punkter, der danner grundlag for at vurdere kriterierne ved et ansættelsesforhold i henhold til Cirkulære til personskatteloven nr. 129, 3.1.1.1:

Ved vurdering af om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt

-[person2] har gennemført sin strategiske analyse af [virksomhed2] ApS' salgsstrategier uden at [virksomhed2] ApS har haft adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, ligesom der ikke var nogen form for tilsyn eller kontrol af [person2] arbejdshandlinger. Det samme gjorde sig gældende i forbindelse med [person2] coaching af selskabets sælgere, coaching af selskabets kunder samt markedsundersøgelsen og kampagnen.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at der er indgået adskillige aftaler med [person2] omkring arbejdets udførelse. Vi anmoder SKAT om at dokumentere denne påstand.

Vi skal oplyse, at [person2]' opgaver selvfølgelig har været defineret, men hvordan og på hvilke tidspunkter [person2]' arbejde udføres har ikke været aftalt mellem parterne. Det gælder alle [person2]' opgaver for [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] ApS som produktudvikler for [virksomhed1] ApS, coaching af sælgere og kunder, markedsundersøgelser samt kampagnen for [virksomhed2] ApS.

-[virksomhed2] ApS har på intet tidspunkt vurderet, at [person2] udelukkende eller i ovevejende grad kun arbejdede for [virksomhed2] ApS. [person2] oplyste, som tidligere nævnt, at han i efteråret havde konsulentarbejde for [virksomhed8] i [by8]. Han har under hele samarbejdet med [virksomhed2] ApS flere gange oplyst, at han også har haft opgaver for andre virksomheder i Danmark og i udlandet, herunder Australien. [virksomhed2] ApS kan på stående fod erindre følgende kunder: [virksomhed8] i [by8], [virksomhed9] i Danmark, [virksomhed10] i Norge, [virksomhed11] i Sverige. Dertil kommer en eller flere virksomheder i England, hvor vi ikke kan erindre firmanavnene.

[person2] arbejdstid hos [virksomhed2] ApS har på intet tidspunkt haft karakter af fuldtidsarbejde. [virksomhed2] ApS skønner, at [person2] havde en forventet timepris på ca. kr. 800-1.000 i forhold til de priser, som blev aftalt på de enkelte opgaver. [person2] har haft omkring 6-7 timers ugentligt arbejde for [virksomhed2] ApS i de perioder, der har været samarbejde.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at det ikke i sig selv er afgørende, at [person2] har aftaler med andre virksomheder. Forholdet i punkt B) vægter på lige fod med de øvrige forhold angivet i personskatteloven 129 punkt 3.1.1.1.

[person2] har haft aftale om 100 timers assistance til [virksomhed8] i perioden september-december 2012.

[person2] har på [virksomhed2] ApS' anmodning har fremsendt fakturaer for 2013 på 2 andre kunder (bilag 2). [person2] har oplyst, at kunderne er særskilt udvalgt, fordi de ikke er konkurrenter til [virksomhed2] ApS. Det vedrører fakturaer til [projekt1], Knaresborough England, der er blevet udført i december 2012 samt marts-april 2013. Fakturaer til [virksomhed15], Hong Kong Kina, der er blevet udført i alle månederne april-oktober 2013. Til sammenligning har [person2] ydet konsulentassistance til [virksomhed2] ApS i perioden august - december 2012 samt maj 2013 – januar 2014. Fakturaerne samt ovenstående oplysninger om andre virksomheder i Danmark, Sverige og Norge, som [person2] yder assistance til, viser med al tydelighed, at [person2] er en international arbejdende konsulent med mange kunder. De overlap som er på månederne hos ovennævnte firmaer viser endvidere, at [person2] ikke har faste arbejdstider, men rejser rundt i verden og udfører opgaver, når det passer ind i hans kalender. Af fakturaerne til de udenlandske firmaer fakturerer [person2] pr. konsulentdag, hvilket er en hel sædvanlig praksis hos virksomhedskonsulenter. På opgaverne i Hong Kong fakturerer han 1000 AUD pr. dag eller ca. kr. 6.000-6.300 ud fra valutakursen i foråret 2013. [person2] har faktureret [virksomhed2] ApS kr. 28.000 for 4 dages arbejde eller kr. 7.000 pr. dag.

Vi kan samtidig oplyse, at [person2]' assistance til [virksomhed1] ApS fra februar 2014 og frem til maj 2015 stort set udelukkende er foregået fra England, idet han har været fyldt op med udenlandske opgaver (især i England). Alle produktanalyser samt nyudviklede hårprodukter blev sendt til den firmaadresse i England, hvor han var tilknyttet (bilag 3). Fragtoversigten i bilag 3 viser, at der i perioden januar 2013 – maj 2015 blev sendt 16 pakker med produkter, som [person2] analyserede og bedømte i England.

-Der har mellem [virksomhed2] ApS og [person2] ikke været tale om en løbende ydelse, men kun om en nærmere defineret opgave, som [person2] selv kunne planlægge og gennemføre, så de tidsmæssigt kunne hænge sammen med hans opgaver for andre virksomheder. Det forhold, at [virksomhed2] ApS brugte [person2] til flere opgaver i selskabet skyldes udelukkende hans sjældne og meget professionelle tilgang til branchen, som det ikke tidligere har været set i Danmark.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at der er indgået adskillige aftaler med [person2] omkring arbejdets udførelse. Vi anmoder SKAT om at dokumentere denne påstand. SKAT blander aftaler om enkeltopgaver sammen med personskatteloven nr. 129 afsnit 3.1.1.1 punkt c's krav om løbende arbejdsydelse. [person2] fakturerer en timepris på ca. kr. 900, hvorfor han i en virksomhed som [virksomhed2] ApS ikke kan ansættes med aftale om løbende arbejdsydelse.

-[person2] har selv kunne bestemme tidspunktet for opgavens udførelse samt leveringstidspunktet for de analyser og konklusioner hans undersøgelser afstedkom.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at fordi parterne forventer at produktionsudviklingen er tilendebragt i sommeren 2015 og fordi der er salgscoaching hos kunder samt en konferencier opgave, så er det ensbetydende med at [person2] har fast arbejdstid fastsat af hvervgiveren.

Vi skal bemærke, at faste arbejdstider ikke kan sammenlignes med aftale om møder med kunder eller en skønnet udløbsdato på en opgave. Vi skal dog pointere, at det var [person2], som selv besluttede, hvilke sælgere som havde brug for coaching, og han valgte selv de dage, som han ville med sælgerne ud i "marken". Det var ikke afgørende, hvilke kunder, der blev besøgt. [person2]' salgscoaching af sælgerne hos kunderne var ikke anmeldt til kunderne.

Kampagnen med frisørerne, hvilket helt konkret var et møde hos [virksomhed2] ApS, hvor [person2] var konferencier blev fastsat af [person2] selv, herunder datoen hvor frisørerne var samlet hos [virksomhed2] ApS. [person2] opgave var, at fortælle om den internationale udvikling indenfor salg af hårplejeprodukter. [person2] har i Australien haft succes med produktsalg på 35 % af frisørernes omsætning, hvor det i Danmark ligger på 10 %.

Den forventede afslutning på produktudvikling var et skøn oplyst i januar 2015. [person2] arbejder på produktudviklingen fra England, når hans tidsplan giver plads til det. SKAT's argumentation giver ingen mening, idet der ikke er nogen konkret aftale om opgavernes udførelse på bestemte dage eller klokkeslæt, ligesom der ikke er aftalt deadline for levering af produktudviklingen. [person2] er helt aldeles enerådende på den tidsmæssige planlægning og udførelse af hans arbejdsopgaver.

Al samarbejde med [person2] er nød til at foregå på hans præmisser, idet han er meget berejst.

-[person2] havde på intet tidspunkt ret til opsigelsesvarsel. Samarbejdet kunne afbrydes af begge parter fra dag til dag.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation.

-[person2] og [virksomhed2] ApS aftalte en fast pris ved flere af opgaverne, men i forbindelse med coaching af sælgere og frisører blev prisen for opgaven slutforhandlet efter opgavernes udførelse.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation.

-Vederlaget til [person2] i oktober 2012 og igen i december 2012 blev afregnet efter afslutning af opgaven, hvilket på ingen måde var periodisk. Opgaverne fra maj 2013 blev afregnet hver måned med en slutafregning hvert kvartal, idet det var for besværligt for parterne at adskille de enkelte opgaver med delfakturering af enkeltsager. Derudover begrundes acontofaktureringen med at opgaverne løb over flere måneder, idet der var opfølgning og begrænsning, som fælge af [person2] øvrige opgaver for andre kunder.

SKAT anerkender ikke at fakturaerne var acontobeløb. [person2] sendte en slutregning på assistance for perioden august-oktober 2012 kr. 75.000 plus oversættelse kr. 10.000 i alt kr. 85.000. [person2] sendte en slutregning for november og december 2012 på AUD 8.000 eller kr. 48.046. [person2] sender en faktura for maj 2013 på kr. 28.000. Det gør sig gældende de efterfølgende 2 måneder. Den 4 måned august reduceres fakturaen til kr. 14.000, idet han i juli havde holdt 2 uger ferie. I månederne september - november sendes igen 3 fakturaer på kr. 28.000, som i den 4 måned december reduceres til kr. 19.870. Det fremgår endvidere af december fakturaen, at det er en slutfaktura, idet der samlet er reguleret for 9 timer. [person2] skriver på fakturaen fejlagtigt "minus 9 dagen", men det skyldes at hans dårlige dansk. [person2] har afregnet kr. 7.000 pr. dag ud fra 8 timer med et kvarters frokostpause eller 7 ¾ time. Det giver en timepris på kr. 903,25. Modregning af 9 timer i december a 903,25 giver reduktion på kr. 8.130, hvorfor fakturaen var på kr. 19.870.

[person2]' sidste faktura er fra januar 2014, som vedrører 3 konsulentdage. Dette er også en slutfaktura. For hele perioden er der således slutfakturaer for månederne august-december 2012 samt igen i januar 2014. De 8 måneder i perioden majdecember 2014 er acontofakturaer med slutafregning hver 4 måned.

-Hvervgiveren afholdt ingen af [person2] udgifter i forbindelse med udførelsen af opgaven. Alle udgifter til markedsundersøgelser, coachingmateriale etc. afholdtes af [person2]. [person2] anvendte egen bærbar computer og telefon i forbindelse med udførelsen af opgaven. [person2] afholdt selv driftsudgifter til bil i forbindelse med udførelsen af sine opgaver for [virksomhed2] ApS.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at [virksomhed2] ApS afholder udgifter til leasing af bil. Vi skal rette denne oplysning, idet det er [virksomhed1] ApS, der afholder udgifter til leasing af bil. SKAT argumenterer endvidere med, at det ikke er et krav at arbejdsgiveren afholder alle udgifter til en ansats kontorhold.

Vi skal igen pointere, at [virksomhed2] ApS ikke har afholdt en eneste udgift for [person2]. Vedrørende [virksomhed1] ApS' betaling af leasingudgiften, så er der anmodet om omgørelse, så forholdet berigtiges, så [person2] selv har afholdt alle udgifter på bilen.

-[virksomhed2] ApS kan ikke vurdere omfanget af [person2] omkostninger i forbindelse med sit arbejde for [virksomhed2] ApS, men efter selskabet opfattelse, så har [person2] haft betydelige omkostninger til bildrift, rejseudgifter, markedsundersøgelser mm.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at det i overvejende grad er nettoindkomst for [person2]. Dette anfægtes, idet det bør være åbenlyst, at en person der udfører konsulentarbejde i Danmark, Sverige, Norge, England, Hong Kong og i Australien har betydelige rejseudgifter i form af fly, hotel og transport.

-[person2] har ikke har nogen rettigheder i henhold til ferieloven, dvs. feriepenge ret til ferie mm.

-[person2] har som australsk statsborger ingen krav om arbejdsløshedsforsikring efter danske regler.

-[person2] har ingen rettigheder i henhold til funktionærloven, herunder arbejdstidsbestemmelser, opsigelseskrav, opsigelseskompensation eller andre personalemæssige krav efter funktionærloven.

-[person2] har som australsk statsborger har ingen ret til arbejdsskadesforsikring.

-[person2] har ikke været til stede i [virksomhed2] ApS bortset fra ved orienterende møder med [person1], ved coaching af sælgere og ved coaching af frisører ude hos [virksomhed2] ApS. Han har derfor ikke haft fast arbejdsplads eller rettigheder i henhold til lov om arbejdsmiljø.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ingen indsigelser mod dette punkt men mener ikke at det har afgørende betydning for om [person2] har ansættelsesforhold eller ej. Afvigelse fra gældende juriske regelsæt såsom feriepenge, opsigelsesvarsler og andre regelsæt i lov om feriepenge og funktionærloven må være tungvejende argumenter i en sag om ansættelsesforhold eller ej.

Vi skal efterfølgende gennemgå de 15 kriterier for selvstændig erhvervsvirksomhed i henhold til Cirkulære til personskatteloven nr. 129, 3.1.1.2.

-Der har mellem [virksomhed2] ApS og [person2] kun været tale om en nærmere defineret opgave, som [person2] selv kunne planlægge og gennemføre, så de tidsmæssigt kunne hænge sammen med hans opgaver for andre virksomheder. [person2] har gennemført sin strategiske analyse af [virksomhed2] ApS' salgsstrategier uden at [virksomhed2] ApS har haft adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, ligesom der ikke var nogen form for tilsyn eller kontrol af [person2] arbejdshandlinger. Det samme gjorde sig gældende i forbindelse med [person2] coaching af selskabets sælgere, coaching af selskabets kunder samt markedsundersøgelsen og kampagnen.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at de indgåede aftaler og udførelsen af opgaverne er foretaget i lighed med, hvad der kunne være sket i ansættelsesforhold. Vi anmoder om detaljeret argumentation for SKAT' s holdning til dette punkt med angivelse af ligheder mellem et sædvanligt ansættelsesforhold og denne aftale med [person2].

-[person2] har ikke har nogen rettigheder i henhold til ferieloven, dvs. feriepenge ret til ferie mm.

-[person2] har som australsk statsborger ingen krav om arbejdsløshedsforsikring efter danske regler.

-[person2] har ingen rettigheder i henhold til funktionærloven, herunder arbejdstidsbestemmelser, opsigelseskrav, opsigelseskompensation eller andre personalemæssige krav efter funktionærloven.

-[person2] har som australsk statsborger har ingen ret til arbejdsskadesforsiknng.

-[person2] har ikke været til stede i [virksomhed2] ApS bortset fra ved orienterende møder med [person1], ved coaching af sælgere og ved coaching af frisører ude hos [virksomhed2] ApS. Han har derfor ikke haft fast arbejdsplads eller rettigheder i henhold til lov om arbejdsmiljø.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ingen indsigelser mod dette punkt men mener ikke at det har afgørende betydning for om [person2] har ansættelsesforhold eller ej.

Afvigelse fra gældende juriske regelsæt såsom feriepenge, opsigelsesvarsler og andre regelsæt i lov om feriepenge og funktionærloven må være tungvejende argumenter i en sag om ansættelsesforhold eller ej.

-[virksomhed2] ApS har på intet tidspunkt begrænset [person2] til udelukkende eller i ovevejend grad kun at arbejde for [virksomhed2] ApS. [person2] oplyste, som tidligere nævnt, at han i efteråret havde konsulentarbejde for [virksomhed8] i [by8]. Han har under hele samarbejdet med [virksomhed2] ApS flere gange oplyst, at han også har haft opgaver for andre virksomheder i Danmark og i udlandet, herunder Australien. [virksomhed2] ApS kan på stående fod erindre følgende kunder: [virksomhed8] i [by8], [virksomhed9] i Danmark, [virksomhed10] i Norge, [virksomhed11] i Sverige. Dertil kommer en eller flere virksomheder i England, hvor vi ikke kan erindre firmanavnene.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at det ikke i sig selv er afgørende, at [person2] har aftaler med andre virksomheder. Forholdet i punkt B) vægter efter vor opfattelse på lige fod med de øvrige forhold angivet i personskatteloven 129 punkt 3.1.1.2. Vi henviser til vores ovenstående indsigelser til personskatteloven nr. 129 afsnit 3.1.1.1 punkt B.

-[person2] arbejde som konsulent er underlagt tilsvarende økonomiske ansvar som andre konsulenter med rådgivningsydelser.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at de ikke kender til [person2]' ansvar. SKAT har således heller ikke afvist vor argumentation.

-[virksomhed2] ApS er ikke klar over om [person2] har personale ansat, men han har været frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp også i forbindelse med udførelse af sin aftalte opgave for [virksomhed2] ApS.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation.

-Vederlaget er i oktober og i december 2012 erlagt efter regning og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet. Fra maj 2013 er opgaverne afsluttet og opgjort kvartalsvis, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation, men mener ikke at det kan tillægges betydning. SKAT kan således ikke modsætningsvis dokumentere, at det ikke er tilfældet.

-[person2] indkomst oppebæres som tidligere nævnt fra en ubestemt kreds af hvervgivere uden tilknytning til [virksomhed2] ApS.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 oplyst, at det ikke i sig selv er afgørende, at [person2] har aftaler med andre virksomheder. Forholdet i punkt B) vægter efter vor opfattelse på lige fod med de øvrige forhold angivet i personskatteloven 129 punkt 3.1.1.2. Vi henviser til vores ovenstående indsigelser til personskatteloven m. 129 afsnit 3.1.1.1 punkt B.

-[person2] indkomst har ikke været afhængig af et overskud i [virksomhed2] ApS, idet han er blevet afregnet ud fra aftaler på enkeltstående opgaver. Selvfølgelig har det haft betydning for [virksomhed2] ApS, at opgaverne har haft en økonomisk eller strategisk værdi for [virksomhed2] ApS. Det var bl.a. derfor [person2] fik flere ordrer hos [virksomhed2] ApS.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation.

-[person2] anvendte egen bærbar computer og telefon i forbindelse med udførelsen af opgaven.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation. Uanset SKAT's kommentar, så underbygger det, at [person2] har et konsulentforhold til [virksomhed2] ApS og ikke et ansættelsesforhold.

-Indkomstmodtageren producerede rapporter i form af strategioplæg, coachingmateriale til sælgere og frisører i forbindelse med arbejdets udførelse

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation, men har ingen oplysninger om udgifter til arbejdets udførelse. Det er ikke [virksomhed2] ApS' bevisbyrde, at fremlægge dokumentation på en konsulents omkostninger. [virksomhed2] ApS har modsætningsvis dokumenteret, at de ikke har afholdt udgifter for [person2].

-[person2] har ikke været til stede i [virksomhed2] ApS bortset fra ved orienterende møder med [person1], ved coaching af sælgere og ved coaching af frisører ude hos [virksomhed2] ApS. Det skønnes, at [person2] i perioder med samarbejde i gennemsnit har været i [virksomhed2] ApS firmadomicil 1 time om ugen, hvorefter alt andet arbejde er udført fra egen firmaadresse eller ude i markedet.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation, men oplyser at [person2] fra september 2012 har fast folkeregisteradresse i [by8]. [person2] er konsulent, hvilket er et serviceerhverv, hvor det er [person2]' erfaring og viden, der er afgørende. Det er derfor ikke utænkeligt, at han har kunnet udføre sit arbejde med strategioplæg, planlægning af kampagner, coaching mm for [virksomhed2] ApS fra sin hjemmeadresse.

-[person2] havde ingen særskilt autorisation, men han er en særdeles anerkendt ekspert indenfor branchen.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation.

-[virksomhed2] ApS har ikke umiddelbart kendskab til annoncering eller skiltning, men [person2] er en særdeles anerkendt ekspert indenfor branchen.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation.

-[person2] har fremsendt fakturaer fra bl.a. [virksomhed12] A/S, som er opløst. Bilag vedlægges. Han har ligeledes faktureret fra selvstændig virksomhed.

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 henvist til fakturering fra et SE nr. på et selskab, som er under konkursbehandling, og som har afmeldt moms i februar 2012. Vi har gennemgået de bogføringsbilag, som [virksomhed2] ApS har bogført vedrørende fakturaer fra [person2] (bilag 4). Vi skal i den forbindelse oplyse, at de fakturaer, som [person2] sendte til [virksomhed2] ApS i 2012, 2013 og i 2014, og som blev bogført af [virksomhed2] ApS med påstemplet bogføringsnummer og bogholderens kommentarer, ikke stemmer overens med dem, som SKAT har modtaget. De til SKAT fremsendte fakturaer er ikke de originale fakturaer, som blev bogført, idet de bogførte fakturaer fra [person2] jf. bilag 4 ikke indeholder oplysning om se nr. [...2]. Det vedrører for faktura af31/10 2012 (bilag 30255), 31/5 2013 (bilag 31604), 28/6 2013 (bilag 31820), 30/7 2013 (bilag 31957). Bilagene fra juni-september 2013 indeholder ABN 22 051 664 445. ABN står for Australian Business Number, hvilket må sammenlignes med vores CVR nr.

Fremsendelsen af bilag med se nr. til SKAT er sket ved en fejl, idet disse bilag blev brugt som arbejdsgrundlag/eksempler i forbindelse med [person2] overgang fra brug af ABN nr. til brug af CVR nr. ved sin fakturering. Det fremgår ligeledes af, at fra oktober 2013 ophører [person2] med brug af ABN nr. og anvender i stedet sit eget nye danske CVR nr.

-[person2] var ikke forsikret af [virksomhed2] ApS, og ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler [person2]

SKAT har i sin afgørelse af 26. marts 2015 ikke afvist vor argumentation.

Konklusion:

Ovenstående gennemgang af de enkelte punkter i personskatteloven nr. 129 dokumenterer, at [person2] på intet tidspunkt har haft et ansættelsesforhold hos [virksomhed2] ApS.”

Repræsentanten er kommet med følgende tillæg til klagen:

”[person2] Consulting cvr nr. [...1] er en selvstændig dansk virksomhed registreret hos CVR.dk med nr. [...1]. Den 24. juni 2015 er virksomheden ifølge CVR.dk stadig aktivt. [person2] Consulting blev opstartet den 10. oktober 2013 og ind til oktober 2013 fakturerede [person2] fra et australsk ABN nummer, hvorfor [virksomhed2] ApS var i god tro mht. virksomhedens status som selvstændig virksomhed. Det bekræftes også af, at SKAT netop har godkendt og fortsat godkender [person2] Consulting, som en selvstændig virksomhed.

Under hensyntagen til ovenstående argumentation samt vores øvrige argumenter under påstand 1-3 i klagen af 22. juni 2015 omkring selvstændig konsulentvirksomhed eller ansættelsesforhold hos [virksomhed2] ApS, er det vor påstand, at [virksomhed2] ApS ikke har udvist forsømmelighed, der pålægger selskabet betalingspligt efter kildeskattelovens § 69, stk. 1.”

Repræsentanten har supplerende indsendt følgende bemærkninger:

”Hvis [person2] betragtes som lønmodtager, så hæfter [virksomhed2] ApS for indkomstskatten, hvis der er rejst et krav mod [person2], og han ikke har betalt indkomstskatten.

Vi har været i kontakt med [person2], som oplyser, at han aldrig er sat i personlig indkomst af de fakturaer, som han har fremsendt til [virksomhed2] ApS. Skattevæsenet har således ikke forhøjet/ændret hans indkomstforhold, så det danner grundlag for et skattekrav mod [person2].

Det er vor opfattelse, at da [person2] ikke er lignet, og der således ikke foreligger et krav mod [person2] på skat af lønindkomst hos [virksomhed2] ApS i perioden 2012-2013, så må skattekravet være forældet. ”

Repræsentanten har på retsmødet oplyst, at [person2] har haft 7 andre inden – og udenlandske kunder end [virksomhed2] ApS i den omhandlede periode. Skattestyrelsens repræsentant har meddelt, at man ikke bestrider rigtigheden af denne oplysning.

Landsskatterettens afgørelse

Befordringsgodtgørelse

Godtgørelser, der udbetales af arbejdsgiveren for udgifter, som en lønmodtager påføres af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen. Det fremgår af ligningslovens § 9, stk. 4. Det gælder dog ikke for godtgørelser for befordringsudgifter omfattet af ligningslovens § 9 B, såfremt godtgørelsen ikke overstiger satser, som fastsættes af Skatterådet.

Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads anses for erhvervsmæssig befordring ifølge ligningslovens § 9B, stk. 1:

Arbejdsgiveren skal kontrollere, om betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Ifølge § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse (bekendtgørelse nr. 173 af 13.03.2000) er det en betingelse for at få udbetalt skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført kontrol hermed, og at der foreligger bogføringsbilag, der indeholder:

Det er således ikke en betingelse for godkendelse af skattefri befordringsgodtgørelse, at der foreligger et egentligt kørselsregnskab, men der stilles krav om, at udbetalingerne, og dermed de kørte erhvervsmæssige kilometer, kan kontrolleres.

Der er tale om en forudgående kontrol, således at betingelserne skal være opfyldt på udbetalingstidspunktet, jf. SKM2009.430.HR. Hvis kontrolkravet ikke er opfyldt, anses hele den udbetalte skattefri befordringsgodtgørelse som skattepligtig, uanset om de øvrige betingelser om erhvervsmæssig befordring er opfyldt, jf. f.eks. SKM2002.525.VLR.

Det er modtageren af befordringsgodtgørelsen, som har bevisbyrden for, at betingelserne for skattefri udbetaling er opfyldt. Modtageren af kørselsgodtgørelsen er hovedanpartshaver i [virksomhed2] ApS. Der er som følge af dette interessefællesskab skærpede krav til dokumentationen for, at betingelserne for at udbetale skattefri befordringsgodtgørelse er opfyldt, jf. f.eks. SKM2015.73.ØLR.

Hovedanpartshaveren har fremlagt en kørebog fra Autolog for årene 2011, 2012 og 2013.

Befordringsgodtgørelserne er udbetalt på grundlag af kørebogen, som viser kilometeropgørelserne for hver enkelt dags kørte kilometer og destinationer. Herefter har selskabets lønbureau, [virksomhed13], beregnet godtgørelsens størrelse, herunder fundet de anvendte kilometersatser.

Det fremlagte materiale anses ikke for på tilstrækkelig vis at dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse var opfyldt.

Der er udbetalt kørselsgodtgørelse for privat kørsel på helligdage.

Endvidere er 60-dages reglen, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, for kørsel mellem hjem og arbejdsplads, overskredet for alle indkomstårene, hvilket hovedanpartshaveren selv har erkendt.

Hovedanpartshaveren er desuden alle årene registreret som kørende i sin Audi Q5 van, reg. nr. [reg.nr.1]. Bilen er dog afmeldt fra den 3. september 2013.

Det er fejl i formålsangivelsen i kørselsbilaget, jf. § 2, stk. 2, pkt. 2, idet formålet for alle turene er benævnt ”Kundebesøg”, selvom hovedanpartshaveren selv anfører at have været på international konference den 29. juni – 1. juli 2013, hvilket ikke kan karakteriseres som et kundebesøg.

Det fremgår direkte af § 2, stk. 3 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse, at hvis befordringsgodtgørelse udbetales med et højere beløb end Ligningsrådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst.

I øvrigt bemærkes, at selskabet ikke har udarbejdet fyldestgørende bogføringsmateriale i overensstemmelse med § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse. Det fremgår således ikke af de fremlagte kørselsbilag, hvad kørselsgodtgørelsen beregnes til, herunder hvilken sats, der er anvendt, jf. det af klageren anførte om, at [virksomhed13] finder de relevante satser. Der er ikke ført tilstrækkelig arbejdsgiverkontrol med, at hovedanpartshaveren har fået udbetalt kørselsgodtgørelse til de korrekte satser, hvilket understreges af, at der er fejl i de anvendte satser i november 2013 og august 2014, samt i starten af alle tre indkomstår.

Allerede fordi selskabet ikke har ført den fornødne kontrol i overensstemmelse med § 2 i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse, findes det, at betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse ikke kan anses som opfyldt.

Da den udbetalte kørselsgodtgørelse anses for at være skattepligtig for hovedanpartshaveren, har SKAT med rette pålagt selskabet at indberette de udbetalte beløb til indkomstregisteret, jf. indkomstregisterlovens §§ 2 og 3 samt skattekontrollovens § 7.

Indberetning af løn for [person2]

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at som skattepligtig indkomst betragtes med visse undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.

Afgrænsningen mellem honorarmodtagere og lønmodtagere skal i skattemæssig henseende foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i pkt. 3.1.1 i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven. Som udgangspunkt anses en person herefter som lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i et tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud. I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af forholdet mellem hvervgiver og hvervtager.

Det fremgår af sagens oplysninger, at [virksomhed2] ApS i 2012 har overført betaling til [person2] henholdsvis den 31. oktober og den 31. december. Af fakturateksten fremgår, at der er tale om ”consultancy fees” for hhv. august-september-oktober samt betaling for oversættelse, og konsulentbistand for november-december. Betalingen for konsulentbistand andrager hhv. 85.000 kr. og 48.045,60 kr. (8.000 AUD).

Dernæst har [virksomhed2] ApS i slutningen af månederne maj, juni, juli, august, september, oktober, november og december 2013, samt i januar 2014 overført betaling til [person2]. Beløb if. faktura har alle måneder været på 35.000 kr., undtagen fakturaen i slut august, som var på det halve beløb, dvs. 17.500 kr. og de to sidste fakturaer af henholdsvis december 2013 og januar 2014, som var på henholdsvis 24.837 kr. og 26.250 kr. Alle fakturaer bærer teksten ”Konsulen bistand i (måned, år) for [virksomhed2]”.

Der foreligger efter det oplyste ingen skriftlig aftale mellem [virksomhed2] ApS og [person2] om arbejdets karakter.

Landsskatteretten lægger til grund, at [virksomhed2] ApS og [person2] ikke har anset [person2] for at være ansat hos [virksomhed2] ApS, men for at være selvstændig og at [person2] har udført opgaver for en række andre kunder. Landsskatteretten finder på det foreliggende ikke fuldt oplyste grundlag, at Skattestyrelsen ikke har godtgjort, at der i realiteten og i mod parternes opfattelse har været tale om et tjenesteforhold således, at der skulle indeholdes A-skat af vederlaget jf. kildeskattelovens § 43.

Da der ikke kan anses for at foreligge et ansættelsesforhold mellem klager og [person2], kan klager heller ikke pålægges at indeholde A-skat vedrørende fri bil beregnet efter ligningslovens § 16, stk. 4. Det tilføjes, at udgifterne til den omhandlede bil ifølge det oplyste ikke var afholdt af [virksomhed2] ApS, men af et andet selskab.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse vedrørende indeholdelse af A-skat vedrørende befordringsgodtgørelse, men finder ikke, at der er indeholdelsespligt vedrørende vederlag og fri bil til [person2].