Kendelse af 07-03-2019 - indlagt i TaxCons database den 11-05-2019

Faktiske oplysninger

Klageren ejer ejendommen beliggende [adresse1], [by1]. Ejendommen er på 30,5739 ha, hvoraf ca. 20 ha drives med græs, det resterende areal består af skov og eng. Endvidere er der egen træningsbane til heste på ejendommen. Der er tre driftsbygninger på henholdsvis 76 m², 250 m² og 310 m².

Ejendommen drives med stutteri, med opdræt af løbsheste, opstaldning af fremmede heste, salg af hø og deltagelse i hestevæddeløb. Ifølge SKATs oplysninger er virksomheden påbegyndt pr. 19. maj 1983, mens repræsentanten oplyser, at klageren siden 1987 har drevet stutterivirksomhed fra ejendommen.

Klageren ejer endvidere to udlejningsejendomme, [adresse2] (kun i 2011) og [adresse3], begge vurderet som beboelse. SKAT anser ikke disse virksomheder for at være en del af landbrugsvirksomheden.

Klagerens to børn deltager aktivt i virksomheden. Datteren er i 2013 uddannet dyrlæge med speciale i heste, og der er derfor kun begrænset brug for udefrakommende dyrlæger ud over udgifter til medicin, røntgenundersøgelser og hospitalsophold. Sønnen træner heste, er travkusk og kører langt hovedparten af løbene.

Klageren har selvangivet følgende skattemæssige resultat af virksomheden fra 1983 til 2013 (i resultatet indgår lejeindtægter fra udlejningsejendommene):

Endvidere har klageren selvangivet resultater på -117.693 kr. i indkomståret 2014, på -45.802 kr. i indkomståret 2015 og på -192.504 kr. i indkomståret 2016.

Af regnskaberne for 2011-2017 kan udledes følgende vedrørende stutteri- og væddeløbsvirksomheden:

Der er under sagens behandling fremlagt følgende budget for 2016 til 2019:

Virksomhedens heste er i regnskaberne for 2011-2017 medtaget til følgende værdier:

Klageren har i 2011 og 2013 anvendt kapitalafkastordningen, mens klageren ikke har anvendt kapitalafkastordningen i 2012.

Der har under sagens behandling været afholdt syn og skøn, jf. skatteforvaltningslovens § 47. Som syns- og skønsmand har været udmeldt Seniorrådgiver [person1], [Institut], [...], [Universitet], som har afgivet sin syns- og skønserklæring den 20. april 2017.

Af syns- og skønserklæringen fremgår blandt andet følgende:

”Spørgsmål 1:

Skønsmanden bedes give en generel beskrivelse af stutterivirksomheden beliggende [adresse1], [by1], og den driftsform, under hvilken stutteriet blev drevet i 2011, 2012 og 2013, således at der gives en udførlig og specificeret beskrivelse af ejendommen med tilhørende bygninger og arealer, den anvendte arbejds- og kapitalindsats samt stutteriets resultater i årene 2011-2013 og frem til i dag.

Svar på spørgsmål 1:

Stutterivirksomheden bliver drevet af [person2] og [person3] på ejendommen [adresse1]; [by1]. Ejendommen er en landbrugsejendom på 31 ha. Der er på ejendommen også træningsstalden [virksomhed1] og [virksomhed2]

Stutteriet blev grundlagt i 1987, hvor der blev indkøbt 2 avlshopper fra [virksomhed3], der begge havde [x29] som far. Det har fra starten været målet at opbygge en bestand af kvalitetstravheste, hvor stutterivirksomheden er baseret på opdræt af løbsheste både til brug i træningsstalden ”[virksomhed1]” og til videresalg til tredjemand.

Stutteriet har i perioden 2011-2015 haft en grundstamme på 4 – 5 avlshopper og der er i gennemsnitsnit avlet 2 – 3 føl om året. Hestene passes i fællesskab af [person3] og [person2] og driften er indrettet rationelt med mindst muligt dagligt arbejde. Hestene er på fold hele døgnet bortset fra når de får det daglige tilskudsfoder, det er så også her, at hestene håndteres og tilses for småskader og andet. Der er to ”løsdrifts” stalde ude på foldene, hvor hestene kan gå i læ. Det er et væsentligt mål for stutteridriften at opdrætte mentalt og fysisk stærke og robuste heste.

Udover hestene har der også på ejendommen været en mindre besætning af kødkvæg, denne blev dog afviklet i 2014.

Der forefindes en træningsbane på ejendommen. Træningen af hestene varetages dels af eksterne trænere, dels af [person2] og [person3]s børn, [person4] og [person5], der i fællesskab udarbejder træningsplaner, foderplaner m.v. for den enkelte hest. Ligeledes tilkører de i fællesskab hestene med line og vogn. Til nogle af væddeløbene har [person4] og [person5] selv været kuske mens der i andre løb bruges eksterne kuske.

Staldanlægget er beliggende i særdeles velholdte ældre bygninger og indeholder 9 store gode bokse, i den udstrækning der er ledig kapacitet udlejes der bokse. Der er også 2 ”løsdrifts stalde” placeret ude på foldene. Der forefindes desuden et nyere maskinhus opført i 1991 der delvist udlejes.

I tilknytning til stalden er der vandskridtbånd, skridtbånd, løbebånd (40 km/t) vibrationsbånd m. solarium indendørs vaskeplads samt solarium som kan lejes af eksterne mod en fast timepris. Det er også muligt at få ”patienterne” opstaldet hvis der er tale om en længerevarende behandling. Dette sker gennem [virksomhed2].

Vandskridtbåndet som havde en købspris på 500.000 kr. blev leaset i 2009 kr. på en 6 årig leasing kontrakt med 72 månedlige ydelser. [person3] valgte ved udgangen af leasingperioden at købe vandskridtbåndet for 50.000 kr. Da leasingydelser i driftsmæssig forstand består af en leje svarende til leasingselskabets afskrivninger på aktivet samt en variabel rente, vil der i driftsregnskabet kun blive medtaget lejen/afskrivningerne af aktivet svarende til 450.000 kr.

[person3] varetager den daglige vedligeholdelse af skridt- og løbebånd m.v., vedligeholdelsen består hovedsageligt af daglig smøring samt generel kontrol. Der er tegnet maskinkasko på vandskridtbåndet og løbebåndet (40 km/t).

Med hensyn til vandskridtbåndet er der nu lavet en samarbejdsaftale med virksomheden [virksomhed4] om anvendelse af vandskridtbåndet. [virksomhed4] forestår udlejning og drift af vandskridtbåndet og [person3] får 300 kr. hver gang vandskridtbåndet er udlejet. Dog kan [person3] anvende vandskridtbåndet vederlagsfrit til egne heste.

Ca. 20 ha af arealet drives med græs hvor en del er varigt græs og en del omlægges efter behov. Græsmarkerne anvendes dels til afgræsning og dels til høslæt. Den resterende del af arealet er eng og skov, hvor der årligt fældes brænde til en skønsmæssig værdi af 5 -6.000 kr. årligt.

”Maskinparken” består bortset fra en større nyere traktor og en brakpudser, af ældre velholdte maskiner og er hovedsageligt indrettet på drift og pasning af græsmarkerne samt vedligeholdelse af træningsbanen mm., dette forestås af [person3]. Slåning, vending/sammenrivning samt presning af hø fortages af maskinstation. Efter at kvæg besætningen er afviklet kan der nu sælges hø for i størrelsesordenen 25.000 kr. årligt.

Den større traktor udlejes i et vist omfang.

Besætningen omfattede med udgangen af 2015 fire avlshopper ([x1], [x3], [x5] og [x8]), fem ungheste ([x7], [x10], [x13], [x15] og [x18]), en plag ([x20]), og to føl ([x21] og [x22]). De 6 ungheste havde en samlet statusværdi på 1.235.000 kr. Der er ikke sket salg af heste i år 2016 (mens der er budgetteret med salg for 90.000 i 2017). Iflg. Bilag 20 er der midlertidigt ”udlejet” hopper i 2016/17, hvor [person3] er sikret 1 føl i 2017.

I den nedenstående tabel 1 er vist udviklingen i det økonomiske resultat for stutterivirksomheden i perioden 2011 til 2015 baseret på skatteregnskaber.

De årlige driftsmæssige afskrivninger for maskiner og inventar er beregnet med en afskrivningstid på 10 år. Den anslåede driftsmæssige værdi af maskiner og inventar er på 450.000 kr. frem til 2013, hvor der er udskiftet en traktor, efterfølgende er værdien anslået til 500.000 kr.

De årlige driftsmæssige afskrivninger for bygningerne er vurderet til 27.000. Bygningerne er særdeles velholdte og solide, så der regnes med en afskrivningstid på 50 år.

Der er i den økonomiske oversigt ikke medtaget økonomiske resultater i perioden 2011 til 2015 fra udlejningsejendommene beliggende ”[adresse3]” og ”[adresse2]” (alene for så vidt 2011), da de ikke anses for at være en del af stutteridriften.

Tabel 1: [person3] og [person2] – resultat efter driftsmæssige afskrivninger men før renter og driftsherreløn, (kr.)

Der blev i 2011 solgt 4 heste hvor den dyreste ([x30]) blev solgt til 65.000 kr. I 2012 og 2013 er der i hvert af årene solgt 1 hest mens der i 2013 også døde 2 heste (uden erstatning). I årene 2014 og 2015 er der hvert år solgt 2 heste. Der er i 2016 og 2017 ikke solgt heste men udlejet avlshopper (som en del af aftalen er [person3] sikret et føl i 2017) derved slipper [person3] for ”drifts” omkostningerne til hopperne. Samlet set er der sket et fald i solgte heste fra 109.400 kr. i 2011 til 16.000 i 2013 hvorefter det steg til 64.300. kr. i 2015. Den ene af de to heste der døde i 2013 var [x4], der har været stutteriets mest vindende traver til dato, hesten var ikke forsikret da det var vurderet at den meget dyre forsikring ikke stod i forhold til risikoen.

Opdrætter og løbspræmier er i perioden faldet fra 341.500 kr. i 2011 til 65.591 kr. i 2015. En væsentlig del af faldet skyldes [x4]s død i 2013.

Efter indregning af statusændringer og omsætning fra kødkvæg er det samlede indtjeningsbidrag faldet fra 597.000 kr. i 2011 til 376.385 kr. i 2015.

Resultatet af primær drift er steget fra -224.859 kr. i 2011 til 68.340 kr. 2015.

Resultatet efter driftsmæssige afskrivninger men før driftsherreløn og renter har været negativt i hele perioden, men er dog forbedret væsentligt i 2015.

Spørgsmål 2:

Skønsmanden bedes vurdere, om stutterivirksomheden i 2011, 2012 og 2013 ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet forsvarligt under en for en virksomhed som den pågældende sædvanlig driftsform.

Svar på spørgsmål 2:

Det er vurderingen at stutteri virksomheden i perioden 2011 - 16 har været drevet fuldt professionelt set ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse under en for den pågældende ejendom sædvanlig driftsform.

Opdræt af travheste og deltagelse i løb er altid forbundet med en vis risiko. Hvis man virkelig ønsker at være i toppen kræver det avlsmateriale af høj klasse og en meget stor indsats for at opdrætte fysik såvel som mentalt robuste heste.

Man har i stutterivirksomheden satset en del på at kunne træne og genoptræne mindre skader (som der ofte kan forventes at forekomme ved intensiv brug). Der er således investeret i forskellige skridt- og løbebånd til træning og genoptræning af skadede heste, hvor især et vandskridtbånd er en stor investering. Der er således tale om væsentlige investeringer for et mindre stutteri som der her er tale om. Man valgte da også i 2013 at oprette [virksomhed2], hvor træningsmateriellet udlejes til eksterne kunder. I forbindelse med træning/genoptræning kan hestene opstaldes i kortere eller længere tid. [virksomhed2] byggede især på udlejning af vandskridtbåndet og skulle drives af [person2]. [person2] fik imidlertid en hjerneblødning og kunne derfor i en længere periode ikke drive [virksomhed2] og samtidig havde [person3] af tidsmæssige årsager ikke mulighed for at tage over.

[person2] er nu i stand til at drive trænings centret igen. Samtidig har vand løbebåndet i et længere tidsrum været ude af drift som følge af en knækket aksel som efter længere tids forhandling blev accepteret som en forsikrings skade.

[person4] og [person5] forestår en stor del af træningen af hestene men der bruges, som det er normalt indenfor travsporten også eksterne trænere.

Spørgsmål 3:

Hvis spørgsmål 2 besvares benægtende, bedes skønsmanden besvare følgende spørgsmål:

Spørgsmål 3.1:

Var driften i 2011, 2012 og 2013 præget af specielle forhold, således at disse år ikke kan karakteriseres som typiske driftsår?

Svar på spørgsmål 3.1:

[x4], som var stutteriets mest vindende hest døde af tarmslyng i 2013. Dette havde stor betydning for såvel driften som indtjeningen i en periode.

[person2] blev også i perioden syg på grund af en hjerneblødning og kunne ikke stå for driften af vandskridtbåndet hvilket betød at den forventede indtjening herfra har manglet i en længere periode. [person2] er nu kommet sig og kan igen deltage i stutteriets drift.

Kvægbesætningen blev afviklet i 2014 hvilket har betydet en væsentlig nedgang i tilskud som følge af bortfald af slagtepræmier.

Spørgsmål 3.2:

Har stutterivirksomheden i senere år ud fra samme kriterier som nævnt under spørgsmål 2 været drevet på en forsvarlig og for stutterivirksomheder af denne karakter sædvanlig måde?

Svar på spørgsmål 3.2:

Det er vurderingen at stutteri virksomheden har været drevet fuldt professionelt i de seneste år og at der har været fokus på en optimering af driften.

Spørgsmål 4:

Skønsmanden bedes vurdere, om stutterivirksomheden, med den af [person3] i 2011-2013 valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn? I bekræftende fald bedes skønsmanden oplyse inden for hvilken tidshorisont.

Svar på spørgsmål 4:

Der er som et bilag 14 fremlagt et resultatbudget for stutterivirksomheden. Resultatbudgettet viser et positivt resultat før afskrivninger på 135.400 kr. i 2017 stigende til 165.400 kr. i 2019.

Som det fremgår af kommentarerne til budgettet er der foretaget en optimering af både indtægts og udgiftssiden.

Der budgetteres med et salg af heste på 90.000 kr. i 2017 og 120.000 kr. i 2018 og 2019. Der har ikke været solgt heste til de beløb siden 2011 men besætningen omfattede med udgangen af 2015 fire avlshopper ([x1], [x3], [x5] og [x8]), fem ungheste ([x7], [x10], [x13], [x15] og [x18]), en plag ([x20]), og to føl ([x21] og [x22]) så der er rimelige muligheder for gode salg.

Der budgetteres også med præmiepenge på 100.000 kr. for årene 2017 til 2019. Hestene ”[x8]” og, ”[x7]” har allerede klaret sig godt på banerne, så der burde være rimelige muligheder for at nå op i nærheden af dette beløb.

Opstaldning (56.000 kr.), udleje af maskinhus (35.000 kr.) er budgetteret væsentligt højere end tidlige. Med stutteriets beliggenhed – nærhed til [by1] vurderes opstaldning på 56.000 kr. absolut realistisk. Det må antages at der er en aftale om udlejning af maskinhus. Der budgetteres samlet med en indtjening godt 400.000 kr. årligt.

På udgiftssiden budgetteres der med variable omkostninger på 110.000 kr. og faste omkostninger på 148.000 kr.

De variable omkostninger er budgetteret til 110.000 kr. hvilket er væsentligt lavere end i de foregående år, men en del af de lavere omkostninger skyldes formentligt at kreaturerne er afviklet. Kapacitetsomkostningerne ligger på niveau med kapacitetsomkostningerne i 2015 hvor der var et væsentligt fald i forhold til de tidligere år.

Budgettet medtager ikke driftsmæssige afskrivninger der vurderes at være på 77.000 kr. årligt, dette kan dog med god margen rummes indenfor det budgetterede resultat på 165.400 kr. i 2018 og 2019.

Budgettet forekommer rimeligt robust med en ”buffer” på 75 – 80.000 kr. Det er således vurderingen at der forudsat en fortsat stram omkostningsstyring vil kunne opnås et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn senest i 2018.

... ...

Skønsmanden bedes oplyse, hvilke forhold, han i forbindelse med sin besvarelse af de stillede spørgsmål har tillagt særlig betydning.

Der er ved besvarelse af de stillede spørgsmål blevet anvendt materiale fra TVC Advokater samt vurderinger på baggrund af besigtigelsen af stutteriet ved syns- og skønsforretningen.

Spørgsmål fra modpart 1 skal anføres fortløbende og være litreret således: IA, IB, IC osv. Skønsmandens svar skal anføres under hvert enkelt spørgsmål.

Spørgsmål IA:

Skønsmanden bedes besvare spørgsmål 4 igen men med den forudsætning, at der ved vurderingen ikke medtages indtægterne i 2011 til 2015 fra udlejningsejendommene beliggende ”[adresse3]” og ”[adresse2]” (alene for så vidt 2011), fra hvilke der er medtaget henholdsvis kr. 71.223 (2011), kr. 48.336 (2012), kr. 49.392 (2013), kr. 54.686 (2014) og kr. 47.999 (2015).

Svar på spørgsmål IA:

Der er i den økonomiske oversigt ikke medtaget økonomiske resultater i perioden 2011 til 2015 fra udlejningsejendommene beliggende ”[adresse3]” og ”[adresse2]” (alene for så vidt 2011), da de ikke anses for at være en del af stutteridriften. (besvarelse spørgsmål 1).”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for underskud af virksomheden på 310.686 kr. i indkomståret 2011, på 395.557 kr. i indkomståret 2012 og på 414.602 kr. i indkomståret 2013. Da ejendommen er vurderet som en landbrugsejendom, er der godkendt fradrag for den del af ejendomsskatterne, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund. Endvidere har SKAT ikke godkendt, at klageren kan anvende kapitalafkastordningen for indkomstårene 2011 og 2013.

SKAT har ikke anset de to udlejningsboliger som en del af landbrugsvirksomheden.

Som begrundelse for afgørelsen har SKAT blandt andet anført følgende:

”Ud fra de foreliggende oplysninger har SKAT ikke anset din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende for årene 2011, 2012 og 2013.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Hertil kommer perioden før 2005.

Det er derfor vores opfattelse, at der ikke er tale om en opstartsfase.

Af de indsendte regnskaber for 2011 – 2013 kan det udledes, at de selvangivne resultater er før driftsøkonomiske afskrivninger.

Det fremgår af regnskaberne, at det skattemæssige afskrivningsgrundlag vedr. bygninger udgør 1.015.592 kr.

Det fremgår endvidere, at afskrivningsgrundlaget vedr. driftsmidler udgør 300.326 kr. ultimo 2013.

Indregnes driftsøkonomiske afskrivninger er det således vores opfattelse, at der vil være tale om større underskud end selvangivet.

[...]

Jf. ovenfor er der således konstateret underskud i 29 ud af 31 driftsår.

[...]

Det følger af Højesterets dom gengivet i SKM 2009.24, at enkeltstående indkomstår med overskud ikke som udgangspunkt vil medføre, at virksomheden anses for erhvervsmæssigt drevet. Dette vil afhænge af, om der også fremadrettet er udsigt til, at virksomheden vil blive overskudsgivende.
Enkeltstående salg af heste m.v., der evt. vil medføre overskud i enkelte år, må desuden ses i sammenhæng med resultaterne i hele perioden

[...]

Sammenfattende er det vores opfattelse, at driften af din stutteri- / landsbrugsvirksomhed ikke har været tilrettelagt på en sådan rentabel måde i årene 2011 - 2013, at driften kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende.

Der er således selvangivet samlede underskud vedr. driften på i alt -4.899.777 kr. i årene 1983 - 2013.

Da din virksomhed ikke anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, kan fradrag for underskud vedr. landbrug / stutteri i 2011, 2012 og 2013 herefter ikke godkendes.

Jf. det foranstående udgør underskuddene:

2011: -316.789 kr.

2012: -401.985 kr.

2013: -421.491 kr.

Der kan dog godkendes fradrag for erhvervsmæssige ejendomsskatter, jf. nedenfor.

[...]

Det er vores opfattelse, at du som udgangspunkt kan fratrække den del af ejendomsskatterne, som ikke kan henføres til stuehuset med tilhørende grund og have.

Der henvises til ligningslovens § 14, stk. 1 og stk. 2, samt den juridiske vejledning, afsnit C.H.3.2.3.2.

Ejendomsskatter godkendes fratrukket i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 2.

Der godkendes herefter følgende fradrag:

2011 = 6.103 kr.

2012 = 6.428 kr.

2013 = 6.889 kr.

Beløbene fremgår af de indsendte regnskaber for 2011 – 2013.

[...]

Du har i forbindelse med indberetningen af dine selvangivelser for 2011 og 2013 tilkendegivet, at du ønsker beskatning efter reglerne i virksomhedsskatteloven (kapitalafkastordningen).

Kapitalafkastordningen er ikke valgt for 2012.

Virksomhedsordningen / kapitalafkastordningen kan anvendes, når der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed.

Dette fremgår af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, samt virksomhedsskattelovens § 22 a, stk. 1.

På det foreliggende grundlag er det SKAT´s opfattelse, at driften af ejendommen [adresse1] (stutteri m.v.) ikke kan anses som erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i 2011, 2012 og 2013.

Kapitalafkastordningen kan derfor ikke anvendes vedr. denne virksomhed.

Selvangivne kapitalafkast for 2011 og 2013 tilbageføres i forbindelse med skatteberegningen.”

SKAT har ikke fremsendt bemærkninger til syns- og skønserklæringen.

Skattestyrelsen har indsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”Skatteankestyrelsen indstiller at SKATs afgørelse skal stadfæstes. Skatteankestyrelsen anfører blandt andet i sin indstilling at klagers landbrugsvirksomhed ud fra en konkret vurdering ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår. Skattestyrelsen er enig heri.

For stutterier gælder, at de normalt må anses for erhvervsmæssigt drevet, hvis driften ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

Indledningsvis bemærker Skattestyrelsen, at det i SKATs afgørelse i sagen er anført, at SKAT ikke betvivler de faglige forudsætninger hos klager, klagers hustru og klagers børn, ligesom SKAT ikke betvivler, at stutteriet har været drevet på en seriøs måde.

Skattestyrelsen bemærker endvidere, at klager for indkomstårene 1983 - 2013 har selvangivet et samlet skattemæssigt resultat vedrørende driften på i alt -4.899.777 kr. (underskud), og heri er modregnet mindre overskud i 1998 (på 17.394 kr.) og 2001 (på 36.987 kr.). Der er således konstateret underskud gennem en meget lang årrække; nemlig i 29 ud af 31 driftsår.

Endvidere har klageren selvangivet resultater på -117.693 kr. i indkomståret 2014, på -45.802 kr. i indkomståret 2015 og på -192.504 kr. i indkomståret 2016.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det må lægges til grund, at virksomheden med den valgte driftsform ikke havde udsigt til - selv efter en længere årrække – at ville blive overskudsgivende. Driften var hverken i de påklagede indkomstår eller de forudgående indkomstår (med undtagelse af mindre overskud i 1998 og 2001) overskudsgivende. Heller ikke i de efterfølgende indkomstår 2014 - 2016 var driften overskudsgivende.

Fra retspraksis henviser Skattestyrelsen til SKM2013.524.VLR, hvor følgende fremgår af dommens resume:

”Sagen drejede sig om, hvorvidt appellantens stutterivirksomhed var erhvervsmæssig, således at appellanten havde ret til fradrag for underskud. Landsretten lagde til grund, at stutteriet - når der sås bort fra den økonomiske del - havde været drevet sædvanligt og forsvarligt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse. Med den valgte driftsform var der imidlertid ikke udsigt til, at stutteridriften på sigt kunne give overskud, heller ikke selvom der i de pågældende år endnu måtte være tale om en opstartsfase. Driften havde således ikke været tilrettelagt forsvarligt og på en sådan måde, at det havde været tilsigtet at opnå et rimeligt driftsresultat. Det var i den forbindelse uden betydning, om appellanten var i en vildfarelse om de skatteretlige regler. Landsretten tiltrådte således, at stutterivirksomheden ikke kunne anses for erhvervsmæssig. Landsretten stadfæstede derfor byrettens frifindelse af Skatteministeriet.”

Endelig henviser Skattestyrelsen til Højesterets dom gengivet i TfS1991.500.H, hvor Højesteret begrunder afgørelsen således:

”Efter de foreliggende oplysninger om udgifterne ved driften af appellantens væddeløbsstald sammenholdt med de usikre og tilfældige muligheder for at opnå indtægter ved løbspræmier og salg af heste må det lægges til grund, at appellanten ikke – heller ikke på længere sigt – har haft udsigt til at opnå fortjeneste ved driften af stalden. Det tiltrædes herefter, at appellantens udgifter i forbindelse med driften ikke har kunnet fradrages i selskabets indkomst.”

Skattestyrelsen bemærker i den forbindelse, at det i SKATs afgørelse er henvist til, at det af en artikel fra [...dk] fremgår, at [x4] i alt indtjente 2.513.989 kr. op gennem 00-erne., og at det af en anden indsendt artikel fra [...dk] fremgår det, at [x8] i 2013 vandt på [...] og opnåede 25.000 kr. for sejren. Det fremgår endvidere, at: ”Med sejren i går rundede [x8] 500.000 kr. i indkørte præmier.”

Disse præmiesummer har heller ikke medført positive resultater af virksomheden.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at landbruget skal anses for erhvervsmæssigt drevet i de omhandlende indkomstår, således at indkomstansættelserne skal foretages som selvangivet. Endvidere fremsættes påstand om, at kapitalafkastordningen kan anvendes.

Til støtte for påstanden har repræsentanten blandt andet fremført følgende:

Ӯgteparret [person2] og [person3] har siden 1987 drevet stutterivirksomhed fra ejendommen beliggende [adresse1], [by1], der tillige er familiens private adresse.

...

Stutterivirksomheden er baseret på opdræt af løbsheste både til brug i træningsstalden "[virksomhed1]" og til videresalg til tredjemand. Endvidere udnyttes ledig staldkapacitet til opstaldning af fremmede heste. Indtægterne i stutterivirksomheden er således sammensat af en række forskellige poster såsom indtægter fra salg af heste, indtægter fra opstaldning af fremmede heste, indtægt fra udleje af vandskridtbånd, opdrætterpræmier, løbspræmier og hektarstøtte fra EU.

...

Regnskaberne viser, at stutteriet har haft en omsætning i perioden fra 2011-2014 i størrelsesordenen ca. kr. 200.000-kr. 600.000. Regnskaberne for den nævnte periode fremlægges som bilag 10-13. Endvidere fremlægges som bilag 14 budgettal for perioden 2016-2019.

...

Endvidere er der i budgettet indregnet en indtægt fra "Salg af hø" på kr. 35.000, hvilket relaterer sig til salg af hø til [virksomhed5] (100 bdt. hø a kr. 350 eksklusiv moms).

På baggrund af en optimering på såvel indtægts- som udgiftssiden er det [person2] og [person3]s forventning, at der de kommende år vil kunne præsteres et positivt driftsresultat efter driftsøkonomiske afskrivninger.

For så vidt angår fastsættelsen af størrelsen af de driftsøkonomiske afskrivninger bemærkes, at der er tale om et skøn baseret dels på de udarbejdede regnskaber for de pågældende år, dels et konkret skøn over værdien af driftsbygningerne samt driftsmidlerne.

Det er således vurderingen, at det samlede bygningssæt på i alt 636 m2 har en samlet værdi på kr.

1.400.000. Det vurderes, at der skal regnes med en afskrivningsperiode på 50 år, jf. Landsskatterettens afgørelse af den 24. september 2014, j.nr. 13-6301513, hvilket giver en årlig driftsmæssig afskrivning på driftsbygningerne på i alt kr. 28.000. Hertil kommer tillige driftsmæssige afskrivninger på driftsmidlerne, der vurderes at ligge i størrelsesordenen ca. kr. 20.000-kr. 25.000. De samlede driftsmæssige afskrivninger ligger således efter bedste skøn i størrelsesordenen kr. 48.000-kr. 53.000.

For så vidt angår [person2] og [person3]s faglige forudsætninger for drift af stutterivirksomhed, kan det oplyses, at både [person2] og [person3] kommer fra familier, der gennem mange år har beskæftiget sig inden for stutteribranchen.

[person3] erhvervede det grønne bevis i 1983 og har efterfølgende deltaget i diverse heste- og landbrugsfaglige efteruddannelseskurser. [...]

Anbringender

Det gøres helt overordnet gældende, at den af [person3] drevne stutterivirksomhed/væddeløbsstald i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 blev drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, hvorfor der bør indrømmes fradrag for underskud i virksomheden i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Til støtte for, at der er tale om et erhvervsmæssigt drevet stutteri i skattemæssig henseende, gøres det

for det første gældende, at stutterivirksomheden blev drevet sædvanligt og forsvarligt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse.

For det andet gøres det gældende, at stutterivirksomheden på sigt vil kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.

Som det fremgår af ovenstående uddrag fra Den juridiske vejledning 2015-2, gælder der på deltidslandbrugsområdet den særlige praksis, at det skattemæssige underskud ved driften kan fratrækkes, såfremt det kan godtgøres, at følgende to betingelser er opfyldt:

At den særlige praksis på deltidslandbrugsområdet også er gældende for stutterivirksomheder, er præciseret ved SKATs styresignal af den 28. april 2011, offentliggjort i SKM201 l.282.SKAT [...].

På baggrund af den ovenfor anførte praksis på deltidslandbrugsområdet, der tillige gælder for stutterivirksomheder, gøres det gældende, at den af [person3] drevne stutterivirksomhed opfylder de to ovennævnte betingelser for at kunne anses for værende erhvervsmæssigt drevet, hvorfor der skal indrømmes fradrag for det realiserede underskud i indkomstårene 2011-2013.

Sædvanlig og forsvarlig drift bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok

Ved vurderingen af, om det af [person3] drevne stutteri kan anses for at være drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, er det for det første afgørende, om driften af ejendommen kan anses for værende sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok.

Til støtte for at driften af stutterivirksomheden beliggende [adresse1], [by1], bedømt ud fra en faglig målestok er sædvanlig og forsvarlig, skal der henvises til følgende forhold:

For det tørste skal der henvises til, at [person2] og [person3] har mange års erfaring med stutterivirksomhed, ligesom de løbende deltager i relevante hestefaglige kurser for at opdatere deres viden på området. Herudover deltager begge deres børn i driften af stutterivirksomheden, og som anført ovenfor under beskrivelsen af de faktiske forhold er både [person5] og [person4] særdeles hestefagkyndige. Sidstnævnte er således uddannet dyrlæge med speciale i heste.

Endvidere skal der i forhold til det fagligt forsvarlige element henvises til, at [person2] og [person3] fra starten har bestræbt sig på at skabe et stærkt fundament for avlsarbejdet i virksomheden. Stutteriet er således bygget op omkring to avlshopper med direkte linje til [x29] (faderen til avlshopperne var [x29]).

Ressourcerne på ejendommen udgør en samlet helhed, idet der som grundlag for stutteridriften er både jord, bygninger og besætning. Sammensætningen af jord, driftsbygninger og besætning er optimal, idet der er en god overensstemmelse mellem jordtilliggende og besætningsstørrelse med henblik på dyrkning af grovfoder og øvrige arealer til hestene.

På baggrund af den konkrete tilrettelæggelse af driften synes der ikke at være tvivl om, at stutteriet lever op til kravet om at være drevet på en teknisk- landbrugsfaglig forsvarlig måde.

Antallet af heste muliggør en rationel drift

Et andet moment, der inddrages ved vurderingen af, om en stutterivirksomhed er at anse som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, er, om antallet af heste på ejendommen muliggør en rationel drift.

Det gøres gældende, at dette krav til fulde er opfyldt i nærværende sag, hvor der pt. er tale om en væsentlig produktionsstørrelse på i alt 12 heste, heraf fire avlshopper, fem ungheste, en plag og to føl.

Et stutteri af denne størrelse lever utvivlsomt op til kravet om, at antallet af heste skal muliggøre en rationel drift.

Rentabilitetsbetragtningen - "Rimeligt driftsresultat"

Den tredje betingelse, der opstilles ifølge den særlige ligningspraksis, er kravet om, at den pågældende stutterivirksomhed på sigt skal kunne generere et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter og driftsherreløn.

Betingelsen fremgår af Højesterets dom af den 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994.364.

...

Til støtte for, at driften af stutterivirksomheden skal anses for værende erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, gøres det gældende, at der ikke er grundlag for en antagelse om, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudgivende.

Stutterivirksomheden har efter en lang indkøringsperiode, som er helt sædvanlig for stutterivirksomheder, været ramt af en række ekstraordinære omstændigheder, der har bevirket, at de positive resultater har ladet vente på sig.

For det første er det et faktum, at hestebranchen har været særligt hårdt ramt af finanskrisen, idet der er tale om en slags luksusvarer, som folk fravælger i krisetider. [...] Det gøres gældende, at der bør tages højde for en sådan særlig krisesituation ved rentabilitetsvurderingen, idet der er tale om forhold, som [person3] på ingen måde har været herre over.

Til støtte for ovennævnte synspunkt skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af den 21. november 2013, j.nr. 12-0191291, der drejede sig om, hvorvidt skatteyderens virksomhed med salg af designervarer var at anses som en erhvervsmæssig virksomhed eller ej i skattemæssig henseende. Virksomheden havde siden opstarten i 2004 givet underskud, hvilket Landsskatteretten imidlertid valgte at se bort fra ved afgørelsen af sagen, idet man henviste til "... karakteren af de omhandlede produkter og den effekt den økonomiske krise har indvirket på virksomhedens indtjeningsgrundlag, er det Landsskatterettens vurdering, at det forhold, at virksomheden siden start i 2004 og i en årrække herefter har været i en konstant negativ vækstperiode, ikke kan tillægges afgørende betydning. Det er herefter Landsskatterettens vurdering, at det efter en samlet afvejning af relevante forhold må føre til, at virksomheden må betragtes som en erhvervsmæssig virksomhed i skatteretlig forstand. ".

Ovennævnte kendelse fra Landsskatteretten illustrerer, at finanskrisens indvirkning på en virksomheds indtjeningsevne er et forhold, der skal tillægges betydning ved rentabilitetsvurderingen, hvilket særligt gælder i situationer, hvor man har at gøre med luksusvarer.

For det andet har stutterivirksomheden også været mærket af, at [person2] blev ramt af en hjerneblødning, der betød, at [person2] efterfølgende ikke var i stand til at udføre sine sædvanlige arbejdsopgaver i stutterivirksomheden, ligesom hun heller ikke kunne stå for aktiviteten med vandskridtbåndet m.v. Den forventede indtjening fra udleje af vandskridtbåndet til tredjemand udeblev som følge heraf.

Endelig var stutteriet så uheldig at miste en af virksomhedens mest vindende heste i 2013, hvor [x4] døde af kolik. Derved mistede stutteriet indtjeningen fra kommende præmiepenge, som formentlig havde været betydelig henset til [x4]s vinderstatistik [...].

Det gøres gældende, at der ved rentabilitetsvurderingen bør tages højde for denne helt ekstraordinære begivenhed, der har betydet en væsentlig forringelse af stutteriets resultat i det omhandlede indkomstår.

På nuværende tidspunkt vurderes det, at stutterivirksomheden har udsigt til at give overskud fremadrettet, hvilket primært skyldes, at branchens vilkår generelt har ændret sig. Det fremgår således af budgettet fremlagt som bilag 14, at den negative udvikling er på vej til at vende, idet resultatet af den primære drift forventes at blive positivt med kr. 40.400 i indeværende år og herefter stige til kr. 106.400 i 2018 og 2019.

Såfremt der tages højde for de driftsmæssige afskrivninger, vil resultatet nærme sig et 0-resultat i 2015 og 2016, og herefter vil der fra 2017 være et overskud efter indregning af de driftsmæssige afskrivninger.

På den baggrund gøres det gældende, at [person3] tillige opfylder den i praksis opstillede tredje betingelse, hvorefter der på sigt skal være udsigt til et resultat på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter.

Sammenfattende gøres det således gældende, at det af [person3] drevne stutteri opfylder samtlige de i praksis opstillede betingelser for at blive anset som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Stutteriet er drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, antallet af heste på stutteriet muliggør en rationel drift, og endelig er der udsigt til, at den negative økonomiske udvikling inden for hestebranchen er på vej til at vende, hvilket betyder, at stutteriet fremadrettet forventer et positivt resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger, men før renteudgifter.”

Klagerens repræsentant har den 17. maj 2017 indsendt syns- og skønserklæringen, samt bemærkninger til denne. Af repræsentanten bemærkninger fremgår blandt andet følgende:

”For så vidt angår ejendommens økonomiske resultater, har skønsmanden udarbejdet en tabel, jf. tabel 1 på side 7 med overskriften "[person3] og [person2] - resultat efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn". I tilknytning til denne tabel er skønsmanden fremkommet med sine bemærkninger til de realiserede økonomiske resultater, jf. side 7 nederst og videre side 8 øverst.

Som bekendt er der i praksis opstillet to grundlæggende betingelser, der skal være opfyldt, for at et deltidslandbrug kan anses som værende erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende. De to grundlæggende betingelser er, at landbruget skal være drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, og at der skal være udsigt til et resultat på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renteudgifter.

Skønsmanden blev derfor i spørgsmål 2 anmodet om at bedømme, hvorvidt [person3]s stutterivirksomhed i 2011, 2012 og 2013 ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet forsvarligt under en for en ejendom som den pågældende sædvanlig driftsform.

Skønsmanden vurderede, at [person3]s virksomhed havde været drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt i de omhandlede indkomstår i forhold til et landbrug med samme driftsform, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 2 i skønserklæringen på side 8. Som det fremgår af skønserklæringen, side 8, konstaterer skønsmanden indledningsvis følgende ved besvarelsen af spørgsmål 2:

"Det er vurderingen, at stutteri virksomheden i perioden 2011-16 har været drevet fuldt professionelt set ud fra en teknisklandbrugsfaglig bedømmelse under en for den pågældende ejendom sædvanlig driftsform."

I umiddelbar forlængelse heraf henviser skønsmanden til, at opdræt af travheste og deltagelse i løb altid vil være forbundet med en vis risiko. I den forbindelse har man i stutterivirksomheden valgt at satse en del på at kunne træne og genoptræne hestenes mindre skader, f.eks. ved hjælp af vandskridtbåndet.

I relation til de omhandlede indkomstår – 2011-2013 – er det skønsmandens opfattelse, at de er præget af specielle forhold. Skønsmanden fremhæver således ved besvarelsen af spørgsmål 3.1 følgende tre særlige forhold:

1 Stutteriets mest vindende hest, [x4], døde af tarmslyng i 2013

2 [person2] fik en hjerneblødning i perioden og var ikke i stand til at deltage i den daglige drift, herunder driften af vandskridtbåndet

3 Kvægbesætningen blev afviklet i 2014

I forlængelse heraf fremkom skønsmanden med sin vurdering af, hvorvidt [person3]s stutterivirksomhed i senere år er blevet drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarlig t, jf. besvarelsen af spørgsmål 3.2, på side 9, hvor skønsmanden anfører følgende:

"Det er vurderingen, at stutteri virksomheden har været drevet fuldt professionelt i de seneste år og at der har været fokus på en optimering af driften."

Skønsmanden blev dernæst i spørgsmål 4 anmodet om at vurdere, om virksomheden, med den af [person3] i 2011-2013 valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn. I forbindelse hermed lavede skønsmanden en skønsmæssig beregning af de samlede driftsmæssige afskrivninger til 77.000 kr. årligt.

På baggrund af beregningerne af de driftsmæssige afskrivninger, konkluderede skønsmanden følgende:

"Det er således vurderingen at der forudsat en forsat stram omkostningsstyring vil kunne opnås et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn senest i 2018."

Det gøres gældende, at den foreliggende skønserklæring klart understøtter vores opfattelse af, at [person3]s stutterivirksomhed er at anse som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende i de omhandlede indkomstår.

Skønsmanden har således for det første fastslået, at det er hans klare vurdering, at stutterivirksomheden i 2011, 2012 og 2013 ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse blev drevet forsvarligt under en for en virksomhed som den pågældende sædvanlig driftsform.

Derudover har skønsmanden for det andet fastslået, at det er hans vurdering, at virksomheden, med den af [person3] i 2011-2013 valgte driftsform, kunne give et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn.

Skønserklæringen er udarbejdet på baggrund af en besigtigelse af ejendommen og en gennemgang af regnskabsmateriale m.v., j f. bilagsfortegnelsen side 4-5 i skønsrapporten. Det gøres gældende, at denne fagkyndige vurdering bør lægges til grund ved afgørelsen af skattesagen, og at [person3]s stutterivirksomhed dermed bør ankendes som værende en erhvervsmæssigt drevet virksomhed i skattemæssig henseende.”

På telefonmødet mellem klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsen kom repræsentanten med bemærkninger til sagen og skønserklæringen, følgende fremgår af mødereferatet:

”Repræsentanten præciserede, at det selvfølgelig er underskuddet som SKAT ikke har givet fradrag for, der påstås fradragsberettiget. Det er set i forhold til, at SKAT har godkendt fradrag for landbrugsdelens andel af ejendomsskatterne.

Henset til syns- og skønserklæring:

Skønsmanden er meget klar i besvarelsen af spørgsmål 2, hvori han udtaler, at driften af ejendommen er fuldt professionelt set ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse. Dermed er krav nr. 1 i TfS1994.364 H om, at driften skal være tilrettelagt teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt opfyldt efter vores og syns- og skønsmandens opfattelse.

Med hensyn til krav nr. 2 i TfS 1994.364 H om, at driften skal tilsigte at opnår et rimeligt driftsresultat, udtaler skønsmanden, at med stram omkostningsstyring vil driften kunne giver et resultat på eller omkring 0 kr. senest i 2018. Repræsentanten bemærker hertil, at dermed har skønsmanden bekræftet, at stutterivirksomheden vil bliver overskudsgivende. Dermed er betingelse nr. 2 også opfyldt.

Repræsentanten finder derfor, at begge betingelser i TfS 1994.364 H for at ejendom kan anses for erhvervsmæssigt drevet, er opfyldt.

Repræsentanten bemærker endvidere at selvom, at skønsmanden besvarer spørgsmål 2 bekræftigende, besvarer han alligevel spørgsmål 3, om hvorvidt der har været særlige forhold i de omhandlende indkomstår. Her påpeger skønsmanden, at især det forhold at staldens mest vindende hest [x4] dør i 2013 af tarmslyng har stor betydning for både driften og indtjeningen. Endvidere har det haft betydning at hustruen, [person2], fik en hjerneblødning i perioden. Repræsentanten bemærker hertil, at det har haft betydning, da stutteriet/stalden er en familiedrevet virksomhed, hvor alle hjælper til.

Repræsentanten fremhæver, at der i driften af virksomheden hele tiden har været fokus på at optimere driften, hvilket skønsmanden også bemærker i besvarelsen af spørgsmål 3.2. Det ses blandt andet ved, at fremmedhestes benyttelse af vandskridtbånd er udlagt til ekstern virksomhed, men hvor egne heste kan benytte båndet vederlagsfrit og når behovet opstår. Dermed er opnået en stabil indtjening på vandskridtbåndet.

Det bemærkes endvidere, at der ikke er tale om en lille ejendom og drift. Der er ca. 31 ha, en stor veldrevet ejendom, med egen træningsbane og 4 avlshopper i lige linje efter [x29].

Efterfølgende er kødkvægsbesætningen afviklet som tilpasning af driften, dermed er der mulighed for at sælge mere hø. Der er dermed en stabil indtægt fra salg af hø.

Den øget fokus på indtjeningen resulterer også i, at ledig staldkapacitet bliver udlejet.

Den løbende tilpasning af driften, giver dermed flere stabile indtægter, blandt andet salg af hø, udleje af vandskridtbånd og udleje af ledig staldkapacitet.

Alt i alt er det repræsentantens opfattelse, at ejendommens drift er teknisk landbrugsfagligt forsvarligt og har udsigt til overskud, med den stramme omkostnings- og indtjeningsstyring, som er der og som er påpeget af skønsmanden. Dermed er ejendommens drift erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i de omhandlende indkomstår.”

Klagerens repræsentant har indsendt følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”...

I sagen har der været udmeldt syn og skøn til bedømmelse af, hvorvidt driften var tilrettelagt teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt og til bedømmelse af, hvorvidt rentabilitetskravet var opfyldt. Det gøres gældende, at skønsmandens konklusioner skal tillægges afgørende betydning ved afgørelsen af sagen henset til, at skønsmanden har besigtiget ejendommen og efterfølgende gennemgået alt relevant bilagsmateriale vedrørende virksomheden efter forudgående aftale mellem parterne.

I forhold til forsvarlighedskravet konstaterede skønsmanden efter en besigtigelse af ejendommen, at:

"Det er vurderingen, at stutteri virksomheden i perioden 2011- 16 har været drevet fuldt professionelt set ud fra en teknisklandbrugsfaglig bedømmelse under en for den pågældende ejendom sædvanlig driftsform."

Også i forhold til rentabilitetskravet var skønsmanden af den opfattelse, at dette krav var opfyldt for [person3]s vedkommende, jf. besvarelsen af spørgsmål 4:

"Det er således vurderingen at der forudsat en forsat stram omkostningsstyring vil kunne opnås et overskud på eller omkring kr. 0 efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter og driftsherreløn senest i 2018."

I Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse henvises der imidlertid til, at den udarbejdede skønserklæring ikke kan tillægges afgørende vægt i vurderingen af virksomhedens rentabilitet. Der er i den forbindelse henvist til, at " ... skønsmanden i sin besvarelse af spørgsmål 4 har lagt vægt på de forhold, der gjorde sig gældende i virksomheden efter omlægningen af virksomheden og ikke forholdene i de påklagede indkomstår."

Det gøres gældende, at skønsmanden netop har taget udgangspunkt i driftsformen i de påklagede indkomstår, jf. formuleringen af spørgsmål 4, hvor skønsmanden anmodes om at tage udgangspunkt i "... den af [person3] i 2011-2013 valgte driftsform."

Hovedformålet med driften af virksomheden har siden opstarten været hestestutteri og ikke opdræt af kreaturer og salg af hø, hvilket også fremgår af regnskaberne fremlagt som bilag 10-13 samt bilag 21 og 26.

Skatteankestyrelsen er videre af den opfattelse, at tabet af hesten [x4] i 2013 ikke kan anses som en ekstraordinær omstændighed, idet dødsfald i besætningen ifølge Skatteankestyrelsen må anses for en almindelig driftsrisiko. Denne vurdering er i direkte modstrid med skønsmandens opfattelse. Skønsmanden anfører således i skønsrapporten af den 20. april 2017, at tabet af [x4] havde stor betydning for såvel driften som indtjeningen i en periode.

Det gøres gældende, at tabet af en løbshest, som af mange er blevet anset som en af dansk travsports bedste heste gennem 00-erne, ikke kan betegnes som en almindelig driftsrisiko, men derimod i overensstemmelse med skønsmandens vurdering må betegnes som en ekstraordinær omstændighed.

Også [person2]s pludselige fravær fra stutterivirksomheden på grund af sygdom har ifølge skønsmanden betydet, at de omhandlede indkomstår ikke kan betegnes som typiske driftsår, jf. besvarelsen af spørgsmål 3.1. Også dette forhold har Skatteankestyrelsen imidlertid valgt at se bort fra, jf. forslaget side 22, 6. afsnit. Det gøres gældende, at også dette forhold er et anse som en ekstraordinær omstændighed, der skal tages i betragtning ved vurderingen af resultatet i stutteriet.

I forhold til kreaturerne er det korrekt, at besætningen blev solgt i 2014, men det er imidlertid ikke ensbetydende med, at der fandt en egentlig omlægning af driften sted, idet hovedaktiviteten i form af stutteridrift fortsatte. Såfremt Skatteankestyrelsens synspunkt skal følges, hvorefter der fandt en omlægning sted i 2014, da må der også være tale om opstart af en ny aktivitet i form af produktion af hø, da det var en følge af afviklingen af kreaturholdet, at man i stedet brugte arealet til produktion af hø. Man kan således ikke på den ene side sige, at der var tale om en omlægning i form af en afvikling, hvorfor der ikke var tale om en opstartsfase, når faktum er, at den ene aktivitet (kreaturholdet) blev afløst af en anden aktivitet (produktion af hø).

Faktum er, at det areal, som kreaturerne græssede på, blev inddraget til produktion af hø. I den forbindelse bemærkes, at der alene er indregnet en omsætning på kr. 25.000 i budgettet og en udgift til brændstof på kr. 5.000 - altså et nettooverskud på kr. 20.000. Hovedindtjeningen i virksomheden er fortsat baseret på aktiviteterne i stutteriet.

Skatteankestyrelseri er videre af den opfattelse, at [person3] ikke har medregnet en række udgifter i regnskaberne for 2016 og 2017, herunder udgifter til brændstof, vand og gødning.

Dette er ikke korrekt. Der er egen boring på [adresse1], hvorfor der ikke er udgifter til vand, og i forhold til gødning var der indkøbt til lager i tidligere år, hvorfor der ikke var udgifter hertil i de nævnte år.

• • • • ••

Sammenfattende er det fortsat vores opfattelse, at stutterivirksomheden blev drevet fagligt forsvarligt med udsigt til et resultat på eller omkring kr. O i de omhandlede indkomstår, hvorfor stutterivirksomheden i skattemæssig henseende bør anerkendes som en erhvervsmæssig virksomhed. Der bør i den forbindelse særligt henses til den udarbejdede skønserklæring i sagen, der bekræfter ovenstående.

...”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Underskud fra en ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Underskud ved drift af en landbrugsejendom er fradragsberettiget, såfremt driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfag målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. Dette gælder dog ikke, hvis det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og Højesterets dom af 15. april 1994, gengivet i TfS 1994.364.

Ved bedømmelsen af om en virksomhed har udsigt til at give et resultat på 0 kr. eller derover, er det principielt resultatet efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter, der må tages i betragtning, jf. Landsskatterettens kendelse gengivet i TfS 1999.48, Vestre Landsrets dom gengivet i TfS 2004.788 og Højesterets dom gengivet i SKM2009.24.HR.

Vurderingen af, om en landbrugsvirksomhed har været erhvervsmæssigt drevet, skal endvidere foretages på baggrund af driften og driftsformen de omhandlende indkomstår, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed ikke for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår.

Det er oplyst, at klageren i 2014 afviklede kreaturerne på ejendommen, og gik over til at sælge hø i stedet, hvorfor virksomheden må anses for at have ændret karakter i 2014. Det er Landsskatterettens opfattelse, at driften herved er omlagt. Der er henset til, at dette har haft en væsentlig indflydelse på driften af virksomheden, herunder størrelsen af både virksomhedens indtægter og udgifter.

Ved bedømmelsen af, om virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet, kan der ikke lægges vægt på årene efter 2014, hvor virksomheden havde en anden karakter end i de påklagede indkomstår 2011-2013.

I overensstemmelse med SKATs oplysninger lægges det til grund, at klageren har selvangivet betydelige underskud fra 1983 til 2014, med undtagelse af 1998 og 2001. I overensstemmelse med klagerens regnskaber for 2011-2014 lægges det endvidere til grund, at virksomhedens resultater af driften har udvist underskud allerede inden driftsmæssige afskrivninger. Det bemærkes, at der ikke indgår driftsmæssige afskrivninger heri, hvilket efter fast praksis skal indgå i resultatopgørelsen. Der henvises til Vestre Landsrets afgørelse af 5. oktober 2004, gengivet i SKM2004.432.VLR. Resultatet i landbrugsvirksomheden ville derfor være mere negativt efter driftsmæssige afskrivninger.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at den udarbejdede skønserklæring ikke kan tillægges afgørende vægt i vurderingen af virksomhedens rentabilitet. Der er henset til, at skønsmanden i sin besvarelse af spørgsmål 4 har lagt vægt på de forhold, der gjorde sig gældende i virksomheden efter omlægningen af virksomheden og ikke forholdene i de påklagede indkomstår. Skønsmanden har således ikke vurderet virksomheden ud fra de forudsætninger, der forelå i de påklagede indkomstår.

Der er lagt vægt på, at virksomheden har været underskudsgivende før renter i alle indkomstårene 1983-2014, med undtagelse af 1998 og 2001. Der er endvidere lagt vægt på, at virksomheden blev omlagt i 2014, og at virksomheden ikke havde udsigt til at opnå et resultat på eller omkring 0 kr. med den i de påklagede indkomstår valgte driftsform.

Det ændrer ikke på resultatet, at stutteriets hest, [x4], døde af tarmslyng i 2013. Der er henset til, at virksomheden i en lang årrække forinden har selvangivet betydelige underskud, hvor hesten var en del af besætningen, og at dødsfald i besætningen må anses for en almindelig driftsrisiko. Det ændrer heller ikke på resultatet, at klagerens ægtefælle blev ramt af sygdom, således at hun ikke kunne stå for driften af vandskridtsbåndet. Der er henset til, at indtægten ved vandskridtbåndet, både i årene forud for og efter sygdommens indtræden, har været af beskeden størrelse.

Da landbrugsvirksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede indkomstår, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Som en konsekvens af, at landbrugsvirksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår, kan klageren ikke anvende kapitalafkastordningen for aktiver, der vedrører denne, jf. virksomhedsskattelovens § 22 a, stk. 1. Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Fradrag for ejendomsskatter

Udgifter til skatte og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 2, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren.

Fradragsret for ejendomsskatter vedrørende den del af en landbrugsejendom, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund og have, er ikke afskåret efter lovens § 14, stk. 2. Der indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 2, idet landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Godtgørelse af udgifter til syn og skøn

Landsskatteretten træffer endvidere afgørelse om, at udgifter afholdt til syn og skøn ikke skal godtgøres fuldt ud, jf. skatteforvaltningslovens § 52, stk. 5. Det er Landsskatterettens opfattelse, at afholdelsen af syn og skøn ikke har tilført sagen væsentlige nye oplysninger, som ikke har kunnet indhentes på anden måde.