Kendelse af 10-09-2021 - indlagt i TaxCons database den 13-10-2021

Faktiske oplysninger

Virksomhedsaktiviteter

Klagerens virksomhed blev indregistreret som enkeltmandsvirksomhed pr. 1. juli 2001 med branchekoden 014200 Avl af andet kvæg og bøfler.

Virksomhedens aktiviteter bestod i de påklagede år af stutteri med opdræt og salg af travheste samt islænderheste, opstaldning/pension af udefra kommende heste samt salg af hø/halm. Stutteriet blev startet i forbindelse med købet af landbrugsejendommen beliggende [adresse1], [by1]. Ifølge klagerens repræsentant er der forbud mod gødskning og sprøjtning på ejendommen, fordi den er beliggende op til [...] Å, og derfor dyrkes der alene græs på arealerne, som enten sælges eller anvendes som foder til hestene.

Klageren har oplyst, at han i 2001 startede med at indkøbe en hoppe samt et par følhopper af racen traver, som dannede grundlag for avlsarbejdet i stutteriet. Klageren har selv stået for at opbygge besætningen, og har forklaret, at travere blev solgt som ungheste/åringer på auktioner. Herefter var det køberne selv, som stod for træning af hestene til travløb. Sælger modtog herefter løbspenge/opdrætterpenge, såfremt de solgte heste efterfølgende deltog i løb på travbanen. Sælger modtog løbspenge for heste, der blev solgt til både ind- og udland. I 2008 blev der indkøbt en hoppe af racen islænder, som skulle bruges til avl. Efterfølgende blev der i 2009 købt endnu en avlshoppe. Klageren har forklaret, at afkommet herfra blev solgt som tilredne. Ifølge klageren tager det forholdsvis lang tid at opbygge en avlsbesætning af islændere og samtidig kan denne race først tilrides, når de er ca. 4-5 år, hvorfor der er en længere indkøringsperiode for islænderracen end for andre hesteracer.

På baggrund af de negative resultater i de foregående år, samt branchens dårlige vilkår, besluttede klageren, at der fra og med 2014 kun ville være fokus på opstaldning af heste, mens avl og træning af heste skulle udfases. Ifølge repræsentanten har klageren i 2018 forpagtet et økologisk areal på 25,6 ha, som anvendes til produktion af økologisk hø og supplerer klagerens eksisterende produktion af hø.

Klagerens repræsentant har oplyst, at virksomhedens bygninger består af en stald og en hal. Stalden er indrettet med otte hestebokse, hvoraf seks anvendes til udlejning, mens hallen bruges til opbevaring af halm og hø, samt til virksomhedens maskiner. Ifølge repræsentanten blev bygningerne købt med ejendommen i 2001, men er siden blevet totalt istandsatte og har blandt andet murede vægge, nyt tag samt nyt inventar. Der er endvidere to flytbare skure til løsdrift, som bruges både til udlejning og til ”egne” heste.

Ifølge BBR består ejendommens driftsbygninger af henholdsvis et maskinhus på 326 m² opført i 1990 og en bygning på 255 m² opført i 2010. Ydervæggene er lavet af mursten samt metalplader, og tagene er af fibercement. Der er ikke registreret varmeinstallationer i bygningerne. Derudover er der i 2014 opført 2 flytbare læskure til heste på henholdsvis 12 m² og 30 m². Ydervæggene er lavet af træbeklædning og tagene er af andet materiale.

Klageren er opvokset på en gård, hvor hans far også opdrættede heste af racen traver.

Resultater

Daværende SKAT har oplyst, at klageren har selvangivet følgende resultater af virksomheden i perioden 2001-2013:

Der er ikke indsendt driftsregnskaber for klagerens virksomhed, men alene skatteregnskaber.

Følgende resultater før afskrivninger fremgår af virksomhedens skattemæssige regnskaber for perioden 2010-2014:

På baggrund af oplysningerne i skønsrapporten og repræsentantens efterfølgende beregninger af de driftsmæssige afskrivninger kan disse opgøres til følgende i perioden 2010-2014:

Repræsentanten har oplyst, at virksomheden også har haft et driftsmæssig overskud i 2006 på 3.828 kr., mens øvrige år har givet underskud.

Følgende resultater før afskrivninger fremgår af virksomhedens skattemæssige regnskaber for perioden 2015-2019:

På baggrund af oplysningerne i skønsrapporten og repræsentantens efterfølgende beregninger af de driftsmæssige afskrivninger kan disse opgøres til følgende i perioden 2015-2019:

Under posten ”Diverse omkostninger” bogføres udgifter til blandt andet dyrlæge, bedækning, inseminering, træning og sko.

Klageren har i de påklagede år anvendt virksomhedsskatteordningen.

Syn og skøn

Der har været afholdt syn og skøn ved Retten i [by2] den 10. januar 2020. Af skønsmandens rapport af 30. april 2020 fremgår følgende vedrørende rekvirentens (klageren) spørgsmål:

”[...]

Spørgsmål 1:

Skønsmanden bedes give en beskrivelse af ejendommen med tilhørende bygningsmasse og jordtilliggendet, samt en beskrivelse af driften med stutteri med opdræt og salg af travheste samt islandske heste, opstaldning/pension af udefrakommende heste samt salg af hø/halm for årene 2011 og frem til besigtigelsen. I den forbindelse bedes skønsmanden angive, om driftsformen har været den samme i hele perioden. Såfremt det ikke er tilfældet, bedes skønsmanden beskrive dette og herunder tilkendegive om det ud fra en driftsøkonomisk vinkel var hensigtsmæssigt at ændre driftsformen.

Svar på spørgsmål 1:

Driftsform i perioden 2011-2018:

I perioden 2011-2018 har driftsformen været opdræt og salg af travheste samt islænderheste, opstaldning af udefra kommende heste, produktion af hø til foder for egne og opstaldede heste samt salg af hø/halm – med aftagende vægt på stutterivirksomhed i form af hesteopdræt. Tilpasningen af produktionen skyldes bl.a. en tilbagegang for travsporten og kan på den baggrund betragtes som økonomisk hensigtsmæssig. Driftsformen har dog grundlæggende været den samme i hele perioden.

Areal og arealanvendelse:

Til ejendommen hører et landbrugsareal på ca. 11 ha. Der er tale om sandjord af forholdsvis lav dyrknings- værdi. På grund af arealets beliggenhed op til [...] Å er der forbud mod gødskning og sprøjtning. Arealet er derfor udlagt med vedvarende græs, som anvendes til græsning for heste og til hø. I oktober 2018 forpagtede [person1] et økologisk areal på 27,4 ha. Hele bedriften drives som økologisk fra og med 2019.

Driftsbygninger:

Som det fremgår af tabel 1, omfatter driftsbygningerne en staldbygning på 326 m2 opført i 1990, en maskinhal på 255 m2 opført 2009/2010 samt to flytbare læskure til heste. Stalden er indrettet med 8 hestebokse.

Hallen bruges til opbevaring af halm og hø og til maskiner. Stalden er siden [person1]s overtagelse af ejendommen blevet renoveret med udskiftning af tag, opmuring af ydermure, nye vinduer, ny bund og udskiftning af inventar.

Tabel 1. Driftsbygninger

Maskiner:

Tabel 2 giver en oversigt over bedriftens maskiner, der omfatter en Landini traktor årgang 2005, købt brugt i 2009 til 105.000 kr., og en minilæsser årgang 2009, købt brugt i 2011 til 83.000 kr. Derudover råder bedriften over en høvender, en brakpudser og en halmvorgn. Maskinparkens størrelse og sammensætning kan velafpasset til bedriftens behov.

Tabel 2. Maskiner

Besætning:

Tabel 3 viser besætningsudviklingen frem til 2019. Besætningen omfattede 10-13 heste i perioden 2011-15, hvorefter antallet blev reduceret til 6 heste i 2016-17 og 5 heste i 2018-19. Den samlede besætning blev således godt og vel halveret i perioden 2011 til 2019. Tabellen indeholder en detaljeret opdeling af besætningen på hhv. traver- og islænderhopper samt opdræt i perioden frem til 2014, der omfatter den driftsøkonomiske analyseperiode 2011-13 angivet i spørgsmål 7. Frem til 2012 indgik der 3 travhopper og 2 islænderhopper i besætningen. De resterende heste var opdræt. Antallet af travhopper blev reduceret til én i 2013, mens antallet af islænderhopper var uændret. Opdræt udgjorde 7-9 heste i peioden 2011-13.

Tabel 3. Antal heste i besætningen, 2010-2019

Værdiansættelsen af de enkelte heste i besætningen ses i tabel 4. Som det fremgår af tabellen, spænder værdiansættelserne fra 10.000 til 40.000 kr. pr. hest, med gennemsnitsværdier for de enkelte år i intervallet 19.000 til 25.500 kr. pr. hest – med undtagelse af 2013, hvor slagtning af to følhopper ([x1]og [x2]) og et stk. opdræt ([x3]) trækker gennemsnitsværdien ned på 14.200 kr. Med få undtagelser er værdiansættelsen af de enkelte heste uændret over årene.

Tabel 4. Værdiansættelse af stutteriets heste i skatteregnskaberne, 2010-18, 1000 kr.

I tabel 5 ses salgspriser og statusværdier for de i alt 12 heste, der blev solgt i perioden 2011-18. Den højeste pris blev opnået for travhesten [x14], der blev solgt for 36.000 kr. i 2012. Det var 4.000 kr. under den regnskabsmæssige statusværdi på 40.000 kr. Den næsthøjeste salgspris var 22.000 kr., der blev opnået

Tabel 5. Statusværdier og salgspriser for heste i perioden 2011-18, kr.

for travhesten [x13]også i 2012. Her lå salgsprisen 18.000 kr. under statusværdien på 40.000 kr. I 2013 blev travhesten [x16]solgt til 20.000 kr. svarende til statusværdien. I 2016 blev der solgt to heste til lidt over statusværdierne på 15.000 kr. for hver hest, ligesom der i 2018 blev solgt en hest til en pris, der lå 2.000 kr. over statusværdien på 10.000 kr. For de øvrige syv heste, der blev solgt i perioden, lå salgspriserne i intervallet knap 1.300 til godt 2.000 kr. Dvs. væsentligt under værdiansættelsen i regnskaberne, der befandt sig i intervallet 15.000-40.000 kr. pr. hest. For perioden som helhed indbagte salget af heste knap 133.000 kr., hvilket var godt 153.000 kr. lavere end de solgte hestes værdiansættelse i skatte-regnskaberne.

Beskrivelse af driften i perioden 2011-2018:

De enkelte aktiviteters bidrag til omsætningen i perioden ses i tabel 6. Som det fremgår af tabellen, har opstaldning af fremmede heste været hovedindtægtskilden gennem hele perioden 2011-18. De samlede indtægter fra opstaldning på 803.231 kr. svarer således til ca. 64 pct. af de samlede indtægter inkl. beholdningsændringer og tilskud. Salg af heste plus opdrætterpræmie (modtaget for tidligere solgte travheste) ud- gør i alt 210.448 kr. Der er dog samtidig sket en reduktion af besætningsværdien på i alt 125.500 kr. i perioden 2011-18 i forhold til besætningsværdien på 230.000 kr. primo 2011 (ultimo 2010). En del af salgsindtægterne er således opnået gennem en reduktion af besætningen, gennemgående til væsentligt lavere priser end de solgte heste har været værdiansat til i statusopgørelsen.

Tabel 6. Indtægter fordelt på driftsgrene, 2010-2018, kr.

Spørgsmål 2:

Skønsmanden bedes beskrive sammenhængen mellem driftsgrenene på ejendommen. I den forbindelse bedes skønsmanden oplyse, om de enkelte driftsgrene er integreret på en sådan måde, at der ud fra en driftsøkonomisk betragtning foreligger én virksomhed?

Svar på spørgsmål 2:

Driftsgrenene omfatter som tidligere nævnt opdræt og salg af travheste samt islænderheste, opstaldning af udefra kommende heste, produktion af hø til foder for besætningen og opstaldede heste samt salg af hø/halm. Driftsgrenene er økonomisk integrerede i den forstand, at de enkelte dele af bedriftens produktionsapparat i form af jord, bygninger og maskiner anvendes i alle bedriftens produktionsaktiviteter i form af opdræt af heste, opstaldning af udefra kommende heste og produktion af hø/halm til foder og til salg. De enkelte driftsgrene kan dermed betragtes som integrerede på en sådan måde, at der ud fra en driftsøkonomisk betragtning er tale om én virksomhed.

Spørgsmål 3:

Har driften i nogle af de omhandlende år været præget af særlige forhold såsom sygdom, uheld eller andre ikke påregnelige udefrakommende forhold, således at disse år ikke kan karakteriseres som ordinære driftsår.

I bekræftende fald bedes skønsmanden beskrive disse forhold og beskrive, hvordan det har indvirket på driften, herunder på ejendommens resultat i de pågældende og efterfølgende år. Desuden bedes Skønsmanden beskrive, hvorledes problemerne er søgt imødegået.

Svar på spørgsmål 3:

Rekvirenten har oplyst, at der i 2012 var ekstraordinære omstændigheder i forhold til stutteriet, da travhesten [x3]blev slagtet på grund af en skade i ryggen. Rekvirenten anslår tabet til at udgøre knap 100.000 kr., svarende til træning i 7 mdr. i alt en udgift på 40.000 kr., indskud til årgangsløb på 6.000 kr., dyrlæge 10.000 kr., samt mistet statusværdi af [x3]på 40.000 kr. Det oplyses endvidere, at der i 2013 som følge af nedgangen i travsporten blev slagtet to følhopper, som begge havde en statusværdi på 15.000 kr.

Det er skønsmandens vurdering, at tab af én hest på grund af skade må betragtes som værende inden for rammerne af den risiko, der i almindelighed er forbundet med stutteridrift. Tab i forbindelse med dårlige konjunkturer, her i form af en nedgang i travsporten, må ligeledes betegnes som en del af den normale risiko ved drift af en virksomhed.

Spørgsmål 4:

Blev [person1]s virksomhed a) i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 og b) i de følgende indkomstår drevet teknisk/landbrugsfaglig forsvarligt og sædvanligt under en for en virksomhed som den pågældende sædvanlig driftsform?

Svar på spørgsmål 4:

Der er tale om en mindre landbrugsejendom, hvor det på grund af manglende muligheder for opnåelse stordriftsfordele ikke vil være relevant at satse på driftsgrene som mælke- eller svineproduktion. Landbrugsarealets beliggenhed op til [...] Å betyder endvidere, at der er forbud mod gødskning og sprøjtning, hvorfor det alene er økonomisk relevant at benytte arealet til vedvarende græs. Med de nævnte størrelses- og produktionsmæssige begrænsninger kan den af [person1] valgte driftsform betegnes som værende inden for rammerne af det sædvanlige. På grundlag af de foreliggende produktionsdata samt synsforretningen på ejendommen vurderes det endvidere, at virksomheden blev drevet teknisk/landbrugsfagligt forsvarligt i indkomstårene 2011, 2012 og 2013 samt i de følgende indkomstår.

Spørgsmål 5:

Har [person1] de fornødne faglige forudsætninger for at drive en virksomhed med stutteri med opdræt og salg af travheste samt islandske heste, opstaldning/pension af udefrakommende heste samt salg af hø/halm?

Svar på spørgsmål 5:

[person1] har mange års erfaring med pasning og opdræt af travheste. På baggrund af dette samt besigtigelsen af bedriften og besætningen ifm. synsforretningen vurderes det, at [person1] har de fornødne faglige forudsætninger for at drive en virksomhed med de nævnte aktiviteter.

Spørgsmål 6:

Skønsmanden bedes opgøre de driftsmæssige afskrivningsgrundlag og de driftsmæssige afskrivninger på den del af ejendommens driftsbygninger og driftsmidler, der anvendes i virksomheden.

Svar på spørgsmål 6:

Driftsmæssige bygningsafskrivninger:

Driftsmæssige bygningsafskrivninger afspejler bygningens forventede økonomiske levetid bestemt af den fysiske forringelse såvel som teknologi- og strukturudviklingen. Den økonomiske levetid for maskinhuse/lader kan sættes til 30-40 år. Her antages det samme at gælde for hestestalde. Bygningsafskrivningerne beregnes ved anvendelse af den lineære metode, som indebærer, at der afskrives med lige store beløb hvert år. De årlige afskrivninger beregnes som afskrivningsgrundlaget divideret med den forventede økonomiske levetid i antal år. Levetiden sættes i nærværende analyse til 40 år.

En vejledning fra Landboforeningernes Landskontor for Driftsøkonomi anbefaler, at det driftsøkonomiske afskrivningsgrundlag opgøres som bygningens nyværdi minus en mulig scrapværdi. For nærværende bedrifts vedkommende er der tale om bygninger, som er blevet renoveret eller opført inden for den seneste halve snes år. Det driftsmæssige afskrivningsgrundlag beregnes som kostpris og udgifter til forbedringer opgjort i skatteregnskaberne. Scrapværdien er bygningens forventede værdi ved udløbet af den forudsatte brugstid i den påtænkte anvendelse. Ejendommens driftsbygninger er velindrettede og opført i solide materialer, og kan derfor forventes at have en brugsværdi i alternative anvendelser efter udløb af den her forudsatte brugstid på 40 år. Det vurderes på den baggrund, at scrapværdien (efter 40 år) kan sættes til 20 % af kostprisen.

I tabel 7 er de driftsmæssige bygningsafskrivninger beregnet for den i spørgsmål 7 omhandlede analyseperiode 2011-13. På grundlag af tabel 1 ovenfor er anskaffelsesomkostningerne ultimo opgjort til 695.865 kr. for samtlige år i perioden. Efter fradrag af scrapværdi udgør afskrivningsgrundlaget 556.692 kr. Under forudsætningen om 40 års levetid er de årlige bygningsafskrivninger beregnet til 13.917 kr., sarende til 2 pct. af anskaffelsesomkostningerne.

Tabel 7. Driftsmæssige bygningsafskrivninger, 2011-13, lineære over 40 år, kr.

Driftsmæssige afskrivninger på maskiner og andre driftsmidler:

Til beregning af de driftsmæssige afskrivninger på driftsmidler benyttes saldometoden, der giver en degressiv nedskrivning af driftsmidlets restværdi. Denne metode foretrækkes, da den årlige værdiforringelse af traktorer og andre landbrugsmaskiner typisk er størst i begyndelsen af levetiden. En af grundene til dette er, at vedligeholdelsesomkostninger stiger væsentligt, efterhånden som der sker slitage på maskinerne. De lavere vedligeholdelsesomkostninger i begyndelsen af levetiden afspejler således af et større årligt ”forbrug” af kapitalgodet. Endvidere betyder teknologi- og omkostningsudviklingen, at mange (også mindre) bedrifter med tiden vil ændre driftspraksis. For mindre bedrifter vil det typisk ske ved, at produktionsgrene opgives eller arbejdsopgaver overdrages til maskinstation, hvorefter en del af maskinparken sælges – for nogle aktivers vedkommende inden udløbet af den oprindeligt forventede brugstid.

Den driftsøkonomiske levetid for markmaskiner og redskaber kan antages at være 12-18 år svarende til saldoafskrivninger i intervallet 10-15 % (Udsen, 2001). Når der tages hensyn til størrelse og driftsform, må man gå ud fra, at brugen af maskiner og udstyr er mindre intensiv på en bedrift af den her betragtede størrelse end på landbrugsbedrifter generelt. Det er derfor valgt at beregne de driftsøkonomiske afskrivninger på driftsmidler med 10 pct. efter saldometoden. Der er ikke fastsat en eksplicit scrapværdi for maskinerne ved beregning af afskrivningerne, men ved anvendelse af saldometoden indgår der en implicit restværdi bestemt af den forudsatte levetid og den benyttede årlige afskrivningsprocent. Med en afskrivningsprocent på 10 vil restværdien efter 18 år være 15 pct. (0,918 = 0,15) af afskrivningsgrundlaget ved afskrivningsperiodens begyndelse.

De beregnede afskrivninger på maskiner fremgår af tabel 8. Afskrivningsgrundlaget er driftsmidlernes værdi opgjort til kostpris i tabel 2 ovenfor samt oplysninger i regnskaberne om anskaffelse af småinventar. I analyseperioden 2011-13 ligger de beregnede maskinafskrivninger i intervallet 16.500-17.400 kr. pr. år.

Tabel 8. Driftsmæssige afskrivninger på maskiner og andre driftsmidler, 2011-13, kr.

Spørgsmål 7:

Såfremt skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 2 har fundet, at virksomheden bør anses for én virksomhed, bedes skønsmanden besvare, om der i 2011-2013 med de daværende forhold var udsigt til, at driften af ejendommen på sigt vil kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter?

I bekræftende fald indenfor hvilken tidshorisont?

Svar på spørgsmål 7:

Som begrundet under besvarelsen af spørgsmål 2 vurderes det, at bedriften kan betragtes som én virksomhed.

Virksomhedens økonomiske resultater i årene 2011-13 ses i tabel 9. Som det fremgår af tabellen, gav virksomheden underskud i alle tre år i den pågældende periode, såvel før som efter afskrivninger. Før afskrivninger udgjorde underskuddene i størrelsesordenen 14.000 kr. i 2011, 50.000 kr. i 2012 og 142.000 kr. i 2013. Underskuddet efter afskrivninger var på godt 45.000 kr. i 2011, godt 80.000 kr. i 2012 og ca. 173.000 kr. i 2013. Det kan tilføjes, at to travheste, der indgik i besætningen i perioden 2011-13 ([x17]og [x5]), senere blev solgt til priser, der lå væsentligt under statusværdierne i regnskaberne, jf. tabel 4 og 5.

På denne baggrund vurderes det, der i 2011-13 ikke var udsigt til, at driften af ejendommen på sigt ville kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter.

Tabel 9. Driftsøkonomiske resultater 2011-13, kr.

Spørgsmål 8:

Såfremt skønsmanden ved besvarelsen af spørgsmål 2 ikke har fundet, at virksomheden er én virksomhed bedes skønsmanden besvare, om der i 2011-2013 med de daværende forhold var udsigt til, at de enkelte driftsgrene på sigt vil kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter?

I bekræftende fald indenfor hvilken tidshorisont?

Svar på spørgsmål 8:

Som begrundet under besvarelsen af spørgsmål 2 vurderes det, at virksomheden kan betragte som én virksomhed.

Spørgsmål 9:

Skønsmanden bedes oplyse, om driften af en virksomhed med stutteri med opdræt og salg af travheste samt islandske heste, opstaldning/pension af udefrakommende heste samt salg af hø/halm er en sædvanlig driftsform for den i spørgsmål 1 nævnte landbrugsejendom.

Svar på spørgsmål 9:

Der er stor spredning i driftsformerne på mindre landbrugsejendomme. Mere eller mindre intensiv planteavl, får, kødkvæg, hesteopdræt og opstaldning af heste mod betaling er forholdsvis almindelige driftsformer på bedrifter i samme størrelseskategori som den her betragtede. I det aktuelle tilfælde er der forbud mod gødskning og sprøjtning på hele landbrugsarealet, hvorfor det alene er økonomisk relevant at benytte jorden til vedvarende græs. Med de nævnte størrelses- og produktionsmæssige begrænsninger kan den valgte driftsform betegnes som værende inden for rammerne af det sædvanlige.

[...]”

Der blev ikke stillet spørgsmål fra modparten (Skattestyrelsen).

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 123.948 kr. for indkomståret 2011, på 126.215 kr. for indkomståret 2012, og på 207.079 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har godkendt fradrag for erhvervsmæssig andel af ejendomsskatter på 985 kr. for indkomståret 2011, på 1.070 kr. for indkomståret 2012 og på 1.152 kr. for indkomståret 2013, idet klageren ikke anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. Endvidere har SKAT anført, at klageren ikke kan beskattes efter virksomhedsskatteordningen, idet SKAT ikke anser virksomheden for at være drevet erhvervsmæssigt.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”[...]

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Der er kun fradrag for underskud af virksomhed, hvis virksomheden kan anses for drevet erhvervsmæssigt, se statsskattelovens § 6a.

Virksomheden består af stutteri, opstaldning af heste og salg hø/halm. SKAT anser det for en virksomhed.

Ved vurderingen af om et stutteri drives erhvervsmæssigt lægges vægt på, om virksomheden drives teknisk-fagligt forsvarligt, om antallet af heste muliggør en rationel drift, og om virksomheden er overskudsgivende eller har mulighed for at opnå et overskud inden for en årrække på 5-7 år, se styresignal SKM2011.282.

Ved vurderingen af om virksomheden er overskudsgivende skal anvendes virksomhedens driftsmæssige resultat, det vil sige virksomhedens resultat efter driftsmæssige afskrivninger.

De driftsmæssige afskrivninger skal som udgangspunkt være 4 % på bygninger og 15 % på driftsmidler (se bl.a. SKM 2005.327). I konkrete tilfælde kan de være lavere, når der er tale om ældre bygninger og maskiner.

Ifølge BBR-oplysninger er den ene driftsbygning fra 1990 (købt i 2001 for 250.000 kr.) og den anden fra 2010 (2009 ifølge regnskab) bygget for 275.515 kr. Der er endvidere udgifter til ombygning i 2011 på 109.360 kr. Der er således både ældre bygninger og nyere bygninger på ejendommen. SKAT finder derfor, at de driftsmæssige afskrivninger på bygninger kan fastsættes til 3 %.

Der er købt driftsmidler i 2011 for 83.000 kr. og i 2013 for 18.000 kr. SKAT finde derfor, at de driftsmæssige afskrivninger skal fastsættes til 15 %.

[...]

Du anfører i mailen af 14. oktober 2014, at virksomheden har givet overskud i 2010. Det er korrekt, at overskuddet førafskrivninger viser et overskud på 33.844 kr. Efter skattemæssige afskrivninger er der et underskud på 32.794 kr.

De driftsmæssige afskrivninger i 2010 vil efter SKATs opfattelse være større end de 33.844 kr., således, at der også vil være et driftsmæssigt underskud i 2010.

Vedrørende budgettet for 2014 skal SKAT bemærke:

Der er for perioden 1/1 – 30/6 2014 angivet moms, der svarer til:

Indtægter 57.940 kr.

Udgifter 129.316 kr.

Du følger alene op på budgettet vedrørende indtægter og ikke vedrørende udgifter.

Ifølge momsangivelsen er der således afholdt udgifter i 1. halvår 2014 på 129.316 kr. For hele 2014 er der budgetteret med udgifter på i alt 105.000 kr., hvor de 7.000 kr. vedrører forsikringer, som ikke er momsbelagte.

SKAT finder således, at udgifterne i 2014 vil være væsentlige større end vist i budgettet.

SKAT finder på baggrund heraf, at driftsresultatet før driftsøkonomiske afskrivninger i 2014 vil være væsentligt lavere end det budgetterede overskud på 44.000 kr.

Efter driftsøkonomiske afskrivninger vil budgettet for 2014 udvise et driftsmæssigt underskud.

Du anfører endvidere, at du har ændret driftsformen i 2014, således at der fremadrettet vil komme yderligere indtægter fra opstaldning/pension af udefra kommende heste samt salg af hø/halm.

SKAT finder ikke, at der er sket ændring af driftsformen i 2014. Der er i lighed med tidligere år indtægter fra salg af hø/halm, salg heste, opstaldning, opdrætterpræmier og EU-tilskud, og fordelingen af indtægterne adskiller sig ikke væsentlig fra årene 2011-2013.

Omsætningen ved stutterivirksomheden er suppleret ved opstaldning og salg af hø/halm. Indtægterne kan dog på ingen måde dække udgifterne i virksomheden.

Virksomheden har ved udgangen af årene 2010, 2011, 2012 og 2013 haft henholdsvis 10, 13, 12 og 9 heste.

Der er ikke solgt nogen heste i 2011. I 2012 er der solgt 2 heste for i alt 58.000 kr. I 2013 er der solgt 5 heste for i alt 26.988 kr.

I perioden 2001-2013 har stutteri og øvrig landbrugsvirksomhed givet et samlet skattemæssigt underskud på 1.083.536 kr. Der har været underskud i 12 af de 13 år virksomheden har været drevet.

Kun i 2006 har der været et mindre overskud på 2.356 kr.

Underskuddene i 2011-2013 kan derfor ikke henføres til en opstartsfase eller anses for forbigående.

SKAT skal bemærke, at efter dommen SKM2009.24.HR medfører enkeltstående indkomstår med overskud efter driftsmæssige afskrivninger ikke nødvendigvis, at et landbrug må anses for erhvervsmæssigt drevet.

Sammenholdt med at virksomheden drives ved siden af dit fuldtidsjob, anses virksomheden som en bibeskæftigelse. Da virksomheden giver underskud er den afhængig af indtægter fra anden side.

SKAT er af den opfattelse, at selv om stutteri og øvrig landbrugsvirksomhed drives teknisk-fagligt forsvarlig, er der ikke er udsigt til, at virksomheden kan blive rentabel på længere sigt med den valgte driftsform og intensitet.

Det er således SKATs opfattelse, at ejendommen efter driftsmæssige afskrivninger, og før renter, ikke har udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0 eller af blive overskudsgivende.

Dit stutteri og øvrig landbrugsvirksomhed anses derfor, ud fra en samlet vurdering, ikke drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende.

Dine skattepligtige indkomster for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 forhøjes med ikke godkendt fradrag for underskud af virksomhed henholdsvis 123.948 kr., 126.215 kr. og 207.079 kr.

Hvis virksomheden fremover giver overskud skal resultatet før afskrivninger på bygninger medregnes som personlig indkomst uden arbejdsmarkedsbidrag.

[...]

1.6. SKATs endelige afgørelse

Landbo [...]s indledning med henvisning til praksis:

SKAT er enig i at rentabilitetskriteriet ikke er det eneste kriterie, der skal indgå i vurderingen af om en virksomhed skattemæssigt kan anses for at være erhvervsmæssig eller ej.

Af den retningsgivende dom på området (Højesteretsdom af 15.4.1994 TfS 1994.364H) fremgår det dog vedrørende deltidslandbrug at deltidslandbrug ikke skattemæssigt kan anses for en erhvervsmæssig virksomhed, når driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende.

SKAT er enig i, at når det gælder deltidslandbrug, har det ingen betydning ved vurderingen, om landbruget drives ved siden af et fuldtidsjob.

Driftsøkonomiske afskrivninger bygninger:

Landbo [...] anfører at ved opgørelse af de driftsøkonomiske afskrivninger skal anvendes reglerne i årsregnskabsloven. For at fastsætte de driftsøkonomiske afskrivninger skal kostprisen for bygninger fastlægges. SKAT har anvendt de skattemæssige anskaffelsessummer.

Det skal hertil bemærkes, at det er SKATs opfattelse, at kostpris for bygninger vil være den samme som de skattemæssige anskaffelsessummer, eller måske højere.

Landbo [...] kommer ikke med nogen anden værdiansættelse af driftsbygningerne.

Landbo [...] anfører vedrørende driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger, at skattemæssig straksfradrag ikke skal indgå, som en udgift i vurderingen af virksomhedens resultat, men at udgiften skal medregnes i bygningens kostpris, og at der herefter beregnes driftsøkonomiske afskrivninger.

SKAT er enig heri. Dette fremgår også af SKATs forslag, hvor straksfradraget på 28.990 kr. i 2011 er tillagt bygningernes anskaffelsessum. I det anførte underskud før afskrivninger på 14.157 kr. er straksfradraget således ikke fratrukket.

Landbo [...] anfører, at de driftsmæssige afskrivninger på bygninger bør sættes til 2 %. Der henvises til en afgørelse fra Landsskatteretten (kendelse af 2-7-1889-0606 af 29. november 2004), hvor de driftsøkonomiske afskrivninger på bygningerne blev fastsat til 2 %.

Landbo [...] anfører samtidig, at det er deres opfattelse, at der ikke kan fastsættes en generel driftsøkonomisk afskrivningsprocent, da der efter årsregnskabslovens regler skal tages udgangspunkt i den enkelte bygnings brugstid i virksomheden.

SKAT er enig i, at der ikke kan fastsættes en generel driftsøkonomisk afskrivningsprocent på bygninger.

SKAT skal henvise til Østre Landsretsdom af 4. august 2005 (SKM 2005.327). Af denne dom fremgår, at de driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger som udgangspunkt skal være 4 % (og 15 % på driftsmidler), men at de i konkrete tilfælde, når der er tale om ældre bygninger (og maskiner) kan være lavere.

I denne sag, hvor hovedparten af driftsbygningerne er opført i 1990 fastholder SKAT, at den driftsøkonomiske afskrivningsprocent skal fastsættes til 3 %.

Driftsøkonomiske afskrivninger på driftsmidler:

Landbo [...] anfører, at de driftsøkonomiske afskrivninger er opgjort ud fra de skattemæssige anskaffelsessummer, og at SKAT dermed sammenblander opgørelse af driftsøkonomiske afskrivninger, som har hjemmel i årsregnskabsloven med reglerne for beregning af skattemæssige afskrivninger, som har hjemmel i afskrivningsloven.

For at fastsætte de driftsøkonomiske afskrivninger skal kostprisen for driftsmidler efter årsregnskabsloven fastlægges. Landbo [...] kommer dog ikke med nogen opgørelse heraf.

Det er SKATs opfattelse, at hvis de driftsøkonomiske afskrivninger foretages med lineære afskrivninger ud fra kostpriser, vil afskrivningerne alt andet lige være større end de af SKAT beregnede i forslaget. SKAT har anvendt den skattemæssige saldo 1/1 2011, som er fremkommet efter skattemæssige afskrivninger med 25 %, som er større end driftsøkonomiske afskrivninger (uanset om disse er 15 % eller 10 %)

Landbo [...] anfører, at de driftsøkonomiske afskrivninger på driftsmidler bør sættes til 10 %.

Der henvises til en afgørelse fra Landsskatteretten (kendelse af 2-7-1889-0606 af 29. november 2004), hvor de driftsøkonomiske afskrivninger på driftsmidler blev fastsat til 2 %.

SKAT skal henvise til Østre Landsretsdom af 4. august 2005 (SKM 2005.327). Af denne dom fremgår, at de driftsøkonomiske afskrivninger på driftsmidler som udgangspunkt skal være 15 %, men at de i konkrete tilfælde, når der er tale om ældre og maskiner kan være lavere.

I denne sag, er der bl.a. anskaffet driftsmidler i 2011 for 83.000 kr. og i 2013 for 18.000 kr. Den skattemæssige saldo udgør 1/1 2011 131.059 kr. SKAT finder, at den driftsøkonomiske afskrivningsprocent for samtlige driftsmidler skal fastsættes til 15 %.

Ekstraordinære forhold:

Landbo [...] anfører, at der i de 3 år har været ekstraordinære forhold, som SKAT ikke har taget hensyn til i forslaget.

Du har måttet foretage slagtning af opdræt ([x3]) med samlet tab på ca. 100.000 kr. og slagtning af to følhopper, begge med statusværdi på 15.000 kr.

2012 var et meget vådt år, hvorfor 2 slet regnede bort – en værdi på min. 35.000 kr.

Landbo [...] anfører, at hvis der tages hensyn hertil vil 2011 og 2012 ikke give et underskud, men et resultat omkring 0.

SKAT skal hertil bemærke, at man ikke finder, at der er tale om ekstraordinære forhold, men om forhold du som landmand/stutteriejer må være forberedt på.

Tilpasning af virksomhed:

Landbo [...] anfører, at du fra og med 2014 har ændret og tilpasset virksomheden, så der nu er fokus på udefrakommende indtægter via opstaldning/pension.

Ifølge regnskaberne for 2010 – 2013 har der allerede i disse år været indtægter fra opstaldning/pension på henholdsvis 67.385 kr., 92.660 kr., 95.770 kr. og 76.841 kr.

SKAT finder således ikke, at der er sket nogen ændring af driftsformen i virksomheden i 2014. Tilpasning af virksomheden er ifølge regnskaber sket i 2010 eller tidligere.

Budgetter:

Landbo [...] har indsendt budgetter, der udviser følgende overskud før driftsmæssige afskrivninger:

201444.000 kr.

201543.000 kr.

201656.000 kr.

201762.000 kr.

Der er for perioden 1/1 - 31/12 2014 angivet moms, der svarer til:

Der er i ovennævnte opgørelse ikke taget hensyn til ikke momspligtige udgifter (forsikring m.v.).

Det er således SKATs opfattelse, at driftsresultatet i 2014 før driftsøkonomiske afskrivninger vil udvise et underskud i stedet for som budgetteret et overskud på 44.000 kr.

Udgifter i budgetterne for 2015-2017 er noget lavere end udgifterne i regnskaberne for 2011-2013 og udgifter ifølge momsangivelser for 2014.

Under hensyn hertil finder SKAT ikke, at det er sandsynligt, at der vil kunne opnås overskud i 2015-2017 efter driftsøkonomiske afskrivninger.

SKATs afgørelse:

SKAT fastholder afgørelsen, som anført ovenfor under punkt 1.4.

Ud over det ovenfor anførte har SKAT i afgørelsen henset til:

At der i 2011-2013 er underskud før driftsøkonomiske afskrivninger.

At underskuddene i 2011-2013 ikke kan henføres til en opstartsfase, der efter SKATs styresignal udgør 5-7 år..

At omlægningen af virksomheden, således at der er mere fokus på indtægter ved opstaldning ikke i 2011-2013 har medført, at driftsresultaterne er blevet bedre.

At der har været underskud i alle årene siden ejendommen blev køb i 2001, med undtagelse af 2006. SKAT skal i den forbindelse bemærke, at det fortsat er SKATs opfattelse, at der vil være underskud efter driftsøkonomiske afskrivninger i 2010.

At budgettet for 2014 efter SKATs opfattelse vil vise underskud efter driftsøkonomiske afskrivninger, ligesom SKAT ikke finder det sandsynliggjort, at der vil kunne opnås et resultat omkring 0 eller et overskud efter driftsøkonomiske afskrivninger i efterfølgende år.

[...]

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Da landbruget ikke anses for drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, godkendes fradrag for den erhvervsmæssige andel af ejendomsskatterne i anden kapitalindkomst.

Det er kun ejendomsskatterne og ikke diverse afgifter, der er omfattet af fradragsretten.

Den skattepligtige indkomst nedsættes for indkomståret 2011 med 985 kr., for 2012 med 1.072 kr. og for 2013 med 1.152 kr.

[...]

2.6. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT fastholder afgørelsen som anført ovenfor under punkt 2.4.

[...]

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Idet SKAT har vurderet at din virksomhed ikke er en erhvervsmæssig virksomhed fra og med indkomståret 2011, kan du ikke beskattes efter virksomhedsskatteordningen, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

[...]

3.6. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT fastholder afgørelsen som anført ovenfor under punkt 3.4.

[...]”

Daværende SKAT er fremkommet med følgende bemærkninger i høringssvaret til klagen:

”[...]

Landbo [...] anfører på side 3 i klagen, at SKAT "glemmer" at beregne de driftsmæssige afskrivninger, når der for 2006 i sagsfremstillingen på side 10 anføres et underskud før renter på

2.356 kr.

SKAT skal hertil bemærke, at SKAT har anført det skattemæssige driftsresultat for 2006, da SKAT ikke har haft regnskabet for 2006.

På side 3 anfører Landbo [...] endvidere vedrørende 2010, at der efter driftsmæssige afskrivninger (2 % på bygninger og 10 % på driftsmidler) er et overskud på ca. 4.800 kr.

SKAT skal hertil bemærke, at når der anvendes de driftsmæssige afskrivninger (3 % på bygninger og 15 % på driftsmidler), som SKAT har fastsat i afgørelsen, vil der i 2010 være et underskud på ca. 9.800 kr.

Landbo [...] anfører på side 7 i klagen, at der for 2014 er et overskud efter driftsmæssige afskrivninger på 26.300 kr. Landbo [...] henviser til bilag 11 vedlagt klagen.

SKAT skal hertil bemærke, at i bilag 11 har Landbo [...] for 2014 beregnet overskuddet efter driftsmæssige afskrivninger (2 % på bygninger og 10 % på driftsmidler) til ca. 10.000 kr.

Når der anvendes de driftsmæssige afskrivninger (3 % på bygninger og 15 % på driftsmidler), som SKAT har fastsat i afgørelse, vil der i 2014 være et underskud på ca. 5.400 kr.

Vedrørende den subsidiære påstand anfører Landbo [...], at der som bilag 7 er vedlagt et budget for opstaldningen for 2014-2017, hvor stutteriet ikke er medtaget.

SKAT skal hertil bemærke, at det vedlagte budget i bilag 7 også omfatter salg af heste og udgifter vedrørende heste.

[...]”

Daværende SKAT er den 19. december 2018 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

”[...]

Klagerens revisor Landbo [...] har i brev af 7. maj 2018 anmodet om afholdelse af syn og skøn. Skattestyrelsen har ingen oplysninger om, at denne anmodning er imødekommet, og at der har været afholdt syn og skøn. Nedenstående udtalelse er givet på baggrund heraf.

Landbo [...] har indsendt regnskaber for 2014-2017. Landbo [...] anfører, at [person1] har opnået positive driftsresultater i virksomhedsdriften, at dette samlet bør medføre, at [person1]s virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, og at der skattemæssigt er fradrag for underskud i 2011-2013.

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Skattestyrelsen vedlægger følgende 3 bilag:

Bilag 1 En specifikation af virksomhedens skattepligtige resultater for 2011-2013 i henhold til regnskaber (svarer til opstillingen i sagsfremstillingens side 3 og 4).

Bilag 2 En specifikation af virksomhedens skattepligtige resultater for 2014-2017 i henhold til regnskaber.

Bilag 3 Opgørelse af virksomhedsresultat efter driftsmæssige afskrivninger.

Regnskaberne for 2014-2017 viser positive driftsresultater før afskrivninger (henholdsvis 40.058 kr., 47.476 kr., 28.920 kr. og 21.653 kr.). Se bilag 2.

Ved sammenligning med driftsresultaterne for 2011-2013 (bilag 1) giver dette dog anledning til følgende bemærkninger:

I stutteriet er der ultimo 2014-2017 henholdsvis 10, 10, 6 og 6 heste.

De fratrukne udgifter til dyrlæge i 2014 og 2015 er faldet meget i forhold til 2011-2013, og der er slet ikke fratrukket udgifter til dyrlæge i 2016 og 2017.

Der er ikke i 2014-2017 fratrukket udgifter til skoning af heste.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke er muligt, at have hestehold uden udgifter til dyrlæge og skoning.

I årene 2011-2013 er der fratrukket udgifter til bedækning, inseminering og træning med i alt 133.602 kr.

I årene 2014-2017 er der fratrukket udgifter til bedækning, inseminering og træning med i alt 6.380 kr.

Dette kunne indikere, at stutteridriften er omlagt, således at driften i 2011-2013 ikke umiddelbart er sammenlignelig med driften i 2014-2017.

Skattestyrelsen har i vedlagte bilag opgjort de driftsmæssige afskrivninger i 2014-2017 på samme måde som er er anvendt i sagsfremstillingen vedrørende 2011-2013.

De driftsmæssige resultater efter driftsmæssige afskrivninger viser underskud i 2014, 2016 og 2017 på henholdsvis -1.296 kr., -6.928 kr. og-12.045 kr. For 2015 er der et overskud på 9.098 kr. Se bilag 3.

Landbo [...] anfører, at der bør ske reduktion af den fratrukne regnskabsudgift med anslået 7.000 kr. i 2015 og 5.500 i 2016. Skattestyrelsen kan ud fra de foreliggende oplysninger ikke vurdere, om der skal ske en sådan reduktion.

Skattestyrelsen skal på baggrund af det ovenfor anførte, indstille, at Skattestyrelsens ændringer af indkomstårene 2011-2013 fastholdes.

[...]”

Skattestyrelsen har den 27. oktober 2020 udtalt sig om den udarbejdede skønsrapport:

”[...]

Der har været afholdt syn og skøn i sagen og Landbo [...] har i brev af 19. oktober 2020 fremsendt bemærkninger til syns- og skønserklæringen.

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Skønsmanden er i spørgsmål 7 blevet bedt om at vurdere, om der i 2011-2013 med de daværende forhold var udsigt til, at driften af ejendommen på sigt ville kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter.

Skønsmanden har som svar på spørgsmål 7 anført at "På den baggrund vurderes det, der i 2011-13 ikke var udsigt til, at driften af ejendommen på sigt ville kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter."

Landbo [...] anfører hertil, at denne vurdering er foretaget ud fra de daværende forhold, og at der ikke er taget hensyn til, at stutteridelen afvikles i de efterfølgende år.

Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at det at driften er lagt om i de efterfølgende år, ikke er ensbetydende med, at ejendommen er drevet erhvervsmæssigt i de pågældende år 2011-2013.

Vedrørende de af Landbo [...] opgjorte driftsresultater for 2014-2017, skal Skattestyrels henvise til det anførte i Skattestyrelsens udtalelse af 19. december 2018 til Skatteankestyrelse

Skattestyrelsen har ikke set regnskaberne for 2018 og 2019.

Skattestyrelsen skal indstille, at Skattestyrelsens ændringer af indkomstårene 2011-2013 fastholdes.

[...]”

Skattestyrelsen har den 17. november 2020 supplerende udtalt følgende:

”[...]

Skatteankestyrelsen har fremsendt regnskaber for indkomstårene 2018 og 2019, og bedt om Skattestyrelsens bemærkninger hertil. Skattestyrelsen vedlægger følgende 2 bilag:

Bilag 4:

En specifikation af virksomhedens skattepligtige resultater for 2018 og 2019 i henhold til regnskaber (svarer til opstillingen i sagsfremstillingens side 3 og 4 og til opstillingen i det tidligere fremsendte bilag 2 vedrørende årene 2014-2017).

Bilag 5:

Opgørelse af virksomhedsresultat efter driftsmæssige afskrivninger for 2018 og 2019.

Regnskaberne for 2018 og 2019 viser positive resultater før afskrivninger (henholdsvis 7.329 kr. og 36.314 kr.).

Efter driftsøkonomiske afskrivninger (opgjort som anført i syns- og skønserklæringen) er driftsresultaterne henholdsvis -16.620 kr. og 168 kr. (se bilag 5).

I stutteriet er ultimo 2018 og 2019 5 heste.

Der er ikke i 2018 og 2019 fratrukket udgifter til dyrlæge og skoning af heste.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke er muligt, at have hestehold uden udgifter til hestehold og skoning.

Der er ikke i 2018 og 2019 fratrukket udgifter til bedækning, inseminering og træning.

Skattestyrelsen finder således ikke, at de indsendte regnskaber for indkomstårene 2018 og 2019 ændrer noget vedrørende det ikke godkendte fradrag for underskud af virksomhed i indkomstårene 2011-2013. Skattestyrelsen skal derfor fortsat indstille, at Skattestyrelsens ændringer af de skattepligtige indkomster for indkomstårene 2011-2013 fastholdes.

Skattestyrelsen skal endvidere henvise til tidligere indsendte udtalelser.

[...]”

Skattestyrelsen har den 8. marts 2021 udtalt sig om Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse:

”[...]

Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af sagen. Klagers virksomhed anses ikke for drevet erhvervsmæssigt i skatteretlig henseende, hvorfor der ikke godkendes fradrag for underskud jf. statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a.

Klagerens enkeltmandsvirksomhed blev indregistreret pr. 1 juli 2001. Virksomhedens aktiviteter bestod i de påklagede indkomstår af stutteri med opdræt og salg af travheste og islænderheste, opstaldning/pension af udefra kommende heste samt salg af hø/halm.

Virksomheden drives fra klagerens ejendom med et tilhørende landbrugsareal på ca. 11 hektar, hestestald på 326 kvadratmeter, maskinhal på 255 kvadratmeter samt to læskure til heste på i alt 42 kvadratmeter.

I perioden fra 2001 til 2013 har klageren selvangivet et samlet underskud på i alt 1.083.536 kr. Der er selvangivet underskud i alle indkomstår på nær 2006 hvor resultatet er positivt med 2.356 kr.

Der er ikke indsendt driftsregnskaber for klagerens virksomhed, men alene skatteregnskaber. I Skattestyrelsens afgørelse er de driftsmæssige afskrivninger fastsat til 3 % på driftsbygninger og 15 % på driftsmidler.

Bedømmelse af om en virksomhed kan anses som erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold inddrages. Det gælder generelt at erhvervsmæssig virksomhed skal være indrettet med henblik på systematisk indkomsterhvervelse.

Klagers virksomhed bedømmes efter den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, hvorefter driftsresultatet, efter driftsmæssige afskrivninger og før renter, skal have udsigt til på længere sigt at give et resultat omkring 0. Der stilles således ikke krav om plads til driftsherreløn eller forrentning af den investerede kapital. Der henvises her til Højesterets dom af 15. april 1994, TfS 1994.364.

Om virksomheden havde udsigt til senere at give et resultat omkring 0 kr., bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Det lægges til grund, at der er en sådan driftsmæssig sammenhæng mellem virksomhedens aktiviteter, at virksomheden anses som en integreret enhed der udgør én virksomhed.

Det er fortsat Skattestyrelsen opfattelse, at virksomheden ikke blev drevet erhvervsmæssigt i de påklagede indkomstår 2011-2013. Der er lagt vægt på de vedvarende negative resultater af virksomhedens drift siden 2001, på nær indkomståret 2006 hvor der opnås et mindre positivt resultat.

Der er yderligere lagt vægt på skønsmandens vurdering af driftsformen i de påklagede år, hvor det konkluderes at der ikke var udsigt til at driften af ejendommen på sigt ville kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter.

At klageren i årene efter de påklagede indkomstår har påbegyndt en afvikling af stutteriet, med henblik på kun at fokusere på opstaldning af fremmede heste samt dyrkning af græs til videresalg kan ikke føre til andet resultat.

Der kan herefter ikke godkendes fradrag for underskud af klagerens virksomhed i indkomstårene 2011-2013 jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Da virksomheden ikke anses som erhvervsmæssigt drevet i påklagede periode, kan virksomhedsordningen ikke anvendes jf. virksomhedsskattelovens § 1.

Der indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomsten jf. personskattelovens § 4, stk. 2.

Skattestyrelsen er herefter enig med Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse af sagen, der stadfæster SKATs (nu Skattestyrelsen) afgørelse af 27. februar 2015.

[...]”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at klagerens virksomhed bestående af stutteri med opdræt og salg af travheste samt islænderheste, opstaldning/pension af udefra kommende heste samt salg af hø/halm, er drevet erhvervsmæssigt og derfor er berettiget til fradrag for underskud efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, samt at betingelserne for at anvende virksomhedsordningen er opfyldte.

Der er subsidiært nedlagt påstand om, at klagerens virksomhed med opstaldning/pension af udefra kommende heste samt salg af hø/halm, er drevet erhvervsmæssigt og derfor er berettiget til fradrag for underskud efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, samt at betingelserne for at anvende virksomhedsordningen er opfyldte.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstandene anført:

”[...]

Begrundelse for påstand

Det er vores opfattelse, at [person1]s virksomhed med planteavl, stutteri og opstaldning af heste er én virksomhed, som er erhvervsmæssig drevet jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Dette begrundes med, at virksomheden både i indkomstårene 2006 og 2010 har haft positive driftsresultater efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, hvilket er vist på side 5 og 6.

[...]

Virksomhedens driftsmæssige aktiviteter 'passer sammen' og en ny hesteaktivitet kan derfor igangsættes uden omkostninger, da alle forudsætninger er til stede på ejendommen allerede. At udskifte Travere og Islænder heste med opstaldede heste kræver derfor ingen investeringer, hestene skal gå i de samme bokse og på samme græsmarker, de samme maskiner bruges til at lave foder med og udmugning sker med de samme maskiner. Endvidere er de forskellige aktiviteter også meget integrerede, da hestene går på græs, spiser det og høet, staldene bruges til hestene og til opbevaring af hø og maskiner. Der er dermed rigtig god driftsmæssig sammenhæng i [person1]s virksomhed samlet set i forhold til jordtilliggendet, bygningsarealet og antallet af dyr.

Det skal bemærkes, at SKAT i sagsfremstillingen på side 10 'glemmer' at beregne de driftsmæssige afskrivninger, når de anfører et resultat før renter på 2.356 kr. i indkomståret 2006, det korrekte overskud efter driftsmæssige afskrivninger i indkomståret 2006 er derfor 19.640 kr., jf. uddrag af skatteregnskabet indsat på næste side. SKAT påstår endvidere, at der kun har været et år med et mindre overskud, dermed bortser de fra indkomståret 2010, som viser et overskud efter driftsmæssige afskrivninger, overskuddet er opgjort til ca. 4.800 kr.

Det er tankevækkende, at SKAT i deres afgørelse på side 9 anfører, at der ikke er et positivt driftsresultat i indkomståret 2010. SKAT har ikke besigtiget ejendommen og har derfor ikke konkret kunne vurdere driftsmidlernes og bygningernes standard og deres udsættelse for slid. Den driftsmæssige afskrivningsprocent er derfor en ren 'skrivebords' ansættelse uden hensyntagen til de faktiske forhold.

Det fastholdes derfor, at indkomståret 2010 har udvist et positivt driftsresultat og derfor opfylder virksomheden betingelserne for at være erhvervsmæssig drevet, når der henses til Højesterets dom af 15. april 1994, vedlagt som bilag 4.

[person1] har startet virksomheden i 2001. Ved start af en ny virksomhed med salg af travheste, skal der påregnes en opstartsperiode på ca. 4-5 år. I 2006 og 2010 er der fremkommet positive driftsresultater efter driftsmæssige afskrivninger med før renter i virksomheden. Det skal endvidere fremhæves, at indkomståret 2014 også har vist et positivt driftsresultat, resultatopgørelsen for indkomståret 2014 tilpasset med driftsmæssige afskrivninger er vedlagt som bilag 11, mens selve skatteregnskabet er vedlagt som bilag 5. Det skal også bemærkes, at der i indkomstårene 2011 og 2012 er ekstraordinære omstændigheder, der har påvirket resultaterne. Reguleres resultatet med udgifterne vedrørende de ekstraordinære omstændigheder viser indkomstårene 2011 og 2012 og et positivt driftsresultat, jf. opgørelse på s. 9. De ekstraordinære omstændigheder er omtalt på side 10 og 911

[...]

Der er nedenfor vist en samlet oversigt over omsætning i virksomheden samt værdiændringen af besætning og beholdninger. Tabellen viser, at der har været en betydelig omsætning i alle årene og denne forventes at fortsætte jf. de udarbejde budgetter, som er vedlagt som bilag 7.

Det skal bemærkes, at i budgettet for 2014 var der budgetteret med en forventet omsætning på 159.000 kr., den faktiske omsætning blev 174.886 kr., jf. tabellen ovenfor.

Endvidere skal det anføres til SKATs bemærkning på side 9 i sagsfremstillingen vedrørende budgettet for 2014, at det er et meget usikkert grundlag, når SKAT alene på grundlag af momsangivelsen for 1. halvår 2014 udtaler sig om resultaterne for hele indkomståret 2014. De faktiske forhold har vist sig at være i overensstemmelse med det fremlagte budget for indkomståret 2014, jf. vedlagte bilag 7, resultatet før afskrivninger blev 40.658 kr. og efter driftsmæssige afskrivninger er resultatet 26.300 kr., jf. vedlagte bilag 11.

Beregning af driftsøkonomiske afskrivninger

I den konkrete sag skal de driftsøkonomiske afskrivninger beregnes som 10 pct. af driftsmidlerne og 2 pct. af bygningerne. Begrundelsen for dette er, at vedrørende bygninger er der for hovedpartens vedkommende tale om bygninger, som [person1] har opført i ejertiden og de bygninger, der var på ejendommen ved købet, er alle blevet totalt renoverede og derfor er en levetid på 50 år passende. I forhold til vurderingen af bygningernes levetid skal der også tages hensyn til, at slidtagen ved hesteopstaldning er begrænset og derudover bliver bygninger til hesteopstaldning ikke teknisk forældede og derfor er en levetid på minimum 50 år realistisk. Der er vedlagt billeder af bygningerne og inventar som bilag 3.

Det skal endvidere bemærkes, at SKAT ikke har foretaget en besigtigelse af ejendommen. Grundlaget for at SKAT fastsætter en bygningsafskrivning på 3 pct. og en afskrivning på driftsmidler, er derfor åbenbart alene foretaget ud fra BBR registret og skatteregnskaberne, hvor bygningernes opførelses år m.v. fremgår. SKATs grundlag for at fastsætte en levetid sker derfor på et meget begrænset grundlag, når de ikke en gang har set ejendom og dermed eksempelvis ikke tager hensyn til, at de bygninger som [person1] overtog ved købet af ejendommen er blevet totalt gennemrenoverede, taget er udskiftet, ydermurene er blevet opbygget af to lags mursten, nye vinduer er isat, der er ny bund i bygningen og alt inventar er udskiftet og derfor er der i princippet tale om en ny bygning. Derfor har SKAT ikke ret, når de skriver, at der skal henses til, at der både er bygninger af nyere og ældre dato. Bygningerne på ejendommen bør alle anses som værende af nyere dato på grund af totalrenoveringerne, som de har gennemgået. En levetid på 50 år på alle bygninger er derfor korrekt levetid og det medfører en driftsmæssig afskrivningsprocent på 2.

SKAT anfører endvidere, at en driftsmæssig afskrivning på 15 pct. er passende for driftsmidlerne, dvs. en levetid på kun 6 - 7 år. SKAT henser overhovedet ikke til de faktiske forhold. Driftsmidlerne som anvendes i driften er en traktor årgang 2005, den har kørt 3000 timer og i forhold til det årlige tidsforbrug - arealet taget i betragtning, er en levetid på minimum 20 år meget realistisk - en traktor med så lavt et årligt timeforbrug har klart en længere levetid end 6 - 7 år. Der er desuden en hø-vender, som også har en levetid af minimum samme omfang, det samme gælder for en minilæsser - da omfanget som driftsmidlerne bliver brugt er meget begrænset, hvilket helt naturligt medfører en lang levetid. Inventaret i staldene vurderes at have en levetid på minimum 12-15 år ved almindelig vedligeholdelse, der skal henses til, at slidtagen ved hesteopstaldning slet ikke kan sammenlignes med slidtagen i eksempelvis en slagtesvinestald.

Supplerende aktivitet i 2010 - indtjening fra opstaldning

Som følge af de ændrede regler omkring eksportklausuler og opdrætterpenge, som er omtalt på side 10 og 11 samt på grund af den generelle afmatning i forhold til salg af travheste og faldende indtægter fra travløb, begyndte [person1] at undersøge mulighederne for at øge omsætningen i virksomheden. Det var naturligt at bruge de eksisterende gode rammer for at supplere virksomhedens indtægter med opstaldning af heste og salg af hø/halm. Det er lykkes rigtig godt og omsætningen fra opstaldningen har meget hurtigt fået en væsentlig størrelse og skyldes både de gode forhold for hestene, [person1]s branchekendskab samt den tætte beliggenhed på [by1] samt et større skovareal, som hesteejerne benytter til rideture, se vedlagte oversigtskort i bilag 6.

Der blev endvidere udarbejdet budgetter for virksomheden for indkomstårene 2014 – 2017, vedlagt som bilag 7 og disse viser alle et positivt driftsresultat også når de driftsmæssige afskrivninger fratrækkes. Der blev derfor lagt en sikker plan for at sikre de fremtidige indtægter.

I den sammenhæng skal nævnes Landsskatterettens kendelse 09-03632 af 7. maj 2012, vedlagt som bilag 8. I den konkrete sag var der tale om et ridecenter, hvor en rideklub opsagde lejemålet og ejeren var herefter nødt til inden for virksomhedens rammer at finde nye indtægtskilder. Efter bruddet med rideklubben skulle der oparbejdes et nyt kundegrundlag med henblik på udnyttelse af opstaldningsmulighederne og den øvrige benyttelse af faciliteterne. Flere års arbejde skulle genopbygges og alle muligheder blev vurderet. Der blev således på forsøgsstadiet iværksat et nyt tiltag i form af anvendelse af hestene i terapiform (EAP/EAL træning). De tidligere klublokaler, saddelrum og toilet blev udlejet til en hestepige efter eget ønske, og det lykkedes efterfølgende at få nye pensionsheste opstaldet - i alt 39 hestemåneder i 2008 imod 40,5 i 2007. Samtidig var islænderhestenes brug af ridehallen udvidet med 25 %. - Den iværksatte EAP/EAL træning fortsatte i 2008 og [person1] blev certificeret af den internationale EAGALA organisation som hestespecialist, hvoraf der kun er 4 i Danmark.

Skønsmanden vurderede i denne sag, at det ikke var usandsynligt, at der efter 5-10 år vil kunne opnås et driftsresultat på omkring 0 kr. eller derover. Der var ved vurderingen også lagt vægt på, at de omhandlede indkomstår ikke var anset for at være normale indkomstår. Landsskatteretten fandt det betænkeligt at tilsidesætte klagerens påstand om, at virksomheden med hestecentret er erhvervsmæssigt drevet. Der var ved vurderingen lagt vægt på syns- og skønserklæringens udtalelser om, at der var tale om en samlet drift, at driften i de omhandlende indkomstår ikke kunne anses for værende normal og at det ikke fandtes usandsynligt, at der efter en årrække på 5-10 år ville kunne opnås et driftsresultat på 0 eller overskud. Der var endvidere lagt vægt på de økonomiske resultater i de fremtidige år, hvor driften blev normaliseret, herunder især resultatet i 2011. Da Landsskatteretten anså hestecentret med alle aktiviteter som erhvervsmæssigt drevet, var der ikke grundlag for at forhøje privat andel af hestehold ud over Ligningsrådets satser.

Der skal også henvises til Landsskatterettens kendelse af 12. august 2010 med j. nr. 09-00018, vedlagt som bilag 9, hvor Landsskatteretten fandt, at et landbrug med bortforpagtning, hestehold, samt udlejning af hestebokse var én samlet virksomhed.

[...]

Ekstraordinære omstændigheder

I indkomstårene 2011 - 2013 var der flere ekstraordinære forhold, som SKAT ikke tager hensyn til i deres afgørelse. Tværtimod anfører SKAT, at det er forhold, som man som stutteri ejer bør være forberedt på. Det er vores opfattelse, at praksis viser, at der skal tages hensyn til ekstraordinære omstændigheder, når årets resultat vurderes. Det var også tilfældet i Landsskatterettens kendelse af 12. august 2010, vedlagt som bilag 9. Her tog syns- og skønsmanden i sin vurdering af resultatet hensyn til, at der i 2005 var ekstraordinære udgifter til dyrlæge som følge af et dødfødt føl, ekstraudgifter til vedligehold på grund af en stormskade og at der ekstraordinært var vedligeholdt på inventaret. Syns- og skønsmanden fandt, at de ekstraordinære udgifter påvirkede resultater i negativ retning og derfor skulle undlades i vurderingen af, om der var udsigt til et positivt driftsresultat i virksomheden.

I [person1]s tilfælde var der følgende ekstraordinære omstændigheder i indkomstårene 2012 og 2013 og som følge af omlægning af opdrætterpengene:

Ekstraordinære omstændigheder vedrørende heste i indkomståret 2013:

-Træning i 7 mdr. svarende til 40.000 kr.

-Indskud til årgangsløb på 6.000 kr.

-Dyrlæge ca. 10.000 kr.

-Statusværdi på 40.000 kr.

-[x1] og [x2]

-Begge med en statusværdi på 15.000 kr.

Ekstraordinære omstændigheder vedrørende vejret i indkomståret 2012:

2012 var et meget regnfuldt år, hvorfor 2 slet (græs til foder) regnede væk og aldrig nåede at blive hentet. Dette havde en værdi på min. 35.000 kr. – hvilket gav øgede omkostninger til indkøb af foder i 2012 og 2013.

Ekstraordinære omstændigheder vedrørende opdrætterpenge:

Derudover har der været en omlægning af de opdrætterpenge, som en opdrætter modtager løbende, når der sælges en hest, som efterfølgende bliver brugt i travløb. Der skete både ændringer for de heste, der blev brugt til løb i Danmark og i udlandet.

For heste der blev eksporteret til udlandet enten direkte eller ved, at en køber solgte den til udlandet, blev reglen om ’eksport klausul’ afskaffet i 2007. Eksportklausulen var en garanti for, at opdrætterne fik et fastsat beløb, hvis opdrættet blev handlet til udlandet. Beløbet var registreret på hestens registreringsattest

Endvidere blev beregning og tildeling af opdrætterpræmier til danskfødte heste ændret fra 2010.

Før 2010:

Der blev afsat 10 % til opdrætterpræmier i alle danske løb.

For alle danskfødte heste fik opdrætteren 10 % af præmier vundet i Danmark.

For de penge udenlandskfødte heste tjente i Danmark, beholdt man de 10 % og samlede dem i en pulje, der blev udloddet til danskfødte heste, der tjente penge i udlandet. Udlodningen skete med en ligelig %-fordeling til alle de danske heste, der tjente penge i udlandet - uanset alder. I 2008 var satsen til disse 4,15 % og i 2009 3,48 %.

Fra og med 2010:

Der blev afsat et fast beløb til opdrætterpræmier på 3,7 mio. kr.

For præmier vundet i danske løb af danske heste får opdrætteren:

For 2-6 årige hopper: 20 %

For 2-6 årige hingste/vallakker: 12,5 %

For ældre heste: 0 %

Er der efter denne fordeling flere penge i den samlede pulje på 3,7 mio. kr., bliver de fordelt ligeligt til danske 2-6 årige heste, der tjener penge i udenlandske løb.

Resultatet har vist, at der fordeles 1 % eller derunder if. denne nye ordning. I 2014 var denne sats 0,6 %.

Dvs. før 2010 var fordelingen ca. 3,5 - 4 %, men fra 2010 har fordelingen været under 1 %.

Bortfald af eksportklausul-reglen samt ændringen af reglerne om opdrætterpenge har fået konsekvenser for opdrættere af travheste i form af færre indtægter. Ændringerne skal betragtes som ekstraordinære forhold, som også påvirker i indkomstårene 2011 - 2013, hvilket der skal tages hensyn til, når det vurderes, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt.

Hvis der tages hensyn til de ekstraordinære forhold i perioden 2011 - 2013, er der et resultat på omkring 0 kr. før renter både i 2011 og 2012.

Der var underskud i 2011 og 2012 på henholdsvis 43.000 kr. og 50.000 (afrundede beløb) før afskrivninger, se vedlagte bilag 10. Modregnes de ekstraordinære udgifter som følge af [x3] på ca. 94.000 kr., beløbet vedrørende salg af de 2 føl, som medførte et tab på ca. 30.000 kr., straksfradraget på 29.000 kr., som ikke skal påvirke resultatet og derudover de større omkostninger ved manglende slet/foder på min. 35.000 kr. samt de driftsmæssige afskrivninger på ca. 12.000 kr. vedr. bygninger og ca. 16.000 vedr. inventar, bliver der samlet set et positivt resultat efter driftsmæssige afskrivninger for 2011 og 2012. Derudover var der jo også et positive driftsresultater i både indkomståret 2006 på knap 20.000 kr. og i indkomståret 2010 på knap 5.000 kr.

Opsamling på principal påstand

Det er vores opfattelse, at [person1]s virksomhed med planteproduktion med græsmarker til afgræsning og produktion af hø, stutteri og opstaldning af heste er en integreret virksomhed, da alle 3 driftsgrene har en naturlig driftsmæssig sammenhæng. Ved den fortsatte udvikling af virksomheden, dvs. opstaldning af heste og salg af hø/halm er det blevet sikret, at der fortsat er en stabil indtjening.

I indkomstårene 2006 og 2010 er der som vist på side 5 og 6 positive driftsresultater på henholdsvis knap 20.000 kr. og ca. 4.800 kr. efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Derudover viser 2011 og 2012 også positive driftsresultater, når der tages hensyn til de ekstraordinære udgifter i de to indkomstår, jf. foregående afsnit.

[person1] har endvidere de faglige forudsætninger at drive virksomheden og derfor er der tale om en erhvervsmæssig drevet virksomhed, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a opfyldt og Højesterets dom af 15. april 1994, vedlagt som bilag 4.

[person1] har fra og med 2014 yderligere ændret og tilpasset virksomheden, så der nu er fuld fokus på udefrakommende indtægter via opstaldning/pension. Beslutningen blev taget grundet de foregående uheldige år samt branchens dårlige vilkår. [person1] forventede, at uændrede vilkår over en længere periode ikke ville kunne give det ønskede overskud, hvorfor han har tilpasset virksomheden – ligesom i U1976.68H.[person1] har fået udarbejdet budgetter i forbindelse med tilpasningen for at have overblik over de økonomiske konsekvenser. Budgetterne er vedlagt som bilag 7.

Derfor vil der fremover ikke være fokus på avlen og udviklingen af disse, men i stedet på opstaldningen af fremmede heste. Derfor blev antallet af egne heste også reduceret med yderligere 2 i 2013 ud over ovennævnte. Det forventes, at de 10 heste der indgår i skatteregnskabet for indkomståret 2014 sælges inden for de næste par år.

2014 har givet et resultat på 26.300 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger men før renter, jf. vedlagte bilag 11. Ligesom det forventes, at budgetterne for de kommende 3 år vil kunne følges. Budgetterne for 2014 - 2017 er vedlagt som bilag 7.

Det er naturligt i en periode med faldende indtægter at søge at øge omsætningen i virksomheden inden for virksomhedens eksisterende rammer og derfor valgte [person1] at øge udlejningen af hestebokse for at sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten.

Ændringerne af reglerne for opdrætterpenge i 2010 samt den generelle afmatning af markedet for salg af travheste og den faldende interesse for travløb - begge dele skyldes finanskrisen – medførte en omlægning af driften, således at fokus nu rettes mod opstaldning af heste. Det skal dog fremhæves, at [person1]s virksomhed med travheste i ejerperioden flere gange har vist positive driftsresultater og derfor er der tale om en erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2011 – 2013 også når de ekstraordinære omstændigheder i indkomstårene 2011 og 2012 tages med i beregningerne.

Derudover skal der henses til, at området hvor ejendommen er beliggende, er underlagt miljømæssige forhold, som medfører begrænsninger i både sprøjtning og gødskning, den valgte driftsform er derfor optimal, da der ikke må dyrkes andre end græs.

Samlet set har der været en væsentlig omsætning i virksomheden gennem alle årene. Der har været overskud efter driftsmæssige afskrivninger i minimum 5 år og budgetterne for de kommende år viser også positive driftsresultater efter driftsmæssige afskrivninger. Virksomheden er derfor erhvervsmæssig drevet, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og betingelserne for at anvende virksomhedsordningen er opfyldte.

Begrundelse for subsidiær påstand

Indtægterne fra opstaldning og salg af hø/halm har udgjort samlet set udgjort 564.532 kr. i perioden og er vist nedenfor.

*manglende udbytte som følge af meget dårligt vejr, omtalt på s. 10 - ekstraordinære omstændigheder

Ejendommens beliggenhed gør det meget attraktivt at leje bokse på stedet. Ejendommen ligger lige op af en større skov og er meget tæt på [by1], se vedlagte bilag 6. Det er derfor meget nemt for lejerne at komme til ejendommen og de har rigtig gode muligheder for at bruge det attraktive nærområde til rideture m.v.

Omsætningen til opstaldning er af væsentlig størrelse og skyldes både de gode forhold samt [person1]s branchekendskab. Som følge af de ekstraordinære omstændigheder, dvs. både finanskrisen og de ændrede regler om opdrætterpenge var det naturligt at søge at opnå øget indtjening inden for virksomhedens eksisterende rammer og ekspertise.

Der er endvidere udarbejdet budgetter for opstaldningen for indkomstårene 2014 – 2017, vedlagt som bilag 7 og disse viser alle et positivt driftsresultat efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Der er derfor lagt en sikker plan for at sikre de fremtidig indtægter.

Opsamling vedrørende subsidiær påstand

[person1] har tilpasset virksomheden, så der er fokus på udefrakommende indtægter via opstaldning/pension. Beslutningen blev taget grundet de foregående uheldige år samt branchens generelle dårlige vilkår og det forhold, at [person1] forventede, at uændrede vilkår over en længere periode ikke ville kunne give det ønskede overskud, hvorfor han har tilpasset virksomheden – ganske som i U1976.68H.

Derfor vil der fremover ikke være fokus på avlen og udviklingen af den, men i stedet på opstaldningen af fremmede heste.

Der har været en samlet omsætning på ca. 565.000 kr. i årene 2010 - 2014. Indkomståret 2014 har givet et positivt driftsresultat på 10.000 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger men før renter. Ligesom det forventes, at budgetterne for de kommende 3 år vil kunne følges.

Der er tale om en væsentlig omsætning og en stabil omsætning hvert år og der er fremkommet positive driftsresultater. Udlejning til hestebokse og salg af hø/halm er dermed en erhvervsmæssig virksomhed, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og betingelserne for at anvende virksomhedsordningen er opfyldte i indkomstårene 2011-2013.

[...]”

Repræsentanten er den 7. maj 2018 fremkommet med følgende bemærkninger til klagen:

”[...]

Fremsendelse af oplysninger til SANST

SANST har bedt om, at følgende oplysninger fremsendes:

Ad 1. Skatteregnskaberne for indkomstårene 2015 og 2016 er vedlagt som bilag 1-2 og er kommenteret nedenfor. Der er endnu ikke et færdigt skatteregnskab for indkomståret 2017, det forventes færdigt ultimo maj, hvorefter det fremsendes til SANST.

I relation til resultat efter driftsmæssige afskrivninger, skal der henvises til Landsskatterettens kendelse af 12. september 2017, j. nr., 15-1123453, vedlagt som bilag 3. I denne kendelse fandt Landsskatteretten, at kun den del af regnskabsudgiften, der vedrører driften skal påvirke resultatet. Konsekvensen af kendelsen vil medføre et forbedret driftsmæssigt resultat i den konkrete sag.

Vedrørende indkomståret 2015

Vedrørende indkomståret 2015 skal det bemærkes, at det skattemæssige resultat er 3.600 efter afskrivninger (8 pct. på bygninger og 25 pct. på driftsmidler). Tilpasses afskrivningerne til driftsmæssige afskrivninger, bliver resultatet efter driftsmæssige afskrivninger ca. 24.400 kr. derudover skal resultatet tilpasses i overensstemmelse med kendelsen vedlagt som bilag 3, regnskabsudgiften reduceres derfor med anslået 7.000 kr., således at resultatet efter driftsmæssige afskrivninger bliver ca. 31.000 kr.

Vedrørende indkomståret 2016

Vedrørende indkomståret 2016 er der afskrevet med 2 pct. på bygninger og 10 pct. på driftsmidler. Resultatet efter driftsmæssige afskrivninger er således 8.200 kr. som beskrevet ovenfor skal regnskabsudgiften reduceres med anslået 5.500 kr., således at resultatet efter driftsmæssige afskrivninger bliver ca. 13.700 kr.

Ad 2. Der er ikke udarbejdet yderligere budgetter i forhold til de budgetter, der blev udarbejdet for indkomstårene 2014-2017.

Ad 3. Hvad er der sket, siden klagen blev skrevet?

Siden klagen blev skrevet er der ikke sket ændringer. Der er fortsat pæne og stabile indtægter fra opstaldning/pension af udefra kommende heste, samt salg/levering af grovfoder, såsom hø/halm til andre landmænd/stutterier. Der er endvidere solgt et tilfredsstillende antal heste. Dog har prisen ikke været tilfredsstillende, hvilket skyldes et fald i investeringslysten i dansk hestesport. Det forventes, at priserne på heste – især travheste - snart vil stige igen, da spil på heste er blevet liberaliseret.

Kommentarer til SKATs bemærkninger

Der er ikke enighed med SKAT om de driftsmæssige afskrivninger. Det er blandt andet derfor - som det også er anført indledningsvist, at der er behov for, at der ved et syn og skøn foretages en uvildig vurdering af disse.

Jf. sidste afsnit på side 1 i SKATs bemærkninger er der enighed med SKAT i, at overskuddet efter driftsmæssige afskrivninger er ca. 10.000 kr. i indkomståret 2014. Dog skal resultat justeres op med ca. 5.500, således at kun den del af regnskabsudgiften, der vedrører driften skal påvirke resultatet, jf. vedlagte bilag 3.

Det er korrekt, at det udarbejdede budget indeholder begge driftsgrene og der skal derfor foretages en fordeling i forhold tilden subsidiære påstand. Resultatet i budgettet skal forbedres med ca. 4.500 kr., da det er den samlede regnskabsudgift, der er medtaget i budgettet.

I forhold til budgetterne skal det bemærkes, at de ikke afviger væsentligt fra de faktiske resultater i de enkelte indkomstår.

[...]”

Repræsentanten er fremkommet med følgende bemærkninger ved møde i Skatteankestyrelsen d. 26. oktober 2018:

Repræsentanten fortalte, at klageren blev nødt til at lægge sin strategi om som følge af finanskrisen. Klageren begyndte derfor i 2010 at udleje hestebokse og sælge hø. Klageren havde boksene i forvejen, og i 2009-2010 byggede han en ny hal. Repræsentanten oplyste at ejendommen ligger tæt på travbanen, og det er også tæt på [by1] by og fredskov, hvilket er en attraktiv beliggenhed ift. udlejning af bokse. Den gamle hal er oprindeligt fra 1990 og blev også renoveret i 2009-2010. Bygningerne er derfor ifølge repræsentanten i god stand.

Repræsentanten oplyste endvidere, at klageren i 2014 valgte at tilpasse driften, så han droslede endnu mere ned på travere og islændere. I 2014 havde klageren 10 heste, og ultimo 2017 havde han derfor kun 6 tilbage. Repræsentanten bemærkede at hestene er under afvikling, men at klageren gerne vil have de rigtige priser for dem. Klageren vil herefter gå over til kun at udleje hestebokse og sælge hø.

Repræsentant bemærkede, at der efter hans opfattelse er et positivt driftsresultat i 2010. Han var derfor ærgerlig over, at der ikke blev givet forhåndstilsagn om omkostningsgodtgørelse til syn og skøn, fordi der også kræves en stillingtagen til afskrivningerne. Repræsentanten oplyste at der er meget lille slitage på bygninger og på driftsmidler. De skattemæssige afskrivninger er ikke identiske med de driftsmæssige afskrivninger, som er noget mindre end de skattemæssige afskrivninger.

Repræsentanten anførte, at hans bud på en opstartsperiode vedr. udlejning er 3 år, da det kræver et par år at sprede kendskabet blandt hesteinteresserede til udlejning af bokse og forholdene på stedet.

Repræsentanten oplyste, at den subsidiære påstand om opdeling var nedlagt med henblik på, at klageren kunne anvende virksomhedsskatteordningen for den eventuelt erhvervsmæssige del vedrørende udlejning.

Repræsentanten er den 29. januar 2019 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens supplerende udtalelse:

”[...]

Der er ikke enighed med Skattestyrelsen i deres vurdering af sagen.

Der skal henvises til klagen i sagen.

[person1]s virksomhed med planteproduktion med græsmarker til afgræsning og produktion af hø, stutteri og opstaldning af heste er en integreret virksomhed, da alle 3 driftsgrene naturlig sammenhæng. Ved den fortsatte udvikling af virksomheden, dvs. opstaldning af heste og salg af hø/halm er det blevet sikret, at der fortsat er en stabil indtjening.

I indkomstårene 2006 og 2010 er der som vist på side 5 og 6 i klagen positive driftsresultater på henholdsvis knap 20.000 kr. og ca. 4.800 kr. efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Derudover viser 2011 og 2012 også positive driftsresultater, når der tages hensyn til de ekstraordinære omstændigheder i de to indkomstår, jf. side 11 i klagen.

2014 gav et resultat på 26.300 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger men før renter, jf. vedlagte bilag 11 til klagen. Ligesom indkomstårene 2015, 2016 og 2017 også viser positive driftsresultater efter driftsmæssige afskrivninger.

[person1] har de faglige forudsætninger at drive virksomheden og derfor er der tale om en erhvervsmæssig drevet virksomhed, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a opfyldt og Højesterets dom af 15. april 1994.

[person1] har fra og med 2014 yderligere ændret og tilpasset virksomheden, så der nu er fuld fokus på udefrakommende indtægter via opstaldning/pension. Beslutningen blev taget grundet de foregående uheldige år samt branchens dårlige vilkår. [person1] forventede, at uændrede vilkår over en længere periode ikke ville kunne give det ønskede overskud, hvorfor han har tilpasset virksomheden – ligesom i U1976.68H.[person1] har fået udarbejdet budgetter i forbindelse med tilpasningen for at have overblik over de økonomiske konsekvenser. Budgetterne er vedlagt som bilag 7 til klagen.

Derfor var der fra 2014 ikke fokus på avlen og udviklingen af disse, men i stedet på opstaldningen af fremmede heste. Derfor er antallet af egne heste reduceret, således at der er 6 heste ved udgangen af 2018. Det ændrede fokus forklarer også den faldende udgift til skoning, dyrlæge og bedækning samt at islænderheste er mere hårdføre end travheste.

Årsag til ændring af fokus

Det er naturligt i en periode med faldende indtægter at søge at øge omsætningen i virksomheden inden for virksomhedens eksisterende rammer og derfor valgte [person1] at øge udlejningen af hestebokse for at sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten.

Ændringerne af reglerne for opdrætterpenge i 2010 samt den generelle afmatning af markedet for salg af travheste og den faldende interesse for travløb - begge dele skyldes finanskrisen – medførte derfor et nyt fokus, nemlig opstaldning af heste.

Henvisning til kendelse

Landsskatterettens afgørelse af 5. august 2015, j. nr. 13-0191852 er i tråd med den konkrete sag. I sagen fra 2015 godkendte Landsskatteretten fradrag for underskud ved drift af et stutteri, som var under afvikling, samtidig med at bestanden af islænderheste blev udvidet. I sagen fra 2015 var det også ændringerne af reglerne for opdrætterpenge i 2010 samt den generelle afmatning af markedet for salg af travheste og den faldende interesse for travløb, der medførte en ændret fokus i driften.

Vedrørende de driftsmæssige afskrivninger

Der er fortsat ikke enighed med SKAT om de driftsmæssige afskrivninger. Det er fortsat tankevækkende, at Skattestyrelsen kan vurdere de driftsmæssige afskrivninger uden at have besigtiget ejendommen.

Afslutning

Det er væsentlig og skal fremhæves, at [person1]s virksomhed med travheste i ejerperioden flere gange har vist positive driftsresultater og derfor er der tale om en erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2011 – 2013 - også når de ekstraordinære omstændigheder i indkomstårene 2011 og 2012 tages med i beregningerne.

Derudover skal der henses til, at området hvor ejendommen er beliggende, er underlagt miljømæssige forhold, som medfører begrænsninger i både sprøjtning og gødskning.

[person1]s valgte driftsform er derfor optimal, da der ikke må dyrkes andet end græs.

Dette medfører, at [person1]s virksomhed er erhvervsmæssig drevet, og derfor opfylder virksomheden kriterierne i Højesterets dom fra 1994 vedrørende den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug.

[...]”

Repræsentanten har den 19. oktober 2020 fremsendt følgende bemærkninger til den udarbejdede skønsrapport:

Bemærkninger til skønserklæring

Svaret på spørgsmål 1 - tilpasning af produktion

Skønsmanden præciserer i svaret på spørgsmål 1, at tilpasningen af produktionen skyldes en tilbagegang for travsporten og kan på den baggrund betragtes som økonomisk hensigtsmæssig.

[Skønsmandens besvarelse af spørgsmål 1 – fremgår ovenfor under punktet ”Faktiske oplysninger – Syn og skøn”]

Nedgangen i travsporten skyldes blandt andet, at reglerne om eksportklausuler blev af- skaffet i 2007, derudover kom finanskrisen til at påvirke økonomien i sporten yderligere i en negativ retning. Som følge af nedgangen i travsporten prøver han at opbygge en besætning af islandske heste. Følgerne af finanskrisen er dog, at priserne på islandske heste falder drastisk, derfor afvikles både travheste og islandske heste.

Salget af hestene påvirker resultaterne negativt i indkomstårene 2011 - 2013, da he- stene sælges til lavere værdier end deres statusværdier.

I forhold til resultaterne i indkomstårene 2012 og 2013 har Skønsmanden i sin beskrivelse af driften i perioden 2011 – 2018 i tabel 5 angivet, at hestenes salgspriser har påvirket resultatet negativt med 22.000 kr. i 2012 og med ca. 83.000 kr. i 2013.

[Dele af tabel 5 fra skønsmanden rapport – fremgår ovenfor under punktet ”Faktiske oplysninger – Syn og skøn”]

Svaret på spørgsmål 2 – én virksomhed

I besvarelsen af spørgsmål 2 finder skønsmanden, at virksomheden ud fra en driftsøkonomisk betragtning er én virksomhed.

Når en del af en samlet virksomheden afvikles, får resten af virksomheden nye muligheder, hvilket har betydning for dens økonomiske resultater. Det skal fremhæves, at skønsmandens opfattelse er, at det er økonomisk hensigtsmæssigt at afvikle travhestene og de islandske heste.

Udviklingen i resten af virksomheden udmønter sig konkret i, at [person1] øger omfanget af opstaldning af heste samt øger indtægten fra salg af hø og halm, hvilket bidrager positivt til økonomien i virksomheden.

[Dele af tabel 6 fra skønsmandens rapport – fremgår ovenfor under punktet ”Faktiske oplysninger – Syn og skøn”]

Opstaldning af fremmede heste har været hovedindtægtskilden gennem hele perioden 2011-18. De samlede indtægter fra opstaldning på 803.231 kr. svarende således til ca. 64 pct. af de samlede indtægter inkl. beholdningsændringer og tilskud.

Svaret på spørgsmål 7 – udsigt til overskud

I spørgsmål 7 blev Skønsmanden bedt om at vurdere, om der var udsigt til overskud ud fra de daværende forhold i 2011 – 2013. De daværende forhold var, at der var én virksomhed med travheste, islandske heste, opstaldning af heste og salg af hø/halm. Vurderingen er, at der ikke er udsigt til et positivt driftsresultat før renter men efter driftsmæssige afskrivninger. Vurderingen er foretaget ud fra de daværende forhold, dvs. uden hensyntagen til, at stutteridelen afvikles.

Svaret på spørgsmål 7 er foretaget uden hensyntagen til den udvikling, som virksomheden er gået gennem efter afviklingen af stutteridriften. For at få et realistisk billede af virksomhedens økonomiske fremtidsudsigter, er det væsentlig at inddrage Skønsmandens svar på spørgsmål 1, hvor han siger, at det ud fra en økonomisk vinkel er fornuftigt at afvikle stutteridelen. Det skal kobles sammen med, at ’fremtiden’ allerede har vist, at virksomheden efter nedbringelse af stutteridelen viser et positivt driftsresultat før renter men efter driftsmæssige afskrivninger både i indkomstårene 2014, 2015, 2016 og 2019.

[Oversigt over driftsmæssige afskrivninger 2014-2019 – fremgår ovenfor under punktet ”Faktiske oplysninger – Resultater”]

Hvordan var virksomhedens resultater, inden den negative udvikling i travsporten?

Inden travsporten blev ramt af en negativ økonomisk spiral, gav virksomheden overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Det var tilfældet både i indkomstårene 2006 og 2010 – beregningerne er foretaget med afsæt i de driftsmæssige afskrivninger, som Skønsmanden har beregnet.

[Oversigt over driftsmæssige afskrivninger i 2006 og 2010 – fremgår ovenfor under punktet ”Faktiske oplysninger – Resultater”]

Hvordan er virksomhedens økonomiske resultater fra og med indkomståret 2014?

I forhold til virksomhedens økonomiske resultater fra og med 2014 skal det fremhæves, at indkomstårene 2014, 2015, 2016 samt 2019 alle giver et positivt driftsresultat efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, jf. tabeller ovenfor. Resultaterne er for alle årene tilpasset med de driftsmæssige afskrivninger, som er beregnet med de forudsætninger, som Skønsmanden har forudsat i skønsrapportens tabel 7 og 8.

Opsamling

[person1]s virksomhed havde, allerede inden skattesagen startede overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, nemlig i 2006 og 2010. Efter nedbringelse af de underskudsgivende aktiviteter giver virksomheden igen overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter både i indkomstårene 2014, 2015, 2016 og 2019.

Skønsmanden anerkender desuden, at det var økonomisk fornuftigt, jf. svaret på spørgsmål 1 at afvikle den del af virksomheden, der vedrører stutteri. At man som selvstændig erhvervsdrivende er økonomisk ansvarlig og afvikler den del af en virksomhed, som tidligere gav overskud men som følge af eksterne omstændigheder giver under- skud, medfører ikke, at virksomheden pludselig er en hobbyvirksomhed og dermed ikke længere opfylder betingelserne for at være drevet erhvervsmæssigt, jf. praksis i Højesterets dom af 15. april 1994 offentliggjort i TfS-1994-364.

Skønsmanden fremfører desuden i svaret på spørgsmålene 4 og 5, at landbruget er drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt og at [person1] i høj grad har de faglige forudsætninger for at drive virksomheden.

Som følge af de positive driftsresultater gennem flere år og det både før nedgangen i travsporten og efter afviklingen af stutteridelen, er det vores opfattelse, at [person1]s virksomhed er en erhvervsmæssig virksomhed, således at der er fradrag for underskud, samt at betingelserne for anvendelse af virksomhedsordningen er opfyldt.

Det kan dermed konkluderes, at der skal godkendes fradrag for underskud i indkomstårene 2011-2013.

[...]”

Repræsentanten er den 9. december 2020 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse på baggrund af skønsrapporten:

Det forhold, at man tilpasser en virksomhed grundet udefrakommende omstændigheder gør ikke, at ejendommen ikke kan anses for at være drevet erhvervsmæssigt i 2011- 2013. Det er på grund af nedgangen i travsporten, at [person1] tilpasser og optimerer sin virksomhed. Det er endvidere væsentligt at pointere, at virksomheden har været drevet erhvervsmæssigt inden 2011-2013.

Modsætningsvist skal det bemærkes, at havde [person1] ikke tilpasset driften i 2011- 2013, var den ikke drevet erhvervsmæssigt i de pågældende år.

Det skal fremhæves, at [person1] i 2018 har tilforpagtet et økologisk areal på 25,6 ha. Arealet bruges til produktion af økologisk hø, og supplerer derfor [person1]s eksisterende virksomhed, som allerede indeholder hø produktion. Arealet er naboareal til [person1]s jord. Både det ejede og forpagtede areal er underlagt forskellige krav til at drive jorden med miljøvenlige jordbrugsforanstaltninger. Begrænsningerne består i, at der ikke må bruges kunstgødning eller sprøjtemidler m.v. Som følge af disse dyrkningsbegrænsninger kan der opnås ekstra tilskud i form grøn støtte udover det almindelige grundbeløb i EU’s tilskudsordninger til jordbrug. Derudover får [person1] et økologisk arealtilskud på

arealet. Endvidere er produktion af økologisk hø en attraktiv salgsvare.

Når en del af produktionen på grund af udefrakommende omstændigheder må afvikles, er det naturligt at øge en anden del af produktionen, som man har i forvejen. Det er en derfor en fornuftig økonomisk disposition, når [person1] har øget hø produktionen.

Udgifter til hestehold

I forhold til udgifter til dyrlæge og skoning af heste skal det bemærkes, at hestene som udgangspunkt ikke har brug for et ’årligt’ eftersyn. Derfor tilkaldes en dyrlæge kun, når der er behov.

I forhold til udgifter til beslagsmed, så behøver heste jo at have sko på og i forhold til [person1]s anvendelse af hestene er behovet for beslagsmed meget begrænset.

Det skal bemærkes, at [person1]s hestehold er i en afviklingsfase, hvor det er naturligt at have fokus på omkostningerne.

Der henvises endvidere til 17-0612677 af 3. marts 2020, hvor en nedsættelse af lønomkostninger ikke blev anset for en ændret driftsform

Afslutning

[person1]s virksomhed havde, allerede inden skattesagen startede overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, nemlig i 2006 og 2010. Efter nedbringelse af de underskudsgivende aktiviteter giver virksomheden igen overskud efter driftsmæssige afskrivninger men før renter både i indkomstårene 2014, 2015, 2016 og 2019.

Som følge af de positive driftsresultater gennem flere år og det både før nedgangen i travsporten og efter afviklingen af stutteridelen, er det vores opfattelse, at [person1]s virksomhed er en erhvervsmæssig virksomhed, således at der er fradrag for underskud, samt at betingelserne for anvendelse af virksomhedsordningen er opfyldt.

Det kan dermed konkluderes, at der skal godkendes fradrag for underskud i indkomstårene 2011-2013.

[...]”

Repræsentanten er den 18. februar 2021 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

”[...]

Der er enighed om, at virksomheden er drevet teknisk landbrugsfagligt forsvarligt.

På side 37 er anført følgende:

”Selv når det lægges til grund, at driften har været teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig, finder retten på baggrund af de foreliggende oplysninger, herunder skønsrapporten, ikke at det er godtgjort, at virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt i de påklagede indkomstår 2011-2013. Der er her bl.a. lagt vægt på skønsmandens vurdering af driftsformen i de påklagede år, hvor det konkluderes, at der ikke var udsigt til at driften af ejendommen på sigt ville kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter.”

Problemstillingen i besvarelsen af spørgsmål 7 er, at skønsmanden besvarer spørgsmålet ud fra de daværende forhold i 2011-2013 altså med en fortsat stutteridrift og der- med ikke ud fra forventningerne til virksomheden efter tilpasningen/omstillingen, som [person1] reelt gennemfører som følge af nedgangen i travsporten. Derfor er det klart i besvarelsen af spørgsmål 7, at der ikke er udsigt til overskud efter driftsmæssige renter – det er derfor, der er opstået en skattesag og derfor at der sker en tilpasning/omstilling af en del af virksomheden.

Derfor skal besvarelsen af spørgsmål 7 blandt andet ses i sammenhæng med besvarelse af spørgsmål 1, hvor Skønsmanden netop udtaler, at tilpasningen af produktionen skyldes en tilbagegang for travsporten og kan på den baggrund betragtes som økonomisk hensigtsmæssig.

I forslaget lægges det endvidere til grund, at der er tale om én virksomhed, dermed er det ikke retvisende i forslaget at anføre, at der ikke er udsigt til et positivt driftsresultat. Efter omstillingen af dele af virksomheden fremkommer der positive driftsresultater i indkomstårene 2014 – 2016 og 2019 efter driftsmæssige afskrivninger men før renter og løn som et resultat af en tilpasning/omstilling af dele af virksomheden. Det skal fremhæves, at driftsformen efter skønsmandens opfattelse grundlæggende har været den samme i hele perioden.

I skønsmandens besvarelse af spørgsmål 1, er det beskrevet, at driftsformen i perioden 2011- 2018 har været opdræt og salg af travheste samt islænderheste, opstaldning af udefra kommende heste, produktion af hø til foder for egne og opstaldede heste samt salg af hø/halm – med aftagende vægt på stutterivirksomhed i form af hesteopdræt. Til- pasningen af produktionen skyldes bl.a. en tilbagegang for travsporten og kan på den baggrund betragtes som økonomisk hensigtsmæssig. Driftsformen har dog grundlæggende været den samme i hele perioden.

Der skal henvises til Landsskatterettens afgørelse af 22. december 2020, journalnr. 15- 0765787 vedlagt som bilag 1, hvor et flertal af Landsskatterettens dommere fandt, at aktiviteterne måtte anses for én virksomhed, nemlig drift af et hestecenter og at heste- centret var erhvervsmæssig drevet.

I sagen vedlagt som bilag 1 var der også afholdt syn og skøn. I Skønsmandens besvarelse af spørgsmål 8 blev der svaret på spørgsmålet om, hvorvidt den økonomisk afmatning i samfundet som følge af finanskrisen har påvirket afsætningen af den type heste, som stutteriet opdrættede:

Spørgsmål 8

Har den økonomiske afmatning i samfundet som følge af finanskrisen påvirket afsætningen af den type heste, som stutteriet [virksomhed1] opdrættede?

Besvarelse af spørgsmål 8

Det kan der svares et rungende ja til. Mit svar bygger blandt andet på en lang række af syns- og skønsopgaver der alle viser det samme. Finanskrisen ramte hårdt i denne branche. Den skabte store problemer hele vejen rundt. Det er gået ud over travsporten, det er gået ud over hestepensionerne og det er gået ud over salget af heste til sport og til hobbyridning og derfor naturligvis også påvirket afsætningen af den type heste som netop dette stutteri opdrætter og afsætter. Disse heste er jo i høj grad liebhaveri og derfor er det helt naturligt at en økonomisk afmatning rammer på dette område.

Skønsmanden var i sit svar ikke i tvivl om, at finanskrisen ramte stutteribranchen hårdt herunder som nævnt også travsporten.

I sagen var der tale om én samlet virksomhed bestående af stutteri, opstaldning, træning m.v. dermed er sagen sammenlignelig med den påklagede sag. Også i denne sag valgte ejerne at udfase stutteridelen til fordel for en udvidelse af opstaldning og træning m.v., dvs. en omstilling af virksomheden på grund af finanskrisen, dvs. identisk med for- holdene i den påklagede sag. Det afgørende ved den skatteretlige bedømmelse må derfor være, om der er udsigt til, at virksomheden efter omstillingen vil give overskud. Det var der udsigt til i sagen fra 2020, og det er der også i den påklagede sag, da der er overskud i 2014 - 2016 og 2019.

Videre står det i forslag til afgørelse nederst på side 37 følgende:

”Klageren har i årene efter de påklagede år påbegyndt en afvikling af stutteriet med henblik på at fokusere på opstaldning af fremmede heste, samt dyrkning af græs til videresalg. Denne afvikling kommer blandt andet til udtryk ved, at omkostningerne til dyrlæge, træning, bedækning m.v. nedbringes væsentligt i årene efter 2011-2013. Det er derfor Landsskatteretten opfattelse, at der ikke kan lægges vægt på de positive resultater i årene 2014-2016 og 2019.”

Naturligvis bør der lægges vægt på de positive driftsresultater i 2014 – 2016 og 2019 i virksomheden. Begrundelsen i forslaget er derfor ikke korrekt, da der er tale om én virksomhed, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 2.

Når der er tale om én virksomhed med samme driftsform, skal man lægge vægt på, at i forbindelse med omstillingen nedbringes omkostningerne til dyrlæge, træning, bedæk- ning m.v., således at der konkret er opnået positive driftsresultater i 2014 – 2016 og 2019. I den forbindelse skal der henvises til afgørelse af 3. marts 2020, j.nr. 17- 0612677, vedlagt som bilag 2, hvor en nedsættelse af lønomkostninger ikke blev anset for en ændret driftsform. Landsskatteretten fandt i denne sag, at en afvikling af en del af en virksomhed ikke kan sammenlignes med en nedgang i lønningerne på grund af til- pasning til et lavere omsætningsniveau. På samme måde er en nedgang i udgifter til dyrlæge, træning, bedækning m.v. som i den konkrete sag sket på grund af en tilpasning af virksomheden. Altså er det i forslaget anførte om, at Landsskatterettens kendelse af 1. marts 2020 ikke kan sammenlignes med den konkrete sag ikke korrekt – sagerne er helt sammenlignelige.

Det begrundes med følgende:

-I sagen fra den 3. marts 2020 falder udgifterne til løn på grund af en nedgang i kunder

-I den konkrete sag falder udgifter til dyrlæge, træning, bedækning m.v. på grund af en nedgang i stutteridriften som følge af en nedgang i travsporten

Umiddelbart synes det at blive lagt til grund i forslag til afgørelse, at der er tale én virk- somhed. Jf. ovenfor synes begrundelserne i afgørelsen ikke at være i overensstem- melse hermed.

Videre i forslaget til afgørelse på side 38 henses der til følgende:

”6 ud af 7 heste blev solgt til væsentlig under statusniveau i 2011-2013 – jf. skønsrapport blev 7 heste samlet solgt til 105.012 kr. under statusværdi. I de efterfølgende år blev 3 ud af 5 heste solgt til værdier lige omkring statusværdier, mens de sidste to blev solgt til væsentligt under.”

Til dette skal det bemærkes, at naturligvis er hestene solgt til under statusværdierne, travsporten var i nedgang og derfor falder værdien af travheste.

At det så ikke er en ekstraordinær omstændighed, at finanskrisen påvirker travsporten kan undre. Det er efterhånden svært at forestille sig situationer, der er ekstraordinære. Det fastholdes derfor, at ændringer i reglerne om eksportklausuler samt ændring i regler for opdrætterpenge er ekstraordinære forhold. Det kan sammenlignes med nedslagtningen af mink i Danmark som følge af covid-19. Nedslagtningen må anses for at være en ekstraordinær omstændighed, når man forbyder minkproduktion. Men om det sker på baggrund af en politisk beslutning eller det er en følge af en finansiel krise bør være underordnet, det er begge forhold, som virksomhedsejerne ingen indflydelse har på.

Heller ikke 3 aflivede heste i de pågældende indkomstår anses for ekstraordinære forhold. Det er ikke almindelig driftsrisiko, at der dør så mange heste, det er aldrig sket før for [person1]. Og videre i forslaget på side 38 anføres det, at vejret er heller ikke er ekstraordinært længere, selvom der blev udbetalt stormflodserstatninger på grund af ekstraordinære vejrforhold i 2012.

Afslutning

Der er tale om én virksomhed, hvor driftsformen har været den samme i hele perioden. Det afgørende ved den skatteretlige bedømmelse er, om der er udsigt til, at virksomheden efter omstillingen vil give overskud. Det er der udsigt til, da der er overskud i 2014 - 2016 og 2019. Det er derfor vores opfattelse, at [person1]s virksomhed er en erhvervsmæssig virksomhed, således at der er fradrag for underskud, samt at betingelserne for anvendelse af virksomhedsordningen er opfyldt.

Det kan dermed konkluderes, at der skal godkendes fradrag for underskud i indkomstårene 2011-2013.

[...]”

Retsmøde

Repræsentanten nedlagde påstand om, at klageren i indkomstårene 2011-2013 drev sit stutteri m.v. erhvervsmæssigt og dermed berettiget til fradrag for underskud efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og at betingelserne for anvendelse af virksomhedsskatteordningen er opfyldte. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og udleverede på retsmødet et driftsregnskab over indkomstårene 2010-2020. Repræsentanten oplyste, at der til sagen alene var fremlagt et skattemæssigt regnskab, idet et sådant blev anset for tilstrækkeligt. Klageren fik derfor og af økonomiske årsager ikke også udarbejdet et driftsregnskab.

Repræsentanten fremhævede bl.a., at virksomheden på baggrund af de fremlagte regnskaber havde udsigt til overskud, og at den efterfølgende tilpassede drift burde indgå i vurderingen.

Repræsentanten fremhævede endeligt, at der i sagen er nedlagt en subsidiær påstand.

Skatteforvaltningen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Det blev bl.a. bemærket, at der i sagen alene var fremlagt et skattemæssigt regnskab, og at det er driftsformen for de påklagede år, der er afgørende for vurderingen af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt.

Landsskatterettens afgørelse

Underskud af virksomhed

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter, jf. SKM2009.24.HR.

For virksomheder omfattet af praksis for deltidslandbrug er der, modsat andre virksomheder, ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Stutterier anses for omfattet af den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug. Der henvises til Højesterets dom af 4. juli 2005, offentliggjort i SKM2005.301.HR.

Ved vurderingen af om et stutteri kan anses for at være erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende, lægges der bl.a. vægt på, at stutteriet drives teknisk-fagligt forsvarligt, om antallet af heste muliggør en rational drift, og om virksomheden er overskudsgivende eller har mulighed for at opnå et overskud inden for en årrække. Det følger af SKATs styresignal SKM2011.282.SKAT.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by2]s dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Landsskatteretten lægger til grund, at driften af stutteri med opdræt og salg af travheste samt islænderheste, opstaldning/ pension af udefra kommende heste samt salg af hø/ halm, er integreret som en enhed, og derfor må anses for at udgøre én virksomhed. Det er bl.a. henset til, at der er driftsmæssig sammenhæng mellem aktiviteterne.

I overensstemmelse med skønserklæringen lægges det endvidere til grund, at stutteriet, herunder landbruget, efter sin størrelse og indretning kunne drives landbrugsfagligt teknisk forsvarligt, og at klageren har de nødvendige faglige forudsætninger for en forsvarlig drift.

Selv når det lægges til grund, at driften har været teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig, finder retten på baggrund af de foreliggende oplysninger, herunder skønsrapporten, ikke at det er godtgjort, at virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt i de påklagede indkomstår 2011-2013.

Der er her bl.a. lagt vægt på skønsmandens vurdering af driftsformen i de påklagede år, hvor det konkluderes, at der ikke var udsigt til, at driften af ejendommen på sigt ville kunne give et driftsresultat på 0 kr. eller overskud efter driftsmæssige afskrivninger, men før driftsherreløn og renter.

Klageren har i årene efter de påklagede år påbegyndt en afvikling af stutteriet med henblik på kun at fokusere på opstaldning af fremmede heste samt dyrkning af græs til videresalg. Denne afvikling kommer blandt andet til udtryk ved, at omkostningerne til dyrlæge, træning, bedækning m.v. nedbringes væsentligt i årene efter de påklagede år. Det er derfor Landsskatterettens opfattelse, at der ikke kan lægges afgørende vægt på de positive resultater i årene 2014-2016 og 2019.

Repræsentanten har henvist til Landsskatterettens afgørelse af 3. marts 2020 j.nr. 17-0612677, hvor en nedsættelse af lønomkostninger ikke blev anset for en ændret driftsform. Landsskatteretten skal hertil bemærke, at en afvikling af en del af virksomheden ikke kan sammenlignes med en nedgang i lønningerne på grund af tilpasning til et lavere omsætningsniveau.

Der er endvidere henset til at 6 ud af 7 heste blev solgt til væsentlig under statusværdien i de påklagede år. Ifølge skønsmandens beregninger blev de 7 heste således samlet solgt til 105.012 kr. under statusværdien. I de efterfølgende år blev 3 ud af 5 heste solgt til værdier lige omkring statusværdien, mens de sidste to blev solgt til væsentlig under. Ifølge skønsmandens beregninger blev de 5 heste solgt til 48.021 kr. under statusværdien.

De omstændigheder, at der er sket ændringer i reglen for eksportklausul i 2007, samt ændringer i reglerne for fordelingen af opdrætterpenge i 2010, anses ikke for at være ekstraordinære forhold, der kan føre til et andet resultat. Det forhold, at klageren måtte aflive tre heste i de påklagede år kan ligeledes ikke tillægges betydning for sagens resultat.

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med skønsmandens vurdering, at tab af en hest på grund af skade må betragtes som værende inden for rammerne af den risiko, der i almindelighed er forbundet med stutteridrift. Tab i forbindelse med dårlige konjunkturer, her i form af en nedgang i travsporten, må ligeledes betegnes som en del af den normale risiko ved drift af en virksomhed.

Landsskatteretten finder endvidere ikke, at det forhold, at virksomheden i 2012 mistede to slæt (græs til foder) til en værdi af 35.000 kr. pga. regn kan føre til et andet resultat. Der er her lagt vægt på at virksomhedens underskud i 2012 oversteg de tabte indtægter.

Da landbrugsvirksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssigt drevet, godkendes der ikke fradrag for underskud af klagerens virksomhed i indkomstårene 2011-2013 på henholdsvis 123.948 kr., 126.215 kr. og 207.079 kr. jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Fradrag ejendomsskatter
Udgifter til skatter og afgifter, bortset fra ejendomsværdiskatter, på fast ejendom og næring, til forpagtningsafgifter og lignende byrder kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Dette fremgår af ligningslovens § 14, stk. 1. Det fremgår af ligningslovens § 14, stk. 2, at udgifter til ejendomsskatter på ejendomme, der indeholder en eller to selvstændige lejligheder, ikke kan fradrages, hvis ejendommen i indkomståret har tjent til bolig for ejeren. Fradrag indrømmes endvidere ikke for udgifter til ejendomsskatter, som vedrører et stuehus med tilhørende grund og have, hvis stuehuset i indkomståret har tjent til bolig for ejeren.

Fradragsret for ejendomsskatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund og have, er ikke afskåret efter lovens § 14, stk. 2. Der indrømmes fradragsret for ejendomsskatter i kapitalindkomsten, jf. personskattelovens § 4, stk. 2, idet driften af landbrugsejendommen ikke anses som erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Det følger af Landsskatterettens kendelse af 6. september 2016, offentliggjort i SKM2016.460.LSR. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Virksomhedsskatteordningen
Virksomhedsordningen kan kun anvendes i det omfang en fysisk person anses som selvstændig erhvervsdrivende. Idet klagerens stutterivirksomhed ikke anses for erhvervsmæssig, kan virksomhedsordningen ikke anvendes, jf. virksomhedsskatteloven § 1. Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.