Kendelse af 30-08-2018 - indlagt i TaxCons database den 22-09-2018

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter selskabet) er et anpartsselskab, hvis virksomhed består i at drive holding virksomhed. Selskabet tegnes af virksomhedens direktør og eneejer [person1].

Selskabet købte den 15. juni 2010 ejendommen [adresse1], [by1] (herefter [adresse1]). Ejendommen er et parcelhus, hvis samlede boligareal er på 108 kvadratmeter. Det fremgår af BBR, at ejendommen i blev købt for 2.050.000 kr.

Den 1. maj 2013 blev ejendommen udlejet til tredjemand. Det fremgår af lejekontrakten, at huslejen udgør 9.600 kr. om måneden.

Selskabet købte den 3. april 2012 ejendommen [adresse2], [by2] (herefter [adresse2]). Ejendommen er et parcelhus, hvis samlede boligareal er på 186 kvadratmeter. Det fremgår af BBR, at ejendommen blev købt for 4.700.000 kr.

Den 7. april 2015 blev ejendommen udlejet til tredjemand. Det fremgår af lejekontrakten, at huslejen udgør 32.000 kr. om måneden.

SKAT oplyser, at selskabet i indkomståret 2012 har indtægtsført 27.423 kr. i lejeindtægt for [adresse2].

Det er ubestridt, at begge ejendomme var til rådighed for eneejerens private benyttelse.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet ansættelsen for indkomstårene 2011 og 2012 med 28.908 kr., idet SKAT har ansat den årlige lejeindtægt til 144.000 kr. for ejendommen [adresse1]. SKAT har forhøjet ansættelsen for 2012 med 358.659 kr., idet SKAT har ansat den årlige lejeindtægt 520.000 kr. for ejendommen [adresse2] for indkomståret 2012.

SKAT har foretaget en forholdsmæssig reduktion af den årlige lejeindtægt for [adresse2], idet selskabet kun ejede ejendommen i 271 dage af indkomståret 2012, hvorfor lejeindtægten for 2012 blev forhøjet med 358.659 kr.

Til støtte herfor har SKAT anført følgende:

”Ejendommen [adresse1]

[...]

Det er SKAT´s opfattelse, at selskabet har stillet ejendommen til rådighed for selskabets hovedanpartshaver og dennes familie hvorfor der jf. Ligningslovens § 2 skal fastsættes en lejeindtægt som i selskabet skal fastsættes til markedsleje.

Der skal fikseres en lejeindtægt i selskabet for et gode stillet til rådighed for en anpartshaver jf.

Statsskattelovens § 4b samt Ligningslovens § 2.

Det er efter disse bestemmelser, ikke en betingelse for beskatning af en fikseret lejeindtægt, at selskabets hovedanpartshaver rent faktisk har benyttet boligen privat jf. f.eks. SKM2009.93.ØLR. Det helt afgørende er, at helårsboligen er stillet til rådighed.

Den fikserede lejeindtægt fastsættes til markedsværdien jf. Ligningslovens § 2 uanset, at dette gode beskattes hos hovedanpartshaver med en anden værdi opgjort efter Ligningslovens § 16, stk. 9.

Huslejen fastsættes normalt ud fra et skøn over den til enhver tid værende udlejningsværdi under hensyntagen til lejelovgivningens regler. Er det ikke muligt at fastsætte en markedspris for en helårsbolig, er der af Højesteret opstillet en hjælperegel, jf. TfS 1984, 272 HR. Beskatningsgrundlaget kan herefter beregnes som 8 pct. af den seneste offentlige ejendomsvurdering.

Det gøres gældende, at ejendommen har stået ubegrænset til rådighed for hovedanpartshaver.

Den for lidt indtægtsførte leje i selskabet beregnes herefter således:

Den for indkomståret 2010 beregnede leje fremkommer som 8 % af 1.650.000 kr. eller i alt 132.000

kr. fordelt på en ejerperiode på 228 dage og udgør dermed i alt 82.455 kr.

Forholdet anses for omfattet af Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 jf. Skattekontrollovens § 3 B hvorefter fristreglerne er 6 år.

Idet koncernen ikke har kommenteret ovennævnte, foretages ændringerne som meddelt i forslag fra SKAT den 19. december 2014.

Ejendommen [adresse2]

[...]

Det er SKAT´s opfattelse, at selskabet har stillet ejendommen til rådighed for selskabets hovedanpartshaver og dennes familie hvorfor der jf. Ligningslovens § 2 skal fastsættes en lejeindtægt som i selskabet skal fastsættes til markedsleje.

Der skal fikseres en lejeindtægt i selskabet for et gode stillet til rådighed for en anpartshaver jf. Statsskattelovens § 4b samt Ligningslovens § 2.

Det er efter disse bestemmelser, ikke en betingelse for beskatning af en fikseret lejeindtægt, at selskabets hovedanpartshaver rent faktisk har benyttet boligen privat jf. f.eks. SKM2009.93.ØLR. Det helt afgørende er, at helårsboligen er stillet til rådighed.

Den fikserede lejeindtægt fastsættes til markedsværdien jf. Ligningslovens § 2 uanset, at dette gode beskattes hos hovedanpartshaver med en anden værdi opgjort efter Ligningslovens § 16, stk. 9.

Huslejen fastsættes normalt ud fra et skøn over den til enhver tid værende udlejningsværdi under hensyntagen til lejelovgivningens regler. Er det ikke muligt, at fastsætte en markedspris for en helårsbolig, er der af Højesteret opstillet en hjælperegel, jf. TfS 1984, 272 HR. Beskatningsgrundlaget kan herefter beregnes som 8 pct. af den seneste offentlige ejendomsvurdering.

Det gøres gældende, at ejendommen ekskl. kælderen har stået ubegrænset til rådighed for hovedanpartshaver. Her pointeres dog, at kælderen er udlejet til datterselskabet hvorfor uafhængighed ikke er til stede.

Den for lidt indtægtsførte leje i selskabet beregnes herefter således for indkomståret 2012:

Lejeindtægt fra datterselskabet [virksomhed2] ApS indtægtsført med i alt 27.423 kr. mens hovedanpartshaver intet har betalt.

8 % af 6.500.000 kr. eller i alt 520.000 kr. fordelt på en ejer periode på i alt 271 dage udgør i alt 386.082 kr.

Da der i ejendomsvurderingen er medtaget vurdering på den udlejede kælder nedsættes beregningsgrundlaget på 6.500.000 således idet det bemærkes, at kælderkvadratmeter kun vægtes med 50 %.

Fordelt på ejer perioden på i alt 271 dage burde hovedanpartshaver have betalt i alt 307.543 kr.

Manglende leje beregnes herefter til 358.659 kr.

Forholdet anses for omfattet af Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 jf. Skattekontrollovens § 3 B hvorefter fristreglerne er 6 år.

F.s.v. angår de nu fremsatte indsigelser til SKAT´s anvendelse af 8 %´-reglen samt de nu fremsendte oversigten over lejeboliger skal SKAT fremkomme med følgende kommentarer.

SKAT fastholder anvendelsen af 8 %-reglen alene som en hjælpereglen i mangel af brugbare sammenlignelige udlejningsejendomme.

Revisor vedlægger udskrift af [...dk] for [by3] hvori han efter egen mening dokumentere, at den af SKAT beregnede markedsleje er for høj.

Efter SKAT´s opfattelse er der tale om en ejendom i et kvarter med meget dyre boliger herunder flere liebhaverejendomme samt ambassadebygninger, hvorfor SKAT finder, at selskabets revisors sammenligninger med boliger i f.eks. [by1], [by4], [by5] og [by6] er uden relevans.

Når revisor plæderer for en samlet årlig husleje på 280.000 kr. står det i kontrast til den faktisk aftalte på i alt 301.600 kr.

SKAT fastholder derfor beregningsmetoden.

F.s.v. angår selskabets anmodning om, at markedslejen fastsættes ved syn og skøn henvises til Juridisk vejl. afsnit A.A.11.1.2. Iflg. denne vejledning fremgår...

Når der i en sag er sket påklage til skatteankestyrelsen, skatteankenævnet eller Landsskatteretten, kan både klageren og SKAT anmode om syn og skøn efter reglerne i skatteforvaltningslovens (SFL) § 47. Klageinstansen kan ikke give tilladelse til at afholde syn og skøn, fordi det er byretterne, der skal tage stilling hertil. Men klageinstansen kan give tilsagn om, at hvis syn og skøn afholdes, vil udgifter dertil blive dækket fuldt ud af SKAT. Se A.A.13 om omkostningsgodtgørelse.

Anmodning om syn og skøn, skal som det fremgår af ovennævnte fremsættes efter, at der er sket påklage af sagen hvorfor SKAT i det hele henviser til Juridsk vejl. afsnit A.A.11.1.2.”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at den årlige lejeindtægt for ejendommene [adresse1] og [adresse2] skal fastsættes til henholdsvis 115.200 kr. og 257.684 kr.

Til støtte herfor har selskabets repræsentant anført følgende:

”Ejendommen [adresse1] i [by1]

[virksomhed1] ApS (efterfølgende selskabet) har i 2010 erhvervet ejendommen [adresse1] i

[by1] for 2.050.000 kr.

[adresse1] er pr. 1. maj 2013 udlejet til ekstern lejer for en årlig leje på 115.200 kr. For perioden indtil 1. maj 2013 har ejendommen ikke været udlejet til eksterne lejere, hvorfor ejendommen principielt har stået til rådighed for hovedaktionæren. Selskabet skal derfor beskattes af en fikseret leje, sfremt selskabets lejeindtægt fra ejendommen er mindre end markedslejen.

SKAT har beregnet markedslejen til 8 % af den seneste offentlige ejendomsvurdering svarende til 144.000 kr. pr. år for indkomstårene 2011 og 2012. Selskabets lejeindtægter har i disse indkomstår andraget 115.092 kr. pr. år. Selskabets indkomst er derfor af SKAT forhøjet med 28.908 kr. pr. år for 2011 og 2012.

Vi skal venligst anmode om, at markedslejen ændres fra 144.000 kr. pr. år til 115.200 kr. pr. år svarende til den årlige leje, som selskabet efterfølgende har kunnet opnå ved ekstern udlejning af ejendommen. Det er vores opfattelse, at der ikke er sket en væsentlig udvikling i markedsprisen på udlejning af ejendomme i perioden mellem indkomstårene 2011 og 2012 og indkomståret 2013, hvor den eksterne lejekontrakt er indgået. Vi skal derfor venligst anmode om, at forhøjelsen på 28.908 kr. pr. år for indkomstårene 2011 og 2012 tilbageføres helt, idet der efter vores opfattelse kan bortses fra forskellen på 108 kr. pr. år for indkomstårene 2011 og 2012.

Ejendommen [adresse2] i [by2]

Selskabet har endvidere i 2012 erhvervet ejendommen [adresse2] i [by2] for 4.700.000 kr.

[adresse2] er pr. 1. juni 2015 udlejet til ekstern lejer for en årlig leje på 384.000 kr. For perioden indtil 1. juni 2015 har ejendommen ikke været udlejet til eksterne lejere, hvorfor ejendommen principielt har stået til rådighed for hovedaktionæren. Selskabet skal derfor beskattes af en fikseret leje, såfremt selskabets lejeindtægt fra ejendommen er mindre end markedslejen.

SKAT har beregnet markedslejen til 8 % af den seneste offentlige ejendomsvurdering svarende til 520.000 kr. pr. år. For indkomståret 2012 er markedslejen af SKAT beregnet til 386.082 kr. for 271 dage i 2012. Selskabets lejeindtægter har i indkomståret 2012 andraget 27.423 kr. Selskabets indkomst er derfor forhøjet med 358.659 kr. for indkomståret 2012.

Vi skal venligst anmode om, at markedslejen ændres fra 520.000 kr. pr. år til 384.000 kr. pr. år svarende til den årlige leje, som selskabet efterfølgende har kunnet opnå ved ekstern udlejning af ejendommen. Det er vores opfattelse, at der ikke er sket en væsentlig udvikling i markedsprisen på udlejning af ejendomme i perioden mellem indkomståret 2012 og indkomståret 2015, hvor den eksterne lejekontrakt er indgået. Vi skal derfor venligst anmode om, at forhøjelsen på 358.659 kr. for indkomståret 2012 ændres til en forhøjelse på 257.684 kr. for indkomståret 2012.

Fastsættelse af markedsleje - gennemgang af praksis

Udgangspunktet er, at markedslejen skal fastsættes til den værdi, som en af parterne uafhængig tredje person måtte være villig til at betale i leje for den pågældende ejendom.

SKAT anfører i afgørelsen, at såfremt det ikke er muligt at fastsætte en markedspris for udlejning af ejendommen, er der af Højesteret opstillet en hjælperegel, jf. TfS 1984,272 HR, hvor beskatningsgrundlaget kan beregnes som 8 % af den seneste offentlige ejendomsvurdering.

Vi er ikke enige med SKAT i, at højesteretsdommen fra 1984 er sammenlignelig med nærværende sag. For det første drejede dommen sig primært om, hvorvidt SKAT skulle respektere datidens boligreguleringslovgivning, når der skulle fastsættes en markedspris for ejendomsudlejning. Dette kunne hverken Østre Landsret eller Højesteret imødekomme. For det andet fremgår det af dommen, at det af SKAT udøvede skøn hverken hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimeligt.

Det er således vores klare opfattelse, at dommen fra 1984 ikke i sig selv er en blåstempling af en beregningsmodel, hvor SKAT til enhver tid kan beregne en markedspris for ejendomsudlejning svarende til 8 % af den offentlige ejendomsvurdering. Det af SKAT udøvede skøn skal derimod altid fraviges, såfremt skønnet hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart forkert og urimeligt.

I SKM2014.817.ØLR, der er en stadfæstelse af SKM2013.616.BR, anføres, at det af SKAT udøvede skøn over markedsprisen på ejendomsudlejning på 8 % af den offentlige ejendomsvurdering skal tilsidesættes, idet der i stedet skal tages udgangspunkt i de i skønserklæringen ansatte beløb.

I SKM2008.300.BR anføres, at det af SKAT udøvede skøn over markedsprisen på ejendomsudlejning på 8 % af den offentlige ejendomsvurdering skal tilsidesættes, idet markedslejen, som sagsøger skal beskattes af, er den af syns- og skønsmanden vurderede leje.

Det er vores vurdering, at SKATs beregningsmodel på de 8 %, for så vidt angår ejendommene [adresse1] i [by1] og [adresse2] i [by2], hviler på et forkert grundlag og er åbenbart forkert og urimeligt. Det er således vores opfattelse, at der i nærværende sag er grundlag for at tilsidesætte

SKATs skøn. Endvidere er det vores opfattelse, at bevisbyrden for, at SKATs skøn vil medføre et urimeligt resultat, er løftet via fremlæggelse af vedhæftede lejekontrakter, der er indgået med uafhængige tredjepersoner samt vedhæftede formidlingsaftale fra [virksomhed3].

Vi skal derfor venligst anmode om, at Landsskatteretten imødekommer vores klage over SKATs skøn, således at markedsprisen for udlejning af ejendommene [adresse1] i [by1] og [adresse2] i

[by2] kan fastsættes til henholdsvis 115.200 kr. pr. år og 384.000 kr. pr. år, således

Landsskatterettens afgørelse

Et selskab, der stiller en ejendom til rådighed for dets direktør eller hovedaktionær, enten vederlagsfrit eller mod et vederlag under markedslejen, er skattepligtig af den objektive udlejningsværdi (markedslejen) i medfør af statsskattelovens § 4, litra b.

Det følger af ligningslovens § 2, stk. 1, at de af bestemmelsen omfattede interesseforbundne parter, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, skal anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Det er ubestridt, at selskabet og selskabets eneejer er interesseforbundne parter, hvorfor lejeindtægten for ejendommene [adresse1] og [adresse2] skal fikseres til markedslejen.

Dette indebærer, at der må foretages en sammenligning af, hvad der under tilsvarende omstændigheder og på tilsvarende vilkår kunne være opnået ved udlejning af ejendommene til en uafhængig tredjemand.

Der er fremlagt lejekontrakter, der er indgået på armslængdevilkår med tredjemand, til dokumentation for ejendommenes markedsleje. Det fremgår heraf, at den månedlige lejeindtægt for [adresse1] udgør 9.600 kr. samt at den månedlige lejeindtægt for [adresse2] udgør 32.000 kr.

Landsskatteretten finder ikke, at de faktiske omstændigheder tilsiger, at lejen skal fastsættes til otte procent af ejendomsvurderingen.

Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse, således at ansættelsen for 2011 nedsættes med 28.908 kr. og ansættelsen for 2012 nedsættes med i alt 129.883 kr.