Kendelse af 04-06-2018 - indlagt i TaxCons database den 22-06-2018

SKAT har ikke imødekommet selskabets anmodning om omvalg med henblik på, at en gennemført fusion bliver skattepligtig.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet og dets datterselskab, [virksomhed1] A/S, gennemførte en fusion i januar 2013 med selskabet som det fortsættende selskab. De to selskaber var inden fusionen koncernforbundne samt sambeskattet.

Fusionen blev gennemført den 1. oktober 2012. I henhold til generalforsamlingsprotokollat pkt. e af 10. januar 2013 blev fusionen gennemført skattefri.

I brev af 27. november 2014 anmodede selskabets advokat SKAT om, at den gennemførte fusion blev skattepligtig. Der fremgår bl.a. følgende af anmodningen:

”...

I Karnovs bemærkninger til Fusionsskattelovens § 8, stk. 8, note 24) – kopi vedlagt – sidestilles de i stk. 8 anførte kapitaltab med underskud i den almindelige indkomst, jf. stk. 6. Der henvises ikke til stk. 6, 1. pkt., hvorfor det må formodes, at sidestillingen er tiltænkt stk. 6 i sin helhed og dermed tillige bevaring af fremførselsmulighed i tilfælde af sambeskatning. Jeg har dog forståelse for, at en skattefri fusion kan medføre bortfald af det ophørende selskabs fradragskonto, men det savner enhver form for mening og saglig begrundelse, hvis det samme er tilfældet for det fortsættende selskab. Jeg anmoder derfor om SKAT’s stillingtagen til, om dette er tilfældet.

...

Såfremt SKAT måtte være af den opfattelse, at fremførelsen tillige bortfalder for så vidt angår [virksomhed2] ApS’ ”eget” uudnyttede fradragsberettigede kildeartsbestemte tab, skal jeg hermed anmode om omgørelse, jf. Skatteforvaltningslovens § 29...”

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet selskabets anmodning om omvalg. SKAT har ikke taget stilling til, om der kan ske omgørelse af dispositionen.

SKAT har bl.a. anført følgende:

”Anmodningen vedrører således et ønske om at den gennemførte fusion bliver skattepligtig fremfor skattefri. Der er dermed tale om et omvalg, og ikke om en omgørelse af den privatretlige disposition, idet selve den privatretlige fusion ikke ønskes ændret. Det er kun valget af om fusionen skal være skattepligtig eller skattefri der ønskes ændret. Anmodningen er derfor ikke omfattet af skatteforvaltningslovens § 29.

...

Selskabet har gennemført en fusion, og har foretaget det valg, at fusionen er skattefri. Fusionen er gennemført 1. oktober 2012.

Fusionsskattelovens § 8, stk. 8 medfører, at både det indskydende selskab og det fortsættende selskab fortaber kildeartsbestemt tab.

SKAT har som følge af denne bestemmelse foreslået en ændring af selskabets skatteansættelse for indkomståret 2012 således at fratrukket kildeartsbestemt tab på aktier 2.560.082 kr. nægtes og den resterende saldo for kildeartsbestemt tab på aktier ændres fra 668.419 kr. til 0 kr.

SKAT har ikke foretaget en ændring af selve fusionens skattefrihed.

Selskabet ønsker nu at foretage et omvalg, således at fusionen bliver skattepligtig i stedet for skattefri.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 30, at det er en betingelse for at tillade omvalg, at ansættelsen er ændret i forhold til det selvangivne og at denne ændring har betydning for det valg man traf, og at valget som følge af ændringen har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser.

Det er SKATs opfattelse, at SKATs ansættelsesændring vedrørende nægtelse af kildeartsbestemt tab ikke kan anses for at opfylde dette.

Det faktum, at både det indskydende og modtagende selskab i en fusion mister retten til kildeartsbestemt tab fra før fusionen, fremgår klart og tydeligt af fusionsskattelovens § 8, stk. 8. Der kan således ikke være tale om utilsigtede skattemæssige konsekvenser ved valget af den skattefri fusion og det faktum, at det kildeartsbestemte tab mistes er ikke en følge af en af SKAT foretagen skatteansættelse. Der er derimod tale om at fortabelsen af de kildeartsbestemte tab sker efter objektive regler, der finder anvendelse pr. fusionsdatoen som følge af fusionsskatteloven.

SKATs ansættelsesændring hvor det kildeartsbestemte tab ændres til 0 kr. er således ikke en utilsigtet skattemæssig konsekvens af valget af skattefri eller skattepligtig fusion, idet fortabelsen er direkte og klart lovhjemlet.

SKAT finder ikke, at forholdet kan sammenlignes med de af advokaten anførte afgørelser. SKAT kan som illustration heraf nævne TfS2002.315, hvor et selskab får tilladelse til omgørelse af et aktiesalg inden 3 års ejertid idet aktiesalget bliver skattepligtigt som følge af salgstidspunktet. I afgørelsen opstår der netop et skattepligtigt salg i stedet for et forventet skattefrit salg – dvs. det er konkret den disposition, der er gennemført som behandles anderledes. Dette er ikke sammenligneligt med selskabets situation, idet den gennemførte fusion jo netop er skattefri – og det ændres ikke af SKAT. Det SKAT har ændret er derimod konsekvensen af en skattefri fusion, og sker som følge af objektive regler.

På det grundlag kan selskabet ikke få tilladelse til omvalg.”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt principiel påstand om, at der skal ske omgørelse. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at der skal ske omvalg.

Repræsentanten har bl.a. anført følgende:

”...

Det var klagers og klagers revisors faste overbevisning, at fusionen ikke medførte bortfald af

klagers mulighed for at fremføre tidligere skattemæssige underskud vedrørende tab på aktier, hvorfor der blev selvangivet i overensstemmelse hermed.

Ved skrivelse af 31 /10 2014 anmodede SKAT om yderligere oplysninger og varslede samtidig,

at fremførsel af underskud ikke ville kunne finde sted (bilag 3)

Det fremhæves, at de fusionerede selskaber var sambeskattede, og undertegnede argumenterede med henvisning hertil ved skrivelse af 27/11 2014, at det fortsættende selskabs fradragskonto

ikke blev fortabt (bilag 4). Samtidig fremsættes subsidiært begæring om omgørelse.

Ved skrivelse af 5/1 2015 fremsendte SKAT agterskrivelse med varsling af forhøjelse af skattepligtig indkomst med kr. 2.560.082 til kr. 4.305.568 samt bortfald af tabskonto på kr. 668.419. (bilag 5)

Ved undertegnedes mail af 14/1 2015 begærede klager omgørelse (bilag 6). I forhold til omgørelse blev begæringen afvist i øvrigt med bemærkning om, at det var reglerne om omvalg, der fandt anvendelse, jf. SKATs skrivelse af 5/2 2015 (bilag 7). Begæringen blev ved brev af 20/2

2015 fastholdt, og udvidet til tillige at omfatte begæring om omvalg (bilag 8)

Efterfølgende har der været afholdt møde med sagsbehandleren hos SKAT. Referatet heraf er medtaget i den indklagede afgørelse og er først i den forbindelse kommet til klagers kundskab.

På visse punkter findes referatet ikke retvisende, men dette findes ikke umiddelbart af betydning for sagen og vil derfor ikke blive kommenteret yderligere. Det bemærkes, at selvom diverse afgørelser blev drøftet under mødet, omfattede dette ikke SKM 2013 248 HR, som først af SKAT er blevet påberåbt i afgørelsen uden mulighed for klager til at kommentere herpå.

Anbringender:

Ad. Omgørelse

Det gøres gældende, at klager har krav på omgørelse af fusionen fra en skattefri til en skattepligtig, jf. Skatteforvaltningslovens§ 29.

For så vidt angår de i § 29 stk. 1 anførte betingelser henvises til det i bilag 2 side 2-3 anførte

samt de under sagen fremlagte oplysninger om, at hverken klager, revisor eller advokat var

opmærksom på, at en fusion kunne udløse tab af et ellers fremførelsesberettiget skattemæssigt

underskud.

Det, som ønskes omgjort, er ikke selve fusionen, men alene den tilhørende beslutning om, at fusionen blev gennemført skattefrit. Betragtninger om, at fusionen selskabsretligt ikke kan finde sted, findes irrelevante.

Ad. Omvalg

Det gøres gældende, at klager subsidiært har krav på omvalg i medfør af SFL § 30, således at fusionen kan selvangives som skattepligtig. Til støtte herfor gøres det ved skrivelse af 5/1 2015 gældende, at det står klager frit for indtil indlevering af selvangivelse at oplyse og selvangive fusionen som skattepligtig.

For så vidt angår de nærmere betingelser for at tillade omvalg henvises til de samme forhold, som beskrevet vedrørende betingelserne for omgørelse.

I relation til praksis henvises til de i bilag 8 påberåbte afgørelser, særligt U 2007. l 77H/Tfs 2006/925.

For så vidt angår SKM 2013.248 HR fremhæves, at i nærværende sag har skattemyndighederne foretaget en skatteansættelse af betydning for selskabets valg af en skattefri fusion, hvorfor betingelserne for anvendelse af SFL § 30 er opfyldt.”

Landsskatterettens afgørelse

Selskabet har anmodet om, at fusionen skal være skattepligtig i stedet for skattefri. Der er således ikke tale om en omgørelse af en privatretlig disposition i henhold til skatteforvaltningslovens § 29. Der er derimod tale om en anmodning om omvalg i henhold til skatteforvaltningslovens § 30.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 30, stk. 1, kan SKAT tillade, at en skattepligtig ændrer valg af selvangivne oplysninger, i det omfang skattemyndighederne har foretaget en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, der har betydning for valget, og valget som følge heraf har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser.

Anmodning om tilladelse efter stk. 1 skal fremsættes af den skattepligtige inden 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om den ansættelse, der begrunder anmodningen. SKAT kan efter anmodning fra den skattepligtige dispensere fra fristen, hvis særlige omstændigheder taler derfor, jf. skatteforvaltningslovens § 30, stk. 2.

Derudover er bl.a. fusionsskattelovens § 1 nævnt i bilag 2 til betænkning nr. 1426 fra 2003, ”uddrag af Skatterådets foreløbige notat af 12. november 1999 om selvangivelsesomgørelse” under afsnit 1, ”lovregler, hvorefter der skal foretages et valg på selvangivelsen”.

Det er således skatteforvaltningslovens § 30, der finder anvendelse i den konkrete sag.

Ifølge fusionsskattelovens § 8, stk. 6, kan underskud ikke fremføres ved en fusion. Underskud opstået under sambeskatning kan dog fortsat anvendes. Dette gælder dog ikke kildeartsbegrænsede tab, herunder aktietab, som bortfalder, jf. fusionsskattelovens § 8, stk. 8.

SKATs afgørelse vedrører ikke en regulering af selve dispositionen, den skattefri fusion. Fusionen er således herefter fortsat skattefri. Afgørelsen er en konsekvens af den skattefri fusion. Konsekvensen af fusionen er reguleret henholdsvis i fusionsskattelovens § 8, stk. 6 og stk. 8. Der anses derfor ikke at foreligge en utilsigtet skattemæssig konsekvens.

SKATs ansættelse anses ikke at have fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser for selskabet, jf. skatteforvaltningslovens § 30, stk. 1. Der er henset til, at det fremgår af fusionsskattelovens § 8, stk. 8, jf. § 8, stk. 6, at kildeartsbegrænsede tab bortfalder ved fusion.

Betingelserne for omvalg er således ikke opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 30. Anmodningen om, at den skattefri fusion bliver skattepligtig, kan derfor ikke imødekommes.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.