Kendelse af 19-11-2018 - indlagt i TaxCons database den 10-01-2019

Generelle faktiske oplysninger

Klageren drev i indkomståret 2012 virksomheden [virksomhed1] v/[person1] med udvikling af kundespecifik software og konsulentbistand i forbindelse med software. Den 25. juli 2012 skiftede virksomheden navn til [virksomhed2], cvr-nummer [...1] (herefter betegnet virksomheden). Branchekoden blev også ændret til 692000 for bogføring og revision: skatterådgivning. Derudover stiftede klageren i 2012 også selskabet [virksomhed3].

SKAT har oplyst, at klageren overfor SKAT havde oplyst, at [virksomhed2] også driver virksomhed med rådgivning og salg af investeringsgrunde i samarbejde med en engelsk virksomhed [virksomhed4].

[virksomhed5] ApS, binavn [virksomhed6] ApS og [virksomhed7] ApS, og [virksomhed8] ApS er begge ejet af [virksomhed9] ApS, hvis indehaver har en nær personlig relation til klageren.

Klageren havde frem til den 30. juni 2012 lønmodtagerjob som statsautoriseret revisor ved [virksomhed10]. Klageren havde under sin ansættelse indskudt 650.000 kr. på en iværksætterkonto.

Under klagesagen ved Landsskatteretten har klagerens repræsentant fremlagt klagerens og dennes samlevers R75 oplysninger for indkomstårene 2011 og 2012. Det fremgår af klagerens R75, at klageren var (med)indehaver af følgende ejendomme i det pågældende indkomstår:

Klagerens repræsentant har under klagesagen fremlagt en privatforbrugsopgørelse som viser et privatforbrug for klageren på 1.963.808 kr. og 390.661 kr. for klagerens samlever.

Klageren har yderligere fremlagt årsopgørelsen for indkomståret 2012 for klageren og dennes samlever.

Repræsentanten ses endvidere at have fremlagt en forklaring fra klageren vedrørende de i sagen omhandlende forhold.

SKAT har fremlagt en BiQ oversigt over klagerens ejerforhold under klagesagen ved Landsskatteretten. Oversigten viser, at klageren er i direkte besiddelse af 50-66,66 % af anparterne i [virksomhed11] ApS, 50-66,66 % af [virksomhed12] ApS, 50-66,66 % af [virksomhed13] ApS og 100 % af Anpartsselskabet af 30. august 2012.

Faktiske oplysninger vedrørende omsætningen i [virksomhed2]

Det fremgår af virksomhedens regnskab for perioden 25. juli -31. december 2012, at virksomheden i det pågældende indkomstår havde en samlet omsætning på 934.370,55 kr. Af omsætning var 650.000 kr. fra hævning af indskuddet på klagerens iværksætterkonto, og det resterende 284.370,55 kr. stammede fra salg af varer og ydelser. Af beløbet på 284.370,55 stammede 181.000 kr. fra fakturaerne 1022-1026. Det fremgår endvidere af regnskabet, at virksomheden havde ”Direkte omkostninger m/moms” for 687.020,60 kr., huslejeomkostninger for 144.000,00 kr., samt omkostninger til kontorartikler og tryksager for 75.000,00 kr., hvorfor virksomhedens resultat før afskrivninger og rente var på 26.561,95 kr. Der ses ikke at være foretaget revision eller review af regnskabet.

Af den til regnskabet hørende kontospecifikation, fremgår det, at omsætningen vedrørende salg af varer og ydelser m/moms hidrørte fra betalingen af fakturaerne 1010 til 1026. Det fremgår yderligere af kontospecifikationen, at kontoen ”Direkte omkostninger” dækker over en række udgifter bl.a. påført teksten ”[virksomhed4]” og ”Kampagne [virksomhed4] Danmark”. Klageren har omkring udgifterne, samt indtægtsfakturaerne 1022-1026, oplyst overfor SKAT, at disse var falske og dermed ikke reelle.

Fakturaerne 1022, 1023, 1024, 1025 og 1026 ses alle at være udstedt til [virksomhed8] ApS for udført konsulentarbejde. I nedenstående tabel ses en oversigt over de pågældende fakturaer.

Under klagesagen ved Landsskatteretten har klagerens repræsentant fremlagt en erklæring fra indehaveren af [virksomhed8] ApS, hvori indehaveren, foranlediget af klageren, bekræfter at [virksomhed8] ApS hverken har modtaget eller betalt 5 fakturaer til en samlet værdi af 181.000 kr. inkl. moms, fra [virksomhed2] i indkomståret 2012. Erklæringen er dateret til den 1. marts 2018.

SKAT har under klagesagen fremlagt en dombogsudskrift fra Retten i [by1], hvor der den 24. juni 2016 blev afsagt dom i en ansvarssag mod klageren. Det fremgår af udskriften fra dombogen, at klageren havde tilstået at have fabrikeret fakturerer, så de fremstod som værende fradragsberettigede udgifter for bl.a. husleje og administrationsomkostninger (vedrører de fradrag, som SKAT ikke har anerkendt – se ovenstående afsnit vedrørende klagerens regnskab og kontospecifikation), og som indtægter i form af rådgivning og konsulentarbejde (her refereres til faktura nr. 1022-1026 som udgør en omsætning på i alt 181.000 kr., se oversigten nedenfor). Retten fandt, at klagerens tilståelse var støttet af de i øvrigt foreliggende oplysninger, hvorfor det var bevist, at klageren var skyldig i tiltale.

Nedenfor ses et uddrag af listen fra dombogen over falske fabrikerede fakturaer:

Det bemærkes, at SKAT i deres afgørelse af 3. februar 2015 ikke har anerkendt fradrag som anført i virksomhedens regnskab med 866.540 kr., og i den forbindelse har lagt til grund, at virksomheden havde en omsætning på 934.370,55 kr., som anført i virksomhedens regnskab. Klageren har i sin klage til Landsskatteretten anført, at virksomhedens omsætningen skal nedsættes med 181.000 kr. i forhold til, hvad der fremgår af virksomhedens regnskab, hvilket ikke tidligere har været fremført overfor SKAT.

Faktiske oplysninger vedrørende indsætninger på klagerens private bankkonti

Det fremgår af klagerens bankkontoudtog, at klageren i indkomståret 2012 modtog en række større indsætninger på sin private bankkonti. Nedenfor ses en oversigt over indsætningerne:

Klageren har overfor SKAT fremlagt et gældsbrev, hvoraf det fremgår af gældsbrevets forside, at klageren var udsteder af gældsbrevet. Derudover ses gældsbrevet at være udfærdiget af et advokatfirma og på deres brevpapir. Det fremgår endvidere af gældsbrevet, at klageren skyldte [virksomhed5] ApS 2.668.875,61 kr., og at gælden var afdragsfri og ydet på anfordringsvilkår, hvorfor kreditor kunne opsige gælden til fuld indfrielse uden varsel. Det fremgår yderligere, at gælden forrentes med 6 % p.a. fra underskrift af gældsbrevet, og at renten forfaldt til betaling årligt den 31. december 2015. Enhver betaling fra debitor til kreditor skulle ske til konto [...95], medmindre kreditor oplyste andre kontooplysninger. Gældsbrevet er dateret til den 28. februar 2015 og underskrevet af debitor og kreditor. Det er dog ikke muligt at læse, hvilke navne der fremgår i ”underskrift-feltet”. Klagerens og indehaveren af [virksomhed5] ApS’ navn fremgår dog begge under ”underskrift-feltet” for henholdsvis debitor og kreditor.

Under klagesagen ved Landsskatteretten har klagerens repræsentant fremlagt endnu et gældsbrev, der ses at være identisk med ovenstående bortset fra, at det skyldig beløb er ændret til 3.191.521,87 kr. Dette gældsbrev er også dateret til den 28. februar 2015. Der er også påført ”[by2]” ved datering hos debitor, og underskrifterne ses ikke at være identiske med det først fremlagte gældsbrev.

Klagerens repræsentant har i forbindelse med indsendelse af klagen til Landsskatteretten fremlagt en oversigt over mellemregningssaldo mellem klageren og [virksomhed5] ApS. Nedenfor ses en oversigt over mellemregningssaldoen for den del, der vedrører indkomståret 2012:

Mellemregningssaldoen fortsætter frem til den 28. februar 2015 med en slutsaldo på 2.668.875,61 kr.

Derudover er der fremlagt en erhvervslejekontrakt vedrørende ejendommen [adresse1], [by3], hvoraf det fremgår, at klageren udlejede ejendommen til [virksomhed9] ApS. Det fremgår af lejekontrakten, at den årlige leje var aftalt til 87.000 kr. Kontrakten ses at være underskrevet af udlejer og af lejer, og være dateret til den 24. september 2012.

Under klagesagen har repræsentanten fremlagt en ny og endelig mellemregningsopgørelse, som viser mellemregning mellem klageren og [virksomhed5] ApS frem til 15. december 2017, hvor mellemværende, ifølge opgørelsen, udlignes endeligt med en betaling fra klageren til [virksomhed5] ApS på 95.594,97 kr., hvorefter saldoen er i nul. Endelig udligning af mellemværendet skete ifølge oversigten den 15. december 2017.

Repræsentanten har yderligere fremlagt en kontoudskrift for sin [finans1] kontonr. [...65] for perioden 1. juli – 31. juli 2015, der viser, at klageren den 1. juli 2015 foretog en overførsel på 2.500.000 kr. med teksten ”tilbagebet.lån”. Det fremgår ikke af transaktionsoplysningerne på kontoudskriften, hvem pengene er overført til.

Derudover er der også fremlagt en udskrift fra klagerens bankkonto [...65] for perioden 1. marts – 31. marts 2014, hvorpå der er påført en ring med kuglepen omkring en udbetaling fra kontoen med teksten ”(indehaveren af [virksomhed5] ApS)” på 100.000,00 kr.

Klageren har desuden fremlagt en leasingaftale indgået mellem klageren og [virksomhed8] ApS, dateret til den 8. november 2013 vedrørende leasing af en BMW 535. Det fremgår af aftalen, at den månedlige leasingbetaling udgjorde 3.799,00 kr., inkl. moms, og at der ved underskrift blev betalt en ekstraordinær leasingafgift på 10.000,00 kr., inkl. moms.

Repræsentanten har også fremlagt en udskrift af [virksomhed5] ApS’ kontospecifikation vedrørende konto 5983 ”Udlån – [person1]” for perioden 1. januar – 31. december 2017. Kontospecifikationen viser, at der den 21. december 2017 blev bogført en renteindtægt på 5.197,84 kr. med teksten ”Renteindtægt, indfrielse af [person1]s lån”, og en postering på -95.594,97 kr. med teksten ”LÅN – [person1]”. Efter posteringen er kontoens saldo 0,00 kr.

Derudover er der også fremlagt en e-mailkorrespondance mellem klageren og indehaveren af [virksomhed5] ApS, hvoraf det fremgår, at klageren ønskede at indfri sit udestående med [virksomhed5] ApS. E-mailkorrespondancen foregik i perioden 13. december til 21. december 2017. Indehaveren oplyste i korrespondancen, at klagerens endelige skyldige beløb pr. dags dato, den 14. december 2017, var 95.594,97 kr., hvilket klageren i en e-mail af 21. december 2017 anførte at have overført til [virksomhed5] ApS.

Endvidere har repræsentanten fremlagt en transaktionsspecifikation fra sin bankkonto, som viser, at der fra [finans1] kontonr. [...57] den 21. december 2017 blev overført 95.594,97 kr. til [finans2] A/S kontonr. [...75] med teksten ”Lån – [person1]”. Derudover er der fremlagt en kontooversigt for perioden 21. december – 22. december 2017, der viser ovenstående betaling. Klageren har endvidere fremlagt en posteringsspecifikation fra [virksomhed5] ApS bankkonto, der viser førnævnte indbetaling til [virksomhed5] ApS fra klageren.

Klageren har desuden fremlagt en række bankkontoudskrifter og posteringsoversigter fra egne bankkonti, samt fra [virksomhed5] ApS’ konto, der viser løbende transaktioner frem og tilbage mellem parterne, størstedelen vedrører senere indkomstår end 2012.

Derudover har klageren fremlagt en række kvitteringer fra Serve Huse vedrørende opførelsen af et hus på ejendommen [adresse4], samt to fakturaer på henholdsvis 325.000 kr. og 500.000 kr. fra [virksomhed5] ApS for ”Entreprisesum [adresse4], [by3] herunder køkken, bad, badeværelser, bryggers samt byggestyring m.v.” og for ”Overskudsandel [adresse4], [by3] i henhold til aftale”.

Det fremgår af SKATs mødereferat, at klageren har oplyst, at indsætningen på 94.000 kr. stammede fra klagerens salg af en MG fra 1972, som blev solgt på grund af klagerens mangel på midler til at renovere køretøjet for. Det fremgår endvidere af mødereferatet, at indehaveren af [virksomhed5] ApS havde finansieret klagerens køb af ejendommen [adresse4].

Som anført ovenfor er der konstateret to indsætninger fra klagerens storebror på klagerens [finans1] kontonr. [...65]. I den forbindelse har klagerens repræsentant under klagesagen fremlagt en udskrift af klagerens kontoudtog for den pågældende bankkonto for perioden 1. december – 31. december 2012, hvor der med kuglepen er sat ring om indsætningerne, og med blå markerfarve er der markeret to overførsler fra klagerens bankkonto til [virksomhed5] ApS henholdsvis den 19. december på 742.750,00 kr. og den 20. december 2012 på 750.000,00 kr.

Derudover er der i den forbindelse også fremlagt et gældsbrev for en låneaftale mellem klagerens storebror (låntager) og [virksomhed9] ApS (långiver) på et lånbeløb, som ifølge låneaftalens punkt 1 ”udgør op til DKK 3.000.000,00 og udbetales løbende i forbindelse med finansieringen af [adresse5], [by3]”. Det fremgår endvidere, at lånet forrentes med en fast årlig rente på 7,30 %, og at restgælden forfalder til fuld indfrielse senest den 31. januar 2014. Gældsbrevet er dateret den 12. september 2012 og ses at være underskrevet af både långiver og låntager.

Derudover har repræsentanten fremlagt en bankkontoudskrift for klagerens storebror for perioden 1. september – 28. september 2012. Af kontoudskriften fremgår det, at klagerens bror den 17. september modtog 1.750.000,00 kr. fra [virksomhed5] ApS med teksten ”Lån fra [virksomhed5]”. Derudover har klagerens storebror, den 27. september 2012, overført 1.730.942,08 kr. til ”Kundekort [...]”.

Der er endvidere fremlagt en posteringsoversigt. Det fremgår ikke hvad posteringsoversigten vedrører, men klageren har dog oplyst, at oversigten vedrører låneforholdet mellem klagerens storebror og [virksomhed5] ApS. Der ses 36 posteringer på oversigten, hvoraf en overvejende del vedrører udgifter til bolig, forsikring, sikkerhedsstillelse, tinglysning og lign. Den 17. september fremgår posteringen ”Lån” på 1.750.000,00 kr., hvorefter saldoen er opgjort til 2.186.347,26 kr. Derudover ses der posteringer den 13. december og den 28. december med teksten ”Retur til [virksomhed5] via [person1]” på henholdsvis -916.722,94 kr. og -212.000,00 kr., hvorefter saldoen er på 1.069.783,75 kr. Sidste postering i oversigten er den 18. november 2013 - på dette tidspunkt er saldoen på 3.480.919,93 kr.

Der er derudover fremlagt et skærmdump fra www.OIS.dk, hvoraf det fremgår, at [adresse5] i 2012 blev solgt for 1.000.000,00 kr., og at der er udfærdiget slutseddel herpå den 31. oktober 2012.

Repræsentanten har også fremlagt en oversigt vedrørende bankregnskabet for klagerens storebror vedrørende [adresse5]. Oversigten ses nedenfor.

Der er desuden fremlagt en erklæring fra klagerens storebror, hvoraf det fremgår, at han havde lånt penge af [virksomhed5] ApS i indkomståret 2012 til at erhverve ejendommen [adresse5]. Det fremgår endvidere, at han tilbagebetalte lånet med 916.722,94 kr. efter at have solgt 50 % af ejendommen, og at denne betaling, sammen med betalingen på 212.000 kr., blev overført til klagerens bankkonto som et afdrag på storebrorens gæld.

Klageren har oplyst, at der ikke er en personlig relation mellem klagerens storebror og indehaveren af [virksomhed5] ApS.

Vedrørende indsætningen på 321.644,97 kr. på klagerens private bankkonto har repræsentanten under klagesagen fremlagt to fakturaer, fakturanr. 10990 på 12.000,00 GBP og fakturanr. 10989 på 22.811,00 GBP udstedt til [virksomhed14] af [virksomhed5] ApS/[...].dk. Fakturaerne er dateret til henholdsvis den 1. juli 2012 og den 26. juni 2012.

Derudover er der fremlagt en udskrift af en kontospecifikation, som ifølge klageren tilhører [virksomhed5] ApS. Af kontospecifikationen fremgår det, at der den 27. juni 2012 er bogføring indtægt på 212.043,95 kr. på kontoen ”Andre indtægter” for en faktura med bilagsnummer 10989 i GBP.

Der er desuden fremlagt en erklæring fra indehaveren fra [virksomhed5] ApS. Det fremgår af erklæringen, at klageren i 2012 lånte penge af [virksomhed9] ApS og [virksomhed5] ApS mod, at pengene blev tilbagebetalt med 6 % rente. Det fremgår endvidere af erklæringen, at alle posteringer blev registreret i [virksomhed5] ApS’ bogføring, og at klageren efterfølgende skulle tilbagebetale beløbet som et nettobeløb. Det fremgår yderligere, at indehaverens advokat havde formaliseret låneaftalen, og at lånet blev indfriet fuldt ud i slutningen af 2017. Låneforholdet startede med, at klageren i juli 2012 fik overført 321.644,97 kr. fra [virksomhed14]. Inden da havde klageren, ifølge indehaveren, 29.918,68 kr. til gode for klagerens udlæg på vegne af [virksomhed5] ApS. Det fremgår derudover også, at lånesaldoen mellem klageren og [virksomhed5] ApS gik op og ned, og at klageren bl.a. betalte to store beløb af henholdsvis 742.750 kr. og 750.000 kr. retur til [virksomhed5] ApS i december 2012 som tilbagebetaling for udlånet og som afdrag på klagerens storebrors lån. Det fremgår også, at klagerens storebror havde lånt penge af [virksomhed5] ApS til erhvervelsen af [adresse5], og at afdragene i første omgang blev overført fra broren til klageren.

Faktiske oplysninger vedrørende salg af software

Klageren overdrog i indkomståret 2012 software i form af en database til klagerens bror for 150.000 kr. Databasen blev anskaffet af klageren i indkomståret 2011 for 52.591,78 kr.

Der blev den 2. januar 2015 udsendt et forslag til afgørelse i overensstemmelse med, hvad der fremgår af SKATs endelig afgørelse. SKAT modtog ikke indsigelser til forslaget inden for den angivne frist.

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet fradrag for udgifter i klagerens virksomhed for indkomståret 2012 på 866.540 kr., og har i den forbindelse fastholdt virksomhedens omsætning som anført i virksomhedens regnskab på 934.370,55 kr. Derudover har SKAT i samme indkomstår forhøjet klagerens overskud af virksomhed med 1.425.894 kr. for konkrete indsætninger. Endvidere er klagerens skattepligtige indkomst blevet forhøjet med 97.408 kr. for beskatning af avancen ved salg af software.

SKAT har som begrundelse for sin afgørelse anført følgende:

” ...

...

Firmaets regnskab er opdelt på den måde, at hævede iværksætterkontomidler – 650.000 kr. – er tillagt som omsætning. Omsætning er bogført med 284.370,55 kr. Der er bogført udgifter med i alt 907.809 kr.

...

2. Bevægelser på bankkonti:

...

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

...

SKAT finder det ikke dokumenteret, at de indsatte beløb ikke er erhvervet af dig som indkomst, der er skattepligtig i medfør af Statsskattelovens § 4.

Der er konstateret, at der flere gange er indsat store beløb, ligesom der er hævet store beløb på din bankkonto. Det findes ikke dokumenteret eller i tilstrækkelig grad påvist, at der har været en sammenhæng mellem de foretagne hævninger og de fakturaer, du har bogført som udgiftsbilag. Der er her blandt andet henset til, at der ikke kan foretages tids- eller beløbsmæssig afstemning, ligesom overførsel til [virksomhed5] ApS foretages umiddelbart efter modtagelse af et stort beløb fra din bror [person2].

Der skal foreligge dokumentation (grundbilag) for pengestrømmen og årsagen til denne. Dette gælder både indsætninger og hævninger.

SKAT har ikke anset den fremsendte bogføring og bilag for at dokumentere pengestrømmene eller årsagen til disse.

Da du driver momspligtig virksomhed, anser SKAT de udeholdte beløb for at indeholde salgsmoms, hvorfor SKAT beregner ændringer således:

3. Salg af software

...

3.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Det er SKATs opfattelse, at du er skattepligtig ved den opnåede avance ved slag af software.

Avancen anses at være skattepligtig efter Statsskatteloven § 4.

... ”

I forbindelse med klagesagens behandling er Skattestyrelsen kommet med følgende bemærkninger:

” ...

Omsætning med Biludlejning og Forsikring:

Klager har udstedt fakturaer til [virksomhed8] ApS. Der er udstedt fakturaer for 181.000 kr. og salgsmomsen heraf 45.250 kr. Omsætningen på disse bilag vedrører konsulenthonorarer.

SKAT har ved sin afgørelse af d. 3.2.2015 anset samhandel med [virksomhed5] ApS for at være konstrueret og nægtet skattemæssig fradrag for driftsudgifter med tilhørende købsmoms.

Klager i brev til SKAT af d. 17.4.2015 tilstået, at samhandel med [virksomhed5] ApS er konstrueret med det formål, at opnå udbetaling af hensatte midler på iværksætterkonti. Der er i den forbindelse nægtet fradrag med driftsudgifter for 866.540 kr., ikke godkendt købsmoms udgør 203.388 kr.

[virksomhed5] ApS har i mail af d. 6. 10.2014 bekræftet, at samhandel har foregået og fremsendt udgiftsbilag, der svarer til klagers udgiftsbilag.

Klager er efterfølgende ansat i [virksomhed8] ApS til en månedsløn på i gennemsnit ca. 40.000 – 50.000 kr.

Klagers repræsentant er af den opfattelse, at fakturaer udstedt til [virksomhed8] ApS er en del af det konstruerede set up med [virksomhed5] ApS, og at der derfor ikke skal ske beskatning og betaling af salgsmoms vedrørende de fakturaer, der er udstedt til [virksomhed8] ApS.

SKATs opfattelse:

SKAT finder, at der skal ske beskatning og beregning af salgsmoms af de omhandlede fakturaer på 181.0000 kr. Der er efter SKATs opfattelse god grund til at tro, at der er indkomst fra [virksomhed8] ApS.

SKAT har i den forbindelse bl.a. henset til, at klager senere er blevet lønansat hos [virksomhed8] ApS, ligesom, der ikke ses at være oppebåret anden indtægt i denne periode, hvor samhandel har fundet sted.

Det bemærkes, at forholdet for hvilket, der er aflagt fuld tilståelse vedrører søsterselskabet [virksomhed5] ApS.

Ændringen bør derfor fastholdes.

Indsætninger i bank:

SKAT har anset indsætninger i bank på 1.782.368 kr. for skattepligtige med 1.425.894 kr. og momsen er beregnet til 356.474 kr.

Repræsentanten har specificeret indsætninger således:

Mellemregning med [virksomhed5] ApS:

SKATs kommentarer til indsætninger:

Som modtageroplysninger er angivet [virksomhed5] ApS og klagers kontonummer, hvorpå beløbet er indsat.

Repræsentanten oplyser, at beløbet efter aftale med [virksomhed5] ApS er indsat direkte på klagers konto som lån.

Der er ikke fremlagt dokumentation for, at [virksomhed5] ApS har indgået aftale med klager vedrørende denne udsædvanlige betalingsform. Der er ikke fremlagt dokumentation for lånet.

Det er uvist, hvilke forretningsmæssige relationer (storebroren) har til [virksomhed5] ApS.

Det fremgår dog af foreliggende oplysninger, at (storebroren) har købt ejendom, foretaget nedrivning og bygget nyt dobbelthus, hvorefter det ses solgt.

Mellemregning med [virksomhed5] ApS:

Klager har på møde hos SKAT forklaret, at han i 2014 i forbindelse med køb af [adresse4] manglede likvider, hvorfor han lånte af [virksomhed5] ApS, hvis ejer er klagers kammerat fra gymnasietiden. Ejendommen på [adresse4] er i lighed med brors ejendom [adresse5] blevet revet ned, og der er genopført et dobbelthus på grunden.

Klager har til brug for sagen udarbejdet en opgørelse over sine mellemregninger med [virksomhed5] ApS for perioden 6.6.2012 til 28.2.2015.

Der ser efter vores opfattelse ud som om, klagers private konto i 2012 har fungeret som underkonto i [virksomhed5] ApSs bogholderi.

Der er endvidere i forbindelse med nærværende sag udarbejdet et gældsbrev mellem klager og [virksomhed5] ApS. Gælden er opgjort til 2.668.875,61. Mellemregningen skulle herefter udgøre 0 kr.

Gældsbrevet er dateret 28.2.2015. Klager har på møde med SKAT d.11.6.2015 forklaret, at ejendommen [adresse4] reelt er finansieret af [virksomhed5] ApS og at lånebeløbene hertil indgår i den opgjorte gæld på gældsbrevet. Ejendommen tilhører dog klager. Ejendommen er nu solgt og gælden vil blive indfriet inden længe.

Forholdet er efter SKATs opfattelse forklaret, men ikke nærmere dokumenteret.

Den nu fremlagte mellemregning er udarbejdet til lejligheden og med baggrund i de hævninger, der er på bankkonti. Det ses endvidere ikke godtgjort, at mellemregningen kan stemmes af til [virksomhed5] ApS bogholderi. Mellemregninger er alene udarbejdet til brug for skattesagen og ses ikke attesteret af [virksomhed5] ApS.

SKAT ser ingen grund til at kommentere på de bilag på mellemregningen, der forekommer efter påklagede indkomstår. Disse anses nærmere at være medtaget for at give et billede af, at saldoen mellem klager og [virksomhed5] ApS kunne gå begge veje, og at det var naturlig følge af det personlige kendskab mellem hovedaktionær i [virksomhed5] ApS (...) og klager, at selskabet udlåner store beløb til klager.

Opsamling:

Samlet set gøres det gældende, at forhøjelsen vedrørende indsættelser bør fastholdes.

Klager har efter SKATs opfattelse ikke sandsynliggjort, at indsættelser ikke stammer fra erhvervsmæssige aktiviteter.

Iflg. SKATs mening er der tale om meget usædvanlige forretnings metoder, hvor en privat konto anvendes som gennemgangskonto, for indtægter der vedrører et uvedkommende selskab.

Det kan tilføjes, at der endvidere sket forhøjelse vedr. indkomståret vedrørende en fiktiv handle med [virksomhed5] ApS. Forholdet er ikke påklaget til Skatteankestyrelsen. I sagen, er der udarbejdet falske bilag med henblik på udbetaling af negativ moms samt skrumpning af resultat.

[virksomhed5] ApS har i den forbindelse bekræftet samhandelen med klager før klager har aflagt fuld tilståelse vedrørende forholdet. Dette underbygger ikke ligefrem selskabets troværdighed.

Hertil skal lægges, at klager i sin egenskab af statsautoriseret revisor burde have et indgående kendskab til såvel skatte- og momsreglerne som bogføringslovens bestemmelser.

Avance ved salg af software:

Klager har i indkomståret afstået software til sin bror til en pris af 150.000 kr.

Salgsprisen er if. Indsigelsen fastsat til databasens kostpris på daværende tidspunkt. Det anføres i klagen, at der er medgået et ikke ubetydeligt beløb i form af omkostninger og arbejdsindsats.

Disse omkostninger er ikke dokumenteret, ligesom den nævnte arbejdsindsats ikke kan anses at være en udgift i forbindelse med udviklingen. Der vil i forbindelse med opnåelse af avancer på ikke færdigt udviklede produkter altid indgå arbejdsindsats i en eller anden form. Avancen kan efter SKATs opfattelse opgøres som salgspris – købspris, da der ikke foreligger dokumentation for yderligere omkostninger.

SKAT er dog enig med repræsentanten i, at avancen skal opgøres således:

Der skal efter SKATs opfattelse derfor ske nedsættelse med 30.000 kr.

... ”

SKAT er fremkommet med yderlige bemærkninger:

” ...

Tidslinje i forbindelse med udsendelse af agter og kendelse

Efterfølgende kontakt går via ansvarsafdelingen, da klager ønsker at tilstå en del af forholdet. Noget af afgørelsens indhold påklages, resten beder sky. om at blive betragtet som tilståelses forhold.

Omsætning med [virksomhed8] ApS ApS: Virksomheden hedder nu [virksomhed15] ApS ([virksomhed15] ApS)

...

Ingen egentlige nye oplysninger. Men til underbygning af sagen kan følgende oplyses om klagers ansættelsesforhold i sine selskaber: Nu medejer.

Det kan konstateres, at der hæves løn i en størrelsesorden, der svarer til de fakturaer, man hævder ikke er løn/modtaget via fakturaer i 2012.

Det kan tilføjes, forholdet ikke er medtaget i tilståelsessagen, hvor der er afsagt dom af 24.6.2016(vedlægges). Tilståelsessagen er lavet i forbindelse med nærværende sag og vedrører samme indkomstår.

Samlet udtalelse til sky.s egen redegørelse, nu med bilag og forklaring.

Repræsentantens påstand om, at det er et krav, at der skal foreligge en privatforbrugsopgørelse afvises. En privatforbrugsopgørelse kan underbygge en sag, men vil aldrig være et krav til en ansættelse.

Slet ikke når der er tale om faktiske indsættelser.

Repræsentanten har da også valgt ikke at vedlægge en sådan til underbygning af sin påstand.

Klager har siden d. 19.8.2003 været registreret med CVR-nr. [...1]. I perioden 19.8.2003 til 24.7.2012 hed virksomheden [virksomhed1] v/[person1].

I denne periode er virksomheden registreret med branchekode 722200 Udvikling af kundespecifikt software og konsulentbistand med software.

Der er tale om mellemregning med en vens selskab, hvor klager for de pågældende år er indsendende revisor (jf. BIQ). Klager er i dag 50 % ejer af alle selskaber, der nævnes i klagen. (se vedlagte fra BIQ).

Gældsbrev til [virksomhed5] ApS er udfærdiget efter sagens afslutning hos SKAT. Med hensyn til nu foretagne afstemninger med [virksomhed5] ApS kan disse meget vel være foretaget af klager selv, idet han har haft revisoradgang.

Iflg. SKATs mening er der tale om meget usædvanlige forretningsmetoder, hvor en privat konto anvendes som gennemgangskonto for indtægter, der vedrører et uvedkommende selskab.

Det kan tilføjes, at der endvidere er sket forhøjelse for indkomståret vedrørende en fiktiv handel med [virksomhed5] ApS. Forholdet er ikke påklaget til Skatteankestyrelsen. I sagen, er der udarbejdet falske bilag med henblik på udbetaling af negativ moms samt skrumpning af resultat. Der er tale om en tilståelsessag, og der er faldet dom i denne sag.

[virksomhed5] ApS har i forbindelse med selve sagen bekræftet samhandelen med klager, før klager har aflagt fuld tilståelse vedrørende forholdet. Dette underbygger ikke ligefrem selskabets troværdighed. De har ligefrem sendt de samme fakturaer, klager har anvendt.

Det tilføjes, at klager kommer med en del bemærkninger omkring de nævnte selskabers bogføring af forholdende. Disse bemærkninger anses ikke at kunne tages til indtægt med henvisning til de nævnte selskabers troværdighed. Bogføringen er da heller ikke dokumenteret.

Hertil skal lægges, at klager i sin egenskab af statsautoriseret revisor burde have et indgående kendskab til såvel skatte- og momsreglerne som bogføringslovens bestemmelser. Det anses for særdeles usædvanligt, i sært henset til klagers referencer.

SKAT kan ikke afvise, at transaktionerne omkring indsættelser i bank i alt 1.1.782.367.91 er medgået til det hævdede. Blot findes dette ikke tilstrækkeligt dokumenteret/bevist.

... ”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at virksomhedens omsætning for indkomståret 2012 skal nedsættes med 181.000 kr. vedrørende omsætning fra [virksomhed8] ApS. Derudover har klageren nedlagt påstand om, at klagerens overskud af virksomhed skal nedsættes med 1.425.894 kr., som stammer fra indsætninger i bank. Endvidere har klageren nedlagt påstand om, at kostprisen for softwaren skal fastsættes til 150.000 kr., og at momsen fra salget er indeholdt i afståelsessummen på 150.000 kr.

Klageren har anført følgende:

” ...

SAGSFREMSTILLING

...

Med nærværende klageskrivelse påklages en omsætning på 181.000 kr. med [virksomhed5] ApS, idet denne omsætning ikke er reel og tillige ikke bogført hos [virksomhed5] ApS.

Herudover påklages navnlig punktet vedrørende indsætninger på bankkonto, idet indsætningerne primært er udtryk for lån og mellemregning med [virksomhed5] ApS.

Derudover påklages tillige den medregnede avance ved salg af software, idet Klager 1) ikke er enig i værdiansættelse og idet 2) der ved værdiansættelsen af avancen er medregnet moms to gange.

Klager modtog på grund af flytning aldrig SKATs agterskrivelse i sagen, hvorfor han ikke har haft mulighed for at fremkomme med indsigelser til SKATs foreslåede ændringer. Det er således med nærværende klageskrivelse første gang, at Klager får lejlighed til konkret at forholde sig til SKATs ændringer.

***

Klager havde indtil 30. juni 2012 et lønmodtagerjob hos [virksomhed10]. Pr. 1. juli 2012 startede kalger egen regnskabsvirksomhed med rådgivning og bogføring. Virksomhedens navn er [virksomhed2] og virksomheden er registreret med CVR nr. [...1]. Samtidig hermed påbegyndt samarbejdet med [virksomhed5] ApS.

I det følgende fremkommes med bemærkninger til nærværende klages enkelte punkter:

Omsætninger med Biludlejning og Forsikrings ApS, tilbageføres:

Som klagesagens bilag 2 – 6 fremlægges kopi af fakturaer fra [virksomhed2] til selskabet [virksomhed8] ApS. Bilag 2 er faktura nr. 1022 af 2. oktober 2012 på 40.000 kr. inkl. moms. Bilag 3 med faktura nr. 10123 af 1. november 2012 på 50.000 kr. inkl. moms. Bilag 4 er faktura nr. 1024 af 17. november 2012 på samlet 35.906,25 kr. inkl. moms. Bilag 5 er faktura nr. 1025 af 5. december 2012 på samlet 50.000 kr. inkl. moms og bilag 6 er faktura nr. 1026 af 27. december 2012 samlet 50.343,75 inkl. moms.

Disse fakturaer vedrører ikke udført arbejde, og der er således tale om en ikke opnået omsætning hos Klager. Det samlede beløb efter de 5 fakturaer er 181.000 kr. med tillæg af moms på 45.250 kr. skal således tilbageføres.

Indsætninger i bank

På Klagers konto er i 2012 indgået en række beløb, som af SKAT er blevet anset som skattepligtig indkomst. Imidlertid er dette ikke korrekt.

Derimod er der dels tale om indsætning, der vedrører lån og salg af aktiver, samt indsætninger der vedrører en løbende mellemregning med [virksomhed5] ApS.

For så vidt angår lån og salg af aktiver er der tale om følgende indsætninger:

For så vidt angår mellemregning med [virksomhed5] ApS er disse indsætninger følgende:

Der fremlægges som sagens bilag 7 en af Klager udarbejdet oversigt de forskellige indsætninger med underbilag 1- 46.

Denne korte oversigt viser de kontante beløb, der er gået ind på Klagers bankkonto med kort angivelse af fra hvem beløbene er modtaget.

Den som bilag 7 fremlagte oversigt viser sammenhængen i bevægelserne vedrørende indsætninger på konti, dvs. også de indsætninger udover de af SKAT fremhævede.

I det følgende skal der kort fremkommes med bemærkninger til de enkelte indsætninger, som SKAT har lagt til grund i afgørelsen fra 3. februar 2015.

Beløb modtaget fra (indehaveren af [virksomhed5] ApS) den 7. marts 2012 på 200.000 kr.

(Indehaveren af [virksomhed5] ApS) er en af Klagers gamle bekendte fra gymnasietiden, som er ejer af [virksomhed5] ApS. Beløbet er en tilbagebetaling af et lån, idet Klager tidligere har haft et låneforhold med (Indehaveren af [virksomhed5] ApS).

Beløb modtaget fra (lillebroren) den 21. maj 2012 på 38.000 kr.

Dette er et lån fra Klagers lillebror. Lånet er tilbagebetalt med i alt 40.000 kr. den 12. december 2012.

Beløb modtaget den 21. maj 2012 på 94.000 kr.

Beløbet vedrører kontantsalg af Klagers veteranbil.

Beløb modtaget fra [virksomhed14] den 3. juli 2012 på 321.644,97 kr.

Dette beløb er et lån fra [virksomhed5] ApS. Beløbet er modtaget fra [virksomhed14]., da [virksomhed5] ApS har sendt 2 fakturaer, som er bogført i [virksomhed5] ApS. Efter aftale med [virksomhed5] ApS indbetales dette beløb til Klagers konto direkte, hvormed der opstår et låneforhold (mellemregning) mellem Klager og [virksomhed5] ApS.

Beløb modtaget fra (storebroren) den 13. december 2012 på 916.722,94 kr.

Der er tale om låneforhold fra Klager til [virksomhed5] ApS, som er indbetalt via Klagers bror (...). Der er således tale om, at (...) betaler sit lån retur til [virksomhed5] ApS ved at Klager overtager gældsforpligtelsen overfor [virksomhed5] ApS.

Det oprindelige låneforhold fra (...) opstod derved, at (...) har lånt penge af [virksomhed5] ApS til at bygge et hus på [adresse5] i [by3]. (...) købte huset på tvangsauktion og solgte halvdelen af grunden for 1.000.000 kr., hvorfor han efterfølgende tilbagebetalte lånet delvist til [virksomhed5] ApS med det i sagen relevante beløb på 916.722,94 kr. Beløbet er af Klager efterfølgende betalt retur til [virksomhed5] ApS, således at dette gældsforhold ikke længere består.

Beløb modtaget fra (storebroren) den 28. december 2012 på 212.000 kr.

Dette forhold er i lighed med umiddelbart ovennævnte et udlån til Klager fra [virksomhed5] ApS via Klagers bror (...). Beløbet vedrører et depositum, som (...) returnerede i forbindelse med tvangsauktionen af huset på [adresse5] i [by3]. Også dette beløb er efterfølgende tilbagebetalt af Klager til [virksomhed5] ApS.

Der er således med denne redegørelse forklaret, hvorfra indsætninger på Klagerens bankkonto hidrører.

***

Som nævnt ovenfor er som bilag 7 med underbilag tillige en oversigt over den mellemregning, som Klager i perioden fra medio 2012 og fremefter har haft med [virksomhed5] ApS.

Baggrund for denne mellemregning er, at der er en aftale mellem Klager og ejer af [virksomhed5] ApS, (...), om, at Klager skulle være partner og medejer i [virksomhed17] ApS, hvilket selskab bl.a. ejer [virksomhed5] ApS.

Klager anvendte herefter kontoen i [virksomhed5] ApS til mellemregning efter aftale med ejeren (...). I den samme periode fik Klager kun sporadisk løn, der ikke dækkende den fulde arbejdsindsats, idet det som nævnt var hensigten, at Klager skulle være partner i koncernen.

Samarbejdet mellem Klager og (...) er nu afsluttet, og der er udarbejdet en opgørelse ultimo februar 2015. Klager har således aktuelt en gæld på 2.668.875,61 kr. til [virksomhed5] ApS. Klager har anerkendt dette låneforhold og har underskrevet et gældsbrev udarbejdet af (indehaveren af [virksomhed5]) advokat. Gældsbrevet indeholder sædvanlige rentebetingelser m.v.

Som det tillige fremgår af oversigten (bilag 7) er en del af mellemregningen anvendt til erhvervelse af [adresse4] 9. Der er mellem Klager og (indehaveren af [virksomhed5] ApS) aftalt og udarbejdet en afviklingsplan, hvorefter Klager vil tilbagebetale lånet fuldstændigt, når denne ejendom bliver solgt. Dette forventes at være på plads inden sommeren 2015.

Avance ved salg af software

For så vidt angår salg af software er det korrekt, at der i november 2012 er overdraget software fra Klager til dennes bror. Prisen blev aftalt til 150.000 kr. Denne pris blev fastsat idet det efter parternes opfattelse var databasens kostpris på daværende tidspunkt. Databasen blev anskaffet i maj 2011 til en pris på 52.591,78 kr.

I det ca. halvandet år som Klager ejede databasen udviklede han denne sammen med sin bror, og der er til dette medgået et ikke ubetydeligt beløb i form af omkostninger og arbejdsindsats. Det er forsat Klagers opfattelse, at prisen ved overdragelsen til broderen svarede til kostprisen.

Under alle omstændigheder må prisen på de 150.000 kr. anses for at være inklusiv moms, hvorfor der ikke tillige skal ske en regulering af momsansættelsen.

Såfremt det måtte fastholdes, at de 150.000 er en skattepligtig avance må salgsprisen således være 120.000 kr. + 30.000 kr. i moms.

Anbringender

Det gøres overordnet gældende, at det med det fremlagte bilagsmateriale samt redegørelse er dokumenteret, at der skal ske ændring af skatteansættelserne og momsansættelserne i overensstemmelse med den nedlagte påstand.

For så vidt angår omsætning med [virksomhed8] ApS er det således dokumenteret, at der er tale om ikke-eksisterende omsætning.

For så vidt angår avance ved salg af software er der tale om, at salgsprisen på samlet 150.000 kr. inkl. moms udgør kostprisen. Der er således ikke opnået nogen avance.

Alternativt skal der under alle omstændigheder ske en regulering af skatteansættelsen således at denne nedbringes med 30.000 kr., idet momsen medregnes ved avanceberegningen to gange.

... ”

Klagerens repræsentant har yderligere anført:

” ...

I det hele kan det i de oprindelige klagerskrivelser nævnte gentages.

Særligt for så vidt angår punktet om indsætninger i banken, skal det vedrørende låneforhold med Klager [person1] (lillebror) bemærkes, at der er tale om et låneforhold, der er dokumenteret.

Som også nævnt i klageskrivelsen af 17. april 2015 har Klager lånt 38.000 kr. fra sin lillebror (...) den 21. maj 2012. Dette lån er betalt med i alt 40.000 kr. den 12. december 2012. Tilbagebetalingen er dokumenteret i form af fremlæggelse af bilag 7, underbilag 6 – 9, idet der her fremgår, at der den 12. december 2012 er hævet et beløb på Klagers konto i [finans1] på 40.000 kr. med teksten (...) Der er tale om en tilbagebetaling af lånebeløbet på 38.000 kr., som er indgået på Klagers konto i maj 2012.

Angående de øvrige punkter i sagen og SKAT’s bemærkninger hertil skal det i den oprindelige klageskrivelse fastholdes. SKAT har på ingen måde sandsynliggjort SKAT’s opfattelse af sagen, heroverfor står at det med fremlæggelsen af et stærkt og fuldstændigt bilagsmateriale er godtgjort, hvilken mellemregning der har været med [virksomhed5] ApS samt hvilke indsætninger, der har været og baggrunden for disse, herunder navnlig de låneforhold, der har været.

... ”

På mødet mellem klageren, klagerens repræsentant og Skatteankestyrelsens sagsbehandler har repræsentanten anført, at klagerens virksomhed var en enkeltmandsvirksomhed, og at han som følge deraf ikke var i stand til at generere omsætning i den størrelsesorden, der gøres gældende af SKAT.

Derudover blev det på mødet anført, at baggrunden for, at klagerens brors tilbagebetaling af sit lån til [virksomhed5] ApS blev sat ind på klagerens bankkonto, var, at klageren havde løbende kommunikation og et personligt forhold til indehaveren af [virksomhed5] ApS.

Derudover har repræsentanten fremkommet med følgende bemærkninger:

” ...

BEMÆRKNINGER

I det følgende fremkommes med bemærkninger til klagens enkelte punkter:

...

Beløb modtaget fra [virksomhed14] den 3. juli 2012 på 321.644,97 kr.

Dette beløb er et lån fra [virksomhed5] ApS. Beløbet er modtaget fra [virksomhed14]., da [virksomhed5] ApS har sendt 2 fakturaer, som er bogført i [virksomhed5] ApS. Efter aftale med [virksomhed5] ApS indbetales dette beløb til Klagers konto direkte, hvormed der opstår et låneforhold (mellemregning) mellem Klager og [virksomhed5] ApS.

Der henvises til Klagers egen redegørelse (bilag 8) herom. Der har været et samhandelsforhold mellem [virksomhed14]., og [virksomhed5] ApS, hvilket også er den helt naturlige forklaring på udstedelse af fakturaer.

Der er således tale om, at [virksomhed5] ApS har udstedt fakturaer til [virksomhed14] Ltd og derved har [virksomhed5] ApS et pengekrav mod [virksomhed14] Ltd

Dette pengekrav udlåner [virksomhed5] ApS til [person1], og samtidig hermed underrettes [virksomhed14] Ltd om at betaling i henhold til de udstedte fakturaer kan ske med frigørende virkning direkte til [person1].

Der er derfor tale om et låneforhold, der minder om factoring, hvilket i sagens natur ikke fratager låneforhold dets karakter af netop at være lån.

Der henvises til Klagers redegørelse (bilag 8, med underbilag).

Lånet er dokumenteret tilbagebetalt d. 19. og 20. december 2012, jf. klagers bilag A (bilag 8, under bilag A).

Den blotte omstændighed, at pengebeløb er passeret Klagers konto betyder naturligvis ikke, at han skal beskattes af beløbene. Det er derimod dokumenteret – både konkret og ved en sammenhæng i transaktionerne mellem parterne – at der er tale om lån.

...

ANBRINGENDER

Det gøres overordnet gældende til støtte for den tidligere påstand, at der er fyldestgørende redegjort for de enkelte forhold i sagen

Der er således forklaret og i fyldestgørende omgang tillige fremlagt dokumentation for, at

Det skal bemærkes, at SKAT ikke – som det ellers er et fast krav i retspraksis – har udarbejdet en privatforbrugsopgørelse i sagen.

Hertil kommer, at SKAT ikke – som det eller er sædvanlig praksis i tilsvarende sager – har udarbejdet en privatforbrugsberegning for Klager.

Såfremt en sådan blev udarbejdet, ville det også klart fremgå, at de omhandlede 916.722,94 kr. ikke er indgået i privatøkonomien.

Jeg skal opfordre SKAT til at udarbejde en privatforbrugsberegning, som vil understøtte indholdet i nærværende redegørelse.

Det bemærkes, at Kagers privatforbrug i 2012 netop ikke viser et overforbrug elle ri øvrigt giver indtryk af et merforbrug i størrelsesordenen 1 mio. kr.

Vedrørende det nævnte forhold 1, omsætning med [virksomhed8] ApS, bemærkes, at fakturaerne ikke er reelle og ikke er fremsendt til modtager. De er således uden indhold og beløb skal tilbageføres.

Det er med fremlæggelse af Klagers egen redegørelse (bilag 8, underbilag T) og forklaring fuldt tilstrækkeligt godtgjort, at omsætningen ikke er reel, og at Klager i sagens natur ej heller skal beskattes heraf.

For så vidt angår forhold 2, indsætninger på Klagers konto, skal det navnlig understreges, at Klagers egen redegørelse (bilag 8, med underbilag) med en pengestrømsanalyse, tydeligt viser, at indsætninger skal ses i tæt sammenhæng med hævninger og i øvrigt hele transaktionsmønstret, hvorved der fremkommer et klart billede af, at der er tale om låneforhold.

Hertil kommer, at Klagers forklaring til stadighed har været og fortsat er den samme, hvilket understøtter, at det er den korrekte og fyldestgørende forklaring. Den under klagesagens fremlagte dokumentation understøtter også dette.

Når dette ses i sammenhæng med den manglende privatforbrugsopgørelse, må dette naturligvis føre til, at Klagers gives medhold i sin påstand, jf. hertil bl.a. en helt ny dom fra Østre Landsret af 24. maj 2017, SKM.2017.407 ØLR, hvor landsretten netop lagde vægt på, at den pågældende skatteyder havde afgivet skriftende forklaringer og der var udarbejdet en privatforbrugsopgørelse.

I sammen retning skal også henvises til Østre Landsrets af 1. december 2016, SKM.2017.143.ØLR., hvor landsretten lagde vægt på manglende dokumentation og forklaringer, der ikke stemte overens med den sparsomme dokumentation, der rent faktisk var fremlagt i sagen. De udslagsgivende var øjensynligt, at den pågældende skatteyder først meget sent i forløbet fremkom med en forklaring om, at der var tale om lån.

De to ovennævnte domme viser således med tydelighed, at de kriterier, der fører til, at indsætninger på bankkonti anses som skattepligtige, er fuldstændig fraværende i nærværende sag.

Endelig skal også Østre Landsret dom af 11. januar 2018, SKM.2018.65.ØLR, nævnes, idet også denne dom understreger, at skiftende forklaringer og manglende dokumentation er afgørende ved bevisvurdering.

Dokumentation og konsistens forklaring om sammenhængen i pengestrømme er til stede i nærværende sag, hvorfor Klagers må gives medhold, og indsætningerne således ikke er skattepligtige.

Afsluttende skal fremhæves Østre Landsrets dom af 18. december 2014, SKM. 2014.254.ØLR, hvor landsretten netop efter en konkret vurdering fandt, at en revisor havde godtgjort, at indsætninger på hans bankkonto ikke var skattepligtig indkomst og der ej heller skulle pålægges moms. Landsretten lagde ved denne vurdering netop vægt på, at indsætninger kort tid efter var hævet – og at den pågældende skatteborgers forklaring i øvrigt var sammenhængende og konsistent igennem hele forløbet.

Det er netop sagens kerne i nærværende sag, hvorfor jeg med henvisning til den nævnte landsretsdom må gentage, at der ikke er skyggen af begrundelse for at beskatte Klager af indsætninger på hans konto.

... ”

Klageren har i sin erklæring, som er fremlagt i forlængelse med ovenstående indlæg fra klagerens repræsentant, anført følgende som ikke er medtaget i repræsentantens indlæg, at klageren i virksomheden [virksomhed2] havde ca. 12 kunder og omsatte for ca. 15.000 – 20.000 kr. pr. måned plus moms, hvilket ifølge klageren svarer til at han har brugt 40-55 timer på virksomheden pr. måned.

Klageren anfører endvidere, at han på grund af likviditetsmangel efter erhvervelsen af klagerens og dennes samlever bolig [adresse3] 57 i [by6] låner penge af [virksomhed5] ApS.

Repræsentanten er endvidere fremkommet med følgende bemærkninger:

” ...

Klagerne har med bilag 8 (og underbilag A-V) fremlagt udskrifter fra bogføringsmaterialet fra [virksomhed5] ApS, som viser at mellemregningskontoen stemmer til selskabets [virksomhed5] ApS bogføring. Det er dermed ikke korrekt, når SKAT anfører at bogføringen ikke er dokumenteret. Bogføringen er tredjemands dokumentation fra [virksomhed5] ApS’ bogholderi og er med til at dokumentere til at indsætningerne på banken er udlån/mellemregning. Der er således ikke tale om nogen form for indtægt hos Klagerne.

SKAT har i udtalelsen anført, at der er usædvanlige forretningsmetoder, hvor en privat konto anvendes som gennemgangskonto for indtægter, der vedrører et uvedkommende selskab. Det er vigtigt at pointere, at Klagerne ikke har anvendt sine konto som gennemgangskonto for indtægter, men der har været nogle udlån mellem parterne. Dette er udlån som alle er blevet registreret korrekt i [virksomhed5] ApS’ bogføring, ligesom renter er selvangivet hos såvel [virksomhed5] ApS, som hos Klager [person1]. Hertil kommer, at også hos [person1] bror, (storebroren), er der sket korrekt selvangivelse af renterne.

Privatforbrugsopgørelse

Klager har nu derudover udarbejdet en privatforbrugsopgørelse for sig selv og sin samlever.

Privatforbruget for såvel min klient [person1] samt sammen med hans samlever (...) er illustreret nedenfor og vedlægges tillige som bilag 10 og bilag 11.

Note 1 – indkomst som er påklaget til SKAT

Som det fremgår af privatforbrugsopgørelsen, så har Klager [person1] med den nuværende årsopgørelse fra SKAT en skattepligtig indkomst på 2.491.952 kr. Dette giver et beregnet privatforbrug for år 2012 på 1.963.808 kr. svarende til et månedligt forbrug på 163.651 kr., jf. bilag 10.

Dette beløb er helt uantageligt og urealistisk højt.

Hvis man tilbagefører den indkomst, der er påklaget til Skatteankestyrelsen på 1.703.302 kr. så vil det beregnede privatforbrug kunne opgøres til 260.5067 kr. for år 2012, svarende til 21.609 kr. pr. måned.

Dette svarer til et rimeligt høj normalt privatforbrug.

Det kan således fastslås, at Klager [person1] har et forholdsvis højt beregnet privatforbrug selv om man ikke medregner SKAT’s påståede indkomstforhøjelser, som vi har påklaget.

Det er også centralt, at Klagers samlever (...) tjente en pæn indkomst i år 2012 og har et privatforbrug på 390.661 kr. i år 2012, jf. bilag 11.

Dermed har [person1] og (...) et højt samlet beregnet privatforbrug på 663.558 kr. for år 2012, hvis man fratrækker SKAT’s indkomstforhøjelser på 1.703.302 kr.

Dermed bekræfter og dokumenterer privatforbrugsopgørelsen for Klager [person1], at der ikke er grundlag for at beskatte de yderligere forholdene vedr. indsætninger i bank, omsætning med [virksomhed8] ApS samt salg af software.

Hvis SKAT allerede fra starten havde udarbejdet en privatforbrugsopgørelse for Klager, så kunne det konstateres, at [person1] allerede havde et stort privatforbrug i år 2012.

Dette bekræftes også af bankkontoudskrifterne, som SKAT er i besiddelse af, hvor alle dankorttransaktionerne fremgår. Klager har hele tiden haft et forholdsvist højt privatforbrug.

En privatforbrugsopgørelse for Klager [person1] anskueliggør netop formueforskydningerne mellem primo 1. januar 2012 og ultimo 31. dec. 2012.

Tallene er taget fra skatteoplysningerne i R75, der også vedlægges.

Som der tidligere er redegjort for, er årsagen til det store og åbenlyst forkerte privatforbrug, at Klager [person1], er blevet beskattet af nogle store indsætninger fra blandt andet hans bror på 916.723 kr. og 212.000 kr. som umiddelbart efterfølgende er ført væk fra [person1] bankkonto igen til [virksomhed5] ApS. De nævnte pengeindsætninger er låneforhold.

Det er min opfattelse, at det er meget beklageligt at SKAT ikke – som det er praksis – har udarbejdet en privatforbrugsopgørelse for [person1] i forbindelse med indkomstforhøjelserne.

I så fald havde SKAT fundet ud af, at Klager allerede havde et højt privatforbrug og alle de indgåede indsætninger på hans bankkonti er gået ud af kontiene igen, da formueopgørelsen viser at Klager [person1] netto ikke har fået nogen forøgede midler i sin privatøkonomi.

SKAT må forholde sig konkret til den udarbejdede privatforbrugsopgørelse, der er baseret på allerede kendte tal fra R75.

Indsætninger i bank

SKAT har i udtalelsen anført, at man ikke kan afvise, at indsætningerne er medtaget til det hævdede. SKAT finder bare ikke, at forholdene er dokumenteret godt nok.

Dette er jeg uenig i.

SKAT har da heller ikke i udtalelsen nærmere konkretiseret, hvorfor man ikke finder det dokumenteret – eller i øvrigt henvist til relevant praksis på området.

Der kan således henvises til det det ganske omfattende bilagsmateriale og udførlige redegørelser om samtlige forhold i sagen og de enkelte transaktioner.

Der er udarbejdet en meget udførlig gennemgang af indsætningerne. Det er dokumenteret, hvordan pengestrømmen er startet inden der er gået ind på Klagers konto, og det er dokumenteret hvorfor beløbene er indgået på min klients konto, samt sluttelig at beløbene er gået ud af Klagers konti igen.

Dermed er der ikke noget grundlag for beskatning af indsætninger, da Klager ikke har haft eller fået nogle indtægter ved disse indsætninger. Der er udelukkende tale om låneforhold.

Det skal bemærkes er at de største beløb på 916.723 kr. og 212.000 kr. er tilgået fra Klagers bror (...) og er gået ud igen af Klagers konto i kort tidsmæssig sammenhæng efter indsætningen.

Jeg vil igen henvises det til omfattende dokumentationsmateriale, som er udarbejdet for så vidt angår de enkelte indsætninger.

Hertil kommer Klagers sammenhængende sandfærdige og fyldestgørende forklaring og konsistente forklaring.

Jeg skal på ny henvise til Østre Landsrets dom af 18. december 2013, SKM. 2014.254.ØLR, hvor landsretten netop efter en konkret vurdering fandt, at en revisor havde godtgjort, at indsætninger på hans bankkonto ikke var skattepligtig indkomst og der ej heller skulle pålægges moms. Landsretten lagde ved denne vurdering netop vægt på, at indsætninger kort tid efter var hævet – og at den pågældende skatteborgers forklaring i øvrigt var sammenhængende og konsistent igennem hele forløbet.

Omsætning med [virksomhed8] ApS

Klager har ikke haft omsætning med [virksomhed8] ApS, og fakturaerne er aldrig blevet betalt af [virksomhed8] ApS.

Som nævnt i redegørelsen er der tale om urigtige fakturaer, som aldrig er indgået i bogføring hos [virksomhed8] ApS. Disse forhold har været medtaget i tilståelsessagen og tidligere også oplyst til SKAT. Der har således været fuld åbenhed om dette helt fra starten.

I øvrigt bemærkes, at det fremstår usædvanligt, at SKAT i udtalelsen mener, at det er nødvendigt at inddrage en allerede afsluttet ansvarssag, hvor Klager netop har lagt alt frem og erkendt sin skyld og taget sin straf. Der er ingen sammenhæng med nærværende sag, der er en ganske sædvanlig sag om en skattemæssig forhøjelse. Det forhold, at SKAT har anset det for nødvendigt at inddrage en tidligere og nu afsluttet sag minder mest af alt om et forsøg på at tilsmudse Klagers navn og undergrave hans troværdig i nærværende skattesag. Det savner ganske simpelt juridisk beløb at fremlægges dommen i den tidligere sag.

Heldigvis er der et endog meget stærkt dokumentationsmateriale, hvorfor sagen ikke skal afgøres på grund af Klagers gode navn men derimod ud fra en grundig og juridisk korrekt vurdering af det fremlagte materiale og de meget fyldestgørende redegørelser.

... ”

Landsskatterettens afgørelse

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Det fremgår af statsskattelovens § 4.

Enhver skatteyder skal selvangive sin indkomst, uanset om denne er positiv eller negativ. Skatteforvaltningen kan bestemme, at en skatteyder skal oplyse om formuen ved indkomstårets begyndelse og ved indkomståret udløb samt om størrelsen og arten af ændringer i formuen i indkomståret, herunder om hovedposter i årets privatforbrug. Det følger af skattekontrollovens §§ 1, stk. 1, og 6 B, stk. 1.

Hvis den selvangivelsespligtige ikke har selvangivet fyldestgørende på ansættelsestidspunktet, kan skatteansættelsen foretages skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3.

Hvis der konstateres en yderligere indtægtskilde, eller det konstateres, at en skatteyder har modtaget indtægter af en vis størrelse, som ikke kan ses at være selvangivet, påhviler det skatteyderen at godtgøre, at disse indtægter stammer fra midler, der allerede er beskattet, eller som er undtaget fra beskatning. Der henvises til SKM 2008.905 H.

Erhvervsdrivende skal ifølge skattekontrollovens § 3 indgive et skattemæssigt årsregnskab i overensstemmelse med de regler, skatteministeren har fastsat.

Regnskabet skal være udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab. Hvis regnskabet ikke opfylder kravene, kan indkomsten fastsættes skønsmæssigt. Det fremgår af skattekontrollovens § 5, jf. § 3, stk. 4.

Indledningsvis skal det bemærkes, at det følger af Folketingets Ombudsmands udtalelse FOB 2011-1-4, at i sager uden for retsplejen er kravene til beviserne for, at et brev fra en myndighed må anses for at være afsendt og kommet frem forholdsvis lempelige. Myndigheden kan normalt løfte bevisbyrden ved for eksempel, at fremlægge journalnotat eller postliste, hvor det fremgår, hvornår brevet er afsendt eller ved at redegøre for, at brevet til borgeren ikke er returneret til myndigheden, og at der ikke foreligger oplysninger, der sandsynliggør uregelmæssigheder i forbindelse med myndighedens postafsendelsesprocedure.

SKAT har i deres indlæg af 16. maj 2018 udførligt redegjort for forsendelse af SKATs forslag. Det fremgår heraf, at SKAT efter have fået brevet med forslaget i retur har sendt det til klagerens nye adresse. Efter en konkret vurdering af de foreliggende forhold finder Landsskatteretten ikke, at der foreligger en myndighedsfejl i forbindelse med forsendelsen af myndighedens forslag til afgørelse, selvom denne kom retur til myndigheden, eftersom SKAT ses at have fulgt procedurerne for postforsendelse og sendt posten til den adresse, som klageren på tidspunktet for forsendelse var tilmeldt.

Omsætningen i [virksomhed2]

Landsskatteretten finder, at omsætningen i [virksomhed2] skal nedsættes med 181.000 kr.

Der er lagt vægt på, at det fremgår af udskriften fra dombogen, at Retten i [by1] fandt, at fakturaerne 1022-1026 var falske. Oplysningerne vedrørende de falske fakturaer kan samstemmes med fakturaerne udstedt til [virksomhed8] ApS fra [virksomhed2] vedrørende konsulenthonorarer. Derudover fremgår det af teksten i dombogen, at de falske fakturaer også omfatter indkomstfakturaer udstedt af [virksomhed2].

Eftersom byretten fandt, at fakturaerne udstedt til [virksomhed8] ApS var falske til trods for, at omsætningen fra fakturaerne har været bogført i virksomhedens regnskab, og at [virksomhed8] ApS havde bekræftet realiteten af faktureringerne, så anses fakturaerne ikke for at have været realiseret, hvorfor virksomhedens omsætning skal nedsættes med 181.000 kr.

Indsætninger på klagerens private bankkonti

For så vidt angår indsætningerne på klagerens bankkonti på 1.425.894 kr., er Landsskatteretten enig med SKAT i, at indsætningerne skal anses som overskud af uregistreret virksomhed.

Der er ved afgørelsen lagt vægt på, at der kun er fremlagt et lånedokument for de samlede overførsler og ikke for hvert individuelt lån. Det er dermed ikke mulig at fastslå præcis hvilke overførsler, som er omfattet af lånedokumentet, og det er således ikke muligt at konstatere en sammenhænge mellem transaktionerne på klagerens bankkonti.

Derudover er det fremlagte lånedokument dateret til den 28. februar 2015, hvorfor det er udarbejdet væsentlig tid efter indsætningerne på klagerens bankkonto blev foretaget, og efter at SKAT havde udsendt deres afgørelse, hvorfor dokumentet, efter Landsskatterettens opfattelse, har været udarbejdet til brug for sagen. Denne opfattelse støttes endvidere af, at der i klagesagen er fremlagt to lånedokumenter med forskellig størrelse af gælden, henholdsvis 2.668.875,61 kr. og 3.191.521,87 kr., og som begge er dateret til den 28. februar 2015.

Klageren har vedrørende indsætningen fra [virksomhed14] forklaret, at indsætningen reelt udgjorde et lån fra [virksomhed5] ApS. Dette ses dog ikke understøttet af sagen faktiske omstændigheder, da der hverken foreligger særskilt låneaftale eller dokumentation for, at der er indgået aftale mellem [virksomhed14] og [virksomhed5] ApS om, at betaling af fakturaerne skulle ske til klageren.

For så vidt angår indsætningerne fra klagerens storebror er det rettens opfattelse, at disse ikke kan anses for tilbagebetaling af lån ydet af [virksomhed5] ApS til klagerens storebror. Der er her henset til, at det er usædvanligt at tilbagebetaling af et lån sker til en anden end långiver, uden der foreligger en skriftlig aftale herom. Der er endvidere henset til, at der er tale om betaling af ikke-uvæsentlige beløbsstørrelser, hvilket underbygger formodningen for, at der ville være udfærdiget en aftale eller foreligger anden form for dokumentation, såfremt pengene ikke skulle tilkomme klageren men reelt var broderens tilbagebetaling til [virksomhed5] ApS. Da indsætningen den 13. december ikke er et rundt beløb, men derimod et ulige beløb på 916.722,94 kr. forekommer det desuden usandsynligt, at indsætningen skulle være tilbagebetaling af lån. Der ses desuden hverken en beløbsmæssig sammenhæng mellem indsætningen på klagerens brors bankkonto den 17. september 2012 og indsætningerne på klagerens bankkonto den 13. og 28. december 2012, eller mellem indsætningerne på klagerens bankkonto den 13. og 28. december 2012 og overførslerne til [virksomhed5] ApS fra klagerens konto i december 2012.

Klageren har ikke fremlagt en salgsaftale, dokumentation for omregistrering eller lignende, og der ses derfor ikke at foreligge dokumentation for, at klageren skulle have solgt en veteranbil til en værdi af 94.000 kr. i det pågældende indkomstår. På baggrund heraf er Landsskatteretten enig med SKAT i, at beløbet i mangel på dokumentation for at midlerne stammer fra indkomst, der er undtaget beskatning, må anses for at være skattepligtigt.

For beløbet på 38.000 kr. har klageren forklaret, at det er et lån til klageren ydet af klagerens lillebror, og som er blevet tilbagebetalt den 12. december 2012 med 40.000 kr. Det ses ikke at være dokumenteret, at der foreligger et låneforhold ved for eksempel en låneaftale eller et lånedokument, og beløbet på indsætningen ses ikke at stemme overens med beløbet på udbetalingen.

Repræsentanten har til støtte for sin påstand henvist til Østre Landsrets afgørelser SKM.2017.407.ØLR, SKM.2017.143.ØLR, SKM.2018.65.ØLR og SKM.2014.254.ØLR. Det er Landsskatterettens opfattelse at disse domme ikke kan føre til et ændret resultat.

Der foreligger ikke oplysninger, der indikerer, at indsætningerne skulle være omsætning i klagerens revisionsvirksomhed [virksomhed2] eller løn, da der ikke umiddelbart ses at foreligge et over-underordnelsesforhold mellem [virksomhed5] ApS og klageren. Indsætningerne ses at være sket i umiddelbar sammenhæng med ejendomshandler eller opførelse af ejendomme, og fordi klageren har oplyst, at drive virksomhed med rådgivning om og salg af investeringsejendomme i samarbejde med [virksomhed14], hvilket klageren i øvrigt ikke ses at være registreret med, finder Landsskatteretten det for godtgjort, at indsætningerne udgør omsætning fra uregistreret virksomhed med rådgivning om og salg af investeringsejendomme.

På baggrund af ovenstående stadfæster retten SKATs afgørelse om, at indsætningerne på klagerens bankkonti på 1.425.894 kr. skal anses for overskud af uregistreret virksomhed.

Salg af software

Det er oplyst, at klageren i november 2012 solgte en database anskaffet i maj 2011. Selvom virksomheden den 25. juli 2012 skiftede fra at være registreret med udvikling af kundespecifik software til regnskabs- og revisions virksomhed, kan klageren ikke anses for at være ophørt med at drive virksomhed med udvikling af software, hvorfor salget af databasen til klagerens bror for 150.000 kr. skal anses for omsætning i virksomheden.

Der ses ikke at foreligge dokumentation for omkostningerne og arbejdsindsatsen i forbindelse med videreudvikling af den erhvervede database, og klageren anses derfor ikke i tilstrækkelig grad at have godtgjort, at klageren ikke har opnået en avance ved salget af softwaren. På baggrund heraf er Landsskatteretten enig med SKAT i metoden til opgørelse af avancen ved salg.

SKAT har som følge af EU-Domstolens dom i de forenede sager C-249/12 og C250/12, Tulicâ og Plavosin, udsendt et styresignal i SKM2017.537.SKAT. Styresignalet tager stilling til, hvorledes moms af ikke indtægtsført omsætning skal opgøres. Med udgangspunkt i styresignalet skal momsen anses for indeholdt i den opnåede pris.

På baggrund af ovenstående skal den skattepligtige indkomst alene anses for at udgøre 80 % af salgssummen. Som følge heraf skal den skattepligtige indkomst nedsættes med momstilsvaret, svarende til 30.000 kr.

Avancen kan derfor opgørelse således:

Den samlede ændring af klagerens overskud af virksomhed kan opgøres således:

Privatforbrug

Repræsentanten har anført, at det er et krav ved en forhøjelse af skatteansættelsen, at SKAT udarbejder en privatforbrugsopgørelse for klageren.

Som også anført af SKAT, kan en privatforbrugsopgørelse underbygge størrelsen af en skønsmæssig forhøjelse, i de tilfælde, hvor der ikke ses at være et mere konkret grundlag at fastlægge størrelsen af en indkomstforhøjelse ud fra.

I nærværende sag er indkomstforhøjelsen imidlertid støttet på konkret konstaterede indsætninger på klagerens konti, hvorfor disse midler har været til rådighed for klageren, og nægtelse af nedsættelse af omsætning, samt ansættelse af størrelsen af avancen ved afståelse af software. Ud fra dette findes en privatforbrugsopgørelse ikke at være relevant.

På baggrund af ovenstående finder Landsskatteretten, at klagerens overskud af virksomhed skal nedsættes med 211.000 kr.