Kendelse af 21-03-2018 - indlagt i TaxCons database den 21-04-2018

Faktiske oplysninger

Ejendommen [virksomhed1] ApS med CVR-nr. [...1] (herefter selskabet) ejer ejendommen på adressen [adresse4], [by1].

Ejendommen har i henhold til BBR-meddelelsen et samlet bygningsareal på 1.532 m2, hvoraf 716 m2 er registreret som boligareal, mens 718 m2 er registeret som værende erhvervsareal. Det fremgår af BBR-meddelelsen og den indsendte oversigt over lejlighederne, at der er registreret 10 boligenheder med køkken.

[virksomhed2] ApS forestår administrationen af ejendommen. Der er til SKAT indsendt et regnskab over ejendommen for år 2012 samt oversigt over lejemålene og lejen i ejendommen.

Selskabets repræsentant har oplyst, at [person1] (herefter lejer) og den tilhørende familie har boet i ejendommen siden 1983.

Lejeren er direktør og hovedanpartshaver i selskabet, idet lejeren ifølge det centrale virksomhedsregister ejer 100 % af anpartskapitalen.

Det fremgår af SKATs afgørelse af 26. februar 2015 og den indsendte lejekontrakt, at der først er udfærdiget en lejekontrakt mellem selskabet og klageren med virkning fra 1. januar 1998.

I lejekontrakten er det anført, at lejemålets samlede bruttoetageareal udgør 240 m2, og benyttelsen af lejemålet er til beboelse for klageren og dennes familie.

Selskabets repræsentant har ved e-mail af 7. oktober 2014 og brev 9. oktober 2014 til SKAT tilkendegivet, at hverken selskabet eller lejer har foretaget vedligeholdelsesarbejder eller forbedringsudgifter siden indflytningen i 1983. Dette fastholdt repræsentanten på mødet den 31. maj 2017.

SKATs værdiansættelse af lejemålet er beregnet ud fra de i BBR-meddelelsen angivne arealer af selskabets lejligheder på adressen [adresse1], og [adresse2], der henholdsvis er registreret som værende 81 m2 og 149 m2 med et samlet boligareal på 230 m2. Den førstnævnte lejlighed benyttes ifølge SKATs oplysninger af lejerens datter.

Selskabets revisor har oplyst ved e-mail af 12. maj 2014 til SKAT, at lejemålene dog siden 1993 har været sammenlagt. Det har repræsentanten bekræftet på mødet med Skatteankestyrelsen den 31. maj 2017.

Lejer har i henhold til SKATs afgørelse betalt en årlig husleje på 59.526 kr. for indkomståret 2010, 59.652 kr. for indkomståret 2011 og 59.652 kr. for indkomståret 2012. Denne opgørelse er i overensstemmelse med beløbene i den til SKAT indsendte kontooversigten over lejerens indbetaling til selskabet.

Af oversigten over lejemålene fremgår det endvidere, at lejerens søn bebor lejemålet [adresse3], der ifølge BBR-meddelelse har et boligareal på 68 m². Sønnen betaler en årlig leje på 66.170 kr. Repræsentanten har telefonisk oplyst den 23. juni 2017, at dette lejemål er moderniseret, hvorfor sønnen betaler et leje svarende til det lejedes værdi.

Skatteankestyrelsen har igennem hjemmesiden http:// [...dk] indhentet offentlige tilgængelige korrespondancer mellem lejer og [by1] Kommune.

Det fremgår af brev dateret den 19. december 1990, at lejeren, der igennem selskabet også ejer ejendommen, har ansøgt [by1] Kommune om at nedlægge beboelse i lejemålet [adresse1] med henblik på indretning af erhverv. Denne ansøgning har [by1] godkendt.

Det følger imidlertid af brev af 28. september 2005 til [by1] Kommune fra lejer og [person2], Arkitekt M.A.A. [person2], at erhvervsindretningen og anvendelsen aldrig blev gennemført, og indretningen er uændret.

Skatteankestyrelsen har endvidere indhentet satserne for hensættelserne til Grundejernes Investeringsfond efter de to konti i boligreguleringslovens § 18 og § 18 b. Det fremgår heraf, at hensættelserne pr. m² udgør henholdsvis 67 kr. og 71 kr. for år 2010, 68 kr. og 72 kr. for år 2011 og 70 kr. og 74 kr. for år 2012.

Ejendommen er omfattet af reglerne om omkostningsbestemt leje, således lejen skal fastsættes i henhold til boligreguleringslovens regler.

SKATs afgørelse

SKAT har fastsat værdiansættelsen af rådigheden over delvis fri bolig til 204.000 kr. for hvert af indkomstårene 2010, 2011 og 2012.

SKAT har derfor forhøjet selskabet indkomst for indkomstårene 2010, 2011 og 2012 med henholdsvis 144.474 kr., 144.348 kr., og 144.348 kr.

Til støtte herfor har SKAT som begrundelse anført følgende:

”[...]

SKATs bemærkninger og begrundelse

Den lejeindtægt som selskabet modtager for udlejning af lejlighed til [person1] anses at være usædvanlig lav, når der henses til lejlighedens relativt store areal.

Lejligheden udgør 149 m2 + lejlighed A3 tv der udgør 81 m2 og som bebos af [person1]s datter [person3]. Arealet udgør ud fra BBR 230 m2. Lejligheden er en taglejlighed.

For 1998 da huslejekontrakten blev udfærdiget udgjorde lejen 4.500 kr. x 12 måneder = 54.000 kr. Dvs. at fra 1998 og frem til år 2010 er huslejen steget med 5.526 kr., det er alt andet lige en relativt lille stigning over så forholdsvis lang tid.

Revisor har oplyst at lejligheden har været beboet af [person1] med familie siden 20. september 1983.

SKAT kan ud fra den udarbejdede og indsendte lejekontrakt se, at det først er fra den 1. januar 1998 at [person1] er lejer.

*Ejendommens øvrige beboelses lejemål udgør fra 53 kr. til 88 kr. pr. m2 i huslejeindtægt [person1]s lejlighed udgør 22kr. pr. m2.

Den gennemsnitlige m2 for de 8 lejligheder eksklusiv [person1]s lejlighed udgør kr. 36.687 pr. måned delt med sammentalt 486 m2 for 8 lejligheder = 75 kr. pr. m2

Desuden kan det oplyses, at SKAT har været inde på internettet under [...dk] for at undersøge markedet for husleje i [by1]. Ud fra dette kan en villa på 180 m2 lejes ud til en husleje på 15.000 kr. dvs. en m2 pris på kr. 83 kr. pr. m2. Et andet eksempel er en 3 Værelseslejlighed på 110 m2 lejes ud til kr. 9.500 i dette tilfælde udgør m2 prisen 86 kr.

Skønnet lejeindtægt er ansat til 17.000 kr. pr. måned.

For indkomståret 2010

Vurderet ud fra 230 m2 x 75 kr. pr. m2*ud fra andre beboelses lejemål i ejendommen.

Lejeindtægt 17.000 x 12 måneder = 204.000

Modtaget betaling for lejeindtægt ** = 59.526 forhøjelse 144.474

** 4.957 kr. x 9 måneder = 44.613

4.971 kr. x 3 måneder = 14.913

59.526

For indkomståret 2011

Vurderet ud fra 230 m2 x 75 kr. pr. m2*ud fra andre beboelses lejemål i ejendommen.

Lejeindtægt 17.000 x 12 måneder = 204.000

Modtaget betaling for lejeindtægt ** = 59.652 forhøjelse 144.348.

** 4.971 kr. x 12 måneder = 59.652

For indkomståret 2012

Vurderet ud fra 230 m2 x 75 kr. pr. m2*ud fra andre beboelses lejemål i ejendommen.

Lejeindtægt 17.000 x 12 måneder = 204.000

Modtaget betaling for lejeindtægt ** = 59.652 forhøjelse 144.348.

** 4.971 kr. x 12 måneder = 59.652

SKAT har læst jeres brev af den 15. januar 2015

Da der ikke findes en vurdering på lejligheden, har SKAT været nødt til at beregne en værdi ud fra en markedsleje på lejligheden, dertil har man anvendt en gennemsnitlig m2 pris på ejendommens private beboelseslejemål, samt hvilke muligheder der fandtes på nettet.

Det præciseres at SKAT kan sætte værdien ud fra et skøn over den til en hver tid værende udlejningsværdi. Det anførte medfører således ikke, at SKAT anses for at have pligt til at respektere lejelovens begrænsninger.

SKAT fastholder ansættelsen.

Ved interesseforbundne parter som er tilfældet i denne sag er der nogle særregler.

Hovedaktionærer/hovedanpartshavere med bestemmende indflydelse er defineret i ligningslovens § 2. stk. 2. Hovedaktionærer/hovedanpartshavere med bestemmende indflydelser har bl.a. betydning i sager ved transaktioner mellem hovedaktionær/hovedanpartshaver og selskab.

Der er aftalefrihed i Danmark. En hovedaktionær/hovedanpartshaver og hans selskab kan indgå aftaler om overdragelse af en række aktiver. En aftale skal i henhold til ligningslovens § 2 være indgået på armslængevilkår. Det vil sige på markedsvilkår. Hvis aftalen ikke er indgået på markedsvilkår har SKAT hjemmel i ligningslovens§ 2 stk. 1, til at ændre priser og vilkår.

Da det er SKAT’s opfattelse, at lejen ikke har været fastsat ud fra almindelig markedsvilkår, skønner SKAT derfor over markedslejen som anført ovenfor.

Øvrige punkter

Indberetningspligt til B-indkomst (indkomstregisteret)

Selskabet skal være opmærksom på, at der indberetningspligt af f.eks. fri telefon, fri bil m.v. til E-indkomst (indkomstregistreret), jf. oplysningspligten i skattekontrolloven § 7 og 7 A og at selskabet derfor månedligt skal indberette den skattepligtige værdi til ind indkomstregisteret, jf. indkomstregisterlovens § 2 og 3.

Selskabet bedes derfor vedrørende fremtidige indkomstår være opmærksom på, at indberetningspligten efter skattekontrolloven og indkomstregisterloven overholdes, samt at indeholdelsespligten efter Kildeskatteloven og arbejdsmarkedsbidragsloven overholdes (såfremt der udbetales beløb skatten kan indeholdes i).

Vejledning om betalingskorrektion til undgåelse af af følgeændringer efter ligningslovens § 2

Ansættelsen indeholder korrektioner af priser og vilkår mellem parter som nævnt i ligningslovens § 2, stk. 1.

Hovedanpartshaveren har mulighed for at undgå følgeændringer i skatteansættelsen foretaget med hjemmel i ligningslovens § 2, stk. 1, hvis hovedanpartshaveren i overensstemmelse med ligningslovens

§ 2, stk. 5, forpligter sig til at betale for handelsmæssige og/eller økonomiske transaktioner ved anvendelse af priser og vilkår, som kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Hvis hovedanpartshaveren ønsker at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i ligningslovens § 2, stk. 1, fastsatte vilkår, skal denne forpligtelse påtages i tilknytning til gennemførelsen af korrektionen efter stk. 1. Forpligtelsen skal have virkning fra det oprindelige transaktionstidspunkt, det vil f.eks. sige fra det tidspunkt, hvor en omkostning eller en fordring opstår.

En påklage af korrektionen udskyder ikke tidspunktet for påtagelse af forpligtelsen. Hovedanpartshaveren kan altid påklage ansættelsen, herunder spørgsmålet om hvorvidt de af SKAT anvendte priser er i overensstemmelse med armslængde princippet.

Anmodningen om betalingskorrektion indsendes til os inden udløbet af fristen for påklage af ansættelsen.

Det skal dog bemærkes, at hvis der er tale om en kontrolleret transaktion omfattet af skattekontrollovens § 3 B, er det en betingelse at den pågældende udenlandske skattemyndighed foretager en beskatning, der er i overensstemmelse med de priser og vilkår, der er lagt til grund ved ansættelsen af den skattepligtige indkomst i henhold til ligningslovens § 2, stk. 1.

[...]”

SKAT er den 26. september 2017 fremkommet med nedenstående udtalelse til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”[...]

Skatteankestyrelsen har i brev dateret den 11. september 2017 bedt SKAT om en udtalelse i den ovenfor anførte sag, der skal afgøres af Landsskatteretten.

SKAT har følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til sagens afgørelse:

Skatteankestyrelsen foreslår at ændre SKATs afgørelse således at markedslejen ansættes i overensstemmelse med en omkostningsbestemt leje til en værdi på 113.496 kr. for hvert af indkomstårene 2010, 2011 og 2012. Som konsekvens heraf foreslår Skatteankestyrelsen således, at selskabets manglende lejeindtægt forhøjes med 53.970 kr. for indkomståret 2010, 53.844 kr. for indkomståret 2011 og 53.844 kr. for indkomståret 2012.

Indledningsvis bemærker SKAT at et selskab, der stiller en ejendom til rådighed for dets hovedanpartshaver – enten vederlagsfrit eller mod et vederlag under markedslejen – er skattepligtig af den objektive udlejningsværdi (markedslejen) i medfør af statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt.

Lejeren er hovedanpartshaver i selskabet, eftersom lejeren ejer 100 % af anpartskapitalen, og følgelig har lejeren bestemmende indflydelse over selskabet, Ligningslovens § 2, stk. 1, finder derfor anvendelse.

SKAT er derfor også enig i Skatteankestyrelsens bemærkning om, at SKAT med rette kan fastsætte en leje svarende til markedslejen i medfør af ligningslovens § 2, stk. 1.

SKAT henviser her til Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit. C.H. 3.2.2.2.2.1, hvor følgende er anført under overskriften ”Markedsleje (objektiv udlejningsværdi) ”:

” Markedsleje (objektiv udlejningsværdi)

Ved markedslejen forstås den lovlige leje, der kan opnås ved udlejning af beboelsesejendommen til en ikke nærtstående person efter lejelovgivningens regler.

I lejeloven og boligreguleringsloven er der fastsat regler for, hvor højt huslejeniveauet må være. I alle private udlejningsboliger opført efter 1991 kan udlejer og lejer dog frit aftale huslejens størrelse. Der er altså for disse ejendomme ingen central regulering af huslejen.

Lejeloven

Efter lejeloven kan en aftalt husleje nedsættes, hvis den overstiger værdien af det udlejede. Værdien af det udlejede skal fastlægges ved sammenligning med den leje, som er almindeligt gældende i kvarteret eller området for tilsvarende hus og husrum med hensyn til beliggenhed, art, størrelse, kvalitet, udstyr og vedligeholdelsestilstand. Se lejeloven § 47.

Boligreguleringsloven

I kommuner, der er omfattet af boligreguleringsloven, gælder endvidere særlige regler for fastsættelsen af lejen. For ejendomme med over seks beboelseslejemål gælder reglerne om omkostningsbestemt leje. For lejligheder, hvor udlejeren har foretaget en gennemgribende modernisering, kan lejen i stedet fastsættes til det lejedes værdi. For ejendomme med seks eller færre beboelseslejemål (småejendomme) finder disse regler ikke direkte anvendelse. Ved fastsættelsen af lejen i beboelseslejemål i småejendomme gælder, at lejen ikke væsentligt må overstige den leje, der betales for tilsvarende lejeforhold med hensyn til beliggenhed, art, størrelse, kvalitet, udstyr og vedligeholdelsestilstand. Hvis der ikke kan findes sammenlignelige lejemål, kan lejen fastsættes efter et skyggebudget. Se boligreguleringsloven.”

Ejendommen er beliggende i [by1] Kommune, der er omfattet boligreguleringsloven, og har over seks beboelseslejemål.

I sit forslag til afgørelse lægger Skatteankestyrelsens efter en konkret vurdering til grund, at den leje, der kan opnås ved at udleje til en uafhængig tredjemand (markedslejen), skal fastsættes efter den omkostningsbestemte leje i henhold til boligreguleringslovens bestemmelser.

SKAT har følgende bemærkninger til og om selve størrelsen af og beregningen af den omkostningsbestemte husleje:

Om den omkostningsbestemte leje anfører Skatteankestyrelsen, at det ud fra en konkret vurdering kan lægges til grund, at lejligheden ikke er moderniseret siden lejers indflytning i 1983.

I den forbindelse tillægger Skatteankestyrelsen det navnlig vægt, at Skatteankestyrelsen er blevet opfordret af selskabets repræsentant til at besigtige ejendommen, samt at lejers søn bebor et af de i ejendommen øvrige lejemål, der er moderniseret, til en leje svarende til det lejedes værdi.

Det forhold at Skatteankestyrelsen er blevet opfordret af selskabets repræsentant til at besigtige ejendommen kan efter SKATs opfattelse ikke tillægges særlig bevismæssig værdi.

SKAT bemærker hertil, at klager af Skatteankestyrelsen er blevet opfordret til at anmode byretten om syn og skøn af en sagkyndig person om fastsættelsen af markedslejen for den sammenlagte lejlighed. Dette fremgår af Skatteankestyrelsens brev dateret 16. juni 2017 til klagers repræsentant. I samme brev har Skatteankestyrelsen oplyst, at hvis der holdes syn og skøn i denne sag, vil alle udgifter til syn og skøn, herunder udgifter til advokatbistand, blive dækket fuldt ud af det offentlige (fuld omkostningsgodtgørelse) efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 52, stk. 3.

SKAT bemærker i øvrigt, at klager ikke nærmere har dokumenteret, at lejligheden ikke er moderniseret siden lejers indflytning i 1983. Der er for eksempel ikke fremlagt dokumentation i form af billeder fra den sammenlagte lejlighed.

Lejligheden er sammenlagt og har et areal på i alt 230 kvm ud fra BBR. Lejligheden består af en lejlighed på 149 kvm og lejlighed A3 tv, der udgør 81 kvm. Efter SKATs oplysninger har det forhold, at disse lejligheder på et tidspunkt er blevet sammenlagt tilsyneladende ikke medført nogle omkostninger, der kan eller er henført til lejemålet.

Lejen for de øvrige lejemål udgør fra 53 kr. til 88 kr. pr. kvm. i huslejeindtægt. Den gennemsnitlige kvm-pris for de 8 lejligheder eksklusiv hovedanpartshaverens lejlighed udgør 75 kr. pr. kvm.

Skatteankestyrelsen foreslår at lægge det af repræsentanten udarbejdede driftsbudget over ejendommen lægges til grund for fastsættelsen af den omkostningsbestemte leje, således at markedslejen ansættes i overensstemmelse med den omkostningsbestemte leje til en værdi på 113.496 kr. for hvert af indkomstårene 2010, 2011 og 2012.

SKAT bemærker hertil, at det af repræsentanten udarbejdede driftsbudget er udarbejdet af denne, og ikke umiddelbart er understøttet af nærmere dokumentation.

Selskabets hovedaktivitet består i gulvbelægning samt i udlejning af ejendom. Af selskabets Årsrapport 2007 fremgår, at en væsentlig del af året er anvendt til ombygning af en del af ejendommen, og under Aktiver i Balance pr. 31. december 2007 fremgår ”Byggeprojekt” på 14.885.146 kr. Det ses ikke nærmere specificeret eller dokumenteret på hvilke dele af bygningen, eller hvilke lejligheder, beløbet er anvendt på.

SKAT er derfor ikke enig med Skatteankestyrelsens i at det af klagers repræsentant udarbejdede driftsbudget over ejendommen umiddelbart kan lægges til grund for fastsættelsen af den omkostningsbestemte leje.

SKAT medsender selskabets Årsrapporter for 2006, 2007 og 2008 med denne udtalelse.

[...]”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at værdiansættelsen af den delvis frie bolig, der er stillet til rådighed, skal opgøres efter reglerne om omkostningsbestemt leje i boligreguleringsloven for indkomstårene 2010, 2011 og 2012. Den objektive udlejningsværdi er som følge heraf 113.496 kr. for hvert af indkomstårene.

Det er således repræsentants påstand, at den manglende lejeindtægt alene skal forhøjes med 53.970 kr. for indkomståret 2010 og 53.844 kr. for indkomstårene 2011 og 2012.

Til støtte for påstande har repræsentanten anført følgende:

”[...]

På vegne [person1], [adresse2], [by1], og Ejendommen [virksomhed1] ApS skal jeg under henvisning til ovennævnte journalnumre indbringe SKAT’s afgørelser for regnskabsåret 2010, 2011 og 2012.

Jeg skal anmode om kvittering for modtagelse af dette klagebrev af hensyn til, at klager kan vente med at betale den del af skatterne der klages over.

Jeg bemærker indledningsvis, at jeg, henset til den måde hvorpå SKAT opfatter Højesterets dom af 14. maj 1984, refereret i afgørelserne side 10 ff. sammenholdt med den retstilstand, det ikke er lykkedes at forklare SKAT, nemlig at regler om omkostningsbestemt leje er ufravigelige, finder, at sagen bør henvises til Landsskatteretten straks.

SKAT’s misforståelse af reglerne i boligreguleringsloven beror på, at en lejer, som i dette tilfælde ikke kan opkræves højere leje end den der beregnes efter boligreguleringslovens §§ 7 – 11, nu mødes med et sammenligningsgrundlag for lejligheder, hvor der efter boligreguleringsloven og lejeloven er adgang til mellem udlejer og lejer frit at aftale lejens størrelse. Sådanne lejemål har altid været og er fortsat usammenlignelige med lejemål undergivet omkostningsbestemt leje.

Når SKAT derfor ved at surfe på nettet mener at have fundet lejemål, i øvrigt i splinternye ejendomskomplekser, er der kun at nævne, at lejen der kan aftales frit efter boligreguleringslovens § 15 a eller den tilsvarende lejelovs § 53.

Et driftsbudget for 2015 ser således ud:

Ejendommen består af 720 m2 bolig, hvorfor den omkostningsbestemte leje pr. m² årligt set i forhold til driftsudgifter og afkast andrager kr. 334,90.

Hensættelserne til Grundejernes Investeringsfond efter de to konti i boligreguleringslovens for udvendig konto, § 18 og § 18 b, udgjorde i 2010 kr. 68 pr. m² og efter § 18 b kr. 70 pr. m².

Herefter fås en omkostningsbestemt leje pr. år for de berørte år multipliceret med min klients lejlighed på 240 m² eller i alt kr. 113.496,00 eller en forskel til nuværende leje pr. 1. januar 2015, der udgør kr. 60.231,00 eller kr. 53.265,00.

Denne for lidt betalte leje har min klient naturligvis ingen indvendinger imod at betale skat af eller nu regulere lejen til det, der er den omkostningsbestemte leje, så skatteefterslæb for fremtiden undgås, men det er helt udokumenteret, på hvilket grundlag lejen for det pågældende lejemål skulle kunne udgøre kr. 204.000 og dermed danne en forskelsværdi til den reelt betalte leje på knap kr. 145.000.

Jeg henviser i øvrigt til redegørelsen over for SKAT både hvad angår kommentarer til Højesteretsdommen lige nævnt ovenfor samt bemærkningerne om boligreguleringslovens ufravigelige bestemmelser i øvrigt.

SKAT læser efter min mening Højesteretsdommen "på hovedet". Det er korrekt, at man ikke som nærtstående kan aftale en leje, der er lavere end den der lovligt kan opkræves, men Højesteret berører af forståelige grunde ikke den dimension, der skulle medføre at en skatteyder forpligtes til via indkomstskatten at betale en (væsentligt) højere leje end lovlig leje.

Jeg beder om kvittering for modtagelse af denne klage, sådan at jeg kan skrive til SKAT, Juridisk administration, [by2], med henblik på at opsætte betaling af den del af skatten, der udgør forskellen mellem kr. 204.000,00 og kr. 113.496,00 eller kr. 90.504,00 (pr. år).

[...]

Selskabets repræsentant er den 21. maj 2015 kommet med følgende bemærkninger til SKATs udtalelse:

”[...]

SKAT’s bemærkninger er ubegribelige. Skatteyder bor ikke til en "markedsleje" på lejligheden. En markedsleje kan kun lovligt beregnes, såfremt ejendommen er taget i brug efter 31. december 1991 samt i visse få andre situationer. SKAT har ganske bortset fra, at kvaliteten af de lejligheder, hvor lejen er fri og ubundet af de 2 private lejeloves maksimumbestemmelser markant afviger fra den ældre boligmasse, der ikke er moderniseret, hvilket ikke er lykkedes mig at forklare SKAT.

Dertil kommer, at SKAT’s forståelse af Højesteretsdommen fra 1984 er "vendt på hovedet". Såfremt lejen i dette tilfælde var aftalt til mindre end omkostningsbestemt leje var det til at forstå synspunktet. Det er bekymrende synes jeg, at SKAT tilsidesætter ufravigelige bestemmelser i lejelovene; et forhold, der tværtimod respekteres af Højesteret i den nævnte afgørelse.

[...]”

Selskabets repræsentant er den 6. oktober 2017 fremkommet med nedenstående bemærkninger til SKAT udtalelse af 26. september 2017:

”[...]

Jeg har modtaget Skatteankestyrelsens brev af 27. september 2017 indeholdende SKAT’s bemærkninger.

SKAT har bemærket, at klager ikke nærmere har dokumenteret at lejligheden ikke er moderniseret siden lejers indflytning i 1983”. I dansk ret kendes negativ bevisbyrde ikke. Det er hevet ud af den blå luft, at en post på selskabets balance pr. 31. december 2007 skulle have at gøre med lejlighederne i forhuset. ”Byggeprojektet” dækker over opførelse af en ejerlejlighedsejendom på parcellen bag hovedhuset. Skatteankestyrelsen har været inviteret til at besigtige lejemålet, men har afslået.

[...]

Min klient (og jeg) synes efterhånden det vil være på tide at få afgjort sagen, der blev åbnet af SKAT i 2014 ud fra nogle helt og aldeles uvedkommende hensyn, nemlig hvad markedslejen udgjorde på en internetside, hvori der udbydes nyopførte ejendomme til leje.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Et selskab, der stiller en ejendom til rådighed for dets hovedanpartshaver – enten vederlagsfrit eller mod et vederlag under markedslejen – er skattepligtig af den objektive udlejningsværdi (markedslejen) i medfør af statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt.

Det følger endvidere af ligningslovens § 2, stk. 1, at de af bestemmelsen omfattede interesseforbundne parter – herunder skattepligtige, der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer – skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

I henhold til ligningslovens § 2, stk. 2, forstås bestemmende indflydelse som ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. aktie- eller anpartskapitalen elle rådes over mere end 50 pct. af stemmerne.

Lejeren må således anses for at have bestemmende indflydelse over selskabet, eftersom lejeren ejer 100 pct. af anpartskapitalen. Ligningslovens § 2, stk. 1, finder derfor anvendelse.

SKAT har således med rette kunnet fastsætte en leje svarende til markedslejen i medfør af ligningslovens § 2, stk. 1.

Dette indebærer imidlertid, at der må foretages en sammenligning af, hvad der under tilsvarende omstændigheder og på tilsvarende vilkår kunne være opnået ved udlejning af lejligheden til en uafhængig tredjemand.

For større udlejningsejendomme opført før 1992 med over seks beboelseslejemål beliggende i en kommune, der er omfattet af boligreguleringsloven, gælder reglerne om omkostningsbestemt leje, hvor lejen ved lejeaftalens indgåelse ikke må fastsættes til et beløb, der overstiger det beløb, der kan dække ejendommens nødvendige driftsudgifter og afkast af ejendommens værdi, jf. boligreguleringsloven § 5, stk. 1, jf. § 8 og § 9.

Lejemål, der er gennemgribende forbedret, må dog i henhold til boligreguleringslovens § 5, stk. 2, fastsættes til et beløb, der ikke væsentligt overstiger det lejedes værdi efter lejelovens § 47, stk. 2.

Ejendommen er beliggende i [by1] Kommune, der er omfattet boligreguleringsloven, og har over seks beboelseslejemål.

Landsskatteretten finder desuden ud fra en konkret vurdering, at lejligheden ikke er moderniseret siden lejerens indflytning i 1983. Der lægges i den forbindelse vægt på, at lejerens søn bebor et af de i ejendommen øvrige lejemål, der er moderniseret, til en leje svarende til det lejedes værdi, jf. oversigten over lejlighederne, ligesom at det fremgår af brevet af 28. september 2005 i forbindelse med den eventuelle nedlæggelse af lejligheden [adresse1]. med henblik på indretning af erhverv, at erhvervsindretningen og anvendelsen aldrig blev gennemført, og indretningen er uændret.

Landsskatteretten bemærker endvidere, at SKAT ikke har foretaget en besigtigelse af ejendommen i forbindelse med den skønsmæssige lejefastsættelse.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at den leje, der kan opnås ved at udleje til en uafhængig tredjemand, skal fastsættes efter den omkostningsbestemte leje i henhold til boligreguleringslovens bestemmelser.

SKATs skønsmæssige fastsættelse af markedslejen efter det lejedes værdi, hvor SKAT har sammenlignet det omhandlede lejemål med omliggende lejemål, der ikke er omfattet af boligreguleringsloven, må således anses som værende udøvet på et ufuldstændigt grundlag.

Landsskatteretten lægger herefter det af repræsentant udarbejdede driftsbudget over ejendommen til grund for fastsættelsen af den omkostningsbestemte leje, eftersom de angivne omkostninger samt hensættelser og afkast efter boligreguleringslovens § 18 og § 18 b i overvejende grad er tilsvarende med omkostningerne i regnskabet for år 2012 samt indhentede oplysninger fra Grundejernes Investeringsfond.

Landsskatteretten finder derfor, at den påklagede afgørelse bør ændres, således markedslejen ansættes i overensstemmelse med den omkostningsbestemte leje til en værdi på 113.496 kr. for hvert af indkomstårene 2010, 2011 og 2012.

Den manglende lejeindtægt ændres således til 53.970 kr. for indkomståret 2010, 53.844 kr. for indkomståret 2011 og 53.844 kr. for indkomståret 2012