Kendelse af 12-09-2017 - indlagt i TaxCons database den 19-10-2017

Faktiske oplysninger

Klageren driver virksomhed med CVR-nr. [...1], der er registreret under branchen dyrkning af korn m.v. Virksomheden drives fra landbrugsejendom, der var anskaffet i 1985. Ejendommen er beliggende [adresse1], [...], [by1]. Ejendommens jordtilliggende på 9,6345 ha. drives med agerbrug – fortringsvis dyrkning af korn. Klageren modtager endvidere hektarstøtte.

Klageren har indtil udgangen af 1993 drevet advokatvirksomhed som hovederhverv. Klageren deltager i landbrugsmæssig efteruddannelse/kurser og skønner sin arbejdsindsats i landbruget til ca. 105 timer pr. år. Ifølge klagerens oplysninger, dyrker klageren selv jorden med egne ældre maskiner, bortset fra mejetærskning, der udføres af maskinstation. Hele høsten sælges til grovvareforretninger. Driften er meget ens fra år til år, men der er udsving i virksomhedes resultater. Det er udsving i høstudbytte og pris på korn, der giver udsving i indtjening. Klageren oplyser endvidere, at der ikke udarbejdes budgetter.

Ifølge SKAT har klageren selvangivet følgende resultater af virksomhed i perioden fra 1992 til 2016, kr.

Ifølge klagerens regnskaber og SKATs oplysninger kan virksomheds driftsresultater i perioden fra 2010 til 2015 specificeres således, kr.:

Det er oplyst af klageren, at han selv laver kassekladde, konterer, laver årsbalance samt momsregnskab. Årsregnskabet med virksomhedsordningen samt selvangivelser udarbejdes af en revisor. Det fremgår følgende af mail af 3. april 2017 fra klagerens revisor:

”Jeg kan bekræfte, at vi i flere år har assisteret [person1] med udarbejdelse af virksomhedsordningen samt indberetning af selvangivelsen. Som en del heraf har vi indtastet regnskabet for landbrugsvirksomheden i regnskabet til SKAT. [person1] har selv varetaget opgaven med, at udarbejde bogføringen, momsregnskabet samt regnskabet for året. Vi har naturligvis gennemgået regnskabet for at sikre, at det overholder de skattemæssige krav. Herunder har vi som omtalt opstillet regnskabet til brug for selvangivelsen og SKAT.

Det er min vurdering, at vores honorar fordeler sig med ca. 20 % til opstilling af regnskabet (udgift relateret til landbrugsvirksomheden) og 80 % til opgørelse af virksomhedsordningens tal til brug for selvangivelsen for året (udgift vedrørende skattemæssige forhold ikke relaterer til landbrugsvirksomheden)

”

Virksomheds driftsresultater fratrukket forholdsmæssig andel af regnskabsudgifter på 1.500 kr.i perioden fra 2010 til 2015 kan specificeres således, kr.:

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 9.021 kr. for indkomståret 2011, 14.388 kr. for indkomståret 2012 og 1.403 kr. i indkomståret 2013, idet klageren ikke anses at have drevet erhvervsmæssig virksomhed. SKAT har endvidere anset klageren for ikke berettiget til at anvende virksomhedsordningen i de påklagede år, idet klageren ikke driver erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”SKATs bemærkninger og begrundelse

Virksomheder kan skattemæssigt deles op i

Erhvervsmæssige virksomheder

Ikke erhvervsmæssige virksomheder

I begge virksomhedstyper skal overskud/nettoindtægt beskattes, jf. statsskattelovens § 4, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil – i modsætning til ikke-erhvervsmæssig virksomhed – være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

Det fremgår af Højesteretsdommen TfS.1994.364 ”At underskud kan fratrækkes efter den mangeårige særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug på betingelse af, at ejendommen bedømt ud fra en teknisk landbrugsfaglig målestok anses for sædvanlig, forsvarligt og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat – Der kan dog ikke godkendes fradrag såfremt driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende. Du henviser selv til dommen og påpeger at din virksomhed har givet overskud i 2010 og 2013, SKAT er ikke enig i at der har været positivt resultat i 2013, da det resultat du henviser til er før udgift til revisor.

Det fremgår af SKM2009.24HR at et enkeltstående år med positivt resultat, ikke gør at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig virksomhed.

SKAT er ikke i besiddelse af regnskaberne for 2006 – 2009, men for årene 2002 – 2005 er der følgende specifikation

Med hensyn til dine oplysninger om at der har været positivt resultat i 6 år i perioden 2002 – 2013, er det SKATs opfattelse at det ikke er korrekt, da det er virksomhedens resultat efter udgifter til revisor, dvs. at det er resultatet i opgørelse af skattemæssigt virksomhedsresultat der skal vurderes.

Der har således ikke været positivt resultat i årene 2002 – 2004.

SKAT finder ikke at virksomheden kan anses som en erhvervsmæssig virksomhed. Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Fra 1991 til 2013, dvs. i en 23 årig periode, har der alene været 5 år med positivt resultat, for de 5 år er der samlet selvangivet overskud af virksomhed på 30.201 kr.

At der for de øvrige 18 år er selvangivet et samlet negativt resultat på 318.078 kr. Virksomheden anses derfor ikke på sigt, med den valgte driftsform at komme til at give overskud.

At et enkeltstående år med positivt resultat ikke gør at virksomheden kan betragtes som erhvervsmæssig virksomhed

Virksomheden drives som bibeskæftigelse idet du har haft løn/pension ved siden af på kr. 675.012 i 2011, kr. 118.722 i 2012 og kr. 113.304 i 2013.

Din indkomst ændres med

2011Kr. 9.021

2012Kr. 14.388

2013Kr. 1.403

[...]

Det er SKATs vurdering, som følge af at landbrugsvirksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig forstand fra 2010 og fremover, at virksomhedsordningen ikke kan anvendes for 2011-2013.

Som følge heraf skal det resterende indestående på konto for opsparet overskud kr. 1.637.977 for 2011 beskattes jf. virksomhedsskattelovens § 1 og § 15 stk. 1. Samtidig tilbageføres det tidligere selvangivne beløb vedrørende anvendt opsparet overskud kr. 294.761 for 2012 og 334.455 for 2013.

Kapitalafkast tilbageføres da virksomhedsskatteordningen ikke kan anvendes, der er tilbageført kr. 13.871 for 2011, kr. 9.410 for 2012 og kr. 25.663 for 2013..

Renteindtægt/renteudgift i virksomheden ændres fra personlig indkomst til kapitalindkomst efter personskattelovens § 4 stk. 1 da virksomhedsskatteordningen ikke kan anvendes.

På årsopgørelsen vil der blive godskrevet/tilbageføres tidligere betalte skatter vedrørende opsparet overskud.”

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at klageren har drivet erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede år 2011, 2012 og 2013.

Klagerens repræsentant har til støtte for påstanden anført:

”Det gøres gældende, at landbrugsejendommen drives erhvervsmæssigt, idet:

[...]

Der henvises til domspraksis, herunder særligt principperne i TfS 1994.364 H, og den juridiske vejledning 2013, afsnit C.C.1.3.2.1, vedrørende deltidslandbrug.

Det skal her oplyses, at driften har generet et overskud i 11 år siden 1985, hvis udgiften til revisor udeholdes og i 5 år i samme periode, hvis revisorudgiften medtages.

Ad sædvanlig og forsvarlig drift

Det gøres gældende, at driften af landbrugsejendommen kan betragtes som sædvanlig og forsvarlig bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok.

[person1] er opvokset på landet og har taget alle relevante kurser/beviser for at drive landbrugsejendommen med dyrkning af korn.

Ad rimeligt driftsresultat - overskud på sigt

Landbrugsejendommen har i henhold til de aflagte skatteregnskaber generet et overskud i 11 år siden 1985, hvis udgiften til revisor udelades, og i 5 år i samme periode, hvis revisorudgiften medtages.

Vedrørende revisorudgiften skal det oplyses, at [person1] selv laver kassekladde, konterer, laver årsbalance samt momsregnskab. Revisors assistance vedrører alene virksomhedsskatteordningen.

Det gøres herudover gældende, at betingelsen vedrørende overskud på sigt skal vurderes på baggrund af driftsregnskaber udarbejdet i henhold til årsregnskabsloven og ikke skatteregnskaber udarbejdet i henhold til skattelovgivningen.

Det gøres gældende, at opgørelse af ejendommens resultater på baggrund af årsregnskabsloven regler om afskrivninger m.v. vil forbedre ejendommens resultater.”

Landsskatterettens afgørelse

Selvstændige erhvervsdrivende kan ved opgørelsen af den personlige indkomst foretage fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk). I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der kun foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen, jf. nettoindkomstprincippet. Underskud af en ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

I dom af 15. april 1994, offentliggjort i TfS 1994, 364, har Højesteret fastslået, at i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom, efter den mangeårige, særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig samt tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke har udsigt til at kunne give et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger men før renter. Det fremgår af Højesterets dom af 22. december 2008, der er offentliggjort i SKM2009.24.HR, at det er resultatet før renter, der bedømmes.

For landbrug er der ikke krav om, at virksomhedens resultat skal kunne dække driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give overskud skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i [by2] dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Ud fra en konkret vurdering anses klagerens landbrugsvirksomhed for erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår 2011, 2012 og 2013.

Virksomhedens driftsresultat skal vurderes på baggrund af klagerens driftsregnskaber udarbejdet i henhold til årsregnskabsloven og ikke skatteregnskaber udarbejdet i henhold til skattelovgivningen. Det er endvidere alene den del af udgiften, der kan henføres til driften af landbug, skal medtages ved opgørelse af driftsresultatet.

I overensstemmelse med klagerens oplysninger samt revisors specifikation af regningerne lægges det til grund, at den andel af regnskabsudgifterne, der relaterer sig til drift af landbrugsvirksomheden udgør 1.500 kr. årligt. Herefter udviser resultat af landbrugsvirksomheden et driftsoverskud på 11.000 kr. i indkomståret 2010, 6.734 kr. i 2015 og 8.139 kr. i 2016 og driftsunderskud på 4.012 kr. i 2011, 6.984 kr. i 2012 og 530 kr. i 2014. Det samlede overskud for de sidste 6 år udgør 25.873 kr., mens samlede underskud andrager 11.526 kr.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder på baggrund af virksomhedens resultater for de sidste 6 år, at det er betænkeligt at konkludere, at virksomheden i 2010, 2011 og 2012 ikke havde udsigt til resultat på omkring 0 kr. eller overskud. Det er lagt vægt på, at virksomheden har udvist overskud i tre år ud af 6 års perioden fra 2010 til 2015 samt, at virksomhedens samlede overskud i de tre år overstiger det akkumulerede underskud for perioden.

Et retsmedlem har voteret for, at SKATs afgørelse stadfæstes med den af SKATs anførte begrundelse.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, og den påklagede afgørelse ændres således, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig drevet i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Da landbruget blev drevet erhvervsmæssigt, godkendes der fradrag for underskud af klagerens virksomhed i de påklagede år, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og klagerens deltidslandbrug må anses for at være omfattet af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

SKATs afgørelse ændres derfor.

SKAT anmodes om at foretage den nærmere talmæssige opgørelse af underskuddet og rentekorrektionen vedrørende den omhandlede virksomhedsgren eller deltidslandbruget for indkomstårene 2010 – 2012, jf. Landsskatterettens Forretningsordens § 12, stk. 4.