Kendelse af 29-06-2018 - indlagt i TaxCons database den 06-08-2018

Indkomstår:2011-2012

SKAT har givet afslag på anmodning om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2011-2012 med henblik på anvendelse af grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit I A.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren, der er svensk statsborger med bopæl i Sverige, har i indkomstårene 2011 og 2012 haft lønindtægt fra [virksomhed1] A/S i [by1] i Danmark.

Klageren har for begge indkomstår ikke indsendt sine selvangivelser.

Med udskriftsdato henholdsvis den 19. marts 2012 og den 18. marts 2013 fremsendte SKAT årsopgørelse nr. 1 for indkomstårene 2011 og 2012 til klageren på adressen ”[adresse1], Sverige”. Årsopgørelserne blev lagt i klagerens skattemappe den 2. marts 2012 for så vidt angår indkomståret 2011 og den 8. marts 2013 for indkomståret 2012.

Årsopgørelserne for 2011-2012 er påført en vejledning til brug for anmodning om beskatning efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit I A.

På årsopgørelsen for 2011 er anført følgende:

”Hvis du vil bruge reglerne for grænsegængere, skal du udfylde "Supplement til selvangivelsen for begrænset skattepligtige" sammen med selve selvangivelsen. Du kan udfylde supplementet via TastSelv eller finde blanketten på www. skat.dk - Borger - Blanketter - Blanket 04.031. For at blive grænsegænger skal din danske løn, pension eller indkomst fra selvstændig virksomhed udgøre mindst 75 % af din samlede årsindkomst. Din samlede årsindkomst er både din danske og din udenlandske indkomst, men efter fradrag af udgifter til at erhverve indkomsten. I de 75 % kan du kun medregne den indkomst, som du skal betale skat af i Danmark.

Når du opgør de 75 % skal du medtage arbejdsløshedsdagpenge, strejke og lockoutgodtgørelser, sygedagpenge, pensionsudbetalinger, efterløn, ventepenge og lignende, som du betaler skat af i Danmark. Fristen for at selvangive oplysninger er den 1. maj 2012.

Der kan senere ske ændringer, og du vil så modtage en ny årsopgørelse. Efter skattekontrollovens § 16 har du pligt til inden 4 uger fra modtagelsen af denne årsopgørelse at underrette SKAT, hvis ansættelsen af din indkomst eller ejendomsværdiskat er for lav. Undladelse heraf kan medføre strafansvar, medmindre du er under den kriminelle lavalder. Fristen på 4 uger regnes dog tidligst fra udløbet af selvangivelsesfristen.”

Den 5. november 2014 anmodede klageren om at få genoptaget skatteansættelserne for indkomstårene 2011, 2012 og 2013 med henblik på, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst blev givet fradrag for befordring og fradrag for renteudgifter efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit I A.

SKAT sendte den 5. februar 2015 et forslag til ændring af skatteansættelsen for indkomstårene 2011-2013, hvor SKAT imødekom klagerens ønske om fradrag for befordring for alle indkomstår. SKAT imødekom ikke anmodningen om anvendelse af grænsegængerreglerne for indkomstårene 2011-2012 og nægtede herved klageren fradrag for renteudgifter. SKAT imødekom imidlertid anmodningen om fradrag for renteudgifter for indkomståret 2013.

Klagen til Landsskatteretten vedrører alene SKATs afslag på anmodning om beskatning efter grænsegængerreglerne for indkomstårene 2011-2012.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet klagerens anmodning om beskatning efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit I A, idet fristen for at anmode om beskatning er overskredet, jf. kildeskattelovens § 5D.

SKAT har som begrundelse anført følgende:

”Vedrørende indkomstårene 2011 og 2012

Hvis 75 pct.s betingelsen er opfyldt, kan skatteyderen vælge om der skal ske beskatning efter kildeskattelovens afsnit I A som grænsegænger eller ej.

Valget træffes ved indgivelse af selvangivelse til SKAT. Se kildeskattelovens § 5 D, stk. 1, 1. pkt.

Den skattepligtige kan omgøre sit valg ved henvendelse til SKAT. Det skal ske senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb. Se kildeskattelovens § 5 D, stk. 2.

Du har ikke reageret på årsopgørelserne, hvor du kunne konstatere at rentefradraget ikke var medtaget i skatteberegningen.

Efter udløbet af denne frist kan en ændring af valget alene ske efter reglerne om ændring af et valg i selvangivelsen. Se skatteforvaltningslovens § 30.

Efter denne bestemmelse kan SKAT tillade, at skatteyderen ændrer sit valg, hvis SKAT har foretaget en ændring af en ansættelse af indkomstskat, som har betydning for valget. Det er en betingelse, at valget i selvangivelsen har fået utilsigtede skattemæssige konsekvenser som følge af SKATs ændring af ansættelsen.

SKAT har ikke foretaget ændring af dine skatteansættelser.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har på vegne af klageren nedlagt påstand om, at klageren skal beskattes efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit IA i indkomstårene 2011 og 2012.

Der er til støtte for påstanden anført følgende:

”Vi kan indledningsvis oplyse, at vi er enige i afgørelsen for så vidt angår befordringsfradrag for 2011 og 2012 samt forholdene vedrørende 2013.

Med hensyn til indkomstårene 2011 og 2012 fremgår det af SKATs afgørelse, at der ikke kan gives fradrag for renteudgifter på henholdsvis 27. 908 kr. i 2011 og 26.774 kr. i 2012, idet grænsegængerreglerne i kildeskattelovens §§ 5 A-D ikke kan anvendes, hvilket er en forudsætning for disse fradrag.

Det fremgår af SKATs afgørelse, at i henhold til kildeskattelovens § 5 D, stk. 1 skal en skattepligtig, der ønsker beskatning efter grænsegængerreglerne, tilkendegive dette over for SKAT senest den 30. juni i det andet år efter indkomståret.

Dette er ikke en korrekt udlægning af kildeskattelovens § 5 D, stk. 1. Bestemmelsens ordlyd er:

"Den skattepligtige skal ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår tilkendegive, om der skal foretages beskatning efter dette afsnit. Den skattepligtige kan omgøre beslutningen. Tilkendegivelse herom skal ske til told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb."

Ønsket om beskatning efter grænsegængerreglerne skal ifølge bestemmelsen tilkendegives ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår. Fristen den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb gælder skatteyderens omgørelse af denne beslutning.

Det fremgår således ikke af bestemmelsen, at en skattepligtig, der ønsker beskatning efter grænsegængerreglerne, skal tilkendegive dette over for SKAT senest den 30. juni i det andet år efter indkomståret.

Der er ikke i loven anført en frist for, hvornår ønsket om beskatning efter grænsegængerreglerne skal tilkendegives i første omgang. Lovens krav er blot, at dette skal ske ved indgivelse af selvangivelse for indkomståret. Det fremgår således heller ikke af bestemmelsen, at selvangivelsen skal være indgivet rettidigt.

Da [person1] blot modtog fortrykte årsopgørelser for 2011 og 2012 har han ikke indgivet en selvangivelse for disse indkomstår før vores anmodning om genoptagelse af årsopgørelserne i brev til SKAT dateret 5. november 2014.

Tilkendegivelsen i genoptagelsesanmodningen af, at grænsegængerreglerne ønskes anvendt, er således ikke en omgørelse af et tidligere valg, da der ikke er indgivet en selvangivelse og dermed ikke er foretaget et valg.

Til støtte for vores opfattelse kan vi henvise til SKATs juridiske vejledning, C.C.5.2.3.1, hvor følgende fremgår i relation til virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2, som er formuleret identisk med kildeskattelovens § 5 D, stk. 1 i relation til valg af ordningen:

"En selvstændig blev anset for berettiget til at anvende virksomhedsordningen, selv om selvangivelsen var afleveret efter udløbet af ligningsfristen, og valget af virksomhedsordningen først var truffet på dette tidspunkt. Fristen i VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt., gælder alene for omgørelse af det selvangivne valg. Da selvangivelsen ikke var afleveret tidligere, og der dermed ikke var truffet noget valg, var der ikke tale om en omgørelse af et tidligere valg. Se TfS 1998, 719 LSR."

Yderligere kan vi henvise til Landsskatterettens afgørelse, journalnr. 08-02009. Denne sag omhandlede spørgsmålet om, hvorvidt en skatteyder kunne opnå henstand med betaling af fraflytterskat vedrørende aktieoptioner. Skatteyderen havde indgivet selvangivelse rettidigt for fraflytningsåret, men selvangivelsen omfattede ikke den urealiserede avance på aktieoptionerne, og der blev ikke anmodet om henstand med betaling af fraflytterskatten i forbindelse med indgivelse af selvangivelsen for fraflytningsåret. Først året efter anmodede skatteyderen om genoptagelse af skatteansættelsen for fraflytningsåret med henblik på selvangivelse af den urealiserede avance på aktieoptionerne samt anmodning om henstand med betaling af avancen.

Landsskatteretten fandt, at skatteyderen var berettiget til at få henstand, idet det ikke fremgik af ordlyden eller forarbejderne til kildeskattelovens § 73 E, at det i tilfælde, hvor der er indgivet rettidig selvangivelse, er en betingelse for at få henstand med betaling af fraflytterskat, at den urealiserede avance ved fraflytningen er angivet på selvangivelsen for fraflytningsåret.

I relation til kildeskattelovens § 73 E er det således ikke en betingelse for henstand, at avancen er selvangivet rettidigt eller at der er anmodet om henstand i forbindelse med selvangivelsen for fraflytningsåret, idet sådanne betingelser ikke fremgår af bestemmelsen. Tilsvarende kan det efter vores opfattelse ikke være en betingelse for anvendelse af grænsegængerreglerne, at dette er tilkendegivet inden den 30. juni i det andet år efter indkomståret, idet frist-delen af bestemmelsen ikke knytter sig til førstegangsvalget men kun til hvornår et eventuelt omvalg senest skal være foretaget.

Reglen i kildeskattelovens § 73 E blev af Landsskatteretten fortolket i overensstemmelse med ordlyden i den ovenfor refererede sag. Selvom det var en betingelse for henstand, at der blev indsendt en selvangivelse, var det efter Landsskatterettens opfattelse ikke en betingelse, at den avance, som henstanden vedrørte, var selvangivet rettidigt. Efter vores opfattelse, er der ikke grundlag for, at den lignende regel i kildeskattelovens § 5 D, stk. 1 i modsætning til reglen i samme lovs 73 E ikke skal fortolkes i overensstemmelse med ordlyden, og [person1] skal derfor beskattes efter grænsegængerreglerne i 2011 og 2012 jf. vores genoptagelsesanmodning dateret 5. november 2014.”

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling

Klagerens repræsentant har bl.a. anført følgende:

”Vi er uenige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, og vi fastholder klagen i sin helhed.

Som anført i klagen mener vi ikke, at hverken lovens ordlyd, dens forarbejder, rets- eller administrativ praksis giver grundlag for den fortolkning af reglerne, som SKAT og Skatteankestyrelsen anlægger.

Endvidere mener vi ikke, at sagen i SKM2017.249.BR er sammenlignelig med nærværende sag, idet skatteyderen i sagen for byretten netop havde indsendt selvangivelser til SKAT, hvorved der var foretaget et fravalg af beskatning efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit I A. Tidsfristen for omvalg i kildeskattelovens§ 5 D, stk. 1 bliver i en sådan situation relevant.

I nærværende sag har [person1] netop ikke foretaget et valg, idet han ikke har indsendt selvangivelser for de berørte indkomstår men blot modtaget årsopgørelser, hvorfor tidsfristen i kildeskattelovens § 5 D, stk. 1 for omvalg ikke er relevant.

Som anført i klagen er det vores opfattelse, at sagen skal afgøres tilsvarende Landsskatterettens afgørelse i TfS 1998, 719 LSR vedrørende den identiske frist for omvalg i virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt. Der er - som anført i klagen - refereret til denne sag i SKATs juridiske vejledning, afsnit C.C.5.2.3.1, så det undrer os, at SKAT og Skatteankestyrelsen ikke er enig. Der ses ikke at være noget juridisk grundlag for eller i øvrigt forklaring på, hvorfor den identiske fristregel i henholdsvis kildeskattelovens § 5 D, stk. 1 og virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2 skulle fortolkes forskelligt.”

SKATs udtalelse

”SKAT kan tiltræde skatteankestyrelsen indstilling med følgende bemærkninger:

Det er SKATs opfattelse at sagen er sammenlignelig med SKM2017.249BR hvor retten bemærkede, at reglerne om beskatning som grænsegænger kræver et aktivt tilvalg fra skatteyderens side. Klageren havde fået vejledning om beskatning som grænsegænger sammen med modtagelsen af årsopgørelserne og havde fremsendt selvangiverne til SKAT uden at ønske at være omfattet af reglerne for grænsegænger.

Da repræsentanten først havde indgivet anmodning om genoptagelse den 28. november 2010 vedrørende 2005 og 2006, var fristen i kildeskattelovens § 5d sprunget.

I denne sag har klageren modtaget vejledning om hvorledes han kunne selvangive sig som grænsegænger sammen med de udsendte årsopgørelser for 2011 og 2012 hhv. den 19. marts 2012 og 18. marts 2013. Klageren må derfor anses for at have truffet et aktivt valg om ikke at lade sig beskatte som grænsegænger, når han valgte ikke at følge vejledningen.

Klageren har først indgivet anmodning om at blive beskattet som grænsegænger den 5. november 2014. Fristen i § 5d er derfor ikke overhold hvorfor klageren ikke kan blive omfattet af grænsegænger reglerne. Der kan derfor ikke opnås rentefradrag i de omhandlede indkomstår.”

Klagerens bemærkninger til SKATs udtalelse

”Vi er uenige i SKATs synspunkter fremsat i høringssvaret, og vi fastholder klagen i sin helhed.

Som anført i klagen mener vi ikke, at hverken lovens ordlyd, dens forarbejder, rets- eller administrativ praksis giver grundlag for den fortolkning af reglerne, som SKAT og Skatteankestyrelsen anlægger.

Endvidere mener vi ikke, at sagen i SKM2017.249.BR er sammenlignelig med nærværende sag, idet skatteyderen i sagen for byretten netop havde indsendt selvangivelser til SKAT, hvorved der var foretaget et aktivt fravalg af beskatning efter grænsegængerreglerne i kildeskattelovens afsnit I A.

Det fremgår af Skatteministeriets procedure i SKM2017.249.BR, at:

"A er ikke blevet beskattet som grænsegænger i 2005 og 2006, fordi han ikke valgte at blive beskattet som grænsegænger ved indleveringen af sine selvangivelser.

A returnerede sine selvangivelser for både 2005 og 2006 (bilag G og I) til SKAT, uden at han valgte at blive beskattet som grænsegænger."

Tidsfristen for omvalg i kildeskattelovens § 5 D, stk. 1 bliver derfor relevant i SKM2017.249.BR.

I [person1]s sag er der ikke tale om omvalg, idet [person1] ikke indsendte selvangivelser for de berørte indkomstår men blot modtog årsopgørelser. [person1] foretog således ikke et aktivt til- eller fravalg af grænsegængerreglerne. Tidsfristen i kildeskattelovens § 5 D, stk. 1 for omvalg er derfor ikke relevant, da der ikke er tale om et omvalg i [person1]s sag.

Vi bemærker desuden, at [person1] ikke er blevet vejledt om fristreglen i kildeskattelovens § 5 D, stk. 1, som hverken er beskrevet på årsopgørelserne, i servicebrevene eller på blanket 04.031.

Som anført i klagen er det vores opfattelse, at sagen skal afgøres tilsvarende Landsskatterettens afgørelse i TfS 1998, 719 LSR vedrørende den identiske frist for omvalg i virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt. I denne sag konkluderede Landsskatteretten, at fristen for omvalg ikke var relevant, idet skatteyderen netop ikke havde truffet at valg, idet der ikke var indgivet selvangivelse.

Der er - som anført i klagen - refereret til denne sag i SKATs juridiske vejledning, afsnit C.C.5.2.3.1, hvoraf fremgår:

"Fristen i VSL § 2, stk. 2, 2. og 3. pkt., gælder alene for omgørelse af det selvangivne valg. Da selvangivelsen ikke var afleveret tidligere, og der dermed ikke var truffet noget valg, var der ikke tale om en omgørelse af et tidligere valg. Se TfS 1998, 719 LSR."

Det undrer os derfor, at SKAT og Skatteankestyrelsen ikke er enig. Der ses ikke at være noget juridisk grundlag for eller i øvrigt forklaring på, hvorfor den identiske fristregel i henholdsvis kildeskattelovens§ 5 D, stk. 1 og virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2 skulle fortolkes forskelligt.”

Landsskatterettens afgørelse

Adgangen til at få genoptaget en skatteansættelse reguleres af skatteforvaltningslovens §§ 26-27, men kildeskattelovens § 5D indeholder en særregel for så vidt angår valg af beskatning efter grænsegængerreglerne.

Følgende fremgår af kildeskattelovens § 5D, stk. 1:

”Den skattepligtige skal ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår tilkendegive, om der skal foretages beskatning efter dette afsnit. Den skattepligtige kan omgøre beslutningen. Tilkendegivelse herom skal ske til told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb.”

Af forarbejderne til kildeskattelovens afsnit IA, jf. lovforslag af 11. oktober 1995, nr. 35, fremgår desuden, at en ikke-hjemmehørende person senest ved udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelsen skal tilkendegive, om der ønskes beskatning efter kildeskattelovens § 5D, stk. 1. Det følger også af forarbejderne, at beslutningen herom kan omgøres, hvilket skal tilkendegives over for SKAT senest ved udløbet af ligningsfristen.

Det lægges til grund, at selvangivelsesfristen for fysiske personer, der ikke er erhvervsdrivende, er den 1. maj i året efter indkomstårets udløb, jf. skattekontrollovens § 4, stk. 1, 2. pkt. Det lægges desuden til grund, at den skattepligtige kan omgøre sit valg ved henvendelse til SKAT senest den 30. juni i det andet kalenderår efter indkomstårets udløb, jf. kildeskattelovens § 5D, stk. 1, 2. og 3. pkt. For så vidt angår indkomståret 2012, som er det seneste indkomstår klageren ønsker ændret, skulle tilkendegivelsen om beskatning som grænsegænger således seneste have været indgivet den 1. maj 2013. Omgørelsen af denne beslutning skulle have været indgivet senest den 30. juni 2014.

Retten bemærker, at reglerne om beskatning som grænsegænger kræver et aktivt tilvalg fra skatteyderens side, og at vejledning om tilvalg af beskatning som grænsegænger var fortrykt på forsiden af de årsopgørelser, som klageren modtog. Klageren skulle således have reageret, da han modtog årsopgørelserne for indkomstårene 2011 og 2012, hvis han mente, at årsopgørelserne hvilede på et forkert grundlag. Retten lægger endvidere til grund, at det anses for klagerens eget ansvar at kontrollere sin årsopgørelse, jf. skattekontrollovens §§ 4 og 16, stk. 1. Årsopgørelserne for indkomstårene 2011 og 2012 er udskrevet henholdsvis den 19. marts 2012 og den 8. marts 2013 og var tilgængelige for klageren i hans skattemappe henholdsvis den 2. marts 2012 og den 8. marts 2013. Det er således rettens opfattelse, at konsekvenserne af, at beskatning efter grænsegængerreglerne ikke var blevet tilvalgt, anses for at være kommet til klagerens kundskab ved modtagelse af årsopgørelserne i skattemappen, og dermed inden udløbet af fristen i kildeskattelovens § 5D, stk. 1, 3. pkt.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at da klageren først den 5. november 2014 anmodede om at blive beskattet som grænsegænger, har han således ikke inden for de frister, der er nævnt i kildeskattelovens § 5D, stk. 1, tilkendegivet, at han ønskede beskatning som grænsegænger. Klageren er herefter afskåret fra at opnå beskatning som grænsegænger efter kildeskattelovens §§ 5A-D for indkomstårene 2011 og 2012.

Der henvises til byrettens dom af 9. marts 2017, offentliggjort i SKM2017.249.BR.

Det er desuden Landsskatterettens opfattelse, at afgørelsen er i overensstemmelse med ordlyden i kildeskattelovens § 5D, stk. 1, og forarbejderne hertil, hvorfor klageren ikke kan støtte ret på praksis vedrørende virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.